An 2 Conta Fin Raportare PDF

UNIVERSITATEA SPIRU HARET
FLORIN COMAN
CONTABILITATEA FINANCIAR
A SOCIETILOR COMERCIALE
Semestrul 2
Contabilitate financiar de raportare
ediia a III-a, revzut
EDITURA FUNDAIEI ROMNIA DE MINE

Bucureti, 2007
Editura Fundaiei Romnia de Mine, 2007
Editur acreditat de Ministerul Educaiei i Cercetrii
prin Consiliul Naional al Cercetrii tiinifice
din nvmntul Superior
Descrierea CIP a Bibliotecii Naionale a Romniei

COMAN, FLORIN
Contabilitatea financiar a societilor comerciale /
Florin Coman. Ediia a 3-a, revzut Bucureti, Editura
Fundaiei Romnia de Mine, 2007
Bibliogr.
ISBN 978-973-163-001-4
657.41/.45:347.72(498)(075.8)
Reproducerea integral sau fragmentar, prin orice form

i prin orice mijloace tehnice, este strict interzis
i se pedepsete conform legii.
Rspunderea pentru coninutul i originalitatea textului

revine exclusiv autorului/autorilor.
CUPRINS
Semestrul 2
IV. Contabilitatea stocurilor i produciei n curs de execuie .... 71

IV.1. Contabilizarea operaiunilor de intrare a stocurilor i produciei n curs
de execuie ...... 74
IV.2. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor i produciei
n curs de execuie . 82
IV.3. Contabilitatea operaiunilor de ieire a bunurilor de natura stocurilor ... 83
V. Contabilitatea decontrilor cu terii ..... 89
V.1. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii .. 91
V.2. Contabilitatea decontrilor cu clienii .. 96
V.3. Contabilitatea decontrilor cu personalul, asigurrile sociale, protecia
social i bugetul statului . 106
V.4. Contabilitatea decontrilor n cadrul grupului i cu asociaii .. 122
V.5. Contabilitatea debitorilor i creditorilor diveri .. 126
V.6. Contabilitatea conturilor de regularizare i asimilate .. 129
V.7. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor .. 132
VI. Contabilitatea trezoreriei .... 134
VI.1. Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt . 135
VI.2. Contabilitatea conturilor la bnci . 138
VI.3. Contabilitatea operaiunilor prin casieria societii comerciale ... 145
VI.4. Contabilitatea acreditivelor i viramentelor bancare ... 148
VII. Contabilitatea cheltuielilor i veniturilor .. 151
VIII. Lucrrile contabile de nchidere a exerciiului financiar .... 166
VIII.1. Prezentarea lucrrilor de nchidere . .. 166
VIII.2. ntocmirea situaiilor financiare anuale . 172
Bibliografie .... 183
3
CUVNT-NAINTE
Conceput i structurat pe o problematic ampl, com-

plex, de mare importan teoretic i practic, lucrarea se
adreseaz studenilor din nvmntul economic, cadrelor
didactice, precum i persoanelor care desfoar activiti
financiar-contabile sau care doresc s-i perfecioneze
cunotinele profesionale.
n aceast lucrare, aspectele conceptuale, opera-
iunile economico-financiare sunt tratate n concordan
cu prevederile Ordinului Ministrului Finanelor Publice
nr. 1752/2005 conform cu directivele europene privind
aprobarea Reglementrilor contabile.
4
Problematica abordat n carte reprezint un
ndrumar de baz n aprofundarea aspectelor practice ale
contabilitii romneti, n condiiile armonizrii sale cu
reglementrile internaionale, autorul neavnd pretenia
c problemele prezentate epuizeaz ntregul registru
tematic, care vizeaz contabilitatea financiar, posibil a fi
tratat n contextul economico-social actual.
5
IV. CONTABILITATEA STOCURILOR
I PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE
Contabilitatea stocurilor i produciei n curs de execuie asigur evidena

acelor active deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a acti-
vitii, evidena activelor n curs de producie ce urmeaz a fi vndute, precum i
evidena activelor sub form de materii prime, materiale i alte consumabile ce
urmeaz a fi folosite n procesul productiv al unei societi.
n cadrul stocurilor propriu-zise se includ:
materiile prime, care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc
n produsul finit integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformat;
materialele consumabile, care particip sau ajut la procesul de fabricaie,
dar care nu se regsesc, de regul, n produsul finit;
produsele, care includ semifabricatele (produsele al cror proces tehnologic
a fost finalizat ntr-o secie i care trec n continuare n procesul tehnologic al altei
secii sau sunt vndute terilor), produsele finite (produsele care au parcurs toate fazele
procesului de fabricaie i care pot fi livrate direct terilor sau depozitate n vederea
livrrilor) i produsele reziduale (rebuturile, materialele nerecuperabile i deeurile);
animalele i psrile crescute pentru a fi folosite pentru reproducie, pentru
a fi valorificate, pentru vnzare sau pentru a fi folosite pentru producia de ln,
lapte sau blan;
mrfurile pe care societatea le achiziioneaz, n vederea revnzrii;
ambalajele, n categoria crora sunt incluse ambalajele refolosibile achizi-
ionate sau fabricate, destinate produselor vndute i care temporar pot fi pstrate
temporar de teri, acetia avnd obligaia restituirii lor.
n cadrul produciei n curs de execuie este inclus producia care nu a trecut
prin toate fazele de producie aferente procesului tehnologic, produsele nesupuse
probelor i recepiei tehnice, lucrrile, serviciile i studiile n curs de execuie
neterminate.
Evidena contabil a bunurilor de natura stocurilor i produciei n curs de
execuie se ine cu ajutorul conturilor din clasa 3 Conturi de stocuri i producie n
curs de execuie, conturi de activ. Se debiteaz cu valoarea stocurilor intrate n
gestiunea societii prin achiziionare de la furnizori, aportate de ctre acionari sau
asociai, realizate din producie proprie etc. i se crediteaz cu valoarea stocurilor
ieite din gestiunea societii prin consum sau prin orice alt modalitate.
Conturile de eviden a stocurilor i produciei n curs de execuie sunt urm-
toarele:
7
CLASA 3 CONTURI DE STOCURI
I PRODUCIE N CURS DE EXECUIE
30. Stocuri de materii prime i materiale

301. Materii prime (A)
302. Materiale consumabile
3021. Materiale auxiliare (A)
3022. Combustibili (A)
3023. Materiale pentru ambalat (A)
3024. Piese de schimb (A)
3025. Semine i materiale de plantat (A)
3026. Furaje (A)
3028. Alte materiale consumabile (A)
303. Materiale de natura obiectelor de inventar (A)
308. Diferene de pre la materii prime i materiale (A/P)
33. Producia n curs de execuie
331. Produse n curs de execuie (A)
332. Lucrri i servicii n curs de execuie (A)
34. Produse
341. Semifabricate (A)
345. Produse finite (A)
346. Produse reziduale (A)
348. Diferene de pre la produse (A/P)
35. Stocuri aflate la teri
351. Materii i materiale aflate la teri (A)
354. Produse aflate la teri (A)
356. Animale aflate la teri (A)
357. Mrfuri aflate la teri (A)
358. Ambalaje aflate la teri (A)
36. Animale
361. Animale i psri (A)
368. Diferene de pre la animale i psri (A/P)
37. Mrfuri
371. Mrfuri (A)
378. Diferene de pre la mrfuri (A/P)
38. Ambalaje
381. Ambalaje (A)
388. Diferene de pre la ambalaje (A/P)
39. Ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie
391. Ajustri pentru deprecierea materiilor prime (P)
392. Ajustri pentru deprecierea materialelor (P)
3921. Ajustri pentru deprecierea materialelor consumabile (P)
3922. Ajustri pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de in-
ventar (P)
8
393. Ajustri pentru deprecierea produciei n curs de execuie (P)
394. Ajustri pentru deprecierea produselor
3941. Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor (P)
3945. Ajustri pentru deprecierea produselor finite (P)
3946. Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale (P)
395. Ajustri pentru deprecierea stocurilor aflate la teri
3951. Ajustri pentru deprecierea materiilor i materialelor aflate la teri (P)
3952. Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor aflate la teri (P)
3953. Ajustri pentru deprecierea produselor finite aflate la teri (P)
3954. Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale aflate la teri (P)
3956. Ajustri pentru deprecierea animalelor aflate la teri (P)
3957. Ajustri pentru deprecierea mrfurilor aflate la teri (P)
3958. Ajustri pentru deprecierea ambalajelor la teri (P)
396. Ajustri pentru deprecierea animalelor (P)
397. Ajustri pentru deprecierea mrfurilor (P)
398. Ajustri pentru deprecierea ambalajelor (P)
Metodele de gestiune a stocurilor sunt urmtoarele:

a) metoda inventarului permanent;
b) metoda inventarului intermitent.
Metoda inventarului permanent presupune nregistrarea intrrilor i ieirilor,
operaiune cu operaiune, att cantitativ ct i valoric, scopul societii fiind acela de
a cunoate n orice moment stocul att din punct de vedere cantitativ ct i valoric.
Intrrile de bunuri de natura stocurilor au ca documente justificative:
factura de cumprare sau avizul de expediere al furnizorului (dac se
primete aviz, n termen de trei zile urmeaz a se primi i factura de achiziie). La
locul unde se recepioneaz bunurile se ntocmete nota de recepie i constatare de
diferene (NIR). Diferenele constatate cu ocazia recepiei urmeaz a se soluiona
de prile implicate.
bonul de predare, transfer, restituire. Acest document se folosete pentru
nregistrarea bunurilor obinute din producie proprie dar i ca document de transfer
ntre gestiunile unei societi comerciale.
Metoda inventarului permanent se aplic sub formele:
a) metoda operativ contabil. Aceast metod presupune nregistrarea can-
titativ a tuturor introducerilor i ieirilor (folosindu-se fia de magazie) precum i
nregistrarea valoric a acestora. La finele unei luni se verific datele din evidena
gestiunii cu cele din evidena contabil.;
b) metoda cantitativ-valoric. Aceast metod presupune nregistrri cantitative
la depozit, iar n contabilitate se efectueaz nregistrri att cantitative ct i va-
lorice. La finele unei luni se face verificarea cantitativ ntre evidena gestionar i
cea contabil.
c) metoda global-valoric. Aceast metod presupune nregistrri valorice
att n contabilitate ct i la depozit.
Metoda inventarului intermitent presupune determinarea indirect a ieirilor
din stoc, cunoscndu-se cantitatea i valoarea bunurilor intrate i cantitatea rmas
n stoc, determinat pe baz de inventar.
9
IV.1. Contabilitatea operaiunilor de intrare a stocurilor
i produciei n curs de execuie
La intrarea n patrimoniu, stocurile sunt evaluate i nregistrate n contabilitate

la valoarea contabil (valoarea de intrare) care este reprezentat de:
costul de achiziie, pentru bunurile achiziionate cu titlu oneros. Acesta
cuprinde preul de cumprare, taxele de import, taxele nerecuperabile, costurile de
transport, manipulare, orice alte costuri atribuibile direct achiziiei acestora. Taxa pe
valoarea adugat se include n costul de achiziie numai n situaia n care acesta nu
este recuperabil (cazul societilor nepltitoare de TVA);
costul de producie pentru bunurile obinute din producie proprie. Acesta se
compune din costurile direct aferente bunurilor produse (cheltuielile directe de pro-
ducie), din alocarea sistematic a costurilor de producie indirecte ce rmn relativ
constante fa de nivelul produciei (amortizarea, ntreinerea seciilor i utilajelor,
costul cu conducerea i administrarea seciilor etc.), precum i din alocarea siste-
matic a costurilor indirecte de producie ce variaz direct proporional cu nivelul
produciei (costul indirect cu materii prime, materiale, cu fora de munc etc.);
valoarea de aport, pentru bunurile ce reprezint aport la capitalul social.
Pierderile de materiale, manopera nregistrat peste limitele normal admise
pentru producerea bunurilor de natura stocurilor, costurile de desfacere, cheltuielile
de depozitare (cu excepia cazurilor cnd sunt necesare procesului de producie)
etc. nu se includ n costul stocurilor, ci sunt incluse direct n cheltuieli.
Reglementrile contabile permit ca stocurile din cumprri sau producie
proprie s fie evaluate i la preuri standard, pe baza preurilor medii ale bunurilor
respective (denumite preuri de nregistrare), evideniindu-se distinct diferenele de
pre fa de costul standard de achiziie sau de producie, dup caz.
Diferenele de pre stabilite la intrarea bunurilor respective n patrimoniul
societii se nregistreaz proporional, att asupra valorii bunurilor ieite, ct i
asupra stocurilor, aceasta materializndu-se cu ajutorul unui coeficient ce se
calculeaz, dup cum urmeaz:
Acest coeficient se nmulete cu valoarea bunurilor de natura stocurilor ieite

din gestiunea societii la pre de nregistrare. Suma rezultat se evideniaz n
conturile corespunztoare n care au fost nregistrate bunurile ieite.
Diferenele de pre = Coeficientul de repartizare Rulajul creditor al contului
de stoc la cost standard.
10
Coeficienii de repartizare a diferenelor de pre se pot calcula la nivelul
conturilor sintetice de gradul I i II prevzute n clasa 3, pe grupe sau categorii de
stocuri.
Exemplul 1: O societate comercial cumpr de la furnizori materii prime n
valoare de 20.000 RON. Cheltuielile cu transportul i manipularea materiilor prime
cumprate sunt de 5.000. TVA 19%.
Valoarea de intrare a materiilor prime = 20.000 RON + 5.000 RON = 25.000 RON
% = 401 29.750 RON
301 Furnizori 25.000 RON
Materii prime
4426
TVA deductibil 4.750 RON
Exemplul 2: O societate comercial prezint urmtoarele informaii privind
stocul de materii prime, sortimentul Y:
stoc iniial, la cost de achiziie standard:
1.000 buc 5 RON/buc = 5.000 RON
abateri favorabile de la costul de achiziie standard, aferente stocului iniial
200 RON
cumprri:
20.05.N 300 buc 5,50 RON/buc TVA 19%
23.05.N 500 buc 5,40 RON/buc TVA 19%
30.05.N 450 buc 4,50 RON/buc TVA 19%
consum, n cursul lunii mai N 700 buc5,00 RON/buc
Contabilitatea diferenelor de pre se ine cu ajutorul conturilor urmtoare:
308 Diferene de pre la materii prime i materiale
348 Diferene de pre la produse
368 Diferene de pre la animale i psri
378 Diferene de pre la mrfuri
388 Diferene de pre la ambalaje
Se debiteaz cu abaterile de la costurile de achiziie standard aferente
cumprrilor cu sume n rou, pentru abateri favorabile (costul de achiziie efectiv
< costul de achiziie standard) sau cu sume n negru, pentru abaterile nefavorabile
(costul de achiziie efectiv > costul de achiziie standard) i se crediteaz cu
abaterile de la costurile de achiziie standard aferente stocurilor ieite din gestiune
cu sume n rou, pentru abateri favorabile (costul de achiziie efectiv < costul de
achiziie standard) sau cu sume n negru, pentru abateri nefavorabile (costul de
achiziie efectiv > costul de achiziie standard).
Contabilizarea intrrilor i ieirilor aferente problemei de mai sus presupune
urmtoarele operaiuni:
1. Contabilizarea achiziiei din data de 20.05.N:
cost de achiziie standard: 300 buc 5,0 RON/buc = 1.500 RON
cost de achiziie efectiv : 300 buc 5,5 RON/buc = 1.650 RON
abatere nefavorabil de la costul standard (sum n negru) = 150 RON
% = 401 1.963,50 RON
Materii prime
308 150 RON
Diferene de pre la materii prime i materiale
4426 313,50 RON
TVA deductibil
11
2. Contabilizarea achiziiei din data de 23.05.N
cost de achiziie efectiv: 500 buc 5,4 RON/buc = 2.700 RON
% = 401 3.213 RON
Materii prime
308
Diferene de pre la 200 RON
materii prime i materiale
4426 513 RON
TVA deductibil
abatere favorabil de la costul standard (sum n rou) = 225 RON
% = 401 2.409,75 RON
Materii prime
308 225 RON
Diferene de pre la materii
prime i materiale
4426 384,75 RON
TVA deductibil
4. Contabilizarea consumului de materii prime din luna mai N, la cost de

achiziie standard:
700 buc 5,0 RON/buc = 3.500 RON
601 = 301 3.500 RON
Cheltuieli cu materiile prime Materii prime
5. Calculul i contabilizarea diferenelor de pre, fa de costul de achiziie
standard
[200] + [225]
Coeficientul de repartizare = = 0,038 (exprim o abatere favorabil)
5.000 + 6.250
(Si cont 301) + (Rd cont 301)
Diferenele de pre = 0,038 3.500 = 3,8% 3.500 = 133 RON
(Rc cont 301) abatere favorabil
601 = 308 133 RON
Cheltuieli cu Diferene de pre la materii
materiale prime prime i materiale
Exemplul 3: O societate comercial a achiziionat mrfuri din import. Se cunosc
urmtoarele:
preul de cumprare (n RON) 100.000 RON
taxele vamale 2.000 RON
12
cheltuieli de transport i manipulare 1.000 RON
reducerea comercial acordat de furnizorul extern: 3.000 RON
TVA 2.000 RON
n costul mrfurilor achiziionate sunt incluse toate elementele de mai sus,
excepia fiind reprezentat de reducerea comercial primit de importator i de
TVA. Astfel, costul de achiziie = 100.000 RON + 2.000 RON + 1.000 RON
3.000 RON = 102.000 RON.
Exemplul 4: O societate comercial achiziioneaz de la extern, mrfuri n
data de 20.01.N, termenul de decontare fiind 20.02.N. Se cunosc elementele:
valoarea n vam a mrfurilor = 25.000 USD
taxa vamal = 12%
comision vamal = 1%
TVA = 19%
Cursul valutar a nregistrat urmtoarele valori:
la data facturrii i a stabilirii valorii n vam: 3,05 RON/USD (20.01.N)
la data decontrii : 3,09 RON/USD (20.02.N)
1. Calcularea i nregistrarea obligaiilor fiscale
a) valoarea n vam = 25.000 USD 3,05 RON/USD = 76.250 RON
b) taxa vamal = 76.250 RON 12% = 9.150 RON
c) comisionul vamal = 76.250 RON 1% = 762,50 RON
d) TVA=(76.250 RON + 9.150 RON +762,50) 19% = 16.370,88 RON
% = 512 26.283,38 RON
446 Conturi curente la bnci 9.912,50 RON
Alte impozite, taxe i
vrsminte asimilate (taxe
vamale + comision vamal)
4426
TVA deductibil 16.370,88 RON
2. nregistrarea importului de mrfuri
371 = % 86.162,50 RON
Mrfuri 401 76.250 RON
Furnizori
446 9.912,50 RON
vrsminte asimilate
3. Plata furnizorului extern
% = 512 77.250 RON
401 Conturi curente la bnci
Furnizori (25.000 USD3,09 RON/USD) 76.250 RON
665 1.000 RON
Cheltuieli din diferene
de curs valutar
(25.000 USD 0,04 RON/USD).
13
Exemplul 5: O societate achiziioneaz mrfuri de la un furnizor intern. Se
cunosc urmtoarele elemente:
valoarea mrfurilor = 2.500 RON
cheltuieli de transport consemnate n factur = 300 RON
TVA 19%
Plata mrfurilor achiziionate se efectueaz prin virament bancar.
1. nregistrarea achiziionrii mrfurilor
% = 401 3.332 RON
Mrfuri
4426 532 RON
TVA deductibil
Societatea cumprtoare fiind pltitoare de TVA, poate deduce TVA con-
semnat n factur i, n consecin, aceast tax nu determin creterea costului de
achiziie al mrfurilor.
2. Plata mrfurilor achiziionate
401 = 512 3.332 RON
Furnizori Conturi curente la bnci
Exemplul 6: O societate comercial prezint urmtoarea situaie a costurilor
de producie, aferente realizrii de produse finite:
costuri directe 2.500 RON
costuri indirecte 700 RON din care,
fixe 350 RON
variabile 350 RON
costuri generale de administraie 600 RON
costuri de desfacere 220 RON
nivelul normal al capacitii de producie al societii 60.000 buc
nivelul real al activitii productive 37.000 buc
Costul de producie este reprezentat de:
a) Costurile directe
b) Costurile indirecte fixe ntr-o anume proporie ce se determin n funcie
de capacitatea de producie normal (prin aceasta se nelege producia ce se
estimeaz a fi obinut n decursul a mai multor exerciii financiare, n condiii
normale, inndu-se cont de pierderea de capacitate determinat de ntreinerea
planificat a echipamentelor). Partea ce nu se include n costul de producie al
bunurilor de natura stocurilor obinute se nregistreaz pe cheltuieli.
c) Costurile indirecte variabile ce sunt alocate n funcie de nivelul
corespunztor folosirii efective a capacitii de producie.
1. Determinarea costului de producie
Costul de producie cuprinde:
cheltuieli directe 2.500 RON
cheltuieli indirecte 567 RON
TOTAL 3.067 RON
14
Costurile indirecte fixe ce se vor include pe cheltuieli sunt rezultatul urm-
torului calcul:
37.000
350 RON 1 = 350 RON (1 0,62) = 133 RON
60.000
Cheltuielile indirecte ce se includ n costul de producie =
= 700 RON 133 RON= 567 RON
Celelalte costuri sunt incluse pe cheltuieli.
2. nregistrarea bunurilor de natura stocurilor la costul de producie
345 = 711 3.067 RON
Produse finite Variaia stocurilor
Metodologia de nregistrare a intrrilor (de bunuri de natura stocurilor)
presupune n general urmtoarele nregistrri:
a) pentru bunurile de natura stocurilor achiziionate cu titlu oneros
% = 401
3 Furnizori
Conturi de stocuri
(grupele 30, 36, 37, 38)
4426
TVA deductibil
b) pentru bunurile de natura stocurilor realizate n cadrul societii
% = 711
34 Variaia stocurilor
Produse
38
Ambalaje
c) pentru bunurile de natura stocurilor ce reprezint aport la capitalul social
3 = 456
Conturi de stocuri Decontri cu asociaii
privind capitalul
Bunurile de natura stocurilor i produciei n curs de execuie pot intra n
societate i prin alte modaliti:
dup ce au fost prelucrate de teri;
plusuri constatate la inventar;
prin scoaterea din funciune a unor mijloace fixe sau prin declasarea altor bunuri.
n urma acestei operaiuni, rezult bunuri de natura stocurilor care trebuie
evideniate n contabilitate.
n situaia n care se constat plusuri de inventar la stocurile achiziionate, se
efectueaz nregistrarea:
30, 36, 37, 38 = 60
Conturi de stocuri Cheltuieli privind stocurile
(pe fiecare categorie de stocuri)
n situaia n care se constat plusuri de inventar la stocurile privind produsele
i producia n curs de execuie se efectueaz nregistrarea.
33, 34 = 711
Conturi de stocuri Variaia stocurilor
15
Pentru bunurile de natura stocurilor achiziionate la finele unui exerciiu financiar,
dar pentru care nu s-a primit factura, sunt debitate conturile de stocuri i taxa pe
valoarea adugat neexigibil, fiind creditat contul de furnizori facturi nesosite. La
nceputul exerciiului financiar urmtor, nregistrarea efectuat anterior se storneaz,
urmnd ca la primirea facturii s se efectueze nregistrarea corespunztoare.
Exemplu: La finele exerciiului financiar se achiziioneaz materii prime,
pentru care nu s-a primit factura (valoarea acestora = 1.000 RON). La nceputul
exerciiului financiar urmtor se primete factura, valoarea total consemnat n
aceasta fiind de 1.300 RON. TVA inclus. Cota TVA 19%.
1. nregistrarea achiziiei de materii prime pentru care nu s-a primit factura
% = 408 1.190 RON
301 Furnizori facturi nesosite 1.000 RON
Materii prime
4428 190RON
TVA neexigibil
2. Stornarea operaiunii efectuate la nceputul exerciiului financiar urmtor
408 = % 1.190 RON
Furnizori facturi nesosite 301 1.000 RON
Materii prime
4428 190 RON
TVA neexigibile
3. nregistrarea facturii primite
deducerea TVA din preul total consemnat n factur
19
1.300 RON = 207,56 RON
119
determinarea valorii materiilor prime
1.300 RON 207,56 RON = 1.092,44 RON
formula contabil:
% = 401 1.300 RON
301 Furnizori 1.092,44 RON
Materii prime
4426 207,56 RON
TVA deductibil
Uneori, pentru achiziiile de bunuri de natura stocurilor se acord reduceri.
Aceste reduceri mbrac form comercial i/sau financiar.
Reducerile comerciale se ntlnesc sub form de rabaturi, remize i risturne.
Rabaturile se practic asupra preului de vnzare, pentru defectele de calitate
constatate la bunurile achiziionate. Pentru vnzri superioare volumului stabilit
sau atunci cnd societatea cumprtoare prezint o importan deosebit pentru
furnizor, se acord remize. n fine, risturnele sunt reduceri de pre ce se determin
avnd n vedere ansamblul de operaii efectuate cu societatea cumprtoare n
cadrul unui interval de timp determinat.
n situaia n care societatea cumprtoare achit datoriile sale nainte de
termenul scadent, aceasta poate beneficia de reduceri financiare (acestea mbrac
forma sconturilor de decontare).
16
Exemplu n care reducerile comerciale sunt acordate o dat cu ntocmirea facturii:
Factura detaliat privind achiziia de materii prime se prezint astfel:
materii prime 20.000 RON
rabat 1.000 RON
remiz 1.000 RON
risturn 500 RON
Neta comercial 17.500 RON
- scont de decontare 5% 875 RON
Neta financiar 16.625 RON
TVA 19% 3.158,75 RON
TOTAL DE PLAT 19.783,75 RON
a) nregistrarea facturii, n situaia n care reducerile financiare sunt nre-
gistrate o dat cu primirea materiilor prime:
20.658,75 RON % = % 20.658,75 RON
17.500 RON 301 401 19.783,75 RON
Materii prime Furnizori
3.158,75 RON 4426 767 875 RON
TVA deductibil Venituri din
sconturi obinute
b) contabilizarea reducerii financiare la achitarea facturii presupune nregistrrile:
b1) nregistrarea facturii:
% = 401 20.658,75 RON
Materii prime
4426 3.158,75 RON
TVA deductibil
b2) plata facturii:
401 = % 20.658,75 RON
Furnizori 512 19.783,75 RON
Conturi curente la bnci
767 875 RON
Venituri din sconturi obinute
Ambalajele sunt acele bunuri de natura stocurilor destinate mpachetrii
(transportrii) de produse/mrfuri, livrate clienilor cu ocazia cumprrii de ctre
acetia a produselor/mrfurilor respective.
Ambalajele sunt, fie achiziionate de la teri, fie rezultate din producia
proprie. nregistrrile contabile sunt urmtoarele:
a) achiziia de ambalaje
% = 401
381 Furnizori
Ambalaje
4426
TVA deductibil
17
b) producia de ambalaje
381 = 711
Ambalaje Variaia stocurilor
IV.2. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor

Pentru deprecierea materiilor prime, materialelor, produciei n curs de

execuie, stocurilor aflate la teri, mrfurilor, ambalajelor sau animalelor, la sfritul
exerciiului financiar, cu ocazia inventarierii, se constituie ajustri pentru depreciere,
pe seama cheltuielilor. La finele fiecrui exerciiu financiar urmtor sau la ieirea din
patrimoniul societii, a bunurilor de natura stocurilor pentru care s-au constituit
ajustri pentru depreciere, ajustrile constituite se suplimenteaz, diminueaz sau se
anuleaz, dup caz.
Evidena contabil a provizioanelor pentru depreciere se ine cu ajutorul
conturilor de pasiv din grupa 39 Ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n
curs de execuie. Aceste conturi se crediteaz cu valoarea ajustrilor pentru
deprecierea stocurilor i a produciei n curs, constituite sau suplimentate, pe feluri de
ajustri, pe seama cheltuielilor de exploatare i se debiteaz cu sumele ce reprezint
diminuarea sau anularea ajustrilor pentru depreciere. Soldul conturilor reprezint
valoarea ajustrilor existente la finele perioadei.
Constituirea, suplimentarea, diminuarea sau anularea ajustrilor pentru depre-
cierea stocurilor i a produciei n curs de execuie presupune urmtoarele
nregistrri contabile:
1. Constituirea ajustrilor pentru depreciere:
6814 = 39
Cheltuieli de exploatare Ajustri pentru deprecierea
privind ajustrile pentru stocurilor i a produciei
deprecierea activelor circulante n curs de execuie
2. Suplimentarea ajustrilor pentru depreciere:
idem 1
3. Diminuarea ajustrilor pentru depreciere:
39 = 7814
Ajustri pentru deprecierea Venituri din ajustri
stocurilor i a produciei pentru deprecierea
n curs de execuie activelor circulante
4. Anularea ajustrilor pentru depreciere
idem 3
Exemplu: O societate comercial evideniaz cu ocazia comparrii valorii de
inventar (mai mic) a stocului de semifabricate cu valoarea de intrare a acestora
(mai mare), o depreciere (pierdere de valoare), cu caracter reversibil, n sum de
35.000 RON. La finele exerciiului financiar, valoarea de inventar este egal cu
valoarea de intrare a semifabricatelor.
18
1. Constituirea provizionului pentru deprecierea semifabricatelor:
6814 = 3941 35.000 RON
Cheltuieli Ajustri pentru
de exploatare deprecierea
privind ajustrile semifabricatelor
pentru deprecierea
activelor circulante
2. Anularea provizionului constituit anterior
3941 = 7814 35.000 RON
Ajustri pentru Venituri din ajustri
deprecierea pentru deprecierea
semifabricatelor activelor circulante
IV.3. Contabilitatea operaiunilor de ieire

a bunurilor de natura stocurilor
Ieirea bunurilor de natura stocurilor se realizeaz prin consum, prin vnzare,

transmiterea spre prelucrare ctre teri. De asemenea, sunt asimilate ieirilor i
lipsurile constatate la inventar.
Pentru bunurile fungibile (bunurile care n interiorul fiecrei categorii nu sunt
identificabile n mod unitar, dup intrarea n gestiunea societii), standardele inter-
naionale de contabilitate recomand utilizarea uneia dintre urmtoarele metode de
evaluare:
metoda costului mediu ponderat (CMP);
metoda primei intrri primei ieiri (FIFO);
metoda ultimei intrri primei ieiri (LIFO).
Costul mediu ponderat se poate calcula dup fiecare intrare sau lunar, ca
raport ntre valoarea total a stocului iniial, plus valoarea intrrilor n stoc i
cantitatea existent n stocul iniial, plus cantitile intrate n stoc.
Exemplu: Societatea comercial XS.A. prezint urmtoarea situaie la materia
prim X:
stoc iniial 01.02.N = 1.000 buc 500 RON/buc
intrri: (achiziii) 04.02.N = 500 buc 700 RON/buc
17.02.N = 300 buc 710 RON/buc
28.02.N = 1.100 buc 750 RON/buc
ieiri: 02.02.N = 300 buc
(consumuri) 18.02.N = 700 buc
25.02.N = 200 buc
S se nregistreze n contabilitate consumul din materia prim Y utiliznd
metoda costului mediu ponderat n ambele variante (calcularea costului dup fie-
care intrare, respectiv calcularea costului lunar):
19
CMP dup fiecare intrare
Intrri CMP Ieiri Stoc
Pre Pre Pre
Data Explicaii Cant. Cant. Cant.
unitar Valoare unitar Valoare unitar Valoare
(buc.) (buc.) (buc.)
RON RON RON
01.02.N Stoc iniial - - - - - - 1.000 500,00 500.000
02.02.N ieiri - - - 300 500 150.000 700 500,00 350.000
04.02.N intrri CMP 500 700 350.000 - - - 1.200 583,33 700.000
17.02.N intrri CMP 370 710 213.000 - - - 1.500 608,67 913.000
18.02.N ieire - - - 700 608,67 426.069 800 608,67 486.931
25.02.N ieire - - - 200 608,67 121.734 600 608,67 365.197
28.02.N intrare CMP 1.100 750 825.000 - - - 1.700 700.12 1.190.197
1.900 1.388.000 1.200 697.803 1.700 700,12 1.190.197
1. nregistrarea consumului din data de 02.02.N

601 = 301 150.000 RON
601 = 301 426.069 RON
601 = 301 121.734 RON
CMP calculat lunar

Costul mediu ponderat calculat lunar =
500 700 + 300 710 + 1100 750 1.388.000
= = = 730,53 RON / buc
500 + 300 + 1100 1.900

Pre Pre Pre
Data Explicaii Cant Cant Cant
(buc) (buc) (buc)
RON RON RON
01.02.N Stoc iniial - - - - - - 1.000 500,00 500.000
02.02.N ieiri - - - 300 730,53 219.159 700 - -
04.02.N intrri 500 700 350.000 - - - 1.200 - -
17.02.N intrri 300 710 213.000 - - - 1.500 - -
18.02.N ieire - - - 700 730,53 511.371 800 - -
25.02.N ieire - - - 200 730,53 146.106 600 - -
28.02.N intrare 1.100 750 825.000 - - - 1.700 - -
1.900 - 1.388.000 1.200 730,53 876.636 1.700 730,53 1.241.901
nregistrrile contabile aferente consumurilor din zilele de 02, 18 i 25.02.N sunt

similare celor prezentate anterior, cu excepia sumelor, acestea fiind 219.159 RON,
511.371 RON, respectiv 146.106 RON.
20
Metoda primei intrri primei ieiri (FIFO) presupune scoaterea din
gestiunea societii a bunurilor de natura stocurilor aferente primei intrri. Pe msura
epuizrii bunurilor de natura stocurilor intrate prima dat, bunurile ieite din ges-
tiunea societii sunt evaluate la costul de achiziie/producie al celei de a doua intrri
etc. Exemplificarea acestei metode va fi realizat pe datele problemei precedente.
Pre Pre Pre
RON RON RON
01.02.N Stoc iniial - - - - - - 1.000 500,00 500.000
02.02.N ieiri - - - 300 500 150.000 700 500,00 350.000
04.02.N intrri 500 700 350.000 - - - 700 500 350.000
500 700 350.000
17.02.N intrri 300 710 213.000 - - - 700 500 350.000
500 700 350.000
300 710 213.000
18.02.N ieire - - - 700 500 350.000 500 700 350.000
300 710 213.000
25.02.N ieire - - - 200 700 140.000 300 700 210.000
300 710 213.000
28.02.N intrare 1.100 750 825.000 - - - 300 700 210.000
300 710 213.000
1.100 750 825.000
1.900 1.388.000 1.200 640.000 1.700 - 1.248.000
Metoda ultimei intrri primei ieiri (LIFO) presupune scoaterea din

gestiunea societii a bunurilor de natura stocurilor aferente ultimei intrri. O dat
cu epuizarea acestora sunt scoase bunurile aferente intrrii anterioare etc.
Exemplificarea acestei metode:
Pre Pre Pre
RON RON RON
01.02.N Stoc iniial - - - - - - 1.000 500,00 500.000
02.02.N ieiri - - - 300 500 150.000 700 500,00 350.000
04.02.N intrri 500 700 350.000 - - - 700 500 350.000
500 700 350.000
17.02.N intrri 300 710 213.000 - - - 700 500 350.000
500 700 350.000
300 710 213.000
18.02.N ieire - - - 300 710 213.000 700 500 350.000
400 700 280.000 100 700 70.000
25.02.N ieire - - - 100 700 70.000 600 500 300.000
100 500 50.000
28.02.N intrare 1.100 750 825.000 - - - 600 500 300.000
1.100 750 825.000
1.900 1.388.000 1.200 763.000 1.700 - 1.125.000
21
Evaluarea stocurilor identificabile (reprezentate de bunurile individualizate
pentru fiecare articol n parte) se realizeaz n mod individual.
Exemple privind ieirea din gestiunea unei societi a bunurilor de natura
stocurilor:
1. O societate comercial vinde unui client produse finite n valoare de
75.000 RON. Costul de producie al bunurilor de natura stocurile vndute
68.000 RON, TVA 19%.
a) nregistrarea vnzrii
4111 = % 89.250 RON
Clieni 701 75.000 RON
Venituri din vnzarea
produselor finite
4427 14.250 RON
TVA colectat
b) scoaterea din gestiune a produselor finite vndute
711 = 345 68.000 RON
Variaia stocurilor Produse finite
2. O societate comercial d n consum materii prime n valoare de 75.000 RON
601 = 301 75.000 RON
Cheltuieli cu Materii prime
materiile prime
3. Cu ocazia inventarierii s-au constatat lipsuri n gestiune la:
materii prime, n valoare de 10.000 RON
materiale auxiliare, n valoare de 2.000 RON
n urma efecturii analizei acestor minusuri, s-a constatat c lipsa
materialelor auxiliare s-a datorat unui angajat al societii.
a) nregistrarea minusului constatat la materii prime
601 = 301 10.000 RON
b) nregistrarea minusului constatat la materialele auxiliare
6021 = 3021 2.000 RON
Cheltuieli cu Materiale auxiliare
materialele auxiliare
i
461 = % 2.380 RON
Debitori diveri 7588 2.000 RON
Alte venituri din exploatare
4427 380 RON
TVA colectat
4. O societate comercial cu amnuntul prezint urmtoarele elemente aferente
lunii februarie N:
stoc de mrfuri la 01.02.N evaluat la pre de vnzare (inclusiv TVA): 10.000 RON;
marja comercial aferent mrfurilor din stoc la 01.02.N: 1.682,67 RON;
TVA neexigibil aferent mrfurilor din stoc la data de 01.02.N: 1.596,64 RON;
22
n cursul lunii februarie N s-au achiziionat mrfuri, la cost de achiziie
5.000 RON; s-au vndut mrfuri la pre de vnzare, inclusiv TVA 8.000 RON,
TVA 19%. Societatea practic o marj comercial de 30%, aplicat la costul de
achiziie al mrfurilor. Aplicarea metodei investitorului permanent, la pre de
vnzare, pentru stocul de mrfuri presupune utilizarea contului 378 Diferene de
pre la mrfuri, ce evideniaz marja comercial (adaosul comercial). Acest cont
este un cont rectificator, n creditul su nregistrndu-se valoarea adaosului
comercial aferent mrfurilor intrate n gestiune; n debitul su se nregistreaz
valoarea adaosului comercial, aferent mrfurilor vndute.
Determinarea marjei comerciale aferent mrfurilor ieite din stoc se face, de
regul, la finele unei luni, pe baza unui coeficient mediu de marj comercial care
se determin utiliznd formula:
Sold iniial cont 378 + Rulaj creditor 378
Sold iniial cont 371 + Rulaj debitor cont 371 Sold iniial cont 4428 Rulaj creditor
cont 4428
Marja comercial aferent mrfurilor vndute se determin prin aplicarea
coeficientului calculat, n baza formulei de mai sus, la valoarea vnzrilor de mrfuri,
exclusiv TVA (rulajul creditor al contului 707 Venituri din vnzarea mrfurilor).
a) nregistrarea achiziiei de mrfuri
% = 401 5.950 RON
Mrfuri
4426 950 RON
TVA deductibil
b) contabilizarea marjei comerciale i a TVA aferent intrrilor
costul de achiziie = 5.000 RON
marja comercial = 5.000 RON 30% = 1.500 RON
TVA neexigibil = (5.000 + 1.500) 19% = 1.235 RON
pre de vnzare, inclusiv TVA = 5.000 + 1.500 + 1.235 = 7.735 RON
371 = % 2.735 RON
Diferene de pre la mrfuri
4428 1.235 RON
TVA neexigibil
c) nregistrarea vnzrii de mrfuri n numerar:
19
TVA = 8.000 RON = 1.277,31 RON
119
531 = % 8.000 RON
Casa 707 6.722,69 RON
Venituri din vnzarea (8.000 1.277,31)
mrfurilor
4427 1.277,31 RON
TVA colectat
23
d) nregistrarea ieirii din gestiune a mrfurilor vndute:
Situaia n conturi se prezint astfel:
D 371 Mrfuri C D 4428 TVA neexigibil C
Si 10.000 Si 1.596,63
5.000 1.235,00
2.735
Rd = 7.735 Rc = 1.235,00
Tsd =17.735 Tsc= 2.831,63
D 378 Diferena de pre la mrfuri C

Si 1.680,67
1.500,00
Rc = 1.500,00
Tsc = 3.180,67
Coeficientul mediu de marj comercial =
1.680,67 + 1.500 3.180,67
= = = 0,21
10.000 + 7.735 1.596,63 1.235 14.903,36
Marja comercial aferent mrfurilor vndute = 6.722,69 0,21 = 1.411,76 RON
Costul de achiziie al mrfurilor vndute = valoarea mrfurilor vndute la
pre, inclusiv TVA valoarea marjei comerciale aferente vnzrilor TVA aferent
vnzrilor devenit exigibil = 8.000 1.411,76 1.277,31 = 5.310,93 RON
% = 371 8.000,00 RON
607 Mrfuri 5.310,93 RON
Cheltuieli privind mrfurile
378 1.411,76 RON
Diferene de pre la mrfurile
vndute
4428 1.277,31 RON
TVA neexigibil
5. O societate comercial d spre prelucrare terilor un stoc de produse finite
n valoare de 10.000 RON (1.000 buci de materii prime 10 RON/buc). n urma
prelucrrii rezult produse finite ce pot fi vndute, cheltuielile facturate de teri
fiind de 7.000 RON, TVA 19%
a) trimiterea spre prelucrare la teri a materiilor prime
354 = 345 10.000 RON
Produse aflate la teri Produse finite
b) nregistrarea produselor finite primite de la teri, produse ce pot fi vndute
345 = 354 10.000 RON
Produse finite Produse aflate la teri
% Concomitent,
345 = 401 8.330 RON
Produse finite Furnizori 7.000 RON
4426 1.330 RON
TVA deductibil
24
V. CONTABILITATEA DECONTRILOR CU TERII
Contabilitatea terilor asigur evidena datoriilor i creanelor unei societi

comerciale n relaiile sale cu furnizorii, clienii, personalul, asigurrile sociale,
bugetul statului etc.
Datoriile i creanele unei societi evideniate cu ajutorul contului din clasa 4
Conturi de teri mbrac forma datoriilor i creanelor pe termen scurt (cu termen
de decontare mai mic de un an). Prin datorii pe termen scurt se nelege totalitatea
fondurilor furnizate de terii societii, societatea avnd obligaia de a efectua o
prestaie sau de a acorda un echivalent valoric. n schimb, prin creane pe termen
scurt se nelege totalitatea valorilor economice avansate de societate terilor, de la
care urmeaz a se primi o sum de bani sau un echivalent valoric (o lucrare, un
serviciu etc.).
Conturile cu ajutorul crora se evideniaz datoriile pe termen scurt sunt conturi
de pasiv; ele se crediteaz cu datoriile societii fa de teri i se debiteaz cu sumele
pltite acestora; prezint sold creditor, sold ce reprezint datoriile rmase de pltit.
Conturile de eviden a creanelor pe termen scurt au funcie contabil de activ;
se debiteaz o dat cu crearea creanelor fa de teri i se crediteaz n momentul
ncasrii de sume de bani sau a primirii altor echivalente n contul creanelor existente.
Soldul este debitor i reprezint creanele de ncasat deinute de societate fa de teri.
Conturile de teri asigur evidena operaiunilor cu furnizorii, clienii, personalul
societii, cu asigurrile, protecia social, cu bugetul statului, cu diferitele fonduri, cu
debitorii i creditorii diveri. Totodat, evideniaz decontrile n cadrul grupului i cu
asociaii, decontrile n cadrul unitii, conturile de regularizare i asimilate, precum i
provizioanele pentru deprecierea creanelor.
Conturile de eviden din clasa 4 Contul de teri sunt urmtoarele:
CLASA 4 CONTURI DE TERI

40. Furnizori i conturi asimilate
401. Furnizori (P)
403. Efecte de pltit (P)
404. Furnizori de imobilizri (P)
405. Efecte de pltit pentru imobilizri (P)
408. Furnizori facturi nesosite (P)
409. Furnizori debitori
4091. Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor (A)
4092. Furnizori-debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri (A)
25
41. Clieni i conturi asimilate
411. Clieni
4111. Clieni (A)
4118. Clieni inceri sau n litigiu (A)
413. Efecte de primit de la clieni (A)
418. Clieni facturi de ntocmit (A)
419. Clieni creditori (P)
42. Personal i conturi asimilate
421. Personal salarii datorate (P)
423. Personal ajutoare materiale datorate (P)
424. Prime reprezentnd participarea personalului la profit (P)
425. Avansuri acordate personalului (A)
426. Drepturi de personal neridicate (P)
427. Reineri din salarii datorate terilor (P)
428. Alte datorii i creane n legtur cu personalul
4281. Alte datorii n legtur cu personalul (P)
4282. Alte creane n legtur cu personalul (A)
43. Asigurri sociale, protecia social i conturi asimilate
431. Asigurri sociale
4311. Contribuia unitii la asigurrile sociale (P)
4312. Contribuia personalului la asigurrile sociale (P)
4313. Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate (P)
4314. Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate (P)
437. Ajutor de omaj
4371. Contribuia unitii la fondul de omaj(P)
4372. Contribuia personalului la fondul de omaj (P)
438. Alte datorii i creane sociale
4381. Alte datorii sociale (P)
4382. Alte creane sociale (A)
44. Bugetul statului, fonduri speciale i contrui asimilate
441. Impozitul pe profit/venit
4411. Impozitul pe profit (P)
4418. Impozitul pe venit (P)
442. Taxa pe valoarea adugat
4423. TVA de plat (P)
4424. TVA de recuperat (A)
4426. TVA deductibil (A)
4427. TVA colectat (P)
4428. TVA neexigibil (A/P)
444. Impozitul pe venituri de natura salariilor (P)
445. Subvenii
4451. Subvenii guvernamentale (A)
4452. mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii (A)
4458. Alte sume primite cu caracter de subvenii (A)
446. Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate (P)
447. Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate (P)
26
448. Alte datorii i creane cu bugetul statului
4481. Alte datorii fa de bugetul statului (P)
4482. Alte creane privind bugetul statului (A)
45. Grup i acionari/asociai
451. Decontri ntre entitile afiliate
4511. Decontri ntre entitile afiliate (A/P)
453. Decontri privind interesele de participare
4531. Decontri privind interesele de participare (A/P)
4538. Dobnzi aferente decontrilor privind interesele de participare (A/P)
455. Sume datorate acionarilor/asociailor
4551. Acionari/asociai conturi curente (P)
4558. Acionari/asociai dobnzi la conturi curente (P)
456. Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul (A/P)
457. Dividende de plat (P)
458. Decontri din operaii la participaie
4581. Decontri din operaii n participaie-pasiv (P)
4582. Decontri din operaii n participaie-activ (A)
46. Debitori i creditori diveri
461. Debitori diveri (A)
462. Creditori diveri (P)
47. Conturi de regularizare i asimilate
471. Cheltuieli nregistrate n avans (A)
472. Venituri nregistrate n avans (P)
473. Decontri din operaii n curs de clarificare (A/P)
48. Decontri n cadrul unitii
481. Decontri ntre unitate i subuniti (A/P)
482. Decontri ntre subuniti (A/P)
49. Ajustri pentru deprecierea creanelor
491. Ajustri pentru deprecierea creanelor clieni (P)
495. Ajustri pentru deprecierea creanelor decontri n cadrul grupului i cu
acionarii/asociaii (P)
496. Ajustri pentru deprecierea creanelor debitori diveri (P)
V.1. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii
Contabilitatea furnizorilor asigur nregistrarea operaiunilor unei societi cu

privire la achiziia de active imobilizate, active circulante (materii prime, materiale
etc.), la executarea i prestarea de ctre teri a unor lucrri sau servicii.
Evidena contabil a decontrilor cu furnizorii se ine cu ajutorul conturilor
de pasiv din cadrul grupei 40 Furnizori i conturi asimilate, grup care include
urmtoarele conturi:
401 Furnizori; acest cont asigur evidena decontrilor cu furnizorii pentru
aprovizionrile de bunuri, lucrrile executate sau serviciile prestate;
403 Efecte de pltit; asigur evidena obligaiilor de plat stabilite pe baz
de efecte comerciale (biletul la ordin, cambia, cecul, warantul etc.);
27
404 Furnizori de imobilizri; ine evidena obligaiilor de plat fa de
furnizorii de imobilizri;
405 Efecte de pltit pentru imobilizri; asigur evidena obligaiilor de plat
stabilite pe baz de efecte comerciale fa de furnizorii de imobilizri;
408 Furnizori facturi nesosite; cu ajutorul acestui cont se ine evidena
decontrilor cu furnizorii pentru achiziiile de bunuri, lucrrile executate i prestrile
de servicii pentru care nu s-au primit facturi.
n cadrul grupei 40 se ntlnete un cont ce prezint funcia contabil invers
funciei contabile ce caracterizeaz aceast grup. Acesta este contul 409 Furnizori
debitori, cont de activ, ce este structurat n dou conturi sintetice de gradul II, i
anume:
4091 Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor
4092 Furnizori-debitori pentru prestri servicii i executri de lucrri.
Aceste conturi se debiteaz cu valoarea avansurilor achitate pentru cumprarea
de bunuri de natura stocurilor, respectiv pentru prestrile de servicii i executrile de
lucrri, cu valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire facturate la
furnizori i se crediteaz cu valoarea avansurilor regularizate cu furnizorii la primirea
bunurilor, lucrrilor sau serviciilor, cu valoarea ambalajelor care circul n sistem de
restituire napoiate furnizorilor sau nerestituite i nregistrate n stoc etc. Soldul
conturilor reprezint avansul acordat furnizorilor, dar nedecontat.
Efectele de comer sunt titluri negociabile, care ncorporeaz un drept de
crean al deintorului fa de emitentul acestora. Acestea sunt creane pe termen
scurt i cuprind:
cecul barat;
biletul la ordin;
cambia;
warantul etc.
Biletul la ordin i warantul presupun implicarea a dou persoane n procesul
de decontare, pe cnd cecul barat i cambia presupun implicarea n procesul de
decontare a trei persoane.
Caracteristicile cecului barat, biletului la ordin, cambiei sunt urmtoarele:
Cecul barat este instrumentul de plat care pune n legtur n procesul crerii
sale trei persoane: trgtorul, trasul i beneficiarul. Acest instrument este creat de
trgtor, care, pe baza unui disponibil n prealabil la o banc, d ordin acesteia, care
se afl n poziia de tras, s plteasc la prezentare o sum determinat unei tere
persoane aflate n poziie de beneficiar.
Trgtorul poate emite un cec numai n condiiile n care acesta deine la tras
(banc) fonduri proprii, disponibile care pot proveni dintr-un depozit bancar, dintr-o
deschidere de credit, din operaiuni de ncasri etc. Cecul barat este pltibil la
vedere, termenele de prezentare la plat fiind de 8 zile, dac cecul este pltibil n
localitatea n care a fost emis sau de 15 zile, n celelalte cazuri i se calculeaz
ncepnd cu ziua urmtoare datei emiterii cecului. Cecul barat are caracteristica de
a avea nscrise dou linii paralele oblice pe faa cecului.
Pentru evitarea riscului de neplat a cecurilor barate se impune certificarea
lor, aceasta reprezentnd operaiunea prin care banca confirm pe cec existena
disponibilului necesar efecturii plii i persoana care a emis cecul nu mai poate
retrage din contul su aceast sum de bani, pn la expirarea perioadei de
prezentare de 8, respectiv 15 zile, dup caz.
28
Biletul la ordin reprezint instrumentul de plat prin care emitentul i ia
angajamentul de a plti la o anumit dat, o sum determinat beneficiarului sau
posesorului legitim al instrumentului. Acesta pune n legtur, n procesul crerii
sale, dou persoane, i anume, emitentul i beneficiarul. Emitentul care n calitate
de debitor se oblig s plteasc o sum de bani la un anumit termen sau la
prezentare unui beneficiar aflat n calitate de creditor.
Ca i cecul barat, biletul la ordin poate fi girat, girul reprezentnd operaiunea
prin care posesorul biletului la ordin, numit girant, transfer unei alte persoane,
numite giratar, toate drepturile ce izvorsc din acest instrument.
Cambia reprezint obligaia scris de a plti sau de a face s se plteasc, la
scaden, o sum de bani determinat, acest titlu de credit, sub semntur privat
punnd n legtur n procesul crerii sale trei persoane: trgtorul, care n calitate de
creditor d ordin debitorului su numit tras s plteasc o sum fixat, la o dat
determinat n timp, fie unui beneficiar, fie la ordinul acestuia din urm.
Cambia circul prin gir (definiia a fost dat la biletul la ordin) i prin cesiune
de crean ordinar, aceasta fiind actul prin care creditorul numit cedent transfer
dreptul su de crean unei alte persoane numit cesionar (cesiunea de crean
devine valabil numai ncepnd din momentul notificrii ei debitorului sau din
momentul n care debitorul o accept prin act autentic ).
Posesorul cambiei, care nu este pltibil la vedere, trebuie s o prezinte la
plat n ziua scadenei sau la cel mult dou zile de la aceasta.
Contabilitatea operaiilor privind decontrile cu furnizorii presupune urmtoarele
tipuri de nregistrri:
aprovizionarea cu stocuri:
% = 401
3 Furnizori
Conturi de stocuri i
producie n curs de execuie
4426
TVA deductibil
aprovizionarea cu imobilizri necorporale i corporale
% = 404
20 Furnizri de imobilizri
Imobilizri necorporale
21
Imobilizri corporale
4426
TVA deductibil
primirea lucrrilor i serviciilor de la furnizori
% = 401
61 Furnizori
Cheltuieli cu lucrrile i
serviciile executate de teri
62
Cheltuieli cu alte servicii
executate de teri
4426
TVA deductibil
29
- pentru aprovizionarea cu stocuri, cu imobilizri necorporale i corporale i
pentru lucrrile i serviciile executate de teri i pentru care nu s-au primit facturile
pn la data nchiderii exerciiului financiar:
% = 408
3 Furnizori facturi nesosite
producia n curs de execuie
20
21
61
62
executate de teri
4428
TVA neexigibil
La deschiderea exerciiului financiar urmtor, nregistrarea de mai sus se
storneaz n negru, urmnd ca, la primirea facturii, aceasta s fie repus din nou cu
urmtoarele modificri:
a) modificrile de sume (dac este cazul);
b) contul TVA neexigibil devine TVA deductibil
c) contul Furnizori facturi nesosite devine Furnizori sau Furnizori de
imobilizri, dup caz.
plata furnizorilor pe baza de efecte comerciale
401 = 403
Furnizori Efecte de pltit
Sau
404 = 405
Furnizri de Efecte de pltit
imobilizri pentru imobilizri
plata efectelor comerciale i a furnizorilor prin virament bancar
% = 512
Efecte de pltit
405
Efecte de pltit
pentru imobilizri
401
Furnizori
404
Furnizori de imobilizri
30
acordarea de avansuri pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor sau
pentru prestri servicii/executri de lucrri:
% = 512
Furnizri debitori pentru
cumprri de bunuri de
natura stocurilor
4092
Furnizri-debitori pentru
prestri servicii/executri
de lucrri
decontarea furnizorilor pe baza disponibilitilor bneti i a avansurilor acordate
401 = %
Furnizori 512
409
Furnizori debitori
Exemplul 1:
O societate comercial acord un avans unui furnizor n vederea achiziionrii
de materii prime n valoare de 11.900 RON. Furnizorul emite factura de avans n
favoarea societii comerciale. Ulterior furnizorul livreaz societii materii prime n
valoare de 20.000 RON, cheltuielile de transport consemnate n factur fiind de
1.000 RON. Societatea achit datoria rmas fa de furnizor prin emiterea unui bilet
la ordin care ulterior este achitat. TVA 19%.
a) nregistrarea facturii de avans
% = 401 11.900 RON
Avansuri acordate furnizorului
4426 1.900 RON
TVA deductibil
b) Evidenierea plii avansului acordat
401 = 5121 11.900 RON
Furnizori Conturi la bnci n lei
c) nregistrarea aprovizionrii cu materii prime
Costul materiilor prime = 20.000 RON + 1.000 RON = 21.000 RON
% = 401 24.990 RON
Materii prime
4426 3.990 RON
TVA deductibil
31
d) Stingerea parial a obligaiei de plat fa de furnizor ca urmare a avansului
acordat
401 = % 11.900 RON
Furnizori 409 10.000 RON
Avansuri acordate
furnizorilor
4626 1.900 RON
TVA deductibil
e) nregistrarea emiterii biletului la ordin
401 = 403 13.090 RON
Furnizor Efecte de plat
f) Plata biletului la ordin
403 = 5121 13.090 RON
Efecte de pltit Conturi la bnci n lei
Exemplul 2: O societate comercial se aprovizioneaz cu materii prime n

valoare de 20.000 RON. Pn la finele exerciiului financiar nu se primete factura
aferent aprovizionrii. n prima parte a lunii ianuarie a exerciiului financiar urmtor,
se primete factura, valoarea materiilor prime fiind de 26.000 RON. TVA 19%.
a) nregistrarea aprovizionrii cu materii prime pentru care nu s-a primit factura:
% = 408 23.800 RON
301 Furnizori-facturi nesosite 20.000 RON
Materii prime
4428 3.800 RON
TVA neexigibil
b) stornarea nregistrrii anterioare la nceputul anului urmtor:
408 = % 23.800 RON
Furnizori-facturi nesosite 301 20.000 RON
Materii prime
4428 3.800 RON
TVA neexigibil
c) nregistrarea facturii primite
% = 401 30.940 RON
Materii prime
4426 4.940 RON
TVA deductibil
V.2. Contabilitatea decontrilor cu clienii
Contabilitatea decontrilor cu clienii asigur evidena decontrilor cu clienii

interni i externi pentru produse, semifabricate, mrfuri etc. vndute, lucrri exe-
cutate i servicii prestate pe baz de facturi.
32
Evidena contabil a decontrilor cu clienii se ine cu ajutorul conturilor de
activ din cadrul grupei 41 Clieni i conturi asimilate, grup care include urm-
toarele conturi:
411 Clieni, cont structurat n dou conturi sintetice de gradul II:
4111 Clieni. Acest cont se debiteaz cu : valoarea la pre de vnzare a
mrfurilor, produselor etc. livrate, lucrrilor efectuate i serviciilor prestate, precum
i taxa pe valoarea adugat colectat aferent; valoarea bunurilor livrate sau
serviciile prestate, care au fost evideniate n contul Clieni facturi de ntocmit
valoarea creanelor reactivate; valoarea ambalajelor care circul n sistem de
restituire, facturate clienilor; diferenele de curs valutar favorabile, aferente
creanelor exprimate n devize la nchiderea exerciiului financiar etc. Se crediteaz
cu sumele ncasate de la clieni n conturile de disponibiliti sau n numerar,
valoarea sconturilor acordate clienilor, sumele datorate de clienii inceri, dubioi,
ru platnici sau aflai n litigiu, avansurile ncasate de la clieni, cu valoarea
ambalajelor, care circul n sistem de restituire, primite de la clieni etc.
4118 Clieni inceri sau n litigiu. Se debiteaz ca valoarea bunurilor
livrate, a prestaiilor efectuate sau a lucrrilor executate clienilor ce se dovedesc
ru platnici, dubioi, n litigiu, cu diferenele favorabile de curs valutar aferente
clienilor inceri la finele exerciiului financiar; se crediteaz cu sumele ncasate de
la clienii inceri sau n litigiu, cu sumele trecute pe pierderi, cu prilejul scoaterii
din eviden a clienilor ru platnici sau n litigiu, cu diferenele nefavorabile de
curs valutar aferente acestei categorii de clieni etc.
413 Efecte de primit de la clieni; acest cont evideniaz drepturile de
crean stabilite pe baz de efecte comerciale.
418 Clieni facturi de ntocmit; evideniaz livrrile de diverse bunuri,
executrile de lucrri sau prestrile de servicii, inclusiv taxa pe valoarea adugat
pentru care societatea nu a ntocmit facturi.
419 Clieni creditori; acest cont prezint funcia contabil invers conturilor
din grupa 41 Clieni i conturi asimilate, deci funcie de pasiv. Cu ajutorul su sunt
evideniate sumele reprezentnd avansurile ncasate de la clieni pentru livrri de
bunuri, executri de lucrri sau prestri servicii ce se vor efectua ulterior, precum i
valoarea ambalajelor, care circul n sistem de restituire, primite de la clieni.
Contabilitatea operaiilor privind decontrile cu clienii presupune o multi-
tudine de tipuri de nregistrri. n continuare, voi prezenta cteva dintre acestea:
livrrile de bunuri, executrile de lucrri i prestrile de servicii:
= %
4111 70
Clieni Cifra de afaceri
4427
TVA colectat
primirea avansului de la furnizori pentru livrri ulterioare de bunuri sau
pentru lucrri i prestri ulterioare de lucrri, respectiv servicii:
512 = 409
Conturi curente la bnci Clieni-creditori
33
acceptarea efectelor comerciale de ncasat
413 = 4111
Efecte de primit de la clieni Clieni
remiterea spre ncasare a efectelor comerciale de ncasat
a) n cazul filelor de cec
5112 = 413
Cecuri de ncasat Efecte de primit de la clieni
b) n cazul celorlalte efecte comerciale
5113 = 413
Efecte de ncasat Efecte de primit de la clieni
remiterea spre scontare a efectelor comerciale de ncasat
5114 = 413
Efecte emise spre scontare Efecte de primit de la clieni
nregistrarea clienilor ru platnici sau n litigiu
4118 = 4111
Clieni inceri sau n litigiu Clieni
pentru livrrile de bunuri, executrile de bunuri, prestrile de servicii, pentru
care nu s-au ntocmit facturi pn la data ncheierii exerciiului financiar:
418 = %
Clieni facturi de ntocmit 70
Cifra de afaceri
4428
TVA neexigibil
La nceputul anului financiar urmtor, nregistrarea de mai sus se storneaz n
negru, urmnd ca la ntocmirea facturii, aceasta s fie repus din nou, cu
a) eventualele modificri de sume;
b) contul TVA neexigibil devine TVA colectat
c) contul Clieni facturi de ntocmit devine Clieni
ncasarea efectelor comerciale; aceast operaiune presupune efectuarea
urmtoarei nregistrri:
512 = %
Conturi curente la bnci 5112
Cecuri de ncasat
5113
Efecte de ncasat
ncasarea creanelor fa de clieni
512 = 4111
Conturi curente la bnci Clieni
sau
531
Casa
34
nregistrarea decontrii avansurilor primite de la clieni
419 = 4111
Clieni-creditori Clieni
trecerea pe pierderi (scoaterea din evidena contabil) a clienilor devenii
insolvabili
654 = 4118
Pierderi din creane Clieni inceri
i debitori diveri sau n litigiu
reactivarea clienilor scoi din eviden:
4111 = 754
Clieni Venituri din creane
reactivate i debitori diveri
Exemplul 1: O societate vinde produse finite n valoare de 100.000 RON.
n vederea acestei livrri societatea a primit n prealabil de la societatea cump-
rtoare un avans de 23.800 RON. ncasarea contravalorii mrfii vndute, la nivelul
diferenei rmase se realizeaz prin ncasarea unui bilet la ordin. Biletul la ordin:
I este ncasat
II este refuzat la plat
Costul produselor finite vndute este de 90.000 RON, TVA 19%.
4111 = % 23.800 RON
Clieni creditori
4427 3.800 RON
TVA colectat
b) nregistrarea sumei primite ca avans
5121 = 4111 23.800 RON
Conturile bncii n lei Clieni
c) nregistrarea livrrii de produse finite
4111 = % 119.000 RON
produselor finite
4427 19.000 RON
TVA colectat
concomitent,
711 = 345 90.000 RON
d) nregistrarea diminurii creanei de ncasat ca urmare a avansului primit
% = 4111 23.800 RON
419 Clieni 20.000 RON
Clieni creditori
4427 3.800 RON
TVA colectat
35
e) nregistrarea biletului la ordin pentru suma rmas de ncasat
413 = 411 95.200 RON
Efecte de primit Clieni
de la clieni
f) nregistrarea biletului la ordin n vederea ncasrii
5113 = 413 95.200 RON
Efecte de ncasat Efecte de primit
de la clieni
g) I ncasarea biletului la ordin
5121 = 5113 95.200 RON
Conturi la banc n lei Efecte de ncasat
II refuzul la plat al biletului la ordin
anularea efectului nencasat
413 = 5113 95.200 RON
Efecte de primit Efecte de ncasat
de la clieni
4111 = 413 95.200 RON
Clieni Efecte de primit
de la clieni
evidenierea clientului ru platnic
4118 = 4111 95.200 RON
Clieni inceri Clieni
sau n litigiu
nregistrarea provizionului pentru depreciere
6814 = 491 80.000 RON
Cheltuieli de exploatare privind Ajustri pentru
ajustrile pentru deprecierea deprecierea
activelor circulante creanelor-clieni
Provizionul s-a constituit la valoarea fr TVA.
Valoarea TVA = 92.500 RON 19/119 = 15.200 RON
n urma lichidrii societii ru platnice societatea vnztor recupereaz
100% din valoarea creanei
nregistrarea ncasrii creanei
5121 = 4118 95.200 RON
Costuri la banc n lei Clieni inceri sau n litigiu
nregistrarea anulrii ajustrii privind depunerea activelor circulante
491 = 7814 80.000 RON
creanelor-clieni activelor circulante
36
n situaia n care o parte din crean sau ntreaga crean nu era ncasat,
scoaterea din gestiune a clientului ru platnic presupune nregistrarea:
% = 4118
654 Clieni inceri sau n litigiu
Pierderi din creane
i creditori diveri
4427
TVA colectat
Ulterior se efectueaz nregistrarea anulrii ajustrii privind depunerea acti-
velor circulante.
Exemplul 2: O societate comercial livreaz produse finite unui client n
valoare de 70.000 RON pentru care nu emite factur pn la finele exerciiului
financiar. Factura este emis n luna ianuarie a exerciiului financiar urmtor,
valoarea acesteia fiind identic cu valoarea produselor livrate. Costul produselor
finite este de 65.000 RON, iar TVA 19%.
a) nregistrarea livrrii produselor finite:
418 = % 83.300 RON
Clieni-facturi de ntocmit 701 70.000 RON
produselor finite
4428 13.300 RON
TVA neexigibil
Concomitent,
scoaterea din gestiune a bunurilor livrate
711 345 65.000 RON
b) stornarea nregistrrii livrrii produselor finite la nceputul anului financiar
urmtor:
% = 418 83.300 RON
701 Clieni- facturi de ntocmit 70.000 RON
produselor finite
4428 13.300 RON
TVA neexigibil
c) nregistrarea pe baz de factur a produselor finite vndute:
4111 = % 83.300 RON
produselor finite
4427 13.300 RON
TVA colectat
37
Exemplul 3: O societate comercial vinde semifabricate n valoare de 80.000 RON.
Societatea acord o reducere de 5% societii cumprtoare, pentru achiziionarea
unei cantiti de semifabricate, considerat ca fiind semnificativ. Plata contravalorii
semifabricatelor achiziionate se efectueaz prin virament bancar. Costul de pro-
ducie al semifabricatelor este de 72.000 RON, TVA 19%.
a) nregistrarea livrrii semifabricatelor
4111 = % 90.440 RON
Venituri din vnzarea (80.000 RON
semifabricatelor 80.000 RON 5%)
4427 14.440 RON
TVA colectat
Concomitent,
scoaterea din gestiune a semifabricatelor vndute:
711 = 341 72.000 RON
Variaia stocurilor Semifabricate
b) ncasarea contravalorii semifabricatelor
512 = 4111 90.440 RON
Un caz particular este reprezentat de situaia n care societatea comercial are
calitatea de cumprtor-exportator sau de importator-vnztor.
Atunci cnd societatea comercial are calitatea de cumprtor-exportator,
aceasta achiziioneaz mrfuri de la societi productoare din ar i le vinde la
extern n nume propriu, pe contul i riscurile sale.
n contabilitatea societii comerciale se evideniaz, pe de o parte, achiziia
mrfurilor, generatoare de cheltuieli de achiziie, cheltuielile de export, n funcie
de condiiile de livrare i cheltuielile de administraie, iar pe de alt parte, venitul
obinut din vnzarea mrfurilor la nivelul preului ncasat de la clientul extern.
Mrfurile cumprate pot fi exportate fie direct din depozitele productorului,
fie dup ce acestea au fost aduse n depozite proprii.
Deoarece ncasarea de la extern i plata serviciilor pot avea loc anterior sau
ulterior datei facturrii, societatea va calcula diferenele de curs valutar, dup cum
urmeaz:
diferena de curs la ncasare de la extern = valuta ncasat (cursul valutei
la ncasare cursul valutei la facturare);
diferena de curs la plata serviciilor = valuta achitat (cursul valutei la
plat cursul valutei la facturare).
Diferena de curs valutar poate fi favorabil (caz n care mbrac forma unui
venit financiar) sau nefavorabil (situaie n care mbrac forma unei cheltuieli
financiare).
Tipurile de nregistrri contabile sunt urmtoarele:
a) cumprarea mrfurilor:
pstrate n custodie la furnizori interni
% = 401
357 Furnizori
Mrfuri aflate la teri
4426
TVA deductibil
38
aduse n depozite proprii
% = 401
371 Furnizori
Mrfuri
4426
TVA deductibil
b) plata furnizorului intern
401 = 512
c) facturarea mrfurilor la export (TVA = 0)
4111 = 707
Clieni Venituri din vnzarea mrfurilor
Concomitent,
descrcarea gestiunii
607 = 357
Cheltuieli privind mrfurile Mrfuri aflate la teri
sau
371
Mrfuri
d) nregistrarea cheltuielilor externe de transport i plata acestora
% = 401 (contravaloarea n lei
624 a sumei n valut)
Cheltuieli cu transportul Furnizori
de bunuri i personal
4426
TVA deductibil
situaia apariiei unor diferene nefavorabile de curs valutar
% = 512 (suma n valut cursul de schimb
din ziua plii)
401 Conturi curente la bnci (contravaloarea
Furnizori n lei a sumei n valut la facturare)
665 (Diferene nefavorabile de curs valutar)
Cheltuieli de curs
valutar din diferene
situaia apariiei unor diferene favorabile de curs valutar
401 = % Contravaloarea n lei a sumei
Furnizori n valut la facturare
512 (contravaloarea n lei a sumei
n valut la data plii)
765 (diferene favorabile
de curs valutar)
Venituri din diferene de curs valutar
39
e) ncasarea sumei de la clientul extern
situaia apariiei unor diferene de curs valutar favorabile;
512 = % (contravaloarea n lei a sumei
Conturi curente la bnci n valut la data plii)
n valut la data facturrii)
Clieni
de curs valutar)
situaia apariiei unor diferene de curs valutar nefavorabile
% = 4111 (contravaloarea n lei a sumei
512 Clieni (contravaloarea n lei a sumei
Conturi n valut la data ncasrii)
curente la bnci
665 (diferene nefavorabile
Cheltuieli din de curs valutar)
diferene de curs valutar
Atunci cnd societatea comercial are calitatea de importator-vnztor, aceasta
import mrfuri de la extern i le vinde beneficiarilor la intern.
Preul de vnzare la intern se stabilete prin negociere cu beneficiarul, n
funcie de costul de achiziie (acesta este alctuit din preul extern, cheltuielile de
circulaie, taxele i comisioanele vamale etc.).
Dac mrfurile achiziionate sunt dirijate de la punctul vamal ctre beneficiarii
interni, se poate efectua nregistrarea direct pe cheltuieli a costului de achiziie,
nefiind necesar o reflectare a acestora n conturile de mrfuri (dac acestea sunt
aduse n depozitele proprii) sau mrfuri aflate la teri (dac mrfurile sunt depozitate
n spaii ale unor societi depozitare).
a) cumprarea mrfurilor ce sunt aduse n depozite proprii
371 = % (valoarea total a mrfurilor)
Mrfuri 401 (valoarea mrfurilor achiziionate)
Furnizori
446 (taxa vamal, comisionul vamal etc.)
Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
b) efectuarea plilor ctre bugetul statului
% = 512
TVA deductibil
446
Alte impozite, taxe
i vrsminte asimilate
40
c) plata furnizorului extern
Furnizori 512 (contravaloarea n lei a sumei
765
Venituri din diferene
favorabile de curs valutar
n valut la data ncasrii)
401 Conturi curente (contravaloarea n lei a sumei
la bnci n valut la data facturrii)
Furnizori
d) vnzarea mrfurilor
4111 = %
Clieni 707
Venituri din vnzarea mrfurilor
4427
TVA colectat
Concomitent,
descrcarea gestiunii cu mrfurile vndute
607 371
Cheltuieli privind mrfurile Mrfuri
Efectele comerciale de primit pot fi scontate. Banca poate achiziiona aceste
efecte comerciale, ea cumprnd dreptul de crean, contra unei sume de bani mai
mic dect valoarea acestora (diferena dintre cele dou valori poart denumirea de
agio i revine bncii).
Diferena dintre valoarea nominal a efectelor comerciale de primit i agio
poart denumirea de valoare scontat. Agio este dat de suma dintre valoarea
scontului i comisionul variabil asimilabil scontului.
Exemplu: O societate comercial remite bncii n vederea scontrii o fil de
cec n valoare de 120.000 RON. Banca, n schimbul filei de cec, pune la dispoziia
societii comerciale suma de 100.000 RON, sum ce alimenteaz contul acesteia.
valoarea nominal a filei de cec = 120.000 RON
valoarea scontat = 100.000 RON
valoare tax scont = 120.000 RON 100.000 RON= 20.000 RON
41
a) remiterea filei de cec bncii, n vederea scontrii:
5114 = 413 120.000 RON
Efecte remise la scontare Efecte de primit de la clieni
b) nregistrarea scontrii
% = 5114 120.000 RON
(valoare nominal)
512 Efecte remise la scontare 100.000 RON
Conturi curente la bnci (valoare scontat)
667 20.000 RON
Cheltuieli privind (valoare tax scont)
sconturile acordate
V.3. Contabilitatea decontrilor cu personalul,

asigurrile sociale, protecia social i bugetul statului
A) Decontrile cu personalul, asigurrile sociale i protecia social
Preul forei de munc, precum i expresia valoric a prii din venitul naional
care este destinat consumului individual, direct al angajailor poart denumirea de
salariu. Mrimea salariului este stabilit prin negociere ntre angajatori i angajai, pe
baza cadrului general reprezentat de contractul colectiv de munc i pe baza cadrului
individual reprezentat de contractul individual de munc.
Societile comerciale pot utiliza forme de salarizare precum: salarizarea n
acord, salarizarea pe baz de cote procentuale din veniturile realizate din producia
obinut, salarizarea n regie sau dup timpul efectiv lucrat.
La nivelul individual salariul se stabilete pornind de la salariul tarifar minim pe
ar pentru un lucru de 170 de ore, n medie, pe lun i a unui tarif orar minim pe ar.
Elementele de calcul i decontare a renumeraiei factorului: munc, aa cum
sunt evideniate la nivelul unui stat de salarii se prezint, dup cum urmeaz:
Salariul de baz brut
(+) sporuri i adausuri (n sistemul sporurilor se pot include: sporul pentru
vechimea n munc; sporul pentru condiii deosebite, cum sunt: mediu toxic,
periculoase etc.; sporul pentru orele lucrate suplimentar peste programul de lucru;
sporul pentru lucrul de noapte etc.);
(+) indemnizaiile de conducere i alte sporuri acordate pentru conducere;
(+) indexri de salarii sau compensri de creteri de pre;
(+) sumele acordate cu ocazia ieirii la pensie, pltite din fondul de salarii;
(+) prime anuale i cele din cursul anului sub diferite forme, altele dect cele
ce reprezint participarea salariilor la profit.
Venit brut
(-) contribuia personalului la contribuia pentru asigurri sociale (9,50%);
(-)contribuia angajatului la asigurrile sociale de sntate (6,5%);
(-) contribuia angajatului la fondul de omaj (1%);
Total contribuii
42
Venit net (Venit brut Total contribuii)
(-)deducerea personal de baz
(-) deducerile personale suplimentare
Venit impozabil
(-) impozit pe veniturile sub form salarial:
(-) avansuri acordate salariailor;
(-) reineri datorate terilor
Salariul net de plat (Venit brut Total contribuii Impozit pe salarii
Avansuri Reineri)
Se observ din cele de mai sus c reinerile suportate de angajat sunt:
- contribuia angajatului la asigurrile sociale (9,50%);
- contribuia angajatului la asigurrile sociale de sntate (6,5%);
- contribuia angajatului la fondul de omaj (1%);
- impozitul pe salarii (16%);
- alte reineri.
Plata drepturilor salariale implic, de asemenea, reineri suportate de angajator,
i anume:
- contribuia angajatorului la asigurrile sociale.
Baza lunar de calcul este reprezentat de fondul total de salarii brute lunare
realizate de angajaii cu carte de munc.
Contribuia la asigurrile datorate de angajator se determin prin aplicarea
urmtoarelor procente la baza de calcul:
19,5% - pentru angajatorii cu condiii normale de munc;
24,5% - pentru angajatorii cu condiii deosebite de munc;
29,5% - pentru angajatorii cu condiii speciale de munc.
Dac angajatorul desfoar activiti care sunt ncadrate n mai multe
categorii, din punct de vedere al condiiilor de munc, baza impozabil se stabilete
pentru fiecare dintre aceste trei categorii;
- contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate.
Baza lunar de calcul este reprezentat de fondul de salarii realizat lunar (inclusiv
sumele pltite din acesta pentru concediile medicale). Contribuia la asigurrile sociale
de sntate se determin prin aplicarea coeficientului de 6% la baza de calcul;
- contribuia unitii la fondul de omaj; se determin prin aplicarea procentului
de 2,25% la baza de calcul stabilit pentru plata contribuiei la asigurrile sociale;
- contribuia de asigurare pentru accidente de munc i boli profesionale; se
determin prin aplicarea unui coeficient stabilit n funcie de codul CAEN la fondul
total de salarii brute lunare, cu excepiile prevzute de lege;
- contribuia la fondul unui de asigurri sociale de sntate; se determin prin
aplicarea procentului de 0,85% la fondul total de salarii brute i se deduce din
contribuia la asigurrile sociale datorate de angajator;
- contribuia la fondul creanelor salariale; se determin prin aplicarea pro-
centului de 0,25% la fondul total de salarii i se deduce din contribuia angajatorului
la fondul de omaj;
- contribuia angajatorului la Inspectoratul teritorial de munc (ITM); pre-
supune virarea a 0,75% din fondul brut de salarii (dac ITM ine crile de munc
ale angajailor) sau a 0,25% din fondul brut de salarii (dac angajatorul este cel ce
ine crile de munc).
43
Contabilitatea decontrilor cu personalul, asigurrile sociale i protecia social
se ine cu ajutorul conturilor cuprinse n grupele de conturi 42 Personal i conturi
asimilate, respectiv 43 Asigurri sociale, protecia social i alte conturi asimilate.
Din cadrul grupei 42 Personal i conturi asimilate fac parte urmtoarele
conturi:
421 Personal salarii datorate; are funcia contabil de pasiv; se crediteaz
cu salariile cuvenite angajailor, cu alte drepturi cuvenite acestora i se debiteaz cu
reinerile din salarii, cu sumele neridicate de personal n termenul legal sau cu
salariile nete pltite;
423 Personal ajutoare materiale datorate; are funcia contabil de pasiv;
se crediteaz cu sumele datorate angajailor, reprezentnd ajutoare materiale suportate
din contribuia angajatorului la asigurrile sociale i se debiteaz cu sumele pltite,
cu sumele neridicate sau cu alte reineri (reineri datorate terilor, contribuia la asigu-
rrile sociale de sntate, la fondul de omaj, fondul de sntate i impozitul datorat);
424 Prima reprezentnd participarea personalului la profit; are funcia
contabil de pasiv; se crediteaz cu sumele alocate n vederea remunerrii anga-
jailor i se debiteaz cu impozitul reinut, cu sumele achitate angajailor sau cu
sumele neridicate de acetia;
425 Avansuri acordate personalului; are funcia contabil de activ; se
debiteaz cu avansurile acordate sau neridicate i se crediteaz cu sumele reinute
pe statele de plat sau de ajutoare materiale reprezentnd avansuri acordate;
426 Drepturi de personal neridicate; are funcia contabil de pasiv i
evideniaz drepturile de personal, neridicate n termenul legal. Se crediteaz cu
sumele dotorate personalului, neridicate n termen i se debiteaz cu sumele
achitate personalului sau cu drepturile de personal neridicate, prescrise;
427 Reineri din salarii datorate terilor; are funcia contabil de pasiv; se
crediteaz cu sumele reinute din salarii datorate terilor, ce reprezint chirii, cumprri
cu plata n rate etc.; se debiteaz cu sumele achitate terilor, reprezentnd reineri
sau popriri din salarii;
428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul; acest cont este
bifuncional i asigur evidena creanelor i datoriilor ce apar n raporturile
angajatorului cu personalul.
Din cadrul grupei 43 Asigurri sociale, protecia social i conturi asimilate
fac parte conturile:
431 Asigurri sociale; are funcie contabil de pasiv; se crediteaz cu
sumele ce reprezint contribuiile angajatorului i angajailor la asigurrile sociale
i la asigurrile sociale de sntate; se debiteaz cu sumele virate n contul celor
dou tipuri de asigurri, precum i cu sumele datorate angajailor ce se suport din
asigurri sociale;
437 Ajutor de omaj; are funcia contabil de pasiv; se crediteaz cu su-
mele ce reprezint contribuiile angajatorului i angajailor la fondul de omaj i se
debiteaz cu sumele virate la acest fond;
438 Alte datorii i creante sociale; acest cont este bifuncional i asigur
evidena datoriilor de achitat sau creanele de ncasat n raporturile cu asigurrile
sociale i protecia social.
Pentru nelegerea modului de calcul i contabilizare a salariilor i a tuturor
obligaiilor ce apar din acestea presupun c ntr-o societate cu condiie normal de
lucru ce i desfoar activitatea doi salariai. Crile de munc sunt inute de
ctre angajator.
44
Salariatul 1
Salariul de baz brut = 500 RON
Spor de vechime = 5%
Are n ntreinere doi copii minori
Salariatul i desfoar activitatea n condiii normale de munc.
Calculul salariului net cuvenit salariatului 1:
(+) Spor de vechime = 25 RON (500 RON 5%)
Venit brut = 525 RON
Contribuia la asigurri sociale = 50 RON (525 RON 9,5%)
Contribuia la asigurri sociale de sntate = 34 RON (525 RON 6,5%)
Contribuia la fondul de omaj = 5 RON (525 RON 1%)
TOTAL contribuii = 89 RON
Venit net (525 RON 89 RON) = 436 RON
Deducere personal de baz = 450 RON
Baza de calcul = 0 RON
Impozit calculat de virat = 0 RON
Salariu net (525 RON 89 RON) = 436 RON
Salariatul 2
Salariul de baz brut = 2.000 RON
Are n ntreinere soia
(+) Spor vechime = 200 RON (2.000 RON 10%)
Venit brut = 2.200 RON
Contribuia la asigurri sociale = 209 RON (2.200 RON 9,5%)
Contribuia la asigurri sociale de sntate = 143 RON (2.200 RON 6,5%)
Contribuia la fondul de omaj = 22 RON (2.200 RON 1%)
Venit net (2.200 RON 374 RON) = 1.826 RON
Baza de calcul = 1.826 RON 150 RON = 1.676 RON
Impozit calculat de virat = 1.676 RON 16% = 268 RON
Salariu net (2.200 RON 374 RON 268 RON) = 1.558 RON
Statul de salarii aferent salariailor 1 i 2 i nregistrrile contabile afe-

