11.09.

13

"Contabilitate i audit"

Contabilitate i audit 12, 2006 : http://www.contabilitate.md/?mod=article&id=590 Tatiana PRISACAR auditor, contabil certificat practician (CAP) Olga RAA ONG Federaia Familiilor pentru Unificare i Pace n Lume din Moldova", contabil-ef, contabil certificat practician (CAP)

Activitatea economic i afacerile auxiliare n organizaiile necomerciale: aspecte contabile i fiscale

Pornind de la prevederile Codului civil al Republicii Moldova (Legea nr.1107-XV din 6 iunie 2002 din 6 iunie 2002), organizaiile necomerciale neguvernamentale (n continuare - ONG) reprezint persoane juridice:

de drept privat fr scop lucrativ (necomercial); n a cror privin fondatorii (membrii) nu au drepturi de crean; care activeaz doar n baza normelor generale cu privire la organizaiile de tipul respectiv i care pot desfura numai activitatea prevzut de lege i de actul de constituire; n actele de constituire ale crora se stabilete strict obiectul i scopurile activitii; ale cror scop este altul dect obinerea de venit (definirea organizaiei necomerciale); care snt n drept s desfoare orice gen de activitate neinterzis de lege, care ine de realizarea scopurilor prevzute de statut (cu condiia obinerii licenei n cazul n care activitatea conform legii este supus licenierii); cu dreptul de a desfura activitate economic ce rezult nemijlocit din scopul prevzut n statut; care pentru practicarea activitii economice, nu rezult nemijlocit din scopul prevzut n statut, pot fonda societi comerciale conform drepturilor prevzute n legislaie. Din cele menionate mai sus se observ c legislaia permite organizaiilor necomerciale de tipul respectiv s desfoare activitate economic, care rezult nemijlocit din scopul prevzut n statut. Exemple de astfel de activiti snt prezentate n revista Contabilitate i audit", 2006, nr.6, p. 12). Activitatea economic a organizaiei necomerciale Este deosebit de interesant rezultatul studierii unor surse de informaie naionale referitor la noiunea de activitate economic. Analiznd activitile prevzute n legile respective pentru organizaiile necomerciale, observm o divizare clar a acestor activiti. Acestea snt activiti indicate la concret (de exemplu, desfurarea activitii editoriale, organizarea, n condiiile legii, a ntrunirilor i altor aciuni publice etc.), precum i activiti generalizate n noiuni de tipul:
activitate economic productiv i alt activitate de ntreprinztor (Legea cu privire la asociaiile obteti); activitate economic i comercial (Legea cu privire la partide i alte organizaii social-politice); activitate economic (Legea cu privire la fundaii); activitate neoperaional, activitate de ntreprinztor (Legea cu privire la filantropie i sponsorizare).

Este de menionat c n Codul civil n privina activitii organizaiilor necomerciale se utilizeaz noiunea de activitate economic (dar fr scop lucrativ-necomercial). Referitor la noiunile menionate, legile respective stabilesc clar cerina ca aceste activiti s reias direct din scopurile statutare i s contribuie nemijlocit la realizarea scopurilor i sarcinilor statutare, n conformitate cu legislaia. n continuare vom ncerca s definim noiunile, bazndu-ne pe actele normative i departamentale care actualmente snt n vigoare n Republica Moldova. Activitatea economic, genul de activitate economic reprezint un proces care conduce la obinerea unui asortiment similar de producie (mrfuri, servicii), care caracterizeaz cele mai generale categorii ale clasificrii genurilor de activitate. Un gen sau altul de activitate economic are loc atunci cnd se reunesc resursele, cum snt echipamentul, fora de munc, metodele i produsele tehnologice, pentru obinerea mrfurilor sau a serviciilor concrete (De rtamentul Statisticii / Clasificatorul activitilor din economia Moldovei din 28.06.1994). Activitatea comercial include fabricarea produselor sau a mrfurilor n scopul vnzrii pe pia la un anumit pre, care acoper cel puin mai mult de jumtate din cheltuielile de producie (Departamentul Statisticii / Clasificatorul activitilor din economia Moldovei din 28.06.1994). Activitatea necomercial cuprinde fabricarea de produse sau servicii, prestate gratuit sau pe baz de tarif, care acoper jumtate sau mai puin de jumtate din cheltuielile de producie (Departamentul Statisticii / Clasificatorul activitilor din economia Moldovei din 28.06.1994). Activitatea neoperaional - pentru aceast noiune nu este o definiie direct. Aceasta rezult din definiia activitii operaionale: activitate de baz n vederea obinerii venitului din vnzarea produciei, mrfurilor, executarea lucrrilor, prestarea serviciilor, precum i din alte tipuri de activiti, care nu constituie nici activitate de investiii, nici activitate financiar.
www.contabilitate.md/?mod=printarticle&id=590 1/8

