Standardul Internaional de Contabilitate 18

Venituri
Obiectiv
Veniturile sunt definite n Cadrul general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare drept
majorri
ale beneficiilor economice n cursul perioadei contabile, sub forma intrrilor de active sau
mririi valorii
activelor, sau a diminurii datoriilor, care au drept rezultat creteri ale capitalurilor proprii,
altele dect cele
legate de contribuii ale participanilor la capitalurile proprii. Veniturile includ att venituri
din activitatea
curent, ct i ctiguri. Termenul de venituri din activitatea curent se refer la acele
venituri care apar n cursul
desfurrii activitilor obinuite ale unei entiti, termenul fiind regsit i sub alte
denumiri, precum vnzri,
onorarii, dobnzi, dividende, redevene. Obiectivul prezentului standard este de a prescrie
tratamentul contabil al
veniturilor generate de anumite tipuri de tranzacii i evenimente.
Un element de prim importan n contabilizarea veniturilor este determinarea momentului la care
trebuie
recunoscut un astfel de venit. Venitul din activitile curente este recunoscut atunci cnd exist
probabilitatea ca
entitii s i revin n viitor anumite beneficii economice i cnd aceste beneficii pot fi
evaluate n mod fiabil.
Prezentul standard identific situaiile n care aceste criterii vor fi ndeplinite i, prin
urmare, veniturile vor fi
recunoscute. De asemenea, standardul furnizeaz ndrumri practice de aplicare a acestor criterii.
Domeniu de aplicare
1 Prezentul standard trebuie aplicat pentru contabilizarea veniturilor provenite din urmtoarele
tranzacii
i evenimente:
(a) vnzarea bunurilor;
(b) prestarea serviciilor; i
(c) utilizarea de ctre teri a activelor entitii care genereaz dobnzi, redevene i
dividende.
2 Prezentul standard nlocuiete IAS 18 Recunoaterea veniturilor, aprobat n 1982.
3 Bunurile includ bunurile produse de entitate n scopul vnzrii, precum i bunurile cumprate
pentru a fi
revndute, cum ar fi mrfurile cumprate de ctre un comerciant en-detail sau terenurile i alte
proprieti
deinute n scopul revnzrii.
4 n mod normal, prestarea serviciilor implic executarea de ctre entitate a unei sarcini
convenite printr-un
contract, pe parcursul unei anumite perioade de timp. Serviciile pot fi prestate n cursul unei
singure perioade sau
de-a lungul mai multor perioade. Unele contracte de prestare a serviciilor sunt direct aferente
contractelor de
construcie, de exemplu cele care se refer la serviciile prestate de directorii de proiecte i de
arhiteci. Veniturile
generate de aceste contracte nu sunt tratate n standardul de fa, ci sunt tratate n
conformitate cu dispoziiile
aplicabile contractelor de construcie, specificate n IAS 11 Contracte de construcie.
5 Utilizarea de ctre teri a activelor entitii genereaz venituri sub form de:
(a) dobnzi taxe pentru utilizarea numerarului sau a echivalentelor de numerar, sau pentru sume
datorate
entitii;
(b) redevene taxe pentru utilizarea activelor imobilizate ale entitii, cum ar fi brevetele,
mrcile,
drepturile de autor i programele informatice; i
(c) dividende distribuirile prorofituri ctre deintorii de investiii de capital,
proporional cu partea
deinut dintr-o anumit clas de capital.
6 Prezentul standard nu trateaz veniturile provenite din:
RO - IAS 18
103
(a) contracte de leasing (a se vedea IAS 17 Contracte de leasing);
(b) dividende provenite din investiii contabilizate pe baza metodei punerii n echivalen (a se
vedea
IAS 28 Investiii n entitile asociate);
(c) contracte de asigurare care intr sub incidena IFRS 4 Contracte de asigurare;
(d) modificri ale valorii juste a activelor financiare i datoriilor financiare sau cedarea
acestora (a se vedea
IAS 39 Instrumente financiare: recunoatere i evaluare);
(e) modificri ale valorii altor active circulante;
(f) recunoaterea iniial i recunoaterea modificrilor valorii juste a activelor biologice
aferente activitii
agricole (a se vedea IAS 41 Agricultura);
(g) recunoaterea iniial a produciei agricole (a se vedea IAS 41); i
(h) extracia minereurilor.
