1.

ASPECTE PRIVIND NORMALIZAREA CONTABILA IN INSTITUTIILE PUBLICE

1. 1.Aspecte naŃionale: de la contabilitatea de casă la contabilitatea de angajamente

La recomandarea Comisiei Europene, Fondului Monetar InternaŃional, Băncii Mondiale, Băncii Europene
şi OECD România a adoptat în anul 2005 prin Ordinul ministrului finanŃelor publice nr. 1917/2005 pentru
aprobarea Normelor metodologice privind organizarea şi conducerea contabilităŃii publice şi a planului de conturi
pentru acestea o schimbare majoră a sistemului de contabilitate publică.
Până în decembrie 2005 unele instituŃii publice aplicau o contabilitate în partidă simplă în cadrul căreia
foloseau cinci registre: registru de casă, venituri, cheltuieli, active fixe şi stocuri, la care s-au adăugat în ultimii
ani alte două: debitori şi amortizare. Cheltuielile erau recunoscute numai când erau plătite şi veniturile numai
când erau încasate. Deci, nu erau înregistrate datoriile.
Modificările efectuate în anul 2005 la nivelul contabilităŃii publice au vizat introducerea unor
reglementări existente pe plan internaŃional, reprezentativă în acest sens fiind practicarea unei contabilităŃi de
angajamente. De asemenea, au fost preluate în cadrul acestui proces elemente din contabilitatea financiară (spre
exemplu, structurarea planului de conturi şi principiile contabile). Prin Ordinul 1917/2005 s-a schimbat structura
situaŃiilor financiare, s-au prezentat elementele ce pot apărea în cadrul situaŃiilor financiare, s-au prezentat planul
de conturi general şi instrucŃiunile de utilizare a conturilor, s-a exemplificat printr-o monografie înregistrarea în
contabilitate a principalelor operaŃiuni, s-a prezentat modelul de transpunere a conturilor din balanŃa de verificare
de la 31.12.2005 în noul plan de conturi, s-au prezentat operaŃiunile specifice contabilităŃii bugetului de stat,
bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetului asigurărilor de şomaj, bugetului fondului
naŃional unic de asigurări sociale de sănătate.
Aceste modificări sunt operate pe fondul păstrării unor concepte şi practici ce ar fi trebuit înlocuite în
vederea îmbunătăŃirii sistemului de contabilitate. În acest sens menŃionăm: folosirea denumirilor de cheltuieli şi
venituri operaŃionale; preluarea obiectelor de inventar în folosinŃă şi a obiectelor de inventar în depozit;
posibilitatea recunoaşterii extrabilanŃiere a obiectelor de inventar; păstrarea fondurilor; păstrarea denumirii de
active fixe, respectiv păstrarea clasificaŃiei bugetare. Interesant de observat este faptul că aceasta din urmă, era
necesară în generaŃia anterioară pentru că exista un singur cont de cheltuială (respectiv contul 410), iar în prezent
conturile de cheltuieli au fost clasificate după natură, detalierea suplimentară oferită prin intermediul clasificaŃiei
bugetare putând fi evitată printr-o împărŃire corespunzătoare a conturilor de cheltuieli.
În noul sistem de contabilitate publică au apărut şi neconcordanŃe între conceptele apărute în conŃinutul
aceleiaşi reglementări, respectiv: conceptul de patrimoniu şi principiul prevalenŃei economicului asupra
juridicului (a realităŃii asupra aparenŃei), conceptele de active circulante şi active curente.

1.2. Aspecte internaŃionale: aplicarea IPSAS-urilor (Standarde InternaŃionale de contabilitate pentur

sectorul public)

Pornind de la contextul general al globalizării şi considerând referenŃialul Standardelor InternaŃionale de

Contabilitate drept îndrumar pentru tot ceea ce înseamnă profesie contabilă europeană, delimităm sectorul
public aşa cum o face FederaŃia InternaŃională a Contabililor (IFAC), prin intermediul Consiliului pentru
Standarde InternaŃionale de Contabilitate pentru Sectorul Public (IPSASB). Sectorul public cuprinde guverne
naŃionale, regionale, locale, precum şi entităŃi guvernamentale asociate de tipul consiliilor, comisiilor, agenŃiilor
şi întreprinderilor de interes public şi aflate în relaŃie unică sau complementară de finanŃare din bani publici.