11.09.13

"Contabilitate i audit"

Deci, activitatea neoperaional nu este activitate de baz, ci reprezint activitate de investiii (procurarea i vnzarea activelor pe termen lung) i activitate financiar (S.N.C.5 "Prezentarea rapoartelor financiare"). Activitatea de antreprenoriat este activitatea desfurat independent, din proprie iniiativ, n numele lor, pe riscul propriu i sub rspunderea lor patrimonial cu scopul de a-i asigura o surs permanent de venituri. Munca efectuat conform contractului (acordului) de munca ncheiat nu este considerat antreprenoriat (Legea cu privire la antreprenoriat i ntreprinderi nr.845-XII din 03.01.1992). Activitate de ntreprinztor, afacere (business) reprezint orice activitate conform legislaiei, cu excepia muncii efectuate n baza contractului (acordului) de munc, desfurat de ctre o persoan, avnd drept scop obinerea venitului, sau, n urma desfurrii creia, indiferent de scopul activitii, se obine venit (Codul fiscal). Din definiiile prezentate este evident c noiunile menionate nu snt sinonime i caracterizeaz sub aspect diferit activitatea unei uniti. De exemplu, noiunea activitate economic", conform definiiei, are un sens mai larg dect noiunea activitate comercial", iar noiunea activitate de antreprenoriat" poate fi definit ca o activitate comercial, efectuat pe baz sistematic cu scopul de a obine profit. Indiscutabil, organizaiile necomerciale nu se vor descurca n terminologia utilizat n actele normative respective i vor comite greeli eseniale la planificarea activitii sale, care vor avea consecine fiscale nedorite. n cazul n care o asociaie obteasc, un partid, o organizaie social-politic, o fundaie va desfura, n funcie de prevederile legilor respective, activitate economic (produce un asortiment concret de mruri sau servicii); activitate comercial (produce mrfuri sau servicii n scopul vnzrii pe pia la un anumit pre, care acoper cel puin mai mult de jumtate din cheltuielile de producie); activitate de antreprenoriat (produce mrfuri sau servicii cu scopul de a-i asigura o surs permanent de venituri), aceste activiti vor fi permise de lege numai atunci cnd reiese direct din scopurile statutare i contribuie la realizarea lor. n situaia n care aceast cerin se respect, ONG va fi recunoscut drept organizaie necomercial i scutit de plata impozitului pe venit (profit), dar numai n cazul respectrii concomitente i a altor cerine prevzute n art.52 din Codul fiscal. Condiiile de recunoatere a organizaiei drept organizaie necomercial i de scutire a acesteia de plata impozitului pe venit Unele organizaii au scopul s obin beneficiu public, iar altele - beneficiu mutual. Organizaiile care au scopul s obin beneficiu public pot fi scutite integral de impozitul pe venit n conformitate cu normele i cerinele stabilite de legislaia fiscal. Conform prevederilor art. 52 alin. (1) din Codul fiscal, la organizaiile necomerciale scutite de impozitul pe venit pot fi atribuite:
Articolul din Codul fiscal 52 alin. (1) lit. a) Instituiile care activeaz n sferele: ocrotirii sntii nvmntului tiinei culturii Societile orbilor surzilor invalizilor veteranilor alte asociaii obteti Fundaiile Organizaiile filantropice care se ocupa n mod exclusiv de: acordarea de ajutor material i de servicii gratuite invalizilor, oamenilor bolnavi, persoanelor singure, orfanilor sau copiilor rmai fr ngrijire printeasc, familiilor cu muli copii, omerilor, persoanelor care au avut de suferit n urma rzboaielor, calamitilor naturale, catastrofelor ecologice, epidemiilor activitatea ce tine de aprarea drepturilor omului, nvmnt, dobndirea i propagarea cunotinelor, ocrotirea sntii, acordarea ajutorului social populaiei, cultur, art, sport de amatori, lichidarea consecinelor calamitilor naturale, protecia mediului, alte domenii cu caracter social-util, n conformitate cu legislaia cu privire la asociaiile obteti i cu privire la fundaii Organizaiile: sindicale religioase asociaiile de economii i mprumut ale cetenilor asociaiile patronilor, ntreprinztorilor i fermierilor alte societi organizate n scopul crerii unor condiii favorabile pentru realizarea i aprarea intereselor de producie, tehnico-tiinifice, sociale i altor interese comune ale agenilor economici Barourile i uniunile avocailor, uniunile i asociaiile notarilor i camerele notariale Partidele i alte organizaii social-politice Tipul organizaiei i sfera activitii