Definiii
7 Urmtorii termeni sunt utilizai n prezentul standard cu sensurile specificate n continuare:
Venitul reprezint intrarea brut de beneficii economice pe parcursul perioadei, generate n cadrul
desfurrii activitilor obinuite ale unei entiti, atunci cnd aceast intrare are drept
rezultat creteri
ale capitalurilor proprii, altele dect creterile legate de contribuiile participanilor la
capitalurile proprii.
Valoarea just este valoarea la care poate fi tranzacionat un activ sau decontat o datorie, ntre
pri
interesate i n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii desfurate n condiii
obiective.
8 Veniturile includ doar intrrile brute de beneficii economice primite sau de primit de ctre
entitate n nume
propriu. Sumele colectate n numele unor tere pri, cum ar fi taxele de vnzare, taxele pentru
bunuri i servicii,
i taxele pe valoarea adugat nu sunt beneficii economice generate pentru entitate i nu au drept
rezultat creteri
ale capitalurilor proprii. Prin urmare, sunt excluse din venituri. Similar, n cazul unui contract
de mandat,
intrrile brute de beneficii economice includ sumele colectate n numele mandantului i care nu au
drept rezultat
creteri ale capitalurilor proprii ale entitii. Sumele colectate n numele mandantului nu
reprezint venituri. n
schimb, veniturile sunt reprezentate de valoarea comisioanelor.
Evaluarea veniturilor
9 Veniturile trebuie evaluate la valoarea just a contraprestaiei primit sau de primit5.
10 Valoarea veniturilor rezultate dintr-o tranzacie este determinat de obicei printr-un acord
dintre entitate i
cumprtorul sau utilizatorul activului. Veniturile se evalueaz la valoarea just a
contraprestaiei primite sau de
primit, innd cont de valoarea oricror reduceri comerciale i rabaturi cantitative permise de
entitate.
11 n cele mai multe cazuri, contraprestaia este sub form de numerar sau de echivalente de
numerar, iar valoarea
veniturilor este suma numerarului sau echivalentelor de numerar primit(e) sau care urmeaz a fi
primit(e). Cu
toate acestea, n momentul n care intrarea de numerar sau de echivalente de numerar este amnat,
valoarea
just a contraprestaiei poate fi mai mic dect valoarea nominal a numerarului primit sau de
primit. De
exemplu, o entitate poate oferi cumprtorului un credit fr dobnd sau poate accepta de la
acesta efecte
comerciale cu o rat a dobnzii mai mic dect cea de pe pia drept contraprestaie pentru
vnzarea bunurilor.
Atunci cnd acest acord constituie efectiv o tranzacie financiar, valoarea just a
contraprestaiei este
determinat prin actualizarea tuturor sumelor de primit n viitor, utiliznd o rat a dobnzii
implicit. Rata
dobnzii implicit este rata care poate fi determinat n modul cel mai clar dintre:
(a) rata predominant pentru un instrument similar al unui emitent cu un rating de credit similar;
sau
5 A se vedea, de asemenea, SIC-31 Venituri Tranzacii barter care presupun servicii de publicitate.
RO - IAS 18
104
(b) o rat a dobnzii care actualizeaz valoarea nominal a instrumentului la preul curent de
vnzare n
numerar a bunurilor sau serviciilor.
Diferena dintre valoarea just i valoarea nominal a contraprestaiei este recunoscut drept
venit din dobnzi, n
conformitate cu punctele 29 i 30 i n conformitate cu IAS 39.
12 Atunci cnd bunurile sau serviciile sunt schimbate sau tranzacionate cu bunuri sau servicii
similare ca natur i
valoare, schimbul nu este privit ca fiind o tranzacie care genereaz venit. De obicei, acesta
este cazul mrfurilor
precum uleiul sau laptele, n cazul crora furnizorii schimb stocurile ntre diverse zone pentru
a satisface cererea
de moment dintr-o zon anume. n momentul n care bunurile sunt vndute sau se presteaz servicii
n schimbul
unor bunuri sau servicii care nu sunt similare, schimbul este privit ca fiind o tranzacie ce
genereaz venit.
