Conf.univ.dr.

TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

Cap. 3 CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE

Coninut, structur, recunoatere i avaluare

Sistemul informaional contabil al imobilizrilor

Contabilitatea imobilizrilor
3.1. necorporale
3.2. corporale
3.3. n curs
3.4. financiare

3.1.1. Coninutul i structura activelor imobilizate

Coninut definiie: Activele imobilizate reprezint bunurile i valorile destinate s

serveasc o perioad ndelungat n activitatea unei entiti economice, respectiv, bunuri
i valori care nu se consum la prima lor utilizare

Structura general a activelor imobilizate:

imobilizri necorporale;
imobilizri corporale;
imobilizri n curs (corporale i necorporale)
imobilizri financiare

3.1.2. Recunoaterea i evaluarea activelor imobilizate

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

Criterii de recunoatere:

Este probabil c are beneficiu viitor, asociat activului imobilizat s intre sau s ias din
ntreprindere;

Activul imobilizat s aib un cos o valoare care s poat fi evaluat n mod credibil

Baza de evaluare
evaluare a activelor imobilizate n situaiile financiare:
Costul istoric;
Costul curent;
Valoarea realizabil (de decontare a obligaiei);
Valoarea actualizat (de utilitate);

Momentele evalurii activelor imobilizate:

la intrare valoarea de intrare sau contabil

la ieire valoarea de intrare sau FIFO LIFO pentru imobilizrile financiare

la inventar valoarea actual de utilitate la data invetarieirii

n situaiile financiare valoarea de intrare mai puin orice amortizri i ajustri

pentru deprecieri de valoare cumulat

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

3.2. Coninutul informaional contabil al imobilizrilor

- criterii de instituire a conturilor -

Natura economico-financiar a activelor imobilizate, n valori contabie brute n funcie d e

care sau instituit grupele de conturi:

20 IMOBILIZRI NECORPORALE

21 IMOBILIZRI CORPORALE

23 IMOBILIZRI N CURS I AVANSURI PENTRU IMOBILIZRI

26 IMOBILIZRI FINANCIARE

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

Modul de structurare i prezentare a informaiei contabile privind activele imobilizate n

situaiile financiare n funcie de care s-au instituit conturi distincte pentru:
Amortizri cumulate:
28 AMORTIZRI PRIVIND IMOBILIZRILE
281 Amortizri privind imobilizrile necorporale
281 Amortizri privind imobilizrile corporale
Ajustri pentru deprecieri sau pierderi de valoare cumulate:
29 AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE A
IMOBILIZRILOR
290 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale
291 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor
imobilizrilor corporale
293 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs de execuie
296 Ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor fin

3.3.1. Contabilitatea imobilizrilor necorporale

Definiie: Un activ necorporal este un activ identificabil

identificabil nemonetar, fr suport material i
deinut pentru utilizare n procesul de producie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru
a fi nchiriat terilor sau pentru scopuri administrative

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

Recunoastere : - dac se estimeaz c va genera beneficii

economice pentru persoana juridic;
- costul activului poate fi evaluat n mod credibil;

Structur : A. Cheltuielile de constituire;

B. Cheltuielile de dezvoltare;
C. Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile, contracte i
activele similare cu excepia celor create de entitate;
D. Fondul comercial;
E. Alte imobilizri necorporale

A. Contabilitatea cheltuielilor de constituire

Definiie: Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de nfiinarea sau

dezvoltarea unei entiti (taxe i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuieli
privind emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni, precum i alte cheltuieli de aceast
natur, legate de nfiinarea i extinderea activitii entitii)

Amortizare: maximum 5 ani

n limita cheltuielilor de constituie neamortizate nu pot fi distribuite profituri, dac
acestea nu sunt acoperite de rezerve distribuibile sau profituri reportate.

Conturi operaionale utilizabile:

201Cheltuieli de constituire
2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizarilor

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

Prezentare n bilan: VCN = Sd201- Sc2801

B. Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare

Definiie: Imobilizrile de natura cheltuielilor de dezvoltare sunt generate de

aplicarea rezultatelor cercetrii sau a altor cunotiine n scopul realizrii de
produse sau servicii noi sau mbuntite substanial, naintea stabilirii produciei
de serie sau utilizri.