52 alin. (1) lit. b)

52 alin. (1) lit. b) 52 alin. (1) lit. b)

52 alin. (1) lit. c)

52 alin. (1) lit. d) 52 alin. (1) lit. e)

www.contabilitate.md/?mod=printarticle&id=590

2/8

11.09.13

"Contabilitate i audit"

Organizaiile necomerciale snt scutite de impozitul pe venit n cazul cnd corespund urmtoarelor cerine: 1) snt nregistrate sau create n conformitate cu legislaia; 2) n statut, n regulament sau ntr-un alt document snt indicate: genurile de activitate concrete desfurate de ctre organizaia necomercial; statutul ei de organizaie necomercial; interdicia privind distribuirea venitului sau proprietii ntre membrii organizaiei, ntre fondatori sau ntre persoane particulare, inclusiv n procesul reorganizrii i lichidrii organizaiei necomerciale; 3) ntregul venit de la activitatea prevzut de statut, de regulament sau de alt document s fie folosit n scopurile prevzute de statut, de regulament sau de alt document; 4) nici o parte din proprietate sau din venit s nu fie folosit n interesele vreunui membru al organizaiei, vreunui fondator sau vreunei persoane particulare; 5) organizaia necomercial trebuie s dispun de documentul, conform cruia aceasta este recunoscut drept necomercial i scutit de plata impozitului pe venit: organizaiile recunoscute drept necomerciale i scutite de plata impozitului la decizia organelor fiscale teritoriale, emis n baza cererii persoanelor mputernicite ale organizaiilor respective. n aceast grup se includ organizaiile necomerciale enumerate n art. 52 alin. (1) lit. a), c), d) i e) din Codul fiscal; organizaiile recunoscute drept necomerciale i scutite de impozitul pe venit conform deciziei organelor fiscale teritoriale privind scutirea provizorie de plata impozitului, pn la obinerea certificatului de stat sau la prezena certificatului de stat privind confirmarea utilitii publice i deciziei Comisiei de Certificare de pe lng Ministerul Justiiei. n aceast categorie se includ organizaiile enumerate n art. 52 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal. Condiiile de obinere a deciziei organelor fiscale teritoriale snt urmtoarele: decizia se emite n baza cererii persoanelor mputernicite ale organizaiilor respective la care se anexeaz: - statutul, regulamentul sau un alt document care include dispoziiile privind obligaiile de a ndeplini cerinele art. 52 din Codul fiscal; - certificatul nregistrrii de stat daca aceasta este prevzut de legislaie; - declaraia prevzut la art. 83 alin. (2) pe perioadele de gestiune precedente, dar nu mai mult dect pe ultimii doi ani fiscali (cu excepia organizaiilor recent constituite). Drept temei de refuz pentru recunoaterea organizaiei drept necomercial i scutirea acesteia de plata impozitului servete: - neincluderea n statut, n regulament sau ntr-un alt document a dispoziiilor referitoare la obligaiile privind ndeplinirea prevederilor art. 52 din Codul fiscal, - existena obligaiilor fiscale la data depunerii cererii; decizia privind recunoaterea organizaiei drept necomercial i scutirea acesteia de plata impozitului se adopt n termen de 30 de zile de la data prezentrii documentelor prevzute de art.52 din Codul fiscal. Copia deciziei se nmneaz solicitantului n termen de 3 zile. Scutirea provizorie de plata impozitului pe venit, acordat pn la obinerea certificatului de stat privind utilitatea public (n continuare - certificat de stat), se obine n modul prevzut mai sus. n cazul refuzului de a acorda certificat de stat, organizaia necomercial va achita impozitul pe venit n modul general stabilit, iar perioada scutirii provizorii nu se va lua n consideraie. n cazul obinerii certificatului de stat se va lua n consideraie perioada scutirii provizorii. Pentru a fi scutite de impozitul pe venit, fundaiile, asociaiile obteti, organizaiile filantropice, alte societi enumerate n art. 52 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal snt obligate s prezinte documentele necesare pentru a obine certificatul de stat de la Comisia de Certificare. La Comisia de Certificare se prezint urmtoarele documente: 1) cererea privind recunoaterea statutului de utilitate public; 2) raportul de activitate; 3) declaraiile financiare prezentate organelor fiscale; 4) rapoartele financiare prezentate organelor de statistic; 5) avizul Inspectoratului Fiscal de Stat privind achitarea tuturor impozitelor i plilor obligatorii de stat; 6) copia certificatului de nregistrare; 7) copia statutului organizaiei; 8) decizia organului de conducere abilitat despre desemnarea persoanei care va prezenta organizaia la Comisia de Certificare; 9) informaia privind activitatea organizaiei n perioada vizat; 10) alte materiale relevante (rapoarte publicate, buletine, publicaii n pres etc.). Prezentarea documentelor pentru obinerea certificatului de stat privind utilitatea public i neprofitabilitatea activitii trebuie fcut la cel puin jumtate de an de la nregistrarea organizaiei (art. 34 alin. (2) din Legea cu privire la asociaiile obteti). Legislaia fiscal prevede scutirea provizorie de plata impozitului pe venit a organizaiilor ce au dreptul la obinerea certificatului de stat, conform deciziei organelor fiscale teritoriale. Perioada acordrii scutirii de plata impozitului pe venit a organizaiei necomerciale enumerate n art. 52 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal) care desfoar activitate mai puin de jumtate de an este temporar - de la nceputul desfurrii activitii pn la obinerea certificatului de stat care confirm utilitatea public i neprofitabilitatea activitii ei i servete drept temei pentru scutirea de impozitul pe venit.
www.contabilitate.md/?mod=printarticle&id=590 3/8