rente drepturilor de personal sunt urmtoarele:
Stat de salarii
Contri-
Salariu Deduceri Venit
Nume Spo- Venit buii la o- Venit Im- Salariu
de CASS personale impo-
prenume ruri brut asigurrii maj net pozit net
baz de baz zabil
sociale
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11
1 500 25 525 50 34 5 436 450 0 0 436
2 2.000 200 2.200 209 143 22 1.826 150 1.676 268 1.558
Total 2.500 225 2.725 259 177 27 2.262 600 1.676 268 1.994
45
Obligaiile de plat ale angajatorului sunt urmtoarele:
contribuia la asigurrile sociale (CAS) = 2.725 RON 19,50% = 531 RON
contribuia la asigurrile sociale de sntate (CASS) = 2.725 RON 6% =
164 RON
contribuia la fondul de omaj = 2.725 RON 2,25% = 61 RON
contribuia la fondul de accidente i boli profesionale (presupunem c
procentul este de 0,50%) = 2.725 RON 0,50% = 14 RON
contribuia la ITM = 2.725 RON 0,25% = 7 RON
contribuia la fondul unic de asigurri sociale de sntate = 2.725 RON
0,85 % = 23 RON
contribuia la fondul creanelor salariale = 2.725 RON 0,25% = 7 RON
nregistrarea impozitului pe venitul sub form de salarii se efectueaz cu
ajutorul contului de pasiv 444 Impozit pe venituri de natura salariilor. Acest cont
se crediteaz cu sumele datorate bugetului de stat reprezentnd impozitul pe salarii
din drepturile cuvenite salariailor i se debiteaz pe msura virrii acestora la buget.
nregistrarea contabil la fondul de accidente i boli profesionale, la ITM i
la fondul unic de asigurrii sociale de sntate se realizeaz cu ajutorul contului
447 Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate. n creditul acestui cont se
evideniaz datoriile i vrsmintele de efectuat, iar n debitul contului se
nregistreaz plile efectuate.
1. nregistrarea cheltuielilor cu salariile
641 = 421 2.725 RON
Cheltuieli cu salariile Personal salarii
datorate personalului
2. nregistrarea reinerilor din salarii
421 = % 731 RON
Personal salarii datorate 4312 259 RON
Contribuia personalului
la asigurrile sociale
4314 177 RON
Contribuia angajailor pentru
asigurrile sociale de sntate
4372 27 RON
la fondul de omaj
444 268 RON
Impozit pe venituri
de natura salariilor
3. nregistrarea contribuiei angajatorului la asigurrile sociale
6451 = 4311 531 RON
Contribuia unitii Contribuia unitii
la asigurrile sociale la asigurrile sociale
46
4. nregistrarea contribuiei angajatorului la asigurrile sociale de sntate
6453 = 4313 164 RON
Contribuia angajatorului Contribuia angajatorului
pentru asigurrile sociale pentru asigurrile sociale
de sntate de sntate
5. nregistrarea contribuiei angajatorului la fondul de omaj
6452 = 4371 61 RON
la fondul de omaj la fondul de omaj
6. nregistrarea contribuiilor la fondul de accidente i boli profesionale
respectiv ITM
635 = % 21 RON
Cheltuieli cu alte impozite, 447/X 14 RON
taxe i vrsminte asimilate Fonduri speciale taxe i
vrsminte asimilate analitic
contribuie fond accidente
447/Y 7 RON
Fonduri speciale taxe i
vrsminte asimilate analitic ITM
7. nregistrarea contribuiei la fondul unic de contribuii la asigurrile sociale
de sntate
4311 = 447/Z 23 RON
Contribuia angajatorului Fonduri speciale taxe
la asigurrile sociale i vrsminte asimilate
de sntate FUASS
8. nregistrarea contribuiei la fondul creanelor salariale
4371 = 447/W 7 RON
Contribuia unitii Fonduri speciale taxe
la fondul de omaj i vrsminte asimilate
Fond creane salariale
9. Efectuarea plilor datorate
% = 512 1.531RON
4312 259 RON
4311 531 RON
4314 177 RON
4313 164 RON
4372 27 RON
4371 54 RON
444 268 RON
447/X 14 RON
447/Y 7 RON
447/Z 23 RON
447/W 7 RON
47
10. Plata salariilor ctre angajai
n numerar
421 = 531 1.994 RON
Personal salarii datorate Casa
n contul angajailor
421 = 512 1.994 RON
Personal remuneraii datorate Conturi curente la bnci
Pentru angajaii care nu au funcia de baz la societate salariul net se
determin astfel:
* Salariul de baz brut
() contribuia la asigurrile sociale
() contribuia la asigurrile sociale de sntate
() contribuia la fondul de omaj
Venit net
() impozit pe salarii
() Reineri
() Avansuri
Salariu net de plat
Pentru aceti angajai nu se acord deduceri personale.
Exemplu
Un salariat este angajat pe baz de contract de munc pentru patru ore.
Salariul brut potrivit contractului de munc este de 200 RON.
Calculul salariului net cuvenit salariatului:
Contribuia la asigurrile sociale = 19 RON (200 RON 9,5%)
Contribuia la asigurrile sociale de sntate = 13 RON (200 RON 6,5%)
Venit net = 200 RON 19 RON 13 RON 2 RON = 166 RON
Impozit salarii = 27 RON (166 RON 16%)
Salariu net = 200 RON 19 RON 13 RON 2 RON 27 RON = 139 RON
Contribuiile angajatorului sunt urmtoarele:
contribuia la asigurrile sociale (CAS) = 200 RON 19,5% = 39 RON
contribuia la asigurrile sociale de sntate (CASS) = 200 RON 7% = 12 RON
contribuia la fondul de omaj = 200 RON 2,25% = 5 RON
contribuia la fondul de accidente i boli profesionale = 200 RON 0,50%
= 1 RON
contribuia ITM = 200 RON 0,25% = 0,5 RON
contribuia FUASS = 200 RON 0,85 RON = 2 RON
contribuii la fondul creanelor salariale = 200 RON 0,25% = 1 RON
nregistrrile contabile sunt similare celor prezentate anterior.
Alte tipuri de nregistrri privind conturile de personal, asigurri sociale i
protecia social:
a) acordarea avansurilor ctre salariai
- prin cont: = 512
425 Conturi la bnci n lei
Avansuri acordate salariailor
- n numerar
425 = 531
Avansuri acordate salariailor Casa
48
b) reinerea avansurilor acordate salariailor
421 = 425
Personal remuneraii datorate Avansuri acordate salariailor
c) acordarea de ajutoare personalului, suportate din asigurrile sociale
4311 = 423
Contribuia unitii la asigurrile sociale Personal ajutoare materiale date
d) nregistrarea reinerilor
423 = %
Personal ajutoare materiale date 425
427
Reineri din salarii datorate terilor
4312
la pensia suplimentar
4314
4372
la fondul de omaj
444
Impozit pe salarii
e) nregistrarea drepturilor salariale neridicate
% = 426
421 Drepturi de personal neridicate
Personal salarii datorate
421
Personal ajutorare materiale date
425
Avansuri acordate personalului
f) plata drepturilor de personal neridicate (n numerar)
426 = 531
Drepturi de personal neridicate Casa
g) sumele datorate de personal reprezentnd chirii, consumuri ce se fac venit
la angajator
4282 = 7588
Alte creane n legtur cu personalul Alte venituri din exploatare
h) nregistrarea sumelor datorate privind ajutoare de boal necuvenite
4282 = 4381
Alte creane n legtur cu personalul Alte datorii sociale
49
B) Contabilitatea decontrilor cu bugetul statului
Evidena contabil a decontrilor cu bugetul statului se ine cu ajutorul con-
turilor din grupa 44. Bugetul statului, fonduri speciale i conturi asimilate.
Conturile cuprinse n aceast grup sunt urmtoarele:
441 Impozitul pe profit; asigur evidena decontrilor cu bugetul statului
privind impozitul pe profit; este structurat n dou conturi sintetice de gradul II, i
anume: 4411 Impozitul pe profit i 4418 Impozitul pe venit.
Potrivit reglementrilor legale privind impozitul pe profit, profitul impozabil
este dat de diferena dintre venituri i cheltuieli, la care se adaug cheltuielile
nedeductibile i se scad deducerile fiscale.
Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile
numai cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri impozabile. Sunt cheltuieli
efectuate n scopul realizrii de venituri i urmtoarele cheltuieli:
cheltuielile cu achiziionarea ambalajelor pe durata de via stabilit de
societate;
cheltuielile efectuate pentru protecia muncii i cheltuielile efectuate pentru
prevenirea accidentelor de munc i a bolilor profesionale;
cheltuielile de reclam i publicitate efectuate n scopul popularizrii firmei,
produselor sau serviciilor, n baza unui contract scris;
cheltuielile de transport i cazare n ar i n strintate efectuate de ctre
salariai i administratori, n cazul n care societatea realizeaz profit n exerciiul
curent i/sau din anii precedeni;
cheltuieli pentru formarea i perfecionarea profesional a personalului angajat;
cheltuielile de cercetare, precum i cheltuielile de dezvoltare care nu ndeplinesc
condiiile de a fi recunoscute ca imobilizri necorporale din punct de vedere contabil;
cheltuieli pentru protejarea mediului etc.
Din categoria cheltuielilor ce au deductibiliti limitate se disting:
cheltuielile de protocol n limita unei cote de 2% aplicate asupra diferenei
rezultate dintre totalul veniturilor impozabile i totalul cheltuielilor aferente veniturilor
impozabile, altele dect cheltuielile de protocol i cheltuielile cu impozitul pe profit;
cheltuielile cu indemnizaia de deplasare acordat salariailor pentru deplasri
sau detari n ar sau strintate, n limita a de 2,5 ori nivelul legal pentru instituii
publice, n cazul n care se realizeaz profit;
cheltuielile sociale n limita cotei de 2% aplicat asupra valorii cheltuielilor
cu salariile personalului. Exemple de cheltuieli sociale: ajutoare pentru natere,
ajutoare pentru nmormntare, ajutoare pentru boli grave sau incurabile, cheltuieli
pentru funcionarea unor grdinie, coli etc. aflate sub administrarea unei societi
comerciale etc.;
perisabilitile i cheltuielile reprezentnd tichete de mas acordate de an-
gajatori angajailor potrivit prevederilor legale;
cheltuielile cu provizioanele i rezervele n limitele prevzute de lege;
cheltuielile cu amortizarea i cheltuielile cu dobnda n limitele prevzute
de lege.
Cheltuielile considerate nedeductibile sunt:
cheltuielile privind impozitul pe profit;
dobnzile i majorrile de ntrziere, amenzile, confiscrile i penalitile
de ntrziere datorate autoritilor romne, strine sau persoanelor nerezidente n
cadrul contractelor economice;
50
cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale
constatate lips din gestiune ori degradate, neimputabile pentru care nu au fost
ncheiate contracte de asigurare;
cheltuielile nregistrate n contabilitate care nu au la baz documente justi-
ficative;
cheltuielile cu serviciile de consultan, asisten sau alte prestri de servicii
pentru care societatea nu poate justifica necesitatea prestrii acestora i pentru care
nu sunt ncheiate contracte;
cheltuielile de sponsorizare i/sau mecenat. Societile comerciale care
efectueaz sponsorizri i/sau acte de mecenat scad din impozitul pe profit datorat
sumele aferente numai n situaia n care se ndeplinesc cumulativ condiiile:
a) sunt n limita a 3 din cifra de afaceri;
b) nu depesc mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat.
La calculul profitului impozabil sunt considerate venituri neimpozabile:
dividendele primite de la o persoan juridic romn:
diferenele favorabile de valoare ale titlurilor de participare, nregistrate ca
urmare a ncorporrii rezervelor, beneficiile sau primelor de emisiuni la persoanele
juridice la care se dein titluri de participare;
veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere,
veniturile din deducerea sau anularea ajustrilor pentru care nu s-a acordat deducere.
Veniturile sau cheltuielile nregistrate n mod eronat sau omise se corecteaz
prin ajustarea profitului impozabil al perioadei fiscale creia i aparin.
Formula de calcul a impozitului pe profit este:
Pi = Vnt Cht Vn neimp. + Ch. nf
unde: Pi profit impozabil
Vnt veniturile obinute de societate
Cht cheltuielile efectuate de societate
Vn neimp venituri neimpozabile
Chnf cheltuieli nedeductibile fiscal
Contul 441 Impozitul pe profit se crediteaz cu sumele datorate de societate
bugetului, reprezentnd impozitul pe profit curent i cu sumele ce reprezint impozit
pe profit amnat; se debiteaz cu sumele virate la bugetul statului sau cu sumele ce
trec din categoria impozit pe profit amnat n categoria impozit pe profit curent.
442 Taxa pe valoarea adugat; cu ajutorul acestui cont se ine evidena
decontrilor cu bugetul statului privind taxa pe valoarea adugat. n cadrul acestui
cont se disting urmtoarele conturi sintetice de gradul II:
4423 TVA de plat; acest cont prezint funcie contabil de pasiv; se
crediteaz cu diferenele rezultate la finele perioadei ntre taxa pe valoarea adugat
colectat (mai mare) i taxa pe valoarea adugat deductibil (mai mic); se
debiteaz cu plile efectuate ctre buget i cu taxa pe valoarea adugat de
recuperat, compensat;
4424 TVA de recuperat; acest cont prezint funcie contabil de activ; se
debiteaz cu diferenele rezultate la finele perioadei ntre taxa pe valoarea adugat
deductibil (mai mare) i taxa pe valoarea adugat colectat (mai mic); se
crediteaz cu sumele ncasate de la buget, n baza cererii de rambursare i cu taxa
pe valoarea adugat de recuperat, compensat n perioadele urmtoare cu taxa pe
valoarea adugat de plat;
51
4426 TVA deductibil; are funcie contabil de activ; se debiteaz cu su-
mele ce reprezint taxa pe valoarea adugat, evideniate n facturile emise de furni-
zori pentru bunurile, serviciile i lucrrile achiziionate de societate sau aferent mij-
loacelor fixe realizate n cadrul unitii; se crediteaz cu sumele deductibile din taxa
pe valoarea adugat colectat, cu sumele ce reprezint TVA deductibil ce depesc
valoarea TVA colectat ce urmeaz a se ncasa de la bugetul statului etc;
4427 TVA colectat; are funcia contabil de pasiv; se crediteaz cu taxa
pe valoarea adugat nscris n facturile emise ctre clieni reprezentnd livrri de
produse, executri de lucrri sau prestri de servicii, cu taxa pe valoarea adugat
aferent mijloacelor fixe realizate n regie proprie, aferent lipsurilor imputate etc.;
se debiteaz cu sumele reprezentnd taxa pe valoarea adugat datorat bugetului
de stat, taxa pe valoarea adugat deductibil, precum i taxa pe valoarea adugat
corespunztoare clienilor scoi din activul patrimonial;
4428 TVA neexigibil; este un cont bifuncional, care evideniaz sumele
aferente TVA deductibile i TVA colectate pentru achiziii/livrri de bunuri,
prestri de servicii sau executri de lucrri pentru care nu s-au ntocmit sau nu au
sosit facturile pn la finele unui exerciiu financiar; totodat, n acest cont sunt
evideniate i sumele reprezentnd TVA n situaia n care exist decalaje ntre
faptul generator de TVA i exigibilitatea sa;
Taxa pe valoarea adugat este un impozit indirect care se datoreaz bu-
getului de stat.
Baza de impozitare i taxa pe valoarea adugat se determin integral la
livrarea bunurilor i/sau prestarea serviciilor. n baza de impozitare a taxei pe
valoarea adugat se cuprind i impozitele, taxele, dac prin lege nu se prevede
altfel, exclusiv TVA precum i cheltuielile accesorii livrrii de bunuri i prestrii
de servicii (comisione, cheltuieli de transport, cheltuieli de ambalare etc.).
Taxa pe valoarea adugat se determin prin aplicarea cotei standard sau a
cotei reduse asupra bazei de impozitare, n prezent acestea fiind de 19%, respectiv 9%.
444 Impozitul pe venituri de natura salariilor; are funcia contabil de pasiv;
se crediteaz cu sumele datorate bugetului reprezentnd impozit pe salarii reinut din
drepturile salariale cuvenite angajailor i se crediteaz cu sumele virate la buget;
n vederea determinrii impozitului pe salarii se impune delimitarea sala-
riailor societii n salariai care au funcie de baz la societate i salariai care
realizeaz venituri din salarii altele dect cele de la funcia de baz.
Prin locul unde se afl funcia de baz se nelege fie ultimul loc nscris n
carnetul de munc pentru angajaii cu contract de munc, la un singur loc de
munc, fie locul declarat drept funcie de baz de ctre salariaii care cumuleaz
mai multe funcii.
Rezult c funcia de baz poate fi declarat de ctre un salariat i la locul de
munc la care salariatul este angajat cu contract individual de munc cu timp parial.
Un salariat care cumuleaz mai multe contracte individuale de munc, bene-
ficiaz de deducere personal numai de la societatea unde a declarat funcia de baz.
445 Subvenii; este un cont de activ; se debiteaz cu sumele alocate de la
buget sau alte organisme pentru investiii sau pentru acoperirea diferenelor de pre
la unele produse de baz, creditndu-se cu sumele reprezentnd subvenii ncasate.
446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate; are funcie contabil de
pasiv i ine evidena decontrilor cu bugetul statului sau bugetele locale privind
accize, taxe vamale, impozitul pe cldiri, terenuri etc.;
52
447 Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate; are, de asemenea,
funcie contabil de pasiv i ine evidena datoriilor i vrsmintelor efectuate ctre,
fondul de accidente i boli profesionale, ITM etc.
448 Alte datorii i creante n bugetul statului; este cont bifuncional care ine
evidena sumelor reprezentnd salarii neridicate, prescrise, amenzi i penaliti etc.
Mrimea impozitului pe profit se stabilete prin aplicarea cotei de 25%asupra
profitului impozabil. ncepnd cu anul 2005 cota de impozit pe profit va fi de 19%
nregistrrile contabile aferente impozitului pe profit sunt urmtoarele:
a) nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit
691 = 441
Cheltuieli cu impozitul pe profit Impozitul pe profit
b) plata impozitului datorat
441 = 512
Impozitul pe profit Conturi curente la bnci
c) nregistrarea impozitului pe profit, pltit n plus
441 = 691
Impozitul Cheltuieli n impozitul
pe profit pe profit
d) ncasarea impozitului pe profit pltit n plus
512 = 441
Conturi curente n bnci Impozitul pe profit
Modul de calculare i nregistrare a impozitului pe salarii a fost prezentat i
exemplificat o dat cu stabilirea drepturilor de personal.
Documentele de stabilire lunar a taxei pe valoarea adugat colectat i
deductibil sunt reprezentate de registrele auxiliare Jurnalul pentru vnzri i
Jurnalul pentru cumprri. Aceste jurnale se ntocmesc pe baza datelor cuprinse n
facturi sau alte documente prevzute de lege. Societile pltitoare de tax pe valoarea
adugat sunt obligate s ntocmeasc i s depun lunar deconturile privind situaia
TVA (trimestrial la microntreprinderi).
Exemplu: O societate comercial efectueaz n cursul lunii ianuarie N urm-
toarele operaiuni:
1) livreaz mrfuri n sum de 20.000 RON;
2) achiziioneaz materii prime n valoare de 15.000 RON;
3) vinde un utilaj cu valoarea de intrare de 70.000 RON, amortizat n
proporie de 70%. Preul de vnzare 80.000 RON;
4) achiziioneaz un utilaj cu suma de 60.000 RON;
5) livreaz semifabricate n valoare de 10.000 RON;
6) nregistreaz minus la materiale auxiliare de 3.000 RON, minus imputabil:
7) nregistreaz un mijloc de transport realizat n regie proprie, n valoare de
100.000 RON. Deducerea este de 100%
8) presteaz servicii n valoare de 70.000 RON;
9) nregistreaz contravaloarea executrii de ctre teri a unei lucrri n
valoare de 50.000 RON;
10) nregistreaz mrfurile primite n valoare de 10.000 RON pentru care nu
s-a primit factura. Factura, pe aceeai sum, se primete n aceeai lun.
53
La finele lunii, are loc regularizarea TVA. TVA = 19%.
1) livrarea mrfurilor
4111 = % 23.800 RON
Venituri din
vnzarea mrfurilor
4427 3.800 RON
TVA colectat
2) achiziia de materii prime
% = 401 17.850 RON
Materii prime
4426 2.850 RON
TVA deductibil
3) vnzarea utilajului
461 = % 83.300 RON
Venituri din vnzarea activelor
i alte operaiuni de capital
4427 13.300 RON
TVA colectat
4) achiziionarea utilajului
% = 404 71.400 RON
2131 Furnizori de imobilizri 60.000 RON
Echipamente tehnologice
(maini, utilaje i instalaii
de lucru)
4426 11.400 RON
TVA deductibil
5) vnzarea semifabricatelor
4111 = % 11.900 RON
semifabricatelor
4427 1.900 RON
TVA colectat
6) nregistrarea minusului de materiale auxiliare
461 = % 3.570 RON
Materiale auxiliare
4427 570 RON
TVA colectat
54
7) nregistrarea TVA aferent mijlocului de transport realizat n regie proprie:
4426 = 4427 19.000 RON
TVA deductibil TVA colectat
8) nregistrarea contravalorii serviciilor prestate
4111 = % 83.300 RON
Venituri din lucrri
executate i servicii prestate
4427 13.300 RON
TVA colectat
9) nregistrarea contravalorii lucrrii executate de teri
% = 401 59.500 RON
4426 9.500 RON
TVA deductibil
10) nregistrarea mrfurilor primite pentru care nu s-a primit factura
% = 408 11.900 RON
Mrfuri
4428 1.900 RON
TVA neexigibil
- nregistrarea mrfurilor la primirea facturii:
408 = 401 11.900 RON
Furnizori facturi nesosite Furnizori
4426 4428 1.900 RON
TVA deductibil TVA neexigibil
NOT: n cazul ieirilor respectiv a intrrii mijlocului de transport n societate
am avut n vedere exclusiv nregistrarea contabil privind TVA.
Situaia n conturile de TVA se prezint astfel:
D 4426 TVA deductibil C D 4427 TVA colectat C
(2) 2.850 3.800 (1)
(4) 11.400 13.300 (3)
(7) 19.000 1.900 (5)
(9) 9.500 570 (6)
(10) 1.900 19.000 (7)
13.300 (7)
Rd = 44.650 Rc = 51.870
Sfd 44.650 Sfc=51.870
D 4428 TVA neexigibil C

1.900 (10) 1.900 (10)
Sf = 0
55
La finele fiecrei luni se compar soldul conturilor 4426 TVA deductibil
cu soldul contului 4427 TVA colectat. Pot apare trei situaii:
a) sold cont 4426 > sold cont 4427 TVA de recuperat
b) sold cont 4426 < sold cont 4427 TVA de plat
c) sold cont 4426 = sold cont 4427 societatea nu are TVA de plat
i nici TVA de recuperat
n cazul exemplului prezentat mai sus, se observ c soldul contului 4427
TVA colectat este mai mare dect soldul contului 4426 TVA deductibil, cu
suma de 7.220 RON (51.870 RON 44.650 RON).
Regularizarea TVA presupune nchiderea conturilor 4426 i 4427 i stabilirea
sumelor de pltit sau de ncasat, dup caz.
Ultima operaie referitoare la TVA ce se efectueaz n cazul unei luni este cea
referitoare la regularizare. n cazul exemplului prezentat:
4427 = % 51.870 RON
TVA colectat 4426 44.650 RON
TVA deductibil
4423 7.220 RON
TVA de plat
Dac la finele unei luni o societate nregistreaz TVA de recuperat, suma
aferent poate fi recuperat de la buget n baza solicitrii de rambursare, dac suma
de rambursat este mai mare de 5.000 RON sau poate fi compensat cu eventualele
sume de pltit, reprezentnd TVA, n perioadele urmtoare (situaie des ntlnit).
Exemplu: O societate comercial prezint la finele lunii ianuarie N TVA de
recuperat 10.000 RON. La finele lunii februarie N, societatea are TVA de plat
12.000 RON.
nregistrarea contabil de compensare ce se va realiza n ultima zi lucr-
toare a lunii februarie, va avea n vedere suma cea mai mic, anume 10.000 RON.
4423 = 4424 10.000 RON
TVA de plat TVA de recuperat
n urma acestei nregistrri, soldul contului 4424 TVA de recuperat devine
0 (zero), iar societatea are de achitat bugetului statului TVA n sum de doar
2.000 RON.
n categoria Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate se includ sumele
reprezentnd taxe vamale, comisioane vamale, accize, impozit pe cldiri, impozitul
pe terenuri, taxa pentru folosirea mijloacelor de transport, a mijloacelor de
publicitate, afiaj i reclam, taxele de timbru etc..
n cazul n care societatea achiziioneaz din import bunuri ce servesc la pro-
ducia altor bunuri, la executarea de lucrri sau prestarea de servicii, taxele vamale,
comisioanele vamale i accizele sunt ncorporate n costul de achiziie al bunurilor.
% = 446
2 Alte impozite, taxe
Conturi de imobilizri i vrsminte asimilate
3
Costuri de stocuri i producie
n curs de execuie
56
n cazul contului 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate se deschid
conturi analitice pentru fiecare impozit i tax datorat().
Atunci cnd societatea achiziioneaz bunuri ce nu ndeplinesc condiia pre-
zentat mai sus sau cnd se evideniaz toate celelalte categorii de impozite i taxe
prezentate anterior, contul de coresponden al acestor taxe i impozite datorate
(taxe vamale, accize etc.) este contul 635 Cheltuieli cu alte impozite i taxe.
Exemplu: O societate comercial achiziioneaz un utilaj din import.
Taxa vamal este de 20.000 RON. Comisionul vamal 2.000 RON.
a) plata taxei vamale i a comisionului vamal
% = 512 22.000 RON
446 Conturi curente la bnci 20.000 RON
Alte impozite, taxe
- analitic distinct, taxe vamale -
446 2.000 RON
Alte impozite, taxe
- analitic distinct, comision vamal -
b) nregistrarea taxei vamale i a comisionului vamal n costul de achiziie al
utilajului
2131 = % 22.000 RON
Echipamente tehnologice 446 20.000 RON
(maini, utilaje i instalaii Alte impozite, taxe i
de lucru) vrsminte asimilate
- analitic, taxe vamale -
446 2.000 RON
vrsminte asimilate
- analitic, comision vamal -
Exemplu: O societate comercial calculeaz impozitul datorat pe cldire i pe
teren i obine valorile de 20.000 RON respectiv 5.000 RON. Plata acestor obligaii
se efectueaz prin virament bancar.
a. nregistrarea sumelor datorate
635 = % 25.000 RON
Cheltuieli cu alte impozite, 446 20.000 RON
taxe i vrsminte asimilate Alte impozite, taxe
- analitic, impozit pe cldire -
446 5.000 RON
Alte impozite,
taxe vrsminte asimilate
- analitic distinct,
impozit pe teren -
57
b. plata sumelor datorate
% = 512 25.000 RON
Alte impozite, taxe i - analitic, impozitul
vrsminte asimilate pe cldire -
- analitic, impozitul
pe cldire -
441 5.000 RON
vrsminte asimilate
- analitic, impozitul pe teren -
nregistrarea sumelor datorate fondului de accidente i boli profesionale ITM
sau altor organisme presupune efectuarea urmtoarei formule contabile:
635 = 447
Cheltuieli cu alte impozite, Fonduri speciale taxe
taxe i vrsminte asimilate i vrsminte asimilate
n cadrul contului 447 Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate se
impune crearea de conturi analitice pentru fiecare tip de datorie. Consider c se
impune crearea de conturi analitice i la contul de cheltuieli asigurndu-se astfel o
corelaie ntre cheltuial i elementul su de decontare.
Amenzile, penalitile i majorrile aferente acestora n caz de neplat,
sumele ncasate reprezentnd un plus din alte datorii i creane, sunt evideniate cu
ajutorul contului de eviden Alte datorii i creane cu bugetul statului.
Exemplu: O societate comercial datoreaz bugetului statului suma de
15.000 RON, reprezentnd amenzi i penaliti.
a) nregistrarea sumei datorate
6581 = 4481 15.000 RON
Despgubiri, Alte datorii
amenzi i penaliti fa de bugetul statului
b) plata sumei datorate
4481 = 512 15.000 RON
Alte datorii Conturi curente
fa de bugetul statului la bnci
V.4. Contabilitatea decontrilor n cadrul grupului i cu asociaii
Evidena decontrilor n cadrul grupului i cu asociaii se ine cu ajutorul

conturilor din grupa 45 Grup i asociai, grup ce conine conturile:
451 Decontri n cadrul grupului; acest cont bifuncional se debiteaz cu
sumele virate unitilor din cadrul grupului, cu dobnzile aferente acestora, cu
dividendele ce urmeaz a fi ncasate din participaii etc.; se crediteaz cu sumele
ncasate de la alte uniti din cadrul grupului, cu dobnzile aferente acestora, cu
dividendele de pltit aferente participaiilor etc.
58
Exemplu: Societatea comercial X S.A. vireaz unei societi din cadrul
grupului suma de 70.000 RON, cu o dobnd de 7% pe an. mprumutul este acordat
pe o durat de un an. Plata dobnzii se efectueaz la finele anului, atunci cnd se
primete i suma mprumutat.
a) virarea sumei ctre societatea din cadrul grupului
4511 = 512 70.000 RON
Decontri n cadrul Conturi curente
grupului la bnci
b) calcularea i nregistrarea dobnzii de primit
70.000 RON x 7% = 4.900 RON
4518 = 766 4.900 RON
Dobnzi aferente decontrilor Venituri din dobnzi
n cadrul grupului
c) ncasarea sumei mprumutului i a dobnzii aferente
512 = % 74.900 RON
Conturi curente la bnci 4511 70.000 RON
Dobnzi n cadrul grupului
4518 4.900 RON
Dobnzi aferente decontrilor
n cadrul grupului
453 Decontri privind interesele de participare; acest cont bifuncional se
debiteaz cu sumele virate acelor societi n care societatea are interese de partici-
pare, cu dobnzile aferente acestora etc., i se crediteaz cu sumele primite de la acele
societi ce au interese de participare n societate, cu dobnzile aferente acestora etc.
Exemplu: Societatea comercial X S.A. primete de la o alt societate ce
prezint interese de participare n cadrul societii, un mprumut pe o durat de doi ani
n valoare de 100.000 RON; dobnda este de 10% pe an. Plata dobnzii se realizeaz
anual, iar la finele primului an se ramburseaz 60% din suma mprumutat.
a) primirea sumei
512 = 4531 100.000 RON
Conturi curente Decontri privind interesele
la bnci de participare
b) calcularea i nregistrarea dobnzii de plat la finele primului an
100.000 RON x 10% = 10.000 RON
666 = 4538 10.000 RON
Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi aferente decontrilor
privind interesele de participare
c) rambursarea a 60% din suma mprumutat i plata dobnzii
%
4531 = 512 70.000 RON
Decontri privind interesele Conturi curente la bnci 60.000 RON
de participare (100.000 RON x 60%)
4538
Dobnzile aferente decontrilor 10.000 RON
59
d) calcularea i nregistrarea dobnzii de pltit la finele celui de-al doilea an
40.000 RON x 10% = 4.000 RON
666 = 4538 4.000 RON
Cheltuieli privind Dobnzi aferente decontrilor
dobnzile privind interesele de participare
e) rambursarea mprumutului i plata dobnzii datorate
% = 512 44.000 RON
Decontri privind interesele de
participare
4538 4.000 RON
455 Sume datorate asociailor; acest cont are funcia contabil de pasiv;
se crediteaz cu sumele depuse de asociai, cu sumele lsate n contul curent al
asociailor din dividende i din dobnzile aferente acestor sume; se debiteaz cu
sumele restituite asociailor.
Exemplu: O societate comercial primete de la asociai suma de 120.000 RON,
sum ce provine din depuneri n numerar (70.000 RON) i din dividende neridicate i
evideniate n contul curent al asociailor (50.000 RON).Pentru suma mprumutat
societatea acord asociailor o dobnd de 5% pe an.
Durata mprumutului 7 luni. Suma este restituit integral la scaden, mpreun
cu dobnda aferent, n conturile curente personale ale asociailor.
a) primirea sumei:
% = 4551 120.000 RON
Asociai-conturi curente
531 70.000 RON
Casa
457 50.000 RON
Dividende de plat
b) calcularea i nregistrarea dobnzii datorate:
7 luni
120.000 RON x 5% x = 3.500 RON
12 luni
666 = 4558 3.500 RON

Cheltuieli privind Asociai dobnzi
dobnzile la conturile curente
c) restituirea mprumutului primit i plata dobnzii aferente:
% = 512 123.500 RON
Asociai conturi curente
4558 3.500 RON
Asociai dobnzi
la conturile curente
60
456 Decontri cu asociaii privind capitalul; cu ajutorul acestui cont de
activ sunt evideniate aporturile subscrise de asociai, n vederea constituirii sau
majorrii capitalului social. Se debiteaz cu capitalul subscris n natur i numerar,
cu valoarea primelor de capital (de emisiune, fuziune, aport), cu sumele achitate
asociailor, cu ocazia retragerii capitalului etc. Se crediteaz, pe msura realizrii
efective a aporturilor, cu capitalul social retras de asociai etc.
Exemplu: Unul dintre asociaii societii comerciale X S.A. hotrte
retragerea capitalului social n sum de 50.000 RON.
a) reducerea capitalului social
1012 = 456 50.000 RON
Capital Decontri cu asociaii
subscris vrsat privind capitalul
b) achitarea sumelor ctre asociat
456 = 512 50.000 RON
Decontri cu asociaii Conturi curente
privind capitalul la bnci
457 Dividende de plat; acest cont are funcie contabil de pasiv; se
crediteaz cu dividendele acordate din profitul net sau rezultatul reportat pozitiv i
se debiteaz cu sumele nete achitate asociailor, cu impozitul pe dividende i cu
sumele virate n contul curent al asociailor.
Dividendele reprezint orice distribuire n bani sau n natur, n favoarea
acionarilor sau asociailor (proporional cu cota de participare a acestora la
capitalul social) din profitul stabilit pe baza bilanului contabil anual i a contului
de rezultate. Ele sunt supuse impozitrii cu o cot de 16% (cazul persoanelor fizice)
i 10% (cazul persoanelor juridice), obligaia calculrii, reinerii i vrsrii impo-
zitelor pe dividende revenind societii, o dat cu plata sumelor nete ctre acionari.
Exemplu: n baza hotrrii luate n cadrul adunrii generale a acionarilor se
acord dividende acionarilor persoane fizice n sum de 125.000 RON din rezultatul
reportat pozitiv. Societatea calculeaz, reine i vireaz impozitul pe dividende.
Acionarii decid ca suma de 25.000 RON s fie lsat la dispoziia societii pe o
perioad de un an, diferena fiind ridicat n numerar.
a) nregistrarea dividendelor datorate
1171 = 457 125.000 RON
Rezultatul reportat Dividende de plat
reprezentnd profitul
nerepartizat, respectiv
pierderea nerecuperat
b) calcularea i nregistrarea impozitului pe dividende
125.000 RON x 16% = 20.000 RON
457 = 446 20.000 RON
Dividende de plat Alte impozite, taxe i
vrsminte asimilate analitic,
impozit pe dividende
61
c) virarea impozitului pe dividende
446 = 512 20.000 RON
Alte impozite, taxe Conturi curente
i vrsminte asimilate la bnci
analitic, impozit
pe dividende
d) evidenierea sumei achitate i a celei lsate la dispoziia societii
457 = % 105.000 RON
Dividende de pat 531 80.000 RON
Casa
4551 25.000 RON
458 Decontri din operaii de participaie; acest cont bifuncional ine
evidena operaiilor din participaie, a decontrii cheltuielilor i veniturilor realizate
din operaii de participare, a sumelor virate ntre coparticipani.
V.5. Contabilitatea debitorilor i creditorilor diveri
Creanele societii privind amenzile i penalizrile pretinse, ce au la baz o

hotrre judectoreasc, viznd debitele provenite din pagube materiale, privind
vnzrile de bunuri, altele dect cele ce reprezint rezultat al obiectului de activitate
al unei societi sunt evideniate cu ajutorul contului de activ 461 Debitori diveri.
Acest cont se debiteaz cu valoarea titlurilor de plasament cedate, cu preul
de vnzare al elementelor de activ cedate, cu valoarea debitelor reactivate, cu suma
mprumuturilor obinute la valoarea de rambursare a obligaiunilor emise etc. Se
crediteaz cu valoarea debitelor ncasate, cu valoarea debitelor sczute din evidena
contabil a societii ca urmare a insolvabilitii etc.
Principalele nregistrri contabile sunt urmtoarele:
a) nregistrarea valorii bunurilor i a produciei n curs de execuie, constatate
lips sau deteriorate, imputate terilor:
461 = %
Debitori diveri 7588
4427
TVA colectat
b) vnzarea de active
461 = %
i alte operaii de capital
4427
TVA colectat
62
c) nregistrarea vnzrii investiiilor financiare pe termen scurt
461 = 50
Debitori diveri Investiii financiare
pe termen scurt
d). nregistrarea debitelor sczute din eviden datorat insolvabilitii
654 = 461
Pierderi din creane i debitori diveri Debitori diveri
e) reactivarea debitelor
461 = 754
Debitori diveri Venituri din creane reactivate
i debitori diveri
f) nregistrarea mprumuturilor obinute la valoarea de rambursare a obli-
gaiunilor emise
461 = 161
Debitori diveri mprumuturi din emisiuni
de obligaiuni
g) nregistrarea diferenelor nefavorabile de curs valutar aferente debitelor n
devize
665 = 461
Cheltuieli din diferene de curs valutar Debitori diveri
h) ncasarea debitelor
512 = 461
Conturi curente la bnci Debitori diveri
sau
531
Casa
Exemplu: O societate comercial nregistreaz suma de 10.000 USD datorat
de un partener de afaceri extern cruia i-a vndut un echipament tehnologic, amortizat
n proporie de 10%. La data nregistrrii n contabilitate cursul de schimb era de
3 RON/USD. La data ncasrii cursului de schimb era de:
a) 2,9 RON/USD
b) 3,2 RON/USD
- nregistrarea vnzrii echipamentului tehnologic
461 = 7583 30.000 RON
Debitori diveri Venituri din vnzarea aciunilor (10.000 USD x
i alte operaiuni de capital 3,0 RON/USD)
- ncasarea sumei de la partenerul de afaceri extern
a)
% = 461 30.000 RON
512 Debitori diveri 29.000 RON
Conturi curente la bnci (10.000.USD x 2,9 RON/USD)
665
Cheltuieli din diferente 1.000 RON
de curs valutar [10.000 USD x (3 RON/USD 2,9 RON/USD]
63
b)
512 = % 32.000 RON
Debitori diveri
765 2.000 RON
de schimb valutar
Datoriile societii fa de teri aferente unor titluri executorii, aferente
achiziionrii de valori mobiliare de plasament etc., sunt evideniate cu ajutorul
contului de pasiv 462 Creditori diveri.
Acest cont se crediteaz cu datoriile privind achiziionarea titlurilor de
plasament, cu sumele ncasate dar necuvenite etc., debitndu-se cu sumele achitate
creditorilor, cu sconturile obinute de la clieni etc.
a) datorii fa de teri pe baz de titluri executorii
6 = 462
Conturi de cheltuieli Creditori diveri
b) nregistrarea datoriilor ce rezult din achiziionarea de titluri de plasament
50 = 462
Investiii financiare pe termen scurt Creditori diveri
c) nregistrarea sumelor primite, necuvenite
512 = 462
Conturi curente la bnci Creditori diveri
sau
531 462
Casa Creditori diveri
d) returnarea sumelor primite necuvenite
462 = 512
Creditori diveri Conturi curente la bnci
sau
462 = 531
Creditori diveri Casa
e) plata creditorilor diveri
462 = %
Creditori diveri 512
531
Casa
64
V.6. Contabilitatea conturilor de regularizare i asimilate
n cadrul unei societi comerciale cheltuielile efectuate i veniturile realizate n

perioada curent, dar care privesc perioadele sau execuiile financiare urmtoare,
cheltuielile de repartizat pe mai multe exerciii financiare se evideniaz cu ajutorul
conturilor de regularizare 471 Cheltuieli nregistrate n avans, respectiv 472
Venituri nregistrate n avans. Folosirea conturilor de regularizare este impus de
principiul independenei exerciiilor care presupune delimitarea n timp a veniturilor i
cheltuielilor aferente activitii societii, pe msura angajrii lor i a trecerii acestora la
rezultatul exerciiilor la care se refer.
Atunci cnd unele operaii economico-financiar nu pot fi nregistrate n conturile
corespunztoare, deoarece sunt necesare clarificri ulterioare, pentru evidena acestora
se folosete contul 473 Decontri din operaii n curs de clarificare.
Contul 471 Cheltuieli nregistrate n avans are funcia contabil de activ; se
debiteaz cu cheltuielile privind reparaiile capitale neprevizibile, reparaiile curente,
reviziile tehnice, abonamentele, chiriile, cu cheltuielile constatate la finele unui exerciiu
financiar ca fiind aferente exerciiului financiar urmtor, precum i cu valoarea
reparaiilor capitale efectuate cu fore proprii, constatate ca fiind, aferente exerciiului
financiar. Se crediteaz cu sumele repartizate pe cheltuieli, conform scadenarelor.
Contul 472 Venituri constatate n avans are funcia contabil de pasiv. Se
crediteaz cu veniturile nregistrate n avans /sau de realizat aferente exerciiile
financiare viitoare (ncasri din chirii, din vnzri de abonament, din vnzri de
locuine cu plata n rate etc. Se debiteaz cu veniturile nregistrate n avans,
repartizate exerciiilor financiare aferente.
Contul 473 Decontri din operaii n curs de clasificare ine evidena sumelor
rezultnd din amenzi, cheltuieli de judecat, operaiuni bancare pentru care nu exist
documente, ori a unor operaii care nu pot fi nregistrate n conturile corespunztoare,
fiind necesare lmuriri suplimentare. Acest cont este bifuncional; n debitul su se
evideniaz sumele n curs de lmurire i plile pentru care sunt necesare lmuriri
suplimentare, sumele restituite necuvenite societii etc.; se crediteaz cu sumele
clarificate trecute pe cheltuieli sau n conturile corespunztoare i cu sumele ncasate n
conturile de trezorerie.
Exemplul 1. O societate comercial nregistreaz cheltuiala cu reparaiile
neprevizibile efectuate la o instalaie tehnologic n suma de 10.000 RON. Reparaia
respectiv nu a condus la performane superioare celor anterioare ale instalaiei tehnice.
S-a constatat c suma de 8.000 RON este aferent exerciiului financiar urmtor;
potrivit scadenarului, suma respectiv urmeaz a se evidenia pe cheltuieli, n cote
egale, de-a lungul ntregului exerciiu financiar.
a) nregistrarea facturii cu reparaia neprevzut
% = 401 11.900 RON
Cheltuieli cu ntreinerea
i reparaiile
471 8.000 RON
Cheltuieli nregistrate
n avans
4426 1.900 RON
TVA deductibil
65
b) nregistrarea pe cheltuieli curente a cotei pri din cheltuielile nregistrate
n avans n lunile exerciiului financiar urmtor; se genereaz lun de lun nre-
gistrarea (cu excepia lunii decembrie, cnd suma va fi 666,74 RON)
611 = 471 666,66 RON
Cheltuieli cu ntreinerea Cheltuieli nregistrate
i reparaiile n avans
Exemplu 2: O societate comercial contracteaz la finele exerciiului financiar
un abonament la o publicaie de larg circulaie pentru anul urmtor. Valoarea
abonamentului 12.000 RON. Plata abonamentului s-a fcut n numerar, la data
contractrii abonamentului.
a) contractarea abonamentului
471 = 531 12.000 RON
Cheltuieli nregistrate Casa
n avans
b) nchiderea pe cheltuielile aferente exerciiului financiar urmtor a valorii
abonamentului. Acesta presupune ealonarea sumei pe parcursul ntregului
exerciiu financiar. Suma lunar va fi de 12.000 RON : 12 luni = 1.000 RON.
Lun de lun se va efectua nregistrarea:
626 = 471 1.000 RON
Cheltuieli potale i taxe Cheltuieli
de telecomunicaii nregistrate n avans
Exemplu 3: O societate comercial ncaseaz suma de 80.000 RON, sum ce
reprezint chiria datorat de un partener de afaceri pentru dou luni ale anului
financiar urmtor, ca urmare a nchirierii unui spaiu al societii.
a) nregistrarea sumei primite:
512 = 472 80.000 RON
Conturi curente la bnci Venituri nregistrate
n avans
b) includerea pe venituri a sumei primite:
- n lunile ianuarie i februarie a exerciiului financiar urmtor se efectueaz
nregistrarea contabil:
472 = 706 40.000 RON
Venituri nregistrate Venituri din redevene,
n avans locaii de gestiune i chirii
Exemplul 4: O societate comercial primete de la un partener de afaceri suma de
50.000 RON prin virament bancar, suma pentru care nu exist document. Ulterior, se
ntocmete un document, suma reprezentnd un avans acordat societii pentru o
viitoare livrare de bunuri.
512 = 473 50.000 RON
Conturi curente la bnci Decontri din operaii
n curs de clarificare
66
b) nregistrarea sumei primite, evideniate anterior, ca avans acordat:
= % 50.000 RON
473 419 42.016,81 RON
Decontri din operaii Clieni creditori
4427 7.983,19 RON
TVA colectat
Alte tipuri de nregistrri contabile:

a) nregistrarea cheltuielilor efectuate, dar care la finele unui exerciiu financiar
se constat ca fiind aferente exerciiului financiar urmtor.
471 = %
Cheltuieli nregistrate n avans 60
Cheltuieli privind stocurile
61
62
executate de teri
b) nregistrarea valorii reparaiilor capitale, efectuate cu fore proprii n cursul

exerciiului financiar curent, dar aferente exerciiilor financiare urmtoare:
471 = 7588
Cheltuieli nregistrate n avans Alte venituri din exploatare
c) includerea pe cheltuieli a valorii evideniate la pct. b:

6588 = 471
Alte cheltuieli de exploatare Cheltuieli nregistrate n avans
d) nregistrarea acelor pri din venituri constatate la finele unui exerciiu

financiar ca fiind aferent exerciiului financiar urmtor:
% = 472
70 Venituri nregistrate n avans
Cifra de afaceri
76
Venituri financiare
e) includerea pe venituri a sumelor evideniate n contul 472:

472 = %
Venituri nregistrate n avans 70
Cifra de afaceri
76
Venituri financiare
67
f) restituirea sumelor, nregistrate n cadrul decontrilor din operaii n curs
de clarificare, sume necuvenite societii:
473 = %
Decontri din operaii 521
n curs de clarificare Conturi curente la bnci
531
Casa
V.7. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor
La intrarea n patrimoniul unei societi, creanele sunt evaluate la valoarea lor

nominal. Cu ocazia inventarierii, pentru fiecare crean se stabilete valoarea actual,
valoare ce se stabilete n funcie de valoarea probabil de ncasat.
Cu ocazia comparrii dintre valoarea nominal a creanelor i valoarea de
inventar a acestora, se poate ivi una dintre urmtoarele trei situaii:
a) valoarea actual (valoarea de inventar) este mai mare dect valoarea
nominal. Plusul de valoare constatat nu se evideniaz n contabilitate, creanele
fiind meninute la valoarea lor de intrare (valoarea nominal);
b) valoarea actual (valoarea de inventar) este mai mic dect valoarea
nominal. Minusul de valoare constatat se nregistreaz n contabilitate pe seama
constituirii unei ajustri pentru deprecierea creanelor. Creanele sunt meninute n
contabilitate la valoarea lor nominal;
c) valoarea actual este egal cu valoarea nominal. n acest caz creanele
sunt meninute, de asemenea, la valoarea lor nominal.
Ajustrile pentru deprecierea creanelor se constituie pe seama cheltuielilor, de
regul, la finele unui exerciiu financiar, cu ocazia inventrii:
n perioadele urmtoare, la sfritul exerciiului financiar, sau o dat cu
scoaterea din eviden a creanelor, n urma analizrii ajustrilor constituite, se
procedeaz, dup cum urmeaz:
- atunci cnd deprecierea este superioar ajustrii constituite, se constituie o
ajustare suplimentar;
- atunci cnd deprecierea constatat este inferioar ajustrii constituite, dife-
rena se deduce din ajustarea constituit i se nregistreaz la venituri;
- atunci cnd are loc ieirea din patrimoniu a unor creane pentru care s-au
constituit ajustri pentru depreciere, ajustrile respective se anuleaz prin virare la
venituri, deoarece au rmas fr obiect,
Ajustrile pentru deprecierea creanelor se constituie pentru creanele a cror
recuperare este incert, datorit situaiei financiare precare a clienilor ori
debitorilor diveri sau pentru acele creane aflate n litigiu.
Evidena contabil a ajustrilor pentru deprecierea creanelor se ine cu ajutorul
conturilor din grupa 49 Ajustri pentru deprecierea creanelor, i anume:
491 - Ajustri pentru deprecierea creanelor-clieni; acest cont are funcie
contabil de pasiv; se crediteaz cu valoarea ajustrilor constituite pentru creane
nencasabile, clieni ru platnici sau aflai n litigiu i se debiteaz cu sumele
reprezentnd diminuarea sau anularea ajustrilor pentru depreciere-clieni.
68
495 - Ajustri pentru deprecierea creanelor decontri n cadrul grupului i cu
asociaii; acest cont de pasiv se crediteaz cu valoarea ajustrilor constituite pentru
deprecierile de natur financiar, constatate n cadrul relaiilor de decontare din cadrul
grupului i cu asociaii i se debiteaz odat cu diminuarea sau anularea ajustrilor
constituite anterior, ca urmare a diminurii deprecierii constatate anterior sau a
rmnerii fr obiect.
496 - Ajustri pentru deprecierea creanelor-debitori diveri; funcia con-
tabil a acestui cont este de pasiv; se crediteaz pe seama cheltuielilor cu ocazia
constituirii sau majorrii ajustrilor constituite anterior i se debiteaz cu ocazia
diminurii sau anulrii ajustrilor prin virare la venituri.
Operaiunile privind constituirea, majorarea, diminuarea sau anularea ajustrile
pentru deprecierea creanelor pot fi contabilizate astfel:
a) constituirea ajustrilor pentru depreciere:
6814 = 49
Cheltuieli de exploatare privind ajustrile Ajustri pentru
pentru deprecierea activelor circulante deprecierea creanelor
b) majorarea (suplimentarea) ajustrilor constituite anterior:
6814 = 49
c) diminuarea ajustrilor constituite anterior:
49 = 7814
Ajustri pentru Venituri din ajustri pentru
deprecierea creanelor deprecierea activelor circulate
d) anularea ajustri constituite anterior:
49 = 7814
69
VI. CONTABILITATEA TREZORERIEI
Contabilitatea trezoreriei asigur evidena i micarea investiiilor financiare

pe termen scurt, a disponibilitilor bneti din conturile de la bnci, din casieria
societii, a creditelor bancare pe termen scurt etc.
Conturile de eviden sunt cuprinse n cadrul clasei 5 Conturi de trezorerie:
CLASA 5 CONTURI DE TREZORERIE

50. Investiii pe termen scurt
501. Aciuni deinute la entitile afiliate (A)
505. Obligaiuni emise i rscumprate (A)
506. Obligaiuni (A)
508. Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate
5081. Alte titluri de plasament (A)
5088. Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament (A)
509. Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen scurt
5091. Vrsminte de efectuat pentru aciunile deinute la entitile afiliate (P)
5092. Vrsminte de efectuat pentru alte investiii pe termen scurt (P)
51. Conturi la bnci
511. Valori de ncasat
5112. Cecuri de ncasat (A)
5113. Efecte de ncasat (A)
5114. Efecte remise spre scontare (A)
512. Conturi curente la bnci
5121. Conturi la bnci n lei (A)
5124. Conturi la bnci n valut (A)
5125. Sume n curs de decontare (A)
518. Dobnzi
5186. Dobnzi de pltit (P)
5187. Dobnzi de ncasat (A)
519. Credite bancare pe termen scurt
5191. Credite bancare pe termen scurt (P)
5192. Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden (P)
5193. Credite externe guvernamentale (P)
5194. Credite externe garantate de stat (P)
5195. Credite externe garantate de bnci (P)
5196. Credite de la trezoreria statului (P)
5197. Credite interne garantate de stat (P)
5198. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt (P)
70
53. Casa
531. Casa
5311. Casa n lei (A)
5314. Casa n valut (A)
532. Alte valori
5321. Timbre fiscale i potale (A)
5322. Bilete de tratament i odihn (A)
5323. Tichete i bilete de cltorie (A)
5328. Alte valori (A)
54. Acreditive
541. Acreditive
5411. Acreditive n lei (A)
5412. Acreditive n valut (A)
542. Avansuri de trezorerie15 (A)
58. Viramente interne
581. Viramente interne (A/P)
59. Ajustri pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie
591. Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entitile
afiliate (P)
595. Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor emise i rscumprate (P)
596. Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor (P)
598. Ajustri pentru pierderea de valoare a altor investiii pe termen scurt i
creane asimilate (P)
VI.1. Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt
Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt se ine cu ajutorul

conturilor din grupa 50 Investiii financiare pe termen scurt. n cadrul acestora
sunt evideniate titlurile de valoare (aciuni, obligaiuni) achiziionate de societate, n
vederea obinerii unor ctiguri pe termen scurt (sub 1 an). Cu excepia contului 509
Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt, toate celelalte
conturi din grupa 50 au funcie contabil de activ; se debiteaz cu titlurile de valoare
achiziionate sau rscumprate (cazul aciunilor proprii) i se crediteaz cu valoarea
contabil a titlurilor scoase din gestiune. Soldul debitor reflect titlurile de valoare
(valoarea investiiilor financiare pe termen scurt) aflate n portofoliul unei societi.
Valoarea de intrare a investiiilor financiare pe termen scurt este dat de
costul de achiziie corectat cu valoarea comisioanelor, onorariilor, serviciilor etc.
generate de achiziia acestora.
Vrsmintele de efectuat pentru investiiile financiare pe termen scurt sunt
evideniate cu ajutorul contului de pasiv 509. Vrsminte de efectuat pentru
investiii financiare pe termen scurt, cont ce este structurat n dou conturi
sintetice de gradul II; primul ine evidena vrsmintelor de efectuat aferente
investiiilor efectuate la societi n cadrul grupului, iar al doilea ine evidena
vrsmintelor de efectuat pentru alte investiii pe termen scurt.
71
Exemplu: O societate comercial achiziioneaz 4.000 de aciuni emise de o
alt societate la preul de cumprare de 1 RON/aciune, n vederea obinerii unor
ctiguri speculative. Societatea cumprtoare datoreaz societii de intermediere
un comision de 3%. Ulterior aciunile sunt vndute cu 1,2 RON/aciune. Aciunile
sunt cotate la burs. Plata aciunilor se face integral n momentul achiziiei, prin
virament. Suma rezultat din vnzare este ncasat prin cont.
a) nregistrarea achiziiei de aciuni
5081 = % 4.120 RON
Alte titluri 512 4.000 RON
de plasament Conturi curente la bnci
401 120 RON
Furnizori
b) achitarea furnizorului
401 = 512 120 RON
c) vnzarea aciunilor
512 = % 4.800 RON
Alte titluri de plasament
7642 680 RON
Ctiguri din investiii
financiare pe termen scurt
Valoarea la inventar a investiiilor financiare pe termen scurt se stabilete n
funcie de cotarea sau nu a acestora la bursa de valori (sau piaa secundar). Astfel,
titlurile cotate la burs sunt evaluate la valoarea de cotare a acestora din ultima zi a
exerciiului financiar. Titlurile necotate sunt evaluate la valoarea probabil de
vnzare, valoare ce se stabilete avnd n vedere performanele financiare ale
societii emitente de astfel de titluri, preurile utilizate n tranzaciile efectuate cu
astfel de titluri etc.
n urma comparrii valorii de inventar cu valoarea de intrare a investiiilor
financiare pe termen scurt, pentru minusurile ntre valoarea contabil (mai mare) i
valoarea de inventar (mai mic) se constituie ajustri pentru pierderea de valoare.
Evidena contabil a ajustrilor pentru pierderea de valoare se ine cu ajutorul
conturilor de pasiv din grupa 59 Ajustri pentru pierderea de valoare a contului de
trezorerie. Aceste conturi se crediteaz cu sumele reprezentnd constituirea sau
majorarea ajustrilor i se debiteaz cu sumele ce reprezint diminuarea sau anularea
ajustrilor constituite.
Operaiunile contabile de constituire, majorare (suplimentare), diminuare sau
anulare a ajustrilor pentru pierderea de valoare sunt urmtoarele:
a) nregistrarea constituirii/suplimentrii ajustrilor
6864 = 59
Cheltuieli financiare privind ajustrile Ajustri pentru pierderea de
pentru deprecierea activelor circulante valoare a conturilor de trezorerie
72
b) nregistrarea diminurii/anulrii ajustrilor constituite
59 = 7864
Ajustri pentru pierderea de valoare Venituri din ajustri pentru pierderea
a conturilor de trezorerie de valoare a activelor circulante
Vnzarea titlurilor de valoare, reprezint modalitatea cea mai frecvent de
ieire a acestora din patrimoniul unei societi. Operaia de vnzare presupune
efectuarea vnzrii propriu-zise a titlurilor (la preul de cesiune) i scoaterea lor din
gestiune (la valoarea de intrare).
O alt modalitate de ieire a titlurilor din evidena investiiilor financiare pe
termen scurt este aceea de virare n categoria imobilizrilor financiare a acelor titluri
care rmn la dispoziia societii din motive variate (inclusiv aciunile proprii) o
perioad mai mare de timp de un an.
Exemplu: O societate comercial vinde 1500 de aciuni la preul de
2,1 RON/aciune. Valoarea de intrare a acestor aciuni este de 1,8 RON/aciune.
Valoarea ajustrilor pentru depreciere este de 200 RON. Vnzarea se realizeaz prin
intermediul unei instituii specializate, care percepe un comision de 7% din valoarea
total de vnzare. Contravaloarea aciunilor vndute i plata comisionului se fac
ulterior operaiunii de vnzare, prin cont.
a) Vnzarea aciunilor
461 = % 3.150 RON
7642 450 RON
NOT: n situaia n care aciunile se vindeau sub valoarea de intrare se
efectua nregistrarea:
% = 5081
461 Alte titluri de plasament
Debitori diveri
6642
Pierderi din investiiile
n situaia n care aciunile se vindeau la o valoare egal cu valoarea de
inventar se efectua nregistrarea:
461 = 5081 2.700 RON
Debitori diveri Alte titluri de plasament
b) anularea provizionului constituit, deoarece acesta a rmas fr obiect.
591 = 7864 200 RON
Ajustri pentru pierderea Venituri financiare din ajustri
de valoare a aciunilor pentru pierderea de valoare
a activelor circulante
73
c) nregistrarea comisionului datorat
Valoare comision = 3.150 RON x 7% = 220,50 RON
627 401 220,50 RON
Cheltuieli cu serviciile Furnizori
bancare i asimilate
d) ncasarea contravalorii aciunilor vndute:
512 = 461 3.150 RON
e) plata facturii ctre instituia specializat
401 = 512 220,5 RON
VI.2. Contabilitatea conturilor la bnci
Operaiile de ncasri i pli efectuate de societate cu diverse persoane fizice

i/sau juridice, efectuate prin intermediul unei societi bancare reprezint decontri
fr numerar.
Decontrile fr numerar se caracterizeaz prin urmtoarele:
decontarea ntre societate i terele persoane este realizat de banc, aceasta
efectund decontrile fr folosirea efectiv a banilor;
plile din conturile societii se efectueaz numai cu consimmntul
acesteia, cu excepia acelor pli ce se efectueaz n baza titlurilor executorii;
banca efectueaz ncasrile/plile, utiliznd formele i instrumentele de
decontare prevzute n contractele economice ale societii;
plile din contul societii se efectueaz n limita disponibilitilor din aceste
conturi i a creditelor bancare.
Contabilitatea decontrilor prin conturile bancare include operaiunile cu
valori de ncasat, operaiunile de ncasri i pli prin contul curent, creditele
bancare pe termen scurt i dobnzile aferente. Evidena contabil se ine cu ajutorul
conturilor din grupa 51 Conturi la bnci, i anume:
511 Valori de ncasat; acest cont de active este utilizat pentru evidenierea
valorilor de ncasat (cecuri, bilete la ordin, cambii, waranturi etc.), remise bncii n
vederea ncasrii, precum i a efectelor remise spre scontare. n debitul acestui cont
se nregistreaz valoarea cecurilor, biletelor de ordin etc., remise bncii n vederea
ncasrii sau scontrii. n credit se evideniaz sumele ncasate. Soldul debitor
reprezint valoarea cecurilor, biletelor la ordin etc., remise spre ncasare sau
scontare dar nencasate.
Exemplul 1: O societate comercial primete de la unul dintre clienii si un
bilet la ordin n sum de 25.000 RON reprezentnd plata unei lucrri efectuate.
Ulterior, biletul la ordin este remis bncii, n vederea ncasrii.
n urma edinei de compensare din cadrul bncii centrale, banca alimenteaz
contul clientului cu:
1) 25.000 RON
2) 15.000 RON, diferena fiind refuzat la plat de ctre banca clientului
datorit lipsei de disponibiliti.
74
a) acceptarea biletului la ordin
413 = 4111 25.000 RON
de la clieni
b) remiterea biletului la ordin spre ncasare
5113 = 413 25.000 RON
Efecte de Efecte de primit
ncasat de la clieni
c) 1. ncasarea biletului la ordin
512 = 5113 25.000 RON
Conturi curente la bnci Efecte de ncasat
2. ncasarea parial a biletului la ordin
512 = 5113 15.000 RON
evidenierea sumei nencasate
413 = 5113 10.000 RON
Efecte de primit de la clieni Efecte de ncasat
4111 413 10.000 RON
Clieni Efecte de primit de la clieni
4118 = 4111 10.000 RON
6814 491 840,34 RON
Cheltuieli de exploatare Ajustri pentru deprecierea (pentru valoarea
privind ajustrile pentru creanelor clieni fr TVA)
deprecierea activelor circulante
Exemplul 2: Societatea comercial X S.A. remite bncii sale n vederea

scontrii un bilet la ordin. Se cunosc urmtoarele elemente:
valoarea nscris pe biletul la ordin 125.000 RON
rata scontului 18%
data scadenei 15.09. N
data remiterii spre scontare 15.08. N
comisionul bncii pentru serviciul prestat: 1.000 RON
Scontul = (VN x Nz x Rs) / Nza unde,
VN valoarea nominal a biletului la ordin = 125.000 RON
Nz numrul de zile ntre termenul de scaden i data scontrii nainte de
scaden (n cazul exemplului prezentat, 30 de zile; se consider c fiecare lun are
30 de zile):
Rs rata scontului = 18%
Nza numrul de zile aferente unui an financiar = 360 zile
125.000 RON 30 zile 18%
Scontul = = 1.875 RON
360 zile
Agio = Scont + comision = 1.875 RON + 1.000 RON = 2.875 RON
75
a) remiterea biletului la ordin spre scontare
5114 = 413 125.000 RON
b) scontarea efectului comercial
% = 5114 125.000 RON
512 Efecte remise spre scontare 122.125 RON
627 1.000 RON
Cheltuieli cu serviciile
bancare i asimilate
667 1.875 RON
Cheltuieli privind
sconturile acordate
512 Conturi curente la bnci; acest cont bifuncional este utilizat pentru
evidenierea disponibilitilor n lei i n devize aflate n conturi la bnci, precum i a
sumelor n curs de decontare. Se debiteaz cu sumele depuse din casieria societii,
cu sumele ncasate prin virament etc., creditndu-se cu plile efectuate.
O plat dintr-un cont de la banc se face prin intermediul unei file de cec, a
unui bilet la ordin, a unei cambii, a unui ordin de plat, a unei dispoziii de plat
extern. Cele mai multe pli se efectueaz cu ordin de plat (pentru operaiunile n
lei) i cu dispoziia de plat extern (pentru operaiunile n devize). Ordinele de
plat sunt structurate n dou categorii, i anume:
ordine de plat simple;
ordine de plat de trezorerie (utilizate pentru pli ctre bugetul statului, ctre
bugetele locale etc.).
Prin ordin de plat se nelege dispoziia necondiionat, dat de ctre emitentul
acesteia unei societi bancare receptoare, pentru a pune la dispoziia unui beneficiar o
anumit sum de bani.
Dispoziia de plat extern este documentul prin care ordonatorul dispune
societilor bancare efectuarea de pli externe.
Operaiunile bancare n lei se efectueaz utiliznd contul 5121 Conturi la
bnci n lei, iar cele n devize utiliznd contul 5124 Conturi la bnci n valut.
Exemplul 1: O societate comercial nregistreaz un extras de cont bancar
care prezint urmtoarele operaiuni:
1. Se ncaseaz 10.000 RON de la un client.
2. Se pltete unui furnizor suma de 15.000 RON.
3. Se ncaseaz suma de 24.000 RON reprezentnd scontarea unui bilet la ordin.
4. Se pltesc comisioanele bancare n sum de 250 RON
5. Se achit creditorilor suma de 1.000 RON.
1. nregistrarea ncasrii sumei de la client
5121 = 4111 10.000 RON
Conturi la bnci n lei Clieni
2. Plata ctre furnizori
401 = 5121 15.000 RON
76
3. ncasarea sumei din scontarea biletului la ordin
5121 = 5114 24.000 RON
Conturi curente la bnci Efecte remise la scontare
4. Plata comisioanelor bancare
627 = 5121 250 RON
Cheltuieli cu serviciile Conturi curente la bnci
bancare i asimilate
5. Plata ctre creditori
462 = 5121 1.000 RON
Creditori direci Conturi la bnci
Exemplul 2: O societate comercial efectueaz, n data de 01.02.N, urm-
toarele operaiuni prin contul de disponibil n devize:
plata unei facturi primit de la un furnizor extern n sum de 10.000 USD,
emis la o dat ulterioar cnd cursul de schimb era de 2,90 RON/USD;
ncasarea unei facturi privind livrarea de bunuri la un client extern n valoare
de 15.000 USD, emis, de asemenea, la o dat ulterioar, cursul de schimb fiind de
2,91 RON/USD.
Cursul oficial al USD n data de 01.02.N este de 3,02 RON/USD.
a) nregistrarea plii ctre furnizorul extern
valoarea facturii la data nregistrrii obligaiei de plat = 10.000 USD x
2,9 RON/USD = 29.000 RON;
valoarea facturii la data plii = 10.000 USD x 3,02 RON/USD = 30.200 RON;
diferen de curs nefavorabil = 30.200 RON 29.000 RON = 1.200 RON
% = 5124 30.200 RON
401 Conturi la bnci n valut 29.000 RON
Furnizori
665 1.200 RON
de curs valutar
b) nregistrarea ncasrii facturii de la clientul extern
valoarea facturii la data nregistrrii creanei = 15.000 x 2,9 RON/USD
= 43.650 RON;
valoarea facturii la data ncasrii = 15.000 USD x 3,02 RON/USD = 45.300 RON;
diferena de curs favorabil = 45.300 RON 43.650 = 1.650 RON.
5124 = % 45.300 RON
Clieni
765 1.650 RON
de curs valutar
518 Dobnzi; cu ajutorul acestui cont bifuncional se ine evidena
dobnzilor datorate, precum i a dobnzilor de ncasat, aferente creditelor primite de la
bnci n conturile curente i disponibilitilor din conturile curente. Se debiteaz cu
dobnzile de ncasat i se crediteaz cu dobnzile datorate.
77
Exemplu: Pentru soldul creditor al contului 5121 Disponibil la banc n lei
de ncasat, n luna ianuarie a exerciiului financiar N, s-au calculat dobnzi de
ncasat n sum de 550 RON; n luna imediat urmtoare s-au calculat dobnzi de
pltit de 300 RON de pltit.
a) nregistrarea dobnzilor aferente lunii ianuarie N
5187 = 766 550 RON
Dobnzi de ncasat Venituri din dobnzi
b) ncasarea dobnzii de primit
5121 = 5187 550 RON
Conturi la bnci n lei Dobnzi de ncasat
c) nregistrarea dobnzilor de pltit eferente lunii februarie N
666 = 5186 3.000 RON
Cheltuieli privind Dobnzi de pltit
dobnzile
d) nregistrarea efecturii plii dobnzii datorate
5186 = 5121 300 RON
Dobnzi de pltit Conturi la bnci n lei
Creditele bancare pe termen scurt sunt creditele care au o durat de rambursare
sub un an. Evidena contabil a acestora se ine cu ajutorul contului 519 Credite
bancare pe termen scurt, acesta avnd funcie contabil de pasiv. El este structurat n
opt conturi sintetice de gradul II, apte dintre acestea avnd drept scop clasificarea
creditelor contractate, ultimul evideniind dobnzile de pltit aferente acestor credite.
Se crediteaz cu valoarea creditelor bancare pe termen scurt, contractate pentru nevoi
temporare de trezorerie i cu dobnzile datorate; se debiteaz cu sumele pltite bncii
ce reprezint ratele scadente i dobnzile aferente, potrivit contractului ncheiat ntre
societatea comercial mprumutat i societatea bancar mprumuttoare.
Exemplul 1: O societate comercial contracteaz un credit bancar pe termen

scurt n valoare de 240.000 RON, rambursabil n trei luni. Dobnda de 25% pe an se
achit (ca i ratele scadente) la finele fiecrei luni. Ratele scadente se ramburseaz n
sume egale.
a) nregistrarea primirii creditului
5121 = 5191 240.000 RON
Conturi la bnci n lei Credite bancare pe termen scurt
b) nregistrarea dobnzii datorate pentru prima lun
3 luni 90 zile
Dobnda = 240.000 RON sau 15% = 9.000 RON
12 luni 360 zile
666 = 5198 9.000 RON

Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt
78
c) plata primei rate scadente i a dobnzii aferente
% = 5121 89.000 RON
5191 Conturi la bnci n lei 80.000 RON
Credite bancare (240.000 RON : 3 luni)
pe termen scurt 9.000 RON
5198
Dobnzi aferente creditelor
d) nregistrarea dobnzii datorate pentru a doua lun
2
Dobnda = 160.000 RON 15% = 4.000 RON
12
666 = 5198 4.000 RON
e) plata ratei scadente i a dobnzii
% = 5121 84.000 RON
Credite bancare
pe termen scurt
5198 4.000 RON
f) nregistrarea dobnzii datorate pentru ultima lun
1
Dobnda = 80.000 RON 15% = 1.000 RON
12
666 = 5198 1.000 RON
g) plata ratei scadente i a dobnzii aferente
% = 5121 81.000 RON
Credite bancare
pe termen scurt
5198 1.000 RON
Exemplul 2: O societate comercial contracteaz un mprumut bancar n
sum de 10.000 USD, n vederea efecturii a dou pli ctre furnizori externi n
valoare de 8.000 USD respectiv 2.000 USD. mprumutul este rambursabil n dou
luni. Dobnda este de 12% pe an.
Se cunosc urmtoarele:
cursul de schimb din ziua alimentrii contului societii comerciale cu
creditul contractat: 3,01 RON/USD;
79
cursul de schimb din ziua efecturii plii sumei de 8.000 USD ctre
primul furnizor extern: 3,02 RON/USD (la data facturrii, cursul de schimb era de
3,022 RON/USD);
cursul de schimb din ziua efecturii plii sumei de 2.000 USD ctre cel
de-al doilea furnizor extern: 3,01 RON/USD, (la data facturrii 3,008 RON/USD).
Ratele scadente i dobnzile aferente potrivit contractului de mprumut sunt:
USD
Luna Rata scadent Dobnda datorat
1 5.000 200
2 5.000 50
TOTAL 10.000 250
Cursul de schimb din zilele rambursrii ratelor scadente i a plii dobnzilor
datorate este de 3,0200 RON/USD, respectiv 3,0050 RON/USD
a) nregistrarea mprumutului bancar
5124 = 5191 30.100 RON
Conturi la bnci Credite bancare (10.000 USD x 3,0100 RON/USD)
n devize pe termen scurt
b) efectuarea plii de 8.000 USD ctre furnizorul extern
401 = % 24.176 RON
Conturi la bnci n devize (8.000 USD x 3,0200 RON/USD)
765 16 RON
Venituri din diferene [(8.000 USD x (3,0220 3,0200)]
de curs valutar
c) efectuarea plii de 2.000 USD ctre furnizorul extern
% = 5124 6.024 RON
401 Conturi la bnci n devize 6.020 RON
Furnizori (2.000 USD x 3.0100 RON/USD)
665 4 RON
Cheltuieli privind [2.000 USD x (3,0100 3,0080)]
diferena de curs valutar
d) nregistrarea dobnzii aferente primei luni i concomitent plata acesteia i a
primei rate scadente
666 = 5198 604 RON
Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi aferente creditelor (200 USD x
bancare pe termen scurt 3,0200 RON/USD)
% 5124 15.754 RON

5198 Conturi la bnci n devize 604 RON
Dobnzi aferente creditelor 15.100 RON
5191 (5.000 USD x 3,0200 RON /USD)
Credite bancare pe termen
scurt
665 500.000
Cheltuieli privind diferene [5.000 USD x (3,0200 3,0100)]
de curs valutar
80
e) nregistrarea dobnzii aferente celei de a doua luni i concomitent plata
acesteia i a ratei scadente
666 = 5198 150,25 RON
Cheltuieli privind Dobnzi aferente creditelor (50 USD x 3,0050)
dobnzile bancare pe termen scurt
15.200,25 RON % = % 15.200,25 RON

