Sunteți pe pagina 1din 76

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice 1. ORGANIZAREA ŞI CONDUCEREA CONTABILITĂŢII ÎN

1.ORGANIZAREA ŞI CONDUCEREA CONTABILITĂŢII ÎN INSTITUŢIILE PUBLICE

ŞI CONDUCEREA CONTABILITĂŢII ÎN INSTITUŢIILE PUBLICE Cuprins: Obiective 1.1. Aspecte particulare privind

Cuprins:

Obiective 1.1. Aspecte particulare privind sistemul instituţiilor publice din România; 1.2. Rolul ordonatorilor de credite în procesul bugetar; 1.3. Principiile şi regulile bugetare; 1.4. Planul de conturi pentru instituţiile publice.

1.1. ASPECTE PARTICULARE PRIVIND SISTEMUL INSTITUŢIILOR PUBLICE DIN ROMÂNIA

Societatea românească traversează o perioadă în care finanţele publice joacă un rol primordial, cel puţin din perspectiva menţinerii sau dezvoltării unor segmente ale vieţii economico-sociale care generează efecte pe termen lung atât pentru forţa economică şi socială a statului cât şi în planul dezvoltării umane şi siguranţei cetăţeanului. Finanţele publice repartizează resursele financiare publice pe diferite destinaţii. Activitatea finanţelor publice include elaborarea şi execuţia bugetului, stabilirea şi urmărirea impozitelor, taxelor şi a celorlalte venituri ale statului, controlul modului de utilizare a bunurilor şi valorilor aparţinând instituţiilor publice cât şi urmărirea modului de gestionare a mijloacelor financiare. În această perspectivă un loc şi rol deosebit de important revine instituţiilor publice.

Instituţiile publice pot fi definite ca entităţi patrimoniale ce desfăşoară acti vităţi, de regulă, sociale, în folosul pot fi definite ca entităţi patrimoniale ce desfăşoară activităţi, de regulă, sociale, în folosul comunităţilor, activităţi care nu produc venituri sau produc venituri evaluate la preţul factorilor şi care nu sunt suficiente acoperirii cheltuielilor proprii, fiind necesară alocarea de la buget de surse pentru acoperirea acestor cheltuieli.

Activităţile desfăşurate în sistemul bugetar public din România se referă la: învăţământ, sănătate, cultură şi artă, justiţie şi autoritate publică, protecţia şi refacerea mediului înconjurător; asistenţa şi protecţia socială; activităţi de importanţă strategică, cum sunt: transporturile şi telecomunicaţiile, cercetarea ştiinţifică, chimia etc.

În sensul prevederilor Legii finanţelor publice nr. 500/2002, instituţii publice reprezintă denumirea generică ce

În sensul prevederilor Legii finanţelor publice nr. 500/2002, instituţii publice reprezintă denumirea generică ce include:

● Parlamentul României;

● Administraţia Prezidenţială;

7

generică ce include: ● Parlamentu l României; ● Administraţia Prezidenţială; 7 Contabilitate publică
generică ce include: ● Parlamentu l României; ● Administraţia Prezidenţială; 7 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice ● Guvernul; ● Ministerele, celelalte organe de

● Guvernul;

● Ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraţiei publice centrale şi locale;

● Alte autorităţi publice;

● Autoritatea judecătorească;

● Instituţiile publice autonome precum şi instituţiile din subordinea acestora, indiferent de modul de finanţare a lor, ş.a. Contabilitatea instituţiilor publice asigură informaţii ordonatorilor de credite cu privire la execuţia bugetelor de venituri şi cheltuieli, patrimoniul aflat în administrare cât şi întocmirea contului general anual de execuţie a bugetului

asigurărilor sociale de stat, fondurilor speciale, precum şi a conturilor anuale de execuţie a bugetelor locale. Potrivit prevederilor art. 74 din Legea finanţelor publice nr. 500/2002, contabilitatea publică va cuprinde:

a) contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor bugetare, care să reflecte încasarea veniturilor şi plata cheltuielilor aferente exerciţiului bugetar;

b) contabilitatea generală bazată pe principiul constatării drepturilor şi obligaţiilor, care să reflecte evoluţia situaţiei financiare şi patrimoniale, precum şi excedentul sau deficitul patrimonial.

În legislaţia actuală se cuprind anumite precizări cu privire la formarea, administrarea şi întrebuinţarea resurselor financiare ale statului, ale unităţilor administrativ-teritoriale şi ale instituţiilor publice.

Resursele financiare publice sunt gestionate prin intermediul bugetului şi se asigură potrivit Legii finanţelor publice nr. 500/2002 după cum urmează:

a) integral din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz;

b) din venituri proprii şi subvenţii acordate de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz;

c) integral din veniturile proprii.

Ţinându-se seama de specificul activităţii desfăşurate, instituţiile publice din domeniul social-cultural cum sunt şcolile de artă, casele universitarilor, policlinicile cu plată şi unele cluburi sportive, pot să-şi finanţeze în întregime cheltuielile din veniturile proprii. Instituţiile publice mai pot folosi pentru desfăşurarea şi lărgirea activităţii lor, mijloace materiale şi băneşti primite de la persoane juridice şi fizice prin transmiterea gratuită potrivit prevederilor legale. Aceste valori materiale şi băneşti se utilizează pe destinaţiile stabilite de transmiţător. Finanţarea cheltuielilor unor instituţii din domeniul social cultural, indiferent de subordonare se asigură atât din bugetul de stat cât şi din bugetul unei unităţi administrativ-teritoriale numai în cazuri în care prin lege se stabilesc categoriile de cheltuieli care se finanţează din fiecare buget.

Veniturile extrabugetare ale instituţiilor publice se încasează, administrează şi contabilizează de instituţiile în cauză potrivit normelor pentru finanţele publice, fără a se efectua vărsăminte din acestea la bugetele administraţiei centrale de stat sau bugetele locale dacă legea nu prevede altfel. Veniturile extrabugetare ale instituţiilor publice provin din taxe, chirii, manifestări culturale, valorificări de produse din activităţi proprii şi anexe, concursuri artistice, publicaţii, impresariat, exploatarea filmelor, prestaţii

8

şi anexe, concursuri artistice, publicaţii, impresariat, exploatarea filmelor, prestaţii 8 Contabilitate publică
şi anexe, concursuri artistice, publicaţii, impresariat, exploatarea filmelor, prestaţii 8 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

editoriale, consultaţii şi servicii medicale, studii, proiecte, prestări de servicii, lucrări, exploatări ale unor bunuri pe care le au în administrare şi altele stabilite de legile de organizare a instituţiilor sau de Guvern.

de legile de organizare a instituţiilor sau de Guvern. Soldurile anuale rezultate din execuţia bugetului
de legile de organizare a instituţiilor sau de Guvern. Soldurile anuale rezultate din execuţia bugetului
de legile de organizare a instituţiilor sau de Guvern. Soldurile anuale rezultate din execuţia bugetului

Soldurile anuale rezultate din execuţia bugetului instituţiilor publice finanţate integral din mijloace extrabugetare se preiau ca venituri în anul următor. Bugetele instituţiilor publice finanţate din mijloacele extrabugetare se includ în bugetul centralizat al ordonatorului principal de credite.

1.2. ROLUL ORDONATORILOR DE CREDITE ÎN PROCESUL BUGETAR

Pe tot parcursul exerciţiului bugetar, în procesul de elaborare a proiectelor de buget şi de execuţie a bugetului aprobat, un rol deosebit de important revine ordonatorilor de credite.

Ordonatorii de credite sunt conducătorii instituţiilor publice cu personalitate juridică, care, po trivit legii,

Ordonatorii de credite sunt conducătorii instituţiilor publice cu personalitate juridică, care, potrivit legii, contribuie la proiectarea bugetului public şi la executarea acestuia. În funcţie de rolul pe care îl au pe linia finanţării bugetare, ordonatorii de credite 1 sunt ierarhizaţi pe următoarele trei nivele:

● ordonatori principali de credite;

● ordonatori secundari de credite;

● ordonatori terţiari de credite.

Responsabilităţile ordonatorilor de credite potrivit legii finanţelor publice se

referă la:

a) angajarea, lichidarea şi ordonanţarea cheltuielilor în limita creditelor bugetare repartizate şi raportate;

b) realizarea veniturilor;

c) angajarea şi utilizarea creditelor bugetare pe baza bunei gestiuni financiare;

d) integritatea bunurilor încredinţate instituţiei pe care o conduc;

e) organizarea şi ţinerea la zi a contabilităţii şi prezentarea în termen a situaţiilor financiare asupra situaţiei patrimoniului aflat în administrare şi la execuţiei bugetare;

f) organizarea sistemului de monitorizare a programelor de achiziţii publice şi a programelor de lucrări de investiţii publice;

g) organizarea evidenţei programelor, inclusiv a indicatorilor aferenţi acestora;

h) organizarea şi ţinerea la zi a evidenţei patrimoniului conform prevederilor

legale.

Elaborarea proiectelor bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat şi bugetului fondurilor speciale se realizează, potrivit Legii finanţelor publice, de către Ministerul Finanţelor Publice pe baza propunerilor ordonatorilor principali de credite sub directa îndrumare, urmărire şi coordonare din partea Guvernului României.

1 Legea privind finanţele publice nr. 500/2002.

9

coordonare din partea Guvernului României. 1 Legea privind finanţele publice nr. 500/2002. 9 Contabilitate publică
coordonare din partea Guvernului României. 1 Legea privind finanţele publice nr. 500/2002. 9 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice Ordonatorii principali de credite îşi pot d elega

Ordonatorii principali de credite îşi pot delega calitatea înlocuitorilor de drept, secretarilor generali sau altor persoane împuternicite în acest scop. Delegarea poate fi: generală, când delegatul are competenţă deplină şi specială, când delegatul poate îndeplini anumite operaţiuni. Dacă se ia în considerare durata atunci se poate vorbi de o delegare temporară sau delegare pe durată nedeterminată. Delegarea poate fi oricând revocată, acest fapt comunicându-se Ministerului Finanţelor Publice şi Băncii Naţionale a României în situaţia în care instituţia publică derulează operaţiuni printr-o societate bancară agreată. Ordonatorii principali şi secundari de credite pot refuza aprobarea deschiderii de noi credite bugetare, instituţiilor subordonate în situaţia constatării unor încălcări grave ale disciplinei financiare şi bugetare:

schimbarea destinaţiei sumelor alocate anterior, angajarea de cheltuieli înainte de alocarea sumelor, organizarea necorespunzătoare a evidenţei bugetare, ş.a. În baza legii finanţelor publice, a legii finanţelor publice locale şi potrivit prevederilor Constituţiei, în bugetul general consolidat al statului se include un sistem unitar de bugete compus din:

bugetul de stat;

bugetul asigurărilor sociale de stat;

bugetele locale;

bugetele fondurilor speciale;

bugetul trezoreriei statului;

bugetele altor instituţii publice ce au caracter autonom.

1.3. PRINCIPIILE ŞI REGULILE BUGETARE

Conform Legii finanţelor publice nr. 500/2002, principiile generale bugetare ce stau la baza elaborării şi execuţiei bugetului de stat, a bugetului asigurărilor

sociale de stat, a bugetelor locale şi a bugetelor fondurilor speciale se referă la:

- principiul universalităţii;

- principiul publicităţii;

- principiul unităţii;

- principiul anualităţii;

- principiul specializării bugetare;

- principiul unităţii monetare.

Principiul universalităţii presupune înscrierea în buget a veniturilor şi cheltuielilor, în totalitate, în sume brute, chiar dacă realizarea veniturilor publice presupune efectuarea unor cheltuieli prealabile. Veniturile bugetare nu pot fi afectate direct cu cheltuielile aferente acestora, cu excepţia donaţiilor şi sponsorizărilor, pentru care este stabilită o destinaţie distinctă. În buget se vor înscrie veniturile totale pe care statul urmează să le încaseze în cursul exerciţiului bugetar şi cheltuielile totale care urmează a fi efectuate. Principiul publicităţii stipulează faptul că sistemul bugetar este deschis şi transparent, această calitate realizându-se prin:

a) dezbaterea publică a proiectelor de buget cu prilejul aprobării acestora; b) dezbaterea publică a conturilor generale anuale de execuţie a bugetelor, cu prilejul aprobării lor; c) publicarea în Monitorul Oficial, a actelor normative de aprobare a

10

prilejul aprobării lor; c) publicarea în Monitorul Oficial, a actelor normative de aprobare a 10 Contabilitate
prilejul aprobării lor; c) publicarea în Monitorul Oficial, a actelor normative de aprobare a 10 Contabilitate

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice bugetelor şi conturilor anuale de execuţie a acestora; d)

bugetelor şi conturilor anuale de execuţie a acestora; d) mijloacele de informare în masă (presă, radio, televiziune) pentru difuzarea informaţiilor asupra conţinutului bugetului, exceptând informaţiile şi documentele nepublicate, prevăzute de lege. Respectarea acestui principiu este o necesitate pentru România în condiţiile participării la relaţiile economice, financiare şi monetare internaţionale. Principiul unităţii se referă la faptul că toate veniturile şi cheltuielile bugetare se înscriu într-un singur document, pentru a se asigura utilizarea eficientă şi monitorizarea fondurilor publice. Conform acestui principiu, totalitatea veniturilor reţinute şi utilizate în sistem extrabugetar, se introduc în bugetul de stat, urmând regulile şi principiile acestui buget, cu excepţia:

veniturilor proprii şi subvenţiilor acordate de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz; veniturilor proprii ale instituţiilor publice; veniturilor obţinute din activităţi autofinanţate; veniturilor utilizate pentru constituirea fondurilor de stimulare a personalului. Principiul anualităţii bugetare se referă la faptul că veniturile şi cheltuielile bugetare sunt aprobate prin lege pe o perioadă de 12 luni, care corespunde exerciţiului bugetar (în România anul bugetar coincide cu anul calendaristic). Perioada de execuţie a bugetului poate să corespundă sau nu cu perioada pentru care a fost aprobat bugetul deoarece unele venituri se încasează, iar unele cheltuieli se efectuează după expirarea anului bugetar. În aceste condiţii la sfârşitul exerciţiului bugetar, contul de închidere a execuţiei bugetare va cuprinde numai veniturile încasate şi cheltuielile efectuate iar veniturile neîncasate urmează să figureze în bugetul anului următor şi cheltuielile vor apărea în bugetul anului în care se vor efectua. Principiul specializării bugetare presupune ca în buget să se înscrie şi să se aprobe de către Parlament, veniturile şi cheltuielile pe surse de provenienţă, respectiv, pe categorii de cheltuieli, grupate după natura lor economică şi destinaţia acestora, potrivit clasificaţiei bugetare. Principiul unităţii monetare se referă la faptul că toate operaţiunile bugetare trebuie să fie exprimate în moneda naţională. Referitor la regulile privind cheltuielile bugetare se reţine faptul că acestea au o destinaţie precisă şi limitată deoarece nici o cheltuială din fonduri publice nu poate fi angajată, ordonanţată şi plătită dacă nu este aprobată în condiţiile legii şi nu are prevederi bugetare.