11.09.13

"Contabilitate i audit"

Certificatul de stat este eliberat pe un termen de 3 ani. Organizaia necomercial trebuie s se adreseze pn la expirarea acestui termen la Comisia de Certificare pentru a obine un certificat de stat nou. n cazul n care a expirat termenul certificatului de stat, iar altul nu a fost obinut, pn la obinerea certificatului respectiv, organizaia necomercial calculeaz i achit impozitul pe venit n conformitate cu regulile stabilite de legislaia fiscal. Organizaiile necomerciale care au scopul s obin beneficiu mutual, dar nu au decizia IFS teritorial sau a Comisiei de Certificare privind utilitatea public, precum i cele care nu au respectat prevederile stabilite n art. 52 din Codul fiscal, snt obligate s calculeze i s achite impozitul pe venit n modul general stabilit de legislaie. n legislaia fiscal pentru organizaiile necomerciale se utilizeaz i noiunea de afacere auxiliar care reprezint orice activitate de ntreprinztor a organizaiei necomerciale, care nu implic scutire de impozit conform art. 52 (art. 53 alin. (1) din Codul fiscal). Afacerile auxiliare ale organizaiilor necomerciale se consider obiect separat al impunerii cu impozitul pe venit, venitul de la care se impoziteaz la cota prevzut de art. 15 lit. b) pentru persoanele juridice (n mrime de 15% din venitul impozabil determinat pentru anul 2006). Venitul impozabil din afacerile auxiliare reprezint venitul brut obinut de organizaie din afacerile auxiliare desfurate de ctre aceasta n mod regulat, redus cu mrimea deducerilor permise conform capit.3 din Codul fiscal, care vizeaz nemijlocit afacerile respective. n continuare vom examina o situaie n care o organizaie necomercial (neguvernamental) desfoar activiti (afaceri) auxiliare. Exemplu. Pentru a-i putea susine sub aspect financiar activitatea statutar, ONG SPIC" a nceput n luna ianuarie 2006 s desfoare o activitate auxiliar, i anume: comerul cu amnuntul al rechizitelor de birou. La acel moment, ONG dispunea deja de certificatul de stat. Organizaia dispune, de asemenea, de toate actele necesare pentru desfurarea comerului (autorizaie, certificat sanitar) i, evident, n aceste scopuri a procurat o main de cas i control cu memorie fiscal. n scopul procurrii mrfurilor destinate comercializrii i a mijloacelor fixe necesare pentru activitatea auxiliar, organizaia a mprumutat de la o persoan fizic 25 000 lei pe un termen de 4 luni. Suma mprumutului a fost distribuit dup cum urmeaz: pentru mijloace fixe (main de cas i control, 2 dulapuri, calculator) - 15 000 lei; pentru procurarea mrfurilor de birotic - 10 000 lei. Unitatea comercial este amplasat n incinta blocului administrativ al ONG, care a fost procurat din finanri cu destinaie special n anul 2006, i este deservit de 2 vnztori, salariul fiecruia constituind 2 000 lei lunar. Suprafaa total a blocului administrativ este de 350 m2, din care unitii comerciale i revine 25 m2. Pe parcursul anului 2006 s-a consumat energie electric n valoare de 10 200 lei (10408 kW), iar energie termic - 8 400 lei. Evidena cheltuielilor efectuate de ONG se ine