Venitul este evaluat la valoarea just a bunurilor sau serviciilor primite, ajustat cu orice sume
transferate n
numerar sau echivalente de numerar. Cnd valoarea just a bunurilor sau serviciilor primite nu
poate fi evaluat
n mod fiabil, venitul este evaluat la valoarea just a bunurilor sau serviciilor cedate, ajustat
cu valoarea oricror
sume transferate n numerar sau echivalente de numerar.
Identificarea tranzaciei
13 Criteriile de recunoatere din prezentul standard sunt aplicate de obicei separat pentru
fiecare tranzacie. Cu toate
acestea, n anumite situaii este necesar aplicarea criteriilor de recunoatere componentelor
identificabile separat
ale unei singure tranzacii, pentru a putea reflecta fondul economic al tranzaciei. De exemplu,
cnd preul de
vnzare al unui produs include o sum identificabil pentru servicii ulterioare, aceast sum este
nregistrat n
avans i recunoscut ca venit pe parcursul perioadei n care este efectuat serviciul. n schimb,
criteriile de
recunoatere se aplic pentru dou sau mai multe tranzacii luate mpreun n cazul n care
acestea sunt legate n
aa fel nct efectul comercial nu poate fi neles fr a se face referire la ansamblul
tranzaciilor luate ca ntreg.
De exemplu, o entitate poate s vnd bunuri i, n acelai timp, s ncheie un acord separat
privind
rscumprarea bunurilor la o dat ulterioar, negnd astfel efectul de fond al tranzaciei, caz n
care cele dou
tranzacii sunt tratate mpreun.
Vnzarea bunurilor
14 Veniturile din vnzarea bunurilor trebuie recunoscute n momentul n care au fost ndeplinite
toate
condiiile urmtoare:
(a) entitatea a transferat cumprtorului riscurile i beneficiile semnificative aferente
dreptului de
proprietate asupra bunurilor;
(b) entitatea nu mai gestioneaz bunurile vndute la nivelul la care ar fi fcut-o n mod normal
n
cazul deinerii n proprietate a acestora i nici nu mai deine controlul efectiv asupra lor;
(c) valoarea veniturilor poate fi estimat n mod fiabil;
(d) este probabil ca beneficiile economice asociate tranzaciei s fie generate pentru entitate;
i
(e) costurile suportate sau care urmeaz s fie suportate n legtur cu tranzacia respectiv
pot fi
evaluate n mod fiabil.
15 Evaluarea momentului n care o entitate a transferat cumprtorului riscurile i beneficiile
aferente dreptului de
proprietate asupra bunurilor impune o examinare a circumstanelor n care s-a desfurat
tranzacia. n cele mai
multe cazuri, transferul riscurilor i beneficiilor aferente dreptului de proprietate coincide cu
transferul titlului
legal de proprietate sau cu trecerea bunurilor n posesia cumprtorului. Acesta este cazul celor
mai multe
vnzri en-detail. n alte cazuri, transferul riscurilor i beneficiilor aferente dreptului de
proprietate apare ntr-un
moment diferit de cel al transferului titlului legal de proprietate sau de cel al trecerii
bunurilor n posesia
cumprtorului.
16 Dac entitatea pstreaz riscuri semnificative aferente proprietii, tranzacia nu reprezint
o vnzare i veniturile
nu sunt recunoscute. O entitate poate pstra un risc semnificativ aferent proprietii n mai
multe modaliti.