1.4. PLANUL DE CONTURI PENTRU INSTITUŢIILE PUBLICE

Potrivit Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, instituţiile publice „au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiară, potrivit prezentei legi şi contabilitatea de gestiune adaptată la specificul activităţii“. Începând de la data de 01.01.2006, toate instituţiile publice au obligaţia să ţină contabilitatea în partidă dublă, iar noul sistem de contabilitate se bazează pe contabilitatea de angajamente. Normele de organizare a

11

sistem de contabilitate se bazează pe contabilitatea de angajamente . Normele de organizare a 11 Contabilitate
sistem de contabilitate se bazează pe contabilitatea de angajamente . Normele de organizare a 11 Contabilitate

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice contabilităţii româneşti ce se aplică la instituţii le

contabilităţii româneşti ce se aplică la instituţiile publice sunt elaborate în conformitate cu Directivele Europene în domeniu şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul Public (IPSAS-uri). Contabilitatea instituţiilor publice asigură „informaţii ordonatorilor de credite cu privire la execuţia bugetelor de venituri şi cheltuieli, patrimoniul aflat în administrare, precum şi pentru întocmirea contului general anual de execuţie a bugetului de stat, a contului anual de execuţie a bugetului asigurărilor sociale de stat, fondurile speciale, precum şi a conturilor anuale de execuţie a bugetelor locale“. 2

Instituţiile publice organizează şi conduc contabilitatea de angajamente cu ajutorul conturilor din „Planul de

Instituţiile publice organizează şi conduc contabilitatea de angajamente cu ajutorul conturilor din „Planul de conturi general pentru instituţii publice“. Planul de conturi constituie principalul instrument metodologic folosit în activitatea de organizare şi conducere a contabilităţii. Planul de conturi este un sistem codificat de clasificare a tranzacţiilor şi evenimentelor care se produc într-o instituţie publică. Concret, el reprezintă o listă, a întregului sistem de conturi, în cadrul căreia, fiecare cont este individualizat printr-o denumire şi simbol cifric.

Planul de conturi pentru instituţiile publice este structurat pe clase de conturi simbolizate cu o cifră, astfel:

Clasa 1 - Conturi de capitaluri – cuprinde conturi care evidenţiază elementele componente ale capitalurilor proprii şi împrumutate:

fonduri, rezultatul reportat, rezultatul patrimonial, provizioane, împrumuturi şi datorii asimilate.

Clasa 2 - Conturi de active fixe – reuneşte conturi care evidenţiază activele fixe necorporale, corporale, financiare, în curs de execuţie, precum şi a deprecierilor ireversibile şi reversibile (amortizări şi ajustări pentru depreciere şi pierdere de valoare).

Clasa 3 - Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie – cuprinde conturi de active circulante tangibile, clasice, recunoscute în orice organizaţie, dar şi specifice instituţiilor statului, ca, de exemplu:

produse monopol de stat, bunuri legal confiscate, etc.

Clasa 4 - Conturi de terţi reuneşte conturile cu ajutorul cărora sunt înregistrate în contabilitate relaţiile instituţiei cu furnizorii, clienţii, salariaţii, bugetul, organismele sociale şi de protecţie socială, Comunitatea Economică Europeană, debitorii, creditorii, precum şi a celor din cadrul sistemului.

Clasa 5 - Conturi la trezorerii şi institutii de credit – reunesc conturi de investiţii financiare pe termen scurt, disponibilităţi, valori de încasat, credite pe termen scurt, numerar şi alte valori, disponibilităţi ale bugetelor, etc.

Clasa 6 - Conturi de cheltuieli cuprinde conturi prin care se asigură înregistrarea tuturor consumurilor de resurse corespunzător naturii lor.

2 Ordinul MFP nr. 2021/2013

12

tuturor consumurilor de resurse corespunzător naturii lor. 2 Ordinul MFP nr. 2021/2013 12 Contabilitate publică
tuturor consumurilor de resurse corespunzător naturii lor. 2 Ordinul MFP nr. 2021/2013 12 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice • Clasa 7 - Conturi de venituri şi finanţări –

Clasa 7 - Conturi de venituri şi finanţări – cuprinde conturi care fac posibilă recunoaşterea surselor de finanţare a activităţii instituţiilor după provenienţă.

Clasa 8 - Conturi speciale cuprinde conturi în afara bilanţului, care funcţionează în partidă simplă şi sunt folosite pentru a evidenţia angajamente şi alte evenimente care nu afectează direct patrimoniul instituţiei. Această clasă are o grupă de conturi care asigură respectarea principiului intangibilităţii. Clasele sunt divizate la rândul lor în maximum zece grupe de conturi, care sunt simbolizate cu câte două cifre şi care nu au funcţii contabile. În cadrul fiecărei grupe se află:

conturi sintetice de gradul I;

conturi sintetice de gradul II;

conturi sintetice de gradul III. 3

De exemplu: grupa 21 „Active fixe corporale“ cuprinde contul sintetic de gradul I 213 „Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii“ care se dezvoltă în conturi sintetice de gradul II şi III, după cum urmează:

 

213 01

„Echipamente tehnologice (maşini, lucru“

utilaje şi instalaţii

de

213

01 00

„Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru“

 

213 02

„Aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare“

 

213

02 00

„Aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare“

 
 

213 03

„Mijloace de transport“

213

03 00

„Mijloace de transport“

 

213 04

„Animale şi plantaţii“

213

04 00

„Animale şi plantaţii“

Din cele prezentate mai sus reiese faptul că Planul de conturi pentru instituţiile publice respectă logica de construcţie aplicată Planului Contabil general, precum şi clasele acestuia. În interiorul claselor apar grupe de conturi şi conturi care evidenţiază elemente de activ şi de pasiv specifice sectorului public astfel:

fonduri corespunzătoare activelor fixe, necesare identificării surselor de provenienţă şi apartenenţă la patrimoniul public sau privat;

introducerea de noi conturi de disponibilităţi pentru a evidenţia sursele pe seama cărora se constituie acestea;

existenţa unor conturi de stocuri specifice pentru instituţiile publice;

crearea de conturi de decontări pentru evidenţierea relaţiilor cu Comunitatea Economică Europeană;

introducerea în clasa 7 „conturi de venituri şi finanţări“, pe lângă conturile de finanţări – proprii sectorului public şi a conturilor de venituri, care presupun contraprestaţii, etc.

3 Ordinul nr. 2021/17.12.2013 pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice

privind organizarea şi conducerea contabilităţii instituţiilor publice, Planul de conturi pentru instituţiilor publice şi instrucţiunile de aplicare a acestuia, aprobate prin OMFP nr. 1917/2005.

13

publice şi instrucţiunile de aplicare a acestuia, aprobate prin OMFP nr. 1917/2005. 13 Contabilitate publică
publice şi instrucţiunile de aplicare a acestuia, aprobate prin OMFP nr. 1917/2005. 13 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice La conturile de cheltuieli este obligatorie dezvoltarea în

La conturile de cheltuieli este obligatorie dezvoltarea în analitic pe structura clasificaţiei bugetare funcţionale şi economice. În structura noului plan de conturi se regăsesc două tipuri de conturi:

conturi generale pentru înregistrarea elementelor de activ şi de pasiv, a cheltuielilor şi veniturilor aferente exerciţiului, indiferent dacă veniturile au fost încasate, iar cheltuielile plătite, pentru determinarea rezultatului patrimonial;

conturi bugetare pentru reflectarea încasării veniturilor şi plăţii cheltuielilor şi determinarea rezultatului execuţiei bugetare (excedent sau deficit bugetar);

14

cheltuielilor şi determinarea rezultatului execuţiei bugetare (excedent sau deficit bugetar); 14 Contabilitate publică
cheltuielilor şi determinarea rezultatului execuţiei bugetare (excedent sau deficit bugetar); 14 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice 2.CONTABILITATEA CAPITALURILOR Cuprins: Obiective 2.1.

2.CONTABILITATEA CAPITALURILOR

Cuprins:în instituţiile publice 2.CONTABILITATEA CAPITALURILOR Obiective 2.1. Contabilitatea capitalurilor proprii; 2.2.

Obiective

2.1. Contabilitatea capitalurilor proprii;

2.2. Contabilitatea provizioanelor;

2.3. Contabilitatea împrumuturilor şi datoriilor asimilate.

2.1. CONTABILITATEA CAPITALURILOR PROPRII

2.1.1. Noţiuni teoretice privind capitalurile proprii

Capitalurile instituţiei publice, ca surse stabile de finanţare, reprezintă echivalentul valoric al resurselor investite în active de , ca surse stabile de finanţare, reprezintă echivalentul valoric al resurselor investite în active de proprietar – stat (capitaluri proprii) sau terţe persoane (datorii). Capitalurile proprii reflectă drepturile titularului de patrimoniu (statul, ca persoană juridică) asupra părţii din acesta ca urmare a aportului adus la înfiinţare dar şi pe parcursul perioadei de funcţionare.

Potrivit reglementărilor interne şi internaţionale, capitalurile se prezintă sub formă de capitaluri proprii şi datorii necurente (datorii cu grad ridicat de exigibilitate).

În normele contabile româneşti, capitalurile proprii sunt definite ca fiind interes rezidual al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale, în calitate de proprietari ai activelor unei instituţii publice, după deducerea tuturor datoriilor.

Potrivit Standardelor Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul Public IPSAS 1 Prezentarea situaţiilor financiare, capitalurile proprii sunt denumite şi active nete datorită modului de determinare deductiv din formatul listă al bilanţului:

Active nete/Capitaluri proprii = Total active – Total datorii.

În contabilitatea instituţiilor publice nu apare categoria economică de capitaluri permanente cum este în contabilitatea întreprinderilor. Aceasta, deoarece, potrivit prevederilor din Legea finanţelor publice nr. 500/2002, entităţile publice nu pot contracta împrumuturi direct de la instituţiile de credit, iar împrumuturile pe termen lung sunt contractate sau garantate de stat sau unităţi administrativ-teritoriale în scopul asigurării resurselor financiare pentru întregul sistem ierarhic subordonat.

Î n contabilitatea instituţiilor publice apare , pe prima poziţie , categoria de fonduri care

În contabilitatea instituţiilor publice apare, pe prima poziţie, categoria de fonduri care include:

- fondul activelor fixe necorporale;

- fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului;

- fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului;

- fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităţilor administrativ-

teritoriale;

15

fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităţilor administrativ - teritoriale; 15 Contabilitate publică
fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităţilor administrativ - teritoriale; 15 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice - fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al

- fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al unităţilor administrativ- teritoriale. Toate aceste fonduri reprezintă surse proprii ale entităţii publice recunoscute în cazul activelor fixe pentru care nu se calculează amortizare.

Statul şi unităţile administrativ-teritoriale exercită posesia, folosinţa şi dispoziţia asupra bunurilor care alcătuiesc domeniul public. Bunurile care fac parte din domeniul public al statului sau unităţilor administrativ-teritoriale sunt prevăzute în mod expres prin legile statului român 4 . Bunurile care alcătuiesc domeniul public al statului şi al unităţilor administrativ-teritoriale sunt inalienabile, insesizabile şi imprescriptibile, respectiv:

nu pot fi înstrăinate, ele fiind date numai în administrare regiilor autonome şi instituţiilor publice, în concesionare sau în închiriere;

nu pot fi supuse executării silite şi asupra lor nu se pot constitui garanţii reale;

nu pot fi dobândite de alte persoane prin uzucapiune sau prin efectul posesiei de bună credinţă asupra bunurilor mobile. Bunurile care aparţin domeniului public al statului sunt inventariate de către ministere, celelalte organe de specialitate ale administraţiei publice centrale, precum şi de autorităţile publice centrale care au în administrare asemenea bunuri. Centralizarea datelor privind inventarul bunurilor menţionate mai sus se realizează de către Ministerul Finanţelor Publice şi se supune spre aprobare Guvernului. Inventarele bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităţilor administrativ-teritoriale se întocmeşte, după caz, de comisii special constituite, conduse de preşedinţii consiliilor judeţene, respectiv de primarul general al municipiului Bucureşti sau de primari. Inventarierile astfel întocmite se însuşesc de regulă de consiliile judeţene, de Consiliul General al Municipiului Bucureşti sau de consiliile locale şi se aprobă prin hotărâre de guvern. Domeniul privat al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale este alcătuit din bunuri aflate în proprietatea lor şi care nu fac parte din domeniul public. Asupra acestor bunuri statul sau unităţile administrativ-teritoriale au drept de proprietate privată. În activitatea practică pot fi întâlnite cazuri de schimbare a destinaţiei bunurilor din domeniul public al statului sau unităţilor administrativ-teritoriale către domeniul privat al acestora sau invers cu respectarea prevederilor legale. În acest sens se reţin următoarele situaţii:

Trecerea bunurilor din domeniul privat al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale, în domeniul public al acestora se face, după caz, prin hotărâre a Guvernului, a consiliului judeţean, respectiv a Consiliului General al Municipiului Bucureşti ori a consiliului local; Trecerea bunurilor din patrimoniul societăţilor comerciale, la care statul sau o unitate administrativ teritorială este acţionar în domeniul public al acestora se poate face numai cu plata şi cu acordul adunării generale a acţionarilor societăţii comerciale respective. În lipsa acestui acord, bunurile societăţii comerciale respective pot fi trecute în domeniul public numai prin

4 Constituţia România, art.135, al.4; Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia.

16

al.4; Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia. 16 Contabilitate publică
al.4; Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia. 16 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice procedura exproprierii pentru cauza de utilitate publică

procedura exproprierii pentru cauza de utilitate publică şi după o justă şi prealabilă despăgubire;

Trecerea unui bun din domeniul public al unor unităţi administrativ-

teritoriale în domeniul public al statului se face, la cererea Guvernului, prin hotărâre a consiliului judeţean, respectiv a Consiliului General al Municipiului

Bucureşti sau a consiliului local;

Trecerea unui bun din domeniul public al statului în domeniul public

al unei unităţi administrativ-teritoriale se face la cererea consiliului judeţean,

respectiv a Consiliului General al Municipiului Bucureşti sau a consiliului local, după caz, prin hotărârea Guvernului.

Trecerea unor bunuri din domeniul public în domeniul privat se face,

după caz, prin hotărâre a Guvernului, a consiliului judeţean, respectiv a Consiliului General al Municipiului Bucureşti sau a consiliului local, dacă prin Constituţie sau prin lege nu se dispune altfel.

O componentă semnificativă a capitalurilor instituţiei publice este reprezentată de rezervele din reevaluare, în componentă semnificativă a capitalurilor instituţiei publice este reprezentată de rezervele din reevaluare, în măsura în care acestea se constituie ca urmare a operaţiilor de reevaluare a activelor fixe. Reevaluarea activelor fixe se face, de regulă, la valoarea justă (valoarea actuală, determinată de influenţa inflaţiei sau deflaţiei) determinată pe baza unor evaluări efectuate de evaluatori autorizaţi. În situaţia reevaluării unui activ fix supus amortizării, regulile privind amortizarea se aplică activului având în vedere valoarea acestuia, determinată în urma reevaluării.

În situaţia în care valoarea justă determinată este mai mare decât valoarea contabilă înregistrată, diferenţa se va înregistra ca rezervă din reevaluare, iar activul va fi reflectat în bilanţ la valoarea actuală, adică cea justă. Reevaluările trebuie efectuate cu suficientă regularitate, astfel încât valoarea contabilă să fie permanent apropiată de valoarea justă. Diferenţele din reevaluarea activelor fixe se înregistrează după cum urmează 5 :

în cazul în care valoarea actuală este mai mare decât valoarea contabilă netă, diferenţa din reevaluare se înregistrează ca o creştere a rezervei din reevaluare concomitent cu creşterea valorii activului, în situaţia în care nu a existat o descreştere anterioară recunoscută ca şi cheltuială a activului respectiv sau ca un venit ce a fost recunoscut ca o compensare a unei cheltuieli anterioare;

în cazul în care valoarea actuală este mai mică decât valoarea contabilă netă a activului, diferenţa din reevaluare se înregistrează ca o cheltuială, dacă în rezerva din reevaluare nu este înregistrat un surplus anterior din reevaluare, sau ca o scădere a rezervei din reevaluare, în situaţia în care, în prealabil a fost înregistrat un surplus referitor la activul respectiv.