separat pe genuri de activitate: pentru activitatea statutar este destinat contul de gradul II 7149 Alte cheltuieli operaiona le", contul de gradul III 1Cheltuieli operaionale ale activitii statutare"; pentru activitatea auxiliar este destinat contul de gradul II 7149 Alte cheltuieli operaionale", contul de gradul III 2 Cheltuieli operaionale ale activitii auxiliare". Totodat, pentru evidena veniturilor obinute: din activitatea statutar se utilizeaz contul de gradul II 6126 Alte venituri operaionale", contul de gradul III 1 Venituri din activitatea statutar"; din activitatea auxiliar se utilizeaz contul de gradul II 6126 Alte venituri operaionale", contul de gradul III2 Venituri din activitatea auxiliar". Conform condiiilor exemplului, n cursul anului 2006 ONG SPIC" a obinut urmtoarele venituri: venituri din activitatea statutar (realizarea a dou contracte de grant) - 200 000 lei; venituri din activitatea auxiliar - 75 000 lei. Analiznd acest exemplu, trebuie s inem cont de urmtoarele: ntreprinderea desfoar dou genuri de activitate: 1) activitatea statutar care include realizarea programelor i proiectelor finanate pe seama granturilor, sponsorizrilor, donaiilor; 2) activitatea auxiliar care include comerul cu amnuntul al rechizitelor de birou. Vom remarca c n cazul ONG "SPIC" afacerea auxiliar se desfoar de organizaie n mod regulat; ONG SPIC" este nregistrat n registrul organizaiilor obteti al Ministerului Justiiei n baza Legii cu privire la asociaiile obteti nr.837-XIII din 17 mai 1996, care nu permite asociaiilor obteti s desfoare o astfel de activitate economic (comerul cu amnuntul al rechizitelor de birou). Aceast activitate contravine, de asemenea, cerinelor stabilite pentru organizaiile necomerciale n Codul civil. n Codul fiscal (art.53) aceast afacere este definit ca activitate de ntreprinztor, deoarece ea nu corespunde condiiilor art.52 din Codul fiscal; fiind determinate de condiiile art.53 din Codul fiscal ca obiecte impozabile separate, evidena veniturilor i cheltuielilor aferente afacerii auxiliare se ine inclusiv de veniturile i cheltuielile cu destinaie special (aferente activitii statutare); aciunea certificatului de stat se extinde numai asupra veniturilor predestinate care snt obinute n urma desfurrii activitii statutare, iar excedentul de venit obinut din activitatea auxiliar (de ntreprinztor) se va supune impozitului pe venit la cota de 15%; depirea plafonului volumului de vnzri n mrime de 200 000 lei va conduce la obligaiunea ONG de a se nregistra ca subiect impozabil, conform condiiilor art. 112 din Codul fiscal; ONG "SPIC" va prezenta trimestrial darea de seam pentru unitile comerciale; pentru mijloacele fixe folosite n activitatea de ntreprinztor se va calcula uzura i n scopuri fiscale, completndu-se Registrul de eviden a mijloacelor fixe pe categorii de proprietate i a uzurii acestora n scopul impozitrii. innd cont de regulile menionate, vom examina n continuare modul de nregistrare a operaiunilor n evidena contabil
www.contabilitate.md/?mod=printarticle&id=590 4/8

11.09.13

"Contabilitate i audit"