Exemple de situaii n care entitatea poate pstra riscurile i beneficiile aferente dreptului de
proprietate sunt:
RO - IAS 18
105
(a) atunci cnd entitatea i asum o obligaie legat de rezultate nesatisfctoare, neacoperite
de clauzele
normale de garanie;
(b) atunci cnd primirea veniturilor dintr-o anumit vnzare este condiionat de primirea de
ctre
cumprtor a veniturilor din vnzarea, la rndul su, a bunurilor;
(c) atunci cnd bunurile sunt trimise, dar trebuie s fie instalate, iar instalarea reprezint o
parte
semnificativ a contractului care nu a fost nc executat de entitate; i
(d) atunci cnd cumprtorul are dreptul de a anula vnzarea dintr-un motiv specificat n
contractul de
vnzare cumprare, iar entitatea nu este sigur de probabilitatea returnrii bunurilor.
17 Dac o entitate pstreaz doar un risc nesemnificativ aferent dreptului de proprietate, atunci
tranzacia reprezint
o vnzare i veniturile sunt recunoscute. De exemplu, un vnztor poate pstra titlul de
proprietate asupra
bunurilor doar n scopul asigurrii colectrii sumei ce i se datoreaz. ntr-un asemenea caz, dac
entitatea a
transferat riscurile i beneficiile semnificative aferente dreptului de proprietate, tranzacia
este o vnzare i
veniturile sunt recunoscute. Un alt exemplu de entitate care pstreaz doar un risc nesemnificativ
aferent
dreptului de proprietate poate fi o vnzare en-detail cu clauz de returnare a banilor n cazul n
care clientul nu
este satisfcut. n asemenea cazuri, veniturile sunt recunoscute n momentul vnzrii,
presupunndu-se c
vnztorul poate estima n mod fiabil retururile viitoare i poate recunoate o datorie aferent
retururilor pe baza
experienei anterioare i a altor factori relevani.
18 Veniturile sunt recunoscute numai atunci cnd este probabil ca beneficiile economice asociate
tranzaciei s fie
generate pentru entitate. n anumite cazuri, acest lucru poate fi puin probabil pn n momentul
primirii
contraprestaiei sau pn cnd este nlturat o incertitudine. De exemplu, poate fi incert faptul
c o autoritate
guvernamental strin va acorda permisiunea de a remite contraprestaia pentru o vnzare ntr-o
ar strin.
Cnd permisiunea este acordat, incertitudinea este nlturat i venitul este recunoscut. Cu
toate acestea, n
momentul n care apare o incertitudine legat de colectabilitatea unei sume incluse deja n
venituri, suma care nu
poate fi colectat sau suma a crei colectare a ncetat a mai fi probabil este recunoscut mai
degrab ca o
cheltuial, dect ca o ajustare a valorii veniturilor recunoscute iniial.
19 Veniturile i cheltuielile legate de aceeai tranzacie sau eveniment se recunosc simultan,
acest proces fiind
denumit n mod curent corelarea veniturilor cu cheltuielile. Cheltuielile, inclusiv garaniile i
alte costuri care
urmeaz s fie suportate ulterior trimiterii bunurilor, pot fi evaluate de obicei n mod fiabil
atunci cnd celelalte
condiii de recunoatere a veniturilor au fost satisfcute. Cu toate acestea, veniturile nu pot fi
recunoscute atunci
cnd cheltuielile nu pot fi evaluate n mod fiabil; n asemenea cazuri, orice contraprestaie deja
primit pentru
vnzarea bunurilor este recunoscut ca datorie.
Prestarea serviciilor
20 Atunci cnd rezultatul unei tranzacii care implic prestarea de servicii poate fi estimat n
mod fiabil,
venitul asociat tranzaciei trebuie s fie recunoscut n funcie de stadiul de execuie a
tranzaciei la data
nchiderii bilanului. Rezultatul unei tranzacii poate fi estimat n mod fiabil atunci cnd sunt
ndeplinite
toate condiiile urmtoare:
(a) valoarea veniturilor poate fi evaluat n mod fiabil;
(b) este probabil ca beneficiile economice asociate tranzaciei s fie generate pentru entitate;
(c) stadiul de execuie a tranzaciei la data nchiderii bilanului poate fi evaluat n mod
fiabil; i
(d) costurile suportate pentru tranzacie i costurile de finalizare a tranzaciei pot fi
evaluate n mod
fiabil6.