Un alt element component al capitalurilor este rezultatul patrimonial (economic) . Rezultatul patrimonial (economic) reprezintă rezu ltatul rezultatul patrimonial (economic). Rezultatul patrimonial (economic) reprezintă rezultatul

5 Alberta Gisberto Chiţu şi colectiv Contabilitatea instituţiilor publice după noul sistem contabil, Editura Irecson, Bucureşti, 2005, pg. 78.

17

instituţiilor publice după noul sistem contabil, Editura Irecson, Bucureşti, 2005, pg. 78. 17 Contabilitate publică
instituţiilor publice după noul sistem contabil, Editura Irecson, Bucureşti, 2005, pg. 78. 17 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice exerciţiului financiar (an bugetar) care se stabileşte la

exerciţiului financiar (an bugetar) care se stabileşte la sfârşitul perioadei, prin închiderea conturilor de cheltuieli pe de-o parte şi a conturilor de venituri şi finanţări pe de altă parte. Acest rezultat include drepturi constatate şi obligaţii neachitate în cursul exerciţiului bugetar.

Rezultatul patrimonial poate fi:

pozitiv, sub forma surplusului (pentru entităţile integral finanţate de la buget) sau profitului (în cazul entităţilor sau activităţilor finanţate din venituri proprii);

negativ, sub formă de deficit (pentru entităţile finanţate integral de la buget) sau sub forma pierderii (în cazul entităţilor sau activităţilor finanţate din venituri proprii). Se utilizează frecvent în activitatea practică şi conceptul de rezultat al execuţiei bugetare obţinut din compararea plăţilor nete de casă cu cheltuielile efective, realizate pe surse de finanţare. Rezultatul execuţiei bugetare apreciază gradul efectiv de utilizare a banului public.

La începutul anului bugetar, soldul rezultatului anului bugetar precedent se transferă asupra rezultatului reportat. Rezultatul reportat exprimă rezultatul patrimonial al exerciţiilor precedent se transferă asupra rezultatului reportat. Rezultatul reportat exprimă rezultatul patrimonial al exerciţiilor financiare anterioare şi poate fi pozitiv sau negativ. El apare distinct în situaţia poziţiei financiare.

În contabilitatea instituţiilor publice apare o altă categorie de fonduri şi anume fondurile cu destinaţie specială (fondul de rezerva al bugetului asigurarilor sociale de stat , fondurile de risc, fondurile de (fondul de rezerva al bugetului asigurarilor sociale de stat, fondurile de risc, fondurile de rezervă,alte fonduri-fond de dezvoltare a spitalului etc.) care sunt rezultatul unor reglementări specifice şi vor fi analizate distinct.

2.1.2. Organizarea contabilităţii capitalurilor proprii

Pentru reflectarea în contabilitate a capitalurilor proprii se folosesc conturi din clasa 1 „Conturi de capitaluri“ grupele:

10 „Capital, rezerve, fonduri“;

11 „Rezultatul reportat“;

12 „Rezultatul patrimonial“. Grupa 10 „Capital, rezerve, fonduri“ cuprinde următoarele conturi sintetice de gradul I:

100

„Fondul activelor fixe necorporale“;

P

101

„Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului“;

P

102

„Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului“;

P

103

„Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităţilor administrativ-teritoriale“;

P

104

„Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al unităţilor administrativ-teritoriale“;

P

105

„Rezerve din reevaluare“.

P

18

administrativ -teritoriale“; P  105 „Rezerve din reevaluare“. P 18 Contabilitate publică
administrativ -teritoriale“; P  105 „Rezerve din reevaluare“. P 18 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice  106 „Diferenţe din reevaluare şi diferenţe

106

„Diferenţe din reevaluare şi diferenţe de curs aferente dobânzilor încasate (SAPARD).

P

Fiecare dintre aceste conturi se detaliază pe conturi sintetice de gradul II

şi III. Precizare: În continuare, vom prezenta conţinutul informaţional al conturilor, demers în cadrul căruia, vom face referire la conturile sintetice de gradul I.

vom face referire la conturile sintetice de gradul I. Contul 100 „Fondul activelor fixe necorporale“ ţine

Contul 100 „Fondul activelor fixe necorporale“ ţine evidenţa fondului activelor fixe necorporale care nu se supun amortizării, potrivit legii. Este cont de pasiv. În creditul acestui cont se înregistrează sursa de provenienţă a activelor fixe necorporale intrate în instituţie, achiziţionate de la terţi, realizate pe cont propriu, primite cu titlu gratuit precum şi cele constatate plus la inventar prin debitul contului 206 „Înregistrări ale evenimentelor cultural-sportive“. În debitul contului se înregistrează diminuarea surselor cu valoarea activelor fixe necorporale ieşite din patrimoniu transferate la alte instituţii, scoase din funcţiune sau lipsă la inventar prin creditul contului 206 „Înregistrări ale evenimentelor cultural-sportive“. Soldul creditor al contului reprezintă fondul activelor fixe necorporale, la un moment dat.

Contul 101 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului“ ţine evidenţa bunurilor care alcătuiesc domeniul „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului“ ţine evidenţa bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului şi care nu se supun amortizării, potrivit legii. Este cont de pasiv. În creditul acestui cont se înregistrează sursa de provenienţă a bunurilor care nu se supun amortizării, intrate în instituţie achiziţionate de la terţi, realizate pe cont propriu, transferate de la alte instituţii precum şi cele constatate plus la inventar prin debitul conturilor: 211 „Terenuri şi amenajări la terenuri“, 212 „Construcţii“, 213 „Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii“, 215 „Alte active ale statului“. În debitul contului se înregistrează diminuarea surselor cu valoarea bunurilor, ieşite din patrimoniu transferate la alte instituţii, scoase din funcţiune sau lipsă la inventar (creditul conturilor 211, 212, 213, 215). Soldul creditor al contului reprezintă sursa de provenienţă a bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului, la un moment dat.

alcătuies c domeniul public al statului, la un moment dat. Contul 102 „Fondul bunurilor care alcătuiesc
alcătuies c domeniul public al statului, la un moment dat. Contul 102 „Fondul bunurilor care alcătuiesc

Contul 102 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului“ ţine evidenţa bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului potrivit legii, care nu se supun amortizării. Este cont de pasiv.

Contul 103 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităţilor administrativ-teritoriale“ ţine evidenţa bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităţii administrativ-teritoriale şi care nu se supun amortizării, potrivit legii. Este cont de pasiv.

supun amortizării, potrivit legii. Este cont de pasiv . Contul 104 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul

Contul 104 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al unităţilor administrativ-teritoriale“ ţine evidenţa bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al unităţii administrativ-teritoriale şi care nu se supun amortizării, potrivit legii. Este cont de pasiv.

19

- teritoriale şi care nu se supun amortizării, potrivit legii. Este cont de pasiv . 19
- teritoriale şi care nu se supun amortizării, potrivit legii. Este cont de pasiv . 19

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice Contul 105 „Rezerve din reevaluare“ ţine evidenţa
şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice Contul 105 „Rezerve din reevaluare“ ţine evidenţa

Contul 105 „Rezerve din reevaluare“ ţine evidenţa rezervelor aferente reevaluării activelor fixe corporale. Este cont de pasiv şi se detaliază pe conturi sintetice de gradul II şi III, în funcţie de categoriile de active fixe corporale supuse reevaluării (terenuri şi amenajări la terenuri; construcţii; instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii; mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte active fixe corporale, precum şi alte active ale statului). Grupa 11 „Rezultatul reportat“ cuprinde contul 117 „Rezultatul reportat“. Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa rezultatului reportat, care se preia la începutul exerciţiului din rezultatul patrimonial al exerciţiului anterior. Este cont bifuncţional. În debit se înregistrează deficitul realizat în exerciţiile bugetare precedente, iar în credit se înregistrează excedentul realizat în exerciţiile bugetare precedente. Soldul contului poate fi debitor şi exprimă deficitul exerciţiilor bugetare precedente sau creditor şi exprimă excedentul exerciţiilor bugetare precedente. Contabilitatea analitică este organizată pe surse de finanţare (bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate, bugetul asigurărilor pentru şomaj, fonduri externe nerambursabile, venituri proprii sau venituri proprii şi subvenţii).

Rezultatul exerciţiului bugetar este urmărit cu ajutorul grupei 12 „Rezultatul patrimonial“, cuprinzând contul 121 „Rezultatul patrimonial“ care este un cont bifuncţional şi „Rezultatul patrimonial“, cuprinzând contul 121 „Rezultatul patrimonial“ care este un cont bifuncţional şi ţine evidenţa rezultatului patrimonial la instituţiile publice Contul 121 „Rezultatul patrimonial“ se dezvoltă în conturi sintetice de gr.II si III potrivit tipului de buget pentru care se deschide şi sursei de finanţare a instituţiei publice (buget de stat, buget local, venituri proprii, bugetul asigurărilor sociale de stat, credite externe, etc.).

2.2. CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR

Provizioanele sunt structuri contabile de pasiv cu exigibilitate sau valoare incertă care se constituie şi

Provizioanele sunt structuri contabile de pasiv cu exigibilitate sau valoare incertă care se constituie şi se înregistrează în contabilitate dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:

● există o obligaţie curentă generată de un eveniment anterior;

● este probabilă efectuarea unor plăţi pentru stingerea obligaţiei respective;

● suma poate fi estimată.

Constituirea provizioanelor se face pentru elemente cum sunt:

litigii, amenzi şi penalităţi, despăgubiri, daune şi alte datorii incerte;

cheltuieli legate de activitatea de service în perioada de garanţie şi alte cheltuieli privind garanţia acordată clienţilor;

alte provizioane de tipul restructurărilor, reparaţii şi întreţinere.

20

clienţilor;  alte provizioane de tipul restructurărilor, reparaţii şi întreţinere. 20 Contabilitate publică
clienţilor;  alte provizioane de tipul restructurărilor, reparaţii şi întreţinere. 20 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice Provizioanele constituite pentru elementel e menţionate

Provizioanele constituite pentru elementele menţionate anterior nu pot avea drept scop corectarea valorii activelor. Valoarea recunoscută ca provizion e menţionate anterior nu pot avea drept scop corectarea valorii activelor. Valoarea recunoscută ca provizion trebuie să constituie cea mai bună estimare la data bilanţului a costurilor necesare stingerii obligaţiei curente. Provizioanele astfel constituite vor fi revizuite la data fiecărui bilanţ şi ajustate pentru ca valoarea estimată să fie cât mai apropiată de realitate. În cazul în care pentru stingerea unei obligaţii nu mai este posibilă o ieşire de resurse, provizionul trebuie anulat.

Contabilitatea acestor provizioane se ţine pe feluri, în funcţie de natura şi scopul sau obiectul pentru acestor provizioane se ţine pe feluri, în funcţie de natura şi scopul sau obiectul pentru care au fost constituite cu ajutorul contului 151 „Provizioane” care se detaliază pe următoarele conturi sintetice de gradul II:

151 01 „Provizioane sub 1 an“;

151 02 „Provizioane peste 1 an“. Contul 151 „Provizioane“ este un cont de pasiv. În creditul acestui cont se înregistrează provizioanele constituite sau majorate prin debitul contului 681 02 „Cheltuieli operaţionale privind provizioanele“, iar în debit se înregistrează provizioanele diminuate sau anulate prin creditul contului 781 02 „Venituri din provizioane“. Soldul creditor al contului reprezintă provizioanele constituite. Provizioanele pentru litigii se constituie în cazul litigiilor pe rol, în care există probabilitatea pierderii procesului la pronunţarea sentinţei definitive. Provizionul se constituie la o valoare ce trebuie să acopere eventualele cheltuieli suportate de către instituţia publică pentru despăgubiri, daune pretinse, onorarii ale avocaţilor, taxe judiciare, etc. Studiu de caz Presupunem o instituţie publică de stat care este în litigiu cu un angajat pentru desfacerea contractului de muncă. Angajatul iniţiază proces împotriva instituţiei şi cere daune de 24.000 lei. La data de 31.12.N conducerea instituţiei estimează că va pierde procesul, caz în care va plăti cheltuieli de judecată de 1.800

lei, taxe de timbru de 100 lei, onorarii de reprezentare de 1.000 lei. În aceste condiţii la data de 31.12.N, instituţia publică constituie un provizion în valoare de:

24.000 lei + 1800 lei + 100 lei + 1000 lei = 26.900 lei

- înregistrări în exerciţiul N:

681 02

„Cheltuieli operaţionale privind provizioanele“

=

151 01

„Provizioane sub 1 an“

26.900

În cursul exerciţiului financiar N+1, procesul se finalizează, se pronunţă hotărârea judecătorească care rămâne definitivă. Potrivit acesteia instituţia publică plăteşte daune de 24.000 lei, cheltuieli de judecată de 1.100 lei, taxe de timbru de 150 lei, onorarii de reprezentare de 1.000 lei.

- înregistrări în exerciţiul N+1:

 

%

=

462

„Creditori“

26.250

679

„Alte cheltuieli“

24.000

635

„Cheltuieli cu alte impozite,

1.250

taxe şi vărsăminte asimilate“

622

„Cheltuieli privind comisioanele şi onorariile“

1.000

Provizionul pentru litigii rămâne fără obiect şi trebuie anulat:

151 01

„Provizioane sub 1 an“

=

781 02

„Venituri din provizioane“ 26.900

21

a nulat: 151 01 „Provizioane sub 1 an“ = 781 02 „Venituri din provizioane“ 26.900 21
a nulat: 151 01 „Provizioane sub 1 an“ = 781 02 „Venituri din provizioane“ 26.900 21

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice  Provizioanele pentru garanţii acordate clienţilor se

Provizioanele pentru garanţii acordate clienţilor se constituie, de regulă

pentru reparaţii pe timpul perioadei de garanţie estimându-se eventualele intervenţii sau consumuri de materiale. Se iau în calcul o serie întreagă de elemente care pot interveni astfel încât obligaţia probabilă se estimează prin ponderarea tuturor rezultatelor posibile cu probabilitatea de realizare a fiecăruia. Este o metodă statistică de evaluare cunoscută sub denumirea de valoare preconizată. Provizionul este evaluat în funcţie de probabilitatea de a se înregistra o anumită pierdere. Constituirea provizionului estimat va majora în mod corespunzător cheltuielile exerciţiului curent iar operaţiile privind înlocuirea pieselor defecte şi efectuarea reparaţiilor vor constitui cheltuieli ale perioadei care se vor înregistra ca atare în cheltuieli operaţionale generând şi micşorarea provizionului constituit anterior.

2.3.

CONTABILITATEA

ÎMPRUMUTURILOR

ŞI

A DATORIILOR ASIMILATE ACESTORA

2.3.1. Noţiuni teoretice privind datoria publică a României

Datoria publică a Romaniei este reprezentată de datoria publică guvernamentală la care se adaugă datoria publică locală. Potrivit normelor legale in vigoare administrarea datoriei publice presupune un ansamblu de operatiuni privind dimensionarea, structurarea, contractarea si derularea datoriei publice guvernamentale, incluzând refinantarea/rambursarea, modificarea caracteristicilor, inregistrarea si raportarea acesteia, precum si administrarea riscurilor aferente datoriei publice guvernamentale si ansamblul operatiunilor de autorizare si monitorizare a datoriei publice locale*.