Amortizare: durata contractului sau durata de utilizare, dup caz (dac este mai mare de
5 ani trebuie justificat)
n limita cheltuielilor de constituie neamortizate nu pot fi distribuite profituri, dac
acestea nu sunt acoperite de rezerve distribuibile sau profituri reportate.

Conturi operaionale utilizabile:

201Cheltuieli de dezvoltare
2801 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare
2903 Ajustri pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizarilor
6812 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor
7813 Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor

Prezentare n bilan: VCN = Sd203- Sc2803 - Sc2903

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

C. Contabilitatea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i

activelor asimilate

Definiie: Concesiunile, brevetele, licenele mrcile comerciale i alte active similare

aportate, achiziionate sau dobndite pe alte ci, se nregistreaz n conturile de
imobilizri necorporale, la valoare de aport (just), costul de achiziie sau costul de
producie, dup caz.

Amortizare: durata contractului

de concesiune, utilizare, protecie

Conturi operaionale utilizabile:

205 Concesini, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare
2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale,
drepturilor i activelor similare
2905 Ajustri pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor
comerciale, drepturilor i activelor similare
similare
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizarilor
6813 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor
7813 Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor

Prezentare n bilan: VCN = Sd205- Sc2805 - Sc2905

C. Contabilitatea fondului comercial

Definiie: Fondul comercial apare, de regul , la consolidare i reprezint diferena dintre costul
de achiziie i valoare ajust, la data tranzaciei, a prii din activele nete achiziionate de ctre
o entitate.

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

Se poate concretiza n:

O diferen poziiv din achiziia unei afaceri, calculat principial ca diferen ntre costul
de achiziie al afacerii (mai mare) i valoare ajust a activelor datoriilor idetificabile (mai
mici), la data achiziiei afacerii

Dac fondul comercial este tratat ca un activ, ca urmare a achiziiei de ctre o societate a
aciunilor unei alte societi se amortizeaz de regul:
ntr-o perioad de maximum 5 ani sistematic
ntr-o perioad mai mare dar care s nu depeasc durata de utilizare econmic a
activelor, caz n care trebuie s fie justificat

O diferen negativ din achiziia unei afaceri, calculat principial ca diferen ntre
valoarea just a activelro i datoriilor identificabile la data achiziiei afacerii (mai mare) i
costul achiziiei afacerii (mai mic)

NU este nici amortizabil , nici previzionabil

Se recunote ca venit:
La data achiziiei afacerii, pentru partea din valoare sa care depete valorile juste ale
activelor nemonetare achiziionate;

n mod sistematic, pe durata de via a activelor amortizabile, pentru partea din valoare sa
care nu depete valorile juste ale actvelor nemonetare achiziionate

Conturi operaionale utilizabile:

207 Fond comercial
2701 Fond comercial pozitiv
2702 Fond comercial negativ

2807 Amortizarea fondului comercial

8

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

2905 Ajustri pentru deprecierea fondului comercial

6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizarilor
6813 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor
7813 Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor
imobilizrilor

Prezentare n bilan: VCN = Sd2071- Sc2807 - Sc2907

sau
VCN = Sd2075

Mecanismul ajustrilor pentru depreciere:

B. Contabilitatea
Contabilitatea altor imobilizri necorporale

Definiie: n cadrul altor imobilizri necorporale se nregistreaz programele informatice

create de unitate sau achiziionate de teri pentru necesitile de proprii utilizare, preum i
alte imobilizri necorporale.

Amortizare: durata estimat de utilizare

Conturi operaionale utilizabile:

208 Alte imobilizri necorporale
2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

2903 Ajustri pentru deprecierea altor imobilizri necorporale

6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizarilor
6813 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor
7813 Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor
imobilizrilor

Prezentare n bilan: VCN = Sd208- Sc2808 - Sc2908

3.3.2. Contabilitatea imobilizrilor corporale

Definiie: Imobilizrile corporale reprezint active care:

Sunt deinute de o entitate pentru a fi utilizate n producia proprie de bunuri sau prestarea
de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative;

Sunt active deinute pe o perioad mai mare de un an;