21 Recunoaterea veniturilor n funcie de stadiul de execuie a tranzaciei este deseori
denumit metoda
procentului de finalizare. Conform acestei metode, veniturile sunt recunoscute n perioadele
contabile n care
sunt prestate serviciile. Recunoaterea veniturilor pe aceast baz ofer informaii utile
referitoare la proporiile
activitii de prestare a serviciilor i ale rezultatelor acesteia pe parcursul unei perioade. IAS
11 prevede de
6 A se vedea, de asemenea, SIC-27 Evaluarea fondului economic al tranzaciilor care implic forma legal a unui contract de leasing i
SIC-31 Venituri Tranzacii barter care presupun servicii de publicitate.
RO - IAS 18
106
asemenea recunoaterea veniturilor pe aceast baz. Dispoziiile IAS 11 sunt n general aplicabile
recunoaterii
veniturilor i cheltuielilor asociate unei tranzacii care implic prestarea de servicii.
22 Veniturile sunt recunoscute numai atunci cnd este probabil ca beneficiile economice asociate
tranzaciei s fie
generate pentru entitate. Cu toate acestea, atunci cnd apare o incertitudine legat de
colectabilitatea unei sume
deja incluse n venituri, suma care nu poate fi colectat sau suma a crei colectare a ncetat a
mai fi probabil este
recunoscut mai degrab ca o cheltuial, dect ca o ajustare a valorii veniturilor recunoscute
iniial.
23 O entitate este n general capabil s fac estimri fiabile dup ce a convenit urmtoarele cu
celelalte pri la
tranzacie:
(a) drepturile exercitabile ale fiecrei pri privind serviciile de executat i de primit de
ctre pri;
(b) contraprestaia aferent schimbului; i
(c) modul i condiiile de decontare.
De asemenea, este de regul necesar ca entitatea s dein un sistem intern eficient de
previzionare i raportare
financiar. Entitatea analizeaz i, cnd este necesar, revizuiete estimrile veniturilor pe
msur ce serviciul este
executat. Necesitatea unor asemenea revizuiri nu nseamn neaprat c rezultatul tranzaciei nu
poate fi estimat
n mod fiabil.
24 Stadiul de execuie a unei tranzacii poate fi determinat prin diverse metode. O entitate
utilizeaz metoda care
evalueaz n mod fiabil serviciile executate. n funcie de natura tranzaciei, metodele pot
include:
(a) studii privind lucrrile executate;
(b) serviciile executate pn la data respectiv ca procent din serviciile totale care trebuie
executate; sau
(c) ponderea costurilor suportate pn la data respectiv n totalul costurilor estimate ale
tranzaciei. Numai
costurile care reflect serviciile executate pn la data respectiv sunt incluse n costurile
suportate pn
la data n cauz. Numai costurile care reflect serviciile executate sau care urmeaz a fi
executate sunt
incluse n costurile totale estimate ale tranzaciei.
Plile pe msura execuiei i avansurile de la clieni nu reflect, de obicei, serviciile
executate.
25 n scopuri practice, atunci cnd serviciile sunt executate prin intermediul unui numr
nedeterminat de prestaii
de-a lungul unei perioade specificate de timp, veniturile sunt recunoscute liniar pe durata
perioadei respective, n
afar de cazul n care exist dovezi c o alt metod ar putea reprezenta mai bine stadiul de
execuie. Cnd o
prestaie anume este mult mai important dect orice alte prestaii, recunoaterea veniturilor
este amnat pn n
momentul n care prestaia respectiv este executat.
26 Cnd rezultatul unei tranzacii care implic prestarea de servicii nu poate fi estimat n mod
fiabil, venitul
trebuie recunoscut doar n limita cheltuielilor recunoscute care pot fi recuperate.
27 n cursul stadiilor de nceput ale unei tranzacii se ntmpl deseori ca rezultatul
tranzaciei s nu poat fi estimat
n mod fiabil. Cu toate acestea, ar putea exista probabilitatea ca entitatea s recupereze
costurile tranzaciei pe
care le-a suportat. Prin urmare, veniturile sunt recunoscute doar n msura costurilor suportate
care se
preconizeaz c vor putea fi recuperate. Avnd n vedere c rezultatul tranzaciei nu poate fi
estimat n mod
fiabil, nu se recunoate niciun profit.
