TAXARE

IMPACTUL
MODIFICRILOR

68 DECIZII - MAI 2008

TAXARE

Cele mai semnificative schimbri

fiscale aduse la nceputul anului 2008 ce
impacteaz activitatea de dezvoltare de proiecte imobiliare au vizat legislaia cu privire la
taxa pe valoarea adugat.
Eliminarea msurilor de simplificare n
ceea ce privete procedura de percepere a
TVA asupra tranzaciilor de tipul lucrrilor de
construcii-montaj i a vnzrilor de terenuri
i imobile afecteaz n mod special acele
proiecte imobiliare care vizeaz dezvoltarea
de spaii de birouri n vederea vnzrii acestora ctre beneficiarii finali.
n contextul legislaiei de anul trecut,
pentru tranzaciile ce aveau drept obiect
executarea de lucrri de construcii-montaj,
precum i vnzarea de terenuri i imobile,
realizate ntre dou persoane juridice nregistrate n scopuri de TVA n Romnia, suma
de TVA aferent acestor tipuri de tranzacii
nu era facturat direct de ctre vnztor
cumprtorului, ci doar contabilizat de
cumprtor prin mecanismul de taxare
invers. Mai exact, cumprtorul trebuia
s nregistreze suma de TVA aferent
tranzaciilor de acest gen ca i TVA colectat
FINANCIAL DIRECTOR

MAI 2008 - DECIZII 69

2008 a adus o serie de noi modificri n domeniu legislaiei fiscale, unele cu impact semnificativ
asupra dezvoltatorilor de proiecte imobiliare din Romnia TEXT EMILIA DRAGU I ALINA ZARZU

TAXARE

i n acelai timp ca i TVA deductibil, fr

a plti aceast tax ctre vnztor.
Astfel, n ceea ce l privea pe cumprtor,
nregistrarea taxei pe valoarea adugat
prin mecanismul de taxare invers avea
de cele mai multe ori un efect neutru prin
prisma fluxurilor de numerar, att timp ct
cumprtorul utiliza aceste achiziii exclusiv
n scopul realizrii de operaiuni care dau
drept integral de deducere a TVA aferent.
Msurile de simplificare aplicabile n anul
2007 au avut ns i un impact mai puin
dorit la nivelul societilor de construcii, care
erau n situaia de a acumula sume importante de TVA deductibil odat cu achiziiile
de la furnizorii de materiale de construcii i
servicii specifice acestui domeniu, pentru care TVA se aplica direct pe facturi,
fr a mai avea ns n contrapartid tax
pe valoarea adugat colectat, ntruct
facturarea lucrrilor de construcii-montaj
executate de constructori se fcea fr TVA.
Societile de construcii au fost astfel nevoite s solicite n mod constant rambursri
de TVA de la bugetul de stat, pe tot parcursul anului 2007. Avnd n vedere c procedura de rambursare a sumelor de TVA de la
bugetul de stat prevede, n cele mai multe
cazuri, efectuarea unui control fiscal prealabil, i n contextul n care organele fiscale
dispun de resurse limitate pentru a putea
efectua astfel de inspecii fiscale n timp util,
societile de construcii s-au aflat anul trecut
n situaia de a trebui s finaneze sumele
de TVA aferente achiziiilor efectuate pentru
perioade de timp ndelungate.
Pe de alt parte ns, msurile de simplificare de anul trecut pentru lucrrile de
construcii-montaj s-au dovedit a fi avantajoase pentru dezvoltatorii de proiecte
imobiliare, ntruct acetia aplicau taxarea
invers la facturile primite de la societile de
construcii, beneficiind de impactul neutru la
nivelul fluxurilor de numerar.

70 DECIZII - MAI 2008

PROBLEMA FINANRII PE
TERMENE RELATIV EXTINSE
A SUMELOR DE TVA AFERENTE
ACHIZIIILOR DE CONSTRUCII
NOI A FOST TRANSFERAT DE LA
SOCIETILE DE CONSTRUCII
CTRE BENEFICIARII FINALI
Emilia Dragu, Partner, TaxHouse