150,25 RON 5198 5124 15.175,20 RON
Dobnzi aferente Conturi la bnci
creditelor bancare n devize
pe termen scurt
15.050 RON 5191 765 25 RON
Credite bancare Venituri din diferene
pe termen scurt de curs valutar
VI.3. Contabilitatea operaiunilor prin casieria societii comerciale
Pentru efectuarea operaiunilor curente de ncasri i pli n casieria unei

societi comerciale se reine o anumit sum de bani n numerar, numit sold de
cas. Suma maxim ce poate fi deinut n casierie este reglementat. Dac se
constat existena unei sume mai mari, atunci societatea este obligat s depun
surplusul de numerar n contul de la banc.
Pentru evidena existentului i micrii numerarului, ca urmare a operaiunilor
de ncasri i pli se folosesc urmtoarele documente: cecul de numerar, chitana, foaia
de vrsmnt-chitana, listele de avans chenzinal, statele de salarii etc.
Cecul de numerar se folosete pentru ridicarea numerarului din contul de la
banc. Chitana se utilizeaz pentru diferite ncasri n numerar efectuate prin
casierie, iar foaia de vrsmnt-chitan pentru depunerea de bani din casierie n
conturi la bnci.
Sistemul evidenei operative cuprinde Registrul de cas, n cadrul cruia
sunt evideniate existentul i micarea numerarului din casieria societii. Dac
societatea efectueaz operaii de ncasri i pli n devize, se ntocmete cte un
Registru de cas n devize, pentru fiecare fel de moned strin n parte, cu duble
coloane pentru evidenierea operaiunilor respective att n devize, dar i n lei.
Evidena contabil a operaiunilor de ncasri i pli n numerar se ine cu
ajutorul contului 531 Casa. Acest cont cuprinde dou conturi sintetice de gradul
II, i anume 5311 Casa n lei i 5314 Casa n valut; acestea au funcii contabile
de activ. Se debiteaz cu ridicrile de numerar din conturile deinute de banc i cu
ncasrile efectuate n numerar de la tere persoane; se crediteaz cu depunerile de
numerar n contul bancar i cu plile efectuate, n numerar.
Evidena contabil a altor valori deinute n casieria unei societi se ine cu
ajutorul contului de activ 532 Alte valori. Acest cont ine evidena timbrelor fiscale
i potale, a biletelor de tratament i odihn, a tichetelor i biletelor de cltorie etc.
Se debiteaz cu valoarea acestora n momentul achiziionrii, creditndu-se o dat cu
darea n consum.
81
Exemplul 1: O societate comercial efectueaz prin casieria societii urm-
toarele operaiuni:
a) plat n favoarea unui creditor; n sum de 1.000 RON
b) ncasarea unui aport n numerar n sum de 7.000 RON
c) plata unui furnizor n sum de 170 RON
d) depunerea n banc a sumei de 10.000 RON
e) plata avansurilor acordate angajailor n sum de 25.000 RON
f) ncasri din vnzarea mrfurilor 10.000 RON
g) acordarea unui avans de trezorerie n sum de 1.000 RON
h) ridicarea unei sume n numerar din contul bancar, n valoare de 17.000 RON
Operaiile menionate la punctele a, c, d, e i g sunt aferente ieirilor de
numerar i, n consecin, contul Casa n lei se va credita:
a)
462 = 5311 1.000 RON
Creditori diveri Casa n lei
c)
401 = 5311 170 RON
Furnizori Casa n lei
d)
581 = 5311 10.000 RON
Viramente interne Casa n lei
i
5121 = 581 10.000 RON
Conturi la bnci n lei Viramente interne
e)
425 = 5311 25.000 RON
Avansuri acordate Casa n lei
personalului
g)
581 = 5311 1.000 RON
i
542 = 581 1.000 RON
Avansuri de trezorerie Viramente interne
Operaiile menionate la punctele b, f i h sunt aferente intrrilor de numerar
i, n consecin, contul Casa n lei se va debita:
b)
5311 = 456 17.000 RON
Casa n lei Decontri cu asociaii
privind capitalul
f)
5311 = 707 10.000 RON
Casa n lei Venituri din vnzarea
mrfurilor
82
h)
581 = 5121 17.000 RON
Viramente interne Conturi la bnci n lei
i
5311 = 581 17.000 RON
Casa n lei Viramente interne
Exemplul 2: O societate comercial ridic de la banc suma de 500 USD, care
se acord ca avans de trezorerie, urmare a unei ieiri n strintate. Cursul valutar n
ziua ridicrii este de 3,02 RON/USD. La ntoarcerea din strintate se justific
avansul acordat n proporie de 90% (cheltuieli de transport, cazare), diferena fiind
depus n casierie. Cursul de schimb aferent zilei n care se depune decontul i se
realizeaz depunerea n casierie 3,01 RON/USD.
a) ridicarea valutei de la banc
581 = 5124 1.510 RON
Viramente interne Conturi la bnci n valut (500 USD x
3,02 RON/USD)
i
5314 = 581 1.510 RON
Casa n valut Viramente interne
b) acordarea avansului de trezorerie
581 = 5314 1.510 RON
Viramente interne Casa n valut
i
542 = 581 1.510 RON
c) justificarea avansului de trezorerie acordat
nregistrarea cheltuielilor efectuate (500 USD x 90% = 450 USD)
625 = 542 13.59 RON
Cheltuieli cu deplasri, Avansuri de
detari i transferri trezorerie
nregistrarea depunerii de valut n casieria societii
% = 542 1.510 RON
5314 Avansuri de trezorerie (50 USD x
3,02 RON/USD
Casa n valut 1.505 RON
(50 USD x
3,01 RON/USD)
665 0,5 RON
Cheltuieli privind [50 USD x
diferenele de curs valutar (3,02 RON/USD 3,01 RON/USD)]
Exemplul 3: O societate comercial achiziioneaz timbre fiscale n valoare
de 1.000 RON, bilete de tratament i odihn n valoare de 20.000 RON i bilete de
cltorie n sum de 2.000 RON. Ulterior, se dau n consum timbre potale n
valoare de 200 RON i bilete de cltorie 700 RON.
83
a) achiziionarea timbrelor fiscale, biletelor de tratament i odihn i a biletelor
de cltorie
% = 5311 23.000 RON
5321 Casa n lei 1.000 RON
Timbre fiscale i potale
5322 20.000 RON
Bilete de tratament i odihn
5323 2.000 RON
Tichete i bilete de cltorie
b) darea n consum
628 = 5321 200 RON
Alte cheltuieli cu serviciile Timbre fiscale
executate de teri i potale
i
625 = 5323 700 RON
Cheltuieli de deplasri, Tichete i bilete
detari i transferri de cltorie
VI.4. Contabilitatea acreditivelor i viramentelor bancare
Acreditivul reprezint disponibilitile bneti ale unei societi, evideniate

separat ntr-un cont bancar, aflate la dispoziia unui furnizor, disponibiliti destinate
efecturii de pli ctre acestea, o dat cu ndeplinirea condiiilor aferente acreditivului.
Evidena contabil a acreditivelor se ine cu ajutorul contului 541 Acreditive,
cont structurat n dou conturi analitice de gradul II, i anume:
5411 Acreditive n lei;
5412 Acreditive n valut.
Aceste conturi sunt utilizate pentru evidenierea acreditivelor n lei i n valut,
deschise la bnci pentru efectuarea de pli n favoarea furnizorilor interni i externi,
precum i pentru evidenierea micrii acestora ca rezultat al plilor efectuate sau a
ncetrii valabilitii acreditivelor. Debitul acestor conturi reflect sumele depuse de
banc la dispoziia terilor; n cazul acreditivelor n valut i diferenele de curs
valutar favorabile aferente existentului din conturile de acreditive. Creditul acestor
conturi reflect sumele pltite furnizorilor interni sau externi, sumele virate n
conturile de disponibiliti, ca urmare a ncetrii valabilitii acreditivelor; n cazul
acreditivelor n valut i diferenele de curs nefavorabile aferente existentului din
conturile de acreditive.
Prile implicate n cazul unui acreditiv sunt urmtoarele:
a) ordonatorul (cumprtorul);
b) banca emitent (banca cumprtorului);
c) furnizorul (beneficiarul acreditivului);
d) banca furnizorului.
Exemplul 1: O societate comercial deschide un acreditiv n sum de 200.000 RON,
n favoarea unui furnizor, pentru o livrare de materiale. Valabilitatea acreditivului
de 30 de zile. Furnizorul efectueaz n intervalul de 30 de zile livrri de materiale
n valoare de 177.000 RON. Dup scurgerea celor 30 de zile, acreditivul i pierde
valabilitatea pentru diferena rmas.
84
a) constituirea acreditivului:
581 = 5121 200.000 RON
i
5411 = 581 200.000 RON
Acreditive n lei Viramente interne
b) efectuarea plii aferente livrrii de mrfuri efectuate
401 = 5411 177.000 RON
Furnizori Acreditive n lei
c) ncetarea valabilitii acreditivului
581 = 5411 23.000 RON
Viramente interne Acreditive n lei
i
5121 = 581 23.000 RON
Exemplul 2: O societate comercial deschide un acreditiv n favoarea unui

partener extern, n data de 15.12.N, n valoare de 5.500 USD. Cursul de schimb la
data deschiderii acreditivului 2,90 RON/USD. Valabilitatea acreditivului, 30 de
zile. n data de 28.12.N se efectueaz o plat n valoare de 2.500 USD (cursul de
schimb 2,90 RON/USD), iar n data de 12.01.N+1 o plat n valoare de 3.000 USD
(cursul de schimb 3,00 RON/USD). La data ncheierii exerciiului financiar N
cursul de schimb a fost de 2,97 RON/USD.
a) deschiderea acreditivului
581 = 5124 15.950 RON
Viramente interne Conturi la bnci n valut (5.500 USD x
2,90 RON/USD)
i
5412 = 581 15.950 RON
Acreditive n valut Viramente interne
b) efectuarea primei pli
401 = 5412 7.250 RON
Furnizori Acreditive n valut
c) nregistrarea diferenei de curs favorabile la finele exerciiului financiar
5412 = 765 210 RON
Acreditive Venituri din diferene [3.000 USD x
n valut de curs valutar (2,97 2,90)]
d) efectuarea celei de a doua pli
nregistrarea diferenei favorabile de curs valutar
5412 = 765 90 RON
85
efectuarea plii
401 = 5412 9.000 RON
Viramentele interne sunt evideniate cu ajutorul contului 581 Viramente
interne. Acest cont de activ este folosit pentru evidenierea sumelor virate dintr-un
cont de trezorerie n altul. Acest cont nu prezint sold.
Exemplu: O societate comercial depune la banc suma de 50.000 RON,
sum care este utilizat n vederea deschiderii unui acreditiv n favoarea unui
furnizor intern. Totodat, societatea acord unui salariat un avans spre decontare n
valoare de 5.000 RON, pentru achiziionarea unor materiale dintr-o alt localitate.
La ntoarcere se realizeaz justificarea avansului primit, ntocmindu-se decontul de
cheltuieli, care cuprinde:
bilete de transport 300 RON
cazare 400 RON
diurn 100 RON
materiale achiziionate 4.000 RON
a) depunerea numerarului la banc
581 = 5311 50.000 RON
i
5121 = 581 50.000 RON
Conturi la banc n lei Viramente interne
b) constituirea acreditivului
581 = 5121 50.000 RON
i
5411 = 581 50.000 RON
c) acordarea avansului spre decontare
581 = 5311 5.000 RON
i
542 581 5.000 RON
d) justificarea avansului
% = 542 4.800 RON
625 Avansuri de trezorerie 800 RON
Cheltuieli cu deplasri,
detari, transferri
302 4.000 RON
Materiale consumabile
i
581 542 200 RON
Viramente interne Avansuri de trezorerie
5311 581 200 RON
86
VII. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR
I VENITURILOR
Procesul de producie i desfacere a bunurilor materiale, de executare de

lucrri i prestri servicii presupune utilizarea factorilor de producie i, implicit,
consumarea acestora. Consumul i plile privind factorii de producie efectuate la
nivelul unei societi reprezint cheltuielile acesteia.
Cheltuielile includ:
- cheltuielile care apar n procesul desfurrii activitii curente a societii, i
anume costul vnzrilor, salariile i amortizarea, ele regsindu-se sub forma ieirilor
sau scderii valorii actuale (numerar, stocuri, terenuri, mijloace fixe);
- pierderile care reprezint diminuri ale beneficiilor economice (n aceast
categorie se includ pierderile rezultate din dezastre, cum ar fi: inundaiile, incendiile
etc., precum i pierderile rezultate din ieirea activelor pe termen lung);
- pierderile nerealizate care includ pierderile rezultate din creterea unor
mprumuturi contractate de societate n valut.
Evidena cheltuielilor se organizeaz pe feluri de cheltuieli, dup natura lor i
se grupeaz dup destinaia pe care o au n societate n cheltuieli de exploatare,
cheltuieli financiare, cheltuieli extraordinare, cheltuieli cu amortizrile, provizioanele
i ajustarea la inflaie i cheltuielile cu impozitul pe profit i alte impozite.
Evidena contabil a cheltuielilor se ine cu ajutorul conturilor din clasa
6 Conturi de cheltuieli, clas care conine urmtoarele costuri sintetice de gradele
I i II.
CLASA 6 CONTURI DE CHELTUIELI

60. Cheltuieli privind stocurile
601. Cheltuieli cu materiile prime
602. Cheltuieli cu materialele consumabile
6021. Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022. Cheltuieli privind combustibilul
6023. Cheltuieli privind materialele pentru ambalat
6024. Cheltuieli privind piesele de schimb
6025. Cheltuieli privind seminele i materialele de plantat
6028. Cheltuieli privind alte materiale consumabile
603. Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar
604. Cheltuieli privind materialele nestocate
605. Cheltuieli privind energia i apa
606. Cheltuieli privind animalele i psrile
607. Cheltuieli privind mrfurile
608. Cheltuieli privind ambalajele
87
61. Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri
611. Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile
612. Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile
613. Cheltuieli cu primele de asigurare
614. Cheltuieli cu studiile i cercetrile
62. Cheltuieli cu alte servicii executate de teri
621. Cheltuieli cu colaboratorii
622. Cheltuieli privind comisioanele i onorariile
623. Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate
624. Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal
625. Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri
626. Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii
627. Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate
628. Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri
63. Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
64. Cheltuieli cu personalul
641. Cheltuieli cu salariile personalului
642. Cheltuieli cu tichetele de mas acordate salariailor
645. Cheltuieli privind asigurrile i protecia social
6451. Contribuia unitii la asigurrile sociale
6452. Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj
6453. Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate
6458. Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social
65. Alte cheltuieli de exploatare
654. Pierderi din creane i debitori diveri
6581. Despgubiri, amenzi i penaliti
6582. Donaii i subvenii acordate
6583. Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital
66. Cheltuieli financiare
663. Pierderi din creane legate de participaii
664. Cheltuieli privind investiiile financiare cedate
6641. Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate
6642. Pierderi din investiiile pe termen scurt cedate
665. Cheltuieli din diferene de curs valutar
666. Cheltuieli privind dobnzile
667. Cheltuieli privind sconturile acordate
668. Alte cheltuieli financiare
67. Cheltuieli extraordinare
671. Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare
88
68. Cheltuieli cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere sau
pierdere de valoare
681. Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru
depreciere
6811. Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor
6812. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele
6813. Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imo-
bilizrilor
6814. Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea acti-
velor circulante
686. Cheltuieli financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierdere de valoare
6863. Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a
imobilizrilor financiare
6868. Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a
obligaiunilor
69. Cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite
691. Cheltuieli cu impozitul pe profit
698. Cheltuieli cu impozitul pe venit i cu alte impozite care nu apar n elementele
de mai sus16
Toate conturile de cheltuieli sunt conturi de procese economice, au funcie

contabil de activ, se debiteaz n momentul efecturii consumurilor sau al plilor,
i se crediteaz pe parcursul perioadei, cu sumele alocate rezultatului exerciiului.
Orice activitate, desfurat de ctre agenii economici necesit, n mod
obiectiv, anumite consumuri de munc vie i materializat, care poart denumirea
general de cheltuieli i reprezint sumele sau valorile pltite pentru: consumurile,
lucrrile executate i serviciile prestate de care beneficiaz unitatea patrimonial,
cheltuieli cu personalul, executarea unor obligaii legale sau contractuale i chel-
tuieli extraordinare.
Organizarea contabilitii cheltuielilor are la baz concepia dualist specific
rilor cu economie de pia dezvoltat i anume:
Contabilitatea financiar, care cuprinde n obiectul su evaluarea i nre-
gistrarea cheltuielilor grupate n funcie de natura activitilor (exploatare, financiar,
extraordinar) i de natura resurselor utilizate (cheltuieli cu materii prime, materiale,
de personal, servicii primite, amortizri, etc.)
Contabilitatea de gestiune, care cuprinde n obiectul su contabilizarea
cheltuielilor grupate n funcie de destinaia i funcia lor pe feluri de produse,
lucrri i servicii.
La organizarea contabilitii financiare a cheltuielilor se ine seama de unele
din principiile de organizare a contabilitii, astfel:
Potrivit principiului independenei exerciiului toate operaiile care determin
cheltuielile sunt nregistrate n contabilitate n momentul producerii lor fr a se ine
seama de data plilor lor. Reflectarea cheltuielilor n faza de angajare i consum face
din contabilitatea financiar o contabilitate de angajamente.
89
Principiul prudenei impune nregistrarea cheltuielilor cu amortizrile i
ajustrile indiferent de existena unor rezultate diferite.
Cheltuielile reflectate n contabilitatea financiar pot fi grupate n funcie de
momentul angajrii lor astfel:
a) Cheltuieli constatate n momentul plii lor care se nregistreaz n
coresponden cu conturile de trezorerie;
b) Cheltuieli angajate, cu plata ulterioar, motiv pentru care se nregistreaz
n coresponden cu conturile de teri;
c) Cheltuieli contabile calculate pentru a estima deprecierile definitive sau
latente, fr a angaja o plat, reprezentate de amortizri i ajustri pentru depreciere.
Cheltuielile ce fac obiectul contabilitii financiare se grupeaz, de asemenea,
pe feluri de cheltuieli, dup natura lor, astfel:
a) Cheltuieli de exploatare se refer la complexitatea activitilor economice
pe care ntreprinderea le poate desfura, fiind sistematizate n cinci categorii:
Cheltuieli privind consumurile de materii prime, materiale auxiliare,
combustibil, ambalaje, piese de schimb, seminele i materialele de plantat, furajele
i alte materiale consumabile, costul de achiziie al obiectelor de inventar
consumate sau uzura acestora, costul de achiziie al materialelor nestocate, trecute
direct asupra cheltuielilor, costul de achiziie al energiei i apei consumate, costul
de achiziie al animalelor i psrilor i costul mrfurilor vndute;
Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri: ntreinere i reparaii,
redevene, locaii de gestiune i chirii, studii i cercetri inclusiv sumele pltite pentru
contractele de cercetare, cheltuieli cu alte servicii executate de teri colaboratori,
comisioane, onorarii, cheltuieli de protocol, reclam, publicitate, transportul de
bunuri i personal, deplasri, detari i transferuri, pot i taxe de telecomunicaii,
servicii bancare i altele);
Cheltuieli cu impozitele, taxele i vrsmintele asimilate, suportate de uni-
tatea patrimonial ca: impozitul pe cldiri, alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
(taxa pentru folosirea terenurilor, taxa asupra mijloacelor de transport i altele);
Cheltuieli cu personalul ca: salariile i alte drepturi de personal, asigurrile
i protecia social, contribuia unitii la asigurrile sociale i pentru ajutorul de
omaj, cheltuielile cu pregtirea i perfecionarea profesional i alte cheltuieli cu
personalul suportate de unitatea patrimonial;
Alte cheltuieli de exploatare, cum ar fi pierderile din creane i alte chel-
tuieli de exploatare;
Operaii de gestiune (despgubiri, amenzi, penaliti i lipsuri de inventar,
donaii i subvenii acordate, inclusiv prelevrile i donaiile fcute n scopuri
umanitare precum i pentru sprijinirea activitilor sociale, culturale i sportive,
pierderi din debitori diveri);
Operaii de capital (valoarea contabil a imobilizrilor cedate i alte chel-
tuieli de exploatare).
b) Cheltuieli financiare, care cuprind:
Pierderi din creane legate de participani;
Pierderile din vnzarea titlurilor de plasament;
Diferenele nefavorabile de curs valutar, din operaiile curente i disponi-
bilitile n devize;
Dobnzile curente aferente mprumuturilor primite i altor datorii privind
exerciiul n curs;
Sconturile acordate clienilor;
Alte cheltuieli financiare (pierderi din creane de natur financiar i altele).
90
c) Cheltuieli extraordinare, reprezentnd acele cheltuieli care nu sunt legate
de activitatea normal, curent a unitii patrimoniale i se refer la:
Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare.
d) Cheltuieli cu amortizrile i ajustrile privind pierderile de valoare sunt
grupate n funcie de natura lor, n sensul activitii care le ocazioneaz (exploatare,
financiare).
Cheltuieli cu amortizarea cuprind amortizarea imobilizrilor corporale i
necorporale;
Cheltuielile cu ajustrile privind pierderile de valoare sunt formate din:
Provizioane
Ajustri privind deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor;
Ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie;
Ajustri pentru deprecierea creanelor i ajustri pentru deprecierea sau
pierderea de valoare a costurilor de trezorerie
Amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor;
e) Cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite, ce se datoreaz trimestrial
statului cu definitivarea la sfritul exerciiului.
De menionat c n raportrile fiscale cheltuielile cu amortizrile i provi-
zioanele se regrupeaz n funcie de natura lor i se include, dup caz, n cheltuieli
de exploatare, cheltuieli financiare sau cheltuieli extraordinare.
n afara gruprii oficiale, se pot efectua i alte clasificri ale cheltuielilor,
dup diverse criterii i care stau la baza determinrii anumitor indicatori analizei
economice, determinrii unor obligaii fiscale etc.:
a) Astfel, dac avem n vedere rolul cheltuielilor n determinarea indicatorilor
economici cu caracter global, cheltuielile se grupeaz n urmtoarele categorii:
Cheltuieli care alctuiesc costul global al produciei; cheltuieli de exploatare
(cu excepia cheltuielilor de protocol, reclama i publicitate); cheltuieli financiare (la
ntreprinderile cu ciclul lung de fabricaie); cheltuieli de exploatare privind amorti-
zrile i provizioanele;
Cheltuieli care se suport din rezultatul financiar brut, neimpozitat: cheltuieli
de protocol, reclam i publicitate; cheltuieli extraordinare privind amortizrile i
provizioanele;
Cheltuieli care se suport din rezultatul financiar impozabil: impozitul pe profit.
b) Dac avem n vedere rolul cheltuielilor n analiza activitii pe genuri de
activiti, cheltuielile dup natura lor pot fi reclasate (pe baza documentelor primare)
pe funcii ale ntreprinderii, n:
Cheltuieli de aprovizionare;
Cheltuieli de fabricaie;
Cheltuieli de distribuie (desfacere);
Cheltuieli administrative;
Cheltuieli financiare.
c) n raport de rolul lor n analiza rentabilitii produselor obiectiv al
contabilitii de gestiune cheltuielile se pot grupa, innd seama de dependena pe
care o au cu volumul produciei sau al vnzrilor, n:
cheltuieli variabile sau operaionale;
cheltuieli fixe sau de structur;
Privite prin prisma contabilitii de gestiune, cheltuielile se pot grupa i n:
cheltuieli directe;
cheltuieli indirecte, grupare care servete la calculul costurilor pe produse.
91
d) Un alt criteriu deosebit de important pentru asigurarea unei gestiuni corecte,
l constituie clasificarea cheltuielilor n raport de utilitatea lor n asigurarea unui venit
n perioada n care sunt efectuate.
Din acest punct de vedere se poate face urmtoarea grupare:
Cheltuieli curente, adic, cheltuieli aferente perioadei de exerciiu, efectuate
n scopul obinerii unui venit imediat (cheltuieli de producie, cheltuieli de vnzare,
cheltuieli de administrare);
Cheltuieli pltite n avans, adic, cheltuieli al cror efect se repartizeaz pe
mai multe exerciii i care vor fi utile pentru obinerea de venituri n cursul
exerciiilor urmtoare.
Acest criteriu, aplicat n contabilitatea financiar, este deosebit de util deoarece
el rspunde principiului atarii cheltuielilor la veniturile crora se asociaz.
Operaiile economice corespunztoare cheltuielilor se oglindesc n conta-
bilitate pe baz de documente justificative i centralizatoare n care sunt nscrise,
dintre care se amintesc cele utilizate n mod curent n activitatea practic:
Factura pentru achiziionarea de valori materiale nestocabile, pentru tariful de
transport privind bunurile i personalul, pentru servicii prestate de teri .a.
Chitana pentru diverse aprovizionri din comerul en-detail.
Bonul fiscal cod PETROM, care oglindete aprovizionrile (consumurile) de
carburani i lubrifiai.
Avizul de nsoire, atunci cnd bunurile aprovizionate nu sunt facturate.
Extrasul de cont, n situaia unor pli direct din conturile deschise la bnci,
cum sunt comisioanele reinute de unitile bancare.
Ordin de deplasare (delegaie) pentru diurna aferent deplasrilor n interesul
ntreprinderii.
Listele i procesul verbal de inventariere, care reflect lipsurile n gestiune
imputabile sau neimputabile privind activele circulante.
Documente specifice pentru anumite categorii de cheltuieli, cum sunt cele
care privesc consumul de energie electric, serviciile potale, telefon, telegraf,
transportul de mrfuri pe calea ferat .a.
Centralizatorul bonurilor de consum pentru nregistrarea n contabilitate i
bonul de consum pentru eliberarea din magazie a materiilor prime i materialelor
destinate consumului.
Centralizatorul statelor de salarii pentru cheltuielile privind salariile, asi-
gurrile sociale i protecia social .a.
Tipuri de nregistrri contabile:
a) nregistrarea consumului de stocuri
60 = 3
Cheltuieli privind stocurile Conturi de stocuri i producie
n curs de execuie
b) nregistrarea cheltuielilor cu lucrrile i serviciile executate de teri
61 = %
Cheltuieli cu lucrrile i 40
serviciile executate de teri Furnizori i conturi asimilate
51
Conturi la bnci
53
Casa
92
c) nregistrarea cheltuielilor cu alte servicii executate de teri
62 = %
Cheltuieli cu alte servicii 40
executate de teri Furnizori i conturi asimilate
51
Conturi la bnci
53
Casa
d) nregistrarea cheltuielilor cu alte impozite, taxe i vrsmnt asimilate
635 = %
Cheltuieli cu alte impozite, 446
taxe i vrsmnt asimilate Alte impozite, taxe i vrsminte
asimilate
447
Fonduri speciale, taxe
e) nregistrarea cheltuielilor cu personalul
641 = 421
Cheltuieli cu salariile personalului Personal-salarii datorate
645 = 43
Cheltuieli privind asigurrile Asigurri sociale, protecia
i protecia social social i conturi asimilate
f) nregistrarea altor cheltuieli de exploatare
65 = %
Alte cheltuieli de exploatare 4118
Clieni inceri sau n litigiu
461
Debitori diveri
3
Conturi de stocuri i producie
n curs de execuie
2
Conturi de imobilizri
512
531
Casa
503
Aciuni proprii
505
Obligaiuni emise i rscumprate
93
g) nregistrarea cheltuielilor financiare
66 = %
Cheltuieli financiare 26
Imobilizri financiare
50
Investiii financiare
pe termen scurt
512
531
Casa
168
Dobnzi aferente mprumuturilor
i datoriilor asimilate
4528
Dobnzi privind decontrile
4558
Asociai dobnzi
la conturi curente
5198
4111
Clieni
461
Debitori diveri
h) nregistrarea cheltuielilor privind calamitile i alte evenimente extraor-

dinare
671 = %
Cheltuieli privind calamitile i alte 2
evenimente extraordinare Conturi de imobilizri
3
n curs de execuie
512
531
Casa
94
i) nregistrarea cheltuielilor cu amortizrile, provizioanele i ajustarea la inflaie
68 = %
Cheltuieli cu amortizrile, 28
provizioanele i ajustrile pentru Amortizri privind
deprecierea sau pierderea de valoare imobilizrile
29
Ajustri pentru deprecierea
sau pierderea de valoare
a imobilizrilor
15
Provizioane
39
stocurilor i produciei
n curs de execuie
49
Ajustri pentru
deprecierea creanelor
59
a conturilor de trezorerie
j) nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit
691 = 441
Cheltuieli cu impozitul pe profit Impozit pe profit
Veniturile unei societi sunt reprezentate de urmtoarele elemente:
- venituri din activitile curente;
- ctiguri din orice alte surse;
- venituri nerealizate.
n categoria veniturilor din activiti curente se includ veniturile din vnzri,
din prestarea de servicii, executarea de lucrri, precum i cele ce rezult din
utilizarea de ctre teri a activelor societii (se pot obine venituri ce mbrac
forma dobnzilor-ncasate pentru utilizarea numerarului, redevenelor-ncasate
pentru utilizarea unor active pe termen lung sau dividendelor ce decurg din titlurile
de valoare deinute la societi).
n categoria ctigurilor din orice alte surse se includ, de regul, sumele
rezultate n urma ieirii activelor imobilizate pe termen mediu/lung.
Veniturile unei societi comerciale sunt reprezentate de sumele ncasate sau
de ncasat din operaiile de exploatare, financiare sau extraordinare.
Evidena veniturilor se organizeaz pe feluri de venituri, dup natura lor, i se
grupeaz n venituri din exploatare, venituri financiare, venituri extraordinare,
venituri din provizioane i ajustarea la inflaie i venituri din impozitul pe profit
amnat.
Evidena contabil a veniturilor se ine cu ajutorul conturilor din clasa 7 Conturi
de venituri, clas care conine urmtoarele conturi sintetice de gradul I i II.
95
CLASA 7 CONTURI DE VENITURI
70. Cifra de afaceri net
701. Venituri din vnzarea produselor finite
702. Venituri din vnzarea semifabricatelor
703. Venituri din vnzarea produselor reziduale
704. Venituri din lucrri executate i servicii prestate
705. Venituri din studii i cercetri
706. Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii
707. Venituri din vnzarea mrfurilor
708. Venituri din activiti diverse
71. Variaia stocurilor
72. Venituri din producia de imobilizri
721. Venituri din producia de imobilizri necorporale
722. Venituri din producia de imobilizri corporale
74. Venituri din subvenii de exploatare
7411. Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei afaceri
7412. Venituri din subvenii de exploatare pentru materii prime i materiale
consumabile
7413. Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli externe
7414. Venituri din subvenii de exploatare pentru plata personalului
7415. Venituri din subvenii de exploatare pentru asigurri i protecie social
7416. Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare
7417. Venituri din subvenii de exploatare aferente altor venituri
7418. Venituri din subvenii de exploatare pentru dobnda datorat
75. Alte venituri din exploatare
754. Venituri din creane reactivate i debitori diveri
7581. Venituri din despgubiri, amenzi i penaliti
7582. Venituri din donaii i subvenii primite
7583. Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital
7584. Venituri din subvenii pentru investiii
76. Venituri financiare
761. Venituri din imobilizri financiare
7611. Venituri din aciuni deinute la entitile afiliate
7613. Venituri din interese de participare
762. Venituri din investiii financiare pe termen scurt
763. Venituri din creane imobilizate
764. Venituri din investiii financiare cedate
7641. Venituri din imobilizri financiare cedate
7642. Ctiguri din investiii pe termen scurt cedate
765. Venituri din diferene de curs valutar
766. Venituri din dobnzi
767. Venituri din sconturi obinute
768. Alte venituri financiare
96
77. Venituri extraordinare
771. Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare
78. Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare
781. Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea de
exploatare
7812. Venituri din provizioane
7813. Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor
7814. Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante
7815. Venituri din fondul comercial negativ
786. Venituri financiare din ajustri pentru pierdere de valoare
7863. Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare a imobi-
lizrilor financiare
7864. Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare a activelor
circulante.
Toate conturile de venituri sunt conturi de procese economice, cu funcie
contabil de pasiv; se crediteaz cu sumele reprezentnd venituri de ncasat sau
ncasate i se debiteaz pe parcursul perioadei, n condiiile prevzute de regle-
mentri i cu repartizarea lor, la finele perioadei, la rezultatul exerciiului.
Veniturile sunt reprezentate de totalitatea operaiilor economice care afecteaz
patrimoniul ntreprinderii prin mrirea activului, operaii care se concretizeaz n
livrarea bunurilor mobile, a bunurilor imobile pentru care s-a transferat dreptul de
proprietate, n servicii prestate sau lucrri executate n condiiile n care se fac
ncasri n numerar ori dac se nregistreaz n prealabil creanele asupra clienilor,
sau prin diminuarea ajustrilor dac acestea rmn fr obiect.
Potenialul economic al societilor comerciale, consecin a potenialului
tehnic, productiv, comercial dar i managerial, este capacitatea de a crea venituri ca
unic surs de acoperire a cheltuielilor i realizarea unui profit suficient spre a
asigura dezvoltarea i a mpiedica erodarea capitalului.
n actualul sistem contabil, organizarea evidenei veniturilor i concepia
general despre venituri se schimb fundamental n ideea delimitrii eforturilor i
efectelor economico-financiare cu foarte mare claritate, asupra unei anume pe-
rioade de gestiune.
Veniturile, ca de altfel i cheltuielile, se delimiteaz dup natura lor, n sensul
naturii activitii care le genereaz, i anume: venituri de exploatare, venituri
financiare i venituri extraordinare. n cadrul fiecreia dintre aceste categorii se
face diferenierea pe feluri de venituri.
Totodat este delimitat i categoria venituri din provizioane, venituri care
prezint particularitatea c se constituie numai prin intermediul operaiilor contabile
de diminuare sau anulare a ajustrilor pentru pierderea de valori, fr angajarea unor
operaii de ncasare.
Cele patru categorii de venituri amintite se au n vedere n ceea ce privete
organizarea contabilitii, n cadrul creia sunt stabilite cinci grupe de conturi
pentru venituri de exploatare, care au structur eterogen, i cte o singur grup de
conturi pentru fiecare din cele trei categorii de venituri, astfel:
a) Venituri de exploatare, reprezentnd diversitatea activitilor economice
ce se realizeaz n cadrul ntreprinderii, se grupeaz astfel:
venituri din vnzarea de produse, mrfuri, servicii prestate i din alte
activiti care, pe de o parte, reprezint indicatorul denumit Cifra de afaceri, iar
97
pe de alt parte se constituie pe baza documentelor de livrare sau predare ctre
beneficiari. n ceea ce privete cifra de afaceri, aceasta nu include rabaturile,
remizele i alte reduceri acordate clienilor;
venituri din producia stocat, unde se ncadreaz creterea sau diminuarea,
dup caz, a costurilor de producie efective totale de la sfritul perioadei de
gestiune n comparaie cu nceputul acesteia;
venituri din producia de imobilizri corporale i necorporale ce privesc
valoarea sau costul de producie al bunurilor realizate pe cont propriu pentru
nevoile interne ale societii;
venituri din subvenii de exploatare, se refer la sumele nerambursabile ce
se primesc de la bugetul de stat, de la colectivitile publice sau de la alte uniti
patrimoniale n vederea acoperirii diferenelor de pre i a pierderilor sau pentru
anumite finanri aa cum este cazul cheltuielilor de cercetare;
alte venituri din exploatare, unde se include veniturile din creane reactivate
i alte venituri ocazionale, de tipul celor provenite din imputarea unor prejudicii
cauzate de personalul unitii sau de ctre teri.
b) Venituri financiare formate din:
venituri din participanii;
venituri din alte imobilizri financiare;
venituri din creane imobilizate;
venituri din titluri de plasament;
venituri din diferenele favorabile de curs valutar;
venituri din dobnzi;
venituri din sconturi obinute;
alte venituri financiare.
c) Venituri extraordinare nu au legtur cu activitatea normal a unitii, de
exploatare sau financiar. Cu ajutorul lor se ine evidena acelor venituri rezultate
din compensaiile primite pentru cheltuieli sau pierderi din calamiti sau alte eve-
nimente extraordinare.
d) Venituri din ajustri de valoare se constituie prin anularea sau diminuarea
sumelor nregistrate anterior drept provizioane, fiind stabilit cte o grup de venituri
pentru fiecare din categorii de activiti amintite.
Dac avem n vedere modul de utilizare a veniturilor n determinarea rezul-
tatului exerciiului (profitul sau pierdere) supus repartizrii, veniturile se pot grupa
n dou categorii:
venituri curente, formate din venituri din exploatare i venituri financiare;
venituri extraordinare, cu precizarea c veniturile din diminuarea sau anularea
provizioanelor se vor subdivide ntre cele dou categorii n raport cu caracteristica
acestora (modul de provenien).
Rezultatul exerciiului, prezint soldul final al contului de profit i pierdere,
supus repartizrii i prin urmare, compararea veniturilor cu cheltuielile efectuate consti-
tuie o etap important a activitii financiar-contabile, de caracterizare a gestiunii.
Unul dintre principiile contabilitii este principiul independenei exerciiilor,
principiu care are la baz alte dou principii, dintre care unul este principiul
recunoaterii (constatrilor) veniturilor. n doctrina i practica nord-american
el mai este recunoscut sub numele de principiul realizrii (realization principle).
n conformitate cu acest principiu, un profit trebuie s fie constatant numai n
98
momentele n care societatea realizeaz o operaie cu un ter, de schimb de bunuri
sau de servicii. Teoria, doctrina i chiar practica dovedesc c recunoaterea veni-
turilor este o operaie cu mai multe interpretri i soluii.
Principiul recunoaterii veniturilor se refer, n mod direct, la recunoaterea
veniturilor i, indirect, la msurarea acestora. Venitul este recunoscut, n general,
numai n momentul vnzrii.
Doctrina i practica rilor din Europa continental demonstreaz c recu-
noaterea veniturilor se face i n momentul produciei. Cazurile rilor anglo-saxone,
n legtur cu aceast soluie, sunt extrem de rare. n viziunea anglo-saxon mo-
mentul obiectiv pentru contabilizarea venitului este vnzarea unui bun sau prestarea
unui serviciu, iar naintea acestui moment, societatea nu este asigurat, n privina
vnzrii produsului su, deci ea nu poate msura cu certitudine preul de vnzare pe
care l va obine i nu poate s cunoasc totalitatea costurilor legate de fabricarea i
vnzarea bunurilor sau de prestarea serviciilor.
Se poate spune c recunoaterea unui venit se face cnd sunt ndeplinite dou
condiii:
fabricarea s fi fost ncheiat;
msurarea i ncasarea contravalorii venitului s fi fost sigure.
Cele dou condiii sunt satisfcute, n general, n cazul unei vnzri efectuate
la un ter independent. Orice alt metod de constatare a veniturilor dect cea
datat n momentul vnzrii reprezint teorii i practici mai mult sau mai puin
prudente, dup cum momentul recunoaterii se plaseaz n aval sau n amonte de
vnzarea bunurilor sau prestarea serviciilor.
Operaiile economice care privesc veniturile se nregistreaz n contabilitate
pe baza unor documente justificative i centralizatoare specifice n care sunt
consemnate, dintre care se amintesc cele utilizate n mod curent:
Factura pentru toate operaiile privind livrarea de bunuri sau prestarea de
servicii, cu decontare, de regul, ulterioar;
Factura extern INVOICE, n cazul operaiilor de export, document ce se
ataeaz la factura fiscal;
Monetarul utilizat de toate unitile comerciale cu amnuntul;
Bonul fiscal cod PETROM, n cazul vnzrii cu amnuntul a produselor
petroliere;
Avizul de nsoire pentru situaiile legale cnd factura aferent bunurilor
livrate se ntocmete ulterior, n cazul trimiterii de valori materiale pentru prelu-
crarea la teri .a.;
Extrasul de cont, n cazul ncasrii unor venituri direct n conturile deschise
la bnci, cum este cazul dobnzii cuvenite pentru disponibilul din cont .a.;
Inventarul i procesul verbal de inventariere pentru plusurile n gestiune, n
special la activele circulante materiale i bneti;
Documente specifice (exemplu: facturi adecvate) pentru anumite categorii
de venituri, cum sunt cele care privesc livrrile de energie electric, cele de prestri
servicii de pot, telefon, telegraf .a.;
Bonul de predare, transfer, restituire, servete, printre altele, pentru predarea
la magazie a produselor finite sau a semifabricatelor etc.
Potrivit principiului independenei exerciiilor, operaiile care determin
venituri sunt nregistrate n momentul generrii lor. Astfel prezentate, veniturile
sunt nregistrate n momentul obinerii i realizrii lor.
99
Dup perioada la care se refer, veniturile se grupeaz n:
- venituri curente: sunt reprezentate de veniturile perioadei curente, indiferent
de momentul obinerii lor;
- venituri realizate n avans: sunt reprezentate de acele venituri ce se concre-
tizeaz n perioada curent, dar care sunt aferente exerciiului financiar urmtor;
- venituri de realizat: sunt reprezentate de veniturile ce privesc perioada
curent i se concretizeaz n exerciiul financiar urmtor.
Potrivit standardelor internaionale de contabilitate, veniturile trebuie evaluate
la valoarea just a mijloacelor de plat primite sau de primit; prin valoarea just se
nelege acea sum la care un activ poate fi tranzacionat sau o datorie poate fi
decontat, de bunvoie, ntre pri aflate n cunotin de cauz, n cadrul unei
tranzacii ce se caracterizeaz prin determinarea obiectiv a preului.
Veniturile din vnzarea bunurilor, din prestri de servicii, executri de
lucrri, din dobnzi, redevene i dividende trebuie recunoscute. Recunoaterea se
realizeaz dac sunt ndeplinite condiiile:
a) n cazul vnzrii de bunuri, prestri de servicii i executri de lucrri:
- mrimea veniturilor poate fi evaluat n mod rezonabil;
- costurile tranzaciei (n cazul vnzrii de bunuri), costurile aprute pe parcursul
contractelor de prestri servicii, executrii de lucrri i costurile de finalizare a acestora
sunt evaluate n mod rezonabil;
- este probabil ca beneficiile economice viitoare asociate tranzaciei s fie
generate ctre societate;
- societatea nu mai gestioneaz bunurile vndute, ea transfernd cumprto-
rului riscurile i avantajele semnificative ce rezult din proprietatea asupra acestora.
b) n cazul veniturilor din dobnzi, redevene i chirii recunoaterea se reali-
zeaz numai dac suma veniturilor poate fi determinat n mod rezonabil, iar
beneficiile economice asociate tranzaciei vor intra n societate:
- dobnzile, pe baza randamentului efectiv al activului sunt recunoscute periodic;
- redevenele, conform realitii economice a contractului sunt recunoscute pe
baza contabilitii de angajamente;
- dividendele sunt recunoscute n situaia n care s-a stabilit dreptul acionarului
de a primi plata.
Tipuri de nregistrri contabile
a) nregistrarea veniturilor din producia stocat
% = 711
Producia n curs de execuie
34
Produse
b) nregistrarea veniturilor din producia de imobilizri
% = 72
20 Venituri din producia de imobilizri
21
23
Imobilizri n curs
100
c) nregistrarea veniturilor din subvenii de exploatare
% = 74
445 Venituri din subvenii de exploatare
Subvenii
512
d) nregistrarea de venituri aferente cifrei de afaceri
4111 = 70
e) nregistrarea veniturilor financiare
% = 76
451 Venituri financiare
Decontri n cadrul grupului
461
Debitori diveri
512
401
Furnizori
2672
Dobnda aferent sumelor
datorate de filiale
2674
Dobnda aferent mprumuturilor
acordate pe termen lung
2679
Dobnzi aferente altor creane
imobilizate
f) nregistrarea veniturilor din provizioane i ajustarea la inflaie
% = 78
29 Venituri din provizioane
Provizioane pentru deprecierea i ajustarea la inflaie
imobilizrilor
39
Provizioane pentru deprecierea stocurilor
i producia n curs de execuie
49
Provizioane pentru deprecierea
creanelor
59
conturilor de trezorerie
101
VIII. LUCRRILE CONTABILE DE NCHIDERE
A EXERCIIULUI FINANCIAR
VIII.1. Prezentarea lucrrilor de nchidere
La finele fiecrui exerciiu financiar, o societate comercial trebuie s prezinte

situaiile financiare care cuprind:
bilanul;
contul de profit i pierdere;
situaia modificrilor capitalului propriu;
situaia fluxurilor de trezorerie;
politici contabile i note explicative.
n ceea ce privete notele explicative, acestea cuprind date privind activele
imobilizate, provizioanele pentru riscuri i cheltuieli, repartizarea profitului, analiza
rezultatului din exploatare, situaia creanelor i datoriilor, situaia aciunilor i obliga-
iunilor. Acestea includ, de asemenea, informaii privind salariaii, administratorii i
directorii, precum i calculul i analiza principalilor indicatori economico-financiari.
Lucrrile de nchidere a exerciiilor financiare sunt urmtoarele:
a) stabilirea balanei de verificare, nainte de efectuarea inventarierii;
b) inventarierea patrimoniului societii;
c) contabilizarea operaiunilor de regularizare;
d) stabilirea balanei de verificare, dup efectuarea inventarierii;
e) stabilirea rezultatului exerciiului: distribuirea profitului sau finanarea pierderii;
f) redactarea situaiilor financiare anuale.
a) Stabilirea balanei de verificare nainte de efectuarea inventarierii are ca prin-
cipal scop centralizarea i controlul exactitii datelor nregistrate n conturi. Astfel,
sunt verificate corelaiile dintre conturile sintetice i analitice, dintre egalitile generate
de dubla nregistrare a operaiunilor patrimoniale n contabilitate:
- concordana dintre totalul nregistrrilor din Registrul-jurnal i totalul rula-
jelor creditoare din balan;
- concordana dintre totalul soldurilor finale debitoare i creditoare din Cartea
mare i totalul soldurilor finale debitoare i creditoare din balan.
b) Inventarierea patrimoniului societii presupune inventarierea tuturor ele-
mentelor patrimoniale i are urmtoarele scopuri:
- verificarea integritii patrimoniului societii;
- identificarea bunurilor depreciate, fr desfacere sau greu vandabile, co-
menzilor n curs abandonate sau sistate etc.;
- determinarea valorii de utilitate (de inventar) a elementelor patrimoniale.
Evaluarea elementelor patrimoniale, cu ocazia inventarierii are n vedere
urmtoarele:
- bunurile de natura imobilizrilor i stocurilor sunt evaluate la valoarea actual
(de inventar) stabilit n funcie de preurile pieei, starea bunurilor, importana
acestora pentru societate etc.;
102
- creanele i datoriile se evalueaz la valoarea lor nominal cu excepia
creanelor i datoriilor incerte care sunt evaluate la valoarea de utilitate (reprezentat
de valoarea probabil de ncasat sau de plat, dup caz) i a acelor creane i datorii
exprimate n devize ce sunt evaluate inndu-se cont de cursul de nchidere al
exerciiului financiar;
- titlurile de valoare sunt evaluate n funcie de tranzacionarea sau nu a
acestora pe piaa bursier. Astfel, titlurile cotate sunt evaluate la cotaia din ultima
zi a exerciiului financiar, iar cele necotate la valoarea probabil de negociere;
- disponibilitile n valut sunt evaluate la cursul de schimb stabilit de banca
central pentru ultima zi a exerciiului financiar;
- bunurile depreciate, fr desfacere sau greu vandabile, sunt evaluate la
valoarea actual (de inventar), n funcie de utilitatea acestora i de probabilitatea
de valorificare a lor.
Inventarierea prezint o relaie proprie de stabilire a situaiei nete a patrimo-
niului, i anume:
Situaia net a patrimoniului = Activul inventariat Datoriile inventariate
c) Contabilizarea operaiunilor de regularizare presupune punerea n practic

a principiului prudenei i a principiului independenei exerciiilor. Astfel, pe lng
contabilizarea diferenelor de inventar, se va contabiliza orice pierdere probabil i
se vor delimita n timp cheltuielile i veniturile.
Diferenele de inventar pot mbrca fie forma de plusuri de inventar, fie
forma de minusuri de inventar. n situaia n care exist riscul de confuzie ntre
anumite bunuri, bunuri la care s-au depistat plusuri i minusuri de inventar, se pot
efectua compensri, acestea realizndu-se la nivelul valorii celei mai mici.
Plusurile de inventar sunt asimilate intrrilor. Bunurile de natura stocurilor de
materii prime i materiale achiziionate constatate ca plus de inventar sunt
nregistrate prin debitarea conturilor de eviden a acestora i creditarea conturilor
de cheltuieli, conturi n care se nregistreaz, de regul, consumul lor.
% = 60
30 Cheltuieli privind stocurile
Stocuri de materii prime
i materiale
38
Ambalaje
Plusurile de inventar constatate la stocurile obinute din producia proprie se
nregistreaz debitnd conturile de eviden a bunurilor respective i creditnd
conturile de eviden a produciei obinute.
% = 711
34
Produse
38
Ambalaje
103
Plusurile de inventar aferente imobilizrilor corporale au drept cont corespondent
contul Subvenii pentru investiii
= 134
21 Plusuri de inventar de natura imobilizrilor
Plusurile constatate la numerarul din casieria societii conduc la debitarea
contului de cas i creditarea contului de venituri corespunztor.
5311 = 7588
Cas n lei Alte venituri din exploatare
Minusurile de inventar sunt asimilate ieirilor i conduc, de regul, la
operaiuni contrare celor menionate n cazul plusurilor.
Bunurile de natura stocurilor de materii prime, materialelor i ambalajelor achizi-
ionate, constatate ca minus de inventar sunt nregistrate prin debitarea conturilor de
cheltuieli corespunztoare i creditarea conturilor de eviden a bunurilor menionate.
60 = %
Cheltuieli privind stocurile 30
i materiale
38
Ambalaje
Minusurile de inventar constatate la stocurile obinute din producie proprie
se nregistreaz debitnd contul de eviden a produciei obinute i creditnd
conturile de eviden a stocurilor respective.
711 = %
Variaia stocurilor 30
34
Produse
38
Ambalaje
Minusurile de active imobilizate presupun efectuarea urmtoarei nregistrri:
% = 20, 21, 23,
28 Conturi de eviden a
Amortizri privind imobilizrile imobilizrilor necorporale,
(pentru amortizarea nregistrat) corporale i n curs
6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte
operaiuni de capital
(pentru amortizarea nenregistrat)
n situaia n care minusurile de inventar se datoreaz vinei angajailor societii,
minusurile constatate sunt imputabile:
461 = %
Debitori diveri 758
4427
TVA colectat
104
Potrivit regulilor de evaluare a patrimoniului, pentru elementele de activ,
diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare, se
nregistreaz n contabilitate astfel:
- dac deprecierea este ireversibil pe seama amortizrii:
68 = 28
Cheltuieli cu amortizrile, provizioanele Amortizri privind imobilizrile
i ajustrile pentru deprecierea
- dac deprecierea este reversibil pe seama provizioanelor
68 = %
provizioanele i ajustrile pentru Ajustri pentru deprecierea
deprecierea sau pierderea de valoare sau pierderea de valoare
a imobilizrilor
39
n curs de execuie
49
Ajustri pentru
59
Ajustri pentru pierderea de
valoare a conturilor de trezorerie
Pentru elementele de pasiv, diferenele constatate n plus ntre valoarea de
inventar i valoarea de intrare se nregistreaz n contabilitate pe seama constituirii
de provizioane.
La finele fiecrui an, dac se constat c ajustrile pentru depreciere consti-
tuite anterior trebuie diminuate sau anulate, evidena contabil a acestor operaiuni
presupune debitarea conturilor din grupele 29, 39, 49 i 59 (dup caz) i creditarea
conturilor corespunztoare din grupa 78 Venituri din provizioane i ajustri pentru
deprecierea sau pierderea de valoare.
La finele exerciiului financiar are loc, de asemenea, regularizarea provi-
zioanelor constituite anterior sau constituirea de noi provizioane pentru finanarea
acelor cheltuieli i pierderi, a cror realizare sau plat este incert sau pentru
cheltuielile care devin exigibile n exerciiul financiar urmtor.
Astfel, se vor efectua urmtoarele nregistrri contabile:
- majorarea sau constituirea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli
6812 = 15
Cheltuieli de exploatare Provizioane
privind provizioanele
- diminuarea sau anularea provizioanelor
15 = 7812
Provizioane Venituri din provizioane
105
n cazul creanelor datoriilor i disponibilitilor bneti, exprimate n valut
evaluate la cursul de schimb din ultima zi a exerciiului financiar, pentru diferenele
constatate se efectueaz urmtoarele nregistrri contabile:
- n cazul diferenelor favorabile de curs valutar:
% = 765
4111 Venituri din diferene
Clieni de curs valutar
461
Debitori diveri
5124
Conturi la bnci n valut
5314
Casa n valut
16
mprumuturi i datorii asimilate
401
Furnizori
462
Creditori diveri etc.
- n cazul diferenelor nefavorabile de curs valutar:
665 = %
Cheltuieli din diferene de curs valutar 4111
Clieni
461
Debitori diveri
5124
5314
Casa n valut
401
Furnizori etc.
Delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor (consecin a aplicrii prin-
cipiului independenei exerciiului) a fost tratat n cadrul capitolului V.
Dup efectuarea inventarierii i contabilizarea operaiunilor de regularizare, se
impune pregtirea datelor necesare pentru determinarea rezultatului i ntocmirea
situaiilor financiare. Aceasta presupune ntocmirea unei noi balane de verificare i
verificarea egalitilor (corelaiilor) specifice.
Determinarea rezultatului exerciiului presupune urmtoarele etape:
determinarea rezultatului contabil;
determinarea rezultatului impozabil;
determinarea impozitului pe profit.
Rezultatul contabil se obine din nchiderea conturilor de cheltuieli i venituri
prin contul 121 Profit i pierdere.
a) nchiderea conturilor de cheltuieli
121 = 6
Profit i pierdere Conturi de cheltuieli
106
b) nchiderea conturilor de venituri
7 = 121
Conturi de venituri Profit i pierdere
n situaia n care contul 121 Profit i pierdere prezint sold final creditor,
rezultatul contabil mbrac forma profitului. Atunci cnd soldul este debitor,
rezultatul contabil mbrac forma de pierdere. Rezultatul contabil mai poart
denumirea de rezultat brut al exerciiului sau de rezultat nainte de impozitare.
Rezultatul fiscal se determin prin adugarea la rezultatul contabil a
cheltuielilor nedeductibile fiscal i scderea deducerilor fiscale. n situaia n care
rezultatul fiscal este pozitiv, atunci se determin impozitul pe profit.
Impozitul pe profit se determin potrivit formulei:
Impozitul pe profit = Rezultatul impozabil x cota de impozitare
Contabilizarea impozitului pe profit datorat i plata acestuia presupune
efectuarea urmtoarelor dou nregistrri contabile:
691 = 441
441 = 5121
Impozitul pe profit Conturi la bnci n lei
Distribuirea profitului net se efectueaz la societile comerciale cu capital
privat, potrivit hotrrilor luate n cadrul adunrii generale a acionarilor.
Profitul net obinut se repartizeaz, de regul, astfel:
a) constituirea rezervelor legale din profitul brut nainte de impozitare:
129 = 1061
Repartizarea profitului Rezerve legale
b) constituirea altor rezerve din profitul net:
129 = %
Repartizarea profitului 1062
Rezerve pentru aciuni proprii
1063
Rezerve statutare sau contractuale
1068
Alte rezerve
c) acoperirea pierderilor nregistrate n anii anteriori
129 = 1171
Repartizarea profitului Rezultatul reportat reprezentnd
profitul nerepartizat, respectiv
d) dividendele de pltit
129 = 457
Repartizarea profitului Dividende de plat
107
e) reportarea profitului a crui decizie de repartizare a fost amnat pentru
perioadele viitoare
121 = 1171
Profit i pierderi Rezultatul reportat reprezentnd
Dac rezultatul exerciiului este pierdere, se vor efectua urmtoarele nregistrri
contabile:
a) acoperirea pierderii suferite pe seama rezervelor i capitalului social
% = 121
1012 Profit i pierderi
Capital subscris vrsat
106
Rezerve
b) repartizarea pierderii (atunci cnd se amn decizia de acoperire a pierderii
nregistrate)
1171 = 121
Rezultatul reportat reprezentnd Profit i pierderi
pierderi nerecuperate
VIII.2. ntocmirea situaiilor financiare
Situaiile financiare anuale trebuie s ofere o imagine fidel a poziiei

financiare, performanei, modificrile capitalului i fluxurilor de trezorerie.
Situaiile financiare au de regul periodicitate anual acoperind exerciiul
financiar i anume perioada 1 ianuarie 31 decembrie.
ntocmirea situaiilor financiare anuale are la baz respectarea urmtoarelor
reguli:
corecia oricror erori referitoare la o perioad trecut, se realizeaz numai
n bilanul curent, bilanurile deja nchise rmnnd neschimbate;
datele nscrise n situaiile financiare anuale trebuie s corespund cu
datele nscrise n contabilitate, puse de acord cu rezultatele inventarierii;
nu se realizeaz compensarea posturilor de activ cu cele de pasiv i nici a
veniturilor cu cheltuielile.
Obiectivul situaiilor financiare este acela de a prezenta fidel informaii despre
poziia financiar, performanele i modificrile poziiei financiare a ntreprinderii,
utile pentru luarea deciziilor economice. Acest deziderat se atinge dac Standardele
Internaionale de Contabilitate sunt aplicate corespunztor i sunt prezentate
informaiile suplimentare necesare. Exist situaii speciale n care prezentarea fidel
este asigurat tocmai prin neaplicarea cerinelor unor standarde, caz n care trebuie
precizate n notele explicative motivele i circumstanele derogrilor.
Termenul comunicare, utilizat de normele IASC, n special de IAS 1 Pre-
zentarea situaiilor financiare, nseamn informaiile de furnizat n conturi.
108
n cadrul situaiilor financiare anuale fiecare dintre componente trebuie s fie
identificat n mod clar, fiind necesar, n numeroase situaii, punerea n eviden a
urmtoarelor informaii:
numele ntreprinderii, sau orice alt indicaie echivalent care s permit
identificarea acesteia;
dac este vorba despre conturi individuale sau despre conturi consolidate;
n privina bilanului, data la acare a fost nlocuit, iar n cazul contului de
profit i pierdere i a tabloului fluxurilor de trezorerie, perioada acoperit de
aceste situaii;
moneda n care sunt prezentate conturile;
exprimarea n mii, milioane sau ntr-o alt unitate, dac aceast opiune a
fost adoptat.
Situaiile financiare trebuie s fie ntocmite cel puin o dat pe an. Atunci
cnd n mod excepional, data bilanului unei ntreprinderi este modificat i cnd
perioada acoperit este mai mic sau mai mare de un an, ntreprinderea trebuie s
indice n notele explicative:
motivul pentru care a fost aleas o perioad diferit de un an;
faptul c fluxurile exerciiului precedent nu sunt comparabile.
Una din situaiile care motiveaz schimbarea datei de nchidere este repre-
zentat de achiziia unei ntreprinderi care i ntocmete situaiile financiare la o
dat diferit de cea a cumprtorului.
Orice ntreprindere care aplic normele contabile internaionale trebuie s
decis, n funcie de natura activitii sale, dac este util s efectueze distincia ntre
elementele curente sau necurente ale bilanului su, att pentru activ ct i pentru
pasiv. Dac aceast distincie nu se realizeaz, activele i pasivele sunt clasificate
n funcie de lichiditatea lor.
Indiferent de prezentarea reinut, ntreprinderea menioneaz, n situaiile
sale financiare, partea sub un an i partea peste un an a activelor i pasivelor,
pentru toate rubricile susceptibile s conin elemente pe termen scurt i elemente
pe termen lung.
Activele curente ale bilanului cuprind:
elemente destinate s fie utilizate, realizate sau consumate n cadrul
ciclului normal de producie al ntreprinderii;
activele destinate s fie negociate pe diferite piee deinute ntr-o perspectiv
pe termen scurt i care trebuie s fie realizate n maximum un an;
lichiditile, dac utilizarea lor nu este supus restriciilor.
Celelalte active sunt considerate elemente necurente. Ele includ imobilizrile
corporale i necorporale, ct i activele de exploatare sau financiare pe termen lung.
Ciclul de exploatare al unei ntreprinderi este reprezentat de timpul scurs
ntre achiziia materialelor, ce intr ntr-un proces i realizarea lor sub form de
lichiditi sau de instrumente ce pot fi uor convertibile n lichiditi.
Activele legate de ciclul normal de producie se refer n special la stocuri i
creane-clieni, inclusiv la partea acestor rubrici care nu trebuie s fie realizat
dect dup un termen de un an. Titlurile de plasament sunt active curente, dac este
prevzut ca operaia de cesiune a acestora s aib loc n mai puin de un an; n caz
contrar, ele sunt considerate active necurente.
109
O datorie constituie un element curent al pasivului, atunci cnd ea trebuie s
fie rambursat fie n cadrul ciclului normal de producie al ntreprinderii fia la o
scaden mai mic de un an.
Toate celelalte datorii sunt datorii necurente.
Unele datorii curente precum datoriile comerciale, cele legate de relaiile cu
salariaii i de alte costuri din exploatare formeaz pri ale fondului de rulment
utilizat n ciclul normal de exploatare. Astfel de elemente curente, ca i n cazul
activelor, sunt clasificate n categoria curente, chiar dac pri din ele sunt
scadente peste o perioad mai mare de un an.
Dintre elementele curente de pasiv, nelegate de ciclul de producie se
evideniaz partea de termen scurt a mprumuturilor purttoare de dobnzi,
creditele bancare pe termen scurt, dividendele de pltit, impozitele asupra
beneficiilor de pltit i datoriile pe termen scurt nelegate de exploatare. Datoriile
purttoare de dobnzi i care genereaz o finanare pe termen lung a fondului de
rulment sunt elemente necurente ale pasivului pentru partea lor scadent la o dat
superioar unui an.
Datoriile pe termen scurt, nelegate de ciclul normal de exploatare, fac parte
din categoria elementelor necurente ale pasivului dac sunt ndeplinite simultan
urmtoarele condiii:
este vorba despre datorii care, n momentul contractrii lor, erau datorii pe
termen lung;
ntreprinderea intenioneaz s refinaneze aceste datorii, prin intermediul
unei datorii pe termen lung;
aceast intenie este confirmat de existena unui contract de refinanare
sau reealonare a scadenelor, ncheiat nainte ca situaiile financiare s fi fost
aprobate.
Potrivit reglementrilor n vigoare la ntocmirea bilanului contabil se vor
avea n vedere urmtoarele reglementri:
bilanul contabil cuprinde toate elementele de activ i de pasiv grupate
dup natur, destinaie i lichiditate, respectiv natur, provenien i exigibilitate;
atunci cnd un element de activ sau o datorie este n relaie cu mai mult de
un alt element bilanier, relaia cu celelalte elemente se prezint fie sub elementul
la care apare, fie n notele explicative, dac prezentarea este esenial pentru
nelegerea conturilor anuale;
aciunile proprii i aciunile deinute n filiale vor fi prezentate distinct la
posturile prevzute pentru acestea;
angajamentele sub forma garaniilor, girurilor i ipotecilor de orice fel,
atunci cnd nu ndeplinesc condiiile pentru a fi recunoscute n bilan ca active sau
datorii, se vor prezenta n mod clar n notele explicative. pentru garaniile
considerate ca fiind semnificative se impune efectuarea unor prezentri detaliate
efectundu-se totodat distincie ntre diferitele tipuri de garanii recunoscute de
legislaia romn, ct i ntre acestea i tipul de garanii pe care legislaia romn
nu le recunoate;
elementele din bilan indicate cu numere arabe pot fi acumulate ntr-un
singur element n situaiile financiare ale unei ntreprinderi dac:
valorile individuale nu sunt semnificative pentru evaluarea poziiei financiare
i a performanei ntreprinderii pentru exerciiul financiar respectiv;
110
cumularea mbuntete claritatea prezentrii (valorile individuale ale
elementelor ce se combin se prezint n notele explicative).
pentru fiecare element care se prezint n cadrul postului Active imo-
bilizate trebuie furnizate n notele explicative urmtoarele informaii:
valorile corespunztoare care privesc elementul respectiv la nceputul i
sfritul exerciiului financiar;
micrile privind acest element, ocazionate de modificarea valorii, intrrilor
i ieirilor de active n timpul exerciiului financiar i de transferurile de active.
Valorile care privesc un element la nceputul i sfritul unui exerciiu
financiar se determin avnd n vedere costul de achiziie, costul de producie,
metodele de reevaluare n conformitate cu reglementrile legale emise n acest
scop, care s in seama de inflaie, utilitatea bunului, starea acestuia, preul pieei
sau metodele de evaluare destinate s in seama de inflaie, dup caz.
Pentru fiecare element de activ imobilizat se prezint: valoarea amortizrii
cumulate i a provizioanelor pentru depreciere la nceputul i sfritul exerciiului;
valoarea amortizrii i a provizioanelor pentru depreciere care privesc exerciiul
financiar respectiv; valoarea ajustrilor efectuate cu privire la amortizri i
provizioane pentru depreciere n cursul exerciiului financiar, ca urmare a ieirii de
active imobilizate din patrimoniu; valoarea ajustrilor efectuate asupra amortizrii
i provizioanelor pentru depreciere care privesc exerciiile anterioare;
dac pentru un activ nu se cunoate costul de achiziie i nu exist
informaii privind preurile sau cheltuielile necesare pentru determinarea lui, se va
avea n vedere valoarea just atribuit activului;
cheltuielile efectuate n cursul exerciiului financiar, dar care se refer la
un exerciiu ulterior se nscrie n cadrul postului bilanier Cheltuieli n avans.
veniturile recunoscute nainte de data ncheierii exerciiului financiar, dar
care privesc un exerciiu financiar ulterior se prezint n cadrul postului bilanier
Venituri n avans;
un provizion este recunoscut n momentul n care: ntreprinderea are o
obligaie curent (legal sau implicit) generat de un eveniment anterior; este pro-
babil ca o ieire de resurse care s afecteze beneficiile economice s fie necesar
pentru a onora obligaia respectiv; poate fi realizat o bun estimare a valorii
obligaiei;
suma provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli trebuie corelat cu riscurile
i cheltuielile previzibile.
Situaia fluxurilor de trezorerie se poate ntocmi avnd n vedere una din
urmtoarele dou metode:
metoda direct;
metoda indirect.
n conformitate cu norma internaional IAS 7 Tablourile fluxurilor de
trezorerie prin fluxuri de trezorerie prin fluxuri de trezorerie se au n vedere
intrrile i ieirile de lichiditi sau echivalente de lichiditi. Lichiditile se refer
la fondurile disponibile i la depozitele la vedere pe cnd echivalentele de
lichiditi sunt plasamente pe termen scurt, foarte lichide, convertibile cu uurin
ntr-o mrime determinat de lichiditi i a cror valoare nu risc s se schimbe n
mod semnificativ.
111
Deinerea echivalentelor de lichiditi are ca scop acela de a face fa
angajamentelor de trezorerie pe termen scurt.
Fluxurile de trezorerie nu cuprind micrile ntre elementele care constituie
lichiditi sau echivalente de lichiditi, deoarece aceste componente fac parte din
gestiunea trezoreriei ntreprinderii.
Tabloul fluxurilor de trezorerie trebuie s prezinte intrrile i ieirile de
fonduri generate de activitile de exploatare, de investiii i de finanare. El permite
utilizatorilor de situaii financiare:
s evalueze capacitatea ntreprinderii de a degaja lichiditi;
s determine necesitile de lichiditi;
s prevad scadenele i riscul ncasrilor viitoare;
s compare rezultatele ntreprinderii, prin eliminarea efectelor utilizrii
diferitelor metode contabile pentru aceiai operaii i evenimente.
Tabloul fluxurilor de trezorerie prezint intrrile i ieirile de fonduri
aferente unui exerciiu financiar, clasificat n:
fluxuri generate de activitile de exploatare;
fluxuri generate de activitile de investiii;
fluxuri generate de activitile de finanare.
Activitile de exploatare sunt principalele activiti aductoare de venituri cu
excepia acelor ntreprinderi ce desfoar activiti de investiii sau de finanare.
Mrimea micrilor de trezorerie legate de exploatare reprezint msura n
care ntreprinderea a degajat suficiente fluxuri de trezorerie n vederea rambursrii
mprumuturilor contractate, a meninerii capacitii de exploatare, vrsrii de
dividende, realizrii de noi investiii, toate acestea fr a recurge la noi surse
externe de finanare.
Prezentarea fluxurilor de trezorerie aferente activitii de exploatare utiliznd
metoda direct presupune c informaiile furnizate se refer la ncasri i pli
brute; utilizarea metodei indirecte presupune c rezultatul net este corectat pentru a
se ine seama de influena operaiilor care au un caracter monetar, de orice report
sau regularizare a ncasrilor sau plilor trecute sau viitoare, presupune de
exploatare precum i de elementele de venituri sau de cheltuieli asociate fluxurilor
de trezorerie care vizeaz investiiile sau finanarea.
IAS 7 recomand utilizarea metodei directe deoarece aceasta permite obinerea
de informaii care se dovedesc utile pentru estimarea fluxurilor viitoare de trezorerie,
fapt ce nu este posibil prin aplicarea metodei indirecte.
Fluxurile de numerar din activitatea de exploatare potrivit metodei directe au
n vedere urmtoarele elemente:
ncasrile n numerar generate de relaiile cu clienii;
plile n favoarea furnizorilor i personalului;
plile n numerar sau restituiri de impozit pe profit, doar dac nu pot fi
identificate n mod specific cu activitile de investiii sau de finanare.
Informaiile privind principalele categorii de intrri i ieiri de fonduri brute
pot s fie obinute pe baza nregistrrilor contabile ale ntreprinderii.
Potrivit metodei indirecte, fluxurile de numerar din activitatea de exploatare
cuprind rezultatul net, modificrile pe parcursul perioadei ale capitalului circulant
112
i ajustrile pentru elementele nemonetare i alte elemente incluse la activitile de
investiii sau de finanare.
Astfel fluxul net de trezorerie care provine din activitile de exploatare se
determin prin ajustarea rezultatului net inndu-se cont de incidena: variaiilor
intervenite n cursul exerciiului financiar n cadrul stocurilor, creanelor i dato-
riilor din exploatare; elementelor care nu comport nici ncasri nici pli, precum
amortizrile, provizioanele etc.; elementelor pentru care incidena trezoreriei se
realizeaz prin fluxurile de investiii i cele de finanare.
Fluxurile care rezult din activiti de investiii indic n ce msur plile au
fost efectuate n vederea achiziionrii de active destinate s genereze venituri de
trezorerie viitoare.
Determinarea fluxurilor de numerar din activiti de investiii, indiferent de
metoda folosit, are n vedere:
plile n numerar pentru achiziionarea de imobilizri corporale i necor-
porale, de instrumente de capital propriu i de crean ale altor ntreprinderi etc.;
ncasrile n numerar ce rezult din vnzarea de imobilizri corporale i
necorporale, de instrumente de capital propriu i de crean ale altor ntreprinderi;
avansurile n numerar i mprumuturile efectuate ctre alte pri;
ncasrile n numerar din rambursarea avansurilor i mprumuturilor efectuate
ctre alte pri.
Activitile de finanare sunt activitile ce antreneaz schimbri n mrimea
i structura capitalului propriu i capitalurilor mprumutate ale ntreprinderii.
Micrile de numerar din activitile de finanare se refer la:
veniturile n numerar din emisiunea de aciuni i alte instrumente ale capi-
talului propriu;
plile n numerar ctre acionari pentru achiziionarea sau rscumprarea
aciunilor ntreprinderii;
veniturile n numerar din emisiunea de obligaiuni, credite, ipoteci, alte
mprumuturi;
rambursrile n numerar ale unor sume mprumutate;
plile n numerar ale locatorului pentru reducerea obligaiilor legate de o
operaiune de leasing financiar.
Situaia modificrilor capitalurilor proprii are ca funcie principal furnizarea
elementelor de capital subscris, prime de capital, rezerve, rezultat reportat, rezultat
al exerciiului financiar n dinamic cu o evideniere distinct a creterilor sau
reducerilor efectuate prin transfer.
Notele explicative cuprind informaii legate de activele imobilizate, provi-
zioanele pentru riscuri i cheltuieli, repartizarea profitului, analiza rezultatului din
exploatare, situaia creanelor i datoriilor, principii, politici i metode contabile,
aciuni i obligaii, informaii privind salariaii, administratorii i directorii ntre-
prinderii, calculul i analiza principalilor indicatori economico-financiar, precum i
alte informaii.
113
Structura bilanului i contului de profit i pierderi se prezint astfel:
Structura bilanului
A. Active imobilizate
I. Imobilizri necorporale
1. Cheltuieli de constituire (ct. 201 2801) 1
2. Cheltuieli de cercetare-dezvoltare (ct. 203 2803 2903) 2
3. Concesiuni, brevete, licene, mrci, alte drepturi i valori similare 3
(drepturi de autor, franchire etc.) (ct. 2051 + 2052 + 208 2805 2808
2905 2908)
4. Fondul comercial (ct. 2071 2807 2907 2075) 4
5. Avansuri pentru imobilizri necorporale n curs de execuie (ct. 233 5
+ 234 2933)
TOTAL IMOBILIZRI NECORPORALE (rd. 1 + 2 + 3 + 4 + 5) 6
II. Imobilizri corporale
1. Terenuri i construcii (ct. 211 + 212 2811 2812 2911 2912) 7
2. Instalaii tehnice i maini (ct. 213 2813 2913) 8
3. Alte instalaii, utilaje i mobilier (ct. 214 2814 2914) 9
4. Avansuri i imobilizri corporale n curs de execuie (ct. 231 + 232 10
2931)
TOTAL IMOBILIZRI CORPORALE (rd. 7 + 8 + 9 + 10) 11
III. Imobilizri financiare
1. Titluri de participare deinute la societi n cadrul grupului (ct. 261 12
2961)
2. Creane asupra societilor din cadrul grupului, altele dect cele 13
comerciale (ct. 2671 + 2672 2965)
3. Titluri sub form de interese de participare (ct. 263 2963) 14
4. Creane din interese de participare (ct. 2675 + 2676 2967) 15
5. Titluri deinute ca imobilizri (ct. 262 + 264 + 265 2962 2964) 16
6. Alte creane (ct. 2674 + 2673 + 2678 + 2679 2966 2969) 17
7. Aciuni proprii (cu indicarea n note a valorii nominale) (ct. 2677 18
2968)
TOTAL IMOBILIZRI FINANCIARE (rd. 12 + 13 + 14 + 15 + 16 19
+ 17 + 18)
TOTAL ACTIVE IMOBILIZATE (rd. 6 + 11 + 19) 20
B. Active circulante
I. Stocuri
1. Materii prime i materiale consumabile (ct. 301 + 3021 + 3022 + 21
3024 + 3025 + 3026 + 3028 + 303 +/ - 308 + 351 + 358 +/ 388 391
3921 3922 3951 3958 398)
2. Producia n curs de execuie (ct. 331 + 332 + 341 +/ 3481 393 22
3941 3952)
3. Produse finite i mrfuri (ct. 345 + 346 +/ 3485 +/ 3486 +/ 3545 23
+ 3546 + 356 + 357 + 361 +/ 368 + 371 +/378 3945 3945 3953
3954 3956 3957 396 397 4428)
4. Avansuri pentru cumprri de stocuri (ct. 4091) 24
TOTAL STOCURI (rd. 21 + 22 + 23 + 24) 25
114
II. Creane
1. Creane comerciale (ct. 4092 4111 + 4118 + 413 + 418 491) 26
2. Sume de ncasat de la societile din cadrul grupului (ct. 4511 + 27
4518 4951)
3. Sume de ncasat de la societi la care se dein interese de 28
participare (ct. 4521 + 4528 4952)
4. Alte creane (ct. 425 + 4282 + 431 + 437 + 4382 + 441 + 4424 + 29
4428 + 444 + 445 + 447 + 4482 + 4582 + 461 + 473 496 + 5187)
5. Creane privind capitalul subscris i nevrsat (ct. 456 4953) 30
TOTAL CREANE (rd. 26 + 27 + 28 + 29 + 30) 31
III. Investiii financiare pe termen scurt
591)
592)
3. Alte investiii financiare pe termen scurt (ct. 5031 + 5032 + 505 + 34
5061 + 5062 + 5081 + 5088 593 595 596 598 + 5113 + 5114)
TOTAL INVESTIII FINANCIARE PE TERMEN SCURT 35
IV. Casa de conturi la bnci (ct. 5112 + 5121 + 5124 + 5125 + 5311 36
+ 5314 + 5321 + 5322 + 5323 + 5328 + 5411 + 5412 + 542)
TOTAL ACTIVE CIRCULANTE (rd. 25 + 31 + 35 + 36) 37
C. Cheltuieli nregistrate n avans (ct. 471) 38
TOTAL ACTIV (rd. 20 + 37 + 38) 39
D. Datorii pe termen scurt (mai puin de un an)
1. mprumuturi din emisiuni de obligaiuni (cele n monede con- 40
vertibile prezentate separat) ( ct. 1614 + 1615 + 1617 + 1618 + 1681 169)
2. Sume datorate instituiilor de credit (ct. 1621 + 1622 + 1624 + 1625 41
+ 1627 + 1682 + 5191 + 5192 + 5198)
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor (ct. 419) 42
4. Datorii comerciale (furnizori) (ct. 401 + 404 + 408) 43
5. Efecte de comer de pltit (ct. 403 + 405) 44
6. Sume datorate societilor din cadrul grupului (ct. 1661 + 1685 + 45
2691 + 4511 + 4518)
7. Sume datorate privind interesele de participare (ct. 1662 + 1686 + 46
2692 + 4521 + 4528)
8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale i datorii pentru asigurrile 47
sociale (ct. 1623 + 1626 + 167 + 1687 + 2698 + 421 + 423 + 424 + 426 +
427 + 4281 + 431 + 437 + 4381 + 441 + 4423 + 4428 + 444 + 446 + 447 +
4481 + 4551 + 4558 + 456 + 457 + 4581 + 462 + 473 + 509 + 5186 + 5193 +
5194 + 5195 + 5196 + 5197)
TOTAL DATORII PE TERMEN SCURT (ct. 40 + 41 + 42 + 43 + 48
44 + 45 + 46 + 47)
ACTIVE CIRCULANTE NETE (DATORII CURENTE NETE) (rd. 49
37 48)
115
E. Datorii scadente n termen de mai mult de un an
vertibile prezentate separat) (ct. 1614 + 1615 + 1617 + 1618 + 1681 169)
+ 1627 + 1682 + 5191 + 5192 + 5198)
2691 + 4511 + 4518)
2692 + 4521 + 4528)
sociale (ct. 1623 + 1626 + 167 + 1687 + 2698 + 421 + 423 + 424 + 426 +
427 + 4281 + 431 + 437 + 4381 + 441 + 4423 + 4428 + 444 + 446 + 447 +
4481 + 4551 + 4558 + 456 + 457 + 4581 + 462 + 473 + 509 + 5186 + 5193 +
5194 + 5195 + 5196 + 5197)
TOTAL DATORII PE TERMEN MEDIU I LUNG (rd. 50 + 51 + 58
52 + 53 + 54 + 55 + 56 + 57)
F. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli
1. Provizioane pentru pensii i alte obligaiuni similare 59
2. Alte provizioane (ct. 151) 60
TOTAL PROVIZIOANE (59 + 60) 61
G. Venituri nregistrate n avans (ct. 131 + 472) 62
H. Capital i rezerve
1. Capital subscris (cu prezentarea separat a celui vrsat i nevrsat) 63
nevrsat (ct. 1011)
vrsat (ct. 1012)
patrimoniul regiei (ct. 1015)
2. Prime de capital (ct. 1041 + 1042 + 1043 + 1044) 64
3. Rezerve din reevaluare (sold D sau C ct. 105) 65
4. Rezerve legale (ct. 1061) 66
5. Rezerve pentru aciuni proprii (ct. 1062) 67
6. Rezerve statutare sau contractuale (ct. 1063) 68
7. Alte rezerve (ct. 1068 +/ 107) 69
8. Rezultatul reportat (din perioade precedente) (sold D sau sold C ct. 70
117)
9. Rezultatul exerciiului (sold D sau C cont. 121) 71
Repartizarea profitului ct. 129
TOTAL CAPITAL I REZERVE (rd. 63 + 64 + 65 + 66 + 67 + 68 72
+ 69 + 70 + 71
10. Patrimoniul public (ct. 1016) 73
TOTAL PASIV (rd. 48 + 58 + 61 + 62 + 72 + 73) 74
116
Structura contului de profit i pierderi
1. Cifra de afaceri net (rd. 2 + 3 + 4) 1