Recunoastere : - dac se estimeaz c va genera beneficii

beneficii economice

pentru

persoana juridic;
- costul activului poate fi evaluat n mod credibil;

Structur :
A. Terenuri i amenajri de terenuri ;
B. Construcii
C. nstalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii;
D. Mobilier, aparatur tehnic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i
alte active corporale

10

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

Regimuri de amortizare a imobilizrilor corporale admise n Romnia

A. Amortizarea liniar;
B. Amortizarea degresiv;
C. Amortizarea accelerat;

B. Contabilitatea terenurilor i amenajrilor de terenuri

Consideraii:
Contabilitatea terenurilor se ine pe dou categorii:
Terenuri;
Amenajri de terenuri;

n contabilitatea analitic terenurile pot fi evideniate pe urmtoarele grupe:

Terenuri agricole;
Terenuri fr construcii;
Terenuri cu zcminte,
Terenuri cu construcii, etc.

Amortizare:
Terenurile nu se amortizeaz,
amortizeaz, le pot fi supuse ajustrilor pentru depreciere
Amenajrile de terenuri se amortizeaz pe perioade hotrte de consiliul de administraie
sau responsabilului cu gestiunea patrimoniului;

11

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

B. Contabilitatea terenurilor i amenajrilor de terenuri

Conturi operaionale utilizabile:

utilizabile:
211 Terenuri i amenajri de terenuri

2111 Terenuri

2112 Amenajri de terenuri

2811 Amortizarea amenajrilor de terenuri

2911 Ajustri pentru deprecierea terenurilor i deprecierilor de terenuri
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizarilor
6813 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor
7813 Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor

Prezentare n bilan: VCN = Sd211- Sc2811 - Sc2911

Alte conturi specifice utilizate:

6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

Mecanismul ajustrilor pentru depreciere:

12

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

B. Contabilitatea construciilor

Consideraii:
Contabilitatea terenurilor se ine pe fiecare construcie (cldire) cu funcionalitate distinct

Amortizare: liniar pe durata normal (normat) de utilizare

Conturi operaionale utilizabile:
212 Construcii
2812 Amortizarea construciilor
2911 Ajustri pentru deprecierea construciilor
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizarilor
6813 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor
7813 Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor
imobilizrilor

Prezentare n bilan: VCN = Sd212- Sc2812 - Sc2912

C. Contabilitatea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor, i plantaiilor

Consideraii: Contabilitatea sintetic a acestor imobilizri corporale se ine pe categorii,

iar contabilitatea analitic se ine pe fiecare obiect de eviden, prin care se nelege
obiectul singular sau complexulde obiecte cu toate dispozitivele i acesoriile acestuia,
destinat s ndeplineasc n mod independent, n totalitate, o funcie distinct.

13

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

Pot fi amortizate:
Liniar (dup modelele exemplificate )
Degresiv ( va fi prezentat distinct )
Accelerat ( va fi prezentat distinct )

Conturi operaionale utilizabile:

213 Instalaii tehnice, mijloacelor de transport, animalelor, i plantaiilor

2131 Echipamente tehnologice

2132 Aparate si instalatii de masurare , control si reglare

2133 Mijloace de transport

2134 Animale si pasari

2813 Amortizarea instalatiilor, mijloacelor de transport, animalelor si plantatiilor

2903 Ajustri pentru deprecierea instalatiilor, mijloacelor de transport, animalelor si
plantatiilor

Prezentare n bilan: VCN = Sd213- Sc2813 - Sc2913

C. Contabilitatea altor active corporale

Consideraii: Contabilitatea analitic se ine pe obiecte de eviden.