(tabelul 1). Tabelul 1 nregistrarea operaiunilor aferente obinerii de mprumut de la persoana fizic, procurrii de mrfuri i mijloace fixe
Nr. crt. 1. 2. Coninutul economic al operaiunii Corespondena conturilor debit nregistrarea mprumutului acordat de ctre persoana fizic Procurarea mijloacelor fixe, total inclusiv: - calculator - dulapuri (2 buc.) - main de cas i control Procurarea mrfurilor de birotic destinate vnzrii Procurarea blocului administrativ pe contul finanrilor predestinate nregistrarea anticipat la venituri a finanrii utilizate pentru procurarea blocului administrativ 241 123 521 credit 513 521 242 25 000 15 000 6 000 7 000 2 000 217 521 123 423 423 521 242 521 515 422 10 000 1 400 000 25 667 1374 333 Contractul de mprumut, dispoziia de ncasare, registrul de cas Factura fiscal sau factura de expediie (n caz de procurare de la persoanele nenregistrate n calitate de pltitor al TVA), documente de plat Contractul, factura fiscal sau factura de expediie, dup caz, documente de plat _"_ Actul de punere n funciune a mijloacelor fixe, formularele tipizate MF-1, MF-6 Suma, lei Documente justificative

3. 4. 5.

Conform politicii de contabilitate, uzura mijloacelor fixe se calculeaz prin metoda liniar. Durata de funcionare util a mijloacelor fixe se determin, potrivit recomandrilor din Catalogul mijloacelor fixe i activelor nemateriale (tabelul 2). Tabelul 2 Calculul uzurii mijloacelor fixe folosite n activitatea auxiliar pe anul 2006 (n lei)
Nr. crt. Denumirea mijloacelor fixe Calculator asamblat Dulapuri (2 buc.) Main de cas i control Total Data punerii n funciune 02.01.2005 02.01.2005 02.01.2005 Valoarea de intrare 6 000 7 000 2 000 Valoarea probabil rmas 0 *140 0 Durata de funcionare util 3 5 3 Valoarea uzurabil 6 000 6 860 2 000 Suma uzurii Valoarea de bilan 4 167 5 742 1 389

1. 2. 3.

1 833 1 258 611

15 000

14 860

3 702

11 298

Calculul uzurii blocului administrativ pe anul 2006 (n lei)

Nr. crt. Denumirea mijloacelor fixe Blocul admini strativ (350 Total m2) 25 667 23 833 1 833 Data punerii n Valoarea de exploatare intrare 02.01.2005 1 400 000 Valoarea probabil rmas 140 000 Durata de funcionare util 45 Valoarea uzurabil 1 260 000 Suma uzurii Uzura atribuit la activiti statutare **25 667 ***23 833 la afaceri auxiliare ****1 833

1.

*n politica de contabilitate a ONG SPIC" este stipulat c pentru mobilierul procurat valoarea probabil rmas constituie 2% de la valoarea de intrare, adic 140 lei (7 000 x 2%), iar pentru cldiri (blocul administrativ) - 10%, adic 140 000 lei (1 400 000 x 10%). ** Uzura blocului administrativ n anul 2006 constituie 25 667 lei (1 260 000 lei/45ani/ 12 luni x 11 luni ale anului 2006). *** Valoarea uzurii blocului administrativ atribuit la cheltuielile activitii statutare constituie 23 833 lei (25 667/350 m2 x 325 m2). **** Valoarea uzurii blocului administrativ atribuit la cheltuielile activitii auxiliare constituie 1 833 lei (25 667/350 m2x 25 m2).

n anul 2006 ONG SPIC" a suportat urmtoarele cheltuieli (tabelul 3): Tabelul 3 Cheltuieli suportate n activitatea statutar i auxiliar pe anul 2006 (n lei)
Nr. crt. 1. I. Articole de consumuri i cheltuieli nregistrarea cheltuielilor predestinate (activitatea statutar) Cheltuieli directe, total din care: costul vnzrilor Suma 200 000 48 092 10 000 7149.2 217
5/8

Corespondena conturilor debit 7149.1 credit 213,211,531,533 124, 521, 539 etc.

www.contabilitate.md/?mod=printarticle&id=590

11.09.13

"Contabilitate i audit"

retribuirea muncii vnztorilor contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii (26%) prime de asigurare obligatorie de asisten medical (2%) privind energia electric privind energia termic privind uzura mijloacelor fixe (3 702 + 1 833)