Producia vndut (ct. 701 + 702 + 703 + 704 + 705 + 706 + 708) 2
Venituri din vnzarea mrfurilor (ct. 707) 3
Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri nete (ct. 4
7411)
2. Variaia stocurilor de produse finite, produse reziduale, 5
semifabricate i producie n curs de execuie sold D sau C (ct. 711)
3. Producia imobilizat (ct. 721 + 722) 6
4. Alte venituri din exploatare (ct. 758 + 7417) 7
VENITURI DIN EXPLOATARE TOTAL (rd. 1 + 5 /+ 6 + 7) 8
5.a. Cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile (ct. 601 9
+ 602 7412)
Alte cheltuieli materiale (ct. 603 + 604 + 606 + 608)
5.b. Alte cheltuieli din afar (cu energie i ap) (ct. 605 7413) 10
Cheltuieli privind mrfurile (ct. 607)
6. Cheltuieli cu personalul (rd. 12 + 13) 11
a. Salarii (ct. 641 7414) 12
b. Cheltuieli cu asigurrile i protecia social, cu menionarea 13
distinct a celor referitoare la pensii (ct. 645 7415)
7.a. Ajustarea valorii imobilizrilor corporale i necorporale (rd. 15- 14
16)
a.1. Cheltuieli (ct. 6811 + 6813) 15
a.2. Venituri (ct. 7813 + 7815) 16
7.b. Ajustarea valorii activelor circulante (rd. 18 19) 17
b.1. Cheltuieli (ct. 654 + 6814) 18
b.2. Venituri (ct. 754 + 7814) 19
8. Alte cheltuieli de exploatare (rd. 21 + 22 + 23) 20
8.1. Cheltuieli privind prestaiile externe (ct. 611 + 612 + 613 + 614 21
+ 621 + 622 + 623 + 624 + 625 + 626 + 627 + 628 7416)
8.2. Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate (ct. 635) 22
8.3. Cheltuieli cu despgubiri, donaii i activele cedate (ct. 658) 23
Ajustri privind provizioanele pentru riscuri i cheltuieli (rd. 25 26) 24
Cheltuieli (ct. 6812) 25
Venituri (ct. 7812) 26
CHELTUIELI DE EXPLOATARE TOTAL (rd. 9 la 11 + 14 + 17 27
+ 20 24)
REZULTATUL DIN EXPLOATARE: 28
Profitul (rd. 8 27)
Pierderea (rd. 27 8)
9. Venituri din interese de participare (ct. 7613 + 7614 + 7615 + 29
7616)
117
10. Venituri din alte investiii financiare i creane ce fac parte din 30
activele imobilizate, cu menionarea separat a celor generate de ntre-
prinderile din cadrul grupului (ct. 7611 + 7612)
11. Venituri din dobnzi i alte venituri similare, cu menionarea 31
separat a celor generate de ntreprinderile din cadrul grupului (ct. 766)
Alte venituri financiare (ct. 7617 + 762 + 763 + 764 + 765 + 767 + 32
768 + 788)
VENITURI FINANCIARE TOTAL (rd. 29 + 30 + 31 + 32) 33
12. Ajustarea valorii imobilizrilor financiare i a investiiilor 34
financiare deinute ca active circulante (rd. 35 36)
13. Cheltuielile cu dobnzile i alte cheltuieli similare, cu menio- 37
narea separat a celor care privesc ntreprinderile din cadrul grupului (ct.
666 7418)
Alte cheltuieli financiare (ct. 663 + 664 + 665 + 667 + 668 + 688) 38
CHELTUIELI FINANCIARE TOTAL (rd. 34 + 37 + 38) 39
TOTAL REZULTAT AL ACTIVITII FINANCIARE (PROFIT 40
SAU PIERDERE)
Profit (rd. 33 39)
14. PROFITUL SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEA CURENT 41
Profit/Pierdere (rd. 28 + 40)
15. Venituri extraordinare (ct. 771) 42
16. Cheltuieli extraordinare (ct. 671) 43
17. Profitul sau pierderea din activiti extraordinare 44
Profitul (rd. 42 43)
VENITURI TOTALE (rd. 8 + 33 + 42) 45
CHELTUIELI TOTALE (rd. 27 + 39 + 43) 46
REZULTATUL BRUT TOTAL 47
Profitul (rd. 45- 46)
18. Impozitul pe profit (ct. 691 791) 48
19. Alte impozite ce nu apar n elementele de mai sus (ct. 698) 49
20. Rezultatul exerciiului financiar (rd. 47 48 49) 50
21. Rezultatul pe aciune: 51
a. De baz 52
b. Diluat 53
118
BIBLIOGRAFIE
1. Mircea Boulescu, Corneliu Brnea, Bianca Preda, Expertiz contabil i

audit financiar-contabil. Aplicaii i studii de caz, Editura Fundaiei Romnia de
Mine, Bucureti, 2004.
2. Cicilia Ionescu, Contabilitate. Baze i proceduri, Editura Fundaiei Romnia
de Mine, Bucureti, 2006.
3. Florin Coman, Contabilitatea financiar a societilor comerciale, Editura
Lumina Lex, Bucureti, 2002.
4. Florin Coman, Contabilitatea ntreprinderii, Editura Lumina Lex, Bucureti,
2002.
5. Florin Coman, Contabilitatea financiar, Editura Fundaiei Romnia
6. Mihai Ristea, Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar,
Bucureti, 2005.
7. Niculae Feleag, Ion Ionacu, Tratat de contabilitate financiar, vol. I-II,
Editura Economic, Bucureti, 1998.
8. ***, Ordinul ministrului Finanelor Publice nr. 1752/ 17.11.2005 privind
aprobarea reglementrilor contabile conform cu directivele europene, M. Of. nr.
1080 i 1080 bis/30.11.2005.
9. ***, Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat n M.Of. nr. 48/14.01.2005
cu modificrile i completrile ulterioare.
10. ***, Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale, republicat n
M. Of. nr. 1.066/17.11.2004 cu modificrile i completrile ulterioare.
119
Redactor: Octavian CHEAN
Tehnoredactor: Vasilichia IONESCU
Coperta: Cornelia PRODAN
Bun de tipar: 14.11.2007; Coli tipar: 11,5
Format: 16/70100
Editura Fundaiei Romnia de Mine
Bulevardul Timioara, nr.58, Bucureti, Sector 6
Tel./Fax:021/444 20 91; www.spiruharet.ro
e-mail: contact@edituraromaniademaine.ro
120
I. ORGANIZAREA CONTABILITII PATRIMONIULUI
I.1. Contabilitatea verig de baz a societii comerciale
Contabilitatea asigur msurarea, evaluarea, cunoaterea, gestiunea i controlul

activelor, datoriilor i capitalurilor proprii, precum i a rezultatelor obinute de o
societate comercial. n acelai timp, asigur nregistrarea cronologic i sistematic,
prelucrarea, publicarea i pstrarea informaiilor cu privire la poziia financiar,
performana financiar i fluxurile de trezorerie, att pentru propriile cerine, ct i
pentru utilizatorii externi.
Utilizatorii de situaii financiare includ:
investitorii prezeni i poteniali; acetia, preocupai de riscul inerent
tranzaciilor i de beneficiul adus de investiiile lor, au nevoie de informaii pentru
a decide dac ar trebui s cumpere, s pstreze sau s vnd aciuni, dar i pentru
evaluarea capacitii societii de a plti dividende;
angajaii; acetia sunt interesai n ceea ce privete stabilitatea i profitabilitatea
societii n care i desfoar activitatea, pentru a evalua capacitatea acesteia de a
oferi remuneraii, pensii, alte avantaje;
creditorii financiari; sunt interesai de acele informaii care le permit s
determine dac mprumuturile acordate i dobnzile aferente pot fi rambursate,
conform termenelor prevzute n contractele de mprumut;
furnizorii i ali creditori comerciali; sunt interesai de acele informaii care,
dup analiza lor, permit s determine dac sumele care le sunt datorate de societate
vor fi achitate la termenele convenite;
clienii; sunt interesai de continuitatea societii, mai ales cnd acetia au
relaii de colaborare cu societatea pe termen lung sau atunci cnd sunt dependeni
de societate;
Guvernul i instituiile sale; sunt interesate de acele informaii necesare
reglementrii activitii societii, determinrii politicii fiscale i pentru calculul
venitului naional ori a altor indicatori statistici;
publicul; acesta este interesat de informaiile furnizate de societate, datorit
rolului pe care aceasta l poate avea pentru economia local, urmrindu-se, n
special, acele informaii care pot conduce la concluzii legate de evoluia recent i
tendinele legate de prosperitatea societii, de sfera activitilor sale.
Contabilitatea se efectueaz n limba romn i n moneda naional, cu excepia
operaiunilor efectuate n valut, a cror contabilitate se ine att n moneda naional,
ct i n valut.
n baza prevederilor legale, contabilitatea conduce la:
nregistrarea cronologic i sistematic a tuturor operaiunilor patrimoniale
dup data ntocmirii lor ori dup data intrrii n societate, respectiv n debitul unor
conturi i n creditul altor conturi, denumite conturi corespondente;
7
stabilirea totalului sumelor debitoare i creditoare, dar i a soldului final al
fiecrui cont;
ntocmirea lunar a balanei de verificare;
ntocmirea situaiilor financiare anuale, acestea cuprinznd bilanul, contul
de profit i pierdere, situaia modificrilor capitalului propriu, situaia fluxurilor de
trezorerie, politicile contabile i notele explicative.
Operaiunile economice efectuate sunt consemnate n documente care stau la
baza nregistrrilor n contabilitate, documente ce dobndesc calitatea de nscrisuri
justificative, ele angajnd rspunderea persoanelor care le-au ntocmit, vizat i
aprobat ori nregistrat n contabilitate.
Contabilitatea poate fi organizat i condus:
n compartimente distincte ale societii, conduse de directorul economic
sau de contabilul ef, aceste persoane trebuind s aib studii economice superioare;
pe baz de contracte de prestri servicii, de persoane juridice autorizate sau de
persoane fizice care ndeplinesc calitatea de expert contabil ori contabil autorizat.
Situaiile financiare anuale sunt supuse auditului financiar.
n cadrul unei societi comerciale se impune exercitarea controlului financiar
preventiv i a controlului de gestiune.
Controlul financiar preventiv propriu presupune verificarea sistematic a
operaiunilor economico-financiare efectuate, din punct de vedere al:
legalitii operaiunile trebuie s respecte prevederile legale existente n
vigoare la data efecturii lor;
regularitii operaiunile trebuie s respecte ansamblul principiilor i
regulilor procedurale i metodologice care sunt aplicabile categoriei de operaiuni
din care fac parte;
ncadrrii n limitele bugetului de venituri i cheltuieli al societii.
Controlul financiar de gestiune (ulterior) are drept scop constatarea legalitii
i economicitii operaiunilor economice i financiare deja nregistrate n
contabilitate, n vederea descoperirii eventualelor nereguli, a lurii msurilor
necesare rentregirii patrimoniului societii i a evitrii apariiei pe viitor a unor
asemenea nereguli.
Se impune acordarea unei atenii sporite controlului preventiv, deoarece se
cunoate c este mai uor s previi dect s vindeci.
I.2. Societatea comercial sfer de aciune a contabilitii

Sfera de aciune n cadrul creia contabilitatea prezint forme complexe de
supraveghere i control a resurselor, cheltuielilor i rezultatelor este reprezentat de
societatea comercial.
Societile comerciale se pot constitui n una din urmtoarele forme:
a) societatea n nume colectiv;
b) societatea n comandit simpl;
c) societatea n comandit pe aciuni;
d) societatea pe aciuni;
e) societatea cu rspundere limitat.
8
I.3. Elementele patrimoniale de activ i de pasiv
Activul indic utilizarea capitalurilor ca bunuri de folosin ndelungat,
stocuri, creane, disponibiliti i alte valori.
Beneficiile economice viitoare ncorporate n active reprezint potenialul de
a contribui direct/indirect la fluxul de numerar i echivalente ale numerarului ctre
societate. Aceste beneficii viitoare pot intra n societate n mai multe feluri, activele
putnd fi:
utilizate separat sau mpreun cu alte active pentru prestarea de servicii sau
producia de bunuri destinate vnzrii;
schimbate cu alte active;
utilizate pentru stingerea anumitor datorii;
repartizate acionarilor societii.
Elementele de activ se grupeaz n active imobilizate, active circulante i
active de regularizare i asimilate.
Activele imobilizate sunt acele active a cror perioad de utilizare i
lichiditate este mai mare de un an, active care n prealabil au fost recunoscute. n
cadrul activelor imobilizate se cuprind activele necorporale, activele corporale i
activele financiare.
Activele necorporale sunt activele identificabile nonmonetar, fr form
material concret, deinute n vederea utilizrii n procesul de producie sau
furnizrii de bunuri i servicii, n vederea nchirierii etc.
Un activ necorporal poate exista n/sau pe suporturi fizice (concrete). Pentru
a nregistra un activ care ncorporeaz elemente corporale i elemente necorporale,
se impune mai nti s se stabileasc gradul de semnificaie al elementelor
ncorporate i n funcie de acesta s se efectueze nregistrarea activului ca activ
necorporal sau corporal.
Un activ necorporal este recunoscut n situaia n care sunt ndeplinite
cumulativ urmtoarele condiii;
a) se estimeaz c beneficiile economice viitoare care sunt atribuibile
activului vor fi obinute de ctre societate;
b) costul activului poate fi evaluat n mod fidel.
Activele necorporale sunt reprezentate de cheltuielile de constituire,
cheltuielile de dezvoltare, concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale i
alte drepturi i valori similare, fondul comercial i de alte active necorporale.
Cheltuielile de constituire reprezint cheltuielile nregistrate nemijlocit, ca
rezultat al constituirii societii ca entitate patrimonial (costurile de secretariat i
cele juridice), cheltuielile cu mutarea i reorganizarea parial sau total a
societii, cheltuielile ocazionate de nceperea a noi operaii sau lansare de noi
produse, cheltuielile cu activitile promoionale i de publicitate etc.
Cheltuielile de dezvoltare sunt acele cheltuieli care se atribuie direct
activitii de dezvoltare sau care pot fi alocate raional acesteia.
Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale i alte drepturi i valori
asimilate cuprind cheltuielile efectuate n vederea achiziionrii dreptului de
exploatare a unui bun sau serviciu n cazul concesiunilor, a unui brevet, a unei
licene, a unei mrci comerciale, precum i a oricrui alt drept sau valori similare.
Fondul comercial reprezint cheltuielile efectuate pentru meninerea sau
dezvoltarea potenialului de activitate al societii. Acesta poate fi definit i ca
rezultat al elementelor interne sau externe favorabile maximizrii profiturilor
obinute de o societate. n categoria elementelor interne se includ relaiile dintre
9
conducere i salariaii societii, gradul de pregtire al salariailor, fluctuaia sczut a
personalului, absenteismul slab, calitatea imobilizrilor productive, a mrcilor de
fabric, a tuturor drepturilor pe care societatea le posed, dotarea informatic,
calitatea produselor obinute, a lucrrilor executate sau serviciilor prestate etc.
n categoria elementelor externe se includ calitatea i numrul clienilor,
posibilitile de dezvoltare a clientelei, posibilitatea de a alege furnizorii, calitatea
acestora, bunele relaii cu banca, cu organismele sociale, cu fiscul, numrul, poziia
i calitatea concurenilor etc.
Atunci cnd elementele menionate mai sus conduc la obinerea unui profit
mai mare dect profitul ce se obine din folosirea exclusiv a capitalurilor angajate,
fondul comercial este pozitiv (goodwill). n caz contrar, fondul comercial este
negativ (negative goodwill).
Activele corporale cuprind acele bunuri materiale de folosin ndelungat n
activitatea unei societi i se regsesc sub form de terenuri, construcii, instalaii
tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii, mobilier, aparatur birotic i
echipament de protecie.
Bunurile menionate mai sus, cu excepia terenurilor, sunt asimilate mijloacelor
fixe. Prin mijloc fix se nelege obiectul singular sau complexul de obiecte care
funcioneaz ca un ntreg i ndeplinete cumulativ condiiile urmtoare:
- o durat de funcionare mai mare de un an;
- o valoare mai mare dect valoarea minim prevzut de lege.
Terenurile i mijloacele fixe sunt acele active corporale deinute de o
societate pentru a fi utilizate n producia de bunuri, executarea de lucrri sau n
prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terelor persoane fizice/juridice etc.
Similar activelor necorporale, activele corporale sunt recunoscute cnd
ndeplinesc condiiile de generare de beneficii economice viitoare ctre societate i
de evaluare fidel a costurilor acestora.
Activele financiare sunt asimilate investiiilor financiare pe termen mai mare
de un an, efectuate n patrimoniul altor societi din cadrul sau din afara grupului.
Din categoria investiiilor financiare se disting titlurile de participare, titlurile puse n
echivalen, alte titluri imobilizate i creanele imobilizate. Titlurile de participare
sunt deinute, n special, pentru a se executa o influen notabil sau un control n
gestiunea acelei societi emitente de astfel de titluri. Titlurile achiziionate de
societate cu intenia de a fi revndute ntr-un termen scurt (n vederea obinerii de
ctiguri speculative), dar care au rmas nevndute din cauze diferite (scderea
valorii acestora, apariia unui interes fa de societatea emitent etc.) sunt evideniate
n cadrul contului Titluri puse n echivalen.
Creanele imobilizate sunt reprezentate de mprumuturile acordate pe termen
lung filialelor societii ori altor societi, de depozitele constituite de societate la
diferite instituii financiare, pe o durat mai mare de un an etc.
Activele circulante evideniaz valorile economice ce mbrac forma sto-
curilor i produciei n curs de execuie, creanelor, investiiilor financiare pe
termen scurt i a disponibilitilor bneti, valori ce au o vitez de rotaie sub un an.
Stocurile sunt acele active circulante deinute pentru a fi vndute pe parcursul
desfurrii normale a activitii, folosite n activitatea productiv sub form de
materii prime, materiale sau alte consumabile etc.
n cadrul stocurilor i produciei n curs de execuie se cuprind materiile prime,
materialele consumabile, producia n curs de execuie, produsele obinute de
societate, stocurile de materii prime, materiale, produsele aflate la teri, animalele,
mrfurile i ambalajele.
10
Creanele sunt reprezentate de valorile economice avansate de societate unor
tere persoane i pentru care aceasta urmeaz a primi o sum de bani sau un
echivalent valoric corespunztor. Astfel, n categoria creanelor se includ clienii,
efectele comerciale de primit, avansurile acordate furnizorilor, creanele de natur
salarial, fiscal, bugetar, debitorii diveri etc.
Investiiile financiare pe termen scurt sunt reprezentate de acele titluri achizi-
ionate de societate n vederea obinerii de ctiguri speculative sau n vederea anulrii
lor (cazul aciunilor proprii). Astfel, n aceast categorie de active sunt evideniate
separat aciunile deinute la societi din cadrul grupului, aciunile deinute la alte
societi, aciunile proprii, obligaiunile emise de alte societi i cele proprii.
Disponibilitile bneti se ntlnesc fie sub forma numerarului din casieria
societii, fie sub forma disponibilitilor din conturile de depozite la bnci sau a
depozitelor care mbrac forma acreditivelor sau a conturilor curente.
n categoria activelor circulante se includ, de asemenea, timbrele fiscale i
potale, biletele de odihn i tratament, tichetele i biletele de cltorie.
Activele de regularizare i asimilate includ cheltuielile constatate n avans, care
mbrac forma chiriilor, abonamentelor etc., cheltuielile de repartizat pe mai multe
exerciii care sunt reprezentate de acele cheltuieli pentru reparaii capitale neprevizibile,
pentru reparaii curente etc. i primele de rambursare a obligaiunilor.
Elementele de pasiv sunt reprezentate de totalitatea surselor de finanare a
bunurilor economice i cuprinde capitalurile proprii, provizioanele, datoriile pe
termen lung (ce se includ n categoria capitalurilor permanente), datoriile pe termen
scurt i pasivele de regularizare.
Capitalul propriu reprezint interesul rezidual al acionarilor n activele unei
societi dup deducerea datoriilor sale. Acesta cuprinde:
a) capitalul social, care are un caracter avansabil, fiind condiie de nfiinare
a societii. n cadrul capitalului social promisiunea de aport este evideniat cu
ajutorul contului Capital subscris nevrsat, iar onorarea promisiunii de aport este
reflectat n contul Capital subscris vrsat;
b) primele de capital cuprind:
primele de emisiune: diferena dintre preul de emisiune i valoarea nominal
a aciunilor;
primele de fuziune: diferena dintre valoarea matematic-contabil i valoarea
nominal a aciunilor;
primele de aport: corespund aporturilor n natur i reprezint diferena
dintre valoarea aporturilor mai mari i suma valorii nominale a aciunilor
corespunztoare acestor aporturi;
primele de conversie a obligaiunilor n aciuni: apar atunci cnd deintorii
de obligaiuni emise de o societate opteaz pentru a deveni acionari la societatea
respectiv, n schimbul obligaiunilor deinute.
c) rezervele din reevaluare sunt rezervele ce apar ca urmare a reevalurilor
dispuse prin acte normative sau ca rezultat al ajustrii la inflaie a bilanului de
deschidere al primului an de aplicare a reglementrilor Ordinului 94/2001. Sunt
supuse reevalurii, de regul, terenurile i mijloacele fixe;
d) rezervele: sunt fonduri ce se constituie n vederea asigurrii de msuri
suplimentare de protecie mpotriva pierderilor pentru societate i creditorii si.
Rezervele includ:
rezervele legale, ce se constituie anual ntr-o anumit proporie din profitul
brut (cel puin 5% pn cnd rezerva atinge o valoare egal cu 1/5 din capitalul
11
social). Aceast categorie de rezerve poate crete mai mult dect limita prevzut
de lege, dar numai pe seama profitului net;
rezervele statutare sau contractuale i alte rezerve sunt constituite pe seama
profitului net i sunt utilizate n vederea ndeplinirii prevederilor statutare (creterea
capitalului social, acoperirea pierderilor nregistrate, acordarea de dividende n anii
soldai cu pierderi etc.).
e) rezultatul reportat: profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit poate fi
evideniat cu ajutorul rezultatului reportat, pn cnd adunarea general a
acionarilor/asociailor ia decizia de folosire (repartizare) a profitului sau de
finanare a pierderii. Soldul debitor conduce la diminuarea capitalurilor proprii;
f) rezultatul exerciiului mbrac fie forma de profit, fie forma de pierdere, n
cazul din urm rezultnd o diminuare a capitalurilor proprii. Profitul determin o
cretere a capitalurilor proprii, pn n momentul distribuirii sale;
g) subveniile pentru investiii reprezint resursele pe care o societate le
primete de la buget n schimbul respectrii unor condiii referitoare la activitatea
de exploatare. Ele mbrac forma subveniilor pentru active (ce reprezint sumele
primite de societate n vederea construirii sau achiziionrii de active pe termen
lung) sau forma subveniilor aferente veniturilor (compensaiile acordate pentru
acoperirea unor cheltuieli sau pierderi deja suportate de societate).
Provizioanele sunt acele fonduri ce se constituie la finele exerciiului financiar
pe seama cheltuielilor pentru acele elemente patrimoniale a cror realizare sau plat
este probabil sau pentru cheltuielile ce devin exigibile n perioadele urmtoare.
Datoriile pe termen lung reprezint datoriile pe care societatea le are fa de
tere persoane, fizice sau juridice, care mbrac forma mprumuturilor din emisiuni
de obligaiuni (garantate de stat, bnci etc.), creditelor bancare pe termen lung
obinute de la bnci interne, externe sau de la trezoreria statului. Aceste resurse
financiare se afl la dispoziia societii o perioad de mai mult de un an.
Datoriile pe termen scurt sunt reprezentate de datoriile ce trebuie achitate de
societate ntr-o perioad de pn la un an de la evidenierea lor i cuprind:
furnizorii, furnizorii de imobilizri, datoriile salariale, fiscale, de protecie social,
creditori diveri etc.
Pasivele de regularizare i asimilate cuprind veniturile nregistrate n avans ce
mbrac forma veniturilor din chirii, taxe, dobnzi ncasate anticipat etc.
Tipurile de modificri privind activul i pasivul bilanier sunt n numr de
patru, indiferent de complexitatea operaiunilor economice i financiare. Acestea
sunt urmtoarele:
a) modificri numai n structura activului bilanier, n sensul creterii unui
element i, concomitent i cu aceeai sum a scderii unui alt element, totalul
activului rmnnd nemodificat;
b) modificri numai n structura pasivului bilanier, n sensul creterii unui
element i concomitent i cu aceeai sum a scderii unui alt element, totalul
pasivului rmnnd neschimbat;
c) modificri care produc modificri att n activul bilanier, ct i n pasivul
bilanier, n sensul creterii unui element de activ i concomitent i cu aceeai sum
a creterii unui element de pasiv, totalul activului i pasivului crescnd cu suma
respectiv;
d) modificri care produc modificri att n activul bilanier, ct i n pasivul
bilanier, n sensul diminurii unui element de activ i concomitent i cu aceeai
sum a diminurii unui element de pasiv, totalul pasivului i activului, micorndu-
se cu suma respectiv.
12
Avnd n vedere faptul c, pentru fiecare element patrimonial se deschide un
cont de eviden, cont care reflect toate modificrile produse, consider c se
impune recapitularea regulilor de funcionare a conturilor:
1. Conturile de activ ncep s funcioneze prin a se debita i se debiteaz cu
existenele de activ, iar conturile de pasiv ncep s funcioneze prin a se credita i
se crediteaz cu existenele de pasiv;
2. Conturile de activ se mai debiteaz cu majorrile, creterile, intrrile
elementelor de activ, iar conturile de pasiv se mai crediteaz cu majorrile,
creterile, intrrile elementelor de pasiv.
3. Conturile de activ se crediteaz cu micorrile, scderile, diminurile
elementelor de activ, iar conturile de pasiv se debiteaz cu micorrile, scderile,
diminurile elementelor de pasiv;
4. Conturile de activ au ntotdeauna sold final debitor sau sunt soldate, iar
conturile de pasiv au ntotdeauna sold final creditor sau sunt soldate.
I.4. Principiile contabile

Principiile contabile sunt urmtoarele:
a) principiul continuitii activitii, care presupune c societatea i continu
n mod normal funcionarea ntr-un viitor previzibil, fr a intra n imposibilitatea
continurii activitii, fr reducerea semnificativ a acesteia. n caz de continuitate
a societii sunt respectate regulile de evaluare a elementelor patrimoniale, n
funcie de valoarea de utilitate, iar n caz de noncontinuitate, evaluarea elementelor
patrimoniale se realizeaz n valori lichidative, care sunt mai mici dect valorile
contabile de intrare a acestora;
b) principiul permanenei metodelor presupune continuitate n aplicarea ace-
lorai reguli i norme privind evaluarea, nregistrarea n contabilitate i prezentarea
elementelor patrimoniale i a rezultatelor, asigurndu-se astfel comparabilitatea n
timp a informaiilor contabile. Schimbarea metodelor este permis exclusiv n baza
prevederilor legale, prevederilor unui standard de contabilitate sau atunci cnd
informaiile rezultate sunt considerate mai relevante i mai credibile.
Orice modificare de metod este evideniat n notele explicative, pentru ca
utilizatorii s aprecieze dac noua politic contabil a fost aleas n mod corect,
efectul modificrii asupra rezultatelor societii sau tendina real a acestora.
c) principiul prudenei are n vedere corecta evaluare a activelor i pasivelor
patrimoniale, a veniturilor i rezultatelor, avndu-se n vedere eliminarea situaiilor
de supraevaluare a elementelor de activ i a veniturilor, de subevaluare a elementelor
de pasiv i a cheltuielilor, respectiv, aprecierea rezonabil a faptelor, astfel nct s se
evite riscul de transfer asupra exerciiilor financiare viitoare, a incertitudinilor
prezente, susceptibile de a greva patrimoniul i rezultatele societii. Pentru aceasta:
se vor lua n considerare numai profiturile recunoscute pn la data
ncheierii exerciiului financiar;
se va ine seama de toate obligaiile previzibile i de pierderile poteniale ce
au luat natere n cursul exerciiului financiar ncheiat, inclusiv cele aprute ntre
data ncheierii exerciiului i data ntocmirii bilanului contabil;
indiferent de rezultatul exerciiului, se vor efectua ajustrile de valoare
datorate deprecierilor constatate.
d) principiul independenei exerciiului conduce la delimitarea n timp a veni-
turilor i cheltuielilor societii, pe msura angajrii i a trecerii acestora la rezultatul
exerciiului financiar ce le-a generat. Exerciiul financiar ncepe la 1 ianuarie i se
13
sfrete la 31 decembrie a fiecrui an, cu excepia primului an de activitate care
ncepe din momentul nmatriculrii societii.
Potrivit acestui principiu, veniturile i cheltuielile sunt nregistrate pe msura
angajrii lor i nu pe msura ncasrii sau plii acestora.
e) principiul evalurii separate a elementelor patrimoniale impune evaluarea
separat a elementelor de activ i de pasiv;
f) principiul intangibilitii presupune existena concordanei dintre datele
nscrise n bilanul de deschidere a noului exerciiu financiar i datele evideniate n
bilanul de nchidere a exerciiului financiar precedent, excepie fcnd acele
corecii impuse de standardele contabile;
g) principiul necompensrii presupune interdicia realizrii de compensri ntre
activele i pasivele patrimoniale, ntre veniturile i cheltuielile societii, excepie
fcnd compensrile ntre active i pasive admise de standardele contabile;
h) principiul prevalenei economicului asupra juridicului presupune ca
informaiile prezentate cu ajutorul situaiilor financiare s reflecte nu numai forma
lor juridic, ci i realitatea economic a evenimentelor i tranzaciilor;
i) principiul pragului de semnificaie presupune furnizarea de informaii prin
intermediul situaiilor financiare care s furnizeze o imagine corect asupra societii,
astfel nct s se asigure luarea de ctre utilizatori a unor decizii cu discernmnt.
n cazuri excepionale, se permit abateri de la principiile contabile prezentate,
acestea urmnd a fi evideniate n notele explicative, alturi de motivele ce au stat
la baza acestora i de evaluarea efectelor abaterilor fa de activele, datoriile,
poziia financiar i rezultatul societii.
I.5. Evaluarea patrimoniului

Potrivit reglementrilor contabile, un activ sau o datorie se recunoate dac
este posibil aducerea de ctre acestea a unor beneficii economice societii, res-
pectiv generarea ieirii lor i dac costul este evaluat n mod credibil.
Persoanele investite cu rspunderea de a ine contabilitatea au obligaia de a
utiliza diferite raionamente profesionale n vederea evalurii nivelului sub care un
element nu trebuie prezentat n bilan, ci evideniat n contul de profit i pierderi
sau pentru luarea deciziilor referitoare le necesitatea nregistrrii activelor n
categorii separate sau ntr-o categorie comun.
Evaluarea elementelor patrimoniale se realizeaz la:
a) data intrrii n patrimoniu;
b) inventar;
c) ncheierea exerciiului financiar (la bilan);
d) ieirea din patrimoniu.
a) La data intrrii n patrimoniul unei societi bunurile sunt evaluate i
nregistrate n contabilitate la valoarea de intrare (valoarea contabil), care poate fi
stabilit, dup cum urmeaz:
bunurile procurate cu titlu oneros, la valoarea de achiziie, denumit cost de
achiziie, ce cuprinde preul de cumprare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de
transport aprovizionare, cheltuielile accesorii necesare intrrii n gestiune i punerii
n stare de utilitate a bunurilor, iar n cazul mijloacelor fixe i costul estimat pentru
demontarea i mutarea activului, respectiv costul de restaurare a amplasamentului la
finele duratei sale de via;
bunurile produse n societate, la costul de producie ce este determinat de
costul de achiziie al materiilor prime i materialelor consumabile, de celelalte
14
cheltuieli directe de producie, de cota cheltuielilor indirecte de producie alocate
raional, ca fiind legate de producia acestora. Cheltuielile de desfacere, cheltuielile
de administraie, precum i cele financiare nu se includ, de regul, n costul de
producie;
bunurile obinute cu titlu gratuit, la valoarea de utilitate ce se stabilete,
innd cont de preul pieei, starea i amplasarea acestora etc.;
bunurile care reprezint aportul la capitalul social al societii, la valoarea
de aport, stabilit n urma evalurii n funcie de preurile pieei, de utilitatea, starea
i amplasarea acestora;
activele dobndite prin schimb cu alte active, la valoarea just a activelor
primite n schimb. Prin valoare just a unui activ primit se nelege echivalentul
valorii juste a activului cedat, ajustat cu valoarea oricrui numerar sau echivalent
de numerar transferat. Valoarea just a activului cedat reprezint suma pentru care
activul poate fi schimbat ntre pri neafine de bun voie i n cunotin de cauz,
n cadrul unei tranzacii.
b) Cu ocazia inventarierii, evaluarea elementelor patrimoniale se efectueaz
la valoarea actual a fiecrui element, denumit i valoare de inventar, ce se
stabilete n funcie de utilitatea bunurilor, starea i preul acestora.
Valoarea de inventar n cazul creanelor i datoriilor este reprezentat de
valoarea probabil de ncasat sau de valoarea probabil de pltit, dup caz;
c) Cu ocazia ncheierii exerciiului financiar, se pune n practic principiul
prudenei care presupune evaluarea elementelor patrimoniale i reflectarea n bilan
a acestora, la valoarea de intrare n patrimoniu, respectiv, valoarea contabil pus
de acord cu rezultatele inventarierii. Astfel, orice pierdere probabil va fi nre-
gistrat n contabilitate.
Din compararea valorii de intrri (valorii contabile) cu valoarea de inventar
(de utilitate), pentru diferenele constatate n plus sau n minus se va proceda, dup
cum urmeaz:
pentru elementele de activ, diferenele constatate n plus ntre valoarea de
inventar i valoarea de intrare nu se nregistreaz n contabilitate, elementele
respective fiind evideniate n continuare la valoarea lor de intrare. Diferenele
constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare a elementelor
de activ se nregistreaz n contabilitate pe seama amortizrii (cnd deprecierea
este ireversibil) sau pe seama constituirii unui provizion pentru depreciere (cnd
deprecierea este reversibil), elementele urmnd a fi meninute, de asemenea, la
valoarea lor de intrare;
pentru elementele de pasiv de natura datoriilor, diferenele constatate n plus
ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare se nregistreaz n contabilitate prin
constituirea unui provizion pentru depreciere, aceste elemente meninndu-se la
valoarea lor de intrare. Diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar i
valoarea de intrare nu fac obiectul nregistrrilor n contabilitate, elementele de
pasiv de natura datoriilor meninndu-se la valoarea lor de intrare.
La nchiderea exerciiului financiar, elementele monetare exprimate n valut
trebuie raportate la cursul de nchidere (cursul din data de 31 decembrie pentru
fiecare valut n parte), diferenele favorabile sau nefavorabile de curs valutar
nregistrndu-se pe venituri sau cheltuieli, iar elementele nemonetare trebuie
raportate la cursul de schimb de la data efecturii tranzaciei.
d) La data ieirii din patrimoniu sau la darea n consum, bunurile sunt
evaluate i scoase din gestiunea societii la valoarea lor de intrare.
15
II. CONTABILITATEA CAPITALURILOR
Sursele de finanare aflate la dispoziia unei societi o perioad mai mare de

un an sunt evideniate cu ajutorul conturilor din clasa I Conturi de capitaluri.
Capitalurile se clasific n capitaluri proprii, provizioane i datorii pe termen lung.
Capitalurile proprii sunt constituite prin aportul proprietarilor, prin autofinanare
sau din diferite surse financiare cu caracter nerambursabil. Ele cuprind capitalul social,
primele de capital, rezervele din reevaluare, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul
exerciiului i subveniile pentru investiii.
Provizioanele sunt fondurile constituite pe seama cheltuielilor ce sunt destinate
acoperirii pierderilor i cheltuielilor probabile sau exigibile n viitor, certe sau
nedeterminate, n ceea ce privete mrimea lor, precum i acoperirii acelor cheltuieli
ealonate pe parcursul mai multor exerciii financiare.
Datoriile pe termen lung reprezint resursele financiare atrase de societate de
la tere persoane fizice i/sau juridice i care mbrac forma mprumuturilor
obligatare sau creditelor bancare pe termen mediu i lung (pe termen mai mare de
un an). Datoriile pe termen mediu sunt cele ce au o durat de finanare cuprins
ntre 1-5 ani, iar datoriile pe termen lung sunt cele ce au o durat de finanare mai
mare de 5 ani.
Planul de conturi general delimiteaz urmtoarele componente ale capitalurilor:
CLASA 1 CONTURI DE CAPITALURI

10. Capital i rezerve
101. Capital
1011. Capital subscris nevrsat (P)
1012. Capital subscris vrsat (P)
1015. Patrimoniul regiei (P)
1016. Patrimoniul public (P)
104. Prime de capital
1041. Prime de emisiune (P)
1042. Prime de fuziune/divizare (P)
1043. Prime de aport (P)
1044. Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni (P)
105. Rezerve din reevaluare (P)
106. Rezerve
1061. Rezerve legale (P)
1063. Rezerve statutare sau contractuale (P)
1064. Rezerve de valoare just (P)
1065. Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare (P)
1068. Alte rezerve (P)
107. Rezerve din conversie (A/P)
16
108. Interese minoritare
1081. Interese minoritare rezultatul exerciiului financiar (A/P)
1082. Interese minoritare alte capitaluri proprii (A/P)
109. Aciuni proprii
1091. Aciuni proprii deinute pe termen scurt (A)
1092. Aciuni proprii deinute pe termen lung (A)
11. Rezultatul reportat
117. Rezultatul reportat
1171. Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperit (A/P)
1172. Rezultatul raportat provenit din adoptarea pentru prima dat a IAS,
mai puin IAS 29 (A/P)
1174. Rezultatul reportat provenit din corectarea eroilor contabile (A/P)
1176. Rezultatul reporta provenit din trecerea la aplicarea Reglementrilor
contabile conforme cu Directiva a patra a Comunitilor Economice
Europene (A/P)
12. Rezultatul exerciiului financiar
121. Profit sau pierdere (A/P)
129. Repartizarea profitului (A)
13. Subvenii pentru investiii
131. Subvenii guvernamentale pentru investiii (P)
132. mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii pentru investiii (P)
133. Donaii pentru investiii (P)
134. Plusuri de inventar de natura imobilizrilor (P)
138. Alte sume primite cu caracter de subvenii pentru investiii (P)
15. Provizioane
151. Provizioane
1511. Provizioane pentru litigii (P)
1512. Provizioane pentru garanii acordate clienilor (P)
1513. Provizioane pentru dezafectarea imobilizrii corporale i alte aciuni
similare legate de acestea (P)
1514. Provizioane pentru restructurare (P)
1515. Provizioane pentru pensii i obligaii similare (P)
1516. Provizioane pentru impozite (P)
1518. Alte provizioane (P)
16. mprumuturi i datorii asimilate
161. mprumuturi din emisiuni de obligaiuni
1614. mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de stat (P)
1615. mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni din bnci (P)
1617. mprumuturi interne din emisiuni de obligaiuni garantate de stat (P)
1618. Alte mprumuturi din emisiuni de obligaiuni (P)
162. Credite bancare pe termen lung
1621. Credite bancare pe termen lung (P)
1622. Credite bancare pe termen lung nerambursate la scaden (P)
17
1624. Credite bancare externe garantate de stat (P)
1625. Credite bancare externe garantate de bnci (P)
1627. Credite bancare interne garantate de stat (P)
166. Datorii care privesc imobilizrile financiare
1661. Datorii fa de entitile afiliate (P)
1663. Datorii fa de entitile de care compania este legat prin interese
de participare (P)
167. Alte mprumuturi i datorii asimilate (P)
168. Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate
1681. Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni (P)
1682. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung (P)
1685. Dobnzi aferente datoriilor fa de entitile afiliate (P)
1686. Dobnzi aferente datoriilor fa de entitile de care compania este
legat prin interese de participare (P)
1687. Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate (P)
169. Prime privind rambursarea obligaiunilor (A)
II.1. Contabilitatea capitalului social
Capitalul social al unei societi are un caracter avansabil, fiind constituit la

nfiinarea acesteia pe calea aporturilor.
Evidena capitalului social subscris i vrsat n natur i/sau numerar de
acionarii/asociaii societii se ine cu ajutorul contului sintetic de gradul I Capital
social, cont structurat n dou conturi sintetice de gradul II, i anume:
1011 Capital subscris nevrsat;
1012 Capital subscris vrsat.
Cu ajutorul conturilor sintetice de gradul II, menionate anterior, se ine evidena
promisiunii de aport, respectiv, onorarea promisiunii de aport la capitalul social.
Capitalul social se mparte n pri sociale sau aciuni, n funcie de modul de
constituire al societii. Prile sociale (ce au o valoare egal) se ntlnesc n cazul
societilor n nume colectiv, n comandit simpl, cu rspundere limitat i sunt
reprezentate de cte un certificat ce se elibereaz fiecrui asociat n parte. Prile
sociale pot circula liber ntre asociai, dar pentru a fi vndute terilor se impune fie
existena unor prevederi n acest sens n actul constitutiv, fie aprobarea dat de
asociaii care dein o pondere nsemnat din capitalul social al societii. n cazul
societii cu rspundere limitat, numrul asociailor nu poate depi cifra 50, iar
valoarea minim a unei pri sociale este de 10 RON.
Capitalul social al societilor pe aciuni sau n comandit pe aciuni este di-
vizat n aciuni, acestea fiind titluri de valoare negociabile, ele ncorpornd dreptul de
crean al deintorilor fa de societate. n situaia societii pe aciuni numrul
minim al acionarilor este 2, iar valoarea minim a unei aciuni 0,1 RON.
Datorit faptului c aciunile sunt titluri de valoare negociabile, ele se
caracterizeaz prin faptul c valorii nominale (capitalul se evalueaz i nregistreaz
n contabilitate la valoarea nominal) i se pot asocia valoarea de pia, valoarea de
rentabilitate sau valoarea patrimonial.
Valoarea de pia este reprezentat de valoarea de cumprare-vnzare a
aciunilor, pe baza raportului dintre cerere i ofert la bursa de valori.
18
Aceast valoare este determinat n funcie de stabilitatea financiar a
societii, rata dobnzii de pe piaa financiar-bancar, calitatea managementului
societii etc. i poate fi mai mare, mai mic sau egal cu valoarea nominal.
Valoarea de rentabilitate reprezint o valoare bazat pe rezultatul obinut de so-
cietate i poate fi exprimat sub form de valoare financiar i valoare de randament.
Valoarea financiar reprezint valoarea obinut ca urmare a raportului
dividendului distribuit pe o aciune la rata medie a dobnzii pe pia, care este rata
dobnzii corespunztoare titlurilor de valoare cu venituri fixe (obligaiuni).
Dividendul distribuit pe o aciune este fie cel ce se distribuie n cursul exerciiului
financiar, fie media aritmetic a dividendului distribuit n cursul ultimelor cinci
exerciii financiare.
Valoarea de randament se calculeaz similar cu valoarea financiar, cu
meniunea c la numrtor se adaug cota parte din profit pe o aciune ce se
ncorporeaz n rezerve.
Valoarea patrimonial presupune calculul valorii matematice-contabile a
valorii matematice intrinseci i a valorii de lichidare, pornind de la situaia patri-
monial ce se evideniaz prin intermediul bilanului contabil.
Activul net contabil
Valoarea matematic contabil =
Numrul de aciuni
unde,
Activul net contabil = Capitaluri proprii Activele fictive sau,
Activul net contabil = Activul real Datorii
Activele fictive sunt reprezentate de cheltuielile de constituire a societii,
activele de regularizare i asimilate, primele privind rambursarea obligaiunilor.
Scderea acestor active din activul bilanier conduce la determinarea activului real
al societii.
Valoarea matematic-intrinsec presupune mprirea activului net intrinsec
la numrul de aciuni deinute de societate, unde prin activ net intrinsec se nelege
diferena dintre totalul activ net contabil, plus provizioanele pentru riscuri i
cheltuieli nejustificate i valoarea capitalului subscris, dar nevrsat.
Valoarea de lichidare a aciunilor reprezint valoarea rezultat din vnzarea
forat a societii ntr-un termen scurt i nregistreaz un nivel inferior valorii
nominale.
Contabilitatea analitic a capitalului social se ine pe acionari sau asociai i
cuprinde numrul i valoarea nominal a aciunilor sau prilor sociale subscrise
sau vrsate.
Contul 101 Capital social este un cont de pasiv, n creditul acestuia nre-
gistrndu-se capitalul social subscris n natur i/sau numerar, rezervele, primele de
capital, profitul net realizat n exerciiul financiar precedent, profitul net realizat la
nchiderea exerciiului financiar anterior, n cazul constituirii sau creterii capitalului
social. Se debiteaz cu valoarea capitalului social retras de acionari sau asociai sau
cu pierderile realizate n exerciiul financiar precedent, pierderi acoperite pe seama
capitalului social. Soldul contului reprezint capitalul social subscris vrsat/nevrsat.
Alturi de contul 101 Capital social, conturile de baz privind constituirea
unei societi sunt contul 201 Cheltuieli de constituire i contul 456 Decontri
cu asociaii privind capitalul.
19
Din punct de vedere material, aportul de capital poate fi constituit din aport n
bani sau aport n natur.
Aportul n bani poate fi n moneda naional (RON) sau n valut (USD, EUR).
Suma vrsmintelor este evideniat n actul constitutiv al societii comerciale,
acesta constituind document justificativ pentru contabilitate, mpreun cu foile de
vrsmnt aferente.
Exemplu privind constituirea unei societii comerciale n moneda naional
(RON):
Societatea comercial X SA se constituie n data de 01.07.N, avnd un capital
social de 10.000 RON, divizat n 1.000 de aciuni. Capitalul social este subscris inte-
gral n momentul constituirii societii i este vrsat exclusiv n numerar. Cheltuielile
reprezentnd costuri de secretariat, costuri juridice de nfiinare a societii i costul
privind emisiunea i vnzarea aciunilor au reprezentat 300 RON i au fost restituite
integral dup realizarea vrsmintelor la capitalul social.
1. nregistrarea subscrierii conform actului de constituire
456 = 1011 10.000 RON
Decontri cu asociaii Capital subscris
privind capitalul nevrsat
2. Realizarea vrsmintelor
5121 = 456 10.000 RON
Conturi la bnci Decontri cu asociaii
n lei privind capitalul
3. Virarea capitalului social nevrsat n capital social vrsat

1011 = 1012 10.000 RON
Capital subscris nevrsat Capital subscris vrsat
4. nregistrarea cheltuielilor de constituire

201 = 5121 300 RON
Cheltuieli de constituire Conturi la bnci n lei
Exemplu privind constituirea unei societi comerciale n valut.

Societatea comercial X SA se constituie avnd un capital social de 10.000
EUR, divizat n 100 de aciuni. La data ntocmirii actului constitutiv cursul valutar
al EUR este 1 EUR = 3,6771 RON. LA data vrsrii aportului n numerar 1 EUR =
3,7070 RON.
n cazul aporturilor n valut, apar diferene de curs valutar ntre momentul
vrsrii aporturilor i cel al nmatriculrii societii.
1. nregistrarea subscrierii conform actului constitutiv
456 = 1011 36.771 RON
Decontri cu Capital subscris (10.000 EURO x 3,6771 RON/EUR)
asociaii privind nevrsat
capitalul
20
2. nregistrarea realizrii vrsmintelor
5124 = % 37.070 RON
Costuri la bnci 456 (10.000 EUR 3,7070 RON/EUR)
n valut Decontri cu asociaii 36.771 RON
privind capitalul
1068 299 RON
Alte rezerve (10.000 EURO x 0,0299 RON/EUR)
3. Virarea capitalului subscris nevrsat n categoria capitalului subscris vrsat

1011 = 1012 36.771 RON
Aportul n natur poate fi constituit din bunuri sau valori care pot fi folosite
n activitatea ulterioar a unei societi comerciale. Astfel pot fi puse la dispoziia
unei societii terenuri, cldiri, maini, utilaje etc.
n funcie de valoarea bunurilor aduse ca aport se stabilete numrul de aciuni
sau pri sociale ce vor fi puse la dispoziia acionarului sau asociatului.
Dac bunurile aduse ca aport sunt noi se accept ca baz de evaluare factura
de achiziie. n cazul bunurilor care nu sunt noi, se accept valoarea stabilit de
ctre experi/evaluatori, care realizeaz rapoarte de expertiz.
Restriciile asupra aporturilor n natur sunt urmtoarele:
a) nu se pot constitui societi comerciale cu aport exclusiv n natur;
b) aportul n natur se constituie i se vars integral la data constituirii societii;
c) aportul sub form de creane cedate de un asociat n favoarea unei societii
nu este admis la constituirea societii pe aciuni prin subscripie public, societii n
comandit pe aciuni sau societii cu rspundere limitat;
d) nu se admite aportul de capital n munc;
e) aportul n creane care nu se ncaseaz integral n termen de 12 luni de la
data nmatriculrii societii face ca acionarul s reconstituie aportul n numerar.
Exemplu privind realizarea aportului n natur:
Societatea comercial X SA se constituie avnd un capital social de
100.000 RON. Capitalul social subscris const n numerar i ntr-un echipament
tehnologic, valoarea acestuia din urm fiind de 40.000 RON.
1. nregistrarea subscrierii conform actului constitutiv
456 = 1011 100.000 RON
Decontri cu asociaii Capital subscris
privind capitalul nevrsat
2. nregistrarea realizrii vrsmintelor
% = 456 100.000 RON
Decontri cu asociaii
privind capitalul
5121 60.000 RON
Conturi la bnci n lei
2131 40.000 RON
21
3. Virarea capitalului subscris nevrsat n categoria capital subscris vrsat
1011 = 1012 100.000 RON
Se poate ntmpla ca unii asociai s nu efectueze plata vrsmintelor datorate

i n aceast situaie societatea are obligaia de a-i invita s-i ndeplineasc obli-
gaiile asumate printr-o somaie, ce este publicat de dou ori n Monitorul Oficial, la
un interval de 15 zile, precum i ntr-un ziar de larg circulaie. n situaia n care
efectul acestui demers este nul, se poate decide urmrirea acionarilor ru-intenionai
n onorarea promisiunilor de aport sau anularea aciunilor nominative, corespunztor
aporturilor neefectuate, anulare urmat de o nou emitere i vnzare de aciuni
(acestea poart acelai numr ca aciunile anulate).
Cheltuielile suportate de societate cu emisiunea i vnzarea acestor aciuni
urmeaz a fi recuperate de la acionarii vinovai de apariia lor.
Atunci cnd n urma operaiunilor de anulare, emitere i vnzare de noi
aciuni n contul celor anulate nu se obin sumele datorate societii, capitalul social
va fi redus cu suma nerealizat.
Capitalul social al unei societi este supus, pe parcursul funcionrii sale,
operaiunilor de cretere sau micorare.
Creterea capitalului social are la baz necesitatea atragerii de noi resurse cu
caracter stabil, n vederea consolidrii situaiei financiare a societii pentru
finanarea investiiilor ce se doresc a fi efectuate sau pentru ntrirea credibilitii
societii. Aceast cretere se realizeaz pe seama a noi aporturi n natur i/sau n
numerar sau pe seama ncorporrii rezervelor, a profitului, a rezervelor din
reevaluare i a primelor de capital (prin operaiuni interne).
Modalitile de efectuare a creterii capitalului prin aporturi n numerar sunt
emiterea de noi aciuni i creterea valorii nominale a aciunilor existente.
Emiterea de noi aciuni conduce la creterea numrului iniial de aciuni,
preul de emisiune al acestora putnd fi egal cu valoarea nominal a unei aciuni,
mai mare dect valoarea nominal a unei aciuni sau mai mic dect valoarea
nominal a unei aciuni.
De regul, preul de emisiune este cuprins ntre valoarea nominal (mai mic)
i valoarea matematic-contabil (mai mare). n situaia n care preul de emisiune
este mai mic dect valoarea matematic-contabil, se ridic problema protejrii
vechilor acionari, care nu particip la subscriere i care pot nregistra pierderi. Astfel,
n vederea compensrii acestor pierderi se calculeaz drepturile prefereniale de
subscriere (DS), care sunt titluri negociabile ce intr n paritate cu aciunile vechi i
care se determin ca diferen ntre valoarea matematic-contabil veche i valoarea
matematic-contabil nou a unei aciuni.
Creterea capitalului social pe seama noilor aporturi n numerar, n situaia n
care preul de emisiune este egal cu valoarea matematic-contabil sau pe seama
noilor aporturi n natur nu presupune msuri de protecie a vechilor acionari,
deoarece interesele lor nu sunt atinse.
Creterea valorii nominale a unei aciuni conduce la pstrarea att a nu-
mrului de aciuni, ct i a echilibrului dintre aciuni i presupune acordul tuturor
deintorilor de aciuni.
22
Exemplu privind determinarea dreptului de subscriere (DS):
Societatea comercial X SA prezint urmtoarea situaie iniial: capital social
20.000 RON, rezerve 16.000 RON, numrul de aciuni 20.000. Se decide creterea
capitalului social cu 5.000 de aciuni la un pre de emisiune de 1.200 RON/aciune.
S se determine dreptul preferenial de subscriere.
Situaia iniial:
Capital social iniial = 20.000 RON
Numr de aciuni = 20.000
Rezerve = 16.000 RON
Se decide creterea capitalului social cu 5.000 de aciuni la un pre de emisiune
de 1,2 RON/aciune.
Rezolvare:
1. Determinarea valorii normale a unei aciuni
Capital social iniial 20.000 RON
Valoarea nominal (VN) = = = 1 RON
Numr de aciuni 20.000 aciuni
2. Determinarea valorii matematice contabile aferente situaiei iniiale

Valoarea matematic contabil (VMC) Capital social iniial + Rezerve
=
= Numr de aciuni
20.000 RON + 16.000 RON

= = 1,80 RON
20.000 aciuni
3. Prezentarea situaiei dup mrirea de capital social

Cretere capital social = 5.000 RON (5.000 aciuni x 1,0 RON/aciune)
Total capital social = 25.000 RON
Prima de emisiune = 1.000 RON (5.000 aciuni x 0,2 RON/aciune)
Rezerve = 16.000 RON
Numr de aciuni = 20.000 + 5.000 = 25.000
4. Determinarea valorii matematice contabile noi (dup operaiunea de mrire

a capitalului social).
25.000 RON + 1.000 RON + 16.000 RON
Valoarea matematic contabil nou (VMC) = =
25.000 aciuni
42.000 RON
= = 1,68 RON/aciune
25.000 RON
5. Determinarea dreptului preferenial de subscriere (DS)

Dreptul preferenial de subscriere = valoarea matematic contabil veche
valoarea matematic contabil nou = 1, 80 RON/aciune 1,68 RON/aciune =
0,12 RON/aciune.
6. Determinarea raportului de paritate: aciuni vechi / aciuni nou emise

20.000 aciuni 1
Raport de paritate = =
5.000 aciuni 4
23
nregistrrile contabile vor fi:
a) nregistrarea promisiunii de aport
456 = % 6.000 RON
Decontri cu asociaii 1011 5.000 RON
privind capitalul Capital subscris nevrsat
1041 1.000 RON
Prime de emisiune
b) nregistrarea vrsrii aporturilor

5121 = 456 6.000 RON
Conturi la bnci Decontri cu asociaii
n lei privind capitalul
c) Virarea capitalului subscris nevrsat n capital subscris vrsat

1011 = 1012 5.000 RON
Capital subscris Capital subscris
nevrsat vrsat
Creterea capitalului social, prin operaiuni interne, conduce la schimbri n

structura capitalurilor proprii, spre deosebire de creterea prezentat anterior ce a
condus la mrirea capitalurilor proprii. Creterea de capital prin ncorporarea de
rezerve, rezerve din reevaluare, prime de capital sau prin ncorporarea profitului se
poate realiza fie prin creterea valorii nominale a vechilor aciuni, fie prin emiterea
de noi aciuni, ce vor fi distribuite gratuit acionarilor. n aceast din urm situaie
se impune asigurarea proteciei acionarilor, situaie ce presupune calcularea drep-
turilor de atribuire (DA), ele fiind titluri negociabile.
Exemplu privind determinarea drepturilor de atribuire (DA):
Societatea comercial X SA prezint urmtoarea situaie iniial: capital
social 10.000 RON, rezerve 5.000 RON, numr aciuni 10.000. Se decide creterea
capitalului social prin ncorporare de rezerve n valoare de 4.000 RON pentru care
se emit 2.000 de aciuni. S se determine dreptul de atribuire (DA).
Situaia iniial:
Rezerve = 5.000 RON
Se decide creterea capitalului social pe baza ncorporrii de rezerve n suma
de 4.000 RON, corespunztor emiterii unui numr de 2.000 aciuni.
1. Determinarea valorii matematicii contabile aferente situaiei iniiale:

Capital social + Rezerve
Valoarea matematic contabil = =
Numr de aciuni
10.000 RON + 5.000 RON

= = 1,50 RON/aciune
10.000 aciuni
24
2. Prezentarea situaiei dup creterea capitalului social
Cretere capital social = 4.000 RON
Rezerve = 1.000 RON
Numr aciuni = 10.000 + 2.000 = 12.000
3. Determinarea valorii matematice contabile noi
14.000RON + 1.000 RON
Valoarea matematic contabil = = 1,25 RON/aciune
12.000 aciuni
4. Determinarea dreptului de atribuire (DA)
Dreptul de atribuire = Valoarea matematic contabil veche Valoarea mate-
matic contabil nou = 1,50 RON/aciune 1,25 RON/aciune = 0,25 RON/aciune
5. Determinarea raportului de paritate: aciuni vechi/aciuni noi emise.
10.000 aciuni 5
Raportul de paritate = =
2.000 aciuni 1
nregistrarea contabil va fi:
106 = 1012 4.000 RON
Rezerve Capital subscris vrsat
Creterea capitalului social se poate realiza i prin operaiunea de dubl mrire,

care presupune creterea acestuia prin noi aporturi de numerar i prin operaiuni
interne, n mod succesiv sau simultan.
n situaia n care operaiunea de cretere se realizeaz n mod succesiv, ntr-o
prim etap se poate decide creterea capitalului prin noi aporturi n numerar, iar n
a doua etap creterea capitalului prin operaiuni interne sau invers.
Exemplu privind creterea capitalului social prin dubla mrire succesiv:
Situaia nainte de dubla cretere de capital social se prezint astfel: capital
social 10.000 RON mprit n 10.000 de aciuni; rezerve 8.000 RON. Se decide
creterea capitalului social dup cum urmeaz: n faza I, noi operaiuni n numerar
pentru care se emit 5.000 de aciuni la un pre de emisiuni de 1,2 RON/aciune; n
faza a II-a ncorporare rezerve n sum de 1.000 RON printre care se emit 1.000 de
aciuni. S se determine dreptul de subscriere i dreptul de atribuire.
Situaia iniial:
Rezerve = 8.000 RON
faza I aporturi n numerar 5.000 aciuni x 1,2 RON/aciune
faza a II-a ncorporare rezerve 1.000 RON corespunztor a 1.000 de aciuni
Rezolvare:
A. Evidenierea operaiilor fazei I
1. Determinarea valorii nominale a unei aciuni (VN)
Valoare nominal = = = 1 RON/aciune
Numr de aciuni 10.000 aciuni
25
2. Determinarea valorii matematice contabile aferente datelor iniiale
10.000 RON + 8.000 RON
Valoarea matematic contabil = = 1,8 RON/aciune
10.000 RON
3. Prezentarea situaiei societii dup creterea de capital social corespun-

ztoare fazei I
Capital social = 10.000 RON
Creterea capitalului social = 5.000 RON (5.000 aciuni x 1 RON/aciune)
Prime de emisiune = 1.000 RON (5.000 aciuni x 0,2 RON/aciune)
Rezerve = 8.000 RON
4. Determinarea valorii matematicii contabile

15.000RON + 1.000 RON + 8.000 RON
10.000 aciuni + 5.000 aciuni
= 1,6 RON/aciune
5. Determinarea dreptului de subscriere (DS)

Dreptul de subscriere = Valoarea matematic contabil veche Valoarea mate-
matic contabil noi = 1,8 RON/aciune 1,6 RON/aciune 0,2 RON/aciune
B. Evidenierea operaiunilor fazei a II-a

1. Prezentarea situaiei societii dup mrirea de capital corespunztoare
fazei a II-a.
Cretere capital social = 1.000 RON
Prime de emisiune = 1.000 RON
Rezerve = 7.000 RON
2. Determinarea valorii matematice contabile
16.000 RON + 1.000 RON + 7.000 RON
16.000 aciuni
= 1,5 RON/aciune

Dreptul de atribuire = Valoare matematic contabil veche Valoarea mate-
matic contabil nou = 1,6 RON/aciune 1,5 RON/aciune = 0,1 RON/aciune.
Exemplu privind creterea capitalului social prin dubla mrire simultan:

Situaia nainte de dubla cretere a capitalului social se prezint astfel: ca-
pitalul social 10.000 RON mprit n 10.000 de aciuni, rezerve 5.000 RON. Se
decide dubla cretere de capital simultan prin ncorporarea de rezerve n sum de
4.000 RON pentru care se emit 2.000 de aciuni i prin noi aporturi n numerar
26
pentru care se emit 3.000 de aciuni la un pre de emisiune egal cu valoarea
nominal. S se determine dreptul de subscriere i dreptul de atribuire.
Rezolvare:
Situaia iniial:
Rezerve = 5.000 RON
Cretere simultan prin:
ncorporare rezerve = 4.000 RON, corespunztor a 2.000 de aciuni;
noi aporturi n numerar, corespunztor a 3.000de aciuni (pre de emisiune
= valoarea nominal).
1. Calcularea valorii nominale a unei aciuni.

Valoarea nominal = = = 1 RON/aciune
Numrul de aciuni 10.000 aciuni
2. Calculul valorii matematice contabile a unei aciuni

Capital social iniial + Rezerve
Numr de aciuni
10.000 RON + 5.000 RON

= = 1,5 RON/aciune
10.000 aciuni
4. Prezentarea situaiei societii dup creterea de capital

Cretere capital social pe seama rezervelor = 4.000 RON
Cretere capital social pe seama aporturilor n numerar = 3.000 RON
(3.000 aciuni x 1 RON/aciune)
Rezerve = 1.000 RON
Numr de aciuni = 10.000 aciuni + 2.000 aciuni + 3.000 aciuni = 15.000 aciuni.
5. Calcularea valorii 17.000 RON + 1.000 RON
= = 1,2 RON Aciune
matematicii contabile 15.000 Aciuni
6. Determinarea cumulat a dreptului de subscriere i a celui de atribuire

1DS + 1DA = Valoarea matematic contabil veche Valoarea matematic
contabil nou = 1,5 RON/aciune 1,2 RON/aciune = 0,30 RON/aciune.
7. Determinarea raportului de paritate aferent creterii capitalului social prin

ncorporarea rezervelor.
Numr iniial de aciuni
Raportul de paritate (DA) = =
Numr de aciuni corespunztoare
creterii capitalului prin rezerve
10.000 aciuni 5
= =
2.000 aciuni 1
27
8. Determinarea raportului de paritate aferent creterii capitalului social prin
noi operaiuni n numerar.
Numr iniial de aciuni
Raportul de paritate (DS) = =
Numr de aciuni corespunztoare creterii
capitalului prin noi aporturi n numerar
10.000 aciuni 10
= =
3.000 aciuni 3
9. Determinarea dreptului de subscriere (DS)

Valoarea matematic contabil nou Valoarea nominal
1DS = =
Raportul de paritate (DS)
1,2 RON/aciune 1 RON/aciune

= = 0,06 RON/aciune
10
3

1DA = 0,30 RON/aciune 0,06 RON/aciune = 0,24 RON/aciune
sau
Valoarea matematic contabil nou
1DA = =
Raportul de paritate (DA)
1,2 RON/aciune
= = 0,24 RON/aciuni
5
1
O alt modalitate de cretere a capitalului social este reprezentat de conversia

obligaiunilor n aciuni. Aceast transformare a obligaiunilor n aciuni se realizeaz
atunci cnd deintorii de obligaiuni, generatoare de venituri fixe, sunt interesai n
achiziionarea de aciuni, generatoare de venituri variabile, ca urmare a perspectivei
de dezvoltare deosebit a societii. Diferena dintre valoarea nominal total a obli-
gaiunilor i valoarea total a aciunilor noi emise, ce fac obiectul acestei operaiuni,
se nregistreaz ca prime de conversie a obligaiunilor n aciuni.
Exemplu: Se transform 20.000 de obligaiuni n 8.000 de aciuni. Valoarea
nominal a unei obligaiuni este de 1 RON, iar valoarea nominal a unei aciuni de
2,3 RON:
1. Determinarea valorii totale a obligaiunilor:
20.000 obligaiuni 1 RON/obligaiune = 20.000 RON
2. Determinarea valorii totale a aciunilor:
8.000 aciuni 2,3 RON/aciune = 18.400 RON
3. Determinarea primei de conversie a obligaiunilor n aciuni
20.000 RON 18.400 RON = 1.600 RON
28
nregistrarea contabil va fi:
161 = % 20.000 RON
mprumuturi din emisiuni
de obligaiuni 1012 18.400 RON
1044 1.600 RON
Prime de conversie a
obligaiunilor n aciuni
Micorarea capitalului social se realizeaz prin rambursarea unor pri din
capitalul acionarilor, prin acoperirea pierderilor nregistrate n anii anteriori etc.
Atunci cnd capitalul unei societi este considerat ca fiind supraproporionat
fa de activitatea sa, cnd se reduc investiiile ntr-un anumit sector productiv etc.,
se impun diminuarea i rambursarea ctre acionari a unei pri din capitalul social.
Reducerea capitalului social se realizeaz fie prin reducerea numrului de
aciuni, fie prin reducerea valorii nominale a aciunilor, n ambele cazuri nre-
gistrrile contabile fiind:
1012 = 456
Capital subscris vrsat Decontri cu asociaii
privind capitalul
456 = 512
privind capitalul n bnci
Acoperirea pierderilor nregistrate n anii anteriori se realizeaz pe seama
capitalului social, cnd nivelul acestora este foarte ridicat, pentru a fi absorbit pe
seama rezervelor sau altor vrsminte pentru rentregirea capitalului.
Exemplu: Se acoper pierderea de 10.000 RON pe seama capitalului social.
1012 = 1171 10.000 RON
Capital subscris vrsat Rezultatul reportat reprezen-
tnd profitul nerepartizat
sau pierderea nerecuperat
II.2. Contabilitatea primelor de capital
Evidena contabil a primelor de capital se realizeaz cu ajutorul contului sintetic

de gradul I 104 Prime de capital, care este structurat n urmtoarele conturi sintetice
de gradul II:
1041 Prime de emisiune; acestea reprezint diferena dintre preul de emisiune
(mai mare) i valoarea nominal a aciunilor (mai mic);
1042 Prime de fuziune; acestea reprezint diferena dintre valoarea matematic
contabil (mai mare) i valoarea nominal a aciunilor (mai mic) stabilit cu ocazia
operaiunilor de fuziune a societilor;
1043 Prime de aport; acestea reprezint diferena dintre valoarea aporturilor
(mai mare) i valoarea nominal a aciunilor corespunztoare acestor aporturi;
29
1044 Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni; acestea reprezint diferena
dintre valoarea mprumutului obligatar (mai mare) i valoarea nominal a aciunilor
emise corespunztoare mprumutului respectiv.
Aceste conturi au funcie contabil de pasiv i se crediteaz cu primele stabilite
cu ocazia fuziunii, emisiunii, aporturilor n natur sau cu ocazia conversiei
obligaiunilor n aciuni. Se debiteaz cu valoarea primelor transferate la rezerve sau
ncorporate n capitalul social. Soldul conturilor reprezint primele respective,
nencorporate la capitalul social sau la rezerve.
Exemplu privind constituirea primelor de aport:
O societate comercial primete ca aport n natur o instalaie tehnologic a crei
valoare a fost estimat la 6.000 RON. Pentru acest aport au fost emise 50.000 de
aciuni, preul de emisiune fiind de 0,13 RON/aciune. Valoarea nominal a unei
aciuni este de 0,12 RON/aciune.
nregistrrile contabile sunt urmtoarele:
1. nregistrarea subscrierii:
456 = % 6.500 RON
Decontri cu asociaii
privind capitalul 1011 6.000 RON
Capital subscris (50.000 aciuni
nevrsat 0,12 RON/aciune)
1043 500 RON
Prime de aport (50.000 aciuni
0,01 RON/aciune)
2. nregistrarea vrsrii aportului n natur:
213 = 456 6.500 RON
Instalaii tehnice, mijloace de Decontri cu asociaii
transport animale i plantaii privind aportul
Concomitent,
1011 = 1012 6.000 RON
II.3. Contabilitatea rezervelor din reevaluare
Reevaluarea reprezint nlocuirea valorii nete contabile a bunurilor evaluate cu

valoarea real a acestora care poart denumirea de valoare just. n cazul terenurilor i
al cldirilor, valoarea just este reprezentat de valoarea de pia a acestora, stabilit de
persoane autorizate sau de costul de nlocuire, mai puin amortizarea aferent, n cazul
n care valoarea de pia nu poate fi identificat. Reevaluarea poate fi dispus prin acte
normative, dup cum urmeaz:
dac valoarea just se modific n mod semnificativ, se impune efectuarea de
reevaluri anuale;
n caz contrar, se impune efectuarea de reevaluri la intervale de timp de 3-5 ani.
30
Exemplu:
O societate deine un mijloc de transport a crui valoare contabil de intrare este
de 2.000 RON. Prin acte normative se decide reevaluarea activelor societii. La data
reevalurii, amortizarea aferent mijlocului de transport era de 500 RON. De
asemenea, valoarea just determinat de persoanele competente, valoarea aferent
mijlocului de transport a fost stabilit la:
a) 1.600 RON;
b) 1.400 RON.
S se nregistreze rezervele din reevaluare n cele dou cazuri prezentate mai sus.
a) - valoarea contabil net este rezultatul diferenei dintre valoarea contabil de
intrare i amortizarea calculat = 2.000 RON 500 RON = 1.500 RON;
- valoarea just = 1.600 RON;
- creterea de activ este dat de diferena dintre valoarea just i valoarea
contabil de intrare = 1.600 RON 1.500 RON = 100 RON;
- nregistrarea contabil este:
213 = 105 100RON
Instalaii tehnice, mijloace de Rezerve din reevaluare
transport animale i plantaii
b) - valoarea contabil net = 1.500 RON;

- valoarea just = 1.400 RON
- se determin scderea elementului de activ = 1.500 RON 1.400 RON
= 100 RON;
- nregistrarea contabil este:
105 = 213 100 RON
Rezerve din reevaluare Instalaii tehnice, mijloace de
transport animale i plantaii
Rezervele din reevaluare sunt meninute ca structur de capitaluri proprii pn

cnd bunurile la care se refer sunt amortizate integral sau sunt realizate prin vnzare.
Evidena contabil a rezervelor din reevaluare se realizeaz cu ajutorul contului
105 Rezerve din reevaluare. Plusul rezultat din reevaluare este inclus n rezultatul
reportat la casarea/cedarea activului sau pe msura utilizrii de ctre societate a
acestuia.
Exemplu:
O societate decide vnzarea unui activ care avea ncorporat o valoare de
300 RON rezultat n urma unei reevaluri dispuse prin acte normative.
La data vnzrii activului, pe lng celelalte nregistrri contabile aferente
acestei operaiuni, se va avea n vedere i virarea rezervelor din reevaluare la rezerve:
105 = 1175 300 RON
Rezerve din reevaluare Rezerve reprezentnd
surplusul din rezerve
din revaluare
31
II.4. Contabilitatea rezervelor
Asigurarea msurilor suplimentare de protecie mpotriva pierderilor se

realizeaz prin intermediul rezervelor.
Evidena contabil a rezervelor se realizeaz cu ajutorul contului de pasiv
106 Rezerve, cont ce se crediteaz pe seama profitului brut, profitului net sau a
primelor de emisiune, dup caz. Se debiteaz cu sumele utilizate pentru creterea
capitalului social sau pentru acoperirea pierderilor nregistrate n exerciiile precedente.
Contul 106 Rezerve este structurat n patru conturi sintetice de gradul II, i
anume:
1061 Rezerve legale; acestea se constituie pe seama profitului brut prin
alocarea a cel puin 5% din acesta, pn cnd se atinge 1/5 din nivelul capitalului social
al unei societi.
Exemplu:
Se nregistreaz suma de 100 RON ca efect al punerii n practic a dispoziiilor
legale privind constituirea rezervelor legale.
129 = 1061 100 RON
1063 Rezerve statutare sau contractuale.
1064 Rezerve de valoare just; acest cont apare numai n situaiile fi-
nanciare anuale consolidate;
1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare;
1068 Alte rezerve.
Majoritatea rezervelor menionate mai sus se constituie pe seama profitului net,
n conformitate cu prevederile statutare (cazul rezervelor statutare sau contractuale) sau
cu deciziile luate de acionari. Ele pot fi folosite pentru acordarea de dividende n anii
ce se soldeaz cu pierderi, pentru creterea capitalului social, pentru acoperirea
pierderilor etc.
Exemplu:
Se repartizeaz din profitul net la rezerve legale suma de 100 RON, la
rezerve statutare i alte rezerve sumele de 150 RON, respectiv 120 RON.
NOT: Dup atingerea pragului de 1/5 din capitalul social, rezervele legale
se pot majora pe seama profitului net.
129 = % 370 RON
Repartizarea profitului 1061 100 RON
Rezerve legale
1063 150 RON
Rezerve statutare sau
contractuale
1068 120 RON
Alte rezerve
Exemplu:
Se acoper pierderea nregistrat n exerciiile financiare precedente n sum de
7.000 lei, dup cum urmeaz: 5.000 lei pe seama rezervelor legale i 2.500 RON pe
seama altor rezerve:
32
% = 1171 7.500 RON
1061 Rezultatul reportat repre- 5.000 RON
Rezerve legale zentnd profitul nerepartizat,
respectiv pierderea
nerecuperat
1068 2.500 RON

Alte rezerve
II.5. Contabilitatea rezultatului reportat
Contabilitatea rezultatului reportat se ine cu ajutorul contului bifuncional

117 Rezultatul reportat. Acest cont se debiteaz cu:
pierderile nregistrate n exerciiile precedente, a cror decizie privind
finanarea (acoperirea) lor a fost amnat de adunarea general a acionarilor;
pierderile datorate modificrilor de politici contabile i corectrii erorilor
fundamentale depistate n contabilitate;
pierderile de valoare cauzate de operaiunile de reevaluare a terenurilor i
mijloacelor fixe;
profitul net realizat n exerciiile financiare, destinat creterii capitalului social
sau rezervelor;
dividendele acordate acionarilor din profitul obinut n anii precedeni.
Contul Rezultatul reportat se crediteaz cu profitul obinut la finele exerciiului
financiar ncheiat, profit nerepartizat, cu diferenele pozitive pe care le nregistreaz
rezultatul unei societi, ca urmare a modificrilor de politic contabil, a corectrii
erorilor fundamentale depistate, a surplusului realizat din rezerve din reevaluare,
precum i a pierderilor realizate n exerciiile financiare precedente, care reduc valoarea
capitalului social.
Exemple:
O societate comercial, n baza hotrrii adunrii generale a acionarilor, amn:
a) reportarea sumei de 2.000 RON, ce reprezint o parte din profitul obinut la
finele anului recent ncheiat;
b) finanarea pierderii nregistrate la finele anului recent ncheiat n sum de
2.500 RON.
a) nregistrarea profitului nerepartizat
121 = 1171 2.000 RON
Profit i pierdere Rezultatul reportat reprezentnd
pierderea neacoperit
b) nregistrarea pierderii neacoperite

1171 = 121 2.500 RON
Rezultatul reportat reprezentnd Profit i pierdere
33
Ulterior societatea comercial decide:
a) repartizarea profitului, dup cum urmeaz: 500 RON pentru creterea
rezervelor legale, 500 RON pentru acordarea de dividende, iar diferena pentru
creterea capitalului social.
b) acoperirea pierderii, dup cum urmeaz: 400 RON pe seama rezervelor
legale, 600 RON pe seama profitului net obinut i 1.500 RON pe seama reducerii
capitalului social.
a) nregistrarea repartizrii profitului

1171 = % 2.000 RON
Rezultatul reportat 1061 500RON
reprezentnd profitul Rezerve legale
nerepartizat, respectiv 457
pierderea neacoperit Dividende de plat 500 RON
1012 1.000 RON
Capitalul subscris vrsat
b) nregistrarea acoperirii pierderii