Datoria publică guvernamentală cuprinde „totalitatea obligaţiilor financiare interne şi externe ale statului, la un

Datoria publică guvernamentală cuprinde „totalitatea obligaţiilor financiare interne şi externe ale statului, la un moment dat, provenind din împrumuturile contractate direct sau garantate de guvern, prin Ministerul Finanţelor Publice, în numele României, de pe pieţele financiare“. 6

Datoria publică este internă şi externă. Atât datoria internă cât şi cea externă sunt:

ale statului; ale autorităţilor administraţiei publice locale. Datoria publică guvernamentală internă este partea din datoria publică guvernamentală reprezentata de totalitatea obligaţiilor financiare ale statului, provenind din împrumuturi contractate direct sau garantate de stat, de la persoane fizice sau juridice rezidente în România, inclusiv sumele utilizate temporar din disponibilităţile contului curent general al Trezoreriei Statului pentru finanţarea temporară a deficitelor bugetare. Datoria publică guvernamentală externă este partea din datoria publică guvernamentală reprezentata de totalitatea obligaţiilor financiare ale

6 OUG 64/2007 privind datoria publica ,OUG56/2010 pentru aprobarea unor masuri privind rambursarea datoriei publice guvernamentale;Legea 273/2006privind finantele publice locale.

22

rambursarea datoriei publice guvernamentale;Legea 273/2006privind finantele publice locale. 22 Contabilitate publică
rambursarea datoriei publice guvernamentale;Legea 273/2006privind finantele publice locale. 22 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice statului, provenind din împrumuturi contractate direct sau

statului, provenind din împrumuturi contractate direct sau garantate de stat, de la persoane fizice sau juridice nerezidente în România. Guvernul României este autorizat să contracteze împrumuturi de stat interne şi externe numai prin Ministerul Finanţelor Publice, pe care să le subîmprumute unor beneficiari finali. Subîmprumutarea împrumuturilor contractate de Guvern, prin Ministerul Finanţelor Publice, în numele statului, beneficiarilor finali se face pe baza unor acorduri de împrumut subsidiar încheiate între Ministerul Finanţelor Publice şi aceştia sau, după caz, pe baza unor acorduri de împrumut subsidiar şi garanţie încheiate între Ministerul Finanţelor Publice, pe de o parte, autorităţile administraţiei publice locale coordonatoare ale activităţii beneficiarilor finali şi, după caz, garante ale sumelor subîmprumutate acestora şi beneficiarii finali ai împrumutului, pe de altă parte. Din cele prezentate mai sus se reţine faptul că Guvernul este autorizat să garanteze împrumuturi interne şi externe numai prin Ministerul Finanţelor Publice. Garanţiile de stat pot fi acordate numai pentru împrumuturi a căror rambursare se prevede a se face exclusiv din surse proprii, respectiv din bugetele locale, în cazul autorităţilor administraţiei publice locale. Ministerul Finanţelor Publice este autorizat să emită garanţii de stat pentru împrumuturi contractate de orice agent economic sau autoritate a administraţiei publice desemnate prin hotărâre a Guvernului, pentru care se prevede ca rambursarea împrumutului garantat de stat să se facă din surse proprii, fără a afecta bugetul general consolidat, sau, în cazul garanţiilor acordate autorităţilor administraţiei publice locale, se prevede ca rambursarea împrumutului garantat de stat să se facă din surse ale bugetelor locale. În aceste condiţii se constituie fondul de risc la Ministerul Finantelor Publice si la nivelul unitatii administrativ-teritoriale de catre autoritatile administratiei publice locale,din comisioanle incasate de la subimprumutati/garantati de Guvern,respectiv de la garantatii de catre autoritatile administratiei publice locale, precum si din alte surse prevazute de lege. Acest fond se utilizeaza pentru acoperirea riscurilor financiare care decurg din garantarea de către stat a împrumuturilor contractate de persoanele juridice de la instituţiile creditoare, precum şi din împrumuturile contractate direct de către stat şi subîmprumutate beneficiarilor finali.

Dintre instrumentele datoriei publice guvernamentale reţinem: • titluri de stat em ise pe piaţa internă

Dintre instrumentele datoriei publice guvernamentale reţinem:

titluri de stat emise pe piaţa internă sau externă;

împrumuturi de stat de la bănci, de la alte instituţii de credit, persoane juridice române sau străine;

împrumuturi de stat de la guverne şi agenţii guvernamentale străine,

instituţii financiare multinaţionale, sau de la alte organizaţii internaţionale;

împrumuturi temporare din disponibilităţile contului curent general al

Trezoreriei Statului, garanţii de stat;

împrumuturi sindicalizate pe termen scurt, mediu sau lung;

împrumuturi directe de la investitori privaţi străini, pe termen scurt, mediu sau lung; împrumuturi de la bănci străine sau de la companii străine; alte împrumuturi.

23

• împrumuturi de la bănci străine sau de la companii străine; • alte împrumuturi. 23 Contabilitate
• împrumuturi de la bănci străine sau de la companii străine; • alte împrumuturi. 23 Contabilitate

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice Ministerul Finanţelor Publice este singura instituţie

Ministerul Finanţelor Publice este singura instituţie publică autorizată să emită titluri de stat, exprimate în moneda naţională şi în valută. Titlurile de stat reprezintă titluri de valoare exprimate în monedă naţională, care pot fi emise pe termen scurt, mediu sau lung. Titlurile de stat pe termen scurt se regăsesc sub forma bonurilor de tezaur şi a certificatelor de trezorerie. Acestea sunt fie purtătoare de dobândă, fie sunt emise cu discount. Titlurile de stat pe termen mediu şi lung sunt titluri de valoare sub forma obligaţiunilor de stat emise cu scadenţă de la unul până la cinci ani şi pot fi purtătoare de dobândă sau pot fi emise cu discount. Ministerul Finanţelor Publice poate emite garanţii de stat pentru împrumuturi interne contractate de o persoană juridică de la o instituţie financiară, pentru finanţarea unor proiecte sau activităţi de importanţă naţională sau pentru alte destinaţii stabilite şi aprobate de către Guvern. Pentru ca garanţiile emise de stat să fie admise, trebuie ca Ministerul Finanţelor Publice să accepte clauzele înscrise în contractele de împrumut încheiate între persoanele juridice şi instituţiile financiare. În vederea emiterii garanţiilor, între Ministerul Finanţelor Publice, care are calitatea de garant, şi persoana juridică care a contractat împrumutul, care are calitatea de garantat, se încheie un contract în care se stipulează drepturile şi obligaţiile ce revin părţilor inclusiv cele referitoare la plata comisionului de risc. În vederea acoperirii riscurilor financiare legate de garantarea de către stat a împrumuturilor contractate de persoanele juridice, se constituie fondul de risc. Acest fond se constituie din sumele încasate de la beneficiarul împrumuturilor garantate, din dobânzile aferente sumelor aflate în depozite, din majorările de întârziere aplicate pentru neplata la termen a comisioanelor, din fonduri bugetare alocate în acest scop şi din alte surse legal constituite. În situaţia în care statul emite garanţii pentru împrumuturile externe contractate de către persoanele juridice, acesta este direct răspunzător în faţa instituţiei creditoare.

Datoria publică locală cupr inde totalitatea obligaţiilor financiare interne şi externe ale autorităţilor

Datoria publică locală cuprinde totalitatea obligaţiilor financiare interne şi externe ale autorităţilor administraţiei publice locale, la un moment dat, provenind din împrumuturi, contractate direct sau garantate de acestea, de pe pieţele financiare.*

Datoria publică locală internă reprezintă partea din datoria publică locală ce cuprinde totalitatea obligaţiilor financiare ale autorităţilor administraţiei publice locale, provenite din împrumuturi contractate direct sau garantate de aceştia, de la persoane fizice sau juridice rezidente în România. Datoria publică locală externă este partea din datoria publică locală care reprezintă totalitatea obligaţiilor financiare ale autorităţilor administraţiei publice locale, provenind din împrumuturi contractate direct sau garantate de acestea de la persoane fizice sau juridice nerezidente în România. Autorităţile administraţiei publice locale pot contracta sau garanta împrumuturi interne şi/sau externe pe termen scurt, mediu şi lung, pentru realizarea de investiţii publice de interes local, precum şi pentru refinanţarea datoriei publice locale, potrivit legii, numai cu avizul Comisiei de Autorizare a Împrumuturilor Locale.

24

locale, potrivit legii, numai cu avizul Comisiei de Autorizare a Împrumuturilor Locale. 24 Contabilitate publică
locale, potrivit legii, numai cu avizul Comisiei de Autorizare a Împrumuturilor Locale. 24 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice Dobânzile şi comisioanele aferente împrumuturilor

Dobânzile şi comisioanele aferente împrumuturilor contractate de autorităţile publice locale se suportă din veniturile obţinute de către acestea. În situaţia în care totalul datoriilor reprezentând ratele de împrumut scadente, dobânzile şi comisioanele aferente acestora, inclusiv ratele împrumutului care urmează a fi garantat sau angajat de către autorităţile locale, depăşesc 20% din totalul veniturilor curente ale bugetului local, acestora li se interzice accesul la credite sau la garantarea oricărui fel de împrumut. Valoarea totală a datoriei contractate de autoritatea administraţiei publice locale va fi înscrisă în Registru de evidenţă a datoriei publice locale al acestei autorităţi şi se raportează anual prin situaţiile financiare ca şi garanţiile emise de autorităţile locale.

Instrumentele datoriei publice locale sunt: titluri de valoare, împrumu turi de la societăţile comerciale bancare

Instrumentele datoriei publice locale sunt: titluri de valoare, împrumuturi de la societăţile comerciale bancare sau de la alte instituţii financiare.

Titlurile de valoare pot fi emise direct de autorităţile locale sau prin intermediul unor agenţii sau instituţii specializate. Autorităţile publice locale pot contracta împrumuturi interne, fără garanţia Guvernului, însă, în prealabil, se va informa Ministerul Finanţelor Publice. Împrumuturile externe ce urmează a se contracta de către autorităţile locale se fac numai cu aprobarea unei comisii de autorizare a împrumuturilor, care este constituită din autorităţi ale administraţiei locale, ale Guvernului şi ale Băncii Naţionale a României. După contractarea împrumuturilor externe, în bugetul local se vor prevedea ratele scadente, dobânzile şi comisioanele aferente acestora. În afară de autorităţile centrale şi cele locale, pot acorda împrumuturi, fără dobândă, şi ordonatorii principali de credite, din bugetul propriu, pe bază de convenţie în cazul în care se înfiinţează în subordinea acestora unele instituţii publice sau se desfăşoară activităţi finanţate integral din venituri proprii şi care nu dispun de fonduri suficiente la înfiinţare. Aceste împrumuturi trebuie restituite în termen de şase luni ordonatorului principal.

3.CONTABILITATEA ACTIVELOR FIXE

25

restituite în termen de şase luni ordonatorului principal. 3.CONTABILITATEA ACTIVELOR FIXE 25 Contabilitate publică
restituite în termen de şase luni ordonatorului principal. 3.CONTABILITATEA ACTIVELOR FIXE 25 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice Cuprins: 3.1. Contabilitatea activelor fixe; 3.2.

Cuprins:şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice 3.1. Contabilitatea activelor fixe; 3.2. Contabilitatea

3.1. Contabilitatea activelor fixe;

3.2. Contabilitatea amortizării activelor fixe necorporale şi corporale;

3.3. Contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea şi pierderea de valoare a

activelor fixe.

3.1. CONTABILITATEA ACTIVELOR FIXE

Activele fixe reprezintă o componentă importantă a patrimoniului instituţiilor publice cuprinzând bunuri şi valori destinate utilizării pe termen lung în activitatea acestora, ele neconsumându-se după prima utilizare, ci în timp, ca urmare a folosirii repetate.

Activele fixe sau imobilizările, aşa cum sunt denumite în mod curent, constituie suportul tehnico- material şi financiar al , aşa cum sunt denumite în mod curent, constituie suportul tehnico-material şi financiar al activităţii instituţiilor publice, caracterizându-se prin aceea că se folosesc o perioadă îndelungată şi nu se consumă la prima utilizare. Ele servesc în principal pentru desfăşurarea activităţilor de administraţie, educaţie, cultură, apărarea ţării, etc. dar şi pentru activităţi de natură patrimoniala.

Conform IPSAS1 Prezentarea situaţiilor financiare financiare) activele fixe se împart în:

(situaţia poziţiei

active fixe necorporale (imobilizări necorporale);

 

active fixe corporale (imobilizări corporale);

 

active financiare.

 

3.1.1. Contabilitatea activelor fixe necorporale

 

1.

Activele

fixe

necorporale:

structură,

trăsături

caracteristice

şi

modalităţi de evaluare

Activele fixe necorporale reprezintă acea categorie de active fixe fără substanţă fizică, care se utilizează

Activele fixe necorporale reprezintă acea categorie de active fixe fără substanţă fizică, care se utilizează pe o perioadă mai mare de un an în activitatea instituţiei publice. Un activ necorporal este un activ identificabil nemonetar, fără suport material şi deţinut pentru utilizare în procesul de producţie ori pentru furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriat terţilor sau pentru scopuri administrative.

În cadrul activelor fixe necorporale se cuprind: ● cheltuieli de dezvoltare;   ● concesiuni,

În cadrul activelor fixe necorporale se cuprind:

cheltuieli de dezvoltare;

 

concesiuni,

brevete,

licenţe,

mărci

comerciale,

drepturi

şi

active

similare, cu excepţia celor create intern de instituţie;

● înregistrări ale evenimentelor cultural-sportive;

26

celor create intern de instituţie; ● înregistrări ale evenimentelor cultural -sportive; 26 Contabilitate publică
celor create intern de instituţie; ● înregistrări ale evenimentelor cultural -sportive; 26 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice ● alte active fixe necorporale; ● avansuri şi active

alte active fixe necorporale;

● avansuri şi active fixe necorporale în curs de execuţie.

Cheltuielile de dezvoltare reprezintă categoria de active fixe necorporale atribuite direct activităţii de dezvoltare. Activitatea de dezvoltare presupune aplicarea rezultatelor cercetării sau a

altor cunoştinţe în scopul realizării de produse ori servicii noi sau îmbunătăţite substanţial, înaintea stabilirii producţiei de serie sau utilizării în scopuri comerciale. În categoria activităţilor de dezvoltare reţinem:

a) proiectarea, construcţia şi testarea producţiei intermediare sau folosirea intermediară a prototipurilor şi modelelor;

b) proiectarea uneltelor şi matriţelor care implică tehnologie nouă;

c) proiectarea, construcţia şi operarea unei uzine pilot care nu este fezabilă din punct de vedere economic pentru producţia pe scară largă;

d) proiectarea, construcţia şi testarea unei alternative alese pentru aparatele,

produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi ori îmbunătăţite substanţial. Concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturi şi active similare achiziţionate sau dobândite pe alte căi, se înregistrează în conturile de active fixe necorporale la costul de achiziţie sau costul de producţie, după caz. Înregistrări ale evenimentelor cultural-sportive se includ categoria activelor fixe necorporale şi se referă la: reprezentaţii teatrale, programe de radio sau televiziune, lucrări muzicale, evenimente sportive, lucrări literare, artistice ori recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte suporturi. În cadrul altor active fixe necorporale se cuprind de regulă programele informatice create de instituţii sau achiziţionate de la terţi, pentru necesităţile proprii de utilizare, precum şi alte active fixe necorporale. Avansurile şi activele fixe necorporale în curs de execuţie cuprind avansurile acordate furnizorilor de active fixe şi activele fixe necorporale neterminate până la sfârşitul perioadei, evaluate la costul de producţie, respectiv la costul de achiziţie, după caz.