28 n cazul n care rezultatul unei tranzacii nu poate fi estimat n mod fiabil i recuperarea
costurilor suportate nu
este probabil, veniturile nu sunt recunoscute, iar costurile suportate sunt recunoscute drept
cheltuieli. n
momentul n care incertitudinile care mpiedicau estimarea fiabil a rezultatului contractului nu
mai exist,
veniturile sunt recunoscute n conformitate mai degrab cu punctul 20, dect cu punctul 26.
Dobnzi, redevene i dividende
29 Veniturile rezultate din utilizarea de ctre teri a activelor entitii care genereaz
dobnzi, redevene i
dividende trebuie recunoscute n conformitate cu punctul 30 atunci cnd:
(a) este probabil ca beneficiile economice aferente tranzaciei s fie generate pentru entitate;
i
RO - IAS 18
107
(b) suma veniturilor poate fi evaluat n mod fiabil.
30 Veniturile trebuie recunoscute pe urmtoarele baze:
(a) dobnzile trebuie recunoscute utiliznd metoda dobnzii efective, aa cum este descris la
punctele 9 i AG5-AG8 din IAS 39;
(b) redevenele trebuie recunoscute pe baza contabilitii de angajamente, n conformitate cu
fondul
contractului n cauz; i
(c) dividendele trebuie recunoscute atunci cnd este stabilit dreptul acionarului de a primi
plata.
31 [Eliminat]
32 Cnd dobnda nepltit a fost acumulat nainte de achiziionarea unei investiii purttoare de
dobnd,
ncasrile ulterioare de dobnd sunt distribuite ntre perioadele de preachiziie i de
postachiziie; doar partea
postachiziie este recunoscut ca venit. Cnd dividendele pentru aciuni sunt declarate din
profitul preachiziie,
aceste dividende sunt deduse din costul valorilor mobiliare n cauz. Dac este dificil de fcut o
asemenea
alocare sau se poate face doar pe o baz arbitrar, dividendele sunt recunoscute ca venit, n
afara cazului n care
reprezint n mod clar o recuperare a unei pri din costul aciunilor.
33 Redevenele se acumuleaz conform termenilor contractului relevant i se recunosc de obicei pe
aceast baz, n
afara cazului n care, avnd n vedere fondul contractului, este mai potrivit s se recunoasc
veniturile pe alte
baze sistematice i raionale.
34 Veniturile sunt recunoscute numai atunci cnd este probabil ca beneficiile economice aferente
tranzaciei s fie
generate pentru entitate. Cu toate acestea, cnd apare o incertitudine legat de colectabilitatea
unei valori deja
incluse n venituri, suma care nu poate fi colectat sau suma a crei colectare a ncetat a mai fi
probabil este
recunoscut mai degrab ca o cheltuial, dect ca o ajustare a valorii veniturilor recunoscute
iniial.
Prezentarea informaiilor
35 O entitate trebuie s prezinte:
(a) politicile contabile adoptate pentru recunoaterea venitului, inclusiv metodele adoptate
pentru
determinarea stadiului de execuie a tranzaciilor care implic prestarea de servicii;
(b) valoarea fiecrei categorii semnificative de venit recunoscute n cursul perioadei, inclusiv
venitul
aprut din:
(i) vnzarea bunurilor;
(ii) prestarea serviciilor;
(iii) dobnd;
(iv) redevene;
(v) dividende; i
(c) valoarea veniturilor aprute din schimburile de bunuri sau servicii incluse n fiecare
categorie
semnificativ de venit.
36 O entitate prezint orice active sau datorii contingente n conformitate cu IAS 37 Provizioane,
datorii
contingente i active contingente. Datoriile contingente i activele contingente pot s apar din
elemente cum ar
fi costuri de garanie, pretenii, penalizri sau pierderi posibile.
Data intrrii n vigoare
37 Prezentul standard intr n vigoare pentru situaiile financiare aferente perioadelor care
ncep la
1 ianuarie 1995 sau ulterior acestei date.