% = 1171 2.500 RON
1061 Rezultatul reportat repre- 400 RON
Rezerve legale zentnd profitul nerepar-
tizat, respectiv pierderea
neacoperit
121 600 RON
Profit i pierdere
1012
Capitalul subscris vrsat 1.500 RON
II.6. Contabilitatea rezultatului exerciiului
Potrivit prevederilor legale, profitul sau pierderea se stabilesc lunar. Din aceast
cauz, conturile de cheltuieli i conturile de venituri se nchid provizoriu, prin rezultatul
exerciiului.
Rezultatul exerciiului se determin ca diferen ntre veniturile i cheltuielile
exerciiului, avndu-se n vedere generarea acestora i nu data ncasrii sau plii lor.
Aceasta n scopul respectrii principiului independenei exerciiului, ce prevede luarea
n calculul rezultatului exerciiului numai a acelor cheltuieli i venituri corespunztoare
exerciiului financiar, respectiv, fr a se ine seama de data ncasrii sumelor sau a
efecturii plilor.
Exemplu: O societate comercial nregistreaz la finele exerciiului financiar N,
venituri totale n sum de 10.000 RON (din care venituri nencasate 2.000 RON) i
cheltuieli totale n valoare de:
a) 9.000 RON (din care cheltuieli servicii neachitate 1.500 RON)
b) 11.500 RON (din care cheltuieli servicii neachitate 2.500 RON)
34
a) determinarea rezultatului exerciiului
7 = % 10.000 RON
Conturi de venituri 6 9.000 RON
Conturi de cheltuieli
121 1.000 RON
Profit i pierdere
Se observ c, n urma acestei operaiuni de nchidere a contului de venituri i
cheltuieli, societatea a nregistrat un profit de 1.000 RON.
b) determinarea rezultatului exerciiului
% = 6 11.500 RON
7 Conturi de cheltuieli 10.000 RON
Conturi de venituri
121 1.500 RON
Profit i pierdere
n urma acestei operaiuni, societatea a nregistrat o pierdere de 1.500 RON.
Evidena profitului sau pierderii n cursul unui exerciiu financiar se ine cu
ajutorul contului bifuncional 121 Profit i pierdere; acest cont se debiteaz cu
soldul debitor al conturilor de cheltuieli, cu profitul net realizat n exerciiul financiar
destinat repartizrii, cu profitul net realizat n exerciiile financiare anterioare,
nerepartizat i cu pierderea repartizat din exerciiul financiar anterior, acoperit din
profitul obinut n perioada curent; se crediteaz cu soldul creditor al conturilor de
venituri i cu pierderile realizate n exerciiile precedente ce reduc nivelul capitalului
social sau care nu au fost repartizate.
II.7. Contabilitatea subveniilor pentru investiii
Subveniile pentru investiii sunt reprezentate de sumele primite, n special de la

bugetul statului, n schimbul respectrii de ctre societate a unor anumite condiii
referitoare la activitatea de exploatare. Sunt asimilate subveniilor pentru investiii
activele imobilizate primite cu titlu gratuit (prin donaie) i cele constatate n plus cu
ocazia aciunilor de inventariere.
Evidena contabil a subveniilor guvernamentale pentru investiii se realizeaz
cu ajutorul contului de pasiv 131 Subvenii guvernamentale pentru investiii, ce se
crediteaz cu valoarea subveniilor de primit sau primite, cu valoarea activelor imo-
bilizate primite cu titlu gratuit sau constatate n plus la inventariere i se debiteaz cu
cota parte a subveniilor pentru investiii virat asupra rezultatului exerciiului.
Subveniile primite de la buget se pot clasifica n dou mari categorii, i anume
subvenii aferente activelor i subvenii aferente veniturilor.
Sumele primite de la diverse persoane fizice/juridice cu caracter nerambursabil,
fa de care societatea se oblig s ndeplineasc anumite condiii impuse, se includ, de
asemenea, n categoria subvenii pentru investiii.
Subveniile pentru investiii sunt recunoscute, dac exist garania primirii
acestora i a respectrii de ctre societate a condiiilor impuse.
Subveniile aferente activelor sunt rezultate de sumele primite pentru ca
societatea s cumpere, s construiasc, s achiziioneze active pe termen lung (s
finaneze activiti pe termen lung).
35
Exemplu: O societate comercial primete o subvenie guvernamental n sum
de 10.000 RON, n vederea achiziionrii unui activ pe termen lung (o instalaie
tehnologic a crei achiziionare conduce la crearea a 10 noi locuri de munc).
Valoarea total a activului este de 12.000 RON. Durata de via util este de 10 ani.
a) nregistrarea subveniei primite
512 = 131 10.000 RON
Conturi curente la bnci Subvenii guvernamentale
pentru investiii
NOT: n situaia n care exist decalaj de timp ntre momentul promisiunii
subveniei i primirea acesteia se efectueaz nregistrrile contabile urmtoare:
nregistrarea subveniei de primit
445 = 131 10.000 RON
Subvenii Subvenii guvernamentale
pentru investiii
primirea subveniei
512 = 445 10.000 RON
Conturi curente la bnci Subvenii
b) achiziionarea instalaiei tehnologice
% = 404 14.280 RON
Instalaii tehnice, mijloace de
transport animale i psri
4426 2.280 RON
TVA deductibil
c) nregistrarea amortizrii i a virrii cotei pri din subvenia pentru investiii la
venituri
c1) amortizarea anual aferent activului
Cota de amortizare = 100 = 10%
10 ani
amortizarea anual = 12.000 RON 10% = 1.200 RON
c2) calculul n vederea stabilirii cotei pri din subvenie ce se va vira anual la
venituri presupune aplicarea procentului de 10% la valoarea subveniei primite,
rezultnd astfel o valoare de 1.000 RON.
Anual, pe parcursul perioadei de 10 ani, se vor efectua urmtoarele nregistrri
contabile:
6811 = 281 1.200 RON
Cheltuieli de exploatare privind Amortizri privind
amortizarea imobilizrilor imobilizrile corporale
131 = 7584 1.000 RON
Subvenii guvernamentale Venituri de subvenii
pentru investiii pentru investiii
Subveniile aferente veniturilor care sunt primite de o societate au drept scop
acoperirea cu titlu de compensaie a unor cheltuieli sau pierderi deja suportate, fr a
exista costuri viitoare aferente.
36
Exemplu: O societate primete de la buget suma de 2.500 RON drept compen-
saie pentru pierderile suferite de aceasta, ca urmare a unor evenimente extraordinare.
a) nregistrarea subveniei de primit
445 = 771 2.500 RON
Subvenii Venituri din subvenii pentru
evenimente extraordinare i altele similare
b) ncasarea subveniei
512 = 445 2.500 RON
Conturi curente la bnci Subvenii
Din exemplul de mai sus se observ neutilizarea contului 131 Subvenii guver-
namentale pentru investiii, deoarece suma primit nu a fost folosit pentru achiziia
de active, ci pentru acoperirea unor pierderi suferite de societatea comercial.
II.8. Contabilitatea provizioanelor

Provizioanele se constituie, de regul, la finele exerciiului financiar pentru
acele elemente de patrimoniu a cror realizare sau plat este incert sau pentru acele
cheltuieli ce devin exigibile n perioadele urmtoare, cum sunt:
litigiile, amenzile, penalitile, despgubirile i alte datorii incerte;
cheltuielile legate de activitatea de service n perioada de garanie i alte
cheltuieli privind garania acordat clienilor;
cheltuielile legate de dezafectarea imobilizrilor corporale i alte aciuni
similare legate de acestea;
cheltuielile legate de restructurarea personalului;
cheltuielile de repartizat pe mai multe exerciii: cheltuielile cu reparaiile
capitale ealonate, conform programului realizat de societate pe mai multe perioade de
timp; cheltuielile cu reparaiile curente, reviziile tehnice etc.
Contabilitatea provizioanelor se ine cu ajutorul contului 151 Provizioane, cont
structurat n mai multe conturi sintetice de gradul II, care asigur inerea acestora pe
feluri, n funcie de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite. Contul
Provizioane are funcie contabil de pasiv. Se crediteaz cu valoarea provizioanelor
constituite sau suplimentate i se debiteaz cu sumele ce reprezint diminuarea sau
anularea lor.
La finele oricrui exerciiu financiar, provizioanele constituite se analizeaz i
regularizeaz, dup cum urmeaz:
prin debitul contului de cheltuieli, n cazul majorrii provizioanelor;
prin creditul contului de venituri, atunci cnd provizionul trebuie diminuat sau
anulat, deoarece devine parial sau total fr obiect;
prin creditul contului de venituri, atunci cnd se realizeaz riscul sau se
efectueaz cheltuielile, acestea fiind nregistrate n mod corespunztor.
Exemplu: O societate comercial achiziioneaz un utilaj, costurile de demontare
i mutare a activului la finele duratei de via de 10 ani fiind estimate la valoarea de
3.000 RON.
a) nregistrarea constituirii provizionului la data achiziiei utilajului
2131 = 1513 3.000 RON
Echipamente tehnologice Provizioane pentru dezafectare
(maini, utilaje, instalaii imobilizri corporale i alte
de lucru) aciuni similare legate de acestea
37
b) anularea provizionului constituit la finele duratei de via de 10 ani, cnd se
realizeaz demontarea i mutarea utilajului.
1513 = 7812 3.000 RON
Provizioane pentru dezafectare Venituri din
imobilizri corporale i alte provizioane
aciuni similare legate de acestea
Exemplu: O societate comercial constituie un provizion, deoarece estimeaz c
n exerciiile financiare urmtoare, cu ocazia disponibilizrilor inerente, va suferi o
pierdere de 7.500 RON. La sfritul anului financiar urmtor, cu ocazia analizei i
regularizrii provizioanelor constituite, se consider c provizionul necesar este de doar
2.000 RON. n cadrul urmtorului exerciiu financiar aciunea de restructurare este
finalizat, societatea nregistrnd o pierdere de 1.000 RON.
a) nregistrarea constituirii provizionului pentru restructurare
6812 = 1514 7.500 RON
Cheltuieli de exploatare Provizioane pentru
privind provizioanele restructurare
b) efectuarea nregistrrilor rezultate ca urmare a analizei i regularizrii
provizionului constituit
1514 = 7812 5.500 RON
Provizioane pentru restructurare Venituri din provizioane
c) anularea provizionului existent, deoarece acesta a rmas fr obiect
1514 = 7812 2.000 RON
Provizioane pentru Venituri din provizioane
restructurare
Exemplu: O societate estimeaz c, n cursul exerciiului financiar urmtor, costul
unei reparaii capitale ce se va efectua la o instalaie tehnologic va fi de 2.500 RON.
Lucrrile de reparaii capitale efectuate au costat societatea suma de 3.000 RON.
a) nregistrarea constituirii provizionului
6812 = 1518 2.500 RON
Cheltuieli de exploatare Alte provizioane
b) nregistrarea contravalorii lucrrilor de reparaii capitale
% = 401 3.570 RON
i cu reparaiile
4426 570 RON
TVA deductibil
Concomitent,
anularea provizionului constituit pentru reparaii capitale
1518 = 7812 2.500 RON
Alte provizioane Venituri din provizioane
38
II.9. Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate
Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate asigur evidena dato-

riilor societii pe termen mediu i lung fa de tere persoane, datorii ce mbrac
forma mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni, creditelor bancare, altor datorii
i mprumuturi.
Conturile de eviden a mprumuturilor i datoriilor asimilate menionate mai sus
sunt urmtoarele:
* 161 mprumuturi de emisiuni de obligaiuni. Acesta este un cont de pasiv,
ce se crediteaz cu suma mprumuturilor obinute la valoarea de rambursare a
obligaiunilor emise i cu suma primelor de rambursare aferente mprumuturilor
din emisiuni de obligaiuni. Se crediteaz cu suma mprumuturilor din emisiuni de
obligaiuni rambursate i cu valoarea obligaiunilor emise i rscumprate anulate.
* 162 Credite bancare pe termen lung. Are funcie contabil de pasiv. Se
crediteaz cu suma creditelor primite i se debiteaz cu suma creditelor rambursate.
* 166 Datorii ce privesc imobilizrile financiare. Are funcie contabil de pasiv.
Se crediteaz cu sumele ncasate de la acele societi ce dein titluri de participare la
societatea emitent i se debiteaz cu sumele restituite.
* 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate
Evidena dobnzilor datorate, aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate se
ine cu ajutorul contului 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate
ce are funcie contabil de pasiv, iar evidena primelor de rambursare, care reprezint
diferena dintre valoarea de emisiune i valoarea de rambursare, se ine cu ajutorul
contului de activ 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor.
Cu excepia contului 167 i 169, toate celelalte conturi sunt structurate n mai
multe conturi sintetice de gradul II, conturi ce asigur gruparea datoriilor contractate i
a dobnzilor aferente pe feluri de datorii, respectiv dobnzi.
Exemplu: O societate comercial emite 20.000 de obligaiuni interne, la o
dobnd de 15%, o valoare nominal de 1 RON, preul de emisiune de 0,9 RON.
Durata mprumutului obligatar este de 8 ani, plata dobnzii efectundu-se la finalul
fiecrui an. Data contractrii mprumutului obligatar 15.03.N. mprumutul obligatar
este garantat de stat.
1. nregistrarea subscrierii mprumutului obligatar
% = 1617 20.000 RON
461 mprumuturi interne din 18.000 RON
Debitori diveri emisiuni de obligaiuni
garantate de stat
169 2.000 RON
Prime privind rambursarea
obligaiunilor
2. nregistrarea ncasrii contravalorii mprumutului obligatar
512 = 461 18.000 RON
3. nregistrarea dobnzii datorate aferent perioadei 15.03.N 31.12.N
39
285 zile
Dobnda = 20.000 RON 15% = 23.750.000
2.375 RON
360 zile
285 zile = 15 zile din luna martie + 9 luni 30 zile (perioada 01.04.N 31.12.N)
666 = 1681 2.375 RON
Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi aferente mprumuturilor
din emisiuni de obligaiuni
4. nregistrarea dobnzii datorate aferente perioadei 01.01.N+115.03.N+1
(75 de zile luna februarie se ia n calcul cu 30 de zile)
75 zile
Dobnda = 20.000 RON 15% 360 zile = 625 RON
666 = 1681 625 RON
Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi aferente mprumuturilor
din emisiunea de obligaiuni
5. Plata dobnzii aferente primului an
1681 = 512 3000 RON
Dobnzi aferente Conturi curente la bnci (2.375 RON + 625 RON)
mprumuturilor din
emisiuni de obligaiuni
nregistrrile prezentate la punctele 3, 4 i 5 se repet pn la finele duratei de

via a mprumutului obligatar.
6. Rambursarea mprumutului obligatar la finele celor 8 ani
1617 = 512 20.000 RON
mprumuturi interne din emisiuni Conturi curente
de obligaiuni garantate de stat la bnci
Concomitent,
6868 169 2.000 RON
Cheltuieli financiare privind = Prime privind
amortizarea primelor de rambursare rambursarea obligaiilor
Presupunem c la finele celui de al 5-lea an, societatea rscumpr n vederea
anulrii, 10.000 de obligaiuni la preul de 1,05 RON/obligaiune.
1. Rscumprarea obligaiunii
505 = 512 10.500 RON
Obligaiuni emise Conturi curente la bnci
i rscumprate (10.000 obligaiuni 1,05 RON/obligaiune)
2. Anularea obligaiunilor
% = 505 10.500 RON
1617 Obligaiuni emise 10.000 RON
mprumuturi din emisiuni i rscumprate 500 RON
interne la obligaiuni
garantate de stat
668
Alte cheltuieli financiare
40
3. Amortizarea primelor de rambursare, aferente obligaiunilor rscumprate
i anulate:
6868 = 169 1.000 RON
Cheltuieli financiare privind Prime privind rambursarea
amortizarea primelor obligaiunilor
de rambursare
nregistrrile contabile pentru obligaiunile rmase, sunt identice cu cele

efectuate la punctele 3, 4, 5, 6, cu meniunea c sumele se diminueaz n mod
corespunztor (cu 50%).
Exemplu:
O societate achiziioneaz un credit bancar pe termen lung (12 ani) n valoare de
110.000.000 RON, cu o dobnd de 10% pe an, cu o perioad de graie de 2 ani. Plata
ratelor scadente i a dobnzii aferente se realizeaz anual.
1. primirea creditului bancar
1621 = 512 110.000.000 RON
Credite bancare Conturi curente
pe termen lung la bnci
2. Ca urmare a perioadei de graie, societatea va achita bncii n primii ani numai
dobnda aferent creditului bancar contractat. Ca urmare, n fiecare din aceti doi ani se
vor efectua nregistrrile:
a) nregistrarea dobnzii datorate
666 = 1682 11.000.000 RON
Cheltuieli privind Dobnzi aferente (110.000.000 RON 10%)
dobnzile creditelor bancare
pe termen lung
b) plata dobnzii
1682 = 512 11.000.000 RON
Dobnzi aferente creditelor Conturi curente
bancare pe termen lung la bnci
3) ncepnd cu al treilea an, societatea va achita urmtoarele sume bncii:

Calcul Dobnda Rat Valoare
Anul
dobnd datorat credit rmas credit
3 110.000.00010% 11.000.000 11.000.000 99.000.000
4 99.000.00010% 9.900.000 11.000.000 88.000.000
5 88.000.00010% 8.800.000 11.000.000 77.000.000
6 77.000.00010% 7.700.000 11.000.000 66.000.000
7 66.000.00010% 6.600.000 11.000.000 55.000.000
8 55.000.00010% 5.500.000 11.000.000 44.000.000
9 44.000.00010% 4.400.000 11.000.000 33.000.000
10 33.000.00010% 3.300.000 11.000.000 22.000.000
11 22.000.00010% 2.200.000 11.000.000 11.000.000
12 11.000.00010% 1.100.000 11.000.000 -
41
Anul III
666 = 1682 11.000.000 RON
bancare pe termen lung
b) plata dobnzii i a ratei scadente:
% = 512 22.000.000 RON
1682 Conturi curente la bnci 11.000.000 RON
1621 11.000.000 RON
Credite bancare
pe termen lung
Anul IV
666 = 1682 9.900.000 RON
b) plata dobnzii i a ratei scadente
% = 512 20.900.000 RON
1682 Conturi curente la bnci 9.900.000 RON
1621 11.000.000 RON
Credite bancare
pe termen lung
Similar se vor efectua nregistrrile contabile pn la rambursarea integral a
creditului contractat.
42
III. CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE
n cadrul activelor imobilizate se includ:

imobilizrile necorporale
imobilizrile corporale
imobilizrile financiare
CLASA 2 CONTURI DE IMOBILIZRI

20. Imobilizri necorporale
201. Cheltuieli de constituire (A)
203. Cheltuieli de dezvoltare (A)
205. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare (A)
207. Fond comercial
2071. Fond comercial pozitiv (A)
2075. Fond comercial negativ (P)
208. Alte imobilizri necorporale (A)
21. Imobilizri corporale
211. Terenuri i amenajri de terenuri (A)
2111. Terenuri
2112. Amenajri de terenuri
212. Construcii (A)
213. Instalaii tehnice, mijlocare de transport, animale i plantaii
2131. Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru) (A)
2132. Aparate i instalaii de msurare, control i reglare (A)
2133. Mijloace de transport (A)
2134. Animale i plantaii (A)
214. Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i
materiale i alte active corporale (A)
23. Imobilizri n curs i avansuri pentru imobilizri
231. Imobilizri corporale n curs de execuie (A)
232. Avansuri acordate pentru imobilizri corporale (A)
233. Imobilizri necorporale n curs de execuie (A)
234. Avansuri pentru imobilizri necorporale (A)
26. Imobilizri financiare
263. Interese de participare (A)
264. Titluri puse n echivalen (A)
265. Alte titluri imobilizate (A)
43
267. Creane imobilizate
2671. Sume datorate de entitile afiliate (A)
2672. Dobnda aferent sumelor datorate de entitile afiliate (A)
2673. Creane legate de interesele de participare (A)
2674. Dobnda aferent creanelor legate de interesele de participare (A)
2675. mprumuturi acordate pe termen lung (A)
2676. Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen lung (A)
2678. Alte creane imobilizate (A)
2679. Dobnzi aferente altor creane imobilizate (A)
269. Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare
2691. Vrsminte de efectuat privind aciunile deinute la entitile afiliate (P)
2692. Vrsmintele de efectuat privind interesele de participare (P)
2693. Vrsminte de efectuat pentru alte imobilizri financiare (P)
28. Amortizri privind imobilizrile
280. Amortizri privind imobilizrile necorporale
2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire (P)
2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare (P)
2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale,
drepturilor i activelor similare (P)
2807. Amortizarea fondului comercial (P)
2808. Amortizarea altor imobilizri necorporale (P)
281. Amortizri privind imobilizrile corporale
2811. Amortizarea amenajrilor de terenuri (P)
2812. Amortizarea construciilor (P)
2813. Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i
plantaiilor (P)
2814. Amortizarea altor imobilizri corporale (P)
29. Ajustri pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor
290. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale
2903. Ajustri pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare (P)
2905. Ajustri pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor, licenelor,
mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare (P)
2907. Ajustri pentru deprecierea fondului comercial (P)
2908. Ajustri pentru deprecierea altor imobilizri necorporale (P)
291. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale
2911. Ajustri pentru deprecierea terenurilor i amenajrilor de terenuri (P)
2912. Ajustri pentru deprecierea construciilor (P)
2913. Ajustri pentru deprecierea instalaiilor, mijloacelor de transport,
animalelor i plantaiilor (P)
2914. Ajustri pentru deprecierea altor imobilizri corporale (P)
293. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs de execuie
2931. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale n curs de exe-
cuie (P)
2933. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale n curs de
execuie (P)
44
296. Ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare (P)
afiliate (P)
2962. Ajustri pentru pierderea de valoare a intereselor de participare (P)
2963. Ajustri pentru pierderea de valoare a altor titluri imobilizate (P)
2964. Ajustri pentru pierderea de valoare a sumelor datorate de entitile
afiliate (P)
2965. Ajustri pentru pierderea de valoare a creanelor legate de interesele
de participare (P)
2966. Ajustri pentru pierderea de valoare a mprumuturilor acordate pe
termen lung (P)
2968. Ajustri pentru pierderea de valoare a altor creane imobilizate (P)
III.1. Contabilitatea imobilizrilor necorporale
Imobilizrile necorporale sunt reprezentate de activele identificabile nonmonetar,

fr form material concret, deinute n vederea utilizrii, n scopul nchirierii
acestora terilor etc. ntr-o alt exprimare, imobilizrile necorporale sunt acele valori
economice de investiii, fr form material concret, nregistrate ca atare, dup
ndeplinirea celor trei condiii impuse pentru recunoaterea lor, i anume:
identificabilitatea;
controlul;
beneficiile economice viitoare.
Identificabilitatea reprezint condiia ce presupune ca imobilizarea necorporal
s fie identificabil clar fa de fondul comercial, adic s poat fi vndut, nchiriat,
schimbat sau societatea s se poat lipsi de beneficiile economice viitoare ce pot fi
atribuite imobilizrii necorporale, fr ca s se lipseasc de beneficiile economice
viitoare ce apar ca rezultat al utilizrii altor active ce sunt utilizate n cadrul aceleiai
activiti aductoare de venituri.
Controlul asupra imobilizrii necorporale presupune:
a) obinerea de ctre societate a unor beneficii economice viitoare din utilizarea sa;
b) restricionarea accesului altor persoane fizice/juridice la beneficiile respective.
Beneficiile economice viitoare se concretizeaz fie n venituri rezultate ca
urmare a vnzrii produselor ori serviciilor, fie ca urmare a unor reduceri de cost.
n baza standardelor internaionale de contabilitate imobilizrile necorporale
sunt recunoscute numai dac ndeplinesc cumulativ condiiile:
se estimeaz c beneficiile economice viitoare atribuibile imobilizrii
necorporale vor fi obinute de societate;
costul imobilizrii necorporale poate fi evaluat n mod concret.
Evaluarea imobilizrilor necorporale are n vedere urmtoarele momente:
a) evaluarea la intrare;
b) evaluarea la inventar;
c) evaluarea la data ncheierii exerciiului financiar (la bilan);
d) evaluarea la data ieirii din patrimoniu.
45
a) Evaluarea la intrare are n vedere modul n care sunt nregistrate n conta-
bilitate imobilizrile necorporale la data intrrii acestora n patrimoniul unei societi.
Evidena contabil a imobilizrilor necorporale se realizeaz cu ajutorul
conturilor din grupa 20, Imobilizri necorporale, care include mai multe conturi
sintetice de gradul I. Conturile de concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale,
alte drepturi i valori asimilate, respectiv, fond comercial sunt structurate n dou
conturi sintetice de gradul II.
Toate conturile evideniate cu ajutorul conturilor din grupa 20 Imobilizri
necorporale sunt conturi de activ. Acestea se debiteaz cu valoarea imobilizrilor
necorporale intrate i se crediteaz cu valoarea imobilizrilor necorporale amortizate
sau neamortizate la scoaterea din gestiune a acestor imobilizri, prin vnzare sau atunci
cnd ele nu mai aduc beneficii economice viitoare. Soldul debitor al conturilor
reprezint valoarea imobilizrilor necorporale existente.
Intrarea n patrimoniul unei societi a imobilizrilor necorporale se
realizeaz prin urmtoarele ci:
achiziii separate de active necorporale: costul imobilizrilor necorporale
este reprezentat de preul de cumprare al acestora, de taxele i impozitele
nerecuperabile, precum i de orice cheltuial necesar pregtirii acestora pentru
folosire (sconturile comerciale i rabaturile sunt excluse);
achiziii n combinri de ntreprinderi: costul imobilizrilor necorporale este dat
de valoarea sa just la data achiziiei (dac nu poate fi stabilit preul de vnzare curent
sau nu poate fi luat n calcul preul celei mai recente tranzacii similare, valoarea just
este reprezentat de suma pe care societatea ar trebui s o plteasc pentru imobilizarea
necorporal, la data achiziiei, ntr-o tranzacie ntre pri neafine);
achiziii prin intermediul subveniilor bugetare: costul imobilizrii
necorporale este reprezentat fie la valoarea sa just, fie la valoarea nominal la care
se adaug cheltuielile efectuate cu pregtirea imobilizrii, n vederea utilizrii sale;
schimburi de imobilizri necorporale: costul imobilizrii necorporale primite
este dat de valoarea just a imobilizrii necorporale sau a unui alt activ cedat la schimb,
corectat cu valoarea oricrui numerar sau echivalent de numerar transferat;
imobilizri necorporale produse n cadrul societii prin resurse proprii. n
vederea precizrii dac imobilizarea necorporal este sau nu recunoscut, procesul de
obinere a acesteia este mprit n dou faze. Dac imobilizarea necorporal este
obinut din faza de cercetare, aceasta nu este recunoscut, deoarece nu pot fi evaluate
beneficiile economice viitoare. Rezult c toate costurile generate de obinerea
imobilizrii necorporale conduc la creterea cheltuielilor societii.
Imobilizarea necorporal provenit din faza de dezvoltare este recunoscut dac
ndeplinete o serie de condiii, precum: finalizarea imobilizrii necorporale, astfel
nct aceasta s fie generatoare de beneficii economice viitoare, evaluarea corect a
cheltuielilor efectuate etc. Costul unei imobilizri necorporale realizate prin resurse
proprii este reprezentat de cheltuielile cu materialele i serviciile consumate, respectiv
folosite pentru producerea sa, de salariile personalului implicat n activitatea produciei,
generatoare a imobilizrii respective, precum i de orice alte cheltuieli ce pot fi
atribuibile generrii imobilizrii necorporale. Acest cost este recunoscut de la data cnd
imobilizarea necorporal ntrunete condiiile de recunoatere;
cheltuielile de constituire ocazionate de nfiinarea societii ce includ
costurile de secretariat, costurile juridice, cheltuielile cu activitile promoionale i
de publicitate etc., cu condiia recunoaterii acestora;
46
aporturi n natur la capitalul social; costul este dat de valoarea just a
imobilizrii necorporale aportate:
intrri cu titlu gratuit (prin donaie); costul este dat, de asemenea, de
valoarea just a imobilizrii necorporale aportate.
Exemplu: O societate achiziioneaz separat un program informatic, valoarea
contabil de intrare fiind reprezentat de preul de cumprare 2.000 RON.
% = 404 2.380 RON

Furnizori de imobilizri 2.000 RON
208
Alte imobilizri necorporale
4426 380RON
TVA deductibil
Exemplu: O societate achiziioneaz prin schimb o licen. Societatea cedea-

z un program informatic i achit n plus suma de 400 RON. Valoarea just a
programului informatic cedat 2.500 RON.
205 = % 2.900 RON

Concesiuni, brevete, 208 2.500 RON
licene, mrci comerciale Alte imobilizri
i alte drepturi i valori necorporale
asimilate achiziionate
512 400 RON
Exemplu: O societate efectueaz n decursul anului N urmtoarele cheltuieli:

n perioada 01.01.N 30.09.N
- cheltuieli cu materialele 6.000 RON
- cheltuieli cu salariile 2.000 RON
- cheltuieli cu amortizarea imobilizrilor corporale 1.000 RON
n perioada 01.10.N 31.12.N
- cheltuieli cu materialele 2.000 RON
- cheltuieli cu salariile 1.800 RON
- cheltuieli cu amortizarea imobilizrilor necorporale 700 RON
Cheltuielile au fost efectuate pentru implementarea unui nou produs n pro-
ducie. Societatea demonstreaz la 01.10.N c procesul de producie ntrunete
criteriul de recunoatere ca imobilizare necorporal.
Deoarece criteriile de recunoatere au fost ntrunite n data de 01.10.N,
cheltuielile efectuate n perioada 01.01.N-30.09.N nu sunt incluse n costul
cheltuielilor de dezvoltare recunoscute n bilan. Sunt incluse n acest cost chel-
tuielile efectuate n perioada 01.10.N-31.12.N, i anume suma totalizatoare de
4.500 RON.
203 = 721 4.500 RON
Cheltuieli de dezvoltare Venituri din producia de
imobilizri necorporale
47
Exemplu: O societate nregistreaz cheltuielile de constituire reprezentate de
costurile de secretariat i de cele juridice de nfiinare a sa ca entitate patrimonial
n sum de 1.000 RON. Totodat, nregistreaz aportul n natur la capitalul social
n sum de 3.000 RON constnd ntr-un program informatic.
1. nregistrarea cheltuielilor de constituire
201 = 512 1.000 RON
Cheltuieli de constituire Costuri curente la bnci
2. nregistrarea aportului n natur
208 = 456 3.000 RON
Alte imobilizri Decontri cu asociaii
necorporale privind capitalul
Unele active necorporale se regsesc pe sau n suporturi fizice. Pentru a trata
un activ ce conine att elemente corporale, ct i elemente necorporale, ca activ
corporal sau ca activ necorporal, se impune determinarea gradului de semnificaie a
elementelor cuprinse. Rezult:
- dac gradul de semnificaie a elementelor corporale este superior gradului
de semnificaie a elementelor necorporale, activul este tratat ca activ corporal;
- n caz contrar, activul este tratat ca activ necorporal.
Imobilizrile necorporale sunt supuse amortizrii. Prin amortizare se nelege
alocarea sistematic a costului unui activ (sau alt sum substituit costului) de-a
lungul perioadei de timp de utilizare a imobilizrii necorporale, mai puin valoarea
sa rezidual (suma net pe care societatea se ateapt s-o obin la sfritul
perioadei de via utile a imobilizrii necorporale, dup deducerea cheltuielilor
pentru vnzare a acesteia).
Evidena contabil a amortizrii imobilizrilor necorporale se ine cu ajutorul
conturilor de pasiv din grupa 28 Amortizri privind imobilizrile, cont sintetic de
gradul I, 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale. Acest din urm cont
este structurat n mai multe conturi sintetice de gradul II. Conturile de eviden a
amortizrii imobilizrilor necorporale se crediteaz cu valoarea amortizrii
imobilizrilor necorporale i se debiteaz cu amortizarea aferent imobilizrilor
vndute sau scoase din activ.
Corespondena dintre conturile de eviden a imobilizrilor necorporale i
conturile de amortizare a acestora se poate prezenta astfel:
Conturi de eviden Conturi de eviden
imobilizri necorporale amortizarea imobilizrilor
Simbol Denumire cont Simbol Denumire cont
cont cont
201 Cheltuieli de constituire 2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire
203 Cheltuieli de dezvoltare 2803 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare
205 Concesiuni, brevete, licene, 2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor,
mrci de fabric, drepturi i licenelor, mrcilor de fabric,
active similare drepturilor i activelor similare
207 Fond comercial 2807 Amortizarea fondului comercial
208 Alte imobilizri necorporale 2808 Amortizarea altor imobilizri necor-
porale
48
Standardele internaionale de contabilitate prevd ca o imobilizare necorporal
s fie amortizat pe perioada duratei de via cel mai bine estimat, presupunnd,
totodat, c este puin probabil ca durata de via (perioada de-a lungul creia socie-
tatea se ateapt s utilizeze imobilizarea necorporal) a unei imobilizri necorporale
s fie mai mare de 20 de ani.
n situaia n care se estimeaz c durata de via a unei imobilizri este mai
mare de 20 de ani, amortizarea se va calcula pe durata de via estimat, indiferent de
numrul de ani. Perioada de amortizare este revizuibil la finele fiecrui exerciiu
financiar.
Exemplu: O societate cumpr licena aferent unui program informatic,
respectiv dreptul de a vinde acest program, pe o perioad de 5 ani. Costul de
achiziie este de 5.000 RON. La finele celui de-al doilea an se estimeaz c durata
de via a dreptului achiziionat nu este de 5 ani, ci doar de 4 ani.
1. Achiziionarea licenei
% = 404 5.950 RON
205 5.000 RON
Concesiuni, brevete,
licene, mrci comerciale,
drepturi i active similare
4426 950 RON
TVA deductibil
2. Calcularea i nregistrarea amortizrii n primii doi ani
- amortizarea anual = 5000 RON = 1.000 RON
5 ani
- nregistrarea contabil este identic n cei doi ani, i anume:
6811 = 2805 1.000 RON
Cheltuieli de exploatare Amortizarea concesiunilor,
privind amortizarea brevetelor, licenelor, mrcilor
imobilizrilor comerciale, drepturilor
i activelor similare
3. Stabilirea valorii rmase i a perioadei de amortizare, dup revizuire
- valoare rmas = 5.000 RON 2.000 RON = 3.000 RON
- perioada de amortizare, dup revizuire = 3 ani 1 an = 2 ani
4. Calcularea i nregistrarea amortizrii n anii 3 i 4
- amortizarea anual = 3.000 RON = 1.500 RON
2 ani
- nregistrarea contabil este identic n cei doi ani, i anume:
6811 = 2805 1.500 RON
Cheltuieli de exploatare Amortizarea concesiunilor,
privind amortizarea brevetelor, licenelor, mrcilor
imobilizrilor comerciale, drepturilor
i activelor similare
49
Metodele de amortizare care se utilizeaz n ara noastr sunt urmtoarele:
a) metoda amortizrii lineare;
b) metoda amortizrii degresive;
c) metoda amortizrii accelerate.
Amortizarea programelor informatice se realizeaz folosind metoda amorti-
zrii lineare.
Amortizarea brevetelor de investiii, drepturilor de autor, licenelor, mrcilor
de comer i de fabric, precum i a altor valori asimilate se va face pe durata
contractului sau pe perioada de utilizare, dup caz, utiliznd metoda de amortizare
linear.
Brevetele de invenii pot fi amortizate utiliznd oricare dintre metodele de
amortizare prezentate anterior
a) Metoda amortizrii lineare presupune includerea uniform a valorii
amortizabile (costului imobilizrii necorporale) n cheltuielile de exploatare,
sumele fiind stabilite proporional cu durata de via util a imobilizrii
necorporale.
Utilizarea acestei metode presupune calcularea cotei anuale de amortizare:
100
CA = (%),
Durata de via util (n ani)
unde CA reprezint cota anual de amortizare. Aceasta se exprim procentual.
Exemplu: Se amortizeaz un program informatic ce are o valoare de intrare
de 5.000 RON pe parcursul duratei de via utile de 3 ani prin metoda amortizrii
lineare.
1. Calcularea cotei anuale de amortizare
100
CA = (%) = 33,33%
3 ani
2. Calcularea i nregistrarea amortizrii aferente primului an (aceasta
corespunde i urmtorilor 2 ani).
Amortizarea anual = valoarea de intrare CA = 5.000 RON 33,33% =
1.666,50 RON.
6811 = 2808 1666,50 RON
Cheltuieli de exploatare Amortizarea altor
privind amortizarea imobilizri necorporale
imobilizrilor
b) Metoda amortizrii degresive presupune includerea n cursul primelor
exerciii financiare a utilizare a imobilizrilor necorporale a unei amortizri mrite,
urmnd ca, de la un anumit moment, amortizarea s se determine prin utilizarea
metodei de amortizare lineare.
Amortizarea degresiv const n multiplicarea cotei de amortizare cu unul din
urmtorii coeficieni:
1,5 dac durata de via util a imobilizrii necorporale este cuprins ntre
2-5 ani inclusiv;
2,0 dac durata de via util a imobilizrii necorporale este cuprins ntre
5-10 ani inclusiv;
2,5 dac durata de via util a imobilizrii necorporale este mai mare de
10 ani.
50
Determinarea amortizrii degresive presupune parcurgerea urmtoarelor etape:
1) calcularea cotei de amortizare anuale:
100
CA = (%)
Durata de via util (n ani)
2) ncadrarea duratei de via util a imobilizrii necorporale n intervalele
prezentate anterior i stabilirea coeficientului de multiplicare;
3) aplicarea coeficientului de multiplicare corespunztor la cota de amortizare
anual;
4) aplicarea cotei de amortizare rezultate, la valoarea rmas pn n anul n
care amortizarea anual este mai mic sau egal dect cu amortizarea anual linear,
calculat pentru durata de via util rmas;
5) calcularea amortizrii prin metoda linear ncepnd cu anul n care se
realizeaz condiia prezentat anterior, pn la amortizarea integral a imobilizrii
necorporale.
Exemplu: Se amortizeaz un brevet de invenie, ce are o valoare contabil la
intrare de 80.000.000 RON, prin metoda de amortizare degresiv. Durata de via
util este de 8 ani.
1) calcularea cotei de amortizare anual
100
CA = (%) =12,5%
8 ani
2) durata de via util a imobilizrii necorporale se ncadreaz n intervalul
5-10 ani inclusiv; rezult coeficientul de multiplicare = 2,0.
3) aplicarea coeficientului de multiplicare la cota de amortizare anual
12,5% 2,0 = 25%
4/5. Calcularea amortizrii
Anul Calcul amortizare Amortizare degresiv Valoare rmas
1. 80.000.000 25% 20.000.000 60.000.000
2. 60.000.000 25% 15.000.000 45.000.000
3. 45.000.000 25% 11.250.000 33.750.000
4. 33.750.000 25% 8.437.000 25.312.500
5. 25.312.500 25% = 6.328.125 18.984.375
25.312.500 : 4
6. 6.328.125 12.656.250
7. 6.328.125 6.328.125
8. 6.328.125
ncepnd cu anul 5, cnd se constat ndeplinirea condiiei 25.312.500 25%
25.312.500 : 4 (n cazul nostru este egalitate) i are loc schimbarea de metod de
amortizare.
nregistrrile contabile cu amortizarea imobilizrii necorporale impun folo-
sirea aceleiai formule, diferena fiind reprezentat de sumele incluse pe cheltuieli,
respectiv n conturile de amortizare, acestea fiind sumele prezentate pe coloana
Amortizare degresiv.
51
Pentru primul an, nregistrarea amortizrii presupune urmtoarea formul
contabil:
6811 = 2805 20.000.000 RON
Cheltuieli de exploatare Amortizarea concesiunilor brevetelor,
privind amortizarea licenelor, mrcilor comerciale,
imobilizrilor drepturilor i activelor similare
c) Metoda amortizrii accelerate presupune includerea pe cheltuieli cu
amortizarea, n primul an de via util a unei imobilizri necorporale a unei amortizri
de pn la 50%, inclusiv din valoarea de intrare. Ulterior, se va aplica metoda
amortizrii lineare. Folosirea acestei metode presupune acceptul organelor fiscale.
Exemplu: Se amortizeaz un brevet de invenie, a crui valoare de intrare este
de 40.000 RON, prin metoda amortizrii accelerate. Durata de via util este de 5
ani; n primul an de via util se include pe cheltuieli 40% din valoarea valoarea
brevetului de invenie.
1. Calcularea i nregistrarea amortizrii aferente primului an:
Amortizarea = 40.000 RON 40% = 16.000 RON
6811 = 2805 16.000 RON
2. Determinarea valorii rmase de amortizat
Vr = 40.000 RON 16.000 RON = 24.000 RON
3. Calcularea i nregistrarea amortizrii aferente anilor de via utili rmai
- CA = 100 (%) = 25%
4 ani
- Amortizare anual = 24.000 lei 25% = 6.000 lei
6811 = 2805 6.000 RON
Similar, se nregistreaz amortizarea brevetului de invenie pentru fiecare din
anii rmai.
Ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor necorporale se constituie n situaia
n care se constat o pierdere de valoare, cu caracter reversibil, pentru orice imo-
bilizare necorporal, mai puin cheltuielile de constituire.
Evidena contabil a provizioanelor pentru deprecierea imobilizrilor necorporale
se ine cu ajutorul conturilor de pasiv din grupa 29 Ajustri pentru deprecierea sau
pierderea de valoare a imobilizrilor, cont sintetic de gradul I 290 Ajustri pentru
deprecierea imobilizrilor necorporale.
Constituirea ajustrilor pentru depreciere este consecina aplicrii principiului
prudenei, care presupune contabilizarea oricrei pierderi probabile. n urma
comparrii valorii de inventar cu valoarea de intrare a imobilizrilor necorporale, n
cazul n care se constat c valoarea de inventar este mai mic, pentru pierderea de
valoare (atunci cnd se stabilete c aceasta are un caracter reversibil) se constituie
un provizion.
52
Corespondena dintre conturile de eviden a imobilizrilor necorporale i con-
turile de eviden a ajustrilor pentru depreciere constatate se prezint astfel:
Conturi de eviden imobilizri Conturi de eviden provizioane
necorporale
cont cont
201 Cheltuieli de constituire - -
203 Cheltuieli de dezvoltare 2903 Ajustri pentru cheltuieli de
dezvoltare
205 Concesiuni, brevete, licene, 2905 Ajustri pentru concesiuni, bre-
mrci comerciale, alte drepturi vete, licene, mrci comerciale,
i valori similare alte drepturi i valori similare
207 Fond comercial 2907 Ajustri pentru fondul comercial
208 Alte imobilizri necorporale 2908 Ajustri pentru alte imobilizri
necorporale
Conturile de ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale se cre-
diteaz cu sumele reprezentnd constituirea sau suplimentarea ajustrilor pentru
depreciere i se debiteaz cu sumele ce reprezint diminuri sau anulri de ajustri.
Ajustrile pentru depreciere se constituie, de regul, la finele unui exerciiu
financiar. Ele, dup constituire, sunt supuse analizrii i regularizrii astfel:
- prin debitul contului de cheltuieli, n cazul majorrii ajustri;
- prin creditul contului de venituri, cnd ajustarea trebuie diminuat sau
anulat, respectiv cnd acesta devine parial sau total fr obiect.
Exemplul 1: Se nregistreaz o ajustare pentru deprecierea cheltuielilor de
dezvoltare n sum de 10.000 RON.
6813 = 2903 10.000 RON
Cheltuieli de exploatare Ajustri pentru
privind ajustrile pentru cheltuieli de
deprecierea imobilizrilor dezvoltare
Exemplul 2: La finele exerciiului financiar urmtor, se constat o apreciere a
cheltuielilor de dezvoltare n procent de 50%.
2903 = 7813 5.000 lei
Ajustri pentru Venituri din ajustri (10.000 lei 50%)
cheltuieli de pentru deprecierea
dezvoltare imobilizrilor
Scoaterea din gestiunea unei societi a imobilizrilor necorporale se
realizeaz prin nstrinare (prin vnzare, prin punerea la dispoziia unui ter cu titlu
gratuit, prin schimb etc.) sau atunci cnd nu se mai ateapt obinerea unui
beneficiu economic viitor din folosina sau nstrinarea lor ulterioar.
Exemplul 1: O societate comercial scoate din uz un program informatic, a
crui valoare contabil este de 15.000 RON. Amortizarea nregistrat este de:
a) 15.000 RON
b) 13.000 RON
53
a) contabilizarea scoaterii din eviden a programului informatic n cazul a)
2808 = 208 15.000 RON
Amortizarea altor Alte imobilizri
imobilizri necorporale necorporale
b) contabilizarea scoaterii din eviden a programului informatic n cazul b)
%
2808 = 208 15.000 RON
Amortizarea altor Alte imobilizri 13.000 RON
imobilizri necorporale necorporale
6583
Cheltuieli privind activele cedate 2.000 RON
Exemplul 2: O societatea comercial vinde un studiu de dezvoltare, a crui
valoare contabil este de 10.000 RON. Amortizarea cumulat la data vnzrii 2.000
RON. La aceeai dat societatea avea nregistrat o ajustarea pentru depreciere de
1.000 RON. Preul de vnzare este de 9.000 RON. TVA 19%.
1. Vnzarea studiului de dezvoltare
461 = % 10.710 RON
4427 1.710 RON
TVA colectat
2. Scoaterea din eviden a studiului de dezvoltare vndut
% = 203 10.000 RON
2803 Cheltuieli de dezvoltare 2.000 RON
Amortizarea cheltuielilor
de dezvoltare
6583 8.000 RON
Cheltuieli privind activele
cedate i alte operaiuni
de capital
2903 = 7813 1.000 RON
Provizioane pentru Venituri din provizioane pentru
cheltuieli de dezvoltare deprecierea imobilizrilor
III.2. Contabilitatea imobilizrilor corporale

Imobilizrile corporale sunt bunurile i valorile economice deinute de o
societate pentru a fi utilizate n activitile productive, pentru a fi nchiriate terilor
i care pot fi folosibile pe parcursul a mai multor exerciii financiare.
Imobilizrile corporale cuprind terenurile i amenajrile de terenuri, pe de o
parte, i mijloacele fixe, pe de alt parte.
54
Terenurile i mijloacele fixe sunt recunoscute ca imobilizri corporale, dac
este posibil generarea ctre societate de beneficii economice viitoare aferente lor
i dac costul acestora poate fi evaluat n mod credibil.
n situaia n care o societate achiziioneaz terenuri i mijloace fixe n scopul
de a spori gradul de protecie a mediului, ele pot fi nregistrate ca imobilizri
corporale, chiar dac nu se obin n mod direct beneficii economice viitoare.
Aceasta, ntruct se consider c imobilizrile corporale respective contribuie
direct la obinerea beneficiilor economice viitoare de ctre alte active.
n categoria mijloacelor fixe se includ construciile, instalaiile tehnice,
mijloacele de transport, animalele, plantaiile, mobilierul, aparatura birotic,
echipamentele de protecie a valorilor umane i materiale etc.
Evidena contabil a terenurilor i amenajrilor acestora se ine cu ajutorul
contului de activ 211 Terenuri i amenajri de terenuri, de ctre dou conturi de
gradul II, conturi ce reflect separat terenurile, respectiv amenajrile de terenuri.
Contul Terenuri i amenajri de terenuri se debiteaz cu valoarea terenurilor
achiziionate, a celor reprezentnd aport la capital sau rezultate din schimb de active cu
valoarea terenurilor primite cu titlu gratuit, precum i cu valoarea la cost de producie a
amenajrilor de terenuri realizate de societate. Se crediteaz cu valoarea terenurilor
cedate amortizate, cu valoarea terenurilor aportate, retrase etc.
Potrivit legislaiei romneti, prin mijloc fix se nelege obiectul singular sau
complexul de obiecte ce se utilizeaz ca un ntreg, care ndeplinete cumulativ
condiiile de a avea o valoare mai mare dect limita stabilit de lege, o durat
normal de utilizare mai mare de un an i ndeplinete criteriile de recunoatere ca
imobilizare corporal.
Contabilitatea analitic a mijloacelor fixe se ine pe fiecare obiect de eviden.
Evidena existenei i micrii mijloacelor fixe se ine cu ajutorul conturilor:
212 Construcii;
213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii;
214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor
materiale i umane i alte active corporale.
Aceste conturi au funcie contabil de activ: se debiteaz cu valoarea mijloacelor
fixe achiziionate, realizate din producie proprie, primite cu titlu gratuit, ca aport la
capitalul social, obinute prin schimb de active, precum i cu valoarea cheltuielilor
ulterioare aferente mijloacelor fixe recunoscut ca imobilizare corporal; se crediteaz
cu valoarea mijloacelor fixe cedate sau scoase din activ pe orice cale.
La intrarea n patrimoniu terenurile i amenajrile de terenuri, respectiv
mijloacele fixe sunt evaluate i nregistrate la valoarea de intrare prin care se nelege:
- costul de achiziie pentru terenurile i mijloacele fixe achiziionate cu titlu
oneros. Acest cost este reprezentat de preul de cumprare, taxele vamale, taxele
nerecuperabile i de toate cheltuielile efectuate pentru punerea n funciune a
imobilizrii corporale;
- costul de producie pentru mijloacele fixe produse de societate. Cheltuielile
reprezentnd rebuturi, manoper sau alte resurse peste limitele considerate normale
nu sunt incluse n costul de producie; costul de producie cuprinde cheltuielile cu
consumul bunurilor necesare realizrii mijloacelor fixe, salariile personalului
angajat n producerea lor, alte cheltuieli;
- valoarea just a imobilizrii corporale achiziionate prin schimbul total sau
parial cu alt activ. Aceasta este reprezentat de valoarea just a activului cedat,
55
valoare care este corectat cu valoarea eventualei sume transferate n numerar sau
echivalent numerar;
- valoarea actual sau valoarea de aport pentru acele mijloace fixe intrate n
patrimoniu cu titlu gratuit sau ca aport la capitalul social;
- valoarea rezultat n urma reevalurii imobilizrilor corporale.
n cazul terenurilor i cldirilor, valoarea reevaluat este reprezentat de
valoarea lor de pia, valoare stabilit de evaluatori autorizai. n cazul mijloacelor
fixe, valoarea reevaluat este reprezentat, de asemenea, de valoarea lor de pia
sau de costul de nlocuire, mai puin amortizarea corespunztoare. Dac un element
de natura imobilizrilor corporale este reevaluat, vor fi evaluate obligatoriu toate
elementele ce se cuprind n clasa din care face parte acel element.
Imobilizrile corporale pot ncorpora n valoarea lor iniial toate acele cheltuieli
efectuate ulterior, cheltuieli ce se estimeaz c vor conduce la obinerea de beneficii
economice suplimentare, fa de performanele iniiale ale imobilizrilor corporale
respective.
Potrivit standardelor de contabilitate, n costul iniial al mijloacelor fixe se
includ i costurile estimate pentru demontarea i mutarea acestora, respectiv
costurile de restaurare la finele duratei de via a acestora.
Exemplul 1: O societate comercial achiziioneaz aparatur birotic, al crei
pre de cumprare este de 12.500 RON, TVA 19%. Totodat, societatea estimeaz
c la finele duratei de via a aparaturii birotice costurile de demontare i mutare a
acesteia vor reprezenta 500 RON.
nregistrarea intrrii aparaturii birotice n patrimoniul societii presupune
urmtoarea formul contabil:
15.375 RON % = % 15.375 RON
13.000 RON 214 404 14.875 RON
Mobilier, aparatur Furnizori de imobilizri
birotic, echipamente
de protecie a
valorilor materiale
i umane i alte
active corporale
2.375 RON 4426 1513 500RON
TVA deductibil Provizioane pentru dezafectare,
imobilizri corporale i alte aciuni
similare legate de acestea
Se observ c valoarea de intrare a activului achiziionat este format din:
preul de cumprare 12.500 RON
costurile de demontare i mutare 500 RON
pentru care se constituie un provizion
Total 13.000 RON
Exemplul 2: Societatea efectueaz lucrri de modernizare la aparatura birotic
achiziionat, n regie proprie, costul acestora fiind de 2.000 RON. TVA este
deductibil n proporie de 60%. n urma acestor lucrri, se apreciaz c performanele
aparaturii birotice cresc, estimndu-se obinerea de beneficii economice suplimentare.
56
Avnd n vedere c valoarea de 2.000 RON lei este recunoscut, nregistrarea
contabil ce se va efectua este urmtoarea:
214 = 722 2.000 RON
Mobilier, aparatur birotic, Venituri din producia
echipamente de protecie a de imobilizri
valorilor materiale i umane corporale
i alte active corporale
n acelai timp, se vor efectua i nregistrrile contabile urmtoare:
a) nregistrarea TVA
4426 = 4427 360 RON
b) creterea valorii aparaturii birotice cu partea nedeductibil a TVA
214 = 4426 144 RON
Mobilier, aparatur birotic, TVA deductibil
echipamente de protecie a
valorilor materiale i umane
i alte active necorporale
Aceast operaiune de modernizare este asimilat intrrii de imobilizri din
producia proprie. Potrivit reglementrilor privind taxa pe valoarea adugat,
producia de imobilizri reprezint o livrare a societii pentru sine i, de regul,
aceast livrare este pasibil de TVA.
nregistrarea taxei pe valoarea adugat exigibil i deductibil presupune
4426 = 4427
nregistrarea prii nedeductibile presupune includerea acesteia n costul
imobilizrii respective
21 = 4426
Imobilizri corporale TVA deductibil
Exemplul 3: Societatea nregistreaz intrarea unui teren ca aport n natur,
valoarea de intrare fiind evaluat la 10.000 RON. Pentru acest aport au fost emise
5.000 de aciuni. Preul de emisiune: 2 RON/aciune; valoarea nominal a unei
aciuni: 1,9 RON.
Aceast nregistrare conduce la concretizarea promisiunii asociatului societii i
presupune urmtoarele nregistrri contabile:
2111 = 456 10.000 RON
Terenuri Decontri cu asociaii
privind capitalul
Concomitent,
1011 = 1012 9.500 RON
Capital subscris Capital subscris vrsat (5.000 aciuni
1,9 RON/aciune)
57
Diferena de 500 RON pn la valoarea aportului este reprezentat de prima
de aport, nregistrat n contabilitate cu ocazia subscrierii aportului i materializat
mai apoi cu ocazia efecturii vrsmntului.
Exemplul 4. Societatea nregistreaz:
- un utilaj primit cu titlu gratuit, valoarea de utilitate fiind stabilit la 2.000 RON;
- un calculator depistat ca plus de inventar n valoare de 2.500 RON.
% = 131 4.500 RON
Alte sume primite cu caracter
de subvenii pentru investiii
2131 2.000 RON
de lucru)
214 2.500 RON
Mobilier, aparatur birotic,
echipament, protecie a
valorilor umane i materiale
i alte active corporale
Exemplul 5. O societate achiziioneaz un utilaj din import, preul fiind de
10.000 USD. La data efecturii livrrii i facturrii (01.02.N), dat ce coincide cu
vmuirea i plata taxei vamale (10%) i a TVA (19%) cursul de schimb era de 3,01
RON/USD. Operaiile legate de transport sunt efectuate de o societate specializat
n astfel de operaiuni i genereaz cheltuieli n valoare de 1.000 RON.
Societatea achit contravaloarea utilajului achiziionat n data de 15.04.N,
cursul de schimb fiind de 3,02 RON/USD.
1. nregistrarea facturii corespunztoare achiziiei utilajului (01.02.11).
2131 = 404 30.100 RON
Echipamente tehnologice Furnizori (10.000 USD
(maini, utilaje i instalaii de imobilizri 3,01 ROL/USD)
de lucru)
2. Determinarea taxei vamale, a TVA i contabilizarea acestora (01.02.N.).
- valoarea n vam = 30.100 RON
- taxa vamal = 301.000.000 10% = 3.010 RON
- baza de impozitare pentru determinarea TVA = 30.100 RON + 3.010 RON =
33.110 RON.
- TVA deductibil = 33.110 RON 19% = 6.290,90 RON
Taxa vamal fiind o cheltuial nerecuperabil, va fi inclus n costul de
achiziie al utilajului.
2131 = 446 3.010 RON
Echipamente tehnologice Alte impozite, taxe i
(maini, utilaje, instalaii vrsminte asimilate
de lucru)
TVA aferent bunurilor de import se achit de societatea cumprtoare o dat
cu plata taxei vamale.
4426 = 512 6.290,90 RON
TVA deductibil Conturi curente la bnci
58
Plata taxei vamale:
446 = 512 3.010 RON
Alte impozite, taxe i Conturi curente la bnci
vrsminte asimilate
3. nregistrarea facturii primite de la societatea transportoare (cheltuielile de
transport sunt incluse, de asemenea, n costul utilajului achiziionat):
% = 404 1.190 RON
(maini, utilaje, instalaii
de lucru)
4426 1900 RON
TVA deductibil
4. Efectuarea plii ctre societatea transportoare
404 = 512 1.190 RON
Furnizori de imobilizri Conturi curente la bnci
5. Efectuarea plii ctre furnizorul extern (15.04.11)
Suma care va fi pltit furnizorului extern = 10.000 USD 3,02 RON/USD =
30.200 RON.
% = 512 30.200 RON
404 30.100 RON
665 100 RON
de curs valutar
Imobilizrile corporale sunt folosite, de regul, pe parcursul ntregii durate de
via util a acestora, aducnd societii beneficii economice viitoare pe toat aceast
durat; din aceast cauz, valoarea amortizabil a imobilizrilor corporale este
alocat sistematic, de-a lungul duratei de via util a lor. Ca i n cazul imobilizrilor
necorporale, valoarea amortizabil este dat de costul imobilizrii necorporale (sau
orice alt valoare substituit costului), mai puin valoarea rezidual (aceasta este, de
regul, nesemnificativ i, prin urmare, nu se ia n calcul).
La finele oricrui exerciiu financiar se impune revizuirea duratei de via a
imobilizrilor corporale: atunci cnd durata de via ce este din nou estimat difer
de durata de via estimat iniial, amortizarea imobilizrilor corporale se efectueaz
n funcie de noua estimare.
Evidena mijloacelor fixe are n vedere:
cunoaterea valorii de eviden a activelor fixe i anume valoarea de intrare
precum i a programului lor de amortizare;
nregistrarea corect pe cheltuieli a amortizrii lunare a activelor fixe;
cunoaterea detaliilor tehnice ale activelor fixe;
cunoaterea micrii activelor fixe.
ntrarea mijloacelor fixe se realizeaz pe baza facturii de aprovizionare
(pentru activele importate i declaraia vamal de import) sau pe baza procesului
verbal de recepie final.
59
Aceste documente stau la baza ntocmirii procesului verbal de recepie a
activelor fixe care poate fi proces verbal de recepie provizorie, de punere n
funciune sau proces verbal de recepie final.
Ulterior, pe baza proces verbal de recepie activele fixe sunt evideniate n
registrul numerelor de inventar. Astfel, fiecrui activ fix i este ataat un cod unic,
n ordinea cronologic a intrrii n patrimoniul unei societi.
Odat cu alocarea codului din registrul numerelor de inventar se ntocmete i
fia mijlocului fix care cuprinde urmtoarele elemente:
numrul de inventar;
numrul documentului de intrare i furnizorul;
denumirea mijlocului fix i descrierea acestuia;
data la care mijlocul fix a fost dat n folosin, data amortizrii complete i
data scoaterii din funciune;
valoarea de inventar, durata de via util, n luni, amortizarea lunar i cota
procentual de amortizare etc.
Micarea activitilor fixe n cadrul unei societi comerciale presupune
ntocmirea bonului de micare al acestora.
Evidena contabil a amortizrii imobilizrilor corporale se ine cu ajutorul
conturilor de pasiv din grupa 28 Amortizri privind imobilizrile, cont sintetic de
gradul I 281, Amortizri privind imobilizrile corporale. Acest cont este mprit
n mai multe conturi sintetice de gradul II, conturi ce se crediteaz cu cheltuielile
aferente amortizrii imobilizrilor corporale i se crediteaz cu valoarea amortizrii
imobilizrilor corporale vndute sau scoase din activ pe orice cale.
Corespondena dintre conturile de eviden a imobilizrilor corporale i
conturile de amortizare a acestora se poate prezenta astfel:
Conturi de eviden imobilizri Conturi de eviden amortizare
corporale
cont cont
211 Terenuri i amenajri de 2811 Amortizarea amenajrilor de tere-
terenuri nuri (terenurile nu se amortizeaz)
212 Construcii 2812 Amortizarea construciilor
213 Instalaii tehnice, mijloace 2813 Amortizarea instalaiilor tehnice,
de transport, animale i mijloacele de transport, anima-
plantaii lele i plantaiile
214 Mobilier, aparatur birotic, 2814 Amortizarea altor imobilizri
echipamente de protecie a corporale
valorilor umane i mate-
riale i alte active corporale
Amortizarea imobilizrilor corporale se realizeaz utiliznd metodele de
amortizare prezentate la imobilizrile necorporale avndu-se n vedere urmtoarele
precizri:
n cazul construciilor se utilizeaz metoda de amortizare liniar;
n cazul echipamentelor tehnologice se utilizeaz metoda liniar, metoda
degresiv sau metoda accelerat;
n cazul altor imobilizri corporale, altele dect cele menionate mai sus, se
poate utiliza metoda liniar sau metoda degresiv.
60
Exemplul 1: Se amortizeaz un utilaj prin metoda linear, cunoscndu-se
urmtoarele elemente:
- valoarea de intrare - 5.000 RON
- durata de via util - 5 ani
- la sfritul celui de-al treilea an, se consider c durata de via a utilajului
este de doar 4 ani.
1. Determinarea amortizrii aferente primului an:
100
CA = (%) = 20%
5 ani
Amortizarea = Valoarea amortizabil xCA = 5.000 RON20% = 1.000 RON
2. nregistrarea amortizrii aferente primului an
6811 = 2813 1.000 RON
Cheltuieli de exploatare Amortizarea instalaiilor,
privind amortizarea mijloacelor de transport,
imobilizrilor animalelor i plantaiilor
- pentru anii financiari 2 i 3 nregistrrile sunt similare celei de mai sus.
3. Revizuirea amortizrii la finele celui de-al treilea an
- amortizarea calculat i nregistrat n primii trei ani = 3.000 RON
- durata de via rmas = 1 an
- amortizarea aferent anului rmas = valoarea amortizabil amortizarea
calculat i nregistrat = 5.000 RON 3.000 RON = 2.000 RON
4. nregistrarea amortizrii aferente anului 4 (ultimul an de via util al
utilajului):
6811 = 2813 2.000 RON
Exemplul 2: Se amortizeaz un utilaj prin metoda degresiv, cunoscndu-se
urmtoarele date:
- valoarea de intrare: 120.000 RON
- durata de via util 5 ani
1. Calcularea cotei de amortizare anual:
100
CA = (%) = 20%
5 ani
2. Durata de via se include n intervalul de timp 2-5 ani = coeficientul de
multiplicare este 1,5.
3. Determinarea cotei de amortizare degresiv CCAd:
CAd = CA 1,5 = 20% 1,5 = 30%
4. Calcularea amortizrii aferente duratei de via utile:
Anul Calcul amortizare Amortizare degresiv Valoarea rmas
1. 120.000 30% 36.000 84.000
2. 84.000 30% 25.200 58.800
3. 58.800 30% < 19.600 39.200
58.800 : 3
4. 19.600 19.600
5. 19.600
61
Se observ c n anul al treilea:
valoarea rmas 30% < valoarea rmas : 3 ani (anii rmai de via util) adic,
17.640 < 19.600 lei
Rezult c amortizarea utilajului, ncepnd cu acest an, se va realiza utiliznd
metoda linear.
An de an, societatea va efectua nregistrarea contabil:
6811 = 2813
Sumele care se vor nregistra n conturile prezentate mai sus, sunt cele
cuprinse n cadrul coloanei Amortizare degresiv.
Exemplul 3: Se amortizeaz o construcie prin metoda accelerat, cunoscnd
urmtoarele date:
valoarea de intrare = 20.000 RON
durata de via util = 9 ani
n primul an se amortizeaz 50% din valoarea construciei
1. Calcularea i nregistrarea amortizrii aferente primului an (Amt):
Amt = 20.000 RON 50% = 10.000 RON
6811 = 2812 10.000 RON
Cheltuieli de exploatare Amortizarea
privind amortizarea construciilor
imobilizrilor
2. Determinarea valorii amortizabile rmase:
Valoarea amortizabil = 20.000 RON 10.000 RON = 10.000 RON
3. Determinarea amortizrii aferente anilor de via utili rmai:
100
CA = (%) = 12,5%
8 ani
Amortizarea anual = 10.000 RON 12,5% = 1.250 RON
4. nregistrarea amortizrii aferente anilor 2-9:
anual se va efectua nregistrarea contabil:
6811 = 2812 1.250 RON
Cheltuieli de exploatare Amortizarea
privind amortizarea construciilor
imobilizrilor
Ajustrile pentru deprecierea sau pierdere de valoare a imobilizrilor cor-
porale se constituie pentru diferenele constatate ntre valoarea de inventar a
imobilizrilor corporale (mai mic) i valoarea de intrare a acelorai elemente de
imobilizri (mai mare). Imobilizrile corporale, pentru care s-au constituit ajustri
pentru depreciere (pentru pierderea de valoare cu caracter reversibil constatat)
sunt meninute n contabilitate la valoarea lor de intrare.
62
Evidena contabil a ajustrilor pentru deprecierea sau pierderea de valoare a
imobilizrilor corporale se ine cu ajutorul conturilor de pasiv din grupa 29 Ajustri
pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor, cont sintetic de gradul I
291 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale; acest din urm cont este
structurat n patru conturi sintetice de gradul II, conturi corespunztoare conturilor de
eviden a imobilizrilor corporale. Se crediteaz cu sumele reprezentnd constituirea
sau suplimentarea ajustrilor pentru depreciere i se debiteaz cu acele sume
corespunztoare diminurilor sau anulrilor de ajustri. Pentru ajustrile constituite
anterior, se impune la finele fiecrui exerciiu financiar analiza i regularizarea lor;
aceasta se realizeaz prin debitul contului de cheltuieli, n cazul majorrii ajustrii
deja constituite sau prin creditul contului de venituri, atunci cnd ajustarea constituit
se diminueaz sau se anuleaz, deoarece acesta a devenit parial sau total fr obiect.
Conturile de cheltuieli i venituri corespunztoare sunt urmtoarele:
6813 cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor;
7813 venituri din provizioane pentru ajustrile imobilizrilor
Exemplu: O societate constituie pentru deprecierea reversibil constatat la una
din construciile sale un provizion n valoare de 2.000 RON. La finele exerciiului
financiar urmtor, se consider c necesarul de provizion este de doar 500 RON.
1. nregistrarea constituirii provizionului:
6813 = 2912 2.000 RON
Cheltuieli de exploatare Ajustri pentru
privind ajustrile pentru deprecierea construciilor
deprecierea imobilizrilor
2. Diminuarea provizionului constituit:
- valoarea provizionului constituit 2.000 RON
- valoarea necesar pentru provizion 500 RON
- valoarea provizionat de virat la venituri 1.500 RON
2912 = 7813 1.500 RON
deprecierea construciilor deprecierea imobilizrilor
Scoaterea din eviden a imobilizrilor corporale se realizeaz o dat cu
cedarea i casarea acestora, dar i atunci cnd nu se mai ateapt obinerea nici
unui beneficiu economic viitor din cedarea sau casarea lor.
Exemplul 1: O societate comercial caseaz un utilaj. Se cunosc urmtoarele
elemente:
- valoarea contabil de intrare 7.000 RON
- amortizarea nregistrat
a) 4.000 RON
b) 7.000 RON
- provizion pentru depreciere 200 RON
- provizioane pentru dezafectare imobilizri corporale
i alte aciuni similare legate de acestea 1.000 RON
63
a) 1. scoaterea din gestiune a utilajului
% = 2131 7.000 RON
de lucru)
2813 4.000 RON
Amortizarea instalaiilor,
mijloacelor de transport,
animalelor i plantaiilor
6583 3.000 RON
Cheltuieli privind activele
cedate i alte operaiuni
de capital
2) anularea ajustrii pentru depreciere
2913 = 7813 200 RON
deprecierea instalaiilor, pentru deprecierea
mijloacelor de transport, imobilizrilor
1513 7812 1.000 RON
Provizioane pentru Venituri din
dezafectare imobilizri provizioane pentru
corporale i alte aciuni riscuri i cheltuieli
similare legate de acestea
b) scoaterea din gestiune a utilajului
2813 = 2131 7.000 RON
Amortizarea instalaiilor, Echipamente tehnologice
mijloacelor de transport, (maini, utilaje, instalaii
animalelor i plantaiilor de lucru)
anularea ajustrilor existente se efectueaz similar cazului a).
Exemplul 2. O societate comercial vinde un mijloc de transport care prezint
urmtoarele elemente:
- valoare contabil de intrare 3.000 RON
- amortizare aferent 3.000 RON
- pre de vnzare 400 RON
1) Vnzarea mijlocului de transport
461 = % 476 RON
Debitori diveri 7583 400 RON
activelor i alte operaii
de capital
4427 76 RON
TVA colectat
64
2) Scoaterea din gestiune a mijlocului de transport
2813 = 2133 3.000 RON
Amortizarea instalaiilor, Mijloace de transport
mijloacelor de transport,
Exemplul 3: O societate comercial doneaz o construcie. Se cunosc datele:
- valoarea contabil de intrare 4.000 RON
- amortizare aferent 3.200 RON
nregistrarea donaiei presupune formula contabil:
% = 212 4.000 RON
2812 Construcii 3.200 RON
Amortizarea construciilor
6582 800 RON
Donaii i subvenii
acordate
O categorie aparte n cadrul conturilor de imobilizri este reprezentat de
imobilizrile n curs. Evidena contabil a imobilizrilor n curs se ine cu ajutorul
conturilor de activ 231 Imobilizri corporale n curs i 233 Imobilizri necor-
porale n curs. Aceste conturi se debiteaz cu valoarea imobilizrilor corporale n
curs realizate n regie proprie sau facturate de furnizori, cu valoarea aporturilor n
natur (cazul imobilizrilor corporale n curs), respectiv cu valoarea imobilizrilor
necorporale facturate de furnizori, cu valoarea imobilizrilor necorporale n curs
realizate pentru nevoi proprii sau cu valoarea imobilizrilor necorporale n curs,
aportate la capitalul social (cazul imobilizrilor necorporale n curs). Se crediteaz
cu valoarea imobilizrilor corporale, respectiv necorporale recepionate.
Evidena contabil a avansurilor acordate pentru imobilizri se ine cu ajutorul
urmtoarelor conturi de activ:
232 avansuri acordate pentru imobilizri corporale (structurate n conturi de
eviden separat a terenurilor i construciilor, a instalaiilor tehnice i mainilor,
precum i a altor imobilizri corporale);
234 avansuri acordate pentru imobilizri necorporale.
III.3. Contabilitatea imobilizrilor financiare
n categoria imobilizrilor financiare se includ titlurile de participare, alte

titluri imobilizate i creanele imobilizate.
Titlurile de participare care se prezint sub o form foarte variat sunt acele
titluri care prin natura lor nu sunt investiii foarte lichide i sunt deinute pentru o
perioad mai mare de un an. Acestea sunt deinute, n primul rnd, pentru a se
putea executa o influen semnificativ sau un control asupra societilor emitente,
dar sunt aductoare i de venituri (ce mbrac forma dividendelor).
n categoria altor titluri imobilizate se includ titlurile achiziionate de societate
sau primite ca aport, a cror deineri au ca scop obinerea de venituri din dividende.
Aceste titluri sunt deinute, de asemenea, pentru o perioad de mai mult de un an.
65
Creanele imobilizate evideniaz mprumuturile acordate filialelor sau altor
societi pe termen lung, aciunile proprii, atunci cnd exist intenia de conservare
a acestora pentru o perioad mai mare de un an, dobnzile aferente mprumuturilor
acordate etc.
Imobilizrile financiare sunt evideniate n contabilitate cu ajutorul conturilor
de activ cuprinse n grupa 26 Imobilizri financiare. n cadrul acestei grupe
evidena vrsmintelor de efectuat pentru imobilizri financiare se realizeaz cu
ajutorul contului de pasiv 269, care detaliaz vrsmintele respective n:
- vrsminte de efectuat referitoare la titluri de participare deinute la filiale
din cadrul grupului (cont 2691);
- vrsminte de efectuat referitoare la interesele de participare (cont 2692);
- vrsminte de efectuat pentru alte imobilizri financiare (cont 2693).
La data intrrii n patrimoniul societii titlurile sunt evaluate la costul de
achiziie care cuprinde toate cheltuielile referitoare la achiziia lor, cheltuieli
reprezentate de preul de cumprare, de comisioane, onorarii sau servicii.
Exemplu: O societate achiziioneaz 10.000 de aciuni emise de o societate
din afara grupului la preul de cumprare de 2,5 RON/aciune. Cheltuielile repre-
zentate de comisioane, onorarii i servicii bancare efectuate cu ocazia achiziionrii
aciunilor au nregistrat o valoare de 1.000 RON.
Costul de achiziie = 10.000 aciuni 2,5 RON /aciune + 1.000 RON =
25.000. RON + 1.000 RON = 26.000 RON.
1. Achiziia titlurilor de participare se contabilizeaz astfel:
262 = 404 26.000 RON
Interese de Furnizorii de
participare imobilizri
2. Plata titlurilor de participare
404 = 512 26.000 RON
Evidena creanelor imobilizate se ine pentru fiecare crean n parte, aceasta
reprezentnd obiect distinct de nregistrare. Acestea sunt evaluate, n conformitate
cu regulile nominalismului monetar.
Exemplu: O societate comercial acord un mprumut n valoare de 200.000 RON
pe 5 ani, cu o dobnd de 15% pe an. mprumutul este rambursabil n trane egale,
dobnda calculndu-se la valoarea rmas de achitat societii mprumutatoare. Data
acordrii 01.01.N.
An Calcul dobnd Dobnd Rat Valoarea rmas
N 200.000 15% 30.000 40.000 160.000
N+1 160.000 15% 24.000 40.000 120.000
N+2 120.000 15% 18.000 40.000 80.000
N+3 80.000 15% 12.000 40.000 40.000
N+4 40.000 15% 6.000 40.000
66
1. nregistrarea acordrii mprumutului
2675 = 512 200.000 lei
mprumuturi acordate Conturi curente
pe termen lung la bnci
2. nregistrarea dobnzii aferente anului N
2676 = 763 30.000 lei
Dobnda aferent Venituri din
mprumuturilor creane imobilizate
3. ncasarea dobnzii i a ratei scadente
512 = % 70.000 lei
Conturi curente la bnci 2675 40.000 lei
mprumuturile acordate
pe termen lung
2676 30.000 lei
Dobnda aferent
mprumuturilor acordate
pe termen lung
Similar nregistrrilor efectuate la punctele 2 i 3 se fac nregistrrile conta-
bile n anii urmtori.
Cu ocazia inventarierii titlurilor de participare, se stabilete valoarea actual
sau de utilitate a fiecrei categorii de titluri de participare sau alte titluri imobi-
lizate. Valoarea de utilitate pentru titlurile cotate pe piaa bursier este reprezentat
de cursul mediu al ultimei luni. Valoarea de utilitate pentru titlurile necotate este
dat de valoarea probabil de negociere.
n urma inventarierii se stabilete, de asemenea, i valoarea de utilitate a
creanelor imobilizate, aceasta fiind reprezentat de valoarea probabil de ncasare.
Pentru diferena de valoare constatat n minus ntre valoarea de inventar i
valoarea de intrare a imobilizrilor financiare, se constituie o ajustare pentru
pierderea de valoare.
n perioadele urmtoare, la finele fiecrui exerciiu financiar sau la ieirea din
patrimoniu a imobilizrilor financiare se realizeaz analiza i regularizarea ajustrilor
pentru pierderea de valoare constituite anterior:
- n situaia n care pierderea este superioar ajustrii constituite, se supli-
menteaz ajustarea;
- n cazul n care pierderea constatat este inferioar ajustrii constituite, diferena
se deduce din ajustarea constituit i se nregistreaz la venituri;
- cu ocazia anulrii unei ajustri ca rezultat al ieirii din patrimoniu a
imobilizrilor financiare, ajustrile constituite se vireaz la venituri.
Evidena contabil a ajustrilor pentru pierderea de valoare a imobilizrilor
financiare se ine cu ajutorul contului sintetic de gradul I 296 Ajustri pentru
pierderea de valoare a imobilizrilor financiare. Se crediteaz cu sumele
reprezentnd constituirea sau suplimentarea ajustrilor i se debiteaz cu sumele ce
reprezint diminuarea sau anularea ajustrilor constituite.
nregistrrile contabile privind constituirea, suplimentarea, diminuarea sau
anularea ajustrilor pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare sunt
urmtoarele:
67
a) constituirea provizionului pentru pierderea de valoare:
6863 = 296
Cheltuieli financiare privind Ajustri pentru pierderea
ajustrile pentru pierderea de valoare a imobilizrilor
de valoare a imobilizrilor financiare
b) suplimentarea ajustrii pentru pierderea de valoare
idem a)
c) diminuarea ajustrii pentru pierderea de valoare
296 = 7863
pierderea de valoare a pentru pierderea de
imobilizrilor financiare valoare a imobilizrilor
d) anularea provizionului pentru depreciere
idem c)
Exemplu: O societate comercial nregistreaz la finele exerciiului financiar N
o ajustare pentru pierderea de valoare constatat la alte creane imobilizate n valoare
de 2.500 RON. La sfritul exerciiului financiar N+1, necesarul ajustrii este estimat
la 1.000 RON.
1. Constituirea ajustrii
6863 = 2968 2.500 RON
Cheltuieli financiare Ajustri pentru pierderea
privind ajustrile pentru de valoare a altor creane
pierderea de valoare a imobilizate
imobilizrilor
2. Diminuarea ajustrii
2968 = 7863 1.500 RON
Ajustri pentru pierderea Venituri din ajustri
de valoare a altor creane pentru pierderea de
imobilizate valoare a imobilizrilor
La ieirea din patrimoniu, titlurile de participare i alte titluri imobilizate sunt
evaluate la valoarea lor de intrare, inndu-se cont de eventualele ajustri pentru
pierderea de valoare constituite.
Pentru titlurile de participare sau alte titluri imobilizate deinute, care au
acelai emitent i care au fost nregistrate n contabilitate la date i implicit la
costuri diferite, scoaterea din gestiune se face utiliznd metoda costului mediu
ponderat sau metoda FIFO (primul intrat primul ieit).
La ieirea din gestiune, diferenele dintre valorile nete ncasate (de ncasat)
prin vnzare i valorile de intrare ale titlurilor, se nregistreaz la venituri sau
cheltuieli, dup caz.
Exemplul 1: O societate comercial vinde 10.000 de aciuni deinute la enti-
tile afiliate. Se cunosc urmtoarele elemente:
- valoarea de intrare a aciunilor: 2 RON/aciune;
- pre de vnzare:
a) 2,1RON/aciune
b) 1,9 RON/aciune
68
- ajustare pentru pierdere de valoare: 100 RON;
- ncasarea titlurilor de participare se face prin virament bancar.
a) 1. Vnzarea aciunilor
461 = % 21.000 RON
Aciuni deinute la
entitile afiliate
7611 1.000 RON
Venituri din aciuni deinute
de entitile afiliate
2. Anularea ajustrii pentru pierderea de valoare a aciunilor
2961 = 7813 100 RON
Ajustri pentru pierderea de Venituri din ajustri
valoare a aciunilor deinute pentru pierderea de
la entitile afiliate valoare a imobilizrilor
3. Primirea sumei aferente aciunilor vndute
512 = 461 21.000 RON
b) 1. Vnzarea titlurilor de participare
% = 261 20.000 RON
461 Aciuni deinute 19.000 RON
Debitori diveri la entitile afiliate
6641 1.000 RON
Cheltuieli privind imobili-
zrile financiare cedate
2) Anularea provizionului
2961 = 7863 100 RON
pierderile de valoare pentru deprecierea
a aciunilor deinute imobilizrilor
la entitile aferente
3) ncasarea sumei aferente vnzrii titlurilor de participare
512 = 461 19.000 RON
Exemplul 2: O societate comercial deine n portofoliu urmtoarele titluri

imobilizate emise de aceeai unitate:
1.000 titluri la 10 RON/titlu
2.000 titluri la 11 RON/titlu
1.500 titluri la 11,5 RON/titlu
Societatea decide vnzarea a 3.500 de titluri de participare la preul de
11 RON/titlu. ncasarea sumei se face prin virament bancar.
69
1) Determinarea valorii de intrare a titlurilor vndute metoda FIFO presupune
scoaterea din gestiune a titlurilor achiziionate i care au constituit primul stoc:
dup epuizarea acestuia, se trece la al doilea stoc etc.
n cazul nostru societatea vinde 3.500 de titluri, acestea fiind reprezentate de:
1.000 titluri 10 RON/titlu = 10.000 RON
2.000 titluri 11 RON/titlu = 22.000 RON
500 titluri 11,50 RON/titlu = 5.750 RON
Total 3.500 titluri = 37.750 RON
Dup operaiunea de vnzare, societatea va deine n stoc 1.000 titluri la
valoarea de 11,50 RON/titlu.
Valoarea obinut prin vnzare = 3.500 titluri 11 RON/titlu = 38.500 lei.
2) nregistrarea vnzrii
461 = % 38.500 RON
Alte titluri imobilizate
7641 750 RON
Venituri din imobilizri
financiare cedate
3) ncasarea sumei din vnzarea titlurilor
512 = 461 38.500 RON
70
IV. CONTABILITATEA STOCURILOR
I PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE
Contabilitatea stocurilor i produciei n curs de execuie asigur evidena

acelor active deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a acti-
vitii, evidena activelor n curs de producie ce urmeaz a fi vndute, precum i
evidena activelor sub form de materii prime, materiale i alte consumabile ce
urmeaz a fi folosite n procesul productiv al unei societi.
n cadrul stocurilor propriu-zise se includ:
materiile prime, care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc
n produsul finit integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformat;
materialele consumabile, care particip sau ajut la procesul de fabricaie,
dar care nu se regsesc, de regul, n produsul finit;
produsele, care includ semifabricatele (produsele al cror proces tehnologic
a fost finalizat ntr-o secie i care trec n continuare n procesul tehnologic al altei
secii sau sunt vndute terilor), produsele finite (produsele care au parcurs toate fazele
procesului de fabricaie i care pot fi livrate direct terilor sau depozitate n vederea
livrrilor) i produsele reziduale (rebuturile, materialele nerecuperabile i deeurile);
animalele i psrile crescute pentru a fi folosite pentru reproducie, pentru
a fi valorificate, pentru vnzare sau pentru a fi folosite pentru producia de ln,
lapte sau blan;
mrfurile pe care societatea le achiziioneaz, n vederea revnzrii;
ambalajele, n categoria crora sunt incluse ambalajele refolosibile achizi-
ionate sau fabricate, destinate produselor vndute i care temporar pot fi pstrate
temporar de teri, acetia avnd obligaia restituirii lor.
n cadrul produciei n curs de execuie este inclus producia care nu a trecut
prin toate fazele de producie aferente procesului tehnologic, produsele nesupuse
probelor i recepiei tehnice, lucrrile, serviciile i studiile n curs de execuie
neterminate.
Evidena contabil a bunurilor de natura stocurilor i produciei n curs de
execuie se ine cu ajutorul conturilor din clasa 3 Conturi de stocuri i producie n
curs de execuie, conturi de activ. Se debiteaz cu valoarea stocurilor intrate n
gestiunea societii prin achiziionare de la furnizori, aportate de ctre acionari sau
asociai, realizate din producie proprie etc. i se crediteaz cu valoarea stocurilor
ieite din gestiunea societii prin consum sau prin orice alt modalitate.
Conturile de eviden a stocurilor i produciei n curs de execuie sunt urm-
toarele:
71
CLASA 3 CONTURI DE STOCURI
I PRODUCIE N CURS DE EXECUIE
30. Stocuri de materii prime i materiale