Activele fixe necorporale pot fi evaluate iniţial şi înregistrate în contabilitate la : ● costul

Activele fixe necorporale pot fi evaluate iniţial şi înregistrate în contabilitate la :

● costul de achiziţie, pentru cele procurate cu titlu oneros; ● costul de producţie, pentru cele construite sau produse de instituţie; ● valoarea justă pentru cele intrate pe alte căi decât prin achiziţie sau producţie (ex. donaţii, sponsorizări).

Valoarea justă se determină pe baza raportului întocmit de specialişti şi cu aprobarea ordonatorului de credite sau pe baza unor evaluări efectuate de regulă de evaluatori autorizaţi. Un element necorporal raportat drept cheltuială nu poate fi recunoscut ulterior ca parte din costul unui activ necorporal. În situaţia în care se fac cheltuieli ulterioare (reparaţii) la activele fixe necorporale după cumpărarea sau finalizarea lor, acestea sunt înregistrate în conturile de cheltuieli atunci când sunt efectuate (aceste cheltuieli au ca scop restabilirea stării tehnice iniţiale prin înlocuirea componentelor uzate). Dimpotrivă, cheltuielile ulterioare (modernizările) ce au ca efect îmbunătăţirea

27

Dimpotrivă, cheltuielile ulterioare (modernizăril e) ce au ca efect îmbunătăţirea 27 Contabilitate publică
Dimpotrivă, cheltuielile ulterioare (modernizăril e) ce au ca efect îmbunătăţirea 27 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice performanţelor faţă de parametrii funcţionali stabiliţi

performanţelor faţă de parametrii funcţionali stabiliţi iniţial vor majora costul activului fix necorporal. În contabilitatea instituţiilor publice se înregistrează amortizarea activelor fixe necorporale utilizând metoda amortizării liniare începând cu

01.01.2004.

Amortizarea anuală se calculează prin aplicarea cotei de amortizare (CA) la valoarea de intrare a activelor fixe necorporale.

Amortizarea activelor fixe necorporale se realizează astfel:

cheltuielile de dezvoltare se amortizează într-o perioadă de cel mult 5 ani, cu aprobarea ordonatorului de credite;

concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturi şi

active similare achiziţionate sau dobândite pe alte căi se amortizează pe durata

prevăzută pentru utilizarea lor de către instituţiile publice care le deţin;

programele informatice create de instituţiile publice, achiziţionate sau

dobândite pe alte căi se amortizează în funcţie de durata probabilă de utilizare,

care nu poate depăşi o perioadă de 5 ani, cu aprobarea ordonatorului de credite.

înregistrările de reprezentaţii teatrale, programe de radio sau

televiziune, lucrări muzicale, evenimente sportive, lucrări literare, artistice ori

recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte suporturi nu se amortizează. În situaţia în care se scot din evidenţă active fixe necorporale şi nu s-a recuperat integral, pe calea amortizării, valoarea contabilă, atunci valoarea rămasă neamortizată se include în cheltuielile instituţiilor publice, integral, la momentul scoaterii din funcţiune.

Un activ necorporal trebuie prezentat în bilanţ la costul acestuia (de achiziţie sau de producţie), mai puţin ajustările cumulate de valoare. bilanţ la costul acestuia (de achiziţie sau de producţie), mai puţin ajustările cumulate de valoare.

Ajustările cumulate de valoare cuprind toate corecţiile destinate să ţină seama de reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanţului, indiferent dacă acea reducere este sau nu definitivă. Ajustările de valoare pot fi ajustări permanente, denumite şi amortizări, şi/sau ajustări provizorii denumite ajustări pentru depreciere.

2. Organizarea contabilităţii activelor fixe necorporale

Organizarea contabilităţii activelor fixe necorporale este realizată utilizând conturile din grupa 20 „Active fixe necorporale“ clasa 2 „Conturi de active fixe“ şi anume:

203

„Cheltuieli de dezvoltare”

A

205

„Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active similare”

A

206

„Înregistrări ale evenimentelor cultural-sportive”

A

208

„Alte active fixe necorporale”

A

Contul 203 „Cheltuieli de dezvoltare“ ţine evidenţa cheltuielilor cu lucrările de dezvoltare înregistrate în contul activelor fixe necorporale. Este cont ţine evidenţa cheltuielilor cu lucrările de dezvoltare înregistrate în contul activelor fixe necorporale. Este cont de activ. În debit se înregistrează valoarea lucrărilor şi proiectelor de dezvoltare efectuate pe cont propriu sau achiziţionate de la terţi, iar în credit se înregistrează cheltuielile de dezvoltare amortizate integral sau valoarea

28

iar în credit se înregistrează cheltuielile de dezvoltare amortizate integral sau valoarea 28 Contabilitate publică
iar în credit se înregistrează cheltuielile de dezvoltare amortizate integral sau valoarea 28 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice neamortizată aferentă lucrărilor şi proiectelor de

neamortizată aferentă lucrărilor şi proiectelor de dezvoltare cedate.

aferentă lucrărilor şi proiectelor de dezvoltare cedate. Contul 205 „Concesiuni, brevete, licenţe, mărci

Contul 205 „Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active similare“ ţine evidenţa acestor active fixe necorporale achiziţionate sau dobândite pe alte căi. Este cont de activ. În cadrul contului sintetic 205 este organizată evidenţa analitică pe categorii de concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active similare.

Contul 206 „Înregistrări ale evenimentelor cultural-sportive“ ţine evidenţa reprezentaţiilor teatrale, programelor de radio sau televiziune, lucrărilor muzicale, -sportive“ ţine evidenţa reprezentaţiilor teatrale, programelor de radio sau televiziune, lucrărilor muzicale, evenimentelor sportive, lucrărilor literare, artistice sau recreative efectuate pe pelicule înregistrate pe benzi magnetice sau alte suporturi aflate în patrimoniul instituţiei, potrivit legii, care nu se supun amortizării. Este un cont de activ.

care nu se supun amortizării. Este un cont de activ . Contul 208 „Alte active fixe

Contul 208 „Alte active fixe necorporale“ ţine evidenţa programelor informatice create de instituţie sau achiziţionate de la terţi, precum şi a altor active fixe necorporale. Este un cont de activ. Se dezvoltă pe următoarele conturi sintetice de gradul II:

208 01 „Programe informatice“

 

208 02 „ Alte active fixe necorporale“

 

În

strânsă

legătură

cu

activele

fixe

necorporale

sunt

studiate

şi

următoarele conturi:

233

„Active fixe necorporale în curs de execuţie”

A

234

„Avansuri acordate pentru active fixe necorporale”

A

„Avansuri acordate pentru active fixe necorporale” A Contul 233 „Active fixe necorporale în curs de

Contul 233 „Active fixe necorporale în curs de execuţie“ este cont de activ şi ţine evidenţa activelor fixe necorporale în curs de execuţie. În debitul contului se înregistrează cheltuielile aferente investiţiilor neterminate la finele perioadei, iar în credit se înregistrează valoarea investiţiilor terminate şi înregistrate la active fixe necorporale. Contabilitatea analitică se ţine pe feluri de active fixe necorporale în curs de execuţie.

pe feluri de active fixe necorporale în curs de execuţie. Contul 234 „Avansuri acordate pentru active

Contul 234 „Avansuri acordate pentru active fixe necorporale“ ţine evidenţa avansurilor acordate furnizorilor de active fixe necorporale. Este cont de activ.

3.1.2. Contabilitatea activelor fixe corporale

Activele fixe corporale: definiţie, conţinut, trăsături caracteristice şi modalităţi de evaluare

1.

Activele fixe corporale aflate în patrimoniul unei entităţi publice sunt reprezentate de acea categorie de

Activele fixe corporale aflate în patrimoniul unei entităţi publice sunt reprezentate de acea categorie de active de natură materială care:

a) Sunt deţinute de către o entitate pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; şi b) Este posibil a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade de

29

scopuri administrative; şi b) Este posibil a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade de 29
scopuri administrative; şi b) Este posibil a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade de 29

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

raportare.

contabilităţii în instituţiile publice raportare. În spiritul Standardelor Internaţionale de Contabilitate
contabilităţii în instituţiile publice raportare. În spiritul Standardelor Internaţionale de Contabilitate
contabilităţii în instituţiile publice raportare. În spiritul Standardelor Internaţionale de Contabilitate

În spiritul Standardelor Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul Public (IPSAS) 17 „Imobilizări corporale“ un element de imobilizări corporale ar trebui recunoscut ca activ atunci când:

a) Este posibil ca beneficiile economice viitoare sau potenţialul de servicii asociat cu activul să revină entităţii; şi b) Costul sau valoarea justă a activului entităţii poate fi evaluat credibil. La momentul recunoaşterii iniţiale, o entitate va evalua, cu atenţie, dacă un element de imobilizări corporale satisface primul criteriu prin existenţa unei certitudini suficiente că beneficiile economice viitoare sau potenţialul de servicii vor reveni entităţii care va primi şi recompensele ataşate activului şi îşi va asuma riscurile asociate. Îndeplinirea criteriului al II-lea este în general uşor realizabilă deoarece dobândirea activului (cumpărare, construire, etc.) presupune şi identificarea costului prin tranzacţia de schimb, achiziţia de materiale, consumul de forţă de muncă şi alte consumuri legate de construcţie. În anumite cazuri, costul este determinat în raport cu valoarea justă.

Activele fixe corporale sunt reprezentate de obiectul sau complexul de obiecte ce se utilizează ca atare şi se caracterizează prin aceea că: obiecte ce se utilizează ca atare şi se caracterizează prin aceea că:

a) au durata normală de utilizare mai mare de un an;

b) au valoarea de intrare mai mare decât limita stabilită prin hotărârea

Guvernului 7 .

În categoria activelor fixe corporale se cuprind:● terenuri şi amenajări la terenuri; ● construcţii; ● instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale

● terenuri şi amenajări la terenuri;

● construcţii;

● instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii;

● mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte active corporale;

● avansuri şi active fixe corporale în curs de execuţie;

● alte active ale statului.

Contabilitatea terenurilor se ţine pe două categorii: terenuri şi amenajări la terenuri. Această separare este importantă atât în ceea ce priveşte clasificarea cât şi amortizarea. Potrivit legii terenurile nu sunt supuse amortizării, dar amenajările la terenuri se amortizează pe o durată de 10 ani. În contabilitatea analitică, terenurile pot fi evidenţiate pe următoarele grupe: terenuri agricole, silvice, terenuri fără construcţii, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcţii şi altele. Amenajările de terenuri cuprind lucrări cum ar fi: racordarea la sistemul de alimentare cu energie electrică, lucrările de acces, împrejmuirile şi altele asemenea. Terenurile se înregistrează în contabilitate la intrarea în patrimoniu la valoarea de intrare stabilită în funcţie de clasele de calitate, suprafaţa, amplasare şi/sau alte criterii legale, astfel:

7 HG nr. 276/2013 privind stabilirea valorii de intrare mijloacelor fixe,MO,Partea I nr.313din

30.05.2013.

30

privind stabilirea valorii de intrare mijloacelor fixe,MO,Partea I nr.313din 30.05.2013. 30 Contabilitate publică
privind stabilirea valorii de intrare mijloacelor fixe,MO,Partea I nr.313din 30.05.2013. 30 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice a) valoarea reevaluată în conformitate cu prevederile

a) valoarea reevaluată în conformitate cu prevederile legale;

b) costul de achiziţie pentru terenurile procurate cu titlu oneros;

c) valoarea justă pentru terenurile dobândite cu titlu gratuit, estimată la

înscrierea lor în activ pe baza raportului întocmit de specialişti şi cu aprobarea ordonatorului de credite. În situaţia în care instituţiile publice dispun de active fixe corporale în baza unui contract de leasing au obligaţia evidenţierii lor în contabilitate în funcţie de natura contractului de leasing. Achiziţiile de active fixe prin operaţiuni de leasing sunt tratate ca investiţii, potrivit legii. Contabilitatea sintetică a activelor fixe corporale se ţine pe categorii, iar contabilitatea analitică se ţine pe fiecare obiect de evidenţă, prin care se înţelege obiectul singular sau complexul de obiecte cu toate dispozitivele şi

accesoriile acestuia, destinat să îndeplinească în mod independent, în totalitate, o funcţie distinctă. Pentru organizarea evidenţei analitice se utilizează următoarele două tipuri de formulare:

Registrul numerelor de inventar;

Fişa mijlocului fix. Operaţiile (intrări, ieşiri) privind activele fixe sunt evidenţiate în documente specifice, dintre care reţinem:

Bonul de mişcare a mijloacelor fixe ce serveşte ca: document justificativ de predare-primire a mijloacelor fixe între două locuri de folosinţă ale unităţii (secţie, serviciu, atelier, unităţi subordonate etc.); document de însoţire a mijloacelor fixe pe timpul transportului; document justificativ de înregistrare în evidenţa responsabilului cu mijloacele fixe la locurile de folosinţă şi în contabilitate.

Procesul verbal de scoatere din funcţiune a mijloacelor fixe/de declasare a unor bunuri materiale serveşte ca: document de constatare a îndeplinirii condiţiilor necesare scoaterii din funcţiune a mijloacelor fixe, de scoatere din uz a materialelor de natura obiectelor de inventar în folosinţă şi de declasare a altor bunuri materiale decât mijloacele fixe; document de consemnare a scoaterii efective din funcţiune a mijloacelor fixe, de scoatere din uz a materialelor de natura obiectelor de inventar în folosinţă sau de declasare a bunurilor materiale; document de predare la magazie a ansamblelor, subansamblelor pieselor componente şi materialelor rezultate din scoaterea efectivă din funcţiune a mijloacelor fixe, precum şi ca document justificativ de înregistrare în evidenţa magaziilor (depozitelor) şi în contabilitate.

Procesul verbal de recepţie se întocmeşte la data punerii în funcţiune a mijlocului fix, astfel:

procesul verbal de recepţie se completează pentru mijloacele fixe independente care nu necesită montaj şi nici probe tehnologice (utilaje pentru intervenţie, unelte, accesorii de producţie, mijloace de transport auto, animale etc.);

procesul verbal de recepţie provizorie se întocmeşte pentru utilajele care necesită montaj, dar care nu necesită probe tehnologice, produse cu ciclu lung de fabricaţie care depăşesc un exerciţiu bugetar, realizate pe faze de fabricaţie, precum şi

31

fabricaţie care depăşesc un exerciţiu bugetar, realizate pe faze de fabricaţie, precum şi 31 Contabilitate publică
fabricaţie care depăşesc un exerciţiu bugetar, realizate pe faze de fabricaţie, precum şi 31 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice clădirile şi construcţiile speciale care nu deservesc

clădirile şi construcţiile speciale care nu deservesc procese tehnologice;

procesul verbal de punere în funcţiune se întocmeşte pentru utilajele şi instalaţiile care necesită montaj şi probe tehnologice, precum şi clădirile şi construcţiile speciale care deservesc procese tehnologice. Transferurile fără plată de la o instituţie publică la alta sunt evidenţiate în procesul verbal de predare-primire. Tot în acest document se înscriu şi operaţiile care privesc intrarea activelor fixe prin concesiune, locaţii de gestiune, închiriere, având la bază contractul de concesionare sau locaţie de gestiune. La instituţiile publice sunt asimilate şi înregistrate ca active fixe corporale următoarele:

a) bunurile de natura armamentului şi tehnicii de luptă;

b) bunurile din patrimoniul cultural naţional;

c) animalele şi păsările pentru reproducere, plantaţiile de arbori şi arbuşti;

d) investiţiile efectuate la mijloacele fixe luate cu chirie;

e) capacităţile puse în funcţiune parţial, pentru care nu s-au întocmit formele de înregistrare ca active fixe corporale. Acestea se cuprind în grupele în care urmează a se înregistra, la valoarea rezultată prin însumarea cheltuielilor efective ocazionate de realizarea lor;

f) investiţiile efectuate la mijloacele fixe, în scopul îmbunătăţirii parametrilor tehnici iniţiali prin majorarea valorii de intrare a mijlocului fix;

g) activele de infrastructura;

h) valorile de muzeu,obiectele de arta si de expozitie;

i) cartile din biblioteci(bunurile culturale de patrimoniu constituite in colectii speciale sau in depozite legale).