2. SITUAłIILE FINANCIARE ÎN INSTITUłIILE PUBLICE DIN ROMÂNIA

2.1. Structura situaŃiilor financiare

SituaŃiile financiare întocmite de instituŃiile publice trebuie să ofere o imagine fidelă a activelor,
datoriilor, poziŃiei financiare (active nete/patrimoniu net/capital propriu), precum şi a performanŃei financiare şi
a rezultatului patrimonial al acestora. Spre deosebire de societăŃile comerciale, instituŃiile publice au obligaŃia de
a întocmi un set de situaŃii financiare la sfârşitul fiecărui trimestru şi anual, la data de 31 decembrie a fiecărui
exerciŃiu bugetar. SituaŃiile financiare se întocmesc conform normelor elaborate de Ministerul FinanŃelor
Publice, ele reprezentând, totodată, documentul oficial ce reflectă situaŃia patrimoniului aflat în administrarea
statului şi a unităŃilor administrativ-teritoriale.
 SituaŃiile financiare se întocmesc în monedă naŃională, dar luând în considerare implicarea României în
relaŃiile financiare internaŃionale, precum şi acordurile de finanŃare încheiate cu diverse organisme europene şi
nu numai, există posibilitatea ca situaŃiile financiare să fie întocmite şi într-o monedă străină, la solicitarea
acestora.
SituaŃiile financiare trimestriale şi anuale cuprind:
a) bilanŃul;
b) contul de rezultat patrimonial;
c) situaŃia fluxurilor de trezorerie;
d) situaŃia modificărilor în structura activelor/capitalurilor;
e) anexe la situaŃiile financiare, care includ: politici contabile şi note explicative;
f) contul de execuŃie bugetară.

SituaŃiile financiare anuale se compun din : BilanŃ, Contul de rezultat patrimonial, SituaŃia fluxurilor de
trezorerie, SituaŃia modificărilor în structura activelor nete/capitalurilor, conturile de execuŃie bugetară şi anexe
la situaŃiile financiare, care includ: politici contabile şi note explicative .

• BilanŃul este documentul contabil de sinteză prin care se prezintă elementele de active, datorii şi
capitaluri proprii ale instituŃiei publice la sfârşitul perioadei de raportare, precum şi în alte situaŃii prevăzute de
lege. Prin diferenŃa dintre total active şi total datorii se determină indicatorul active nete, care trebuie să fie egal
cu capitalurile proprii.

Structura bilanŃului:
A. Activele sunt resurse controlate de o entitate ca urmare a evenimentelor trecute şi care se aşteaptă să
genereze pentru entitate beneficii economice viitoare sau potenŃial de servicii.
Există două tipuri de active: active necurente şi active curente

Activele necurente sau „active imobilizate” cuprind activele corporale, necorporale şi financiare.
Din această categorie fac parte:
- InstalaŃii tehnice, mijloace de transport, animale, plantaŃii , mobilier, aparatură birotică şi alte active;
- Terenuri şi clădiri;
- Alte active nefinanciare;
- Active financiare ;
- CreanŃe (peste un an)

Activele curente sunt cele care satisfac una din următoarele condiŃii:
- se aşteaptă să fie realizat sau este deŃinut cu intenŃia de a fi vândut sau consumat în cursul normal
al ciclului de exploatare al entităŃii ;
- este deŃinut, în principal, în scopul tranzacŃionării sau pe termen scurt şi se aşteaptă a fi realizat în
termen de douăsprezece luni de la data de raportare;
- reprezintă numerar sau echivalente de numerar.
Activele curente sunt: - Stocuri;
- CreanŃe (sub un an);
- InvestiŃii pe termen scurt;
- Conturi la trezorerie şi bănci;
- Cheltuieli în avans

B. Datoriile sunt obligaŃii curente ale unei entităŃi, rezultate din evenimente anterioare, a căror stingere
se aşteaptă să determine o reducere a resurselor concretizate în beneficiile economice sau potenŃialul serviciilor
entităŃii.
Există două tipuri de datorii: datorii necurente şi datorii curente.