301. Materii prime (A)
302. Materiale consumabile
3021. Materiale auxiliare (A)
3022. Combustibili (A)
3023. Materiale pentru ambalat (A)
3024. Piese de schimb (A)
3025. Semine i materiale de plantat (A)
3026. Furaje (A)
3028. Alte materiale consumabile (A)
303. Materiale de natura obiectelor de inventar (A)
308. Diferene de pre la materii prime i materiale (A/P)
33. Producia n curs de execuie
331. Produse n curs de execuie (A)
332. Lucrri i servicii n curs de execuie (A)
34. Produse
341. Semifabricate (A)
345. Produse finite (A)
346. Produse reziduale (A)
348. Diferene de pre la produse (A/P)
35. Stocuri aflate la teri
351. Materii i materiale aflate la teri (A)
354. Produse aflate la teri (A)
356. Animale aflate la teri (A)
357. Mrfuri aflate la teri (A)
358. Ambalaje aflate la teri (A)
36. Animale
361. Animale i psri (A)
368. Diferene de pre la animale i psri (A/P)
37. Mrfuri
371. Mrfuri (A)
378. Diferene de pre la mrfuri (A/P)
38. Ambalaje
381. Ambalaje (A)
388. Diferene de pre la ambalaje (A/P)
39. Ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie
391. Ajustri pentru deprecierea materiilor prime (P)
392. Ajustri pentru deprecierea materialelor (P)
3921. Ajustri pentru deprecierea materialelor consumabile (P)
3922. Ajustri pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de in-
ventar (P)
72
393. Ajustri pentru deprecierea produciei n curs de execuie (P)
394. Ajustri pentru deprecierea produselor
3941. Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor (P)
3945. Ajustri pentru deprecierea produselor finite (P)
3946. Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale (P)
395. Ajustri pentru deprecierea stocurilor aflate la teri
3951. Ajustri pentru deprecierea materiilor i materialelor aflate la teri (P)
3952. Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor aflate la teri (P)
3953. Ajustri pentru deprecierea produselor finite aflate la teri (P)
3954. Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale aflate la teri (P)
3956. Ajustri pentru deprecierea animalelor aflate la teri (P)
3957. Ajustri pentru deprecierea mrfurilor aflate la teri (P)
3958. Ajustri pentru deprecierea ambalajelor la teri (P)
396. Ajustri pentru deprecierea animalelor (P)
397. Ajustri pentru deprecierea mrfurilor (P)
398. Ajustri pentru deprecierea ambalajelor (P)
Metodele de gestiune a stocurilor sunt urmtoarele:

a) metoda inventarului permanent;
b) metoda inventarului intermitent.
Metoda inventarului permanent presupune nregistrarea intrrilor i ieirilor,
operaiune cu operaiune, att cantitativ ct i valoric, scopul societii fiind acela de
a cunoate n orice moment stocul att din punct de vedere cantitativ ct i valoric.
Intrrile de bunuri de natura stocurilor au ca documente justificative:
factura de cumprare sau avizul de expediere al furnizorului (dac se
primete aviz, n termen de trei zile urmeaz a se primi i factura de achiziie). La
locul unde se recepioneaz bunurile se ntocmete nota de recepie i constatare de
diferene (NIR). Diferenele constatate cu ocazia recepiei urmeaz a se soluiona
de prile implicate.
bonul de predare, transfer, restituire. Acest document se folosete pentru
nregistrarea bunurilor obinute din producie proprie dar i ca document de transfer
ntre gestiunile unei societi comerciale.
Metoda inventarului permanent se aplic sub formele:
a) metoda operativ contabil. Aceast metod presupune nregistrarea can-
titativ a tuturor introducerilor i ieirilor (folosindu-se fia de magazie) precum i
nregistrarea valoric a acestora. La finele unei luni se verific datele din evidena
gestiunii cu cele din evidena contabil.;
b) metoda cantitativ-valoric. Aceast metod presupune nregistrri cantitative
la depozit, iar n contabilitate se efectueaz nregistrri att cantitative ct i va-
lorice. La finele unei luni se face verificarea cantitativ ntre evidena gestionar i
cea contabil.
c) metoda global-valoric. Aceast metod presupune nregistrri valorice
att n contabilitate ct i la depozit.
Metoda inventarului intermitent presupune determinarea indirect a ieirilor
din stoc, cunoscndu-se cantitatea i valoarea bunurilor intrate i cantitatea rmas
n stoc, determinat pe baz de inventar.
73
IV.1. Contabilitatea operaiunilor de intrare a stocurilor
La intrarea n patrimoniu, stocurile sunt evaluate i nregistrate n contabilitate

la valoarea contabil (valoarea de intrare) care este reprezentat de:
costul de achiziie, pentru bunurile achiziionate cu titlu oneros. Acesta
cuprinde preul de cumprare, taxele de import, taxele nerecuperabile, costurile de
transport, manipulare, orice alte costuri atribuibile direct achiziiei acestora. Taxa pe
valoarea adugat se include n costul de achiziie numai n situaia n care acesta nu
este recuperabil (cazul societilor nepltitoare de TVA);
costul de producie pentru bunurile obinute din producie proprie. Acesta se
compune din costurile direct aferente bunurilor produse (cheltuielile directe de pro-
ducie), din alocarea sistematic a costurilor de producie indirecte ce rmn relativ
constante fa de nivelul produciei (amortizarea, ntreinerea seciilor i utilajelor,
costul cu conducerea i administrarea seciilor etc.), precum i din alocarea siste-
matic a costurilor indirecte de producie ce variaz direct proporional cu nivelul
produciei (costul indirect cu materii prime, materiale, cu fora de munc etc.);
valoarea de aport, pentru bunurile ce reprezint aport la capitalul social.
Pierderile de materiale, manopera nregistrat peste limitele normal admise
pentru producerea bunurilor de natura stocurilor, costurile de desfacere, cheltuielile
de depozitare (cu excepia cazurilor cnd sunt necesare procesului de producie)
etc. nu se includ n costul stocurilor, ci sunt incluse direct n cheltuieli.
Reglementrile contabile permit ca stocurile din cumprri sau producie
proprie s fie evaluate i la preuri standard, pe baza preurilor medii ale bunurilor
respective (denumite preuri de nregistrare), evideniindu-se distinct diferenele de
pre fa de costul standard de achiziie sau de producie, dup caz.
Diferenele de pre stabilite la intrarea bunurilor respective n patrimoniul
societii se nregistreaz proporional, att asupra valorii bunurilor ieite, ct i
asupra stocurilor, aceasta materializndu-se cu ajutorul unui coeficient ce se
calculeaz, dup cum urmeaz:
Acest coeficient se nmulete cu valoarea bunurilor de natura stocurilor ieite

din gestiunea societii la pre de nregistrare. Suma rezultat se evideniaz n
conturile corespunztoare n care au fost nregistrate bunurile ieite.
Diferenele de pre = Coeficientul de repartizare Rulajul creditor al contului
de stoc la cost standard.
74
Coeficienii de repartizare a diferenelor de pre se pot calcula la nivelul
conturilor sintetice de gradul I i II prevzute n clasa 3, pe grupe sau categorii de
stocuri.
Exemplul 1: O societate comercial cumpr de la furnizori materii prime n
valoare de 20.000 RON. Cheltuielile cu transportul i manipularea materiilor prime
cumprate sunt de 5.000. TVA 19%.
Valoarea de intrare a materiilor prime = 20.000 RON + 5.000 RON = 25.000 RON
% = 401 29.750 RON
Materii prime
4426
TVA deductibil 4.750 RON
Exemplul 2: O societate comercial prezint urmtoarele informaii privind
stocul de materii prime, sortimentul Y:
stoc iniial, la cost de achiziie standard:
1.000 buc 5 RON/buc = 5.000 RON
abateri favorabile de la costul de achiziie standard, aferente stocului iniial
200 RON
cumprri:
20.05.N 300 buc 5,50 RON/buc TVA 19%
23.05.N 500 buc 5,40 RON/buc TVA 19%
30.05.N 450 buc 4,50 RON/buc TVA 19%
consum, n cursul lunii mai N 700 buc5,00 RON/buc
Contabilitatea diferenelor de pre se ine cu ajutorul conturilor urmtoare:
308 Diferene de pre la materii prime i materiale
348 Diferene de pre la produse
368 Diferene de pre la animale i psri
378 Diferene de pre la mrfuri
388 Diferene de pre la ambalaje
Se debiteaz cu abaterile de la costurile de achiziie standard aferente
cumprrilor cu sume n rou, pentru abateri favorabile (costul de achiziie efectiv
< costul de achiziie standard) sau cu sume n negru, pentru abaterile nefavorabile
(costul de achiziie efectiv > costul de achiziie standard) i se crediteaz cu
abaterile de la costurile de achiziie standard aferente stocurilor ieite din gestiune
cu sume n rou, pentru abateri favorabile (costul de achiziie efectiv < costul de
achiziie standard) sau cu sume n negru, pentru abateri nefavorabile (costul de
achiziie efectiv > costul de achiziie standard).
Contabilizarea intrrilor i ieirilor aferente problemei de mai sus presupune
urmtoarele operaiuni:
1. Contabilizarea achiziiei din data de 20.05.N:
cost de achiziie efectiv : 300 buc 5,5 RON/buc = 1.650 RON
% = 401 1.963,50 RON
Materii prime
308 150 RON
Diferene de pre la materii prime i materiale
4426 313,50 RON
TVA deductibil
75
% = 401 3.213 RON
Materii prime
308
Diferene de pre la 200 RON
materii prime i materiale
4426 513 RON
TVA deductibil
abatere favorabil de la costul standard (sum n rou) = 225 RON
% = 401 2.409,75 RON
Materii prime
308 225 RON
Diferene de pre la materii
prime i materiale
4426 384,75 RON
TVA deductibil
4. Contabilizarea consumului de materii prime din luna mai N, la cost de

achiziie standard:
700 buc 5,0 RON/buc = 3.500 RON
601 = 301 3.500 RON
5. Calculul i contabilizarea diferenelor de pre, fa de costul de achiziie
standard
[200] + [225]
Coeficientul de repartizare = = 0,038 (exprim o abatere favorabil)
5.000 + 6.250
(Si cont 301) + (Rd cont 301)
Diferenele de pre = 0,038 3.500 = 3,8% 3.500 = 133 RON
(Rc cont 301) abatere favorabil
601 = 308 133 RON
Cheltuieli cu Diferene de pre la materii
materiale prime prime i materiale
Exemplul 3: O societate comercial a achiziionat mrfuri din import. Se cunosc
urmtoarele:
preul de cumprare (n RON) 100.000 RON
taxele vamale 2.000 RON
76
cheltuieli de transport i manipulare 1.000 RON
reducerea comercial acordat de furnizorul extern: 3.000 RON
TVA 2.000 RON
n costul mrfurilor achiziionate sunt incluse toate elementele de mai sus,
excepia fiind reprezentat de reducerea comercial primit de importator i de
TVA. Astfel, costul de achiziie = 100.000 RON + 2.000 RON + 1.000 RON
3.000 RON = 102.000 RON.
Exemplul 4: O societate comercial achiziioneaz de la extern, mrfuri n
data de 20.01.N, termenul de decontare fiind 20.02.N. Se cunosc elementele:
valoarea n vam a mrfurilor = 25.000 USD
taxa vamal = 12%
comision vamal = 1%
TVA = 19%
Cursul valutar a nregistrat urmtoarele valori:
la data facturrii i a stabilirii valorii n vam: 3,05 RON/USD (20.01.N)
la data decontrii : 3,09 RON/USD (20.02.N)
1. Calcularea i nregistrarea obligaiilor fiscale
a) valoarea n vam = 25.000 USD 3,05 RON/USD = 76.250 RON
b) taxa vamal = 76.250 RON 12% = 9.150 RON
c) comisionul vamal = 76.250 RON 1% = 762,50 RON
d) TVA=(76.250 RON + 9.150 RON +762,50) 19% = 16.370,88 RON
% = 512 26.283,38 RON
446 Conturi curente la bnci 9.912,50 RON
vrsminte asimilate (taxe
vamale + comision vamal)
4426
TVA deductibil 16.370,88 RON
2. nregistrarea importului de mrfuri
371 = % 86.162,50 RON
Furnizori
446 9.912,50 RON
vrsminte asimilate
3. Plata furnizorului extern
% = 512 77.250 RON
Furnizori (25.000 USD3,09 RON/USD) 76.250 RON
665 1.000 RON
de curs valutar
(25.000 USD 0,04 RON/USD).
77
Exemplul 5: O societate achiziioneaz mrfuri de la un furnizor intern. Se
cunosc urmtoarele elemente:
valoarea mrfurilor = 2.500 RON
cheltuieli de transport consemnate n factur = 300 RON
TVA 19%
Plata mrfurilor achiziionate se efectueaz prin virament bancar.
1. nregistrarea achiziionrii mrfurilor
% = 401 3.332 RON
Mrfuri
4426 532 RON
TVA deductibil
Societatea cumprtoare fiind pltitoare de TVA, poate deduce TVA con-
semnat n factur i, n consecin, aceast tax nu determin creterea costului de
achiziie al mrfurilor.
2. Plata mrfurilor achiziionate
401 = 512 3.332 RON
Exemplul 6: O societate comercial prezint urmtoarea situaie a costurilor
de producie, aferente realizrii de produse finite:
costuri directe 2.500 RON
costuri indirecte 700 RON din care,
fixe 350 RON
variabile 350 RON
costuri generale de administraie 600 RON
costuri de desfacere 220 RON
nivelul normal al capacitii de producie al societii 60.000 buc
nivelul real al activitii productive 37.000 buc
Costul de producie este reprezentat de:
a) Costurile directe
b) Costurile indirecte fixe ntr-o anume proporie ce se determin n funcie
de capacitatea de producie normal (prin aceasta se nelege producia ce se
estimeaz a fi obinut n decursul a mai multor exerciii financiare, n condiii
normale, inndu-se cont de pierderea de capacitate determinat de ntreinerea
planificat a echipamentelor). Partea ce nu se include n costul de producie al
bunurilor de natura stocurilor obinute se nregistreaz pe cheltuieli.
c) Costurile indirecte variabile ce sunt alocate n funcie de nivelul
corespunztor folosirii efective a capacitii de producie.
1. Determinarea costului de producie
Costul de producie cuprinde:
cheltuieli directe 2.500 RON
cheltuieli indirecte 567 RON
TOTAL 3.067 RON
78
Costurile indirecte fixe ce se vor include pe cheltuieli sunt rezultatul urm-
torului calcul:
37.000
350 RON 1 = 350 RON (1 0,62) = 133 RON
60.000
Cheltuielile indirecte ce se includ n costul de producie =
= 700 RON 133 RON= 567 RON
Celelalte costuri sunt incluse pe cheltuieli.
2. nregistrarea bunurilor de natura stocurilor la costul de producie
345 = 711 3.067 RON
Produse finite Variaia stocurilor
Metodologia de nregistrare a intrrilor (de bunuri de natura stocurilor)
presupune n general urmtoarele nregistrri:
a) pentru bunurile de natura stocurilor achiziionate cu titlu oneros
% = 401
3 Furnizori
Conturi de stocuri
(grupele 30, 36, 37, 38)
4426
TVA deductibil
b) pentru bunurile de natura stocurilor realizate n cadrul societii
% = 711
Produse
38
Ambalaje
c) pentru bunurile de natura stocurilor ce reprezint aport la capitalul social
3 = 456
Conturi de stocuri Decontri cu asociaii
privind capitalul
Bunurile de natura stocurilor i produciei n curs de execuie pot intra n
societate i prin alte modaliti:
dup ce au fost prelucrate de teri;
plusuri constatate la inventar;
prin scoaterea din funciune a unor mijloace fixe sau prin declasarea altor bunuri.
n urma acestei operaiuni, rezult bunuri de natura stocurilor care trebuie
evideniate n contabilitate.
n situaia n care se constat plusuri de inventar la stocurile achiziionate, se
efectueaz nregistrarea:
30, 36, 37, 38 = 60
Conturi de stocuri Cheltuieli privind stocurile
(pe fiecare categorie de stocuri)
n situaia n care se constat plusuri de inventar la stocurile privind produsele
i producia n curs de execuie se efectueaz nregistrarea.
33, 34 = 711
Conturi de stocuri Variaia stocurilor
79
Pentru bunurile de natura stocurilor achiziionate la finele unui exerciiu financiar,
dar pentru care nu s-a primit factura, sunt debitate conturile de stocuri i taxa pe
valoarea adugat neexigibil, fiind creditat contul de furnizori facturi nesosite. La
nceputul exerciiului financiar urmtor, nregistrarea efectuat anterior se storneaz,
urmnd ca la primirea facturii s se efectueze nregistrarea corespunztoare.
Exemplu: La finele exerciiului financiar se achiziioneaz materii prime,
pentru care nu s-a primit factura (valoarea acestora = 1.000 RON). La nceputul
exerciiului financiar urmtor se primete factura, valoarea total consemnat n
aceasta fiind de 1.300 RON. TVA inclus. Cota TVA 19%.
1. nregistrarea achiziiei de materii prime pentru care nu s-a primit factura
% = 408 1.190 RON
Materii prime
4428 190RON
TVA neexigibil
2. Stornarea operaiunii efectuate la nceputul exerciiului financiar urmtor
408 = % 1.190 RON
Furnizori facturi nesosite 301 1.000 RON
Materii prime
4428 190 RON
TVA neexigibile
3. nregistrarea facturii primite
deducerea TVA din preul total consemnat n factur
19
1.300 RON = 207,56 RON
119
determinarea valorii materiilor prime
1.300 RON 207,56 RON = 1.092,44 RON
formula contabil:
% = 401 1.300 RON
301 Furnizori 1.092,44 RON
Materii prime
4426 207,56 RON
TVA deductibil
Uneori, pentru achiziiile de bunuri de natura stocurilor se acord reduceri.
Aceste reduceri mbrac form comercial i/sau financiar.
Reducerile comerciale se ntlnesc sub form de rabaturi, remize i risturne.
Rabaturile se practic asupra preului de vnzare, pentru defectele de calitate
constatate la bunurile achiziionate. Pentru vnzri superioare volumului stabilit
sau atunci cnd societatea cumprtoare prezint o importan deosebit pentru
furnizor, se acord remize. n fine, risturnele sunt reduceri de pre ce se determin
avnd n vedere ansamblul de operaii efectuate cu societatea cumprtoare n
cadrul unui interval de timp determinat.
n situaia n care societatea cumprtoare achit datoriile sale nainte de
termenul scadent, aceasta poate beneficia de reduceri financiare (acestea mbrac
forma sconturilor de decontare).
80
Exemplu n care reducerile comerciale sunt acordate o dat cu ntocmirea facturii:
Factura detaliat privind achiziia de materii prime se prezint astfel:
materii prime 20.000 RON
rabat 1.000 RON
remiz 1.000 RON
risturn 500 RON
Neta comercial 17.500 RON
- scont de decontare 5% 875 RON
Neta financiar 16.625 RON
TVA 19% 3.158,75 RON
TOTAL DE PLAT 19.783,75 RON
a) nregistrarea facturii, n situaia n care reducerile financiare sunt nre-
gistrate o dat cu primirea materiilor prime:
20.658,75 RON % = % 20.658,75 RON
17.500 RON 301 401 19.783,75 RON
Materii prime Furnizori
3.158,75 RON 4426 767 875 RON
TVA deductibil Venituri din
sconturi obinute
b) contabilizarea reducerii financiare la achitarea facturii presupune nregistrrile:
b1) nregistrarea facturii:
% = 401 20.658,75 RON
Materii prime
4426 3.158,75 RON
TVA deductibil
b2) plata facturii:
401 = % 20.658,75 RON
Furnizori 512 19.783,75 RON
767 875 RON
Venituri din sconturi obinute
Ambalajele sunt acele bunuri de natura stocurilor destinate mpachetrii
(transportrii) de produse/mrfuri, livrate clienilor cu ocazia cumprrii de ctre
acetia a produselor/mrfurilor respective.
Ambalajele sunt, fie achiziionate de la teri, fie rezultate din producia
proprie. nregistrrile contabile sunt urmtoarele:
a) achiziia de ambalaje
% = 401
381 Furnizori
Ambalaje
4426
TVA deductibil
81
b) producia de ambalaje
381 = 711
Ambalaje Variaia stocurilor
IV.2. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor

Pentru deprecierea materiilor prime, materialelor, produciei n curs de

execuie, stocurilor aflate la teri, mrfurilor, ambalajelor sau animalelor, la sfritul
exerciiului financiar, cu ocazia inventarierii, se constituie ajustri pentru depreciere,
pe seama cheltuielilor. La finele fiecrui exerciiu financiar urmtor sau la ieirea din
patrimoniul societii, a bunurilor de natura stocurilor pentru care s-au constituit
ajustri pentru depreciere, ajustrile constituite se suplimenteaz, diminueaz sau se
anuleaz, dup caz.
Evidena contabil a provizioanelor pentru depreciere se ine cu ajutorul
conturilor de pasiv din grupa 39 Ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n
curs de execuie. Aceste conturi se crediteaz cu valoarea ajustrilor pentru
deprecierea stocurilor i a produciei n curs, constituite sau suplimentate, pe feluri de
ajustri, pe seama cheltuielilor de exploatare i se debiteaz cu sumele ce reprezint
diminuarea sau anularea ajustrilor pentru depreciere. Soldul conturilor reprezint
valoarea ajustrilor existente la finele perioadei.
Constituirea, suplimentarea, diminuarea sau anularea ajustrilor pentru depre-
cierea stocurilor i a produciei n curs de execuie presupune urmtoarele
nregistrri contabile:
1. Constituirea ajustrilor pentru depreciere:
6814 = 39
Cheltuieli de exploatare Ajustri pentru deprecierea
privind ajustrile pentru stocurilor i a produciei
deprecierea activelor circulante n curs de execuie
2. Suplimentarea ajustrilor pentru depreciere:
idem 1
3. Diminuarea ajustrilor pentru depreciere:
39 = 7814
Ajustri pentru deprecierea Venituri din ajustri
stocurilor i a produciei pentru deprecierea
n curs de execuie activelor circulante
4. Anularea ajustrilor pentru depreciere
idem 3
Exemplu: O societate comercial evideniaz cu ocazia comparrii valorii de
inventar (mai mic) a stocului de semifabricate cu valoarea de intrare a acestora
(mai mare), o depreciere (pierdere de valoare), cu caracter reversibil, n sum de
35.000 RON. La finele exerciiului financiar, valoarea de inventar este egal cu
valoarea de intrare a semifabricatelor.
82
1. Constituirea provizionului pentru deprecierea semifabricatelor:
6814 = 3941 35.000 RON
Cheltuieli Ajustri pentru
de exploatare deprecierea
privind ajustrile semifabricatelor
pentru deprecierea
3941 = 7814 35.000 RON
semifabricatelor activelor circulante
IV.3. Contabilitatea operaiunilor de ieire

a bunurilor de natura stocurilor
Ieirea bunurilor de natura stocurilor se realizeaz prin consum, prin vnzare,

transmiterea spre prelucrare ctre teri. De asemenea, sunt asimilate ieirilor i
lipsurile constatate la inventar.
Pentru bunurile fungibile (bunurile care n interiorul fiecrei categorii nu sunt
identificabile n mod unitar, dup intrarea n gestiunea societii), standardele inter-
naionale de contabilitate recomand utilizarea uneia dintre urmtoarele metode de
evaluare:
metoda costului mediu ponderat (CMP);
metoda primei intrri primei ieiri (FIFO);
metoda ultimei intrri primei ieiri (LIFO).
Costul mediu ponderat se poate calcula dup fiecare intrare sau lunar, ca
raport ntre valoarea total a stocului iniial, plus valoarea intrrilor n stoc i
cantitatea existent n stocul iniial, plus cantitile intrate n stoc.
Exemplu: Societatea comercial XS.A. prezint urmtoarea situaie la materia
prim X:
stoc iniial 01.02.N = 1.000 buc 500 RON/buc
intrri: (achiziii) 04.02.N = 500 buc 700 RON/buc
17.02.N = 300 buc 710 RON/buc
28.02.N = 1.100 buc 750 RON/buc
ieiri: 02.02.N = 300 buc
(consumuri) 18.02.N = 700 buc
25.02.N = 200 buc
S se nregistreze n contabilitate consumul din materia prim Y utiliznd
metoda costului mediu ponderat n ambele variante (calcularea costului dup fie-
care intrare, respectiv calcularea costului lunar):
83
CMP dup fiecare intrare
Pre Pre Pre
RON RON RON
01.02.N Stoc iniial - - - - - - 1.000 500,00 500.000
02.02.N ieiri - - - 300 500 150.000 700 500,00 350.000
04.02.N intrri CMP 500 700 350.000 - - - 1.200 583,33 700.000
17.02.N intrri CMP 370 710 213.000 - - - 1.500 608,67 913.000
18.02.N ieire - - - 700 608,67 426.069 800 608,67 486.931
25.02.N ieire - - - 200 608,67 121.734 600 608,67 365.197
28.02.N intrare CMP 1.100 750 825.000 - - - 1.700 700.12 1.190.197
1.900 1.388.000 1.200 697.803 1.700 700,12 1.190.197

601 = 301 150.000 RON
601 = 301 426.069 RON
601 = 301 121.734 RON
CMP calculat lunar

Costul mediu ponderat calculat lunar =
500 700 + 300 710 + 1100 750 1.388.000
= = = 730,53 RON / buc
500 + 300 + 1100 1.900

Pre Pre Pre
Data Explicaii Cant Cant Cant
(buc) (buc) (buc)
RON RON RON
01.02.N Stoc iniial - - - - - - 1.000 500,00 500.000
02.02.N ieiri - - - 300 730,53 219.159 700 - -
04.02.N intrri 500 700 350.000 - - - 1.200 - -
17.02.N intrri 300 710 213.000 - - - 1.500 - -
18.02.N ieire - - - 700 730,53 511.371 800 - -
25.02.N ieire - - - 200 730,53 146.106 600 - -
28.02.N intrare 1.100 750 825.000 - - - 1.700 - -
1.900 - 1.388.000 1.200 730,53 876.636 1.700 730,53 1.241.901
nregistrrile contabile aferente consumurilor din zilele de 02, 18 i 25.02.N sunt

similare celor prezentate anterior, cu excepia sumelor, acestea fiind 219.159 RON,
511.371 RON, respectiv 146.106 RON.
84
Metoda primei intrri primei ieiri (FIFO) presupune scoaterea din
gestiunea societii a bunurilor de natura stocurilor aferente primei intrri. Pe msura
epuizrii bunurilor de natura stocurilor intrate prima dat, bunurile ieite din ges-
tiunea societii sunt evaluate la costul de achiziie/producie al celei de a doua intrri
etc. Exemplificarea acestei metode va fi realizat pe datele problemei precedente.
Pre Pre Pre
RON RON RON
01.02.N Stoc iniial - - - - - - 1.000 500,00 500.000
02.02.N ieiri - - - 300 500 150.000 700 500,00 350.000
04.02.N intrri 500 700 350.000 - - - 700 500 350.000
500 700 350.000
17.02.N intrri 300 710 213.000 - - - 700 500 350.000
500 700 350.000
300 710 213.000
18.02.N ieire - - - 700 500 350.000 500 700 350.000
300 710 213.000
25.02.N ieire - - - 200 700 140.000 300 700 210.000
300 710 213.000
28.02.N intrare 1.100 750 825.000 - - - 300 700 210.000
300 710 213.000
1.100 750 825.000
1.900 1.388.000 1.200 640.000 1.700 - 1.248.000
Metoda ultimei intrri primei ieiri (LIFO) presupune scoaterea din

gestiunea societii a bunurilor de natura stocurilor aferente ultimei intrri. O dat
cu epuizarea acestora sunt scoase bunurile aferente intrrii anterioare etc.
Exemplificarea acestei metode:
Pre Pre Pre
RON RON RON
01.02.N Stoc iniial - - - - - - 1.000 500,00 500.000
02.02.N ieiri - - - 300 500 150.000 700 500,00 350.000
04.02.N intrri 500 700 350.000 - - - 700 500 350.000
500 700 350.000
17.02.N intrri 300 710 213.000 - - - 700 500 350.000
500 700 350.000
300 710 213.000
18.02.N ieire - - - 300 710 213.000 700 500 350.000
400 700 280.000 100 700 70.000
25.02.N ieire - - - 100 700 70.000 600 500 300.000
100 500 50.000
28.02.N intrare 1.100 750 825.000 - - - 600 500 300.000
1.100 750 825.000
1.900 1.388.000 1.200 763.000 1.700 - 1.125.000
85
Evaluarea stocurilor identificabile (reprezentate de bunurile individualizate
pentru fiecare articol n parte) se realizeaz n mod individual.
Exemple privind ieirea din gestiunea unei societi a bunurilor de natura
stocurilor:
1. O societate comercial vinde unui client produse finite n valoare de
75.000 RON. Costul de producie al bunurilor de natura stocurile vndute
68.000 RON, TVA 19%.
a) nregistrarea vnzrii
4111 = % 89.250 RON
produselor finite
4427 14.250 RON
TVA colectat
b) scoaterea din gestiune a produselor finite vndute
711 = 345 68.000 RON
2. O societate comercial d n consum materii prime n valoare de 75.000 RON
601 = 301 75.000 RON
Cheltuieli cu Materii prime
materiile prime
3. Cu ocazia inventarierii s-au constatat lipsuri n gestiune la:
materii prime, n valoare de 10.000 RON
materiale auxiliare, n valoare de 2.000 RON
n urma efecturii analizei acestor minusuri, s-a constatat c lipsa
materialelor auxiliare s-a datorat unui angajat al societii.
a) nregistrarea minusului constatat la materii prime
601 = 301 10.000 RON
b) nregistrarea minusului constatat la materialele auxiliare
6021 = 3021 2.000 RON
Cheltuieli cu Materiale auxiliare
materialele auxiliare
i
461 = % 2.380 RON
4427 380 RON
TVA colectat
4. O societate comercial cu amnuntul prezint urmtoarele elemente aferente
lunii februarie N:
stoc de mrfuri la 01.02.N evaluat la pre de vnzare (inclusiv TVA): 10.000 RON;
marja comercial aferent mrfurilor din stoc la 01.02.N: 1.682,67 RON;
TVA neexigibil aferent mrfurilor din stoc la data de 01.02.N: 1.596,64 RON;
86
n cursul lunii februarie N s-au achiziionat mrfuri, la cost de achiziie
5.000 RON; s-au vndut mrfuri la pre de vnzare, inclusiv TVA 8.000 RON,
TVA 19%. Societatea practic o marj comercial de 30%, aplicat la costul de
achiziie al mrfurilor. Aplicarea metodei investitorului permanent, la pre de
vnzare, pentru stocul de mrfuri presupune utilizarea contului 378 Diferene de
pre la mrfuri, ce evideniaz marja comercial (adaosul comercial). Acest cont
este un cont rectificator, n creditul su nregistrndu-se valoarea adaosului
comercial aferent mrfurilor intrate n gestiune; n debitul su se nregistreaz
valoarea adaosului comercial, aferent mrfurilor vndute.
Determinarea marjei comerciale aferent mrfurilor ieite din stoc se face, de
regul, la finele unei luni, pe baza unui coeficient mediu de marj comercial care
se determin utiliznd formula:
Sold iniial cont 378 + Rulaj creditor 378
Sold iniial cont 371 + Rulaj debitor cont 371 Sold iniial cont 4428 Rulaj creditor
cont 4428
Marja comercial aferent mrfurilor vndute se determin prin aplicarea
coeficientului calculat, n baza formulei de mai sus, la valoarea vnzrilor de mrfuri,
exclusiv TVA (rulajul creditor al contului 707 Venituri din vnzarea mrfurilor).
a) nregistrarea achiziiei de mrfuri
% = 401 5.950 RON
Mrfuri
4426 950 RON
TVA deductibil
b) contabilizarea marjei comerciale i a TVA aferent intrrilor
costul de achiziie = 5.000 RON
marja comercial = 5.000 RON 30% = 1.500 RON
TVA neexigibil = (5.000 + 1.500) 19% = 1.235 RON
pre de vnzare, inclusiv TVA = 5.000 + 1.500 + 1.235 = 7.735 RON
371 = % 2.735 RON
Diferene de pre la mrfuri
4428 1.235 RON
TVA neexigibil
c) nregistrarea vnzrii de mrfuri n numerar:
19
TVA = 8.000 RON = 1.277,31 RON
119
531 = % 8.000 RON
Casa 707 6.722,69 RON
Venituri din vnzarea (8.000 1.277,31)
mrfurilor
4427 1.277,31 RON
TVA colectat
87
d) nregistrarea ieirii din gestiune a mrfurilor vndute:
Situaia n conturi se prezint astfel:
D 371 Mrfuri C D 4428 TVA neexigibil C
Si 10.000 Si 1.596,63
5.000 1.235,00
2.735
Rd = 7.735 Rc = 1.235,00
Tsd =17.735 Tsc= 2.831,63
D 378 Diferena de pre la mrfuri C

Si 1.680,67
1.500,00
Rc = 1.500,00
Tsc = 3.180,67
Coeficientul mediu de marj comercial =
1.680,67 + 1.500 3.180,67
= = = 0,21
10.000 + 7.735 1.596,63 1.235 14.903,36
Marja comercial aferent mrfurilor vndute = 6.722,69 0,21 = 1.411,76 RON
Costul de achiziie al mrfurilor vndute = valoarea mrfurilor vndute la
pre, inclusiv TVA valoarea marjei comerciale aferente vnzrilor TVA aferent
vnzrilor devenit exigibil = 8.000 1.411,76 1.277,31 = 5.310,93 RON
% = 371 8.000,00 RON
607 Mrfuri 5.310,93 RON
Cheltuieli privind mrfurile
378 1.411,76 RON
Diferene de pre la mrfurile
vndute
4428 1.277,31 RON
TVA neexigibil
5. O societate comercial d spre prelucrare terilor un stoc de produse finite
n valoare de 10.000 RON (1.000 buci de materii prime 10 RON/buc). n urma
prelucrrii rezult produse finite ce pot fi vndute, cheltuielile facturate de teri
fiind de 7.000 RON, TVA 19%
a) trimiterea spre prelucrare la teri a materiilor prime
354 = 345 10.000 RON
Produse aflate la teri Produse finite
b) nregistrarea produselor finite primite de la teri, produse ce pot fi vndute
345 = 354 10.000 RON
Produse finite Produse aflate la teri
% Concomitent,
345 = 401 8.330 RON
Produse finite Furnizori 7.000 RON
4426 1.330 RON
TVA deductibil
88
V. CONTABILITATEA DECONTRILOR CU TERII
Contabilitatea terilor asigur evidena datoriilor i creanelor unei societi

comerciale n relaiile sale cu furnizorii, clienii, personalul, asigurrile sociale,
bugetul statului etc.
Datoriile i creanele unei societi evideniate cu ajutorul contului din clasa 4
Conturi de teri mbrac forma datoriilor i creanelor pe termen scurt (cu termen
de decontare mai mic de un an). Prin datorii pe termen scurt se nelege totalitatea
fondurilor furnizate de terii societii, societatea avnd obligaia de a efectua o
prestaie sau de a acorda un echivalent valoric. n schimb, prin creane pe termen
scurt se nelege totalitatea valorilor economice avansate de societate terilor, de la
care urmeaz a se primi o sum de bani sau un echivalent valoric (o lucrare, un
serviciu etc.).
Conturile cu ajutorul crora se evideniaz datoriile pe termen scurt sunt conturi
de pasiv; ele se crediteaz cu datoriile societii fa de teri i se debiteaz cu sumele
pltite acestora; prezint sold creditor, sold ce reprezint datoriile rmase de pltit.
Conturile de eviden a creanelor pe termen scurt au funcie contabil de activ;
se debiteaz o dat cu crearea creanelor fa de teri i se crediteaz n momentul
ncasrii de sume de bani sau a primirii altor echivalente n contul creanelor existente.
Soldul este debitor i reprezint creanele de ncasat deinute de societate fa de teri.
Conturile de teri asigur evidena operaiunilor cu furnizorii, clienii, personalul
societii, cu asigurrile, protecia social, cu bugetul statului, cu diferitele fonduri, cu
debitorii i creditorii diveri. Totodat, evideniaz decontrile n cadrul grupului i cu
asociaii, decontrile n cadrul unitii, conturile de regularizare i asimilate, precum i
provizioanele pentru deprecierea creanelor.
Conturile de eviden din clasa 4 Contul de teri sunt urmtoarele:
CLASA 4 CONTURI DE TERI

40. Furnizori i conturi asimilate
401. Furnizori (P)
403. Efecte de pltit (P)
404. Furnizori de imobilizri (P)
405. Efecte de pltit pentru imobilizri (P)
408. Furnizori facturi nesosite (P)
409. Furnizori debitori
4091. Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor (A)
4092. Furnizori-debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri (A)
89
41. Clieni i conturi asimilate
411. Clieni
4111. Clieni (A)
4118. Clieni inceri sau n litigiu (A)
413. Efecte de primit de la clieni (A)
418. Clieni facturi de ntocmit (A)
419. Clieni creditori (P)
42. Personal i conturi asimilate
421. Personal salarii datorate (P)
423. Personal ajutoare materiale datorate (P)
424. Prime reprezentnd participarea personalului la profit (P)
425. Avansuri acordate personalului (A)
426. Drepturi de personal neridicate (P)
427. Reineri din salarii datorate terilor (P)
428. Alte datorii i creane n legtur cu personalul
4281. Alte datorii n legtur cu personalul (P)
4282. Alte creane n legtur cu personalul (A)
43. Asigurri sociale, protecia social i conturi asimilate
431. Asigurri sociale
4311. Contribuia unitii la asigurrile sociale (P)
4312. Contribuia personalului la asigurrile sociale (P)
4313. Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate (P)
4314. Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate (P)
437. Ajutor de omaj
4371. Contribuia unitii la fondul de omaj(P)
4372. Contribuia personalului la fondul de omaj (P)
438. Alte datorii i creane sociale
4381. Alte datorii sociale (P)
4382. Alte creane sociale (A)
44. Bugetul statului, fonduri speciale i contrui asimilate
441. Impozitul pe profit/venit
4411. Impozitul pe profit (P)
4418. Impozitul pe venit (P)
442. Taxa pe valoarea adugat
4423. TVA de plat (P)
4424. TVA de recuperat (A)
4426. TVA deductibil (A)
4427. TVA colectat (P)
4428. TVA neexigibil (A/P)
444. Impozitul pe venituri de natura salariilor (P)
445. Subvenii
4451. Subvenii guvernamentale (A)
4452. mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii (A)
4458. Alte sume primite cu caracter de subvenii (A)
446. Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate (P)
447. Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate (P)
90
448. Alte datorii i creane cu bugetul statului
4481. Alte datorii fa de bugetul statului (P)
4482. Alte creane privind bugetul statului (A)
45. Grup i acionari/asociai
451. Decontri ntre entitile afiliate
4511. Decontri ntre entitile afiliate (A/P)
453. Decontri privind interesele de participare
4531. Decontri privind interesele de participare (A/P)
4538. Dobnzi aferente decontrilor privind interesele de participare (A/P)
455. Sume datorate acionarilor/asociailor
4551. Acionari/asociai conturi curente (P)
4558. Acionari/asociai dobnzi la conturi curente (P)
456. Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul (A/P)
457. Dividende de plat (P)
458. Decontri din operaii la participaie
4581. Decontri din operaii n participaie-pasiv (P)
4582. Decontri din operaii n participaie-activ (A)
46. Debitori i creditori diveri
461. Debitori diveri (A)
462. Creditori diveri (P)
47. Conturi de regularizare i asimilate
471. Cheltuieli nregistrate n avans (A)
472. Venituri nregistrate n avans (P)
473. Decontri din operaii n curs de clarificare (A/P)
48. Decontri n cadrul unitii
481. Decontri ntre unitate i subuniti (A/P)
482. Decontri ntre subuniti (A/P)
49. Ajustri pentru deprecierea creanelor
491. Ajustri pentru deprecierea creanelor clieni (P)
495. Ajustri pentru deprecierea creanelor decontri n cadrul grupului i cu
acionarii/asociaii (P)
496. Ajustri pentru deprecierea creanelor debitori diveri (P)
V.1. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii
Contabilitatea furnizorilor asigur nregistrarea operaiunilor unei societi cu

privire la achiziia de active imobilizate, active circulante (materii prime, materiale
etc.), la executarea i prestarea de ctre teri a unor lucrri sau servicii.
Evidena contabil a decontrilor cu furnizorii se ine cu ajutorul conturilor
de pasiv din cadrul grupei 40 Furnizori i conturi asimilate, grup care include
urmtoarele conturi:
401 Furnizori; acest cont asigur evidena decontrilor cu furnizorii pentru
aprovizionrile de bunuri, lucrrile executate sau serviciile prestate;
403 Efecte de pltit; asigur evidena obligaiilor de plat stabilite pe baz
de efecte comerciale (biletul la ordin, cambia, cecul, warantul etc.);
91
404 Furnizori de imobilizri; ine evidena obligaiilor de plat fa de
furnizorii de imobilizri;
405 Efecte de pltit pentru imobilizri; asigur evidena obligaiilor de plat
stabilite pe baz de efecte comerciale fa de furnizorii de imobilizri;
408 Furnizori facturi nesosite; cu ajutorul acestui cont se ine evidena
decontrilor cu furnizorii pentru achiziiile de bunuri, lucrrile executate i prestrile
de servicii pentru care nu s-au primit facturi.
n cadrul grupei 40 se ntlnete un cont ce prezint funcia contabil invers
funciei contabile ce caracterizeaz aceast grup. Acesta este contul 409 Furnizori
debitori, cont de activ, ce este structurat n dou conturi sintetice de gradul II, i
anume:
4091 Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor
4092 Furnizori-debitori pentru prestri servicii i executri de lucrri.
Aceste conturi se debiteaz cu valoarea avansurilor achitate pentru cumprarea
de bunuri de natura stocurilor, respectiv pentru prestrile de servicii i executrile de
lucrri, cu valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire facturate la
furnizori i se crediteaz cu valoarea avansurilor regularizate cu furnizorii la primirea
bunurilor, lucrrilor sau serviciilor, cu valoarea ambalajelor care circul n sistem de
restituire napoiate furnizorilor sau nerestituite i nregistrate n stoc etc. Soldul
conturilor reprezint avansul acordat furnizorilor, dar nedecontat.
Efectele de comer sunt titluri negociabile, care ncorporeaz un drept de
crean al deintorului fa de emitentul acestora. Acestea sunt creane pe termen
scurt i cuprind:
cecul barat;
biletul la ordin;
cambia;
warantul etc.
Biletul la ordin i warantul presupun implicarea a dou persoane n procesul
de decontare, pe cnd cecul barat i cambia presupun implicarea n procesul de
decontare a trei persoane.
Caracteristicile cecului barat, biletului la ordin, cambiei sunt urmtoarele:
Cecul barat este instrumentul de plat care pune n legtur n procesul crerii
sale trei persoane: trgtorul, trasul i beneficiarul. Acest instrument este creat de
trgtor, care, pe baza unui disponibil n prealabil la o banc, d ordin acesteia, care
se afl n poziia de tras, s plteasc la prezentare o sum determinat unei tere
persoane aflate n poziie de beneficiar.
Trgtorul poate emite un cec numai n condiiile n care acesta deine la tras
(banc) fonduri proprii, disponibile care pot proveni dintr-un depozit bancar, dintr-o
deschidere de credit, din operaiuni de ncasri etc. Cecul barat este pltibil la
vedere, termenele de prezentare la plat fiind de 8 zile, dac cecul este pltibil n
localitatea n care a fost emis sau de 15 zile, n celelalte cazuri i se calculeaz
ncepnd cu ziua urmtoare datei emiterii cecului. Cecul barat are caracteristica de
a avea nscrise dou linii paralele oblice pe faa cecului.
Pentru evitarea riscului de neplat a cecurilor barate se impune certificarea
lor, aceasta reprezentnd operaiunea prin care banca confirm pe cec existena
disponibilului necesar efecturii plii i persoana care a emis cecul nu mai poate
retrage din contul su aceast sum de bani, pn la expirarea perioadei de
prezentare de 8, respectiv 15 zile, dup caz.
92
Biletul la ordin reprezint instrumentul de plat prin care emitentul i ia
angajamentul de a plti la o anumit dat, o sum determinat beneficiarului sau
posesorului legitim al instrumentului. Acesta pune n legtur, n procesul crerii
sale, dou persoane, i anume, emitentul i beneficiarul. Emitentul care n calitate
de debitor se oblig s plteasc o sum de bani la un anumit termen sau la
prezentare unui beneficiar aflat n calitate de creditor.
Ca i cecul barat, biletul la ordin poate fi girat, girul reprezentnd operaiunea
prin care posesorul biletului la ordin, numit girant, transfer unei alte persoane,
numite giratar, toate drepturile ce izvorsc din acest instrument.
Cambia reprezint obligaia scris de a plti sau de a face s se plteasc, la
scaden, o sum de bani determinat, acest titlu de credit, sub semntur privat
punnd n legtur n procesul crerii sale trei persoane: trgtorul, care n calitate de
creditor d ordin debitorului su numit tras s plteasc o sum fixat, la o dat
determinat n timp, fie unui beneficiar, fie la ordinul acestuia din urm.
Cambia circul prin gir (definiia a fost dat la biletul la ordin) i prin cesiune
de crean ordinar, aceasta fiind actul prin care creditorul numit cedent transfer
dreptul su de crean unei alte persoane numit cesionar (cesiunea de crean
devine valabil numai ncepnd din momentul notificrii ei debitorului sau din
momentul n care debitorul o accept prin act autentic ).
Posesorul cambiei, care nu este pltibil la vedere, trebuie s o prezinte la
plat n ziua scadenei sau la cel mult dou zile de la aceasta.
Contabilitatea operaiilor privind decontrile cu furnizorii presupune urmtoarele
tipuri de nregistrri:
aprovizionarea cu stocuri:
% = 401
3 Furnizori
producie n curs de execuie
4426
TVA deductibil
aprovizionarea cu imobilizri necorporale i corporale
% = 404
20 Furnizri de imobilizri
21
4426
TVA deductibil
primirea lucrrilor i serviciilor de la furnizori
% = 401
61 Furnizori
62
executate de teri
4426
TVA deductibil
93
- pentru aprovizionarea cu stocuri, cu imobilizri necorporale i corporale i
pentru lucrrile i serviciile executate de teri i pentru care nu s-au primit facturile
pn la data nchiderii exerciiului financiar:
% = 408
3 Furnizori facturi nesosite
producia n curs de execuie
20
21
61
62
executate de teri
4428
TVA neexigibil
La deschiderea exerciiului financiar urmtor, nregistrarea de mai sus se
storneaz n negru, urmnd ca, la primirea facturii, aceasta s fie repus din nou cu
a) modificrile de sume (dac este cazul);
b) contul TVA neexigibil devine TVA deductibil
c) contul Furnizori facturi nesosite devine Furnizori sau Furnizori de
imobilizri, dup caz.
plata furnizorilor pe baza de efecte comerciale
401 = 403
Furnizori Efecte de pltit
Sau
404 = 405
Furnizri de Efecte de pltit
imobilizri pentru imobilizri
plata efectelor comerciale i a furnizorilor prin virament bancar
% = 512
Efecte de pltit
405
Efecte de pltit
pentru imobilizri
401
Furnizori
404
94
acordarea de avansuri pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor sau
pentru prestri servicii/executri de lucrri:
% = 512
Furnizri debitori pentru
cumprri de bunuri de
natura stocurilor
4092
Furnizri-debitori pentru
prestri servicii/executri
de lucrri
decontarea furnizorilor pe baza disponibilitilor bneti i a avansurilor acordate
401 = %
Furnizori 512
409
Furnizori debitori
Exemplul 1:
O societate comercial acord un avans unui furnizor n vederea achiziionrii
de materii prime n valoare de 11.900 RON. Furnizorul emite factura de avans n
favoarea societii comerciale. Ulterior furnizorul livreaz societii materii prime n
valoare de 20.000 RON, cheltuielile de transport consemnate n factur fiind de
1.000 RON. Societatea achit datoria rmas fa de furnizor prin emiterea unui bilet
la ordin care ulterior este achitat. TVA 19%.
% = 401 11.900 RON
Avansuri acordate furnizorului
4426 1.900 RON
TVA deductibil
b) Evidenierea plii avansului acordat
401 = 5121 11.900 RON
Furnizori Conturi la bnci n lei
c) nregistrarea aprovizionrii cu materii prime
Costul materiilor prime = 20.000 RON + 1.000 RON = 21.000 RON
% = 401 24.990 RON
Materii prime
4426 3.990 RON
TVA deductibil
95
d) Stingerea parial a obligaiei de plat fa de furnizor ca urmare a avansului
acordat
401 = % 11.900 RON
Avansuri acordate
furnizorilor
4626 1.900 RON
TVA deductibil
e) nregistrarea emiterii biletului la ordin
401 = 403 13.090 RON
Furnizor Efecte de plat
f) Plata biletului la ordin
403 = 5121 13.090 RON
Efecte de pltit Conturi la bnci n lei
Exemplul 2: O societate comercial se aprovizioneaz cu materii prime n

valoare de 20.000 RON. Pn la finele exerciiului financiar nu se primete factura
aferent aprovizionrii. n prima parte a lunii ianuarie a exerciiului financiar urmtor,
se primete factura, valoarea materiilor prime fiind de 26.000 RON. TVA 19%.
a) nregistrarea aprovizionrii cu materii prime pentru care nu s-a primit factura:
% = 408 23.800 RON
301 Furnizori-facturi nesosite 20.000 RON
Materii prime
4428 3.800 RON
TVA neexigibil
b) stornarea nregistrrii anterioare la nceputul anului urmtor:
408 = % 23.800 RON
Furnizori-facturi nesosite 301 20.000 RON
Materii prime
4428 3.800 RON
TVA neexigibil
c) nregistrarea facturii primite
% = 401 30.940 RON
Materii prime
4426 4.940 RON
TVA deductibil
V.2. Contabilitatea decontrilor cu clienii
Contabilitatea decontrilor cu clienii asigur evidena decontrilor cu clienii

interni i externi pentru produse, semifabricate, mrfuri etc. vndute, lucrri exe-
cutate i servicii prestate pe baz de facturi.
96
Evidena contabil a decontrilor cu clienii se ine cu ajutorul conturilor de
activ din cadrul grupei 41 Clieni i conturi asimilate, grup care include urm-
toarele conturi:
411 Clieni, cont structurat n dou conturi sintetice de gradul II:
4111 Clieni. Acest cont se debiteaz cu : valoarea la pre de vnzare a
mrfurilor, produselor etc. livrate, lucrrilor efectuate i serviciilor prestate, precum
i taxa pe valoarea adugat colectat aferent; valoarea bunurilor livrate sau
serviciile prestate, care au fost evideniate n contul Clieni facturi de ntocmit
valoarea creanelor reactivate; valoarea ambalajelor care circul n sistem de
restituire, facturate clienilor; diferenele de curs valutar favorabile, aferente
creanelor exprimate n devize la nchiderea exerciiului financiar etc. Se crediteaz
cu sumele ncasate de la clieni n conturile de disponibiliti sau n numerar,
valoarea sconturilor acordate clienilor, sumele datorate de clienii inceri, dubioi,
ru platnici sau aflai n litigiu, avansurile ncasate de la clieni, cu valoarea
ambalajelor, care circul n sistem de restituire, primite de la clieni etc.
4118 Clieni inceri sau n litigiu. Se debiteaz ca valoarea bunurilor
livrate, a prestaiilor efectuate sau a lucrrilor executate clienilor ce se dovedesc
ru platnici, dubioi, n litigiu, cu diferenele favorabile de curs valutar aferente
clienilor inceri la finele exerciiului financiar; se crediteaz cu sumele ncasate de
la clienii inceri sau n litigiu, cu sumele trecute pe pierderi, cu prilejul scoaterii
din eviden a clienilor ru platnici sau n litigiu, cu diferenele nefavorabile de
curs valutar aferente acestei categorii de clieni etc.
413 Efecte de primit de la clieni; acest cont evideniaz drepturile de
crean stabilite pe baz de efecte comerciale.
418 Clieni facturi de ntocmit; evideniaz livrrile de diverse bunuri,
executrile de lucrri sau prestrile de servicii, inclusiv taxa pe valoarea adugat
pentru care societatea nu a ntocmit facturi.
419 Clieni creditori; acest cont prezint funcia contabil invers conturilor
din grupa 41 Clieni i conturi asimilate, deci funcie de pasiv. Cu ajutorul su sunt
evideniate sumele reprezentnd avansurile ncasate de la clieni pentru livrri de
bunuri, executri de lucrri sau prestri servicii ce se vor efectua ulterior, precum i
valoarea ambalajelor, care circul n sistem de restituire, primite de la clieni.
Contabilitatea operaiilor privind decontrile cu clienii presupune o multi-
tudine de tipuri de nregistrri. n continuare, voi prezenta cteva dintre acestea:
livrrile de bunuri, executrile de lucrri i prestrile de servicii:
= %
4111 70
4427
TVA colectat
primirea avansului de la furnizori pentru livrri ulterioare de bunuri sau
pentru lucrri i prestri ulterioare de lucrri, respectiv servicii:
512 = 409
Conturi curente la bnci Clieni-creditori
97
acceptarea efectelor comerciale de ncasat
413 = 4111
Efecte de primit de la clieni Clieni
remiterea spre ncasare a efectelor comerciale de ncasat
a) n cazul filelor de cec
5112 = 413
Cecuri de ncasat Efecte de primit de la clieni
b) n cazul celorlalte efecte comerciale
5113 = 413
Efecte de ncasat Efecte de primit de la clieni
remiterea spre scontare a efectelor comerciale de ncasat
5114 = 413
nregistrarea clienilor ru platnici sau n litigiu
4118 = 4111
pentru livrrile de bunuri, executrile de bunuri, prestrile de servicii, pentru
care nu s-au ntocmit facturi pn la data ncheierii exerciiului financiar:
418 = %
Clieni facturi de ntocmit 70
Cifra de afaceri
4428
TVA neexigibil
La nceputul anului financiar urmtor, nregistrarea de mai sus se storneaz n
negru, urmnd ca la ntocmirea facturii, aceasta s fie repus din nou, cu
a) eventualele modificri de sume;
b) contul TVA neexigibil devine TVA colectat
c) contul Clieni facturi de ntocmit devine Clieni
ncasarea efectelor comerciale; aceast operaiune presupune efectuarea
urmtoarei nregistrri:
512 = %
Conturi curente la bnci 5112
Cecuri de ncasat
5113
Efecte de ncasat
ncasarea creanelor fa de clieni
512 = 4111
sau
531
Casa
98
nregistrarea decontrii avansurilor primite de la clieni
419 = 4111
Clieni-creditori Clieni
trecerea pe pierderi (scoaterea din evidena contabil) a clienilor devenii
insolvabili
654 = 4118
Pierderi din creane Clieni inceri
i debitori diveri sau n litigiu
reactivarea clienilor scoi din eviden:
4111 = 754
Clieni Venituri din creane
reactivate i debitori diveri
Exemplul 1: O societate vinde produse finite n valoare de 100.000 RON.
n vederea acestei livrri societatea a primit n prealabil de la societatea cump-
rtoare un avans de 23.800 RON. ncasarea contravalorii mrfii vndute, la nivelul
diferenei rmase se realizeaz prin ncasarea unui bilet la ordin. Biletul la ordin:
I este ncasat
II este refuzat la plat
Costul produselor finite vndute este de 90.000 RON, TVA 19%.
4111 = % 23.800 RON
Clieni creditori
4427 3.800 RON
TVA colectat
b) nregistrarea sumei primite ca avans
5121 = 4111 23.800 RON
Conturile bncii n lei Clieni
c) nregistrarea livrrii de produse finite
4111 = % 119.000 RON
produselor finite
4427 19.000 RON
TVA colectat
concomitent,
711 = 345 90.000 RON
d) nregistrarea diminurii creanei de ncasat ca urmare a avansului primit
% = 4111 23.800 RON
419 Clieni 20.000 RON
Clieni creditori
4427 3.800 RON
TVA colectat
99
e) nregistrarea biletului la ordin pentru suma rmas de ncasat
413 = 411 95.200 RON
de la clieni
f) nregistrarea biletului la ordin n vederea ncasrii
5113 = 413 95.200 RON
Efecte de ncasat Efecte de primit
de la clieni
g) I ncasarea biletului la ordin
5121 = 5113 95.200 RON
Conturi la banc n lei Efecte de ncasat
II refuzul la plat al biletului la ordin
anularea efectului nencasat
413 = 5113 95.200 RON
Efecte de primit Efecte de ncasat
de la clieni
4111 = 413 95.200 RON
Clieni Efecte de primit
de la clieni
evidenierea clientului ru platnic
4118 = 4111 95.200 RON
Clieni inceri Clieni
sau n litigiu
nregistrarea provizionului pentru depreciere
6814 = 491 80.000 RON
Cheltuieli de exploatare privind Ajustri pentru
ajustrile pentru deprecierea deprecierea
activelor circulante creanelor-clieni
Provizionul s-a constituit la valoarea fr TVA.
Valoarea TVA = 92.500 RON 19/119 = 15.200 RON
n urma lichidrii societii ru platnice societatea vnztor recupereaz
100% din valoarea creanei
nregistrarea ncasrii creanei
5121 = 4118 95.200 RON
Costuri la banc n lei Clieni inceri sau n litigiu
nregistrarea anulrii ajustrii privind depunerea activelor circulante
491 = 7814 80.000 RON
creanelor-clieni activelor circulante
100
n situaia n care o parte din crean sau ntreaga crean nu era ncasat,
scoaterea din gestiune a clientului ru platnic presupune nregistrarea:
% = 4118
654 Clieni inceri sau n litigiu
Pierderi din creane
i creditori diveri
4427
TVA colectat
Ulterior se efectueaz nregistrarea anulrii ajustrii privind depunerea acti-
velor circulante.
Exemplul 2: O societate comercial livreaz produse finite unui client n
valoare de 70.000 RON pentru care nu emite factur pn la finele exerciiului
financiar. Factura este emis n luna ianuarie a exerciiului financiar urmtor,
valoarea acesteia fiind identic cu valoarea produselor livrate. Costul produselor
finite este de 65.000 RON, iar TVA 19%.
a) nregistrarea livrrii produselor finite:
418 = % 83.300 RON
Clieni-facturi de ntocmit 701 70.000 RON
produselor finite
4428 13.300 RON
TVA neexigibil
Concomitent,
scoaterea din gestiune a bunurilor livrate
711 345 65.000 RON
b) stornarea nregistrrii livrrii produselor finite la nceputul anului financiar
urmtor:
% = 418 83.300 RON
701 Clieni- facturi de ntocmit 70.000 RON
produselor finite
4428 13.300 RON
TVA neexigibil
c) nregistrarea pe baz de factur a produselor finite vndute:
4111 = % 83.300 RON
produselor finite
4427 13.300 RON
TVA colectat
101
Exemplul 3: O societate comercial vinde semifabricate n valoare de 80.000 RON.
Societatea acord o reducere de 5% societii cumprtoare, pentru achiziionarea
unei cantiti de semifabricate, considerat ca fiind semnificativ. Plata contravalorii
semifabricatelor achiziionate se efectueaz prin virament bancar. Costul de pro-
ducie al semifabricatelor este de 72.000 RON, TVA 19%.
a) nregistrarea livrrii semifabricatelor
4111 = % 90.440 RON
Venituri din vnzarea (80.000 RON
semifabricatelor 80.000 RON 5%)
4427 14.440 RON
TVA colectat
Concomitent,
scoaterea din gestiune a semifabricatelor vndute:
711 = 341 72.000 RON
Variaia stocurilor Semifabricate
b) ncasarea contravalorii semifabricatelor
512 = 4111 90.440 RON
Un caz particular este reprezentat de situaia n care societatea comercial are
calitatea de cumprtor-exportator sau de importator-vnztor.
Atunci cnd societatea comercial are calitatea de cumprtor-exportator,
aceasta achiziioneaz mrfuri de la societi productoare din ar i le vinde la
extern n nume propriu, pe contul i riscurile sale.
n contabilitatea societii comerciale se evideniaz, pe de o parte, achiziia
mrfurilor, generatoare de cheltuieli de achiziie, cheltuielile de export, n funcie
de condiiile de livrare i cheltuielile de administraie, iar pe de alt parte, venitul
obinut din vnzarea mrfurilor la nivelul preului ncasat de la clientul extern.
Mrfurile cumprate pot fi exportate fie direct din depozitele productorului,
fie dup ce acestea au fost aduse n depozite proprii.
Deoarece ncasarea de la extern i plata serviciilor pot avea loc anterior sau
ulterior datei facturrii, societatea va calcula diferenele de curs valutar, dup cum
urmeaz:
diferena de curs la ncasare de la extern = valuta ncasat (cursul valutei
la ncasare cursul valutei la facturare);
diferena de curs la plata serviciilor = valuta achitat (cursul valutei la
plat cursul valutei la facturare).
Diferena de curs valutar poate fi favorabil (caz n care mbrac forma unui
venit financiar) sau nefavorabil (situaie n care mbrac forma unei cheltuieli
financiare).
Tipurile de nregistrri contabile sunt urmtoarele:
a) cumprarea mrfurilor:
pstrate n custodie la furnizori interni
% = 401
357 Furnizori
Mrfuri aflate la teri
4426
TVA deductibil
102
aduse n depozite proprii
% = 401
371 Furnizori
Mrfuri
4426
TVA deductibil
b) plata furnizorului intern
401 = 512
c) facturarea mrfurilor la export (TVA = 0)
4111 = 707
Clieni Venituri din vnzarea mrfurilor
Concomitent,
descrcarea gestiunii
607 = 357
Cheltuieli privind mrfurile Mrfuri aflate la teri
sau
371
Mrfuri
d) nregistrarea cheltuielilor externe de transport i plata acestora
% = 401 (contravaloarea n lei
624 a sumei n valut)
Cheltuieli cu transportul Furnizori
de bunuri i personal
4426
TVA deductibil
% = 512 (suma n valut cursul de schimb
din ziua plii)
401 Conturi curente la bnci (contravaloarea
Furnizori n lei a sumei n valut la facturare)
665 (Diferene nefavorabile de curs valutar)
Cheltuieli de curs
valutar din diferene
401 = % Contravaloarea n lei a sumei
Furnizori n valut la facturare
de curs valutar)
103
e) ncasarea sumei de la clientul extern
situaia apariiei unor diferene de curs valutar favorabile;
Conturi curente la bnci n valut la data plii)
Clieni
de curs valutar)
situaia apariiei unor diferene de curs valutar nefavorabile
512 Clieni (contravaloarea n lei a sumei
Conturi n valut la data ncasrii)
curente la bnci
Atunci cnd societatea comercial are calitatea de importator-vnztor, aceasta
import mrfuri de la extern i le vinde beneficiarilor la intern.
Preul de vnzare la intern se stabilete prin negociere cu beneficiarul, n
funcie de costul de achiziie (acesta este alctuit din preul extern, cheltuielile de
circulaie, taxele i comisioanele vamale etc.).
Dac mrfurile achiziionate sunt dirijate de la punctul vamal ctre beneficiarii
interni, se poate efectua nregistrarea direct pe cheltuieli a costului de achiziie,
nefiind necesar o reflectare a acestora n conturile de mrfuri (dac acestea sunt
aduse n depozitele proprii) sau mrfuri aflate la teri (dac mrfurile sunt depozitate
n spaii ale unor societi depozitare).
a) cumprarea mrfurilor ce sunt aduse n depozite proprii
371 = % (valoarea total a mrfurilor)
Mrfuri 401 (valoarea mrfurilor achiziionate)
Furnizori
446 (taxa vamal, comisionul vamal etc.)
Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
b) efectuarea plilor ctre bugetul statului
% = 512
TVA deductibil
446
Alte impozite, taxe
104
c) plata furnizorului extern
Furnizori 512 (contravaloarea n lei a sumei
765
favorabile de curs valutar
n valut la data ncasrii)
401 Conturi curente (contravaloarea n lei a sumei
la bnci n valut la data facturrii)
Furnizori
d) vnzarea mrfurilor
4111 = %
Clieni 707
Venituri din vnzarea mrfurilor
4427
TVA colectat
Concomitent,
descrcarea gestiunii cu mrfurile vndute
607 371
Cheltuieli privind mrfurile Mrfuri
Efectele comerciale de primit pot fi scontate. Banca poate achiziiona aceste
efecte comerciale, ea cumprnd dreptul de crean, contra unei sume de bani mai
mic dect valoarea acestora (diferena dintre cele dou valori poart denumirea de
agio i revine bncii).
Diferena dintre valoarea nominal a efectelor comerciale de primit i agio
poart denumirea de valoare scontat. Agio este dat de suma dintre valoarea
scontului i comisionul variabil asimilabil scontului.
Exemplu: O societate comercial remite bncii n vederea scontrii o fil de
cec n valoare de 120.000 RON. Banca, n schimbul filei de cec, pune la dispoziia
societii comerciale suma de 100.000 RON, sum ce alimenteaz contul acesteia.
valoarea nominal a filei de cec = 120.000 RON
valoarea scontat = 100.000 RON
valoare tax scont = 120.000 RON 100.000 RON= 20.000 RON
105
a) remiterea filei de cec bncii, n vederea scontrii:
5114 = 413 120.000 RON
Efecte remise la scontare Efecte de primit de la clieni
b) nregistrarea scontrii
% = 5114 120.000 RON
(valoare nominal)
512 Efecte remise la scontare 100.000 RON
Conturi curente la bnci (valoare scontat)
667 20.000 RON
Cheltuieli privind (valoare tax scont)
sconturile acordate
V.3. Contabilitatea decontrilor cu personalul,

asigurrile sociale, protecia social i bugetul statului
A) Decontrile cu personalul, asigurrile sociale i protecia social
Preul forei de munc, precum i expresia valoric a prii din venitul naional
care este destinat consumului individual, direct al angajailor poart denumirea de
salariu. Mrimea salariului este stabilit prin negociere ntre angajatori i angajai, pe
baza cadrului general reprezentat de contractul colectiv de munc i pe baza cadrului
individual reprezentat de contractul individual de munc.
Societile comerciale pot utiliza forme de salarizare precum: salarizarea n
acord, salarizarea pe baz de cote procentuale din veniturile realizate din producia
obinut, salarizarea n regie sau dup timpul efectiv lucrat.
La nivelul individual salariul se stabilete pornind de la salariul tarifar minim pe
ar pentru un lucru de 170 de ore, n medie, pe lun i a unui tarif orar minim pe ar.
Elementele de calcul i decontare a renumeraiei factorului: munc, aa cum
sunt evideniate la nivelul unui stat de salarii se prezint, dup cum urmeaz:
Salariul de baz brut
(+) sporuri i adausuri (n sistemul sporurilor se pot include: sporul pentru
vechimea n munc; sporul pentru condiii deosebite, cum sunt: mediu toxic,
periculoase etc.; sporul pentru orele lucrate suplimentar peste programul de lucru;
sporul pentru lucrul de noapte etc.);
(+) indemnizaiile de conducere i alte sporuri acordate pentru conducere;
(+) indexri de salarii sau compensri de creteri de pre;
(+) sumele acordate cu ocazia ieirii la pensie, pltite din fondul de salarii;
(+) prime anuale i cele din cursul anului sub diferite forme, altele dect cele
ce reprezint participarea salariilor la profit.
Venit brut
(-) contribuia personalului la contribuia pentru asigurri sociale (9,50%);
(-)contribuia angajatului la asigurrile sociale de sntate (6,5%);
(-) contribuia angajatului la fondul de omaj (1%);
Total contribuii
106
Venit net (Venit brut Total contribuii)
(-)deducerea personal de baz
(-) deducerile personale suplimentare
Venit impozabil
(-) impozit pe veniturile sub form salarial:
(-) avansuri acordate salariailor;
(-) reineri datorate terilor
Salariul net de plat (Venit brut Total contribuii Impozit pe salarii
Avansuri Reineri)
Se observ din cele de mai sus c reinerile suportate de angajat sunt:
- contribuia angajatului la asigurrile sociale (9,50%);
- contribuia angajatului la asigurrile sociale de sntate (6,5%);
- contribuia angajatului la fondul de omaj (1%);
- impozitul pe salarii (16%);
- alte reineri.
Plata drepturilor salariale implic, de asemenea, reineri suportate de angajator,
i anume:
- contribuia angajatorului la asigurrile sociale.
Baza lunar de calcul este reprezentat de fondul total de salarii brute lunare
realizate de angajaii cu carte de munc.
Contribuia la asigurrile datorate de angajator se determin prin aplicarea
urmtoarelor procente la baza de calcul:
19,5% - pentru angajatorii cu condiii normale de munc;
24,5% - pentru angajatorii cu condiii deosebite de munc;
29,5% - pentru angajatorii cu condiii speciale de munc.
Dac angajatorul desfoar activiti care sunt ncadrate n mai multe
categorii, din punct de vedere al condiiilor de munc, baza impozabil se stabilete
pentru fiecare dintre aceste trei categorii;
- contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate.
Baza lunar de calcul este reprezentat de fondul de salarii realizat lunar (inclusiv
sumele pltite din acesta pentru concediile medicale). Contribuia la asigurrile sociale
de sntate se determin prin aplicarea coeficientului de 6% la baza de calcul;
- contribuia unitii la fondul de omaj; se determin prin aplicarea procentului
de 2,25% la baza de calcul stabilit pentru plata contribuiei la asigurrile sociale;
- contribuia de asigurare pentru accidente de munc i boli profesionale; se
determin prin aplicarea unui coeficient stabilit n funcie de codul CAEN la fondul
total de salarii brute lunare, cu excepiile prevzute de lege;
- contribuia la fondul unui de asigurri sociale de sntate; se determin prin
aplicarea procentului de 0,85% la fondul total de salarii brute i se deduce din
contribuia la asigurrile sociale datorate de angajator;
- contribuia la fondul creanelor salariale; se determin prin aplicarea pro-
centului de 0,25% la fondul total de salarii i se deduce din contribuia angajatorului
la fondul de omaj;
- contribuia angajatorului la Inspectoratul teritorial de munc (ITM); pre-
supune virarea a 0,75% din fondul brut de salarii (dac ITM ine crile de munc
ale angajailor) sau a 0,25% din fondul brut de salarii (dac angajatorul este cel ce
ine crile de munc).
107
Contabilitatea decontrilor cu personalul, asigurrile sociale i protecia social
se ine cu ajutorul conturilor cuprinse n grupele de conturi 42 Personal i conturi
asimilate, respectiv 43 Asigurri sociale, protecia social i alte conturi asimilate.
Din cadrul grupei 42 Personal i conturi asimilate fac parte urmtoarele
conturi:
421 Personal salarii datorate; are funcia contabil de pasiv; se crediteaz
cu salariile cuvenite angajailor, cu alte drepturi cuvenite acestora i se debiteaz cu
reinerile din salarii, cu sumele neridicate de personal n termenul legal sau cu
salariile nete pltite;
423 Personal ajutoare materiale datorate; are funcia contabil de pasiv;
se crediteaz cu sumele datorate angajailor, reprezentnd ajutoare materiale suportate
din contribuia angajatorului la asigurrile sociale i se debiteaz cu sumele pltite,
cu sumele neridicate sau cu alte reineri (reineri datorate terilor, contribuia la asigu-
rrile sociale de sntate, la fondul de omaj, fondul de sntate i impozitul datorat);
424 Prima reprezentnd participarea personalului la profit; are funcia
contabil de pasiv; se crediteaz cu sumele alocate n vederea remunerrii anga-
jailor i se debiteaz cu impozitul reinut, cu sumele achitate angajailor sau cu
sumele neridicate de acetia;
425 Avansuri acordate personalului; are funcia contabil de activ; se
debiteaz cu avansurile acordate sau neridicate i se crediteaz cu sumele reinute
pe statele de plat sau de ajutoare materiale reprezentnd avansuri acordate;
426 Drepturi de personal neridicate; are funcia contabil de pasiv i
evideniaz drepturile de personal, neridicate n termenul legal. Se crediteaz cu
sumele dotorate personalului, neridicate n termen i se debiteaz cu sumele
achitate personalului sau cu drepturile de personal neridicate, prescrise;
427 Reineri din salarii datorate terilor; are funcia contabil de pasiv; se
crediteaz cu sumele reinute din salarii datorate terilor, ce reprezint chirii, cumprri
cu plata n rate etc.; se debiteaz cu sumele achitate terilor, reprezentnd reineri
sau popriri din salarii;
428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul; acest cont este
bifuncional i asigur evidena creanelor i datoriilor ce apar n raporturile
angajatorului cu personalul.
Din cadrul grupei 43 Asigurri sociale, protecia social i conturi asimilate
fac parte conturile:
431 Asigurri sociale; are funcie contabil de pasiv; se crediteaz cu
sumele ce reprezint contribuiile angajatorului i angajailor la asigurrile sociale
i la asigurrile sociale de sntate; se debiteaz cu sumele virate n contul celor
dou tipuri de asigurri, precum i cu sumele datorate angajailor ce se suport din
asigurri sociale;
437 Ajutor de omaj; are funcia contabil de pasiv; se crediteaz cu su-
mele ce reprezint contribuiile angajatorului i angajailor la fondul de omaj i se
debiteaz cu sumele virate la acest fond;
438 Alte datorii i creante sociale; acest cont este bifuncional i asigur
evidena datoriilor de achitat sau creanele de ncasat n raporturile cu asigurrile
sociale i protecia social.
Pentru nelegerea modului de calcul i contabilizare a salariilor i a tuturor
obligaiilor ce apar din acestea presupun c ntr-o societate cu condiie normal de
lucru ce i desfoar activitatea doi salariai. Crile de munc sunt inute de
ctre angajator.
108
Salariatul 1
Are n ntreinere doi copii minori
(+) Spor de vechime = 25 RON (500 RON 5%)
Venit brut = 525 RON
Contribuia la asigurri sociale = 50 RON (525 RON 9,5%)
Contribuia la asigurri sociale de sntate = 34 RON (525 RON 6,5%)
Venit net (525 RON 89 RON) = 436 RON
Baza de calcul = 0 RON
Impozit calculat de virat = 0 RON
Salariu net (525 RON 89 RON) = 436 RON
Salariatul 2
Are n ntreinere soia
(+) Spor vechime = 200 RON (2.000 RON 10%)
Venit brut = 2.200 RON
Contribuia la asigurri sociale = 209 RON (2.200 RON 9,5%)
Contribuia la asigurri sociale de sntate = 143 RON (2.200 RON 6,5%)
Contribuia la fondul de omaj = 22 RON (2.200 RON 1%)
Venit net (2.200 RON 374 RON) = 1.826 RON
Baza de calcul = 1.826 RON 150 RON = 1.676 RON
Impozit calculat de virat = 1.676 RON 16% = 268 RON
Salariu net (2.200 RON 374 RON 268 RON) = 1.558 RON
Statul de salarii aferent salariailor 1 i 2 i nregistrrile contabile afe-