ncepnd cu 1 ianuarie 2008 ns,

msurile de simplificare prevzute de Codul
Fiscal att pentru lucrrile de construciimontaj, ct i pentru vnzrile de terenuri i
imobile au fost eliminate. Astfel, s-a revenit
la situaia n care societile de construcii
colecteaz n mod direct TVA aferent
lucrrilor executate de la clienii lor (respectiv dezvoltatorii de proiecte imobiliare),
putnd astfel s i deduc la rndul lor TVA
pltit la achiziiile de materiale i servicii de
la proprii furnizori direct din sumele de TVA
colectate de la clieni.
n aceste condiii, problema societilor
de construcii de finanare a sumelor de
TVA aferente achiziiilor pn la momentul
obinerii rambursrilor de TVA de la bugetul
de stat a fost eliminat.
La rndul lor, dezvoltatorii de proiecte
imobiliare care revnd aceste proiecte
ctre clieni finali nu ar trebui s resimt un
impact negativ semnificativ datorit eliminrii
msurilor de simplificare, ntruct acetia i
vor compensa sumele de TVA achitate ctre
furnizori cu sumele de TVA colectate prin
facturile emise clienilor.
Singura categorie afectat n mod negativ
de eliminarea msurilor de simplificare
de anul trecut sunt clienii finali, care n
2008 trebuie s achite efectiv taxa pe
valoarea adugat aferent construciilor noi
achiziionate ctre dezvoltatorii de proiecte
imobiliare, urmnd s i recupereze aceste
sume de cele mai multe ori prin solicitarea
rambursrii de la bugetul de stat. Avnd n
vedere c procedura de rambursare a TVA
de la bugetul de stat nu a suferit mbuntiri
semnificative fa de anul trecut, se pare c
problema finanrii pe termene relativ extinse
a sumelor de TVA aferente achiziiilor de
construcii noi a fost practic transferat de

la societile de construcii, aflate n situaia

de a solicita rambursri frecvente de TVA
anul trecut, ctre beneficiarii finali (persoane
juridice) a noilor proiecte imobiliare.

Proiecte imobiliare
rezideniale dezvoltate
de investitori persoane fizice
Proiectele imobiliare rezideniale au drept
beneficiari finali persoane fizice, pentru care
taxa pe valoarea adugat ce se aplic
la achiziia unei construcii noi reprezint
un cost adiional nedorit. Taxa pe valoarea
adugat este cea care face de multe ori
diferena ntre preul unui apartament vechi,
asupra cruia n mod normal aceast tax
nu se aplic, i preul unui apartament situat
ntr-un complex rezidenial nou, care cel mai
adesea este supus TVA. n consecin, taxa
pe valoarea adugat poate fi considerat
un factor cruia i se datoreaz meninerea n
piaa imobiliar a unei concurene puternice
din partea imobilelor vechi fa de segmentul
imobilelor nou dezvoltate.
Motivul principal pentru care taxa pe
valoarea adugat nu se aplic preurilor
apartamentelor vechi este acela c aceste
apartamente sunt de regul vndute de
proprietari persoane fizice, care n mod
normal nu sunt pltitori de TVA. Urmnd
acelai principiu al abordrii clasice a
persoanelor fizice ca nefiind pltitori de
TVA, am nceput s asistm la dezvoltarea
unei categorii aparte n peisajul proiectelor
imobiliare rezideniale dezvoltate n Romnia,
reprezentat de proiectele dezvoltate de
investitori persoane fizice.
Unul din scopurile urmrite prin alegerea
acestui mod de structurare a dezvoltrii de
proiecte imobiliare a fost acela de a evita
situaia n care aplicarea TVA asupra preului
de vnzare a imobilelor nou construite s
fie obligatorie, ajungndu-se astfel la preuri
finale competitive, comparabile cu cele ale
pieei imobilelor vechi. Un aspect de multe
ori pierdut din vedere ns de cei care au
FINANCIAL DIRECTOR

TAXARE

Este greu ns de stabilit un criteriu suficient de elocvent n acest sens, cum ar fi

un numr de tranzacii anuale peste care
o persoan fizic s fie considerat a
desfura activiti economice i nu doar
tranzacii cu caracter ocazional. Din acest
motiv este necesar o analiz a fiecrui caz
n parte pentru a putea determina dac este
sau nu necesar aplicarea de TVA asupra
tranzaciilor cu imobile nou construite efectuate de persoane fizice.