Datoriile necurente : - Datorii (peste un an)
- Împrumuturi pe termen lung
- Provizioane

Datoriile curente : - Datorii (sub un an)

- Împrumuturi pe termen scurt
- Împrumuturi pe termen lung ce trebuie plătite în
exerciŃiul curent
- Venituri în avans
- Provizioane
 C. Capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual în activele entităŃii după deducerea tuturor
datoriilor.
Din această categorie fac parte: - Rezerve şi fonduri
- Rezultatul patrimonial
- Rezultatul reportat

Pentru fiecare element de bilanŃ trebuie prezentată valoarea aferentă elementului respectiv pentru
exerciŃiul financiar precedent. Dacă valorile prezentate anterior nu sunt comparabile, absenŃa comparabilităŃii
trebuie prezentată în notele explicative.
Un element de bilanŃ pentru care nu există valoare nu trebuie prezentat, cu excepŃia cazului în care
exista un element corespondent pentru exerciŃiul financiar precedent.
BilanŃul se întocmeşte pe baza ultimei balanŃe de verificare a conturilor sintetice, puse de acord cu
balanŃa conturilor analitice, încheiată după înregistrarea tuturor documentelor în care au fost consemnate
operaŃiunile economico-financiare aferente perioadei raportate.

• Contul de rezultat patrimonial prezintă situaŃia veniturilor, finanŃărilor şi cheltuielilor din cursul
exerciŃiului curent.
Veniturile reflectă sumele care trebuie încasate în timpul unui an, chiar dacă sunt încasate sau nu , fiind
prevăzute în bugetul instituŃiei. Ele sunt formate din venituri proprii, alocaŃii de la bugetul de stat sau ale
bugetului local, ale bugetelor fondurilor speciale, de orice natură şi provenienŃă, intrări de credite externe,
contribuŃii financiare nerambursabile.
Veniturile şi finanŃările sunt prezentate pe feluri de venituri după natura sau sursa lor şi pe
subdiviziunile clasificaŃiei bugetare.

Cheltuielile reprezintă suma bunurilor şi serviciilor consumate în timpul unui exerciŃiu bugetar,
indiferent dacă aceasta au fost sau nu plătite în această perioadă.
Prin legile bugetare anuale se prevăd şi se aprobă creditele bugetare pentru cheltuielile fiecărui exerciŃiu
bugetar, precum şi structura economică a acestora.
Pe parcursul execuŃiei bugetare, cheltuielile parcurg următoarele faze: angajare, lichidare, ordonanŃare
şi plată ; operaŃiile specifice fiind de competenŃa Ordonatorului de credite şi se efectuează pe baza avizelor
compartimentelor de specialitate ale instituŃiei publice.
Cheltuielile sunt prezentate pe feluri de cheltuieli, după natura sau destinaŃia lor, dar şi pe subdiviziunile
clasificaŃiei bugetare.

În Contul de rezultat patrimonial sunt prezentate şi veniturile calculate (ex.venituridin reluarea

provizioanelor şi ajustărilor de valoare) care nu implică o
încasare a acestora, precum şi cheltuielile calculate (ex. cheltuieli cu amortizările, provizioanele şi ajustările de
valoare) care nu implică o plată a acestora.
Pentru fiecare indicator din Contul de rezultat patrimonial trebuie prezentată atât valoarea indicatorului
din anul curent cât şi valoarea aferentă pentru exerciŃiul financiar precedent.
Rezultatul patrimonial este un rezultat economic care exprimă performanŃa financiară a instituŃiei
publice, respectiv excedent sau deficit patrimonial. Acest rezultat se determină pe fiecare sursă de finanŃare în
parte: buget (de stat, local, asigurări sociale, şomaj, sănătate), fonduri externe nerambursabile, venituri proprii
sau venituri proprii şi subvenŃii.
Formularul prezintă totalitatea veniturilor realizate şi a finanŃărilor, precum şi a cheltuielilor efectuate
grupate pe activităŃi, astfel: operaŃionale, financiare şi extraordinare.
Structura Contului de rezultat patrimonial:

Venituri operaŃionale : - venituri din impozite şi taxe, contribuŃii de
asigurări şi din alte venituri ale bugetelor
- venituri din activităŃi economice
- finanŃări, subvenŃii, transferuri, alocaŃii bugetare
cu destinaŃie specială
- alte venituri operaŃionale

Cheltuieli operaŃionale : - cheltuieli cu salariile şi contribuŃiile aferente
- subvenŃii, transferuri
- cheltuieli privind stocurile, lucrările şi serviciile
executate de terŃi
- cheltuieli de capital, amortizări şi provizioane
- alte cheltuieli

Excedent (deficit) din activitatea operaŃională

Venituri financiare

Cheltuieli financiare

Excedent (deficit) din activitatea financiară

Excedent (deficit) din activitatea curentă

(Excedent (deficit) din activitatea operaŃională +/-
Excedent (deficit) din activitatea financiară )

Venituri extraordinare

Cheltuieli extraordinare

Excedent (deficit) din activitatea extraordinară

Rezultatul patrimonial
( excedent/deficit din activitatea curentă +/-
excedent/deficit din activitatea extraordinară)
Datele se preiau din soldurile conturilor de venituri şi finanŃări şi din soldurile conturilor de cheltuieli,
cumulate de la începutul anului, înainte de închidere.

• SituaŃia Fluxurilor de trezorerie prezintă existenŃa şi mişcările de numerar aflate în conturile de

disponibilităŃi din trezoreria statului, bănci comerciale şi casieria instituŃiilor publice prezentate în următoarea
structură:

Fluxuri de trezorerie din activitatea operaŃională, prezintă mişcările de numerar ( încasări şi plăŃi )
rezultate din activitatea curentă. Fluxurile de trezorerie din activitatea operaŃională se corelează cu
codurile din clasificaŃia bugetară a veniturilor şi cheltuielilor, altele decât cele menŃionate pentru
activitatea de investiŃii şi activitatea de finanŃare.

Fluxuri de trezorerie din activitatea de investiŃii, prezintă mişcările de numerar ( încasări şi plăŃi )
rezultate din achiziŃiile ori vânzările de active fixe.

Fluxuri de trezorerie din activitatea de finanŃare, prezintă mişcările de numerar (încasări si plăŃi )
rezultate din împrumuturi primite, rambursate, acordate, ori alte surse financiare.
Formularul se completează cu informaŃiile privind încasările şi plăŃile efectuate, preluate din rulajele
fiecărui cont de numerar.
InstituŃiile publice au obligaŃia să prezinte la unităŃile de trezorerie a statului la care au deschise
conturile, “SituaŃia fluxurilor de trezorerie” pentru obŃinerea vizei privind exactitatea plăŃilor de casă şi a
soldurilor conturilor de disponibilităŃi, după caz, pentru asigurarea concordanŃei datelor din contabilitatea
instituŃiei publice cu cele din contabilitatea unităŃilor de trezorerie a statului.
Datele înscrise în “SituaŃia fluxurilor de trezorerie” trebuie să corespundă cu datele din evidenŃa
trezoreriei statului altfel, aceasta va restitui instituŃiei publice respective pentru a introduce corecturile
corespunzătoare.
InformaŃiile privind fluxurile de trezorerie sunt folositoare utilizatorilor situaŃiilor financiare deoarece
oferă o bază pentru evaluarea capacitaŃii entităŃii de a genera numerar şi echivalente de numerar, precum şi a
necesitaŃilor entităŃii de a utiliza fluxurile de trezorerie respective.
Metodele de determinare a fluxurilor de trezorerie sunt:
a) metoda directă , prin care sunt prezentate clasele principale de plăŃi şi încasări brute în numerar; sau
b) metoda indirectă, prin care surplusul sau deficitul net este ajustat pentru efectele tranzacŃiilor ce nu au
natură monetară, pentru orice amânări sau angajamentele de plăŃi sau încasări în numerar din fluxuri de
exploatare trecute sau viitoare şi elementele de venituri şi cheltuieli asociate cu fluxurile de trezorerie
din investiŃii sau finanŃări.
EntităŃile sunt încurajate să raporteze fluxurile de trezorerie obŃinute folosind metoda directă, deoarece
această metodă furnizează informaŃii care sunt folositoare în estimarea fluxurilor de trezorerie viitoare şi
care nu sunt disponibile prin metoda indirectă.
Conform metodei directe, informaŃiile privind clasele principale de plăŃi şi încasări brute în numerar pot
fi obŃinute:
- din înregistrările contabile ale entităŃii;
- prin ajustarea veniturilor din exploatare, a cheltuielilor de exploatare şi a altor elemente din situaŃia
performanŃei financiare care se referă la:
o modificările pe parcursul perioadei ale stocurilor şi ale creanŃelor şi datoriilor
din exploatare,
 o alte elemente decât numerarul,
o alte elemente pentru care efectele numerarului sunt fluxurile de trezorerie din
investiŃii sau finanŃare.