rente drepturilor de personal sunt urmtoarele:
Stat de salarii
Contri-
Salariu Deduceri Venit
Nume Spo- Venit buii la o- Venit Im- Salariu
de CASS personale impo-
prenume ruri brut asigurrii maj net pozit net
baz de baz zabil
sociale
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11
1 500 25 525 50 34 5 436 450 0 0 436
2 2.000 200 2.200 209 143 22 1.826 150 1.676 268 1.558
Total 2.500 225 2.725 259 177 27 2.262 600 1.676 268 1.994
109
Obligaiile de plat ale angajatorului sunt urmtoarele:
contribuia la asigurrile sociale (CAS) = 2.725 RON 19,50% = 531 RON
contribuia la asigurrile sociale de sntate (CASS) = 2.725 RON 6% =
164 RON
contribuia la fondul de omaj = 2.725 RON 2,25% = 61 RON
contribuia la fondul de accidente i boli profesionale (presupunem c
procentul este de 0,50%) = 2.725 RON 0,50% = 14 RON
contribuia la ITM = 2.725 RON 0,25% = 7 RON
contribuia la fondul unic de asigurri sociale de sntate = 2.725 RON
0,85 % = 23 RON
contribuia la fondul creanelor salariale = 2.725 RON 0,25% = 7 RON
nregistrarea impozitului pe venitul sub form de salarii se efectueaz cu
ajutorul contului de pasiv 444 Impozit pe venituri de natura salariilor. Acest cont
se crediteaz cu sumele datorate bugetului de stat reprezentnd impozitul pe salarii
din drepturile cuvenite salariailor i se debiteaz pe msura virrii acestora la buget.
nregistrarea contabil la fondul de accidente i boli profesionale, la ITM i
la fondul unic de asigurrii sociale de sntate se realizeaz cu ajutorul contului
447 Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate. n creditul acestui cont se
evideniaz datoriile i vrsmintele de efectuat, iar n debitul contului se
nregistreaz plile efectuate.
1. nregistrarea cheltuielilor cu salariile
641 = 421 2.725 RON
Cheltuieli cu salariile Personal salarii
datorate personalului
2. nregistrarea reinerilor din salarii
421 = % 731 RON
Personal salarii datorate 4312 259 RON
la asigurrile sociale
4314 177 RON
4372 27 RON
la fondul de omaj
444 268 RON
Impozit pe venituri
de natura salariilor
3. nregistrarea contribuiei angajatorului la asigurrile sociale
6451 = 4311 531 RON
la asigurrile sociale la asigurrile sociale
110
4. nregistrarea contribuiei angajatorului la asigurrile sociale de sntate
6453 = 4313 164 RON
Contribuia angajatorului Contribuia angajatorului
pentru asigurrile sociale pentru asigurrile sociale
de sntate de sntate
5. nregistrarea contribuiei angajatorului la fondul de omaj
6452 = 4371 61 RON
la fondul de omaj la fondul de omaj
6. nregistrarea contribuiilor la fondul de accidente i boli profesionale
respectiv ITM
635 = % 21 RON
Cheltuieli cu alte impozite, 447/X 14 RON
taxe i vrsminte asimilate Fonduri speciale taxe i
vrsminte asimilate analitic
contribuie fond accidente
447/Y 7 RON
Fonduri speciale taxe i
vrsminte asimilate analitic ITM
7. nregistrarea contribuiei la fondul unic de contribuii la asigurrile sociale
de sntate
4311 = 447/Z 23 RON
Contribuia angajatorului Fonduri speciale taxe
la asigurrile sociale i vrsminte asimilate
de sntate FUASS
8. nregistrarea contribuiei la fondul creanelor salariale
4371 = 447/W 7 RON
Contribuia unitii Fonduri speciale taxe
la fondul de omaj i vrsminte asimilate
Fond creane salariale
9. Efectuarea plilor datorate
% = 512 1.531RON
4312 259 RON
4311 531 RON
4314 177 RON
4313 164 RON
4372 27 RON
4371 54 RON
444 268 RON
447/X 14 RON
447/Y 7 RON
447/Z 23 RON
447/W 7 RON
111
10. Plata salariilor ctre angajai
n numerar
421 = 531 1.994 RON
Personal salarii datorate Casa
n contul angajailor
421 = 512 1.994 RON
Personal remuneraii datorate Conturi curente la bnci
Pentru angajaii care nu au funcia de baz la societate salariul net se
determin astfel:
* Salariul de baz brut
() contribuia la asigurrile sociale
() contribuia la asigurrile sociale de sntate
() contribuia la fondul de omaj
Venit net
() impozit pe salarii
() Reineri
() Avansuri
Salariu net de plat
Pentru aceti angajai nu se acord deduceri personale.
Exemplu
Un salariat este angajat pe baz de contract de munc pentru patru ore.
Salariul brut potrivit contractului de munc este de 200 RON.
Calculul salariului net cuvenit salariatului:
Contribuia la asigurrile sociale = 19 RON (200 RON 9,5%)
Contribuia la asigurrile sociale de sntate = 13 RON (200 RON 6,5%)
Venit net = 200 RON 19 RON 13 RON 2 RON = 166 RON
Impozit salarii = 27 RON (166 RON 16%)
Salariu net = 200 RON 19 RON 13 RON 2 RON 27 RON = 139 RON
Contribuiile angajatorului sunt urmtoarele:
contribuia la asigurrile sociale (CAS) = 200 RON 19,5% = 39 RON
contribuia la asigurrile sociale de sntate (CASS) = 200 RON 7% = 12 RON
contribuia la fondul de omaj = 200 RON 2,25% = 5 RON
contribuia la fondul de accidente i boli profesionale = 200 RON 0,50%
= 1 RON
contribuia ITM = 200 RON 0,25% = 0,5 RON
contribuia FUASS = 200 RON 0,85 RON = 2 RON
contribuii la fondul creanelor salariale = 200 RON 0,25% = 1 RON
nregistrrile contabile sunt similare celor prezentate anterior.
Alte tipuri de nregistrri privind conturile de personal, asigurri sociale i
protecia social:
a) acordarea avansurilor ctre salariai
- prin cont: = 512
425 Conturi la bnci n lei
- n numerar
425 = 531
Avansuri acordate salariailor Casa
112
b) reinerea avansurilor acordate salariailor
421 = 425
Personal remuneraii datorate Avansuri acordate salariailor
c) acordarea de ajutoare personalului, suportate din asigurrile sociale
4311 = 423
Contribuia unitii la asigurrile sociale Personal ajutoare materiale date
d) nregistrarea reinerilor
423 = %
Personal ajutoare materiale date 425
427
Reineri din salarii datorate terilor
4312
la pensia suplimentar
4314
4372
la fondul de omaj
444
Impozit pe salarii
e) nregistrarea drepturilor salariale neridicate
% = 426
421 Drepturi de personal neridicate
Personal salarii datorate
421
Personal ajutorare materiale date
425
Avansuri acordate personalului
f) plata drepturilor de personal neridicate (n numerar)
426 = 531
Drepturi de personal neridicate Casa
g) sumele datorate de personal reprezentnd chirii, consumuri ce se fac venit
la angajator
4282 = 7588
Alte creane n legtur cu personalul Alte venituri din exploatare
h) nregistrarea sumelor datorate privind ajutoare de boal necuvenite
4282 = 4381
Alte creane n legtur cu personalul Alte datorii sociale
113
B) Contabilitatea decontrilor cu bugetul statului
Evidena contabil a decontrilor cu bugetul statului se ine cu ajutorul con-
turilor din grupa 44. Bugetul statului, fonduri speciale i conturi asimilate.
Conturile cuprinse n aceast grup sunt urmtoarele:
441 Impozitul pe profit; asigur evidena decontrilor cu bugetul statului
privind impozitul pe profit; este structurat n dou conturi sintetice de gradul II, i
anume: 4411 Impozitul pe profit i 4418 Impozitul pe venit.
Potrivit reglementrilor legale privind impozitul pe profit, profitul impozabil
este dat de diferena dintre venituri i cheltuieli, la care se adaug cheltuielile
nedeductibile i se scad deducerile fiscale.
Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile
numai cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri impozabile. Sunt cheltuieli
efectuate n scopul realizrii de venituri i urmtoarele cheltuieli:
cheltuielile cu achiziionarea ambalajelor pe durata de via stabilit de
societate;
cheltuielile efectuate pentru protecia muncii i cheltuielile efectuate pentru
prevenirea accidentelor de munc i a bolilor profesionale;
cheltuielile de reclam i publicitate efectuate n scopul popularizrii firmei,
produselor sau serviciilor, n baza unui contract scris;
cheltuielile de transport i cazare n ar i n strintate efectuate de ctre
salariai i administratori, n cazul n care societatea realizeaz profit n exerciiul
curent i/sau din anii precedeni;
cheltuieli pentru formarea i perfecionarea profesional a personalului angajat;
cheltuielile de cercetare, precum i cheltuielile de dezvoltare care nu ndeplinesc
condiiile de a fi recunoscute ca imobilizri necorporale din punct de vedere contabil;
cheltuieli pentru protejarea mediului etc.
Din categoria cheltuielilor ce au deductibiliti limitate se disting:
cheltuielile de protocol n limita unei cote de 2% aplicate asupra diferenei
rezultate dintre totalul veniturilor impozabile i totalul cheltuielilor aferente veniturilor
impozabile, altele dect cheltuielile de protocol i cheltuielile cu impozitul pe profit;
cheltuielile cu indemnizaia de deplasare acordat salariailor pentru deplasri
sau detari n ar sau strintate, n limita a de 2,5 ori nivelul legal pentru instituii
publice, n cazul n care se realizeaz profit;
cheltuielile sociale n limita cotei de 2% aplicat asupra valorii cheltuielilor
cu salariile personalului. Exemple de cheltuieli sociale: ajutoare pentru natere,
ajutoare pentru nmormntare, ajutoare pentru boli grave sau incurabile, cheltuieli
pentru funcionarea unor grdinie, coli etc. aflate sub administrarea unei societi
comerciale etc.;
perisabilitile i cheltuielile reprezentnd tichete de mas acordate de an-
gajatori angajailor potrivit prevederilor legale;
cheltuielile cu provizioanele i rezervele n limitele prevzute de lege;
cheltuielile cu amortizarea i cheltuielile cu dobnda n limitele prevzute
de lege.
Cheltuielile considerate nedeductibile sunt:
cheltuielile privind impozitul pe profit;
dobnzile i majorrile de ntrziere, amenzile, confiscrile i penalitile
de ntrziere datorate autoritilor romne, strine sau persoanelor nerezidente n
cadrul contractelor economice;
114
cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale
constatate lips din gestiune ori degradate, neimputabile pentru care nu au fost
ncheiate contracte de asigurare;
cheltuielile nregistrate n contabilitate care nu au la baz documente justi-
ficative;
cheltuielile cu serviciile de consultan, asisten sau alte prestri de servicii
pentru care societatea nu poate justifica necesitatea prestrii acestora i pentru care
nu sunt ncheiate contracte;
cheltuielile de sponsorizare i/sau mecenat. Societile comerciale care
efectueaz sponsorizri i/sau acte de mecenat scad din impozitul pe profit datorat
sumele aferente numai n situaia n care se ndeplinesc cumulativ condiiile:
a) sunt n limita a 3 din cifra de afaceri;
b) nu depesc mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat.
La calculul profitului impozabil sunt considerate venituri neimpozabile:
dividendele primite de la o persoan juridic romn:
diferenele favorabile de valoare ale titlurilor de participare, nregistrate ca
urmare a ncorporrii rezervelor, beneficiile sau primelor de emisiuni la persoanele
juridice la care se dein titluri de participare;
veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere,
veniturile din deducerea sau anularea ajustrilor pentru care nu s-a acordat deducere.
Veniturile sau cheltuielile nregistrate n mod eronat sau omise se corecteaz
prin ajustarea profitului impozabil al perioadei fiscale creia i aparin.
Formula de calcul a impozitului pe profit este:
Pi = Vnt Cht Vn neimp. + Ch. nf
unde: Pi profit impozabil
Vnt veniturile obinute de societate
Cht cheltuielile efectuate de societate
Vn neimp venituri neimpozabile
Chnf cheltuieli nedeductibile fiscal
Contul 441 Impozitul pe profit se crediteaz cu sumele datorate de societate
bugetului, reprezentnd impozitul pe profit curent i cu sumele ce reprezint impozit
pe profit amnat; se debiteaz cu sumele virate la bugetul statului sau cu sumele ce
trec din categoria impozit pe profit amnat n categoria impozit pe profit curent.
442 Taxa pe valoarea adugat; cu ajutorul acestui cont se ine evidena
decontrilor cu bugetul statului privind taxa pe valoarea adugat. n cadrul acestui
cont se disting urmtoarele conturi sintetice de gradul II:
4423 TVA de plat; acest cont prezint funcie contabil de pasiv; se
crediteaz cu diferenele rezultate la finele perioadei ntre taxa pe valoarea adugat
colectat (mai mare) i taxa pe valoarea adugat deductibil (mai mic); se
debiteaz cu plile efectuate ctre buget i cu taxa pe valoarea adugat de
recuperat, compensat;
4424 TVA de recuperat; acest cont prezint funcie contabil de activ; se
debiteaz cu diferenele rezultate la finele perioadei ntre taxa pe valoarea adugat
deductibil (mai mare) i taxa pe valoarea adugat colectat (mai mic); se
crediteaz cu sumele ncasate de la buget, n baza cererii de rambursare i cu taxa
pe valoarea adugat de recuperat, compensat n perioadele urmtoare cu taxa pe
valoarea adugat de plat;
115
4426 TVA deductibil; are funcie contabil de activ; se debiteaz cu su-
mele ce reprezint taxa pe valoarea adugat, evideniate n facturile emise de furni-
zori pentru bunurile, serviciile i lucrrile achiziionate de societate sau aferent mij-
loacelor fixe realizate n cadrul unitii; se crediteaz cu sumele deductibile din taxa
pe valoarea adugat colectat, cu sumele ce reprezint TVA deductibil ce depesc
valoarea TVA colectat ce urmeaz a se ncasa de la bugetul statului etc;
4427 TVA colectat; are funcia contabil de pasiv; se crediteaz cu taxa
pe valoarea adugat nscris n facturile emise ctre clieni reprezentnd livrri de
produse, executri de lucrri sau prestri de servicii, cu taxa pe valoarea adugat
aferent mijloacelor fixe realizate n regie proprie, aferent lipsurilor imputate etc.;
se debiteaz cu sumele reprezentnd taxa pe valoarea adugat datorat bugetului
de stat, taxa pe valoarea adugat deductibil, precum i taxa pe valoarea adugat
corespunztoare clienilor scoi din activul patrimonial;
4428 TVA neexigibil; este un cont bifuncional, care evideniaz sumele
aferente TVA deductibile i TVA colectate pentru achiziii/livrri de bunuri,
prestri de servicii sau executri de lucrri pentru care nu s-au ntocmit sau nu au
sosit facturile pn la finele unui exerciiu financiar; totodat, n acest cont sunt
evideniate i sumele reprezentnd TVA n situaia n care exist decalaje ntre
faptul generator de TVA i exigibilitatea sa;
Taxa pe valoarea adugat este un impozit indirect care se datoreaz bu-
getului de stat.
Baza de impozitare i taxa pe valoarea adugat se determin integral la
livrarea bunurilor i/sau prestarea serviciilor. n baza de impozitare a taxei pe
valoarea adugat se cuprind i impozitele, taxele, dac prin lege nu se prevede
altfel, exclusiv TVA precum i cheltuielile accesorii livrrii de bunuri i prestrii
de servicii (comisione, cheltuieli de transport, cheltuieli de ambalare etc.).
Taxa pe valoarea adugat se determin prin aplicarea cotei standard sau a
cotei reduse asupra bazei de impozitare, n prezent acestea fiind de 19%, respectiv 9%.
444 Impozitul pe venituri de natura salariilor; are funcia contabil de pasiv;
se crediteaz cu sumele datorate bugetului reprezentnd impozit pe salarii reinut din
drepturile salariale cuvenite angajailor i se crediteaz cu sumele virate la buget;
n vederea determinrii impozitului pe salarii se impune delimitarea sala-
riailor societii n salariai care au funcie de baz la societate i salariai care
realizeaz venituri din salarii altele dect cele de la funcia de baz.
Prin locul unde se afl funcia de baz se nelege fie ultimul loc nscris n
carnetul de munc pentru angajaii cu contract de munc, la un singur loc de
munc, fie locul declarat drept funcie de baz de ctre salariaii care cumuleaz
mai multe funcii.
Rezult c funcia de baz poate fi declarat de ctre un salariat i la locul de
munc la care salariatul este angajat cu contract individual de munc cu timp parial.
Un salariat care cumuleaz mai multe contracte individuale de munc, bene-
ficiaz de deducere personal numai de la societatea unde a declarat funcia de baz.
445 Subvenii; este un cont de activ; se debiteaz cu sumele alocate de la
buget sau alte organisme pentru investiii sau pentru acoperirea diferenelor de pre
la unele produse de baz, creditndu-se cu sumele reprezentnd subvenii ncasate.
446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate; are funcie contabil de
pasiv i ine evidena decontrilor cu bugetul statului sau bugetele locale privind
accize, taxe vamale, impozitul pe cldiri, terenuri etc.;
116
447 Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate; are, de asemenea,
funcie contabil de pasiv i ine evidena datoriilor i vrsmintelor efectuate ctre,
fondul de accidente i boli profesionale, ITM etc.
448 Alte datorii i creante n bugetul statului; este cont bifuncional care ine
evidena sumelor reprezentnd salarii neridicate, prescrise, amenzi i penaliti etc.
Mrimea impozitului pe profit se stabilete prin aplicarea cotei de 25%asupra
profitului impozabil. ncepnd cu anul 2005 cota de impozit pe profit va fi de 19%
nregistrrile contabile aferente impozitului pe profit sunt urmtoarele:
a) nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit
691 = 441
b) plata impozitului datorat
441 = 512
Impozitul pe profit Conturi curente la bnci
c) nregistrarea impozitului pe profit, pltit n plus
441 = 691
Impozitul Cheltuieli n impozitul
pe profit pe profit
d) ncasarea impozitului pe profit pltit n plus
512 = 441
Conturi curente n bnci Impozitul pe profit
Modul de calculare i nregistrare a impozitului pe salarii a fost prezentat i
exemplificat o dat cu stabilirea drepturilor de personal.
Documentele de stabilire lunar a taxei pe valoarea adugat colectat i
deductibil sunt reprezentate de registrele auxiliare Jurnalul pentru vnzri i
Jurnalul pentru cumprri. Aceste jurnale se ntocmesc pe baza datelor cuprinse n
facturi sau alte documente prevzute de lege. Societile pltitoare de tax pe valoarea
adugat sunt obligate s ntocmeasc i s depun lunar deconturile privind situaia
TVA (trimestrial la microntreprinderi).
Exemplu: O societate comercial efectueaz n cursul lunii ianuarie N urm-
toarele operaiuni:
1) livreaz mrfuri n sum de 20.000 RON;
2) achiziioneaz materii prime n valoare de 15.000 RON;
3) vinde un utilaj cu valoarea de intrare de 70.000 RON, amortizat n
proporie de 70%. Preul de vnzare 80.000 RON;
4) achiziioneaz un utilaj cu suma de 60.000 RON;
5) livreaz semifabricate n valoare de 10.000 RON;
6) nregistreaz minus la materiale auxiliare de 3.000 RON, minus imputabil:
7) nregistreaz un mijloc de transport realizat n regie proprie, n valoare de
100.000 RON. Deducerea este de 100%
8) presteaz servicii n valoare de 70.000 RON;
9) nregistreaz contravaloarea executrii de ctre teri a unei lucrri n
valoare de 50.000 RON;
10) nregistreaz mrfurile primite n valoare de 10.000 RON pentru care nu
s-a primit factura. Factura, pe aceeai sum, se primete n aceeai lun.
117
La finele lunii, are loc regularizarea TVA. TVA = 19%.
1) livrarea mrfurilor
4111 = % 23.800 RON
Venituri din
vnzarea mrfurilor
4427 3.800 RON
TVA colectat
2) achiziia de materii prime
% = 401 17.850 RON
Materii prime
4426 2.850 RON
TVA deductibil
3) vnzarea utilajului
461 = % 83.300 RON
4427 13.300 RON
TVA colectat
4) achiziionarea utilajului
% = 404 71.400 RON
de lucru)
4426 11.400 RON
TVA deductibil
5) vnzarea semifabricatelor
4111 = % 11.900 RON
semifabricatelor
4427 1.900 RON
TVA colectat
6) nregistrarea minusului de materiale auxiliare
461 = % 3.570 RON
Materiale auxiliare
4427 570 RON
TVA colectat
118
7) nregistrarea TVA aferent mijlocului de transport realizat n regie proprie:
4426 = 4427 19.000 RON
8) nregistrarea contravalorii serviciilor prestate
4111 = % 83.300 RON
Venituri din lucrri
executate i servicii prestate
4427 13.300 RON
TVA colectat
9) nregistrarea contravalorii lucrrii executate de teri
% = 401 59.500 RON
4426 9.500 RON
TVA deductibil
10) nregistrarea mrfurilor primite pentru care nu s-a primit factura
% = 408 11.900 RON
Mrfuri
4428 1.900 RON
TVA neexigibil
- nregistrarea mrfurilor la primirea facturii:
408 = 401 11.900 RON
Furnizori facturi nesosite Furnizori
4426 4428 1.900 RON
TVA deductibil TVA neexigibil
NOT: n cazul ieirilor respectiv a intrrii mijlocului de transport n societate
am avut n vedere exclusiv nregistrarea contabil privind TVA.
Situaia n conturile de TVA se prezint astfel:
D 4426 TVA deductibil C D 4427 TVA colectat C
(2) 2.850 3.800 (1)
(4) 11.400 13.300 (3)
(7) 19.000 1.900 (5)
(9) 9.500 570 (6)
(10) 1.900 19.000 (7)
13.300 (7)
Rd = 44.650 Rc = 51.870
Sfd 44.650 Sfc=51.870
D 4428 TVA neexigibil C

1.900 (10) 1.900 (10)
Sf = 0
119
La finele fiecrei luni se compar soldul conturilor 4426 TVA deductibil
cu soldul contului 4427 TVA colectat. Pot apare trei situaii:
a) sold cont 4426 > sold cont 4427 TVA de recuperat
b) sold cont 4426 < sold cont 4427 TVA de plat
c) sold cont 4426 = sold cont 4427 societatea nu are TVA de plat
i nici TVA de recuperat
n cazul exemplului prezentat mai sus, se observ c soldul contului 4427
TVA colectat este mai mare dect soldul contului 4426 TVA deductibil, cu
suma de 7.220 RON (51.870 RON 44.650 RON).
Regularizarea TVA presupune nchiderea conturilor 4426 i 4427 i stabilirea
sumelor de pltit sau de ncasat, dup caz.
Ultima operaie referitoare la TVA ce se efectueaz n cazul unei luni este cea
referitoare la regularizare. n cazul exemplului prezentat:
4427 = % 51.870 RON
TVA colectat 4426 44.650 RON
TVA deductibil
4423 7.220 RON
TVA de plat
Dac la finele unei luni o societate nregistreaz TVA de recuperat, suma
aferent poate fi recuperat de la buget n baza solicitrii de rambursare, dac suma
de rambursat este mai mare de 5.000 RON sau poate fi compensat cu eventualele
sume de pltit, reprezentnd TVA, n perioadele urmtoare (situaie des ntlnit).
Exemplu: O societate comercial prezint la finele lunii ianuarie N TVA de
recuperat 10.000 RON. La finele lunii februarie N, societatea are TVA de plat
12.000 RON.
nregistrarea contabil de compensare ce se va realiza n ultima zi lucr-
toare a lunii februarie, va avea n vedere suma cea mai mic, anume 10.000 RON.
4423 = 4424 10.000 RON
TVA de plat TVA de recuperat
n urma acestei nregistrri, soldul contului 4424 TVA de recuperat devine
0 (zero), iar societatea are de achitat bugetului statului TVA n sum de doar
2.000 RON.
n categoria Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate se includ sumele
reprezentnd taxe vamale, comisioane vamale, accize, impozit pe cldiri, impozitul
pe terenuri, taxa pentru folosirea mijloacelor de transport, a mijloacelor de
publicitate, afiaj i reclam, taxele de timbru etc..
n cazul n care societatea achiziioneaz din import bunuri ce servesc la pro-
ducia altor bunuri, la executarea de lucrri sau prestarea de servicii, taxele vamale,
comisioanele vamale i accizele sunt ncorporate n costul de achiziie al bunurilor.
% = 446
2 Alte impozite, taxe
Conturi de imobilizri i vrsminte asimilate
3
Costuri de stocuri i producie
n curs de execuie
120
n cazul contului 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate se deschid
conturi analitice pentru fiecare impozit i tax datorat().
Atunci cnd societatea achiziioneaz bunuri ce nu ndeplinesc condiia pre-
zentat mai sus sau cnd se evideniaz toate celelalte categorii de impozite i taxe
prezentate anterior, contul de coresponden al acestor taxe i impozite datorate
(taxe vamale, accize etc.) este contul 635 Cheltuieli cu alte impozite i taxe.
Exemplu: O societate comercial achiziioneaz un utilaj din import.
Taxa vamal este de 20.000 RON. Comisionul vamal 2.000 RON.
a) plata taxei vamale i a comisionului vamal
% = 512 22.000 RON
Alte impozite, taxe
- analitic distinct, taxe vamale -
446 2.000 RON
Alte impozite, taxe
- analitic distinct, comision vamal -
b) nregistrarea taxei vamale i a comisionului vamal n costul de achiziie al
utilajului
2131 = % 22.000 RON
Echipamente tehnologice 446 20.000 RON
(maini, utilaje i instalaii Alte impozite, taxe i
de lucru) vrsminte asimilate
- analitic, taxe vamale -
446 2.000 RON
vrsminte asimilate
- analitic, comision vamal -
Exemplu: O societate comercial calculeaz impozitul datorat pe cldire i pe
teren i obine valorile de 20.000 RON respectiv 5.000 RON. Plata acestor obligaii
se efectueaz prin virament bancar.
a. nregistrarea sumelor datorate
635 = % 25.000 RON
Cheltuieli cu alte impozite, 446 20.000 RON
taxe i vrsminte asimilate Alte impozite, taxe
- analitic, impozit pe cldire -
446 5.000 RON
Alte impozite,
taxe vrsminte asimilate
- analitic distinct,
impozit pe teren -
121
b. plata sumelor datorate
% = 512 25.000 RON
Alte impozite, taxe i - analitic, impozitul
vrsminte asimilate pe cldire -
- analitic, impozitul
pe cldire -
441 5.000 RON
vrsminte asimilate
- analitic, impozitul pe teren -
nregistrarea sumelor datorate fondului de accidente i boli profesionale ITM
sau altor organisme presupune efectuarea urmtoarei formule contabile:
635 = 447
Cheltuieli cu alte impozite, Fonduri speciale taxe
taxe i vrsminte asimilate i vrsminte asimilate
n cadrul contului 447 Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate se
impune crearea de conturi analitice pentru fiecare tip de datorie. Consider c se
impune crearea de conturi analitice i la contul de cheltuieli asigurndu-se astfel o
corelaie ntre cheltuial i elementul su de decontare.
Amenzile, penalitile i majorrile aferente acestora n caz de neplat,
sumele ncasate reprezentnd un plus din alte datorii i creane, sunt evideniate cu
ajutorul contului de eviden Alte datorii i creane cu bugetul statului.
Exemplu: O societate comercial datoreaz bugetului statului suma de
15.000 RON, reprezentnd amenzi i penaliti.
a) nregistrarea sumei datorate
6581 = 4481 15.000 RON
Despgubiri, Alte datorii
amenzi i penaliti fa de bugetul statului
b) plata sumei datorate
4481 = 512 15.000 RON
Alte datorii Conturi curente
fa de bugetul statului la bnci
V.4. Contabilitatea decontrilor n cadrul grupului i cu asociaii
Evidena decontrilor n cadrul grupului i cu asociaii se ine cu ajutorul

conturilor din grupa 45 Grup i asociai, grup ce conine conturile:
451 Decontri n cadrul grupului; acest cont bifuncional se debiteaz cu
sumele virate unitilor din cadrul grupului, cu dobnzile aferente acestora, cu
dividendele ce urmeaz a fi ncasate din participaii etc.; se crediteaz cu sumele
ncasate de la alte uniti din cadrul grupului, cu dobnzile aferente acestora, cu
dividendele de pltit aferente participaiilor etc.
122
Exemplu: Societatea comercial X S.A. vireaz unei societi din cadrul
grupului suma de 70.000 RON, cu o dobnd de 7% pe an. mprumutul este acordat
pe o durat de un an. Plata dobnzii se efectueaz la finele anului, atunci cnd se
primete i suma mprumutat.
a) virarea sumei ctre societatea din cadrul grupului
4511 = 512 70.000 RON
Decontri n cadrul Conturi curente
grupului la bnci
b) calcularea i nregistrarea dobnzii de primit
70.000 RON x 7% = 4.900 RON
4518 = 766 4.900 RON
Dobnzi aferente decontrilor Venituri din dobnzi
n cadrul grupului
c) ncasarea sumei mprumutului i a dobnzii aferente
512 = % 74.900 RON
Dobnzi n cadrul grupului
4518 4.900 RON
n cadrul grupului
453 Decontri privind interesele de participare; acest cont bifuncional se
debiteaz cu sumele virate acelor societi n care societatea are interese de partici-
pare, cu dobnzile aferente acestora etc., i se crediteaz cu sumele primite de la acele
societi ce au interese de participare n societate, cu dobnzile aferente acestora etc.
Exemplu: Societatea comercial X S.A. primete de la o alt societate ce
prezint interese de participare n cadrul societii, un mprumut pe o durat de doi ani
n valoare de 100.000 RON; dobnda este de 10% pe an. Plata dobnzii se realizeaz
anual, iar la finele primului an se ramburseaz 60% din suma mprumutat.
a) primirea sumei
512 = 4531 100.000 RON
Conturi curente Decontri privind interesele
la bnci de participare
b) calcularea i nregistrarea dobnzii de plat la finele primului an
100.000 RON x 10% = 10.000 RON
666 = 4538 10.000 RON
Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi aferente decontrilor
c) rambursarea a 60% din suma mprumutat i plata dobnzii
%
4531 = 512 70.000 RON
Decontri privind interesele Conturi curente la bnci 60.000 RON
de participare (100.000 RON x 60%)
4538
Dobnzile aferente decontrilor 10.000 RON
123
d) calcularea i nregistrarea dobnzii de pltit la finele celui de-al doilea an
40.000 RON x 10% = 4.000 RON
666 = 4538 4.000 RON
Cheltuieli privind Dobnzi aferente decontrilor
dobnzile privind interesele de participare
e) rambursarea mprumutului i plata dobnzii datorate
% = 512 44.000 RON
Decontri privind interesele de
participare
4538 4.000 RON
455 Sume datorate asociailor; acest cont are funcia contabil de pasiv;
se crediteaz cu sumele depuse de asociai, cu sumele lsate n contul curent al
asociailor din dividende i din dobnzile aferente acestor sume; se debiteaz cu
sumele restituite asociailor.
Exemplu: O societate comercial primete de la asociai suma de 120.000 RON,
sum ce provine din depuneri n numerar (70.000 RON) i din dividende neridicate i
evideniate n contul curent al asociailor (50.000 RON).Pentru suma mprumutat
societatea acord asociailor o dobnd de 5% pe an.
Durata mprumutului 7 luni. Suma este restituit integral la scaden, mpreun
cu dobnda aferent, n conturile curente personale ale asociailor.
a) primirea sumei:
% = 4551 120.000 RON
Asociai-conturi curente
531 70.000 RON
Casa
457 50.000 RON
Dividende de plat
b) calcularea i nregistrarea dobnzii datorate:
7 luni
120.000 RON x 5% x = 3.500 RON
12 luni
666 = 4558 3.500 RON

Cheltuieli privind Asociai dobnzi
dobnzile la conturile curente
c) restituirea mprumutului primit i plata dobnzii aferente:
% = 512 123.500 RON
4558 3.500 RON
Asociai dobnzi
la conturile curente
124
456 Decontri cu asociaii privind capitalul; cu ajutorul acestui cont de
activ sunt evideniate aporturile subscrise de asociai, n vederea constituirii sau
majorrii capitalului social. Se debiteaz cu capitalul subscris n natur i numerar,
cu valoarea primelor de capital (de emisiune, fuziune, aport), cu sumele achitate
asociailor, cu ocazia retragerii capitalului etc. Se crediteaz, pe msura realizrii
efective a aporturilor, cu capitalul social retras de asociai etc.
Exemplu: Unul dintre asociaii societii comerciale X S.A. hotrte
retragerea capitalului social n sum de 50.000 RON.
a) reducerea capitalului social
1012 = 456 50.000 RON
Capital Decontri cu asociaii
subscris vrsat privind capitalul
b) achitarea sumelor ctre asociat
456 = 512 50.000 RON
privind capitalul la bnci
457 Dividende de plat; acest cont are funcie contabil de pasiv; se
crediteaz cu dividendele acordate din profitul net sau rezultatul reportat pozitiv i
se debiteaz cu sumele nete achitate asociailor, cu impozitul pe dividende i cu
sumele virate n contul curent al asociailor.
Dividendele reprezint orice distribuire n bani sau n natur, n favoarea
acionarilor sau asociailor (proporional cu cota de participare a acestora la
capitalul social) din profitul stabilit pe baza bilanului contabil anual i a contului
de rezultate. Ele sunt supuse impozitrii cu o cot de 16% (cazul persoanelor fizice)
i 10% (cazul persoanelor juridice), obligaia calculrii, reinerii i vrsrii impo-
zitelor pe dividende revenind societii, o dat cu plata sumelor nete ctre acionari.
Exemplu: n baza hotrrii luate n cadrul adunrii generale a acionarilor se
acord dividende acionarilor persoane fizice n sum de 125.000 RON din rezultatul
reportat pozitiv. Societatea calculeaz, reine i vireaz impozitul pe dividende.
Acionarii decid ca suma de 25.000 RON s fie lsat la dispoziia societii pe o
perioad de un an, diferena fiind ridicat n numerar.
a) nregistrarea dividendelor datorate
1171 = 457 125.000 RON
Rezultatul reportat Dividende de plat
reprezentnd profitul
nerepartizat, respectiv
b) calcularea i nregistrarea impozitului pe dividende
125.000 RON x 16% = 20.000 RON
457 = 446 20.000 RON
Dividende de plat Alte impozite, taxe i
vrsminte asimilate analitic,
impozit pe dividende
125
c) virarea impozitului pe dividende
446 = 512 20.000 RON
Alte impozite, taxe Conturi curente
i vrsminte asimilate la bnci
analitic, impozit
pe dividende
d) evidenierea sumei achitate i a celei lsate la dispoziia societii
457 = % 105.000 RON
Dividende de pat 531 80.000 RON
Casa
4551 25.000 RON
458 Decontri din operaii de participaie; acest cont bifuncional ine
evidena operaiilor din participaie, a decontrii cheltuielilor i veniturilor realizate
din operaii de participare, a sumelor virate ntre coparticipani.
V.5. Contabilitatea debitorilor i creditorilor diveri
Creanele societii privind amenzile i penalizrile pretinse, ce au la baz o

hotrre judectoreasc, viznd debitele provenite din pagube materiale, privind
vnzrile de bunuri, altele dect cele ce reprezint rezultat al obiectului de activitate
al unei societi sunt evideniate cu ajutorul contului de activ 461 Debitori diveri.
Acest cont se debiteaz cu valoarea titlurilor de plasament cedate, cu preul
de vnzare al elementelor de activ cedate, cu valoarea debitelor reactivate, cu suma
mprumuturilor obinute la valoarea de rambursare a obligaiunilor emise etc. Se
crediteaz cu valoarea debitelor ncasate, cu valoarea debitelor sczute din evidena
contabil a societii ca urmare a insolvabilitii etc.
a) nregistrarea valorii bunurilor i a produciei n curs de execuie, constatate
lips sau deteriorate, imputate terilor:
461 = %
4427
TVA colectat
b) vnzarea de active
461 = %
4427
TVA colectat
126
c) nregistrarea vnzrii investiiilor financiare pe termen scurt
461 = 50
Debitori diveri Investiii financiare
pe termen scurt
d). nregistrarea debitelor sczute din eviden datorat insolvabilitii
654 = 461
Pierderi din creane i debitori diveri Debitori diveri
e) reactivarea debitelor
461 = 754
Debitori diveri Venituri din creane reactivate
i debitori diveri
f) nregistrarea mprumuturilor obinute la valoarea de rambursare a obli-
gaiunilor emise
461 = 161
Debitori diveri mprumuturi din emisiuni
de obligaiuni
g) nregistrarea diferenelor nefavorabile de curs valutar aferente debitelor n
devize
665 = 461
Cheltuieli din diferene de curs valutar Debitori diveri
h) ncasarea debitelor
512 = 461
sau
531
Casa
Exemplu: O societate comercial nregistreaz suma de 10.000 USD datorat
de un partener de afaceri extern cruia i-a vndut un echipament tehnologic, amortizat
n proporie de 10%. La data nregistrrii n contabilitate cursul de schimb era de
3 RON/USD. La data ncasrii cursului de schimb era de:
a) 2,9 RON/USD
b) 3,2 RON/USD
- nregistrarea vnzrii echipamentului tehnologic
461 = 7583 30.000 RON
Debitori diveri Venituri din vnzarea aciunilor (10.000 USD x
i alte operaiuni de capital 3,0 RON/USD)
- ncasarea sumei de la partenerul de afaceri extern
a)
% = 461 30.000 RON
512 Debitori diveri 29.000 RON
Conturi curente la bnci (10.000.USD x 2,9 RON/USD)
665
Cheltuieli din diferente 1.000 RON
de curs valutar [10.000 USD x (3 RON/USD 2,9 RON/USD]
127
b)
512 = % 32.000 RON
Debitori diveri
765 2.000 RON
de schimb valutar
Datoriile societii fa de teri aferente unor titluri executorii, aferente
achiziionrii de valori mobiliare de plasament etc., sunt evideniate cu ajutorul
contului de pasiv 462 Creditori diveri.
Acest cont se crediteaz cu datoriile privind achiziionarea titlurilor de
plasament, cu sumele ncasate dar necuvenite etc., debitndu-se cu sumele achitate
creditorilor, cu sconturile obinute de la clieni etc.
a) datorii fa de teri pe baz de titluri executorii
6 = 462
Conturi de cheltuieli Creditori diveri
b) nregistrarea datoriilor ce rezult din achiziionarea de titluri de plasament
50 = 462
Investiii financiare pe termen scurt Creditori diveri
c) nregistrarea sumelor primite, necuvenite
512 = 462
Conturi curente la bnci Creditori diveri
sau
531 462
Casa Creditori diveri
d) returnarea sumelor primite necuvenite
462 = 512
Creditori diveri Conturi curente la bnci
sau
462 = 531
Creditori diveri Casa
e) plata creditorilor diveri
462 = %
Creditori diveri 512
531
Casa
128
V.6. Contabilitatea conturilor de regularizare i asimilate
n cadrul unei societi comerciale cheltuielile efectuate i veniturile realizate n

perioada curent, dar care privesc perioadele sau execuiile financiare urmtoare,
cheltuielile de repartizat pe mai multe exerciii financiare se evideniaz cu ajutorul
conturilor de regularizare 471 Cheltuieli nregistrate n avans, respectiv 472
Venituri nregistrate n avans. Folosirea conturilor de regularizare este impus de
principiul independenei exerciiilor care presupune delimitarea n timp a veniturilor i
cheltuielilor aferente activitii societii, pe msura angajrii lor i a trecerii acestora la
rezultatul exerciiilor la care se refer.
Atunci cnd unele operaii economico-financiar nu pot fi nregistrate n conturile
corespunztoare, deoarece sunt necesare clarificri ulterioare, pentru evidena acestora
se folosete contul 473 Decontri din operaii n curs de clarificare.
Contul 471 Cheltuieli nregistrate n avans are funcia contabil de activ; se
debiteaz cu cheltuielile privind reparaiile capitale neprevizibile, reparaiile curente,
reviziile tehnice, abonamentele, chiriile, cu cheltuielile constatate la finele unui exerciiu
financiar ca fiind aferente exerciiului financiar urmtor, precum i cu valoarea
reparaiilor capitale efectuate cu fore proprii, constatate ca fiind, aferente exerciiului
financiar. Se crediteaz cu sumele repartizate pe cheltuieli, conform scadenarelor.
Contul 472 Venituri constatate n avans are funcia contabil de pasiv. Se
crediteaz cu veniturile nregistrate n avans /sau de realizat aferente exerciiile
financiare viitoare (ncasri din chirii, din vnzri de abonament, din vnzri de
locuine cu plata n rate etc. Se debiteaz cu veniturile nregistrate n avans,
repartizate exerciiilor financiare aferente.
Contul 473 Decontri din operaii n curs de clasificare ine evidena sumelor
rezultnd din amenzi, cheltuieli de judecat, operaiuni bancare pentru care nu exist
documente, ori a unor operaii care nu pot fi nregistrate n conturile corespunztoare,
fiind necesare lmuriri suplimentare. Acest cont este bifuncional; n debitul su se
evideniaz sumele n curs de lmurire i plile pentru care sunt necesare lmuriri
suplimentare, sumele restituite necuvenite societii etc.; se crediteaz cu sumele
clarificate trecute pe cheltuieli sau n conturile corespunztoare i cu sumele ncasate n
conturile de trezorerie.
Exemplul 1. O societate comercial nregistreaz cheltuiala cu reparaiile
neprevizibile efectuate la o instalaie tehnologic n suma de 10.000 RON. Reparaia
respectiv nu a condus la performane superioare celor anterioare ale instalaiei tehnice.
S-a constatat c suma de 8.000 RON este aferent exerciiului financiar urmtor;
potrivit scadenarului, suma respectiv urmeaz a se evidenia pe cheltuieli, n cote
egale, de-a lungul ntregului exerciiu financiar.
a) nregistrarea facturii cu reparaia neprevzut
% = 401 11.900 RON
i reparaiile
471 8.000 RON
Cheltuieli nregistrate
n avans
4426 1.900 RON
TVA deductibil
129
b) nregistrarea pe cheltuieli curente a cotei pri din cheltuielile nregistrate
n avans n lunile exerciiului financiar urmtor; se genereaz lun de lun nre-
gistrarea (cu excepia lunii decembrie, cnd suma va fi 666,74 RON)
611 = 471 666,66 RON
Cheltuieli cu ntreinerea Cheltuieli nregistrate
i reparaiile n avans
Exemplu 2: O societate comercial contracteaz la finele exerciiului financiar
un abonament la o publicaie de larg circulaie pentru anul urmtor. Valoarea
abonamentului 12.000 RON. Plata abonamentului s-a fcut n numerar, la data
contractrii abonamentului.
a) contractarea abonamentului
471 = 531 12.000 RON
Cheltuieli nregistrate Casa
n avans
b) nchiderea pe cheltuielile aferente exerciiului financiar urmtor a valorii
abonamentului. Acesta presupune ealonarea sumei pe parcursul ntregului
exerciiu financiar. Suma lunar va fi de 12.000 RON : 12 luni = 1.000 RON.
Lun de lun se va efectua nregistrarea:
626 = 471 1.000 RON
Cheltuieli potale i taxe Cheltuieli
de telecomunicaii nregistrate n avans
Exemplu 3: O societate comercial ncaseaz suma de 80.000 RON, sum ce
reprezint chiria datorat de un partener de afaceri pentru dou luni ale anului
financiar urmtor, ca urmare a nchirierii unui spaiu al societii.
512 = 472 80.000 RON
Conturi curente la bnci Venituri nregistrate
n avans
b) includerea pe venituri a sumei primite:
- n lunile ianuarie i februarie a exerciiului financiar urmtor se efectueaz
472 = 706 40.000 RON
Venituri nregistrate Venituri din redevene,
n avans locaii de gestiune i chirii
Exemplul 4: O societate comercial primete de la un partener de afaceri suma de
50.000 RON prin virament bancar, suma pentru care nu exist document. Ulterior, se
ntocmete un document, suma reprezentnd un avans acordat societii pentru o
viitoare livrare de bunuri.
512 = 473 50.000 RON
Conturi curente la bnci Decontri din operaii
130
b) nregistrarea sumei primite, evideniate anterior, ca avans acordat:
= % 50.000 RON
473 419 42.016,81 RON
Decontri din operaii Clieni creditori
4427 7.983,19 RON
TVA colectat
Alte tipuri de nregistrri contabile:

a) nregistrarea cheltuielilor efectuate, dar care la finele unui exerciiu financiar
se constat ca fiind aferente exerciiului financiar urmtor.
471 = %
Cheltuieli nregistrate n avans 60
Cheltuieli privind stocurile
61
62
executate de teri
b) nregistrarea valorii reparaiilor capitale, efectuate cu fore proprii n cursul

exerciiului financiar curent, dar aferente exerciiilor financiare urmtoare:
471 = 7588
Cheltuieli nregistrate n avans Alte venituri din exploatare
c) includerea pe cheltuieli a valorii evideniate la pct. b:

6588 = 471
Alte cheltuieli de exploatare Cheltuieli nregistrate n avans
d) nregistrarea acelor pri din venituri constatate la finele unui exerciiu

financiar ca fiind aferent exerciiului financiar urmtor:
% = 472
70 Venituri nregistrate n avans
Cifra de afaceri
76
Venituri financiare
e) includerea pe venituri a sumelor evideniate n contul 472:

472 = %
Venituri nregistrate n avans 70
Cifra de afaceri
76
Venituri financiare
131
f) restituirea sumelor, nregistrate n cadrul decontrilor din operaii n curs
de clarificare, sume necuvenite societii:
473 = %
Decontri din operaii 521
n curs de clarificare Conturi curente la bnci
531
Casa
V.7. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor
La intrarea n patrimoniul unei societi, creanele sunt evaluate la valoarea lor

nominal. Cu ocazia inventarierii, pentru fiecare crean se stabilete valoarea actual,
valoare ce se stabilete n funcie de valoarea probabil de ncasat.
Cu ocazia comparrii dintre valoarea nominal a creanelor i valoarea de
inventar a acestora, se poate ivi una dintre urmtoarele trei situaii:
a) valoarea actual (valoarea de inventar) este mai mare dect valoarea
nominal. Plusul de valoare constatat nu se evideniaz n contabilitate, creanele
fiind meninute la valoarea lor de intrare (valoarea nominal);
b) valoarea actual (valoarea de inventar) este mai mic dect valoarea
nominal. Minusul de valoare constatat se nregistreaz n contabilitate pe seama
constituirii unei ajustri pentru deprecierea creanelor. Creanele sunt meninute n
contabilitate la valoarea lor nominal;
c) valoarea actual este egal cu valoarea nominal. n acest caz creanele
sunt meninute, de asemenea, la valoarea lor nominal.
Ajustrile pentru deprecierea creanelor se constituie pe seama cheltuielilor, de
regul, la finele unui exerciiu financiar, cu ocazia inventrii:
n perioadele urmtoare, la sfritul exerciiului financiar, sau o dat cu
scoaterea din eviden a creanelor, n urma analizrii ajustrilor constituite, se
procedeaz, dup cum urmeaz:
- atunci cnd deprecierea este superioar ajustrii constituite, se constituie o
ajustare suplimentar;
- atunci cnd deprecierea constatat este inferioar ajustrii constituite, dife-
rena se deduce din ajustarea constituit i se nregistreaz la venituri;
- atunci cnd are loc ieirea din patrimoniu a unor creane pentru care s-au
constituit ajustri pentru depreciere, ajustrile respective se anuleaz prin virare la
venituri, deoarece au rmas fr obiect,
Ajustrile pentru deprecierea creanelor se constituie pentru creanele a cror
recuperare este incert, datorit situaiei financiare precare a clienilor ori
debitorilor diveri sau pentru acele creane aflate n litigiu.
Evidena contabil a ajustrilor pentru deprecierea creanelor se ine cu ajutorul
conturilor din grupa 49 Ajustri pentru deprecierea creanelor, i anume:
491 - Ajustri pentru deprecierea creanelor-clieni; acest cont are funcie
contabil de pasiv; se crediteaz cu valoarea ajustrilor constituite pentru creane
nencasabile, clieni ru platnici sau aflai n litigiu i se debiteaz cu sumele
reprezentnd diminuarea sau anularea ajustrilor pentru depreciere-clieni.
132
495 - Ajustri pentru deprecierea creanelor decontri n cadrul grupului i cu
asociaii; acest cont de pasiv se crediteaz cu valoarea ajustrilor constituite pentru
deprecierile de natur financiar, constatate n cadrul relaiilor de decontare din cadrul
grupului i cu asociaii i se debiteaz odat cu diminuarea sau anularea ajustrilor
constituite anterior, ca urmare a diminurii deprecierii constatate anterior sau a
rmnerii fr obiect.
496 - Ajustri pentru deprecierea creanelor-debitori diveri; funcia con-
tabil a acestui cont este de pasiv; se crediteaz pe seama cheltuielilor cu ocazia
constituirii sau majorrii ajustrilor constituite anterior i se debiteaz cu ocazia
diminurii sau anulrii ajustrilor prin virare la venituri.
Operaiunile privind constituirea, majorarea, diminuarea sau anularea ajustrile
pentru deprecierea creanelor pot fi contabilizate astfel:
a) constituirea ajustrilor pentru depreciere:
6814 = 49
b) majorarea (suplimentarea) ajustrilor constituite anterior:
6814 = 49
c) diminuarea ajustrilor constituite anterior:
49 = 7814
d) anularea ajustri constituite anterior:
49 = 7814
133
VI. CONTABILITATEA TREZORERIEI
Contabilitatea trezoreriei asigur evidena i micarea investiiilor financiare

pe termen scurt, a disponibilitilor bneti din conturile de la bnci, din casieria
societii, a creditelor bancare pe termen scurt etc.
Conturile de eviden sunt cuprinse n cadrul clasei 5 Conturi de trezorerie:
CLASA 5 CONTURI DE TREZORERIE

50. Investiii pe termen scurt
505. Obligaiuni emise i rscumprate (A)
506. Obligaiuni (A)
508. Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate
5081. Alte titluri de plasament (A)
5088. Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament (A)
509. Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen scurt
5091. Vrsminte de efectuat pentru aciunile deinute la entitile afiliate (P)
5092. Vrsminte de efectuat pentru alte investiii pe termen scurt (P)
51. Conturi la bnci
511. Valori de ncasat
5112. Cecuri de ncasat (A)
5113. Efecte de ncasat (A)
5114. Efecte remise spre scontare (A)
512. Conturi curente la bnci
5121. Conturi la bnci n lei (A)
5124. Conturi la bnci n valut (A)
5125. Sume n curs de decontare (A)
518. Dobnzi
5186. Dobnzi de pltit (P)
5187. Dobnzi de ncasat (A)
519. Credite bancare pe termen scurt
5191. Credite bancare pe termen scurt (P)
5192. Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden (P)
5194. Credite externe garantate de stat (P)
5195. Credite externe garantate de bnci (P)
5197. Credite interne garantate de stat (P)
5198. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt (P)
134
53. Casa
531. Casa
5311. Casa n lei (A)
5314. Casa n valut (A)
532. Alte valori
5321. Timbre fiscale i potale (A)
5322. Bilete de tratament i odihn (A)
5323. Tichete i bilete de cltorie (A)
5328. Alte valori (A)
54. Acreditive
541. Acreditive
5411. Acreditive n lei (A)
5412. Acreditive n valut (A)
542. Avansuri de trezorerie15 (A)
58. Viramente interne
581. Viramente interne (A/P)
59. Ajustri pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie
afiliate (P)
595. Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor emise i rscumprate (P)
596. Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor (P)
598. Ajustri pentru pierderea de valoare a altor investiii pe termen scurt i
creane asimilate (P)
VI.1. Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt
Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt se ine cu ajutorul

conturilor din grupa 50 Investiii financiare pe termen scurt. n cadrul acestora
sunt evideniate titlurile de valoare (aciuni, obligaiuni) achiziionate de societate, n
vederea obinerii unor ctiguri pe termen scurt (sub 1 an). Cu excepia contului 509
Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt, toate celelalte
conturi din grupa 50 au funcie contabil de activ; se debiteaz cu titlurile de valoare
achiziionate sau rscumprate (cazul aciunilor proprii) i se crediteaz cu valoarea
contabil a titlurilor scoase din gestiune. Soldul debitor reflect titlurile de valoare
(valoarea investiiilor financiare pe termen scurt) aflate n portofoliul unei societi.
Valoarea de intrare a investiiilor financiare pe termen scurt este dat de
costul de achiziie corectat cu valoarea comisioanelor, onorariilor, serviciilor etc.
generate de achiziia acestora.
Vrsmintele de efectuat pentru investiiile financiare pe termen scurt sunt
evideniate cu ajutorul contului de pasiv 509. Vrsminte de efectuat pentru
investiii financiare pe termen scurt, cont ce este structurat n dou conturi
sintetice de gradul II; primul ine evidena vrsmintelor de efectuat aferente
investiiilor efectuate la societi n cadrul grupului, iar al doilea ine evidena
vrsmintelor de efectuat pentru alte investiii pe termen scurt.
135
Exemplu: O societate comercial achiziioneaz 4.000 de aciuni emise de o
alt societate la preul de cumprare de 1 RON/aciune, n vederea obinerii unor
ctiguri speculative. Societatea cumprtoare datoreaz societii de intermediere
un comision de 3%. Ulterior aciunile sunt vndute cu 1,2 RON/aciune. Aciunile
sunt cotate la burs. Plata aciunilor se face integral n momentul achiziiei, prin
virament. Suma rezultat din vnzare este ncasat prin cont.
a) nregistrarea achiziiei de aciuni
5081 = % 4.120 RON
Alte titluri 512 4.000 RON
de plasament Conturi curente la bnci
401 120 RON
Furnizori
b) achitarea furnizorului
401 = 512 120 RON
c) vnzarea aciunilor
512 = % 4.800 RON
7642 680 RON
Valoarea la inventar a investiiilor financiare pe termen scurt se stabilete n
funcie de cotarea sau nu a acestora la bursa de valori (sau piaa secundar). Astfel,
titlurile cotate la burs sunt evaluate la valoarea de cotare a acestora din ultima zi a
exerciiului financiar. Titlurile necotate sunt evaluate la valoarea probabil de
vnzare, valoare ce se stabilete avnd n vedere performanele financiare ale
societii emitente de astfel de titluri, preurile utilizate n tranzaciile efectuate cu
astfel de titluri etc.
n urma comparrii valorii de inventar cu valoarea de intrare a investiiilor
financiare pe termen scurt, pentru minusurile ntre valoarea contabil (mai mare) i
valoarea de inventar (mai mic) se constituie ajustri pentru pierderea de valoare.
Evidena contabil a ajustrilor pentru pierderea de valoare se ine cu ajutorul
conturilor de pasiv din grupa 59 Ajustri pentru pierderea de valoare a contului de
trezorerie. Aceste conturi se crediteaz cu sumele reprezentnd constituirea sau
majorarea ajustrilor i se debiteaz cu sumele ce reprezint diminuarea sau anularea
ajustrilor constituite.
Operaiunile contabile de constituire, majorare (suplimentare), diminuare sau
anulare a ajustrilor pentru pierderea de valoare sunt urmtoarele:
a) nregistrarea constituirii/suplimentrii ajustrilor
6864 = 59
Cheltuieli financiare privind ajustrile Ajustri pentru pierderea de
pentru deprecierea activelor circulante valoare a conturilor de trezorerie
136
b) nregistrarea diminurii/anulrii ajustrilor constituite
59 = 7864
Ajustri pentru pierderea de valoare Venituri din ajustri pentru pierderea
a conturilor de trezorerie de valoare a activelor circulante
Vnzarea titlurilor de valoare, reprezint modalitatea cea mai frecvent de
ieire a acestora din patrimoniul unei societi. Operaia de vnzare presupune
efectuarea vnzrii propriu-zise a titlurilor (la preul de cesiune) i scoaterea lor din
gestiune (la valoarea de intrare).
O alt modalitate de ieire a titlurilor din evidena investiiilor financiare pe
termen scurt este aceea de virare n categoria imobilizrilor financiare a acelor titluri
care rmn la dispoziia societii din motive variate (inclusiv aciunile proprii) o
perioad mai mare de timp de un an.
Exemplu: O societate comercial vinde 1500 de aciuni la preul de
2,1 RON/aciune. Valoarea de intrare a acestor aciuni este de 1,8 RON/aciune.
Valoarea ajustrilor pentru depreciere este de 200 RON. Vnzarea se realizeaz prin
intermediul unei instituii specializate, care percepe un comision de 7% din valoarea
total de vnzare. Contravaloarea aciunilor vndute i plata comisionului se fac
ulterior operaiunii de vnzare, prin cont.
a) Vnzarea aciunilor
461 = % 3.150 RON
7642 450 RON
NOT: n situaia n care aciunile se vindeau sub valoarea de intrare se
efectua nregistrarea:
% = 5081
461 Alte titluri de plasament
Debitori diveri
6642
Pierderi din investiiile
n situaia n care aciunile se vindeau la o valoare egal cu valoarea de
inventar se efectua nregistrarea:
461 = 5081 2.700 RON
Debitori diveri Alte titluri de plasament
b) anularea provizionului constituit, deoarece acesta a rmas fr obiect.
591 = 7864 200 RON
Ajustri pentru pierderea Venituri financiare din ajustri
de valoare a aciunilor pentru pierderea de valoare
a activelor circulante
137
c) nregistrarea comisionului datorat
Valoare comision = 3.150 RON x 7% = 220,50 RON
627 401 220,50 RON
Cheltuieli cu serviciile Furnizori
bancare i asimilate
d) ncasarea contravalorii aciunilor vndute:
512 = 461 3.150 RON
e) plata facturii ctre instituia specializat
401 = 512 220,5 RON
VI.2. Contabilitatea conturilor la bnci
Operaiile de ncasri i pli efectuate de societate cu diverse persoane fizice

i/sau juridice, efectuate prin intermediul unei societi bancare reprezint decontri
fr numerar.
Decontrile fr numerar se caracterizeaz prin urmtoarele:
decontarea ntre societate i terele persoane este realizat de banc, aceasta
efectund decontrile fr folosirea efectiv a banilor;
plile din conturile societii se efectueaz numai cu consimmntul
acesteia, cu excepia acelor pli ce se efectueaz n baza titlurilor executorii;
banca efectueaz ncasrile/plile, utiliznd formele i instrumentele de
decontare prevzute n contractele economice ale societii;
plile din contul societii se efectueaz n limita disponibilitilor din aceste
conturi i a creditelor bancare.
Contabilitatea decontrilor prin conturile bancare include operaiunile cu
valori de ncasat, operaiunile de ncasri i pli prin contul curent, creditele
bancare pe termen scurt i dobnzile aferente. Evidena contabil se ine cu ajutorul
conturilor din grupa 51 Conturi la bnci, i anume:
511 Valori de ncasat; acest cont de active este utilizat pentru evidenierea
valorilor de ncasat (cecuri, bilete la ordin, cambii, waranturi etc.), remise bncii n
vederea ncasrii, precum i a efectelor remise spre scontare. n debitul acestui cont
se nregistreaz valoarea cecurilor, biletelor de ordin etc., remise bncii n vederea
ncasrii sau scontrii. n credit se evideniaz sumele ncasate. Soldul debitor
reprezint valoarea cecurilor, biletelor la ordin etc., remise spre ncasare sau
scontare dar nencasate.
Exemplul 1: O societate comercial primete de la unul dintre clienii si un
bilet la ordin n sum de 25.000 RON reprezentnd plata unei lucrri efectuate.
Ulterior, biletul la ordin este remis bncii, n vederea ncasrii.
n urma edinei de compensare din cadrul bncii centrale, banca alimenteaz
contul clientului cu:
1) 25.000 RON
2) 15.000 RON, diferena fiind refuzat la plat de ctre banca clientului
datorit lipsei de disponibiliti.
138
a) acceptarea biletului la ordin
413 = 4111 25.000 RON
de la clieni
b) remiterea biletului la ordin spre ncasare
5113 = 413 25.000 RON
Efecte de Efecte de primit
ncasat de la clieni
c) 1. ncasarea biletului la ordin
512 = 5113 25.000 RON
2. ncasarea parial a biletului la ordin
512 = 5113 15.000 RON
evidenierea sumei nencasate
413 = 5113 10.000 RON
Efecte de primit de la clieni Efecte de ncasat
4111 413 10.000 RON
Clieni Efecte de primit de la clieni
4118 = 4111 10.000 RON
6814 491 840,34 RON
Cheltuieli de exploatare Ajustri pentru deprecierea (pentru valoarea
privind ajustrile pentru creanelor clieni fr TVA)
deprecierea activelor circulante
Exemplul 2: Societatea comercial X S.A. remite bncii sale n vederea

scontrii un bilet la ordin. Se cunosc urmtoarele elemente:
valoarea nscris pe biletul la ordin 125.000 RON
rata scontului 18%
data scadenei 15.09. N
data remiterii spre scontare 15.08. N
comisionul bncii pentru serviciul prestat: 1.000 RON
Scontul = (VN x Nz x Rs) / Nza unde,
VN valoarea nominal a biletului la ordin = 125.000 RON
Nz numrul de zile ntre termenul de scaden i data scontrii nainte de
scaden (n cazul exemplului prezentat, 30 de zile; se consider c fiecare lun are
30 de zile):
Rs rata scontului = 18%
Nza numrul de zile aferente unui an financiar = 360 zile
125.000 RON 30 zile 18%
Scontul = = 1.875 RON
360 zile
Agio = Scont + comision = 1.875 RON + 1.000 RON = 2.875 RON
139
a) remiterea biletului la ordin spre scontare
5114 = 413 125.000 RON
b) scontarea efectului comercial
% = 5114 125.000 RON
512 Efecte remise spre scontare 122.125 RON
627 1.000 RON
Cheltuieli cu serviciile
bancare i asimilate
667 1.875 RON
Cheltuieli privind
sconturile acordate
512 Conturi curente la bnci; acest cont bifuncional este utilizat pentru
evidenierea disponibilitilor n lei i n devize aflate n conturi la bnci, precum i a
sumelor n curs de decontare. Se debiteaz cu sumele depuse din casieria societii,
cu sumele ncasate prin virament etc., creditndu-se cu plile efectuate.
O plat dintr-un cont de la banc se face prin intermediul unei file de cec, a
unui bilet la ordin, a unei cambii, a unui ordin de plat, a unei dispoziii de plat
extern. Cele mai multe pli se efectueaz cu ordin de plat (pentru operaiunile n
lei) i cu dispoziia de plat extern (pentru operaiunile n devize). Ordinele de
plat sunt structurate n dou categorii, i anume:
ordine de plat simple;
ordine de plat de trezorerie (utilizate pentru pli ctre bugetul statului, ctre
bugetele locale etc.).
Prin ordin de plat se nelege dispoziia necondiionat, dat de ctre emitentul
acesteia unei societi bancare receptoare, pentru a pune la dispoziia unui beneficiar o
anumit sum de bani.
Dispoziia de plat extern este documentul prin care ordonatorul dispune
societilor bancare efectuarea de pli externe.
Operaiunile bancare n lei se efectueaz utiliznd contul 5121 Conturi la
bnci n lei, iar cele n devize utiliznd contul 5124 Conturi la bnci n valut.
Exemplul 1: O societate comercial nregistreaz un extras de cont bancar
care prezint urmtoarele operaiuni:
1. Se ncaseaz 10.000 RON de la un client.
2. Se pltete unui furnizor suma de 15.000 RON.
3. Se ncaseaz suma de 24.000 RON reprezentnd scontarea unui bilet la ordin.
4. Se pltesc comisioanele bancare n sum de 250 RON
5. Se achit creditorilor suma de 1.000 RON.
1. nregistrarea ncasrii sumei de la client
5121 = 4111 10.000 RON
Conturi la bnci n lei Clieni
2. Plata ctre furnizori
401 = 5121 15.000 RON
140
3. ncasarea sumei din scontarea biletului la ordin
5121 = 5114 24.000 RON
Conturi curente la bnci Efecte remise la scontare
4. Plata comisioanelor bancare
627 = 5121 250 RON
Cheltuieli cu serviciile Conturi curente la bnci
bancare i asimilate
5. Plata ctre creditori
462 = 5121 1.000 RON
Creditori direci Conturi la bnci
Exemplul 2: O societate comercial efectueaz, n data de 01.02.N, urm-
toarele operaiuni prin contul de disponibil n devize:
plata unei facturi primit de la un furnizor extern n sum de 10.000 USD,
emis la o dat ulterioar cnd cursul de schimb era de 2,90 RON/USD;
ncasarea unei facturi privind livrarea de bunuri la un client extern n valoare
de 15.000 USD, emis, de asemenea, la o dat ulterioar, cursul de schimb fiind de
2,91 RON/USD.
Cursul oficial al USD n data de 01.02.N este de 3,02 RON/USD.
a) nregistrarea plii ctre furnizorul extern
valoarea facturii la data nregistrrii obligaiei de plat = 10.000 USD x
2,9 RON/USD = 29.000 RON;
valoarea facturii la data plii = 10.000 USD x 3,02 RON/USD = 30.200 RON;
diferen de curs nefavorabil = 30.200 RON 29.000 RON = 1.200 RON
% = 5124 30.200 RON
401 Conturi la bnci n valut 29.000 RON
Furnizori
665 1.200 RON
de curs valutar
b) nregistrarea ncasrii facturii de la clientul extern
valoarea facturii la data nregistrrii creanei = 15.000 x 2,9 RON/USD
= 43.650 RON;
valoarea facturii la data ncasrii = 15.000 USD x 3,02 RON/USD = 45.300 RON;
diferena de curs favorabil = 45.300 RON 43.650 = 1.650 RON.
5124 = % 45.300 RON
Clieni
765 1.650 RON
de curs valutar
518 Dobnzi; cu ajutorul acestui cont bifuncional se ine evidena
dobnzilor datorate, precum i a dobnzilor de ncasat, aferente creditelor primite de la
bnci n conturile curente i disponibilitilor din conturile curente. Se debiteaz cu
dobnzile de ncasat i se crediteaz cu dobnzile datorate.
141
Exemplu: Pentru soldul creditor al contului 5121 Disponibil la banc n lei
de ncasat, n luna ianuarie a exerciiului financiar N, s-au calculat dobnzi de
ncasat n sum de 550 RON; n luna imediat urmtoare s-au calculat dobnzi de
pltit de 300 RON de pltit.
a) nregistrarea dobnzilor aferente lunii ianuarie N
5187 = 766 550 RON
Dobnzi de ncasat Venituri din dobnzi
b) ncasarea dobnzii de primit
5121 = 5187 550 RON
Conturi la bnci n lei Dobnzi de ncasat
c) nregistrarea dobnzilor de pltit eferente lunii februarie N
666 = 5186 3.000 RON
Cheltuieli privind Dobnzi de pltit
dobnzile
d) nregistrarea efecturii plii dobnzii datorate
5186 = 5121 300 RON
Dobnzi de pltit Conturi la bnci n lei
Creditele bancare pe termen scurt sunt creditele care au o durat de rambursare
sub un an. Evidena contabil a acestora se ine cu ajutorul contului 519 Credite
bancare pe termen scurt, acesta avnd funcie contabil de pasiv. El este structurat n
opt conturi sintetice de gradul II, apte dintre acestea avnd drept scop clasificarea
creditelor contractate, ultimul evideniind dobnzile de pltit aferente acestor credite.
Se crediteaz cu valoarea creditelor bancare pe termen scurt, contractate pentru nevoi
temporare de trezorerie i cu dobnzile datorate; se debiteaz cu sumele pltite bncii
ce reprezint ratele scadente i dobnzile aferente, potrivit contractului ncheiat ntre
societatea comercial mprumutat i societatea bancar mprumuttoare.
Exemplul 1: O societate comercial contracteaz un credit bancar pe termen

scurt n valoare de 240.000 RON, rambursabil n trei luni. Dobnda de 25% pe an se
achit (ca i ratele scadente) la finele fiecrei luni. Ratele scadente se ramburseaz n
sume egale.
a) nregistrarea primirii creditului
5121 = 5191 240.000 RON
Conturi la bnci n lei Credite bancare pe termen scurt
b) nregistrarea dobnzii datorate pentru prima lun
3 luni 90 zile
Dobnda = 240.000 RON sau 15% = 9.000 RON
12 luni 360 zile
666 = 5198 9.000 RON

142
c) plata primei rate scadente i a dobnzii aferente
% = 5121 89.000 RON
Credite bancare (240.000 RON : 3 luni)
pe termen scurt 9.000 RON
5198
d) nregistrarea dobnzii datorate pentru a doua lun
2
Dobnda = 160.000 RON 15% = 4.000 RON
12
666 = 5198 4.000 RON
e) plata ratei scadente i a dobnzii
% = 5121 84.000 RON
Credite bancare
pe termen scurt
5198 4.000 RON
f) nregistrarea dobnzii datorate pentru ultima lun
1
Dobnda = 80.000 RON 15% = 1.000 RON
12
666 = 5198 1.000 RON
g) plata ratei scadente i a dobnzii aferente
% = 5121 81.000 RON
Credite bancare
pe termen scurt
5198 1.000 RON
Exemplul 2: O societate comercial contracteaz un mprumut bancar n
sum de 10.000 USD, n vederea efecturii a dou pli ctre furnizori externi n
valoare de 8.000 USD respectiv 2.000 USD. mprumutul este rambursabil n dou
luni. Dobnda este de 12% pe an.
Se cunosc urmtoarele:
cursul de schimb din ziua alimentrii contului societii comerciale cu
creditul contractat: 3,01 RON/USD;
143
cursul de schimb din ziua efecturii plii sumei de 8.000 USD ctre
primul furnizor extern: 3,02 RON/USD (la data facturrii, cursul de schimb era de
3,022 RON/USD);
cursul de schimb din ziua efecturii plii sumei de 2.000 USD ctre cel
de-al doilea furnizor extern: 3,01 RON/USD, (la data facturrii 3,008 RON/USD).
Ratele scadente i dobnzile aferente potrivit contractului de mprumut sunt:
USD
Luna Rata scadent Dobnda datorat
1 5.000 200
2 5.000 50
TOTAL 10.000 250
Cursul de schimb din zilele rambursrii ratelor scadente i a plii dobnzilor
datorate este de 3,0200 RON/USD, respectiv 3,0050 RON/USD
a) nregistrarea mprumutului bancar
5124 = 5191 30.100 RON
Conturi la bnci Credite bancare (10.000 USD x 3,0100 RON/USD)
n devize pe termen scurt
b) efectuarea plii de 8.000 USD ctre furnizorul extern
401 = % 24.176 RON
Conturi la bnci n devize (8.000 USD x 3,0200 RON/USD)
765 16 RON
Venituri din diferene [(8.000 USD x (3,0220 3,0200)]
de curs valutar
c) efectuarea plii de 2.000 USD ctre furnizorul extern
% = 5124 6.024 RON
401 Conturi la bnci n devize 6.020 RON
Furnizori (2.000 USD x 3.0100 RON/USD)
665 4 RON
Cheltuieli privind [2.000 USD x (3,0100 3,0080)]
diferena de curs valutar
d) nregistrarea dobnzii aferente primei luni i concomitent plata acesteia i a
primei rate scadente
666 = 5198 604 RON
Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi aferente creditelor (200 USD x
bancare pe termen scurt 3,0200 RON/USD)
% 5124 15.754 RON

5198 Conturi la bnci n devize 604 RON
Dobnzi aferente creditelor 15.100 RON
5191 (5.000 USD x 3,0200 RON /USD)
Credite bancare pe termen
scurt
665 500.000
Cheltuieli privind diferene [5.000 USD x (3,0200 3,0100)]
de curs valutar
144
e) nregistrarea dobnzii aferente celei de a doua luni i concomitent plata
acesteia i a ratei scadente
666 = 5198 150,25 RON
Cheltuieli privind Dobnzi aferente creditelor (50 USD x 3,0050)
dobnzile bancare pe termen scurt
15.200,25 RON % = % 15.200,25 RON

150,25 RON 5198 5124 15.175,20 RON
Dobnzi aferente Conturi la bnci
creditelor bancare n devize
pe termen scurt
15.050 RON 5191 765 25 RON
Credite bancare Venituri din diferene
pe termen scurt de curs valutar
VI.3. Contabilitatea operaiunilor prin casieria societii comerciale
Pentru efectuarea operaiunilor curente de ncasri i pli n casieria unei

societi comerciale se reine o anumit sum de bani n numerar, numit sold de
cas. Suma maxim ce poate fi deinut n casierie este reglementat. Dac se
constat existena unei sume mai mari, atunci societatea este obligat s depun
surplusul de numerar n contul de la banc.
Pentru evidena existentului i micrii numerarului, ca urmare a operaiunilor
de ncasri i pli se folosesc urmtoarele documente: cecul de numerar, chitana, foaia
de vrsmnt-chitana, listele de avans chenzinal, statele de salarii etc.
Cecul de numerar se folosete pentru ridicarea numerarului din contul de la
banc. Chitana se utilizeaz pentru diferite ncasri n numerar efectuate prin
casierie, iar foaia de vrsmnt-chitan pentru depunerea de bani din casierie n
conturi la bnci.
Sistemul evidenei operative cuprinde Registrul de cas, n cadrul cruia
sunt evideniate existentul i micarea numerarului din casieria societii. Dac
societatea efectueaz operaii de ncasri i pli n devize, se ntocmete cte un
Registru de cas n devize, pentru fiecare fel de moned strin n parte, cu duble
coloane pentru evidenierea operaiunilor respective att n devize, dar i n lei.
Evidena contabil a operaiunilor de ncasri i pli n numerar se ine cu
ajutorul contului 531 Casa. Acest cont cuprinde dou conturi sintetice de gradul
II, i anume 5311 Casa n lei i 5314 Casa n valut; acestea au funcii contabile
de activ. Se debiteaz cu ridicrile de numerar din conturile deinute de banc i cu
ncasrile efectuate n numerar de la tere persoane; se crediteaz cu depunerile de
numerar n contul bancar i cu plile efectuate, n numerar.
Evidena contabil a altor valori deinute n casieria unei societi se ine cu
ajutorul contului de activ 532 Alte valori. Acest cont ine evidena timbrelor fiscale
i potale, a biletelor de tratament i odihn, a tichetelor i biletelor de cltorie etc.
Se debiteaz cu valoarea acestora n momentul achiziionrii, creditndu-se o dat cu
darea n consum.
145
Exemplul 1: O societate comercial efectueaz prin casieria societii urm-
toarele operaiuni:
a) plat n favoarea unui creditor; n sum de 1.000 RON
b) ncasarea unui aport n numerar n sum de 7.000 RON
c) plata unui furnizor n sum de 170 RON
d) depunerea n banc a sumei de 10.000 RON
e) plata avansurilor acordate angajailor n sum de 25.000 RON
f) ncasri din vnzarea mrfurilor 10.000 RON
g) acordarea unui avans de trezorerie n sum de 1.000 RON
h) ridicarea unei sume n numerar din contul bancar, n valoare de 17.000 RON
Operaiile menionate la punctele a, c, d, e i g sunt aferente ieirilor de
numerar i, n consecin, contul Casa n lei se va credita:
a)
462 = 5311 1.000 RON
Creditori diveri Casa n lei
c)
401 = 5311 170 RON
Furnizori Casa n lei
d)
581 = 5311 10.000 RON
i
5121 = 581 10.000 RON
e)
425 = 5311 25.000 RON
Avansuri acordate Casa n lei
personalului
g)
581 = 5311 1.000 RON
i
542 = 581 1.000 RON
Operaiile menionate la punctele b, f i h sunt aferente intrrilor de numerar
i, n consecin, contul Casa n lei se va debita:
b)
5311 = 456 17.000 RON
Casa n lei Decontri cu asociaii
privind capitalul
f)
5311 = 707 10.000 RON
Casa n lei Venituri din vnzarea
mrfurilor
146
h)
581 = 5121 17.000 RON
i
5311 = 581 17.000 RON
Exemplul 2: O societate comercial ridic de la banc suma de 500 USD, care
se acord ca avans de trezorerie, urmare a unei ieiri n strintate. Cursul valutar n
ziua ridicrii este de 3,02 RON/USD. La ntoarcerea din strintate se justific
avansul acordat n proporie de 90% (cheltuieli de transport, cazare), diferena fiind
depus n casierie. Cursul de schimb aferent zilei n care se depune decontul i se
realizeaz depunerea n casierie 3,01 RON/USD.
a) ridicarea valutei de la banc
581 = 5124 1.510 RON
Viramente interne Conturi la bnci n valut (500 USD x
3,02 RON/USD)
i
5314 = 581 1.510 RON
Casa n valut Viramente interne
b) acordarea avansului de trezorerie
581 = 5314 1.510 RON
Viramente interne Casa n valut
i
542 = 581 1.510 RON
c) justificarea avansului de trezorerie acordat
nregistrarea cheltuielilor efectuate (500 USD x 90% = 450 USD)
625 = 542 13.59 RON
Cheltuieli cu deplasri, Avansuri de
detari i transferri trezorerie
nregistrarea depunerii de valut n casieria societii
% = 542 1.510 RON
5314 Avansuri de trezorerie (50 USD x
3,02 RON/USD
Casa n valut 1.505 RON
(50 USD x
3,01 RON/USD)
665 0,5 RON
Cheltuieli privind [50 USD x
diferenele de curs valutar (3,02 RON/USD 3,01 RON/USD)]
Exemplul 3: O societate comercial achiziioneaz timbre fiscale n valoare
de 1.000 RON, bilete de tratament i odihn n valoare de 20.000 RON i bilete de
cltorie n sum de 2.000 RON. Ulterior, se dau n consum timbre potale n
valoare de 200 RON i bilete de cltorie 700 RON.
147
a) achiziionarea timbrelor fiscale, biletelor de tratament i odihn i a biletelor
de cltorie
% = 5311 23.000 RON
5321 Casa n lei 1.000 RON
Timbre fiscale i potale
5322 20.000 RON
Bilete de tratament i odihn
5323 2.000 RON
Tichete i bilete de cltorie
b) darea n consum
628 = 5321 200 RON
Alte cheltuieli cu serviciile Timbre fiscale
executate de teri i potale
i
625 = 5323 700 RON
Cheltuieli de deplasri, Tichete i bilete
detari i transferri de cltorie
VI.4. Contabilitatea acreditivelor i viramentelor bancare
Acreditivul reprezint disponibilitile bneti ale unei societi, evideniate

separat ntr-un cont bancar, aflate la dispoziia unui furnizor, disponibiliti destinate
efecturii de pli ctre acestea, o dat cu ndeplinirea condiiilor aferente acreditivului.
Evidena contabil a acreditivelor se ine cu ajutorul contului 541 Acreditive,
cont structurat n dou conturi analitice de gradul II, i anume:
5411 Acreditive n lei;
5412 Acreditive n valut.
Aceste conturi sunt utilizate pentru evidenierea acreditivelor n lei i n valut,
deschise la bnci pentru efectuarea de pli n favoarea furnizorilor interni i externi,
precum i pentru evidenierea micrii acestora ca rezultat al plilor efectuate sau a
ncetrii valabilitii acreditivelor. Debitul acestor conturi reflect sumele depuse de
banc la dispoziia terilor; n cazul acreditivelor n valut i diferenele de curs
valutar favorabile aferente existentului din conturile de acreditive. Creditul acestor
conturi reflect sumele pltite furnizorilor interni sau externi, sumele virate n
conturile de disponibiliti, ca urmare a ncetrii valabilitii acreditivelor; n cazul
acreditivelor n valut i diferenele de curs nefavorabile aferente existentului din
conturile de acreditive.
Prile implicate n cazul unui acreditiv sunt urmtoarele:
a) ordonatorul (cumprtorul);
b) banca emitent (banca cumprtorului);
c) furnizorul (beneficiarul acreditivului);
d) banca furnizorului.
Exemplul 1: O societate comercial deschide un acreditiv n sum de 200.000 RON,
n favoarea unui furnizor, pentru o livrare de materiale. Valabilitatea acreditivului
de 30 de zile. Furnizorul efectueaz n intervalul de 30 de zile livrri de materiale
n valoare de 177.000 RON. Dup scurgerea celor 30 de zile, acreditivul i pierde
valabilitatea pentru diferena rmas.
148
a) constituirea acreditivului:
581 = 5121 200.000 RON
i
5411 = 581 200.000 RON
b) efectuarea plii aferente livrrii de mrfuri efectuate
401 = 5411 177.000 RON
Furnizori Acreditive n lei
c) ncetarea valabilitii acreditivului
581 = 5411 23.000 RON
Viramente interne Acreditive n lei
i
5121 = 581 23.000 RON
Exemplul 2: O societate comercial deschide un acreditiv n favoarea unui

partener extern, n data de 15.12.N, n valoare de 5.500 USD. Cursul de schimb la
data deschiderii acreditivului 2,90 RON/USD. Valabilitatea acreditivului, 30 de
zile. n data de 28.12.N se efectueaz o plat n valoare de 2.500 USD (cursul de
schimb 2,90 RON/USD), iar n data de 12.01.N+1 o plat n valoare de 3.000 USD
(cursul de schimb 3,00 RON/USD). La data ncheierii exerciiului financiar N
cursul de schimb a fost de 2,97 RON/USD.
a) deschiderea acreditivului
581 = 5124 15.950 RON
Viramente interne Conturi la bnci n valut (5.500 USD x
2,90 RON/USD)
i
5412 = 581 15.950 RON
Acreditive n valut Viramente interne
b) efectuarea primei pli
401 = 5412 7.250 RON
c) nregistrarea diferenei de curs favorabile la finele exerciiului financiar
5412 = 765 210 RON
d) efectuarea celei de a doua pli
nregistrarea diferenei favorabile de curs valutar
5412 = 765 90 RON
149
efectuarea plii
401 = 5412 9.000 RON
Viramentele interne sunt evideniate cu ajutorul contului 581 Viramente
interne. Acest cont de activ este folosit pentru evidenierea sumelor virate dintr-un
cont de trezorerie n altul. Acest cont nu prezint sold.
Exemplu: O societate comercial depune la banc suma de 50.000 RON,
sum care este utilizat n vederea deschiderii unui acreditiv n favoarea unui
furnizor intern. Totodat, societatea acord unui salariat un avans spre decontare n
valoare de 5.000 RON, pentru achiziionarea unor materiale dintr-o alt localitate.
La ntoarcere se realizeaz justificarea avansului primit, ntocmindu-se decontul de
cheltuieli, care cuprinde:
bilete de transport 300 RON
cazare 400 RON
diurn 100 RON
materiale achiziionate 4.000 RON
a) depunerea numerarului la banc
581 = 5311 50.000 RON
i
5121 = 581 50.000 RON
Conturi la banc n lei Viramente interne
b) constituirea acreditivului
581 = 5121 50.000 RON
i
5411 = 581 50.000 RON
c) acordarea avansului spre decontare
581 = 5311 5.000 RON
i
542 581 5.000 RON
d) justificarea avansului
% = 542 4.800 RON
625 Avansuri de trezorerie 800 RON
Cheltuieli cu deplasri,
detari, transferri
302 4.000 RON
Materiale consumabile
i
581 542 200 RON
Viramente interne Avansuri de trezorerie
5311 581 200 RON
150
VII. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR
I VENITURILOR
Procesul de producie i desfacere a bunurilor materiale, de executare de

lucrri i prestri servicii presupune utilizarea factorilor de producie i, implicit,
consumarea acestora. Consumul i plile privind factorii de producie efectuate la
nivelul unei societi reprezint cheltuielile acesteia.
Cheltuielile includ:
- cheltuielile care apar n procesul desfurrii activitii curente a societii, i
anume costul vnzrilor, salariile i amortizarea, ele regsindu-se sub forma ieirilor
sau scderii valorii actuale (numerar, stocuri, terenuri, mijloace fixe);
- pierderile care reprezint diminuri ale beneficiilor economice (n aceast
categorie se includ pierderile rezultate din dezastre, cum ar fi: inundaiile, incendiile
etc., precum i pierderile rezultate din ieirea activelor pe termen lung);
- pierderile nerealizate care includ pierderile rezultate din creterea unor
mprumuturi contractate de societate n valut.
Evidena cheltuielilor se organizeaz pe feluri de cheltuieli, dup natura lor i
se grupeaz dup destinaia pe care o au n societate n cheltuieli de exploatare,
cheltuieli financiare, cheltuieli extraordinare, cheltuieli cu amortizrile, provizioanele
i ajustarea la inflaie i cheltuielile cu impozitul pe profit i alte impozite.
Evidena contabil a cheltuielilor se ine cu ajutorul conturilor din clasa
6 Conturi de cheltuieli, clas care conine urmtoarele costuri sintetice de gradele
I i II.
CLASA 6 CONTURI DE CHELTUIELI