24 000 6 240 480 1 237 600 5 535

7149.2 7149.2 7149.2 7149.9 7149.9 7149.9

531 533 533 521 521 124

Calculul consumului de energie termic: pentru a nclzi suprafaa total a blocului ONG SPIC" (350 m2) s-a consumat energie termic n sum de 8 400 lei. n activitatea auxiliar se utilizeaz 25 m2, de aceea valoarea energiei atribuit la activitatea auxiliar constituie 600 lei (25m2 x 8 400 lei /350 m2). Calculul consumului de energie electric: n unitatea comercial snt instalate 3 becuri a cte 150 W fiecare i un calculator care consum 100 W. Programul de lucru al unitii comerciale constituie 9 ore. Consumul de energie electric pe un an constituie 1262,25 k Wh [(150 W x 3 becuri + 100 W x 9 ore/zi x 255 zile]. Valoarea 1 k Wh este de 0,98 lei, iar valoarea energiei electrice consumate n activitatea auxiliar constituie 1 237 lei (1262,25 k Wh x 0,98 lei). n anul 2006 ONG SPIC" a obinut urmtoarele venituri (tabelul 4): Tabelul 4 Venituri obinute n activitatea statutar i auxiliar n anul 2006 (n lei)
Nr. crt. 1. 2. Tipuri de venituri Venituri din activitatea statutar (realizarea a dou contracte de grant) Venituri din activitatea auxiliar Suma 174 333 25 667 75 000 Corespondena conturilor debit 423 515 221 credit 6126.1 6126.1 6126.2

La finele perioadei de gestiune conturile de cheltuieli i venituri acumulate pe toate tipurile de activiti se nchid n contul 351 Rezultat financiar total" (tabelul 5). Tabelul 5 Registrul de eviden la contul 351"Rezultat financiar total" (pn la determinarea cheltuielilor privind impozitul pe venit) (n lei)
Rulaj Dt 351 7149.1 200 000 7149.2 48 092 3331 731 248 092 Total Dt Rulaj Ct 351 6126.1 200 000 6126.2 75 000 275 000 Total Ct

Din tab elul 5 se observ c rezultatul financiar pn la impozitare a constituit 26 908 lei (275 000 - 248 092) i se refer exclusiv la activitatea auxiliar. Conform art.53 alin. (3) din Codul fiscal, venitul impozabil din afacerile auxiliare reprezint venitul brut obinut de organizaie (75 000 lei), redus cu mrimea deducerilor permise conform capit.3 din Codul fiscal. Suma reducerilor, la rndul su, se determin prin ajustarea cheltuielilor aferente afacerii auxiliare reflectate n contabilitate n conformitate cu regulile fiscale. n exemplul nostru urmeaz s fie ajustate n scopuri fiscale cheltuielile privind uzura mijloacelor fixe exploatate n activitatea de comer (conform art.26 din Codul fiscal). Ajustarea menionat se va efectua n Declaraia privind impozitul pe venit, care urmeaz s fie ntocmit de ctre ONG "SPIC" la finele anului de gestiune, fiind anticipat de calculul uzurii n scopuri fiscale (tab elul 6).

innd cont de faptul c blocul administrativ a fost procurat din finanri cu destinaie special, uzura acestuia n scopuri fiscale nu se va calcula. n Registrul de eviden a mijloacelor fixe pe categorii de proprietate i a uzurii acestora n scopul impozitrii pe anul 2006 se vor include calculatorul, dulapurile i maina de cas i control cu memorie fiscal. Pentru a determina categoria de proprietate la care se vor atribui mijloacele fixe, se aplic cerinele prevzute n Catalogul mijloacelor fixe i activelor nemateriale. Tabelul 6 Registrul de eviden a mijloacelor fixe pe categorii de proprietate i a uzurii acestora n scopul impozitrii pe anul 2006 ntocmit de ONG SPIC" (n lei)
Categoria de proprietate i norma uzurii Baza valoric a mijloacelor fixe la nceputul perioadei de gestiune 2 Valoarea de intrare a mijloacelor fixe nouprocurate 3 15 000/4 15 000/4 Suma corectrilor Suma de Baza valoric a (suma depirii comercializare a mijloacelor fixe la limitei privind mijloacelor fixe finele perioadei cheltuielile de de gestiune reparaie (10%) 4 5 6 15 000/4 15 000/4 Uzura mijloacelor fixe Baza valoric a mijloacelor fixe la nceputul perioadei de gestiune urmtoare 8 10 500 10 500