• Conturile de execuŃie bugetară prezintă toate operaŃiunile efectuate în exerciŃiul

financiar curent, respectiv încasările realizate şi plăŃile efectuate, în structura în care a fost aprobat bugetul,
precum şi alte informaŃii necesare unei bune administrări a bugetului astfel :
a) informaŃii privind veniturile:
- prevederi bugetare iniŃiale, prevederi bugetare trimestriale/ definitive
- drepturi constatate, total, din care: - anii precedenŃi
- anul curent
- încasări realizate
- stingeri pe alte căi decât încasări
- drepturi constatate de încasat
b) informaŃii privind cheltuielile:
- credite bugetare iniŃiale, credite bugetare trimestriale/ definitive
- angajamente bugetare
- angajamente legale
- plăŃi efectuate
- angajamente legale de plătit
- cheltuieli efective (costuri, consumuri sau utilizări de resurse).
c) informaŃii privind rezultatul execuŃiei bugetare (încasări realizate minus plăŃi efectuate).
Pentru întocmirea Conturilor de execuŃie bugetară ale instituŃiilor publice se fac următoarele precizări:
Conturile de execuŃie bugetară se întocmesc pe baza datelor preluate din rulajele debitoare şi creditoare
ale conturilor de finanŃare bugetară şi de disponibil, care trebuie să corespundă cu cele din conturile deschise în
trezorerie sau la bănci, după caz.

• SituaŃia modificărilor în structura activelor/ capitalurilor

O entitate va prezenta ca o componentă separată a situaŃiilor sale financiare, o situaŃie care să evidenŃieze:
a) Surplusul sau deficitul net al perioadei;
b) Fiecare element de venit şi cheltuială care este recunoscut direct în activele nete/capitalurile proprii şi
totalul acestor elemente;
c) Efectul cumulat al modificărilor politicilor contabile şi al corecŃiilor erorilor fundamentale abordate în
tratamentele de referinŃă din IPSAS 3;
O entitate va prezenta de asemenea, fie în această situaŃie, fie în note următoarele:
d) ContribuŃiile proprietarilor şi distribuirile către proprietari, în calitatea lor de proprietari;
e) Soldul surplusurilor şi deficitelor acumulate la începutul perioadei şi la data raportării, precum şi
mişcările pe parcursul perioadei.
Aceasta situaŃie trebuie să ofere informaŃii referitoare la structura capitalurilor proprii, influenŃele rezultate din
schimbarea politicilor contabile, influenŃele rezultate în urma reevaluării activelor, calculului şi înregistrării
amortizării sau din corectarea erorilor contabile.
SituaŃia prezintă in detaliu creşterile şi diminuările din timpul anului al fiecărui element al conturilor de capital.

• Anexe la situaŃiile financiare :

Anexele sunt parte integrantă a situaŃiilor financiare.

Ele conŃin : politici contabile şi note explicative.