Regimul de TVA aferent

operaiunilor de
nchiriere/vnzare de imobile

REGIMUL DE TVA PREVZUT

PENTRU OPERAIUNILE DE
NCHIRIERE PERMITE ATT
NCHIRIEREA N REGIM
DE SCUTIRE DE TVA, CT
I NCHIRIEREA N REGIM
DE TAXARE
Alina Zarzu, Manager, TaxHouse

ales s i structureze dezvoltarea proiectelor rezideniale n acest mod este faptul c

legea nu exclude n mod expres persoanele
fizice din categoria persoanelor impozabile
din perspectiva TVA. Dac ar fi s analizm
definiia persoanei impozabile din punct
de vedere a TVA, cu alte cuvinte persoana
care este obligat s perceap TVA asupra
tranzaciile efectuate i s o plteasc
ctre bugetul de stat, ar rezulta c orice
persoan, fie ea fizic sau juridic, care
realizeaz activiti economice de o manier
independent (respectiv nu n calitate de
angajat) este vzut ca persoan impozabil
n scopuri de TVA.
n aceste condiii, exist riscul ca, cel
puin n unele cazuri, atunci cnd rolul de
dezvoltator de proiecte imobiliare este jucat
de o persoan fizic, aceasta s aib de
fapt obligaia legal de a se nregistra ca
pltitor de TVA i de a colecta TVA asupra
tranzaciilor de vnzare de imobile nou
construite ctre beneficiarii finali. Atenia organelor fiscale a nceput s se concentreze
FINANCIAL DIRECTOR

asupra proiectelor rezideniale dezvoltate de

persoane fizice abia ncepnd cu anul 2008,
dei legislaia n materie de TVA nu a suferit
modificri recente care s aib impact asupra acestui aspect particular. Totui, prevederile legale nu au fost nici n trecut i nu
sunt nici acum extrem de clare i usor de
aplicat, ntruct nu exist nite criterii clare
pe baza crora se fac distincia ntre persoane fizice care nu sunt persoane impozabile pentru scopuri de TVA i persoane
fizice care intr n aceast categorie i n
consecin sunt obligate s aplice TVA la
imobilele vndute.
Problema principal este lipsa unei
definiii mai precise a noiunii de activitate
economic, sau mai exact n funcie de ce
criterii se poate stabili dac vnzarea unor
imobile de ctre o persoan fizic constituie o activitate economic sau nu. Pentru
a se considera desfurare de activitate
economic, este necesar ca aceast
activitate s aib un caracter continuu i s
urmreasc obinerea de profituri.

n contextul cererii nc ridicate de spaii de

birouri pe piaa din Romnia, multe dintre
proiectele imobiliare dezvoltate n prezent
se axeaz pe construcia de noi cldiri de
birouri. Scopul n care sunt dezvoltate aceste
proiecte este cel mai adesea de a nchiria
spaii de birouri ctre firme din domenii
diverse de activitate.
Regimul de TVA prevzut de Codul Fiscal
pentru operaiunile de nchiriere permite att
nchirierea n regim de scutire de TVA fr
drept de deducere, ct i nchirierea n regim
de taxare, n funcie de opiunea proprietarului cldirii.
Opiunea pentru aplicarea regimului de
taxare se face prin depunerea unei notificri
n acest sens la organul fiscal competent, iar
ncepnd de la 1 ianuarie 2008 este obligatorie prezentarea unei copii dup notificarea
depus i chiriaului.
n cazul n care dezvoltatorii de cldiri de
birouri n vederea nchirierii ctre firme vor
dori s vnd aceste imobile dup cel puin
doi ani de la punerea lor n funciune (astfel
nct cldirile s fie vechi la momentul
vnzrii), proprietarii vor avea din nou de
ales ntre regimul de scutire cu drept de
deducere i cel de taxare n ceea ce privete
TVA la momentul vnzrii.
Totui, un aspect important de reinut este
c dreptul de a alege ntre unul sau altul dintre cele dou regimuri de TVA la momentul
vnzrii este restricionat ntr-o oarecare msur prin prevederile Normelor de aplicare
a Codului Fiscal, ntruct, n cazul n care pe
parcursul derulrii operaiunilor de nchiriere
s-a optat pentru taxare, vnzarea ulterioar a
aceluiai imobil nu se poate face n regim de
scutire de TVA dect dac opiunea de taxare
a operaiunilor de nchiriere se anuleaz cu
cel puin un an inainte (n aa fel nct vnzarea s intervin dup sfritul anului calendaristic urmtor anului n care a fost anulat
opiunea de taxare pentru nchiriere).
MAI 2008 - DECIZII 71