14

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

Se amortizeaz : de regul liniar, dar pot fi amortizate i degresiv sau accelerat

Conturi operaionale utilizabile:
213 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materialei
alte active corporale
2814 Amortizarea altor active corporale
2903 Ajustri pentru depreciereaaltor imobilizri corporale
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizarilor
6813 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor
7813 Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor

Prezentare n bilan: VCN = Sd214- Sc2814 - Sc2914

A. Regimul de amortizare liniar

Amortizarea liniar const n includerea uniform n cheltuielile de exploatare a unor sume

fixe, stabilite proporional cu duratele normale (normate) de utilizare a activelro
patrimoniale imoilizate. Amortizarea liniar anual (Aa) se calucleaz prin aplicarea cotei
medii anuale de amortizare la valaoarea de intrare ( Vi) a mijloacelor fixe potrivit relaiei:
Aa=VixCa

n ipoteza n care mijlocul fix nu funcioneaz integral n cursul unui exerciiu financiar,
anuitatea (Aa) se calculeaz n raport cu numrul lunilor ntregi de funcionare (Lf) potrivit
relaiei:
Aa=(VixCaxLf)/12

15

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

Exemplu ipotetic
Un utilaj care urmeaz a fi amortizat n regim liniar intr n fucniune n cursul lunii aprilie a
exerciiului financiar N avnd o valoare de intrare de 32.500 lei i o durat de funcionare de 7
ani. Tabloul de amortizare a acestui mijloc fix ntocmit la intrarea lui n funciune, se va
prezenta astfel:
nregistrri contabile
N1)

6811 = 2813 3.098

N2-N7)

6811 = 2813

4.648

N8)

6811

1.514

= 2813

Regimul de amortizare degresiv

- cadru general -

Amortizarea degresiv const n includerea n cheltuielile de exploatare a unor sume variabile,

mai mari n primii ani de utilizare a mijlocului fi i mai mici n ultima perioad de via a
acestuia

Cota de amortizare degresiv (Cad) se determin prin multiplicarea cotei de amortizare liniar
cu unul din urmtorii coeficieni n funcie de durata normal de utilizare a mijlocului fix, i
anume:

a) pentru mijloacele fixe cu durate normale de utilizare cuprinse ntre 2 i 5 ani:

Cad= Cax1,5
b) pentru mijloacele fixe cu durate normale de utilizare cuprinse ntre 5 i 10 ani:
Cad= Cax2
c) pentru mijloacele fixe cu durate normale de utilizare mai mare de 10 ani:
Cad= Cax2,5
Regimul de amortizare degresiv se poate aplica n dou variante:

Amortizare degresiv fr influena uzurii morale ( AD1)

16

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

Amortizarea degresiv cu influena uzurii morale (AD2)

Regimul de amortizare degresiv AD1

- procedura de lucru a) Pentru primul exerciiu financiar (an calendaristic) se aplic cota e amortizare degresiv (Cad)
asupra valorii mijlocului fix potrivit relaiilor:

Dac numrul lunilor ntregi de funcionare este egal cu 12

Aa=VixCad

Dac numrul lunilor ntregi de funcionare ese mai mic dect 12

Apa=(VixCadxLf)/12

b) Pentru anii urmtori se aplic cota de amortizare degresiv (Cad), dar de fiecare dat la
valoarea rmas (Vr) potrivit relaiei:
Aa=VrxCad

Acest calcul se continu pn n anul (exerciiul financiar) de funcionare n care anuitatea

(Aa) rezultat este egal sau mai mic cu, respectiv, dect amortizarea anual liniar,
calculat pentru perioada de funcionare rmas. Din acel an (exerciiu financiar) i pn la
expirarea duratei normale de funcioare se trece la amortizarea liniar.

Exemplu ipotetic
Relund exemplu precedent rezult o cot de amortizare degresiv de 28,6%
(Cad=Cax2)14,3x2=28,6%),
iar tabloul de amortizare ntocmit la intratea n funciune a acestui mijloc fix se va prezenta astfel:

Observaie

17

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

n exerciiul financiar N+5 amortizarea calculat potrivit cotei de amortizare degresive este
de 9.574x28,6%=2.738 lei, iar amortizarea calulat liniar n funcie de durata normal de
utilizare rmas, de 3 ani i 4 luni este de 2.901 (9.574:3,3). Deci, din acest exerciiu
financiar amortizarea degresiv devinemai mic dect amortizarea anual liniar n raport
cu durta normal de utilizare rmas, impunndu-se trecerea la acesta din urm

nregistrrile contabile:

N1)

6811= 2813 6197

N2)

6811= 2813 7523

N3)

6811= 2813 5371

N4)

6811= 2813 3835

N5-N7)