Sunt considerate active fixe corporale, dar care nu se supun amortizării : bunurile aflate în proprietatea publică a statului , dar care nu se supun amortizării: bunurile aflate în proprietatea publică a statului şi a unităţilor administrativ-teritoriale, inclusiv investiţiile efectuate la acestea; lacurile, bălţile, iazurile, care nu sunt rezultatul unei investiţii, precum şi terenurile, inclusiv cele împădurite, bunurile utilizate în baza unui contract de închiriere; bunurile din patrimoniul cultural naţional, bunurile de natura armamentului şi tehnicii de luptă.

Nu sunt considerate active fixe corporale: :

a) motoarele, aparatele şi alte subansambluri ale activelor fixe corporale, procurate în scopul înlocuirii componentelor uzate cu ocazia reparaţiilor de orice fel, care nu modifică parametrii tehnici iniţiali ai mijlocului fix;

b) sculele, instrumentele şi dispozitivele speciale ce se folosesc fie la fabricarea anumitor produse în serie, fie la executarea unei anumite comenzi, indiferent de valoarea şi de durata lor de funcţionare normală;

c) construcţiile şi instalaţiile provizorii;

d) animalele care nu au îndeplinit condiţiile pentru a fi trecute la animale adulte, animalele de îngrăşat, păsările şi coloniile de albine;

32

a fi trecute la animale adulte, animalele de îngrăşat, păsările şi coloniile de albine; 32 Contabilitate
a fi trecute la animale adulte, animalele de îngrăşat, păsările şi coloniile de albine; 32 Contabilitate

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice e) pădurile; f) prototipurile, atâta timp cât servesc

e) pădurile;

f) prototipurile, atâta timp cât servesc ca model la executarea producţiei de serie, inclusiv seria zero, sau sunt supuse încercărilor în vederea omologării la producător;

g) echipamentul, uniformele de serviciu şi de oraş pentru elevi şi militari în termen, echipamentul şi materialul sportiv;

h) muniţiile de orice fel (inclusiv bombele, rachetele, torpilele);

i) echipamentul de protecţie şi de lucru, îmbrăcămintea specială, precum şi accesoriile de pat, indiferent de valoarea şi de durata lor de utilizare.

În contabilitatea instituţiilor publice apare categoria de active fixe corporale denumită „alte active ale

În contabilitatea instituţiilor publice apare categoria de active fixe corporale denumită „alte active ale statului“. Aici se cuprind: zăcăminte, resurse biologice necultivate şi rezervele de apă.

Zăcămintele reprezintă rezerve descoperite de minerale, atât de suprafaţă, cât şi subterane, care sunt exploatabile economic cu tehnologia actuală, ţinând seama de nivelul relativ al preţurilor. Zăcămintele cuprind rezervele de cărbune, de petrol şi gaze naturale, rezervele de minereuri nemetalifere.

Resursele biologice necultivate sunt reprezentate de animalele şi vegetalele de producţie unică sau permanentă asupra cărora se exercită dreptul de proprietate, dar a căror creştere naturală şi/sau regenerare nu este plasată sub controlul direct şi responsabilitatea unităţilor instituţionale şi nu este gestionată de acestea. De exemplu, pădurile virgine şi resursele piscicole neexploatate, care fac parte din teritoriul naţional. Aici sunt incluse doar resursele care sunt deja exploatabile cu scop economic sau sunt susceptibile de a fi într-un viitor apropiat.

Rezervele de apă sunt întinderi de apă şi alte rezerve subterane în măsura în care prin exercitarea dreptului de proprietate le sunt date o valoare de piaţă. În cadrul activelor fixe corporale se cuprind şi se evidenţiază distinct în contabilitate „avansurile şi activele fixe corporale în curs de execuţie“.

Avansurile reprezintă sume acordate furnizorilor de active fixe corporale pentru achiziţionarea şi construcţia acestora.

Activele fixe corporale în curs de execuţie reprezintă investiţiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză care se evaluează la costul de producţie, respectiv la costul de achiziţie, după caz. Acestea sunt urmărite de IPSAS 16, „Investiţii imobiliare“. Activele fixe corporale în curs de execuţie se trec în categoria activelor fixe finalizate după recepţia, darea în folosinţă sau punerea în funcţiune a acestora, după caz. Evaluarea iniţială a imobilizărilor corporale trebuie realizată astfel încât să fie respectate criteriile precizate prin IPSAS 17 „Imobilizări corporale“:

a) un element al imobilizărilor corporale care se califică pentru recunoaştere ca activ ar trebui să fie evaluat iniţial la costul său; b) atunci când un activ este dobândit fără nici un cost sau la un cost nominal, costul său este valoarea sa justă de la data achiziţiei;

33

nici un cost sau la un cost nominal, costul său este valoarea sa justă de la
nici un cost sau la un cost nominal, costul său este valoarea sa justă de la

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice Potrivit normelor naţionale o imobilizare corporală

Potrivit normelor naţionale o imobilizare corporală recunoscută ca activ trebuie evaluată iniţial la valoarea de intrare prin care se înţelege: valoarea de intrare prin care se înţelege:

a) valoarea reevaluată în conformitate cu prevederile legale;

b) costul de achiziţie pentru activele fixe corporale procurate cu titlu

oneros;

c) costul de producţie pentru activele fixe corporale construite sau produse

de instituţiile publice;

d) valoarea justă pentru activele fixe corporale dobândite pe alte căi decât

prin achiziţie sau producţie (ex. donaţii, sponsorizări), estimată la înscrierea lor

în activ pe baza raportului întocmit de specialişti şi cu aprobarea ordonatorului de credite.

Instituţiile publice efectuează de foarte multe ori cheltuieli ulterioare referitoare la un element de imobilizări corporale care a fost deja recunoscut ca activ. Problema care se pune este aceea dacă aceste cheltuieli sunt recunoscute ca activ (în ce condiţii?) ori sunt capitalizate. În acest sens se poate preciza:

cheltuielile ulterioare cu imobilizările corporale sunt recunoscute ca activ doar atunci când îmbunătăţesc condiţia activului şi conduc la obţinerea de beneficii economice viitoare sau la potenţial de servicii crescut;

cheltuielile ulterioare legate de reparaţii sau întreţinerea imobilizărilor

corporale efectuate pentru restaurarea sau menţinerea beneficiilor economice viitoare sunt recunoscute ca şi cost atunci când sunt generate. Cheltuielile aferente unui activ fix corporal trebuie recunoscute, de regulă, drept cheltuieli în perioada în care au fost efectuate. Costul reparaţiilor efectuate la activele fixe corporale, în scopul asigurării utilizării continue a acestora, trebuie recunoscut ca o cheltuială în perioada în care este efectuată. În situaţia unei modernizări care conduce la îmbunătăţirea parametrilor tehnici iniţiali pentru a creşte performanţele sau durata de funcţionare a activului, aceasta se recunoaşte ca o componentă a activului. Pentru clădiri şi construcţii, lucrările de modernizare trebuie să aibă ca efect sporirea gradului de confort şi ambient. Valoarea investiţiilor efectuate la mijloacele fixe preluate în concesiune, închiriere sau locaţie de gestiune, se scade din contabilitatea instituţiei publice care le-a efectuat şi se înregistrează în contabilitatea instituţiei care le are în proprietate pentru a majora corespunzător valoarea de intrare a mijloacelor fixe respective, potrivit contractelor încheiate.

Un activ corporal trebuie prezentat în bilanţ la valoarea de intrare, mai puţin ajustările cumulate de valoare. bilanţ la valoarea de intrare, mai puţin ajustările cumulate de valoare.

Cedarea şi casarea Instituţiile publice pot transmite fără plată orice fel de bunuri aflate în stare de funcţionare, indiferent de durata de folosinţă, dacă acestea nu mai sunt necesare instituţiei publice care le are în administrare, dar care pot fi folosite în continuare de altă instituţie publică sau dacă instituţia nu mai are dreptul să

34

în continuare de altă instituţie publică sau dacă instituţia nu mai are dreptul să 34 Contabilitate
în continuare de altă instituţie publică sau dacă instituţia nu mai are dreptul să 34 Contabilitate

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice utilizeze bunul respectiv. Instituţia publică care

utilizeze bunul respectiv. Instituţia publică care disponibilizează bunuri va informa în scris alte instituţii publice pe care le consideră că ar avea nevoie de bunurile disponibilizate. Transmiterea bunurilor, fără plată, de la o instituţie publică la o altă instituţie publică, se va face pe bază de proces-verbal de predare-preluare, aprobat atât de ordonatorul principal de credite al instituţiei publice care a solicitat să îi fie transmis bunul, cât şi de ordonatorul de credite care îl are în administrare. Instituţiile publice pot valorifica bunurile, fără organizare de licitaţie, prin schimbarea acestora cu alte bunuri noi de acelaşi fel, având cel puţin aceiaşi parametri. În cazul în care la schimbarea bunurilor se solicită diferenţe de preţ, plata se aprobă în prealabil de către ordonatorul principal de credite bugetare, cu avizul Ministerului Finanţelor Publice. Se observă faptul că, la instituţiile publice scoaterea din funcţiune a activelor fixe corporale, necorporale şi în curs se face cu aprobarea ordonatorului principal sau secundar de credite, după caz. Declasarea şi casarea unor bunuri materiale, altele decât activele fixe corporale aparţinând instituţiilor publice, se aprobă de către ordonatorul principal sau secundar de credite, după caz. Instituţiile publice au obligaţia să evidenţieze în contabilitate, în conturi distincte, activele fixe corporale, precum şi sumele rezultate din dezmembrarea, valorificarea şi scoaterea din funcţiune a acestora. Casarea mijloacelor fixe se face de către o comisie de casare numită prin decizia organului care a aprobat scoaterea din funcţiune. Cu ocazia casării se va proceda la dezmembrarea activelor fixe corporale şi valorificarea acestora potrivit legii.

2. Organizarea contabilităţii activelor fixe corporale

Contabilitatea activelor fixe corporale la instituţiile publice este organizată cu ajutorul următoarelor conturi din grupa 21 „Active fixe corporale“, clasa 2 „Conturi de active fixe“:

211

„Terenuri şi amenajări la terenuri”

A

212

„Construcţii”

A

213

„Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii”

A

214

„Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte active fixe corporale”

A

215

„Alte active ale statului”

A

A  215 „Alte active ale statului” A Contul 211 „Terenuri şi amenajări la terenuri“ ţine

Contul 211 „Terenuri şi amenajări la terenuri“ ţine evidenţa terenurilor (agricole şi silvice, fără construcţii, etc.) şi a amenajărilor la terenuri (racordarea lor la sistemul de alimentare cu energie, împrejmuirile, lucrările de acces, etc.) care alcătuiesc domeniul public şi privat al statului şi unităţilor administrativ-teritoriale aflate în administrarea instituţiei sau date în concesiune, închiriere sau în folosinţă gratuită. Contabilitatea terenurilor se ţine distinct pe conturi sintetice de gradul II,

astfel:

35

Contabilitatea terenurilor se ţine distinct pe contur i sintetice de gradul II, astfel: 35 Contabilitate publică
Contabilitatea terenurilor se ţine distinct pe contur i sintetice de gradul II, astfel: 35 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice • 211 01 „Terenuri“; • 211 0 2 „Amenajări la

211 01 „Terenuri“;

211 02 „Amenajări la terenuri“.

În debitul contului 211 „Terenuri şi amenajări la terenuri“ se înregistrează valoarea terenurilor şi amenajărilor la terenuri achiziţionate, primite cu titlu gratuit, valoarea la cost de producţie a amenajărilor la terenuri realizate pe cont propriu, plătite din fonduri externe narambursabile etc. care alcătuiesc domeniul public sau privat al statului şi al unităţilor administrativ- teritoriale, iar în credit se înregistrează valoarea terenurilor şi amenajărilor la terenuri, scoase din evidenţă din domeniul public sau privat al statului şi al unităţilor administrativ-teritoriale pe diferite căi. Soldul debitor al contului reprezintă valoarea terenurilor şi a amenajărilor la terenuri existente în domeniul public sau privat al statului şi al unităţilor administrativ-teritoriale. Contabilitatea analitică se ţine pe categorii de terenuri, respectiv pe feluri de amenajări la terenuri.

Conturile 212 „Construcţii“, 213 „Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii“, 214 „Mobilier, aparatură birotică, tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii“, 214 „Mobilier, aparatură birotică,

echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte active corporale“ înregistrează în debitul lor valoarea bunurilor cu acelaşi nume care au fost achiziţionate, realizate în producţia proprie, primite cu titlu gratuit, primite în regim de leasing financiar iar in credit inregistreaza valoarea activelor fixe

cedate sau scoase din

evidenţă ,descreşterea de valoare rezultată din reevaluarea construcţiilor ,valoarea amortizării aferente cat si valoarea neamortizată pentru cele transferate cu titlu gratuit ,distruse de calamitati, vândute sau scoase din folosinţă . Reţinem faptul că activele fixe corporale evidenţiate în contabilitate cu ajutorul conturilor 213 şi 214 sunt urmărite în contabilitatea analitică pe fiecare obiectiv de evidenţă din domeniul public sau privat al statului şi unităţilor administrativ teritoriale, potrivit reglementărilor în vigoare. Contul sintetic de gradul I 213 se dezvoltă în următoarele conturi sintetice de gradul II:

corporale (construcţii, instalaţii tehnice

,

mobilier

)

213 01

„Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru)“

A

213 02

„Aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare“

A

213 03

„Mijloace de transport“

A

213 04

„Animale şi plantaţii“

A

La intrarea în patrimoniul instituţiei publice a bunurilor evidenţiate prin debitul conturilor 213, respectiv 214, achiziţionate din import se vor înregistra şi taxele vamale corespunzătoare prin creditul contului 446 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate“.