Politici contabile
Conducerea fiecărei instituŃii publice trebuie să stabilească un set de proceduri pentru toate operaŃiunile
derulate, pornind de la întocmirea documentelor justificative până la întocmirea situaŃiei financiare trimestriale
şi anuale.
Aceste proceduri trebuie elaborate de către specialişti în domeniul economic şi tehnic, cunoscători ai
specificului activităŃii desfăşurate şi ai strategiei adoptate de instituŃie.
La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate principiile de bază ale contabilităŃii de
angajamente.
Prezentarea politicilor contabile:
SecŃiunea privind politicile contabile din notele situaŃiilor financiare trebuie să descrie următoarele :
• Baza de evaluare utilizată la întocmirea situaŃiilor financiare;
 • Măsura în care entitatea a aplicat prevederi tranzitorii din orice Standard InternaŃional de
Contabilitate pentru Sectorul Public;
• Fiecare politică contabilă care este relevantă pentru înŃelegerea corespunzătoare a situaŃiilor
financiare.
Politicile contabile pe care le poate prezenta o entitate includ următoarele:
- Recunoaşterea veniturilor;
- Principii de consolidare;
- InvestiŃii;
- Recunoaşterea şi amortizarea/deprecierea imobilizărilor corporale şi necorporale;
- Capitalizarea costurilor îndatorării şi a altor cheltuieli:
- stocuri deŃinute pentru vânzare;
- alte active calificabile;
- Instrumente şi investiŃii imobiliare;
- Contracte de leasing;
- Stocuri – din care: pentru revânzare şi pentru consum ;
- Provizioane.
Politicile contabile trebuie elaborate astfel încât să se asigure furnizarea, prin situaŃiile financiare, a unor
informaŃii care să fie relevante pentru nevoile utilizatorilor în luarea deciziilor economice şi credibile, în sensul
că reprezintă fidel rezultatul patrimonial şi poziŃia financiară a instituŃiei publice, sunt neutre, sunt prudente,
sunt complete sub toate aspectele semnificative.

Note explicative :
Notele la situaŃiile financiare ale unei entităŃi vor cuprinde:
• InformaŃii despre bazele de întocmire a situaŃiilor financiare şi despre politicile contabile specifice
selectate şi aplicate pentru tranzacŃiile semnificative şi alte evenimente;
• InformaŃii cerute de Standardele InternaŃionale de Contabilitate pentru Sectorul Public care nu sunt
prezentate în altă parte în situaŃiile financiare;
• InformaŃii suplimentare care nu sunt prezentate în situaŃiile financiare, dar care sunt necesare pentru o
prezentare fidelă.
Notele la situaŃiile financiare vor fi prezentate, pe cat posibil, într-un mod sistematic. Fiecare element
din situaŃia performanŃei financiare, situaŃia poziŃiei financiare şi situaŃia fluxurilor de trezorerie va face
trimitere la toate informaŃiile aferente din note.
Notele la situaŃiile financiare includ descrieri narative sau programe şi analize mai detaliate ale
valorilor prezentate în situaŃia performanŃei financiare, situaŃia poziŃiei financiare, situaŃia fluxurilor de
trezorerie şi situaŃia modificărilor în activele nete/capitaluri proprii, precum şi informaŃii suplimentare privind