1 V - 30% Total

7 4 500 400

www.contabilitate.md/?mod=printarticle&id=590

6/8

11.09.13

"Contabilitate i audit"

Astfel, suma uzurii mijloacelor fixe utilizate n afacerea auxiliar, calculat conform regulilor fiscale va constitui 4 500 lei. n rnd. 03012 din anexa 2D la Declaraia cu privire la impozitul pe venit (forma VEN 04) pe perioada fiscal 2006 se vor efectua ajustri (tabelul 7). Tabelul 7 Extras din anexa 2D la Declaraia cu privire la impozitul pe venit (forma VEN 04) pe perioada fiscal 2006 (n lei)
Corectri Cod Constatat n contabilitatea financiar 1 Suma uzurii mijloacelor fixe (CF, art.26) 2 03012 3 3702 scopuri fiscale 4 4500 5 798 Diferena (col.3-col.2)

ntruct nu se vor efectua alte ajustri, suma venitului impozabil se va determina n modul prezentat n tabelul 8. Tabelul 8 (n lei)
Venitul brut din activitatea auxiliar 75 000 Deducerile permise aferente afacerii auxiliare 48 890 (48 092 - 3 702 + 4 500) Venitul impozabil aferent afacerii auxiliare 26 110

Suma impozitului pe venit va constitui (tabelul 9): Tabelul 9 (n lei)

Venitul impozabil aferent afacerii auxiliare 26 110 Cota impozitului pe venit aplicat n anul 2006 15% Suma impozitului pe venit aferent afacerii auxiliare 3 917

Potrivit S.N.C. 12 Contabilitatea impozitului pe venit", este necesar s se nregistreze n contabilitate suma datoriei amnate privind impozitul pe venit care se calculeaz de la diferena temporar impozabil (suma depirii mrimii uzurii mijloacelor fixe calculate n scopuri fiscale asupra sumei calculate n contabilitate constituie 798 lei). La aceast sum se aplic cota impozitului pe venit i se determin datoria amnat privind impozitul pe venit, care se reflect n contabilitate (tabelul 10). Tabelul 10 (n lei)
Nr. crt. 1 1. 2. 3. 4. 5. Tipuri de venituri 2 nregistrarea datoriei amnate privind impozitul pe venit (798 x 15%) nregistrarea datoriei curente privind impozitul pe venit Decontarea cheltuielilor privind impozitul pe venit la rezultatul financiar total nregistrarea profitului net din afacerea auxiliar (75 000 - 48 092 - 4 037) Trecerea profitului net din afacerea auxiliar n contul finanrilor cu destinaie special conform planului bugetar al ONG pe perioada de gestiune ulterioar (la reformarea bilanului) Suma 3 120 3917 4 037 22 871 22 871 Corespondena conturilor debit 4 731 731 351 351 333 credit 5 425 5341 731 333 423

Registrul de eviden la contul 351 "Rezultat financiar total" (dup determinarea cheltuielilor privind impozitul pe venit) are aspectul urmtor (tabelul 11): Tabelul 11 Registrul de eviden la contul 351 "Rezultat financiar total" (dup determinarea cheltuielilor privind impozitul pe venit) (n lei)
Rulaj Dt 351 7149.1 200 000 7149.2 48 092 3331 22 871 731 4 037 275 000 Total Dt Rulaj Ct 351 6126.1 200 000 6126.2 75 000 275 000 Total Ct

Este important de remarcat c, potrivit cerinelor Codului civil, organizaia necomercial poate desfura activitate economic care reiese din scopurile statutare. n cazul n care ONG "SPIC" va continua n mod regulat afacerile auxiliare, aceasta urmeaz s se transforme n persoan juridic cu scop lucrativ. Cu prere de ru, legislaia Republicii Moldova nu prevede opiunea desfurrii oricrei activiti economice organizaiilor necomerciale chiar i atunci cnd venitul obinut este ndreptat spre realizarea scopurilor statutare necomerciale.
n aceste cazuri legislaia general cu privire la organizaiile necomerciale de tipul respectiv (de exemplu, asociaiile obteti) prevede pentru desfurarea activitii economice de ntreprinztor fondarea societilor comerciale.

www.contabilitate.md/?mod=printarticle&id=590

7/8

11.09.13

"Contabilitate i audit"

"Contabilitate i audit", 2013

www.contabilitate.md/?mod=printarticle&id=590

8/8