În contabilitatea instituţiilor publice apar cu titlu particular active fixe corporale prezentate studiului sub denumirea de „alte active ale statului“. În această categorie se cuprind corporale prezentate studiului sub denumirea de „alte active ale statului“. În această categorie se cuprind zăcăminte, resurse biologice necultivate, rezerve de apă care fac parte din teritoriul naţional dar care sunt exploatabile din punct de vedere economic, primind o valoare de piaţă. Acestea sunt reflectate cu ajutorul contului de activ 215 „Alte active ale statului“. În debitul acestui cont se înregistrează valoarea altor active ale statului

36

statului“ . În debitul acestui cont se înregistrează valoarea altor active ale statului 36 Contabilitate publică
statului“ . În debitul acestui cont se înregistrează valoarea altor active ale statului 36 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice înregistrate în evidenţă prin creditul contului 101

înregistrate în evidenţă prin creditul contului 101 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului“, iar în credit apare valoarea altor active ale statului scăzute din evidenţă prin debitul contului 101 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului“. Soldul debitor al contului reprezintă valoarea altor active ale statului existente în evidenţă. În strânsă legătură cu activele fixe corporale apar şi activele fixe corporale în curs cât şi avansurile acordate pentru activele fixe corporale. Acestea sunt evidenţiate în contabilitate cu ajutorul conturilor din grupa 23 „Active fixe în curs şi avansuri pentru active fixe“ care cuprinde următoarele conturi:

231

„Active fixe corporale în curs de execuţie”

A

232

„Avansuri acordate pentru active fixe corporale”

A

„Avansuri acordate pentru active fixe corporale” A Contul 231 „Active fixe corporale în curs de execuţie“

Contul 231 „Active fixe corporale în curs de execuţie“ ţine evidenţa activelor fixe corporale în curs de execuţie, reprezentând cheltuieli pentru obiective de investiţii care nu au fost terminate şi recepţionate până la sfârşitul perioadei. Este cont de activ. În debitul contului se înregistrează cheltuielile aferente investiţiilor neterminate la sfârşitul perioadei, iar în credit se înregistrează valoarea investiţiilor terminate, recepţionate, puse în funcţiune şi înregistrate ca active fixe corporale. Contul 232 „Avansuri acordate pentru active fixe corporale“ ţine evidenţa avansurilor acordate furnizorilor de active fixe corporale. Este cont de activ

3. Practici contabile privind activele fixe corporale

I.

Operaţiuni

instituţiei publice.

privind

intrarea

şi

ieşirea

terenurilor

în/din

patrimoniul

a1) Terenuri achiziţionate pentru domeniul privat al statului în valoare de 15.000 lei

211 01

„Terenuri“

= 102

„Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat

al statului“

15.000

a2) Concomitent se evidenţiază factura privind terenurile achiziţionate

682

01

„Cheltuieli cu activele fixe corporale neamortizabile“

= 404

„Furnizori de active fixe“

15.000

b) Primirea cu titlu gratuit a unor amenajări la terenuri care alcătuiesc domeniul

privat al unităţii administrativ-teritoriale în valoare de 25.000 lei

211 02

„Amenajări la terenuri“

= 75105

„Transferuri

voluntare,altele decat

subventiile“

25.000

c) Realizarea pe cont propriu a unor lucrări de acces pentru domeniul privat al

unităţii administrativ-teritoriale în valoare de 16.000 lei cost de producţie, care nu se supun amortizării.

211 02

„Amenajări la terenuri“

= 104

„Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al unităţii administrativ-

teritoriale“

16.000

d) O unitate administrativ-teritorială înregistrează cedarea unor terenuri din domeniul privat în valoare de 18.000 lei către o altă unitate administrativ- teritorială.

37

domeniul privat în valoare de 18.000 lei către o altă unitate administrativ - teritorială. 37 Contabilitate
domeniul privat în valoare de 18.000 lei către o altă unitate administrativ - teritorială. 37 Contabilitate

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice 104 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al

104 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al unităţii administrativ- teritoriale“

=

211 01

„Terenuri“

18.000

e) Pierderi din calamităţi la amenajări de terenuri în valoare de 6.400 lei,

valoare neamortizată.

690 „Cheltuieli cu pierderi din calamităţi“

=

211 02

„Amenajări la

terenuri“

6.400

II.

Operaţiuni

instituţiei publice.

privind

intrarea

activelor

fixe

corporale

în

patrimoniul

a 1 ) Achiziţionarea unui calculator electronic de către Muzeul de Artă la cost de achiziţie de 12.000 lei, care se supune amortizării.

214 „Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi

= 404

„Furnizori de active fixe“

12.000

alte active fixe corporale“

a 2 ) Evidenţierea amortizării după regimul liniar în primul an pentru suma de 3.000 lei.

681

01

„Cheltuieli operaţionale privind amortizarea activelor fixe“

=

281 04

„Amortizarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte active fixe

corporale“

3.000

a3) Achitarea obligaţiei faţă de furnizorul de active fixe din acreditive

404 „Furnizori de active fixe“

= 541 01 „Acreditive în lei“

12.000

b) Primirea cu titlu gratuit de către primăria municipiului X a unei clădiri ce este

evaluată la valoarea justă de 60.000 lei pentru a fi utilizată drept grădiniţă pentru

copii.

212 „Construcţii“

= 75105

„Transferuri

voluntare,altele decat

subventiile“

60.000

c) Active fixe corporale intrate în patrimoniul public al statului ca urmare a

lucrărilor de investiţii terminate, recepţionate şi trecute în categoria clădirilor,

active fixe corporale neamortizabile pentru o valoare de intrare de 80.000 lei.

212

„Construcţii

=

101

„Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului“

80.000

şi concomitent închiderea lucrării de investiţii

 

682

01

„Cheltuieli cu activele fixe corporale neamortizabile“

=

231

„Active fixe corporale în curs de execuţie“

80.000

d) Creşterea valorii de înregistrare a activelor fixe prin lucrări de modernizare

care conduc la îmbunătăţirea parametrilor tehnici iniţiali şi implicit la creşterea performanţelor.

213 „Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii“

=

101

„Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului“

11.425

e) Creşterea valorii de înregistrare a activelor fixe la expirarea contractului de concesiune, închiriere sau locaţie de gestiune cu valoarea investiţiilor efectuate la activele fixe de către concesionar, locator sau chiriaş cu suma de 10.000 lei, care a fost amortizată integral.

213 „Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii“

=

281

„Amortizări privind activele fixe corporale“

10.000

38

animale şi plantaţii“ = 281 „Amortizări privind activele fixe corporale“ 10.000 38 Contabilitate publică
animale şi plantaţii“ = 281 „Amortizări privind activele fixe corporale“ 10.000 38 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice III. Operaţiuni privind instituţiei publice. ieşirea

III. Operaţiuni

privind

instituţiei publice.

ieşirea

activelor

fixe

corporale

din

patrimoniul

a) O instituţie publică de stat înregistrează transmiterea unor utilaje şi instalaţii de lucru fără plată către o altă instituţie publică conform proces-verbal de predare-preluare, aprobat atât de ordonatorul de credite al instituţiei publice care a solicitat bunul cât şi de ordonatorul de credite care îl are în administrare. Bunurile nu se amortizează.

102 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului“

= 213 „Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii“

9.000

b) O instituţie publică de stat înregistrează scoaterea din funcţiune a unor mijloace de transport (procurate iniţial din alocaţii bugetare) cu o valoare contabilă de 15.000 lei. Cu ocazia scoaterii din funcţiune se obţin piese de schimb în valoare de 8.000 lei. Bunurile nu se amortizează. scoaterea din evidenţă a activelor fixe corporale neamortizabile

 

101 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului“

= 213

„Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii“

15.000

recepţionarea şi valorificarea pieselor de schimb care urmează a se vira la buget

 

302

„Materiale consumabile“

= 448 01

„Alte datorii faţă de

8.000

 

buget“

vânzarea ca atare a pieselor de schimb

 
 

371

„Mărfuri“

= 302

„Materiale consumabile“

 

8.000

facturarea vânzării

 
 

411

„Clienţi“

= 751

„Venituri din vânzari de bunuri si servicii“

 

8.000

încasarea c/val mărfurilor vândute

 
 

512 01

 

„Conturi la trezorerii si institutii de credit în lei“

=

411

„Clienţi“

8.000

virarea obligaţiei la bugetul de stat

 
 

448 01

„Alte datorii faţă de buget“

=

512 01

„Conturi la trezorerii si

8.000

 

institutii de credit în lei“

c)

Se scad din evidenţă active fixe corporale (aparatură birotică) care sunt transferate cu titlu gratuit şi au o valoare contabilă de 3.000 lei şi amortizare înregistrată de 1.800 lei.

 

%

=

214

„Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte active fixe corporale“

3.000

281

„Amortizări privind activele fixe corporale“

1.800

658

„Alte cheltuieli operaţionale“

1.200

39

activele fixe corporale“ 1.800 658 „Alte cheltuieli operaţionale“ 1.200 39 Contabilitate publică
activele fixe corporale“ 1.800 658 „Alte cheltuieli operaţionale“ 1.200 39 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice 3.1.3. Contabilitatea activelor financiare 1. Active fi

3.1.3. Contabilitatea activelor financiare

1. Active financiare: structură şi modalităţi de evaluare

În spiritul legislaţiei actuale un activ financiar este orice activ care reprezintă: depozite, un instrument de capitaluri proprii al un activ financiar este orice activ care reprezintă: depozite, un instrument de capitaluri proprii al unei alte entităţi, un drept contractual.

Activele financiare aflate în administrarea instituţiei publice cuprind:● titluri de participare; ● alte titluri imobilizate; ● creanţe imobilizate.

● titluri de participare;

alte titluri imobilizate;

● creanţe imobilizate.

Titlurile de participare reprezintă drepturile sub formă de acţiuni deţinute de stat sau unităţile administrativ-teritoriale, potrivit legii, în capitalul unei societăţi comerciale sau organisme internaţionale, a căror deţinere pe o perioadă îndelungată aduce venituri sub formă de dividende. Deţinerea acestor titluri de valoare permite exercitarea unei influenţe notabile şi a unui control asupra societăţii emiţătoare de titluri. Alte titluri imobilizate sunt reprezentate de obligaţiunile deţinute de stat, a căror deţinere pe o perioadă îndelungată aduce venituri sub formă de dobânzi. Creanţele imobilizate se reflectă sub formă de: împrumuturi acordate pe termen lung şi alte creanţe imobilizate. Împrumuturile pe termen lung evidenţiază sumele acordate terţilor în baza unor contracte de împrumut pentru care se percep dobânzi, potrivit legii. La alte creanţe imobilizate se cuprind:

garanţiile, depozitele şi cauţiunile depuse de instituţia publică la terţi.

Activele financiare recunoscute ca activ se evaluează iniţial la costul de achiziţie sau valoarea determinată

Activele financiare recunoscute ca activ se evaluează iniţial la costul de

achiziţie sau valoarea determinată prin contractul de dobândire a acestora. Cheltuielile accesorii privind achiziţionarea activelor financiare se înregistrează direct în cheltuielile curente ale exerciţiului. Activele financiare sunt prezentate în bilanţ la valoarea de intrare mai puţin ajustările cumulate pentru pierderea de valoare.

Notă: Instituţiile publice pot înregistra ajustări pentru pierderea de valoare a activelor financiare la sfârşitul exerciţiului financiar, pe seama cheltuielilor.

2. Organizarea contabilităţii activelor financiare Pentru înregistrarea în contabilitate a activelor financiare se folosesc conturile din grupa 26 „Active financiare“ şi anume:

260

„Titluri de participare”

A

265

„Alte titluri imobilizate”

A

267

„Creanţe imobilizate”

A

269

„Vărsăminte de efectuat pentru active financiare”

P

de efectua t pentru active financiare” P Contul 260 „Titluri de participare“ ţine evidenţa

Contul 260 „Titluri de participare“ ţine evidenţa titlurilor de participare reprezentând acţiuni preluate de stat în contul creanţelor bugetare în

40

de participare reprezentând acţiuni preluate de stat în contul creanţelor bugetare în 40 Contabilitate publică
de participare reprezentând acţiuni preluate de stat în contul creanţelor bugetare în 40 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice vederea obţinerii de venituri pe termen lung sub formă de

vederea obţinerii de venituri pe termen lung sub formă de dividende, precum şi titluri de participare deţinute de România în capitalul unor organisme financiare internaţionale. Este cont de activ. Se dezvoltă pe următoarele conturi sintetice de gradul II:

260 01 „Titluri de participare cotate“;

260 02 „Titluri de participare necotate“

260 03 „Alte participaţii”.

necotate“ • 260 03 „Alte participaţii”. Contul 265 „Alte titluri imobilizate“ ţine evidenţa

Contul 265 „Alte titluri imobilizate“ ţine evidenţa altor titluri imobilizate reprezentând obligaţiuni preluate de stat în contul creanţelor bugetare, în vederea obţinerii de venituri pe termen lung sub formă de dobânzi. Este un cont de activ.

Contul 267 „Creanţe imobilizate“ este cont de activ şi ţine evidenţa împrumuturilor acordate pe termen mediu şi lung şi este cont de activ şi ţine evidenţa împrumuturilor acordate pe termen mediu şi lung şi altor creanţe imobilizate cum ar fi depozitele şi garanţiile plătite. Contabilitatea creanţelor imobilizate este organizată distinct pe conturi sintetice de gradul II, după cum urmează:

267 01

„Creanţe imobilizate (pentru sumele ce urmează a fi încasate în cursul exerciţiului curent)”

A

267 02

„Creanţe imobilizate (pentru sumele ce urmează a fi încasate în cursul exerciţiilor viitoare)”

A

267 06

„Dobânzi aferente împrumuturilor acordate pe termen lung”

A

aferente împrumuturilor acordate pe termen lung” A Contul 269 „Vărsăminte de efectuat pentru active

Contul 269 „Vărsăminte de efectuat pentru active financiare“ ţine evidenţa vărsămintelor de efectuat pentru activele financiare dobândite. Este un cont de pasiv. În creditul contului se înregistrează vărsămintele de efectuat pentru activele financiare achiziţionate, inclusiv diferenţele de curs valutar nefavorabile rezultate în urma reevaluării vărsămintelor de efectuat (debitul conturilor 260, 665). În debitul contului se înregistrează vărsămintele efectuate pentru activele financiare achiziţionate (560, 770) cât şi diferenţele de curs valutar favorabile rezultate în urma reevaluării datoriilor în valută sau rezultate la momentul efectuării vărsămintelor (765). Soldul creditor al contului reprezintă vărsămintele de efectuat.

41

vărsămintelor (765). Soldul creditor al contului reprezintă vărsămintele de efectuat. 41 Contabilitate publică
vărsămintelor (765). Soldul creditor al contului reprezintă vărsămintele de efectuat. 41 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice 4. CONTABILITATEA STOCURILOR ŞI A PRODUCŢIEI ÎN CURS DE

4.CONTABILITATEA STOCURILOR ŞI A PRODUCŢIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE

Cuprins:STOCURILOR ŞI A PRODUCŢIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE 4.1. Stocurile şi producţia în curs de execuţie:

4.1. Stocurile şi producţia în curs de execuţie: definire, structură, evaluare; 4.2. Contabilitatea stocurilor .

4.1. STOCURILE ŞI PRODUCŢIA ÎN CURS DE EXECUŢIE:

DEFINIRE, STRUCTURĂ, EVALUARE

Stocurile fac parte din categoria activelor circulante şi potrivit reglementărilor contabile româneşti se caracterizează prin: fac parte din categoria activelor circulante şi potrivit reglementărilor contabile româneşti se caracterizează prin:

a) sunt deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a

activităţii;

b) se află în curs de producţie în vederea vânzării în procesul desfăşurării

normale a activităţii;

c) se găsesc sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile ce

urmează a fi folosite în procesul de producţie sau pentru prestarea de servicii.