datoriile şi angajamentele. Ele includ informaŃii cerute şi a căror prezentare este încurajată de către Standardele
InternaŃionale de Contabilitate pentru Sectorul Public, precum şi alte precizări necesare pentru a realiza o
descriere fidelă.
Notele explicative la situaŃiile financiare conŃin informaŃii referitoare la metodele de evaluare a
activelor, precum şi orice informaŃii suplimentare care sunt relevante pentru necesităŃile utilizatorilor în ceea ce
priveşte poziŃia financiară şi rezultatele obŃinute.
Pentru fiecare element semnificativ din bilanŃ trebuie să existe informaŃii în notele explicative. Se va
menŃiona totodată dacă situaŃiile financiare au fost întocmite în conformitate cu prevederile Legii contabilităŃii
nr. 82/1991 republicată, cu modificările şi completările ulterioare, precum şi cu prevederile cuprinse în alte
reglementări.
Notele explicative la situaŃiile financiare trebuie să includă cel puŃin informaŃiile cerute cu privire la
posturile importante din bilanŃul contabil.
Referitor la active fixe corporale, notele explicative trebuie să prezinte, pentru fiecare grupă de active
corporale, următoarele informaŃii:
a) valorile corespunzătoare care privesc acest element, la începutul şi la încheierea exerciŃiului financiar; şi
b) mişcările privind acest element, ocazionate de :
- modificările valorii în cursul exerciŃiului financiar ;
- intrări de active în cursul exerciŃiului financiar ;
- ieşiri de active în timpul exerciŃiului financiar respectiv ;
- transferurile de active către şi din acel element, efectuate în timpul exerciŃiului financiar.
Referitor la stocuri, notele explicative prezintă structura stocurilor existente, metodele de evaluare la
intrarea şi ieşirea din gestiune, precum şi metodele de evidenŃă a stocurilor, costul de achiziŃie sau costul de
producŃie al stocurilor evidenŃiate în bilanŃ.
 Dacă în situaŃii excepŃionale, se decide să se schimbe metoda de evaluare şi de evidenŃa pentru un
anumit element de stocuri, trebuie prezentate următoarele informaŃii:
- motivul schimbării metodei;
- efectul financiar asupra rezultatului exerciŃiului.
Referitor la creanŃe, notele explicative trebuie să prezinte suma totală a creanŃelor, valoarea creanŃelor
în valută, valoarea creanŃelor care devin scadente după mai mult de un an de la data încheierii exerciŃiului
financiar, suma probabilă a creanŃelor care nu vor mai fi încasate .
Referitor la datorii, notele explicative trebuie să prezinte valoarea totală a datoriilor, valoarea datoriilor
în valută, a datoriilor care au termen de plată după cinci ani de la data încheierii exerciŃiului financiar, valoarea
plăŃilor restante şi cauzele care le-au determinat .
Referitor la execuŃia bugetelor de venituri şi cheltuieli, notele explicative trebuie să cuprindă:
- pentru venituri: analiza prevederilor bugetare, drepturilor constatate, stingerilor de debite pe diverse căi,
drepturilor constatate de încasat;
- pentru cheltuieli: analiza creditelor bugetare, angajamentelor bugetare şi legale, a plăŃilor efectuate şi
angajamentelor legale de plătit.