60. Cheltuieli privind stocurile
601. Cheltuieli cu materiile prime
602. Cheltuieli cu materialele consumabile
6021. Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022. Cheltuieli privind combustibilul
6023. Cheltuieli privind materialele pentru ambalat
6024. Cheltuieli privind piesele de schimb
6025. Cheltuieli privind seminele i materialele de plantat
6028. Cheltuieli privind alte materiale consumabile
603. Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar
604. Cheltuieli privind materialele nestocate
605. Cheltuieli privind energia i apa
606. Cheltuieli privind animalele i psrile
607. Cheltuieli privind mrfurile
608. Cheltuieli privind ambalajele
151
61. Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri
611. Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile
612. Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile
613. Cheltuieli cu primele de asigurare
614. Cheltuieli cu studiile i cercetrile
62. Cheltuieli cu alte servicii executate de teri
621. Cheltuieli cu colaboratorii
622. Cheltuieli privind comisioanele i onorariile
623. Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate
624. Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal
625. Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri
626. Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii
627. Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate
628. Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri
64. Cheltuieli cu personalul
641. Cheltuieli cu salariile personalului
642. Cheltuieli cu tichetele de mas acordate salariailor
645. Cheltuieli privind asigurrile i protecia social
6451. Contribuia unitii la asigurrile sociale
6452. Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj
6453. Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate
6458. Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social
654. Pierderi din creane i debitori diveri
6581. Despgubiri, amenzi i penaliti
6582. Donaii i subvenii acordate
6583. Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital
66. Cheltuieli financiare
663. Pierderi din creane legate de participaii
664. Cheltuieli privind investiiile financiare cedate
6641. Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate
6642. Pierderi din investiiile pe termen scurt cedate
665. Cheltuieli din diferene de curs valutar
666. Cheltuieli privind dobnzile
667. Cheltuieli privind sconturile acordate
668. Alte cheltuieli financiare
67. Cheltuieli extraordinare
671. Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare
152
68. Cheltuieli cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere sau
pierdere de valoare
681. Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru
depreciere
6811. Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor
6812. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele
6813. Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imo-
bilizrilor
6814. Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea acti-
velor circulante
686. Cheltuieli financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierdere de valoare
imobilizrilor financiare
6868. Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a
obligaiunilor
69. Cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite
691. Cheltuieli cu impozitul pe profit
698. Cheltuieli cu impozitul pe venit i cu alte impozite care nu apar n elementele
de mai sus16
Toate conturile de cheltuieli sunt conturi de procese economice, au funcie

contabil de activ, se debiteaz n momentul efecturii consumurilor sau al plilor,
i se crediteaz pe parcursul perioadei, cu sumele alocate rezultatului exerciiului.
Orice activitate, desfurat de ctre agenii economici necesit, n mod
obiectiv, anumite consumuri de munc vie i materializat, care poart denumirea
general de cheltuieli i reprezint sumele sau valorile pltite pentru: consumurile,
lucrrile executate i serviciile prestate de care beneficiaz unitatea patrimonial,
cheltuieli cu personalul, executarea unor obligaii legale sau contractuale i chel-
tuieli extraordinare.
Organizarea contabilitii cheltuielilor are la baz concepia dualist specific
rilor cu economie de pia dezvoltat i anume:
Contabilitatea financiar, care cuprinde n obiectul su evaluarea i nre-
gistrarea cheltuielilor grupate n funcie de natura activitilor (exploatare, financiar,
extraordinar) i de natura resurselor utilizate (cheltuieli cu materii prime, materiale,
de personal, servicii primite, amortizri, etc.)
Contabilitatea de gestiune, care cuprinde n obiectul su contabilizarea
cheltuielilor grupate n funcie de destinaia i funcia lor pe feluri de produse,
lucrri i servicii.
La organizarea contabilitii financiare a cheltuielilor se ine seama de unele
din principiile de organizare a contabilitii, astfel:
Potrivit principiului independenei exerciiului toate operaiile care determin
cheltuielile sunt nregistrate n contabilitate n momentul producerii lor fr a se ine
seama de data plilor lor. Reflectarea cheltuielilor n faza de angajare i consum face
din contabilitatea financiar o contabilitate de angajamente.
153
Principiul prudenei impune nregistrarea cheltuielilor cu amortizrile i
ajustrile indiferent de existena unor rezultate diferite.
Cheltuielile reflectate n contabilitatea financiar pot fi grupate n funcie de
momentul angajrii lor astfel:
a) Cheltuieli constatate n momentul plii lor care se nregistreaz n
coresponden cu conturile de trezorerie;
b) Cheltuieli angajate, cu plata ulterioar, motiv pentru care se nregistreaz
n coresponden cu conturile de teri;
c) Cheltuieli contabile calculate pentru a estima deprecierile definitive sau
latente, fr a angaja o plat, reprezentate de amortizri i ajustri pentru depreciere.
Cheltuielile ce fac obiectul contabilitii financiare se grupeaz, de asemenea,
pe feluri de cheltuieli, dup natura lor, astfel:
a) Cheltuieli de exploatare se refer la complexitatea activitilor economice
pe care ntreprinderea le poate desfura, fiind sistematizate n cinci categorii:
Cheltuieli privind consumurile de materii prime, materiale auxiliare,
combustibil, ambalaje, piese de schimb, seminele i materialele de plantat, furajele
i alte materiale consumabile, costul de achiziie al obiectelor de inventar
consumate sau uzura acestora, costul de achiziie al materialelor nestocate, trecute
direct asupra cheltuielilor, costul de achiziie al energiei i apei consumate, costul
de achiziie al animalelor i psrilor i costul mrfurilor vndute;
Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri: ntreinere i reparaii,
redevene, locaii de gestiune i chirii, studii i cercetri inclusiv sumele pltite pentru
contractele de cercetare, cheltuieli cu alte servicii executate de teri colaboratori,
comisioane, onorarii, cheltuieli de protocol, reclam, publicitate, transportul de
bunuri i personal, deplasri, detari i transferuri, pot i taxe de telecomunicaii,
servicii bancare i altele);
Cheltuieli cu impozitele, taxele i vrsmintele asimilate, suportate de uni-
tatea patrimonial ca: impozitul pe cldiri, alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
(taxa pentru folosirea terenurilor, taxa asupra mijloacelor de transport i altele);
Cheltuieli cu personalul ca: salariile i alte drepturi de personal, asigurrile
i protecia social, contribuia unitii la asigurrile sociale i pentru ajutorul de
omaj, cheltuielile cu pregtirea i perfecionarea profesional i alte cheltuieli cu
personalul suportate de unitatea patrimonial;
Alte cheltuieli de exploatare, cum ar fi pierderile din creane i alte chel-
tuieli de exploatare;
Operaii de gestiune (despgubiri, amenzi, penaliti i lipsuri de inventar,
donaii i subvenii acordate, inclusiv prelevrile i donaiile fcute n scopuri
umanitare precum i pentru sprijinirea activitilor sociale, culturale i sportive,
pierderi din debitori diveri);
Operaii de capital (valoarea contabil a imobilizrilor cedate i alte chel-
tuieli de exploatare).
b) Cheltuieli financiare, care cuprind:
Pierderi din creane legate de participani;
Pierderile din vnzarea titlurilor de plasament;
Diferenele nefavorabile de curs valutar, din operaiile curente i disponi-
bilitile n devize;
Dobnzile curente aferente mprumuturilor primite i altor datorii privind
exerciiul n curs;
Sconturile acordate clienilor;
Alte cheltuieli financiare (pierderi din creane de natur financiar i altele).
154
c) Cheltuieli extraordinare, reprezentnd acele cheltuieli care nu sunt legate
de activitatea normal, curent a unitii patrimoniale i se refer la:
Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare.
d) Cheltuieli cu amortizrile i ajustrile privind pierderile de valoare sunt
grupate n funcie de natura lor, n sensul activitii care le ocazioneaz (exploatare,
financiare).
Cheltuieli cu amortizarea cuprind amortizarea imobilizrilor corporale i
necorporale;
Cheltuielile cu ajustrile privind pierderile de valoare sunt formate din:
Provizioane
Ajustri privind deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor;
Ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie;
Ajustri pentru deprecierea creanelor i ajustri pentru deprecierea sau
pierderea de valoare a costurilor de trezorerie
Amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor;
e) Cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite, ce se datoreaz trimestrial
statului cu definitivarea la sfritul exerciiului.
De menionat c n raportrile fiscale cheltuielile cu amortizrile i provi-
zioanele se regrupeaz n funcie de natura lor i se include, dup caz, n cheltuieli
de exploatare, cheltuieli financiare sau cheltuieli extraordinare.
n afara gruprii oficiale, se pot efectua i alte clasificri ale cheltuielilor,
dup diverse criterii i care stau la baza determinrii anumitor indicatori analizei
economice, determinrii unor obligaii fiscale etc.:
a) Astfel, dac avem n vedere rolul cheltuielilor n determinarea indicatorilor
economici cu caracter global, cheltuielile se grupeaz n urmtoarele categorii:
Cheltuieli care alctuiesc costul global al produciei; cheltuieli de exploatare
(cu excepia cheltuielilor de protocol, reclama i publicitate); cheltuieli financiare (la
ntreprinderile cu ciclul lung de fabricaie); cheltuieli de exploatare privind amorti-
zrile i provizioanele;
Cheltuieli care se suport din rezultatul financiar brut, neimpozitat: cheltuieli
de protocol, reclam i publicitate; cheltuieli extraordinare privind amortizrile i
provizioanele;
Cheltuieli care se suport din rezultatul financiar impozabil: impozitul pe profit.
b) Dac avem n vedere rolul cheltuielilor n analiza activitii pe genuri de
activiti, cheltuielile dup natura lor pot fi reclasate (pe baza documentelor primare)
pe funcii ale ntreprinderii, n:
Cheltuieli de aprovizionare;
Cheltuieli de fabricaie;
Cheltuieli de distribuie (desfacere);
Cheltuieli administrative;
Cheltuieli financiare.
c) n raport de rolul lor n analiza rentabilitii produselor obiectiv al
contabilitii de gestiune cheltuielile se pot grupa, innd seama de dependena pe
care o au cu volumul produciei sau al vnzrilor, n:
cheltuieli variabile sau operaionale;
cheltuieli fixe sau de structur;
Privite prin prisma contabilitii de gestiune, cheltuielile se pot grupa i n:
cheltuieli directe;
cheltuieli indirecte, grupare care servete la calculul costurilor pe produse.
155
d) Un alt criteriu deosebit de important pentru asigurarea unei gestiuni corecte,
l constituie clasificarea cheltuielilor n raport de utilitatea lor n asigurarea unui venit
n perioada n care sunt efectuate.
Din acest punct de vedere se poate face urmtoarea grupare:
Cheltuieli curente, adic, cheltuieli aferente perioadei de exerciiu, efectuate
n scopul obinerii unui venit imediat (cheltuieli de producie, cheltuieli de vnzare,
cheltuieli de administrare);
Cheltuieli pltite n avans, adic, cheltuieli al cror efect se repartizeaz pe
mai multe exerciii i care vor fi utile pentru obinerea de venituri n cursul
exerciiilor urmtoare.
Acest criteriu, aplicat n contabilitatea financiar, este deosebit de util deoarece
el rspunde principiului atarii cheltuielilor la veniturile crora se asociaz.
Operaiile economice corespunztoare cheltuielilor se oglindesc n conta-
bilitate pe baz de documente justificative i centralizatoare n care sunt nscrise,
dintre care se amintesc cele utilizate n mod curent n activitatea practic:
Factura pentru achiziionarea de valori materiale nestocabile, pentru tariful de
transport privind bunurile i personalul, pentru servicii prestate de teri .a.
Chitana pentru diverse aprovizionri din comerul en-detail.
Bonul fiscal cod PETROM, care oglindete aprovizionrile (consumurile) de
carburani i lubrifiai.
Avizul de nsoire, atunci cnd bunurile aprovizionate nu sunt facturate.
Extrasul de cont, n situaia unor pli direct din conturile deschise la bnci,
cum sunt comisioanele reinute de unitile bancare.
Ordin de deplasare (delegaie) pentru diurna aferent deplasrilor n interesul
ntreprinderii.
Listele i procesul verbal de inventariere, care reflect lipsurile n gestiune
imputabile sau neimputabile privind activele circulante.
Documente specifice pentru anumite categorii de cheltuieli, cum sunt cele
care privesc consumul de energie electric, serviciile potale, telefon, telegraf,
transportul de mrfuri pe calea ferat .a.
Centralizatorul bonurilor de consum pentru nregistrarea n contabilitate i
bonul de consum pentru eliberarea din magazie a materiilor prime i materialelor
destinate consumului.
Centralizatorul statelor de salarii pentru cheltuielile privind salariile, asi-
gurrile sociale i protecia social .a.
Tipuri de nregistrri contabile:
a) nregistrarea consumului de stocuri
60 = 3
Cheltuieli privind stocurile Conturi de stocuri i producie
n curs de execuie
b) nregistrarea cheltuielilor cu lucrrile i serviciile executate de teri
61 = %
Cheltuieli cu lucrrile i 40
serviciile executate de teri Furnizori i conturi asimilate
51
Conturi la bnci
53
Casa
156
c) nregistrarea cheltuielilor cu alte servicii executate de teri
62 = %
Cheltuieli cu alte servicii 40
executate de teri Furnizori i conturi asimilate
51
Conturi la bnci
53
Casa
d) nregistrarea cheltuielilor cu alte impozite, taxe i vrsmnt asimilate
635 = %
Cheltuieli cu alte impozite, 446
taxe i vrsmnt asimilate Alte impozite, taxe i vrsminte
asimilate
447
Fonduri speciale, taxe
e) nregistrarea cheltuielilor cu personalul
641 = 421
Cheltuieli cu salariile personalului Personal-salarii datorate
645 = 43
Cheltuieli privind asigurrile Asigurri sociale, protecia
i protecia social social i conturi asimilate
f) nregistrarea altor cheltuieli de exploatare
65 = %
Alte cheltuieli de exploatare 4118
Clieni inceri sau n litigiu
461
Debitori diveri
3
n curs de execuie
2
Conturi de imobilizri
512
531
Casa
503
Aciuni proprii
505
Obligaiuni emise i rscumprate
157
g) nregistrarea cheltuielilor financiare
66 = %
Cheltuieli financiare 26
Imobilizri financiare
50
Investiii financiare
pe termen scurt
512
531
Casa
168
Dobnzi aferente mprumuturilor
i datoriilor asimilate
4528
Dobnzi privind decontrile
4558
Asociai dobnzi
la conturi curente
5198
4111
Clieni
461
Debitori diveri
h) nregistrarea cheltuielilor privind calamitile i alte evenimente extraor-

dinare
671 = %
Cheltuieli privind calamitile i alte 2
evenimente extraordinare Conturi de imobilizri
3
n curs de execuie
512
531
Casa
158
i) nregistrarea cheltuielilor cu amortizrile, provizioanele i ajustarea la inflaie
68 = %
provizioanele i ajustrile pentru Amortizri privind
deprecierea sau pierderea de valoare imobilizrile
29
a imobilizrilor
15
Provizioane
39
n curs de execuie
49
Ajustri pentru
59
a conturilor de trezorerie
j) nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit
691 = 441
Cheltuieli cu impozitul pe profit Impozit pe profit
Veniturile unei societi sunt reprezentate de urmtoarele elemente:
- venituri din activitile curente;
- ctiguri din orice alte surse;
- venituri nerealizate.
n categoria veniturilor din activiti curente se includ veniturile din vnzri,
din prestarea de servicii, executarea de lucrri, precum i cele ce rezult din
utilizarea de ctre teri a activelor societii (se pot obine venituri ce mbrac
forma dobnzilor-ncasate pentru utilizarea numerarului, redevenelor-ncasate
pentru utilizarea unor active pe termen lung sau dividendelor ce decurg din titlurile
de valoare deinute la societi).
n categoria ctigurilor din orice alte surse se includ, de regul, sumele
rezultate n urma ieirii activelor imobilizate pe termen mediu/lung.
Veniturile unei societi comerciale sunt reprezentate de sumele ncasate sau
de ncasat din operaiile de exploatare, financiare sau extraordinare.
Evidena veniturilor se organizeaz pe feluri de venituri, dup natura lor, i se
grupeaz n venituri din exploatare, venituri financiare, venituri extraordinare,
venituri din provizioane i ajustarea la inflaie i venituri din impozitul pe profit
amnat.
Evidena contabil a veniturilor se ine cu ajutorul conturilor din clasa 7 Conturi
de venituri, clas care conine urmtoarele conturi sintetice de gradul I i II.
159
CLASA 7 CONTURI DE VENITURI
70. Cifra de afaceri net
701. Venituri din vnzarea produselor finite
702. Venituri din vnzarea semifabricatelor
703. Venituri din vnzarea produselor reziduale
704. Venituri din lucrri executate i servicii prestate
705. Venituri din studii i cercetri
706. Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii
707. Venituri din vnzarea mrfurilor
708. Venituri din activiti diverse
72. Venituri din producia de imobilizri
721. Venituri din producia de imobilizri necorporale
722. Venituri din producia de imobilizri corporale
7411. Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei afaceri
7412. Venituri din subvenii de exploatare pentru materii prime i materiale
consumabile
7413. Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli externe
7414. Venituri din subvenii de exploatare pentru plata personalului
7415. Venituri din subvenii de exploatare pentru asigurri i protecie social
7416. Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare
7417. Venituri din subvenii de exploatare aferente altor venituri
7418. Venituri din subvenii de exploatare pentru dobnda datorat
754. Venituri din creane reactivate i debitori diveri
7581. Venituri din despgubiri, amenzi i penaliti
7582. Venituri din donaii i subvenii primite
7583. Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital
7584. Venituri din subvenii pentru investiii
76. Venituri financiare
761. Venituri din imobilizri financiare
7611. Venituri din aciuni deinute la entitile afiliate
7613. Venituri din interese de participare
762. Venituri din investiii financiare pe termen scurt
763. Venituri din creane imobilizate
764. Venituri din investiii financiare cedate
7641. Venituri din imobilizri financiare cedate
7642. Ctiguri din investiii pe termen scurt cedate
765. Venituri din diferene de curs valutar
766. Venituri din dobnzi
767. Venituri din sconturi obinute
768. Alte venituri financiare
160
77. Venituri extraordinare
771. Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare
78. Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare
781. Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea de
exploatare
7812. Venituri din provizioane
7813. Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor
7814. Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante
7815. Venituri din fondul comercial negativ
786. Venituri financiare din ajustri pentru pierdere de valoare
7863. Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare a imobi-
lizrilor financiare
7864. Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare a activelor
circulante.
Toate conturile de venituri sunt conturi de procese economice, cu funcie
contabil de pasiv; se crediteaz cu sumele reprezentnd venituri de ncasat sau
ncasate i se debiteaz pe parcursul perioadei, n condiiile prevzute de regle-
mentri i cu repartizarea lor, la finele perioadei, la rezultatul exerciiului.
Veniturile sunt reprezentate de totalitatea operaiilor economice care afecteaz
patrimoniul ntreprinderii prin mrirea activului, operaii care se concretizeaz n
livrarea bunurilor mobile, a bunurilor imobile pentru care s-a transferat dreptul de
proprietate, n servicii prestate sau lucrri executate n condiiile n care se fac
ncasri n numerar ori dac se nregistreaz n prealabil creanele asupra clienilor,
sau prin diminuarea ajustrilor dac acestea rmn fr obiect.
Potenialul economic al societilor comerciale, consecin a potenialului
tehnic, productiv, comercial dar i managerial, este capacitatea de a crea venituri ca
unic surs de acoperire a cheltuielilor i realizarea unui profit suficient spre a
asigura dezvoltarea i a mpiedica erodarea capitalului.
n actualul sistem contabil, organizarea evidenei veniturilor i concepia
general despre venituri se schimb fundamental n ideea delimitrii eforturilor i
efectelor economico-financiare cu foarte mare claritate, asupra unei anume pe-
rioade de gestiune.
Veniturile, ca de altfel i cheltuielile, se delimiteaz dup natura lor, n sensul
naturii activitii care le genereaz, i anume: venituri de exploatare, venituri
financiare i venituri extraordinare. n cadrul fiecreia dintre aceste categorii se
face diferenierea pe feluri de venituri.
Totodat este delimitat i categoria venituri din provizioane, venituri care
prezint particularitatea c se constituie numai prin intermediul operaiilor contabile
de diminuare sau anulare a ajustrilor pentru pierderea de valori, fr angajarea unor
operaii de ncasare.
Cele patru categorii de venituri amintite se au n vedere n ceea ce privete
organizarea contabilitii, n cadrul creia sunt stabilite cinci grupe de conturi
pentru venituri de exploatare, care au structur eterogen, i cte o singur grup de
conturi pentru fiecare din cele trei categorii de venituri, astfel:
a) Venituri de exploatare, reprezentnd diversitatea activitilor economice
ce se realizeaz n cadrul ntreprinderii, se grupeaz astfel:
venituri din vnzarea de produse, mrfuri, servicii prestate i din alte
activiti care, pe de o parte, reprezint indicatorul denumit Cifra de afaceri, iar
161
pe de alt parte se constituie pe baza documentelor de livrare sau predare ctre
beneficiari. n ceea ce privete cifra de afaceri, aceasta nu include rabaturile,
remizele i alte reduceri acordate clienilor;
venituri din producia stocat, unde se ncadreaz creterea sau diminuarea,
dup caz, a costurilor de producie efective totale de la sfritul perioadei de
gestiune n comparaie cu nceputul acesteia;
venituri din producia de imobilizri corporale i necorporale ce privesc
valoarea sau costul de producie al bunurilor realizate pe cont propriu pentru
nevoile interne ale societii;
venituri din subvenii de exploatare, se refer la sumele nerambursabile ce
se primesc de la bugetul de stat, de la colectivitile publice sau de la alte uniti
patrimoniale n vederea acoperirii diferenelor de pre i a pierderilor sau pentru
anumite finanri aa cum este cazul cheltuielilor de cercetare;
alte venituri din exploatare, unde se include veniturile din creane reactivate
i alte venituri ocazionale, de tipul celor provenite din imputarea unor prejudicii
cauzate de personalul unitii sau de ctre teri.
b) Venituri financiare formate din:
venituri din participanii;
venituri din alte imobilizri financiare;
venituri din creane imobilizate;
venituri din titluri de plasament;
venituri din diferenele favorabile de curs valutar;
venituri din dobnzi;
venituri din sconturi obinute;
alte venituri financiare.
c) Venituri extraordinare nu au legtur cu activitatea normal a unitii, de
exploatare sau financiar. Cu ajutorul lor se ine evidena acelor venituri rezultate
din compensaiile primite pentru cheltuieli sau pierderi din calamiti sau alte eve-
nimente extraordinare.
d) Venituri din ajustri de valoare se constituie prin anularea sau diminuarea
sumelor nregistrate anterior drept provizioane, fiind stabilit cte o grup de venituri
pentru fiecare din categorii de activiti amintite.
Dac avem n vedere modul de utilizare a veniturilor n determinarea rezul-
tatului exerciiului (profitul sau pierdere) supus repartizrii, veniturile se pot grupa
n dou categorii:
venituri curente, formate din venituri din exploatare i venituri financiare;
venituri extraordinare, cu precizarea c veniturile din diminuarea sau anularea
provizioanelor se vor subdivide ntre cele dou categorii n raport cu caracteristica
acestora (modul de provenien).
Rezultatul exerciiului, prezint soldul final al contului de profit i pierdere,
supus repartizrii i prin urmare, compararea veniturilor cu cheltuielile efectuate consti-
tuie o etap important a activitii financiar-contabile, de caracterizare a gestiunii.
Unul dintre principiile contabilitii este principiul independenei exerciiilor,
principiu care are la baz alte dou principii, dintre care unul este principiul
recunoaterii (constatrilor) veniturilor. n doctrina i practica nord-american
el mai este recunoscut sub numele de principiul realizrii (realization principle).
n conformitate cu acest principiu, un profit trebuie s fie constatant numai n
162
momentele n care societatea realizeaz o operaie cu un ter, de schimb de bunuri
sau de servicii. Teoria, doctrina i chiar practica dovedesc c recunoaterea veni-
turilor este o operaie cu mai multe interpretri i soluii.
Principiul recunoaterii veniturilor se refer, n mod direct, la recunoaterea
veniturilor i, indirect, la msurarea acestora. Venitul este recunoscut, n general,
numai n momentul vnzrii.
Doctrina i practica rilor din Europa continental demonstreaz c recu-
noaterea veniturilor se face i n momentul produciei. Cazurile rilor anglo-saxone,
n legtur cu aceast soluie, sunt extrem de rare. n viziunea anglo-saxon mo-
mentul obiectiv pentru contabilizarea venitului este vnzarea unui bun sau prestarea
unui serviciu, iar naintea acestui moment, societatea nu este asigurat, n privina
vnzrii produsului su, deci ea nu poate msura cu certitudine preul de vnzare pe
care l va obine i nu poate s cunoasc totalitatea costurilor legate de fabricarea i
vnzarea bunurilor sau de prestarea serviciilor.
Se poate spune c recunoaterea unui venit se face cnd sunt ndeplinite dou
condiii:
fabricarea s fi fost ncheiat;
msurarea i ncasarea contravalorii venitului s fi fost sigure.
Cele dou condiii sunt satisfcute, n general, n cazul unei vnzri efectuate
la un ter independent. Orice alt metod de constatare a veniturilor dect cea
datat n momentul vnzrii reprezint teorii i practici mai mult sau mai puin
prudente, dup cum momentul recunoaterii se plaseaz n aval sau n amonte de
vnzarea bunurilor sau prestarea serviciilor.
Operaiile economice care privesc veniturile se nregistreaz n contabilitate
pe baza unor documente justificative i centralizatoare specifice n care sunt
consemnate, dintre care se amintesc cele utilizate n mod curent:
Factura pentru toate operaiile privind livrarea de bunuri sau prestarea de
servicii, cu decontare, de regul, ulterioar;
Factura extern INVOICE, n cazul operaiilor de export, document ce se
ataeaz la factura fiscal;
Monetarul utilizat de toate unitile comerciale cu amnuntul;
Bonul fiscal cod PETROM, n cazul vnzrii cu amnuntul a produselor
petroliere;
Avizul de nsoire pentru situaiile legale cnd factura aferent bunurilor
livrate se ntocmete ulterior, n cazul trimiterii de valori materiale pentru prelu-
crarea la teri .a.;
Extrasul de cont, n cazul ncasrii unor venituri direct n conturile deschise
la bnci, cum este cazul dobnzii cuvenite pentru disponibilul din cont .a.;
Inventarul i procesul verbal de inventariere pentru plusurile n gestiune, n
special la activele circulante materiale i bneti;
Documente specifice (exemplu: facturi adecvate) pentru anumite categorii
de venituri, cum sunt cele care privesc livrrile de energie electric, cele de prestri
servicii de pot, telefon, telegraf .a.;
Bonul de predare, transfer, restituire, servete, printre altele, pentru predarea
la magazie a produselor finite sau a semifabricatelor etc.
Potrivit principiului independenei exerciiilor, operaiile care determin
venituri sunt nregistrate n momentul generrii lor. Astfel prezentate, veniturile
sunt nregistrate n momentul obinerii i realizrii lor.
163
Dup perioada la care se refer, veniturile se grupeaz n:
- venituri curente: sunt reprezentate de veniturile perioadei curente, indiferent
de momentul obinerii lor;
- venituri realizate n avans: sunt reprezentate de acele venituri ce se concre-
tizeaz n perioada curent, dar care sunt aferente exerciiului financiar urmtor;
- venituri de realizat: sunt reprezentate de veniturile ce privesc perioada
curent i se concretizeaz n exerciiul financiar urmtor.
Potrivit standardelor internaionale de contabilitate, veniturile trebuie evaluate
la valoarea just a mijloacelor de plat primite sau de primit; prin valoarea just se
nelege acea sum la care un activ poate fi tranzacionat sau o datorie poate fi
decontat, de bunvoie, ntre pri aflate n cunotin de cauz, n cadrul unei
tranzacii ce se caracterizeaz prin determinarea obiectiv a preului.
Veniturile din vnzarea bunurilor, din prestri de servicii, executri de
lucrri, din dobnzi, redevene i dividende trebuie recunoscute. Recunoaterea se
realizeaz dac sunt ndeplinite condiiile:
a) n cazul vnzrii de bunuri, prestri de servicii i executri de lucrri:
- mrimea veniturilor poate fi evaluat n mod rezonabil;
- costurile tranzaciei (n cazul vnzrii de bunuri), costurile aprute pe parcursul
contractelor de prestri servicii, executrii de lucrri i costurile de finalizare a acestora
sunt evaluate n mod rezonabil;
- este probabil ca beneficiile economice viitoare asociate tranzaciei s fie
generate ctre societate;
- societatea nu mai gestioneaz bunurile vndute, ea transfernd cumprto-
rului riscurile i avantajele semnificative ce rezult din proprietatea asupra acestora.
b) n cazul veniturilor din dobnzi, redevene i chirii recunoaterea se reali-
zeaz numai dac suma veniturilor poate fi determinat n mod rezonabil, iar
beneficiile economice asociate tranzaciei vor intra n societate:
- dobnzile, pe baza randamentului efectiv al activului sunt recunoscute periodic;
- redevenele, conform realitii economice a contractului sunt recunoscute pe
baza contabilitii de angajamente;
- dividendele sunt recunoscute n situaia n care s-a stabilit dreptul acionarului
de a primi plata.
Tipuri de nregistrri contabile
a) nregistrarea veniturilor din producia stocat
% = 711
34
Produse
b) nregistrarea veniturilor din producia de imobilizri
% = 72
20 Venituri din producia de imobilizri
21
23
Imobilizri n curs
164
c) nregistrarea veniturilor din subvenii de exploatare
% = 74
445 Venituri din subvenii de exploatare
Subvenii
512
d) nregistrarea de venituri aferente cifrei de afaceri
4111 = 70
e) nregistrarea veniturilor financiare
% = 76
451 Venituri financiare
Decontri n cadrul grupului
461
Debitori diveri
512
401
Furnizori
2672
Dobnda aferent sumelor
datorate de filiale
2674
Dobnda aferent mprumuturilor
2679
Dobnzi aferente altor creane
imobilizate
f) nregistrarea veniturilor din provizioane i ajustarea la inflaie
% = 78
29 Venituri din provizioane
Provizioane pentru deprecierea i ajustarea la inflaie
imobilizrilor
39
Provizioane pentru deprecierea stocurilor
i producia n curs de execuie
49
creanelor
59
conturilor de trezorerie
165
VIII. LUCRRILE CONTABILE DE NCHIDERE
A EXERCIIULUI FINANCIAR
VIII.1. Prezentarea lucrrilor de nchidere
La finele fiecrui exerciiu financiar, o societate comercial trebuie s prezinte

situaiile financiare care cuprind:
bilanul;
contul de profit i pierdere;
situaia modificrilor capitalului propriu;
situaia fluxurilor de trezorerie;
politici contabile i note explicative.
n ceea ce privete notele explicative, acestea cuprind date privind activele
imobilizate, provizioanele pentru riscuri i cheltuieli, repartizarea profitului, analiza
rezultatului din exploatare, situaia creanelor i datoriilor, situaia aciunilor i obliga-
iunilor. Acestea includ, de asemenea, informaii privind salariaii, administratorii i
directorii, precum i calculul i analiza principalilor indicatori economico-financiari.
Lucrrile de nchidere a exerciiilor financiare sunt urmtoarele:
a) stabilirea balanei de verificare, nainte de efectuarea inventarierii;
b) inventarierea patrimoniului societii;
c) contabilizarea operaiunilor de regularizare;
d) stabilirea balanei de verificare, dup efectuarea inventarierii;
e) stabilirea rezultatului exerciiului: distribuirea profitului sau finanarea pierderii;
f) redactarea situaiilor financiare anuale.
a) Stabilirea balanei de verificare nainte de efectuarea inventarierii are ca prin-
cipal scop centralizarea i controlul exactitii datelor nregistrate n conturi. Astfel,
sunt verificate corelaiile dintre conturile sintetice i analitice, dintre egalitile generate
de dubla nregistrare a operaiunilor patrimoniale n contabilitate:
- concordana dintre totalul nregistrrilor din Registrul-jurnal i totalul rula-
jelor creditoare din balan;
- concordana dintre totalul soldurilor finale debitoare i creditoare din Cartea
mare i totalul soldurilor finale debitoare i creditoare din balan.
b) Inventarierea patrimoniului societii presupune inventarierea tuturor ele-
mentelor patrimoniale i are urmtoarele scopuri:
- verificarea integritii patrimoniului societii;
- identificarea bunurilor depreciate, fr desfacere sau greu vandabile, co-
menzilor n curs abandonate sau sistate etc.;
- determinarea valorii de utilitate (de inventar) a elementelor patrimoniale.
Evaluarea elementelor patrimoniale, cu ocazia inventarierii are n vedere
urmtoarele:
- bunurile de natura imobilizrilor i stocurilor sunt evaluate la valoarea actual
(de inventar) stabilit n funcie de preurile pieei, starea bunurilor, importana
acestora pentru societate etc.;
166
- creanele i datoriile se evalueaz la valoarea lor nominal cu excepia
creanelor i datoriilor incerte care sunt evaluate la valoarea de utilitate (reprezentat
de valoarea probabil de ncasat sau de plat, dup caz) i a acelor creane i datorii
exprimate n devize ce sunt evaluate inndu-se cont de cursul de nchidere al
exerciiului financiar;
- titlurile de valoare sunt evaluate n funcie de tranzacionarea sau nu a
acestora pe piaa bursier. Astfel, titlurile cotate sunt evaluate la cotaia din ultima
zi a exerciiului financiar, iar cele necotate la valoarea probabil de negociere;
- disponibilitile n valut sunt evaluate la cursul de schimb stabilit de banca
central pentru ultima zi a exerciiului financiar;
- bunurile depreciate, fr desfacere sau greu vandabile, sunt evaluate la
valoarea actual (de inventar), n funcie de utilitatea acestora i de probabilitatea
de valorificare a lor.
Inventarierea prezint o relaie proprie de stabilire a situaiei nete a patrimo-
niului, i anume:
Situaia net a patrimoniului = Activul inventariat Datoriile inventariate
c) Contabilizarea operaiunilor de regularizare presupune punerea n practic

a principiului prudenei i a principiului independenei exerciiilor. Astfel, pe lng
contabilizarea diferenelor de inventar, se va contabiliza orice pierdere probabil i
se vor delimita n timp cheltuielile i veniturile.
Diferenele de inventar pot mbrca fie forma de plusuri de inventar, fie
forma de minusuri de inventar. n situaia n care exist riscul de confuzie ntre
anumite bunuri, bunuri la care s-au depistat plusuri i minusuri de inventar, se pot
efectua compensri, acestea realizndu-se la nivelul valorii celei mai mici.
Plusurile de inventar sunt asimilate intrrilor. Bunurile de natura stocurilor de
materii prime i materiale achiziionate constatate ca plus de inventar sunt
nregistrate prin debitarea conturilor de eviden a acestora i creditarea conturilor
de cheltuieli, conturi n care se nregistreaz, de regul, consumul lor.
% = 60
30 Cheltuieli privind stocurile
i materiale
38
Ambalaje
Plusurile de inventar constatate la stocurile obinute din producia proprie se
nregistreaz debitnd conturile de eviden a bunurilor respective i creditnd
conturile de eviden a produciei obinute.
% = 711
34
Produse
38
Ambalaje
167
Plusurile de inventar aferente imobilizrilor corporale au drept cont corespondent
contul Subvenii pentru investiii
= 134
21 Plusuri de inventar de natura imobilizrilor
Plusurile constatate la numerarul din casieria societii conduc la debitarea
contului de cas i creditarea contului de venituri corespunztor.
5311 = 7588
Cas n lei Alte venituri din exploatare
Minusurile de inventar sunt asimilate ieirilor i conduc, de regul, la
operaiuni contrare celor menionate n cazul plusurilor.
Bunurile de natura stocurilor de materii prime, materialelor i ambalajelor achizi-
ionate, constatate ca minus de inventar sunt nregistrate prin debitarea conturilor de
cheltuieli corespunztoare i creditarea conturilor de eviden a bunurilor menionate.
60 = %
Cheltuieli privind stocurile 30
i materiale
38
Ambalaje
Minusurile de inventar constatate la stocurile obinute din producie proprie
se nregistreaz debitnd contul de eviden a produciei obinute i creditnd
conturile de eviden a stocurilor respective.
711 = %
Variaia stocurilor 30
34
Produse
38
Ambalaje
Minusurile de active imobilizate presupun efectuarea urmtoarei nregistrri:
% = 20, 21, 23,
28 Conturi de eviden a
Amortizri privind imobilizrile imobilizrilor necorporale,
(pentru amortizarea nregistrat) corporale i n curs
6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte
operaiuni de capital
(pentru amortizarea nenregistrat)
n situaia n care minusurile de inventar se datoreaz vinei angajailor societii,
minusurile constatate sunt imputabile:
461 = %
Debitori diveri 758
4427
TVA colectat
168
Potrivit regulilor de evaluare a patrimoniului, pentru elementele de activ,
diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare, se
nregistreaz n contabilitate astfel:
- dac deprecierea este ireversibil pe seama amortizrii:
68 = 28
Cheltuieli cu amortizrile, provizioanele Amortizri privind imobilizrile
i ajustrile pentru deprecierea
- dac deprecierea este reversibil pe seama provizioanelor
68 = %
provizioanele i ajustrile pentru Ajustri pentru deprecierea
deprecierea sau pierderea de valoare sau pierderea de valoare
a imobilizrilor
39
n curs de execuie
49
Ajustri pentru
59
Ajustri pentru pierderea de
valoare a conturilor de trezorerie
Pentru elementele de pasiv, diferenele constatate n plus ntre valoarea de
inventar i valoarea de intrare se nregistreaz n contabilitate pe seama constituirii
de provizioane.
La finele fiecrui an, dac se constat c ajustrile pentru depreciere consti-
tuite anterior trebuie diminuate sau anulate, evidena contabil a acestor operaiuni
presupune debitarea conturilor din grupele 29, 39, 49 i 59 (dup caz) i creditarea
conturilor corespunztoare din grupa 78 Venituri din provizioane i ajustri pentru
deprecierea sau pierderea de valoare.
La finele exerciiului financiar are loc, de asemenea, regularizarea provi-
zioanelor constituite anterior sau constituirea de noi provizioane pentru finanarea
acelor cheltuieli i pierderi, a cror realizare sau plat este incert sau pentru
cheltuielile care devin exigibile n exerciiul financiar urmtor.
Astfel, se vor efectua urmtoarele nregistrri contabile:
- majorarea sau constituirea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli
6812 = 15
Cheltuieli de exploatare Provizioane
- diminuarea sau anularea provizioanelor
15 = 7812
Provizioane Venituri din provizioane
169
n cazul creanelor datoriilor i disponibilitilor bneti, exprimate n valut
evaluate la cursul de schimb din ultima zi a exerciiului financiar, pentru diferenele
constatate se efectueaz urmtoarele nregistrri contabile:
- n cazul diferenelor favorabile de curs valutar:
% = 765
4111 Venituri din diferene
Clieni de curs valutar
461
Debitori diveri
5124
5314
Casa n valut
16
mprumuturi i datorii asimilate
401
Furnizori
462
Creditori diveri etc.
- n cazul diferenelor nefavorabile de curs valutar:
665 = %
Cheltuieli din diferene de curs valutar 4111
Clieni
461
Debitori diveri
5124
5314
Casa n valut
401
Furnizori etc.
Delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor (consecin a aplicrii prin-
cipiului independenei exerciiului) a fost tratat n cadrul capitolului V.
Dup efectuarea inventarierii i contabilizarea operaiunilor de regularizare, se
impune pregtirea datelor necesare pentru determinarea rezultatului i ntocmirea
situaiilor financiare. Aceasta presupune ntocmirea unei noi balane de verificare i
verificarea egalitilor (corelaiilor) specifice.
Determinarea rezultatului exerciiului presupune urmtoarele etape:
determinarea rezultatului contabil;
determinarea rezultatului impozabil;
determinarea impozitului pe profit.
Rezultatul contabil se obine din nchiderea conturilor de cheltuieli i venituri
prin contul 121 Profit i pierdere.
a) nchiderea conturilor de cheltuieli
121 = 6
Profit i pierdere Conturi de cheltuieli
170
b) nchiderea conturilor de venituri
7 = 121
Conturi de venituri Profit i pierdere
n situaia n care contul 121 Profit i pierdere prezint sold final creditor,
rezultatul contabil mbrac forma profitului. Atunci cnd soldul este debitor,
rezultatul contabil mbrac forma de pierdere. Rezultatul contabil mai poart
denumirea de rezultat brut al exerciiului sau de rezultat nainte de impozitare.
Rezultatul fiscal se determin prin adugarea la rezultatul contabil a
cheltuielilor nedeductibile fiscal i scderea deducerilor fiscale. n situaia n care
rezultatul fiscal este pozitiv, atunci se determin impozitul pe profit.
Impozitul pe profit se determin potrivit formulei:
Impozitul pe profit = Rezultatul impozabil x cota de impozitare
Contabilizarea impozitului pe profit datorat i plata acestuia presupune
efectuarea urmtoarelor dou nregistrri contabile:
691 = 441
441 = 5121
Impozitul pe profit Conturi la bnci n lei
Distribuirea profitului net se efectueaz la societile comerciale cu capital
privat, potrivit hotrrilor luate n cadrul adunrii generale a acionarilor.
Profitul net obinut se repartizeaz, de regul, astfel:
a) constituirea rezervelor legale din profitul brut nainte de impozitare:
129 = 1061
b) constituirea altor rezerve din profitul net:
129 = %
Repartizarea profitului 1062
Rezerve pentru aciuni proprii
1063
Rezerve statutare sau contractuale
1068
Alte rezerve
c) acoperirea pierderilor nregistrate n anii anteriori
129 = 1171
Repartizarea profitului Rezultatul reportat reprezentnd
d) dividendele de pltit
129 = 457
Repartizarea profitului Dividende de plat
171
e) reportarea profitului a crui decizie de repartizare a fost amnat pentru
perioadele viitoare
121 = 1171
Profit i pierderi Rezultatul reportat reprezentnd
Dac rezultatul exerciiului este pierdere, se vor efectua urmtoarele nregistrri
contabile:
a) acoperirea pierderii suferite pe seama rezervelor i capitalului social
% = 121
1012 Profit i pierderi
106
Rezerve
b) repartizarea pierderii (atunci cnd se amn decizia de acoperire a pierderii
nregistrate)
1171 = 121
Rezultatul reportat reprezentnd Profit i pierderi
pierderi nerecuperate
VIII.2. ntocmirea situaiilor financiare
Situaiile financiare anuale trebuie s ofere o imagine fidel a poziiei

financiare, performanei, modificrile capitalului i fluxurilor de trezorerie.
Situaiile financiare au de regul periodicitate anual acoperind exerciiul
financiar i anume perioada 1 ianuarie 31 decembrie.
ntocmirea situaiilor financiare anuale are la baz respectarea urmtoarelor
reguli:
corecia oricror erori referitoare la o perioad trecut, se realizeaz numai
n bilanul curent, bilanurile deja nchise rmnnd neschimbate;
datele nscrise n situaiile financiare anuale trebuie s corespund cu
datele nscrise n contabilitate, puse de acord cu rezultatele inventarierii;
nu se realizeaz compensarea posturilor de activ cu cele de pasiv i nici a
veniturilor cu cheltuielile.
Obiectivul situaiilor financiare este acela de a prezenta fidel informaii despre
poziia financiar, performanele i modificrile poziiei financiare a ntreprinderii,
utile pentru luarea deciziilor economice. Acest deziderat se atinge dac Standardele
Internaionale de Contabilitate sunt aplicate corespunztor i sunt prezentate
informaiile suplimentare necesare. Exist situaii speciale n care prezentarea fidel
este asigurat tocmai prin neaplicarea cerinelor unor standarde, caz n care trebuie
precizate n notele explicative motivele i circumstanele derogrilor.
Termenul comunicare, utilizat de normele IASC, n special de IAS 1 Pre-
zentarea situaiilor financiare, nseamn informaiile de furnizat n conturi.
172
n cadrul situaiilor financiare anuale fiecare dintre componente trebuie s fie
identificat n mod clar, fiind necesar, n numeroase situaii, punerea n eviden a
urmtoarelor informaii:
numele ntreprinderii, sau orice alt indicaie echivalent care s permit
identificarea acesteia;
dac este vorba despre conturi individuale sau despre conturi consolidate;
n privina bilanului, data la acare a fost nlocuit, iar n cazul contului de
profit i pierdere i a tabloului fluxurilor de trezorerie, perioada acoperit de
aceste situaii;
moneda n care sunt prezentate conturile;
exprimarea n mii, milioane sau ntr-o alt unitate, dac aceast opiune a
fost adoptat.
Situaiile financiare trebuie s fie ntocmite cel puin o dat pe an. Atunci
cnd n mod excepional, data bilanului unei ntreprinderi este modificat i cnd
perioada acoperit este mai mic sau mai mare de un an, ntreprinderea trebuie s
indice n notele explicative:
motivul pentru care a fost aleas o perioad diferit de un an;
faptul c fluxurile exerciiului precedent nu sunt comparabile.
Una din situaiile care motiveaz schimbarea datei de nchidere este repre-
zentat de achiziia unei ntreprinderi care i ntocmete situaiile financiare la o
dat diferit de cea a cumprtorului.
Orice ntreprindere care aplic normele contabile internaionale trebuie s
decis, n funcie de natura activitii sale, dac este util s efectueze distincia ntre
elementele curente sau necurente ale bilanului su, att pentru activ ct i pentru
pasiv. Dac aceast distincie nu se realizeaz, activele i pasivele sunt clasificate
n funcie de lichiditatea lor.
Indiferent de prezentarea reinut, ntreprinderea menioneaz, n situaiile
sale financiare, partea sub un an i partea peste un an a activelor i pasivelor,
pentru toate rubricile susceptibile s conin elemente pe termen scurt i elemente
pe termen lung.
Activele curente ale bilanului cuprind:
elemente destinate s fie utilizate, realizate sau consumate n cadrul
ciclului normal de producie al ntreprinderii;
activele destinate s fie negociate pe diferite piee deinute ntr-o perspectiv
pe termen scurt i care trebuie s fie realizate n maximum un an;
lichiditile, dac utilizarea lor nu este supus restriciilor.
Celelalte active sunt considerate elemente necurente. Ele includ imobilizrile
corporale i necorporale, ct i activele de exploatare sau financiare pe termen lung.
Ciclul de exploatare al unei ntreprinderi este reprezentat de timpul scurs
ntre achiziia materialelor, ce intr ntr-un proces i realizarea lor sub form de
lichiditi sau de instrumente ce pot fi uor convertibile n lichiditi.
Activele legate de ciclul normal de producie se refer n special la stocuri i
creane-clieni, inclusiv la partea acestor rubrici care nu trebuie s fie realizat
dect dup un termen de un an. Titlurile de plasament sunt active curente, dac este
prevzut ca operaia de cesiune a acestora s aib loc n mai puin de un an; n caz
contrar, ele sunt considerate active necurente.
173
O datorie constituie un element curent al pasivului, atunci cnd ea trebuie s
fie rambursat fie n cadrul ciclului normal de producie al ntreprinderii fia la o
scaden mai mic de un an.
Toate celelalte datorii sunt datorii necurente.
Unele datorii curente precum datoriile comerciale, cele legate de relaiile cu
salariaii i de alte costuri din exploatare formeaz pri ale fondului de rulment
utilizat n ciclul normal de exploatare. Astfel de elemente curente, ca i n cazul
activelor, sunt clasificate n categoria curente, chiar dac pri din ele sunt
scadente peste o perioad mai mare de un an.
Dintre elementele curente de pasiv, nelegate de ciclul de producie se
evideniaz partea de termen scurt a mprumuturilor purttoare de dobnzi,
creditele bancare pe termen scurt, dividendele de pltit, impozitele asupra
beneficiilor de pltit i datoriile pe termen scurt nelegate de exploatare. Datoriile
purttoare de dobnzi i care genereaz o finanare pe termen lung a fondului de
rulment sunt elemente necurente ale pasivului pentru partea lor scadent la o dat
superioar unui an.
Datoriile pe termen scurt, nelegate de ciclul normal de exploatare, fac parte
din categoria elementelor necurente ale pasivului dac sunt ndeplinite simultan
urmtoarele condiii:
este vorba despre datorii care, n momentul contractrii lor, erau datorii pe
termen lung;
ntreprinderea intenioneaz s refinaneze aceste datorii, prin intermediul
unei datorii pe termen lung;
aceast intenie este confirmat de existena unui contract de refinanare
sau reealonare a scadenelor, ncheiat nainte ca situaiile financiare s fi fost
aprobate.
Potrivit reglementrilor n vigoare la ntocmirea bilanului contabil se vor
avea n vedere urmtoarele reglementri:
bilanul contabil cuprinde toate elementele de activ i de pasiv grupate
dup natur, destinaie i lichiditate, respectiv natur, provenien i exigibilitate;
atunci cnd un element de activ sau o datorie este n relaie cu mai mult de
un alt element bilanier, relaia cu celelalte elemente se prezint fie sub elementul
la care apare, fie n notele explicative, dac prezentarea este esenial pentru
nelegerea conturilor anuale;
aciunile proprii i aciunile deinute n filiale vor fi prezentate distinct la
posturile prevzute pentru acestea;
angajamentele sub forma garaniilor, girurilor i ipotecilor de orice fel,
atunci cnd nu ndeplinesc condiiile pentru a fi recunoscute n bilan ca active sau
datorii, se vor prezenta n mod clar n notele explicative. pentru garaniile
considerate ca fiind semnificative se impune efectuarea unor prezentri detaliate
efectundu-se totodat distincie ntre diferitele tipuri de garanii recunoscute de
legislaia romn, ct i ntre acestea i tipul de garanii pe care legislaia romn
nu le recunoate;
elementele din bilan indicate cu numere arabe pot fi acumulate ntr-un
singur element n situaiile financiare ale unei ntreprinderi dac:
valorile individuale nu sunt semnificative pentru evaluarea poziiei financiare
i a performanei ntreprinderii pentru exerciiul financiar respectiv;
174
cumularea mbuntete claritatea prezentrii (valorile individuale ale
elementelor ce se combin se prezint n notele explicative).
pentru fiecare element care se prezint n cadrul postului Active imo-
bilizate trebuie furnizate n notele explicative urmtoarele informaii:
valorile corespunztoare care privesc elementul respectiv la nceputul i
sfritul exerciiului financiar;
micrile privind acest element, ocazionate de modificarea valorii, intrrilor
i ieirilor de active n timpul exerciiului financiar i de transferurile de active.
Valorile care privesc un element la nceputul i sfritul unui exerciiu
financiar se determin avnd n vedere costul de achiziie, costul de producie,
metodele de reevaluare n conformitate cu reglementrile legale emise n acest
scop, care s in seama de inflaie, utilitatea bunului, starea acestuia, preul pieei
sau metodele de evaluare destinate s in seama de inflaie, dup caz.
Pentru fiecare element de activ imobilizat se prezint: valoarea amortizrii
cumulate i a provizioanelor pentru depreciere la nceputul i sfritul exerciiului;
valoarea amortizrii i a provizioanelor pentru depreciere care privesc exerciiul
financiar respectiv; valoarea ajustrilor efectuate cu privire la amortizri i
provizioane pentru depreciere n cursul exerciiului financiar, ca urmare a ieirii de
active imobilizate din patrimoniu; valoarea ajustrilor efectuate asupra amortizrii
i provizioanelor pentru depreciere care privesc exerciiile anterioare;
dac pentru un activ nu se cunoate costul de achiziie i nu exist
informaii privind preurile sau cheltuielile necesare pentru determinarea lui, se va
avea n vedere valoarea just atribuit activului;
cheltuielile efectuate n cursul exerciiului financiar, dar care se refer la
un exerciiu ulterior se nscrie n cadrul postului bilanier Cheltuieli n avans.
veniturile recunoscute nainte de data ncheierii exerciiului financiar, dar
care privesc un exerciiu financiar ulterior se prezint n cadrul postului bilanier
Venituri n avans;
un provizion este recunoscut n momentul n care: ntreprinderea are o
obligaie curent (legal sau implicit) generat de un eveniment anterior; este pro-
babil ca o ieire de resurse care s afecteze beneficiile economice s fie necesar
pentru a onora obligaia respectiv; poate fi realizat o bun estimare a valorii
obligaiei;
suma provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli trebuie corelat cu riscurile
i cheltuielile previzibile.
Situaia fluxurilor de trezorerie se poate ntocmi avnd n vedere una din
urmtoarele dou metode:
metoda direct;
metoda indirect.
n conformitate cu norma internaional IAS 7 Tablourile fluxurilor de
trezorerie prin fluxuri de trezorerie prin fluxuri de trezorerie se au n vedere
intrrile i ieirile de lichiditi sau echivalente de lichiditi. Lichiditile se refer
la fondurile disponibile i la depozitele la vedere pe cnd echivalentele de
lichiditi sunt plasamente pe termen scurt, foarte lichide, convertibile cu uurin
ntr-o mrime determinat de lichiditi i a cror valoare nu risc s se schimbe n
mod semnificativ.
175
Deinerea echivalentelor de lichiditi are ca scop acela de a face fa
angajamentelor de trezorerie pe termen scurt.
Fluxurile de trezorerie nu cuprind micrile ntre elementele care constituie
lichiditi sau echivalente de lichiditi, deoarece aceste componente fac parte din
gestiunea trezoreriei ntreprinderii.
Tabloul fluxurilor de trezorerie trebuie s prezinte intrrile i ieirile de
fonduri generate de activitile de exploatare, de investiii i de finanare. El permite
utilizatorilor de situaii financiare:
s evalueze capacitatea ntreprinderii de a degaja lichiditi;
s determine necesitile de lichiditi;
s prevad scadenele i riscul ncasrilor viitoare;
s compare rezultatele ntreprinderii, prin eliminarea efectelor utilizrii
diferitelor metode contabile pentru aceiai operaii i evenimente.
Tabloul fluxurilor de trezorerie prezint intrrile i ieirile de fonduri
aferente unui exerciiu financiar, clasificat n:
fluxuri generate de activitile de exploatare;
fluxuri generate de activitile de investiii;
fluxuri generate de activitile de finanare.
Activitile de exploatare sunt principalele activiti aductoare de venituri cu
excepia acelor ntreprinderi ce desfoar activiti de investiii sau de finanare.
Mrimea micrilor de trezorerie legate de exploatare reprezint msura n
care ntreprinderea a degajat suficiente fluxuri de trezorerie n vederea rambursrii
mprumuturilor contractate, a meninerii capacitii de exploatare, vrsrii de
dividende, realizrii de noi investiii, toate acestea fr a recurge la noi surse
externe de finanare.
Prezentarea fluxurilor de trezorerie aferente activitii de exploatare utiliznd
metoda direct presupune c informaiile furnizate se refer la ncasri i pli
brute; utilizarea metodei indirecte presupune c rezultatul net este corectat pentru a
se ine seama de influena operaiilor care au un caracter monetar, de orice report
sau regularizare a ncasrilor sau plilor trecute sau viitoare, presupune de
exploatare precum i de elementele de venituri sau de cheltuieli asociate fluxurilor
de trezorerie care vizeaz investiiile sau finanarea.
IAS 7 recomand utilizarea metodei directe deoarece aceasta permite obinerea
de informaii care se dovedesc utile pentru estimarea fluxurilor viitoare de trezorerie,
fapt ce nu este posibil prin aplicarea metodei indirecte.
Fluxurile de numerar din activitatea de exploatare potrivit metodei directe au
n vedere urmtoarele elemente:
ncasrile n numerar generate de relaiile cu clienii;
plile n favoarea furnizorilor i personalului;
plile n numerar sau restituiri de impozit pe profit, doar dac nu pot fi
identificate n mod specific cu activitile de investiii sau de finanare.
Informaiile privind principalele categorii de intrri i ieiri de fonduri brute
pot s fie obinute pe baza nregistrrilor contabile ale ntreprinderii.
Potrivit metodei indirecte, fluxurile de numerar din activitatea de exploatare
cuprind rezultatul net, modificrile pe parcursul perioadei ale capitalului circulant
176
i ajustrile pentru elementele nemonetare i alte elemente incluse la activitile de
investiii sau de finanare.
Astfel fluxul net de trezorerie care provine din activitile de exploatare se
determin prin ajustarea rezultatului net inndu-se cont de incidena: variaiilor
intervenite n cursul exerciiului financiar n cadrul stocurilor, creanelor i dato-
riilor din exploatare; elementelor care nu comport nici ncasri nici pli, precum
amortizrile, provizioanele etc.; elementelor pentru care incidena trezoreriei se
realizeaz prin fluxurile de investiii i cele de finanare.
Fluxurile care rezult din activiti de investiii indic n ce msur plile au
fost efectuate n vederea achiziionrii de active destinate s genereze venituri de
trezorerie viitoare.
Determinarea fluxurilor de numerar din activiti de investiii, indiferent de
metoda folosit, are n vedere:
plile n numerar pentru achiziionarea de imobilizri corporale i necor-
porale, de instrumente de capital propriu i de crean ale altor ntreprinderi etc.;
ncasrile n numerar ce rezult din vnzarea de imobilizri corporale i
necorporale, de instrumente de capital propriu i de crean ale altor ntreprinderi;
avansurile n numerar i mprumuturile efectuate ctre alte pri;
ncasrile n numerar din rambursarea avansurilor i mprumuturilor efectuate
ctre alte pri.
Activitile de finanare sunt activitile ce antreneaz schimbri n mrimea
i structura capitalului propriu i capitalurilor mprumutate ale ntreprinderii.
Micrile de numerar din activitile de finanare se refer la:
veniturile n numerar din emisiunea de aciuni i alte instrumente ale capi-
talului propriu;
plile n numerar ctre acionari pentru achiziionarea sau rscumprarea
aciunilor ntreprinderii;
veniturile n numerar din emisiunea de obligaiuni, credite, ipoteci, alte
mprumuturi;
rambursrile n numerar ale unor sume mprumutate;
plile n numerar ale locatorului pentru reducerea obligaiilor legate de o
operaiune de leasing financiar.
Situaia modificrilor capitalurilor proprii are ca funcie principal furnizarea
elementelor de capital subscris, prime de capital, rezerve, rezultat reportat, rezultat
al exerciiului financiar n dinamic cu o evideniere distinct a creterilor sau
reducerilor efectuate prin transfer.
Notele explicative cuprind informaii legate de activele imobilizate, provi-
zioanele pentru riscuri i cheltuieli, repartizarea profitului, analiza rezultatului din
exploatare, situaia creanelor i datoriilor, principii, politici i metode contabile,
aciuni i obligaii, informaii privind salariaii, administratorii i directorii ntre-
prinderii, calculul i analiza principalilor indicatori economico-financiar, precum i
alte informaii.
177
Structura bilanului i contului de profit i pierderi se prezint astfel:
Structura bilanului
A. Active imobilizate
I. Imobilizri necorporale
1. Cheltuieli de constituire (ct. 201 2801) 1
2. Cheltuieli de cercetare-dezvoltare (ct. 203 2803 2903) 2
3. Concesiuni, brevete, licene, mrci, alte drepturi i valori similare 3
(drepturi de autor, franchire etc.) (ct. 2051 + 2052 + 208 2805 2808
2905 2908)
4. Fondul comercial (ct. 2071 2807 2907 2075) 4
5. Avansuri pentru imobilizri necorporale n curs de execuie (ct. 233 5
+ 234 2933)
TOTAL IMOBILIZRI NECORPORALE (rd. 1 + 2 + 3 + 4 + 5) 6
II. Imobilizri corporale
1. Terenuri i construcii (ct. 211 + 212 2811 2812 2911 2912) 7
2. Instalaii tehnice i maini (ct. 213 2813 2913) 8
3. Alte instalaii, utilaje i mobilier (ct. 214 2814 2914) 9
4. Avansuri i imobilizri corporale n curs de execuie (ct. 231 + 232 10
2931)
TOTAL IMOBILIZRI CORPORALE (rd. 7 + 8 + 9 + 10) 11
III. Imobilizri financiare
2961)
2. Creane asupra societilor din cadrul grupului, altele dect cele 13
comerciale (ct. 2671 + 2672 2965)
3. Titluri sub form de interese de participare (ct. 263 2963) 14
4. Creane din interese de participare (ct. 2675 + 2676 2967) 15
5. Titluri deinute ca imobilizri (ct. 262 + 264 + 265 2962 2964) 16
6. Alte creane (ct. 2674 + 2673 + 2678 + 2679 2966 2969) 17
2968)
TOTAL IMOBILIZRI FINANCIARE (rd. 12 + 13 + 14 + 15 + 16 19
+ 17 + 18)
TOTAL ACTIVE IMOBILIZATE (rd. 6 + 11 + 19) 20
B. Active circulante
I. Stocuri
1. Materii prime i materiale consumabile (ct. 301 + 3021 + 3022 + 21
3024 + 3025 + 3026 + 3028 + 303 +/ - 308 + 351 + 358 +/ 388 391
3921 3922 3951 3958 398)
2. Producia n curs de execuie (ct. 331 + 332 + 341 +/ 3481 393 22
3941 3952)
3. Produse finite i mrfuri (ct. 345 + 346 +/ 3485 +/ 3486 +/ 3545 23
+ 3546 + 356 + 357 + 361 +/ 368 + 371 +/378 3945 3945 3953
3954 3956 3957 396 397 4428)
4. Avansuri pentru cumprri de stocuri (ct. 4091) 24
TOTAL STOCURI (rd. 21 + 22 + 23 + 24) 25
178
II. Creane
1. Creane comerciale (ct. 4092 4111 + 4118 + 413 + 418 491) 26
2. Sume de ncasat de la societile din cadrul grupului (ct. 4511 + 27
4518 4951)
3. Sume de ncasat de la societi la care se dein interese de 28
participare (ct. 4521 + 4528 4952)
4. Alte creane (ct. 425 + 4282 + 431 + 437 + 4382 + 441 + 4424 + 29
4428 + 444 + 445 + 447 + 4482 + 4582 + 461 + 473 496 + 5187)
5. Creane privind capitalul subscris i nevrsat (ct. 456 4953) 30
TOTAL CREANE (rd. 26 + 27 + 28 + 29 + 30) 31
III. Investiii financiare pe termen scurt
591)
592)
3. Alte investiii financiare pe termen scurt (ct. 5031 + 5032 + 505 + 34
5061 + 5062 + 5081 + 5088 593 595 596 598 + 5113 + 5114)
TOTAL INVESTIII FINANCIARE PE TERMEN SCURT 35
IV. Casa de conturi la bnci (ct. 5112 + 5121 + 5124 + 5125 + 5311 36
+ 5314 + 5321 + 5322 + 5323 + 5328 + 5411 + 5412 + 542)
TOTAL ACTIVE CIRCULANTE (rd. 25 + 31 + 35 + 36) 37
C. Cheltuieli nregistrate n avans (ct. 471) 38
TOTAL ACTIV (rd. 20 + 37 + 38) 39
D. Datorii pe termen scurt (mai puin de un an)
vertibile prezentate separat) ( ct. 1614 + 1615 + 1617 + 1618 + 1681 169)
+ 1627 + 1682 + 5191 + 5192 + 5198)
2691 + 4511 + 4518)
2692 + 4521 + 4528)
sociale (ct. 1623 + 1626 + 167 + 1687 + 2698 + 421 + 423 + 424 + 426 +
427 + 4281 + 431 + 437 + 4381 + 441 + 4423 + 4428 + 444 + 446 + 447 +
4481 + 4551 + 4558 + 456 + 457 + 4581 + 462 + 473 + 509 + 5186 + 5193 +
5194 + 5195 + 5196 + 5197)
TOTAL DATORII PE TERMEN SCURT (ct. 40 + 41 + 42 + 43 + 48
44 + 45 + 46 + 47)
ACTIVE CIRCULANTE NETE (DATORII CURENTE NETE) (rd. 49
37 48)
179
E. Datorii scadente n termen de mai mult de un an
vertibile prezentate separat) (ct. 1614 + 1615 + 1617 + 1618 + 1681 169)
+ 1627 + 1682 + 5191 + 5192 + 5198)
2691 + 4511 + 4518)
2692 + 4521 + 4528)
sociale (ct. 1623 + 1626 + 167 + 1687 + 2698 + 421 + 423 + 424 + 426 +
427 + 4281 + 431 + 437 + 4381 + 441 + 4423 + 4428 + 444 + 446 + 447 +
4481 + 4551 + 4558 + 456 + 457 + 4581 + 462 + 473 + 509 + 5186 + 5193 +
5194 + 5195 + 5196 + 5197)
TOTAL DATORII PE TERMEN MEDIU I LUNG (rd. 50 + 51 + 58
52 + 53 + 54 + 55 + 56 + 57)
F. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli
1. Provizioane pentru pensii i alte obligaiuni similare 59
2. Alte provizioane (ct. 151) 60
TOTAL PROVIZIOANE (59 + 60) 61
G. Venituri nregistrate n avans (ct. 131 + 472) 62
H. Capital i rezerve
1. Capital subscris (cu prezentarea separat a celui vrsat i nevrsat) 63
nevrsat (ct. 1011)
vrsat (ct. 1012)
patrimoniul regiei (ct. 1015)
2. Prime de capital (ct. 1041 + 1042 + 1043 + 1044) 64
3. Rezerve din reevaluare (sold D sau C ct. 105) 65
4. Rezerve legale (ct. 1061) 66
5. Rezerve pentru aciuni proprii (ct. 1062) 67
6. Rezerve statutare sau contractuale (ct. 1063) 68
7. Alte rezerve (ct. 1068 +/ 107) 69
8. Rezultatul reportat (din perioade precedente) (sold D sau sold C ct. 70
117)
9. Rezultatul exerciiului (sold D sau C cont. 121) 71
Repartizarea profitului ct. 129
TOTAL CAPITAL I REZERVE (rd. 63 + 64 + 65 + 66 + 67 + 68 72
+ 69 + 70 + 71
10. Patrimoniul public (ct. 1016) 73
TOTAL PASIV (rd. 48 + 58 + 61 + 62 + 72 + 73) 74
180
Structura contului de profit i pierderi
1. Cifra de afaceri net (rd. 2 + 3 + 4) 1

Producia vndut (ct. 701 + 702 + 703 + 704 + 705 + 706 + 708) 2
Venituri din vnzarea mrfurilor (ct. 707) 3
Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri nete (ct. 4
7411)
2. Variaia stocurilor de produse finite, produse reziduale, 5
semifabricate i producie n curs de execuie sold D sau C (ct. 711)
3. Producia imobilizat (ct. 721 + 722) 6
4. Alte venituri din exploatare (ct. 758 + 7417) 7
VENITURI DIN EXPLOATARE TOTAL (rd. 1 + 5 /+ 6 + 7) 8
5.a. Cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile (ct. 601 9
+ 602 7412)
Alte cheltuieli materiale (ct. 603 + 604 + 606 + 608)
5.b. Alte cheltuieli din afar (cu energie i ap) (ct. 605 7413) 10
Cheltuieli privind mrfurile (ct. 607)
6. Cheltuieli cu personalul (rd. 12 + 13) 11
a. Salarii (ct. 641 7414) 12
b. Cheltuieli cu asigurrile i protecia social, cu menionarea 13
distinct a celor referitoare la pensii (ct. 645 7415)
7.a. Ajustarea valorii imobilizrilor corporale i necorporale (rd. 15- 14
16)
a.1. Cheltuieli (ct. 6811 + 6813) 15
a.2. Venituri (ct. 7813 + 7815) 16
7.b. Ajustarea valorii activelor circulante (rd. 18 19) 17
b.1. Cheltuieli (ct. 654 + 6814) 18
b.2. Venituri (ct. 754 + 7814) 19
8. Alte cheltuieli de exploatare (rd. 21 + 22 + 23) 20
8.1. Cheltuieli privind prestaiile externe (ct. 611 + 612 + 613 + 614 21
+ 621 + 622 + 623 + 624 + 625 + 626 + 627 + 628 7416)
8.2. Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate (ct. 635) 22
8.3. Cheltuieli cu despgubiri, donaii i activele cedate (ct. 658) 23
Ajustri privind provizioanele pentru riscuri i cheltuieli (rd. 25 26) 24
CHELTUIELI DE EXPLOATARE TOTAL (rd. 9 la 11 + 14 + 17 27
+ 20 24)
REZULTATUL DIN EXPLOATARE: 28
Profitul (rd. 8 27)
9. Venituri din interese de participare (ct. 7613 + 7614 + 7615 + 29
7616)
181
10. Venituri din alte investiii financiare i creane ce fac parte din 30
activele imobilizate, cu menionarea separat a celor generate de ntre-
prinderile din cadrul grupului (ct. 7611 + 7612)
11. Venituri din dobnzi i alte venituri similare, cu menionarea 31
separat a celor generate de ntreprinderile din cadrul grupului (ct. 766)
Alte venituri financiare (ct. 7617 + 762 + 763 + 764 + 765 + 767 + 32
768 + 788)
VENITURI FINANCIARE TOTAL (rd. 29 + 30 + 31 + 32) 33
12. Ajustarea valorii imobilizrilor financiare i a investiiilor 34
financiare deinute ca active circulante (rd. 35 36)
13. Cheltuielile cu dobnzile i alte cheltuieli similare, cu menio- 37
narea separat a celor care privesc ntreprinderile din cadrul grupului (ct.
666 7418)
Alte cheltuieli financiare (ct. 663 + 664 + 665 + 667 + 668 + 688) 38
CHELTUIELI FINANCIARE TOTAL (rd. 34 + 37 + 38) 39
TOTAL REZULTAT AL ACTIVITII FINANCIARE (PROFIT 40
SAU PIERDERE)
Profit (rd. 33 39)
14. PROFITUL SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEA CURENT 41
Profit/Pierdere (rd. 28 + 40)
15. Venituri extraordinare (ct. 771) 42
16. Cheltuieli extraordinare (ct. 671) 43
17. Profitul sau pierderea din activiti extraordinare 44
Profitul (rd. 42 43)
VENITURI TOTALE (rd. 8 + 33 + 42) 45
CHELTUIELI TOTALE (rd. 27 + 39 + 43) 46
REZULTATUL BRUT TOTAL 47
Profitul (rd. 45- 46)
18. Impozitul pe profit (ct. 691 791) 48
19. Alte impozite ce nu apar n elementele de mai sus (ct. 698) 49
20. Rezultatul exerciiului financiar (rd. 47 48 49) 50
21. Rezultatul pe aciune: 51
a. De baz 52
b. Diluat 53
182
BIBLIOGRAFIE
1. Mircea Boulescu, Corneliu Brnea, Bianca Preda, Expertiz contabil i

audit financiar-contabil. Aplicaii i studii de caz, Editura Fundaiei Romnia de
Mine, Bucureti, 2004.
2. Cicilia Ionescu, Contabilitate. Baze i proceduri, Editura Fundaiei Romnia
3. Florin Coman, Contabilitatea financiar a societilor comerciale, Editura
Lumina Lex, Bucureti, 2002.
4. Florin Coman, Contabilitatea ntreprinderii, Editura Lumina Lex, Bucureti,
2002.
5. Florin Coman, Contabilitatea financiar, Editura Fundaiei Romnia
6. Mihai Ristea, Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar,
Bucureti, 2005.
7. Niculae Feleag, Ion Ionacu, Tratat de contabilitate financiar, vol. I-II,
Editura Economic, Bucureti, 1998.
8. ***, Ordinul ministrului Finanelor Publice nr. 1752/ 17.11.2005 privind
aprobarea reglementrilor contabile conform cu directivele europene, M. Of. nr.
1080 i 1080 bis/30.11.2005.
9. ***, Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat n M.Of. nr. 48/14.01.2005
cu modificrile i completrile ulterioare.
10. ***, Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale, republicat n
M. Of. nr. 1.066/17.11.2004 cu modificrile i completrile ulterioare.
183
Redactor: Octavian CHEAN
Tehnoredactor: Vasilichia IONESCU
Coperta: Cornelia PRODAN
Bun de tipar: 14.11.2007; Coli tipar: 11,5
Format: 16/70100
Editura Fundaiei Romnia de Mine
Bulevardul Timioara, nr.58, Bucureti, Sector 6
Tel./Fax:021/444 20 91; www.spiruharet.ro
e-mail: contact@edituraromaniademaine.ro
184

An 2 Conta Fin Raportare PDF

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

An 2 Conta Fin Raportare PDF

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

UNIVERSITATEA SPIRU HARET

Contabilitate financiar de raportare

ediia a III-a, revzut

EDITURA FUNDAIEI ROMNIA DE MINE

Descrierea CIP a Bibliotecii Naionale a Romniei

Reproducerea integral sau fragmentar, prin orice form

Rspunderea pentru coninutul i originalitatea textului

IV. Contabilitatea stocurilor i produciei n curs de execuie .... 71

Conceput i structurat pe o problematic ampl, com-

Contabilitatea stocurilor i produciei n curs de execuie asigur evidena

30. Stocuri de materii prime i materiale

Metodele de gestiune a stocurilor sunt urmtoarele:

La intrarea n patrimoniu, stocurile sunt evaluate i nregistrate n contabilitate

Acest coeficient se nmulete cu valoarea bunurilor de natura stocurilor ieite

4. Contabilizarea consumului de materii prime din luna mai N, la cost de

IV.2. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor

Pentru deprecierea materiilor prime, materialelor, produciei n curs de

IV.3. Contabilitatea operaiunilor de ieire

Ieirea bunurilor de natura stocurilor se realizeaz prin consum, prin vnzare,

1. nregistrarea consumului din data de 02.02.N

CMP calculat lunar

Intrri CMP Ieiri Stoc

nregistrrile contabile aferente consumurilor din zilele de 02, 18 i 25.02.N sunt

Metoda ultimei intrri primei ieiri (LIFO) presupune scoaterea din

D 378 Diferena de pre la mrfuri C

Contabilitatea terilor asigur evidena datoriilor i creanelor unei societi

CLASA 4 CONTURI DE TERI

V.1. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii

Contabilitatea furnizorilor asigur nregistrarea operaiunilor unei societi cu

Exemplul 2: O societate comercial se aprovizioneaz cu materii prime n

V.2. Contabilitatea decontrilor cu clienii

Contabilitatea decontrilor cu clienii asigur evidena decontrilor cu clienii

V.3. Contabilitatea decontrilor cu personalul,

A) Decontrile cu personalul, asigurrile sociale i protecia social

Statul de salarii aferent salariailor 1 i 2 i nregistrrile contabile afe-

D 4428 TVA neexigibil C

V.4. Contabilitatea decontrilor n cadrul grupului i cu asociaii

Evidena decontrilor n cadrul grupului i cu asociaii se ine cu ajutorul

666 = 4558 3.500 RON

V.5. Contabilitatea debitorilor i creditorilor diveri

Creanele societii privind amenzile i penalizrile pretinse, ce au la baz o

n cadrul unei societi comerciale cheltuielile efectuate i veniturile realizate n

Alte tipuri de nregistrri contabile:

b) nregistrarea valorii reparaiilor capitale, efectuate cu fore proprii n cursul

c) includerea pe cheltuieli a valorii evideniate la pct. b:

d) nregistrarea acelor pri din venituri constatate la finele unui exerciiu

e) includerea pe venituri a sumelor evideniate n contul 472:

V.7. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor

La intrarea n patrimoniul unei societi, creanele sunt evaluate la valoarea lor

Contabilitatea trezoreriei asigur evidena i micarea investiiilor financiare

CLASA 5 CONTURI DE TREZORERIE

VI.1. Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt

Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt se ine cu ajutorul

VI.2. Contabilitatea conturilor la bnci

Operaiile de ncasri i pli efectuate de societate cu diverse persoane fizice

Exemplul 2: Societatea comercial X S.A. remite bncii sale n vederea

Exemplul 1: O societate comercial contracteaz un credit bancar pe termen

666 = 5198 9.000 RON

% 5124 15.754 RON

15.200,25 RON % = % 15.200,25 RON

VI.3. Contabilitatea operaiunilor prin casieria societii comerciale

Pentru efectuarea operaiunilor curente de ncasri i pli n casieria unei

VI.4. Contabilitatea acreditivelor i viramentelor bancare