Reglementările

contabile

următoarele active:

româneşti

includ

în

cadrul

stocurilor

mărfurile, respectiv bunurile pe care unitatea le cumpără în vederea revânzării sau valoarea materiilor prime, materialelor consumabile vândute ca atare ori produsele predate spre vânzare magazinelor proprii;

materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în produsul finit integral sau parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformată;

materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, seminţe şi materiale de plantat, alimente şi furaje, medicamente şi materiale sanitare şi alte materiale consumabile) care participă sau ajută la procesul de fabricaţie sau de exploatare, fără a se regăsi de regulă în produsul finit;

materialele de natura obiectelor de inventar;

produsele, respectiv:

- semifabricatele, adică acele produse al căror proces tehnologic a fost terminat într-o secţie (fază de fabricaţie) şi care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secţii (faze de fabricaţie) sau se livrează terţilor;

- produsele finite, adică produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricaţie şi nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul unităţii, putând fi depozitate în vederea livrării sau expediate direct clienţilor;

- rebuturile, materialele recuperabile sau deşeurile;

animalele şi păsările, respectiv animalele născute şi cele tinere de

42

sau deşeurile ; • animalele şi păsările , respectiv animalele născute şi cele tinere de 42
sau deşeurile ; • animalele şi păsările , respectiv animalele născute şi cele tinere de 42

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice orice fel (viţei, miei, purcei, mânji şi altele),

orice fel (viţei, miei, purcei, mânji şi altele), crescute şi folosite pentru reproducţie, animalele şi păsările la îngrăşat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum şi animalele pentru producţie-lână, lapte şi blană;

ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau fabricate, destinate produselor vândute şi care în mod temporar pot fi păstrate de terţi cu obligaţia restituirii în condiţiile prevăzute în contracte;

producţia în curs de execuţie, adică producţia care nu a trecut prin toate fazele de prelucrare prevăzute în procesul tehnologic precum şi produsele nesupuse probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate în întregime. Producţia în curs de execuţie cuprinde, de asemenea, lucrările şi serviciile precum şi studiile în curs de execuţie sau neterminate. În cadrul stocurilor se cuprind şi bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau consignaţie la terţi, care se înregistrează distinct în contabilitate pe categorii de stocuri. Materialele de natura obiectelor de inventar, reprezintă:

bunuri cu o valoare mai mică decât limita prevăzută de lege pentru a fi considerate active fixe corporale indiferent de durata lor de serviciu;

bunuri cu o durată mai mică de un an, indiferent de valoarea lor;

bunuri asimilate acestora, precum: echipamentul de protecţie, echipamentul de lucru, îmbrăcămintea specială, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, SDV-urile etc. Documentele aflate în colecţiile bibliotecilor, muzeelor şi arhivelor, care au statut de bunuri culturale comune, nu sunt active fixe şi sunt evidenţiate în categoria materialelor de natura obiectelor de inventar, aflate în folosinţă. Eliminarea documentelor din colecţii se aplică numai bunurilor culturale comune, uzate fizic sau moral, după o perioadă de minimum şase luni de la achiziţie. La instituţiile publice în cadrul stocurilor se mai cuprind:

materiale rezervă de stat şi de mobilizare reprezentate prin:

Materiale rezervă de stat ce se constituie cu scopul de a interveni în mod operativ pentru protecţia populaţiei, a economiei şi pentru apărarea ţării, în situaţii excepţionale determinate de calamităţi naturale, epidemii, epizootii, accidente industriale sau nucleare, fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe sau în caz de război;

Materiale rezervă de mobilizare care sunt proprietate publică de

stat şi includ:

în industrie: materii prime, materiale, semifabricate, subansambluri şi elemente de completare, utilaje strict specializate, scule, dispozitive, verificatoare;

în comunicaţii şi transporturi: materiale destinate restabilirii şi menţinerii în stare de funcţionare a capacităţilor de transport şi telecomunicaţii necesare asigurării nevoilor forţelor sistemului naţional de apărare;

sănătate: materiale sanitar-farmaceutice consumabile, materii prime şi materiale necesare fabricării produselor farmaceutice, aparatură,

43

materii prime şi materiale necesare fabricării produselor farmaceutice, aparatură, 43 Contabilitate publică
materii prime şi materiale necesare fabricării produselor farmaceutice, aparatură, 43 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice instrumentar medical; în comerţ : produse alimentare şi

instrumentar medical; în comerţ: produse alimentare şi industriale necesare asigurării cererilor unităţilor militare, solicitate pe plan local, la mobilizare;

ambalaje rezervă de stat şi de mobilizare ce cuprind ambalajele aferente produselor care se constituie în rezerva de stat şi de mobilizare menţionate mai sus;

muniţie şi furnituri pentru apărare naţională, ordine publică şi siguranţă naţională.

bunuri legal confiscate sau intrate, potrivit legii, în proprietatea privată a statului sunt acele bunuri evidenţiate de către Direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene, respectiv a municipiului Bucureşti, de către Administraţiile finanţelor publice, precum şi de către structuri de specialitate din cadrul Ministerului Afacerilor Externe potrivit prevederilor legale în vigoare.

Reglementările contabile româneşti precizează că evaluarea stocurilor la intrarea în patrimoniu , se face la

Reglementările contabile româneşti precizează că evaluarea stocurilor la intrarea în patrimoniu, se face la costul de achiziţie sau costul de producţie, după caz.

Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile aferente achiziţiei şi prelucrării, precum şi alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma şi în locul în care se găsesc. Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile şi al acelor bunuri sau servicii produse şi destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specifică a costurilor individuale. Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natură care nu se pot distinge în mod substanţial unele de altele. Identificarea specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile a stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte indiferent dacă au fost cumpărate sau produse. Identificarea specifică nu poate fi folosită în cazurile în care stocurile cuprind un număr mare de elemente, care sunt, de regulă, fungibile. Pentru determinarea costului în funcţie de specificul activităţii pot fi folosite de asemenea: metoda costului standard, în activitatea de producţie sau metoda preţului cu amănuntul, în comerţul cu amănuntul. Pentru aprecierea costului standard se iau în considerare nivelurile materiilor prime şi materialelor consumabile, manoperei, eficienţei şi capacităţilor de producţie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic şi ajustate, dacă este necesar, în funcţie de condiţiile existente la un moment dat. Diferenţele de preţ faţă de costul de achiziţie sau de producţie trebuie evidenţiate distinct în contabilitate, fiind recunoscute în costul activului. Repartizarea diferenţelor de preţ asupra valorii bunurilor ieşite şi asupra stocurilor se efectuează cu ajutorul unui coeficient care se calculează astfel:

Coeficient

de

repartizare

Soldul iniţial al

= diferenţelor de preţ

Diferenţe de preţ aferente intrărilor în cursul

+ perioadei cumulat de la începutul anului

44

Diferenţe de preţ aferente intrărilor în cursul + perioadei cumulat de la începutul anului 44 Contabilitate
Diferenţe de preţ aferente intrărilor în cursul + perioadei cumulat de la începutul anului 44 Contabilitate

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice Soldul iniţial al stocurilor la preţ de înregistrare

Soldul iniţial al stocurilor la preţ de înregistrare

Valoarea intrărilor în + cursul perioadei la preţ de înregistrare, cumulat de la începutul anului

Acest coeficient se înmulţeşte cu valoarea bunurilor ieşite din gestiune la preţ de înregistrare, iar suma rezultată se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile ieşite. La sfârşitul perioadei de gestiune, soldurile conturilor de diferenţe se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri, la preţ de înregistrare, astfel încât aceste conturi să reflecte valoarea stocurilor la costul de achiziţie, respectiv costul de producţie, după caz. Metoda preţului cu amănuntul este folosită în comerţul cu amănuntul pentru a determina costul stocurilor de articole numeroase şi cu mişcare rapidă, care au marje similare şi pentru care nu este posibilă utilizarea altei metode. Costul bunurilor vândute este calculat prin deducerea valorii marjei brute din preţul de vânzare al stocurilor. Orice modificare a preţului de vânzare presupune recalcularea marjei brute.

La ieşirea din gestiune a stocurilor, acestea se evaluează şi se înregistrează în contabilitate prin
La
ieşirea
din
gestiune
a
stocurilor,
acestea
se
evaluează
şi
se
înregistrează în contabilitate prin aplicarea uneia din următoarele metode:
a) metoda prima intrare – prima ieşire (FIFO);
b) metoda costului mediu ponderat (CMP);
c) metoda ultima intrare – prima ieşire (LIFO).

a) Metoda prima intrare – prima ieşire (FIFO) presupune ca bunurile

ieşite din gestiune să se evalueze la costul de achiziţie (sau de producţie) al

primei intrări (primului lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie (sau de producţie) al lotului următor, în ordine cronologică. Se recomandă ca această metodă să fie folosită de către instituţiile publice. b) Metoda costului mediu ponderat (CMP) presupune calcularea

costului fiecărui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi a costurilor elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată periodic sau după fiecare intrare.

c) Metoda ultima intrare – prima ieşire (LIFO) presupune ca bunurile

ieşite din gestiune să fie evaluate la costul de achiziţie (sau de producţie) al ultimei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie (sau de producţie) al lotului anterior, în ordine cronologică.

Metoda aleasă de instituţia publică trebuie aplicată cu consecvenţă pentru elemente similare de natura stocurilor oda aleasă de instituţia publică trebuie aplicată cu consecvenţă pentru elemente similare de natura stocurilor şi a activelor fungibile de la un exerciţiu bugetar la altul. Dacă în situaţii excepţionale, ordonatorii de credite, decid să schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri, în notele explicative trebuie să se prezinte următoarele informaţii:

motivul schimbării metodei şi – efectele sale asupra rezultatului.

45

informaţii: – motivul schimbării metodei şi – efectele sale asupra rezultatului. 45 Contabilitate publică
informaţii: – motivul schimbării metodei şi – efectele sale asupra rezultatului. 45 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice Pentru determinarea producţiei în curs de execuţie se

Pentru determinarea producţiei în curs de execuţie se procedează la inventarierea producţiei neterminate la sfârşitul perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a operaţiilor tehnologice şi evaluarea acesteia la costul de producţie. Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate în bilanţ la o valoare mai mare decât valoarea ce se poate obţine prin utilizarea sau vânzarea lor. În acest caz, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin constituirea ajustărilor pentru depreciere.

Suporturi informaţionale privind stocurile

Pentru înregistrarea în contabilitate a intrărilor şi ieşirilor de stocuri sunt utilizate următoarele suporturi informaţionale:

Nota de recepţie şi constatare de diferenţe: serveşte ca document pentru recepţia bunurilor aprovizionate; document justificativ pentru încărcarea în gestiune şi pentru înregistrarea în contabilitate.

Bonul de primire în consignaţie se întocmeşte de către unităţile de consignaţie şi serveşte ca dovadă de primire/predare a obiectului spre vânzare în consignaţie; document de înregistrare în contabilitate.

proprietăţii

Factura

este

documentul

care

atestă

transferul

bunurilor de natura stocurilor de la furnizor la client.

Avizul de însoţirea a mărfii se foloseşte ca document de însoţire a mărfurilor pe timpul transportului în situaţia în care factura este întocmită ulterior; document de primire în gestiune şi document de descărcare din gestiune a bunurilor cedate cu titlu gratuit.

Bonul de consum individual sau colectiv serveşte ca document la eliberarea din magazie pentru consum a unui singur material sau a mai multor materiale; document justificativ de scădere din gestiune şi de înregistrare în contabilitate, ca sursă de date pentru urmărirea realizării producţiei şi pentru calculul şi plata salariilor.

Fişa limită de consum este documentul prin care se evidenţiază stabilirea cantităţii-limită dintr-un material sau din mai multe materiale necesare executării unui produs; document justificativ de scădere din gestiune şi de înregistrare în contabilitate.

Lista zilnică de alimente este documentul ce se utilizează la stabilirea meniurilor zilnice, la calculul alocaţiei de hrană, pentru eliberarea din magazie a alimentelor necesare pregătirii hranei; document justificativ de înregistrare în contabilitate.

Bonul de predare, transfer, restituire serveşte ca: document pentru predarea la magazie a produselor finite; document justificativ pentru încărcare în gestiune şi de înregistrare în evidenţa magaziei şi în contabilitate; sursa de date pentru urmărirea realizării producţiei şi pentru calculul şi plata salariilor.

Dispoziţia de livrare serveşte ca document pentru eliberarea stocurilor din magazie, fiind în acelaşi timp document de bază pentru întocmirea avizului de însoţirea a mărfii sau a facturii; document justificativ de scădere din gestiune şi de înregistrare în contabilitate.

46

document justificativ d e scădere din gestiune şi de înregistrare în contabilitate. 46 Contabilitate publică
document justificativ d e scădere din gestiune şi de înregistrare în contabilitate. 46 Contabilitate publică

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice • Fişa de magazie este utilizată ca document de

Fişa de magazie este utilizată ca document de evidenţă la locul de depozitare a intrărilor, ieşirilor şi stocurilor de valori materiale; document de contabilitate analitică în cadrul metodei operativ- contabile (pe solduri).

Fişa de evidenţă a materialelor de natura obiectelor de inventar serveşte ca document de evidenţă a materialelor de natura obiectelor de inventar, a echipamentului şi materialelor de protecţie date în folosinţă personalului, până la scoaterea lor din uz.

Registrul stocurilor serveşte ca document de evaluare a stocurilor de bunuri şi de verificare a concordanţei înregistrărilor efectuate în fişele de magazie şi în contabilitate.

Lista de inventariere serveşte ca: document pentru inventarierea bunurilor aflate în gestiunea unităţii, pentru stabilirea lipsurilor şi plusurilor de bunuri (imobilizări, stocuri) şi a altor valori (elemente de trezorerie etc.); document justificativ de înregistrare în evidenţa magaziilor (depozitelor) şi în contabilitate a plusurilor şi minusurilor constatate. De asemenea, se utilizează ca document pentru întocmirea registrului-inventar, pentru determinarea ajustărilor pentru depreciere/pierdere de valoare şi ca document centralizator al operaţiunilor de inventariere.

4.2. CONTABILITATEA STOCURILOR

Pentru organizarea contabilităţii stocurilor de materii prime, materiale consumabile şi materiale de natura obiectelor de inventar se folosesc conturile din grupa 30 „Stocuri de materii şi materiale“ care cuprinde în principal următoarele conturi:

301

„Materii prime”

A

302

„Materiale consumabile”

A

303

„Materiale de natura obiectelor de inventar”

A

304

„Materiale rezervă de stat şi de mobilizare”

A

305

„Ambalaje rezervă de stat şi de mobilizare”

A

307

„Materiale date în prelucrare în instituţie”

A

309

„Alte stocuri”

A

Contul 301 „Materii prime“ reflectă existenţa şi mişcarea stocurilor de materii prime potrivit metodelor inventarului permanent sau intermitent reflectă existenţa şi mişcarea stocurilor de materii prime potrivit metodelor inventarului permanent sau intermitent utilizate pentru evidenţa mişcării stocurilor. Este cont de activ. În debitul acestui cont se înregistrează materiile prime intrate în gestiune prin achiziţionare de la furnizori sau din alte surse, plusurile de inventar constatate, iar în credit se înregistrează materiile prime ieşite din gestiune, precum şi cele constatate lipsă.

Contul 302 „Materiale consumabile“ reflectă existenţa şi mişcarea stocurilor de materiale consumabile. Acest cont se dezvoltă în conturi sintetice reflectă existenţa şi mişcarea stocurilor de materiale consumabile. Acest cont se dezvoltă în conturi sintetice de gradul II după cum urmează:

47

consumabile. Acest cont se dezvoltă în conturi sintetice de gradul II după cum urmează: 47 Contabilitate
consumabile. Acest cont se dezvoltă în conturi sintetice de gradul II după cum urmează: 47 Contabilitate

Contabilitate publică

Organizarea şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice

şi conducerea contabilităţii în instituţiile publice • „Materiale auxiliare“; • „Combustibili“; •

• „Materiale auxiliare“;

• „Combustibili“;