6811= 2813 2901

N8)

6811=2813

871

Regimul de amortizare degresiv AD2

AD2
- procedura de lucru -

Determinarea duratei de utilizare aferent regimului liniar recalculat n funcie de cota medie
anual de amortizare degresiv (DUR), potrivit relaiei:
DUR=100/Cad

n care Cad cota de amortizare degresiv

Determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se realizeaz amortizarea integral ( DAI),

potrivit relaiei:
DAI=Dn-DUR

n care Dn-durata normal de utilizare conform catalogului din care:

b1) Determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se aplic regimul de amortizare
degresiv (DAD), potrivit relaiei:
DAD=DAI-DUR
18

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

b2) Determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se aplic regimul de amortizare

degresiv (DAL), potrivit relaiei:
DAL=DAI-DAD
c) Determinarea duratei de utilizare aferent uzurii morale pentru care nu se mai calculeaz
amortizare (DUM), potrivit relaiei:
DUM=Dn-DAI
Odat stabilii aceti parametrii n perioada de amortizare degresiv, amortizarea anual, se
va calcula n funcie de cota de amortizare degresiv (Cad), iar n perioada de amortizare
liniar, n funcie de valoarea i respectiv durata normal rmase din acdrul durateu de
amortizare integrale (DAI)
Relund exemplul ipotetic anterior rezult:

Durata de utilizare aferent regimului liniar, recalculat n funcie de cota medie anual de
amortizare degresiv (DUR n ani ntregi):
DUR=100/Cad=100/28,6=3,49=3 ani

Durata de utilizare n cadrul creia se realizeaz amortizarea integral:

DAI=Dn-DUR=7 ani-3 ani= 4 ani

3. Durata de utilizare n cadrul creia se aplic regimul de amortizare liniar (DAL):

DAD=DAI-DUR= 4 ani- 3 ani = 1 an

4. Durata de utilizare n cadrul creia se aplic regimul de amortizare liniar (DAL):

DAL=DAI-DAD=4 ani-1 an=3 ani

5. Durata de utilizare aferent uzurii morale pentru care nu se mai calculeaz amortizare (DUM):
DUM=Dn-DAI=7 ani-4 ani= 3 ani
Tabloul de amortizare degresiv cu luarea n calcul a uzurii morale se va prezenta astfel:

19

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

Not:

Se observ c, n raport cu data intrrii n patrimoniu i regimul general de amortizare

practicat n Romnia (ncepnd cu luna urmtoare punerii n funciune), n cazul apricrii
regimului de amortizare degresiv cu luarea n considerare a uzurii morale s-ar proceda
astfel:

De la 01.05.N pn la 30.04.N+1 o amortizare degresiv (1 an);

De la 01.05.N+1 pn la 30.04.N+5 o amortizare liniar n funcie de valoarea rmas (3
ani);

De la 01.05.N+5 pn la 01.08.N+8, data expirrii duratei normale de funcionare (de 7

ani) o amortizare nul.

nregistrri contabile:

N1)

6811=2813

N2)

6811=2813

6.197

8.255

N3-N4) 6811=2813 7.735

N5)

6811=2813

2.578
Regimul de amortizare accelerat

Amortizarea accelerat const, n primul an de funcionare, n cheltuielile de exploatare, a unei

amortizri de pn la 50% din valoarea de intrare a mijlocului fix respectiv. Amortizrile anuale
pentru exerciiile financiare urmtoare sunt calculate la valoarea rmas de amortizat, dup
regimul liniar, prin raportare la numrul de ani de utilizare rmai.
Not

Se observ c n raport cu data intrrii n patrimoniu i regimul general de amortizare

practicat n Romnia (ncepnd cu luna urmtoare punerii n funciune), n cazul aplicrii
regimului de amortizare accelerat s-ar proceda astfel.

De la 01.05.N pn la 30.04.n+1 o amortizare de 50% din valoarea de intrare a mijlocului

fix (1 an);
20

Conf.univ.dr. TIRON TUDOR ADRIANA-CIG

CF5

De la 01.05.N+1 pn la 30.04.N+8 o amortizare liniar n funcie de valoarea rmas

(7ani)

21