În cele ce urmează prezentăm un model de situaŃii financiare ce trebuiesc întocmite.

BILANł ÎNCHEIAT LA 31.12.N
cod 01
SOLD LA SOLD LA
ÎNCEPUTU SFÂRŞITU
NR. NR.
DENUMIREA INDICATORILOR L L
CRT. RÂND
PERIOADE PERIOADE
I I
A B C 1 2
A. ACTIVE
I. ACTIVE NECURENTE
Active fixe necorporale (ct. 203+205+206+208+233+234-
1. 280-290-293*) 01 105,325 221,719
InstalaŃii tehnice, mijloace de transport, animale, plantaŃii,
2. mobilier, aparatură birotică şi alte active corporale 02 3,422,033 8,214,605
(ct. 213+214+231+232-281-291-293*)
3. Terenuri şi clădiri (ct. 211+212+231+232-281-291-293*) 03 143,038,144 143,580,842
4. Alte active nefinanciare (ct. 215) 04
Active financiare necurente (investiŃii pe termen lung) -
5. peste 1 an (ct. 260+265+267-296) 05
CreanŃe necurente - sume ce urmează a fi încasate după o
6. perioada mai mare de 1 an 06
(ct. 4112+4282+4612-4912-4962)
TOTAL ACTIVE NECURENTE
7. (rd.01+02+03+04+05+06) 07 146,565,502 152,017,166
II. ACTIVE CURENTE
Stocuri
(ct.301+302+303+304+305+307+309+331+332+341+345
1. +346+347+349+351+354+356+357+ 08 3,372,132 4,643,015
358+359+361+371+381+/-348+/-378-391-392-393-394-
395-396-397-398)
CreanŃe curente - sume ce urmează a fi încasate într-o
2. 09 2,832,834 3,481,278
perioadă mai mică de 1 an - Total (rd. 10+11+12),din care:
CreanŃe din operaŃiuni comerciale şi avansuri
(ct.232+234+409+4111+4118+413+418+425+4282+4611 10 2,832,834 3,481,278
+473*+481+482+483-4911-4961+5187)
CreanŃe bugetare
(ct.431**+437**+4424+4428**+444**+446**+4482+463 11
+464+465+4664+4665+4681+4682+4684+4687+469-497)
CreanŃe din operaŃiuni cu Comunitatea Europeană
12
(ct. 4501+4511+4531+4541+4551+456+457+458)
3. InvestiŃii financiare pe termen scurt (ct. 505-595) 13
4. Conturi la trezorerie şi bănci (rd. 15+17) din care: 14 6,204,725 14,197,061
Conturi la trezorerie, casă, alte valori, avansuri de
trezorerie
(ct.510++5125+5126+5131+5141+5161+5171+520+5211+5
212+5221+5222+523+524+5251+5252+5253+526+527+ 15 5,499,938 13,408,951
528+5291+5292+5299+531+532+542+550+551+552+553
+554+555+556+557+558+5601+5602+561+562+
5711+5712+5713+5714+5741+5742+5743+5744)
din care: depozite (ct. 5153+5222+5602+5714+5744) 16
Conturi la bănci comerciale
(ct.
5112+5121+5124+5125+5126+5131+5132+5141+5142+5
17 704,787 788,110
151+
5152+5153+5161+5162+5172+5411+5412+550+558+560
)
din care: depozite (ct. 5153) 18
5. Cheltuieli în avans (ct. 471) 19
TOTAL ACTIVE CURENTE (rd. 08+09+13+14+19) 20 12,409,691 22,321,354
TOTAL ACTIVE (rd. 07+20) 21 158,975,193 174,338,520
B. DATORII 22
DATORII NECURENTE - sume ce trebuie plătite într-
o perioadă mai mare de 1 an 23
Sume necurente de plată (ct. 403+
1. 4042++405+269+4622+509) 24
Împrumuturi pe termen lung (ct.
2. 1612+1622++1632+1642+1652+166+1672+168-169) 25
3. Provizioane (ct. 151) 26
TOTAL DATORII NECURENTE (rd. 24+25+26) 27
DATORII CURENTE - sume ce trebuie plătite într-o
1. perioadă de până la 1 an - Total (rd. 29+30+31), din care 28 975,447 3,175,432
Datorii comerciale şi avansuri (ct.
401+403+4041+405+408+419+4621+473+481+482+483+
269) 29 753,544 2,824,530
Datorii către bugete (ct.
440+441+4423+4428+444+446+4481+4671+4672+4673+
4674+4675) 30 221,903 350,902
Datorii către Comunitatea Europeană (ct.
4502+4512+452+4532+4542+4552) 31
Împrumuturi pe termen scurt - sume ce trebuie plătite într-
2. o perioadă de până la 1 an 32
(ct. 5186+5191+5192+5194+5195+5196+5197+5198)
Împrumuturi pe termen lung - sume ce trebuie plătite în
3. cursul exerciŃiului curent 33
(ct. 1611+1621+1631+1641+1651+1671+168-169)
Salariile angajaŃilor şi contribuŃiile aferente
4. 34 57,984 2,221,780
(ct. 421+423+426+427+4281+431+437+438)
Alte drepturi cuvenite altor categorii de persoane
5. 35
(pensii, indemnizaŃii de şomaj, burse) (ct. 422+424+429 )
6. Venituri în avans (ct. 472) 36 3,930 1,472,683
7. Provizioane (ct. 151) 37
TOTAL DATORII CURENTE (rd.
38 1,037,361 6,869,895
28+32+33+34+35+36+37)
TOTAL DATORII (rd. 27+38) 39 1,037,361 6,869,895
ACTIVE NETE = TOTAL ACTIVE - TOTAL
DATORII = 40 157,937,832 167,468,625
CAPITALURI PROPRII (rd. 21- 39 =rd. 47)
C. CAPITALURI PROPRII
1. Rezerve, fonduri (ct. 42 145,680,720 146,571,122
 100+101+102+103+104+105+106+131+132+133+134+13
5+136+137+139)
2. Rezultatul reportat (ct. 117 - sold creditor) 43 12,257,112 11,832,251
3. Rezultatul reportat (ct. 117 - sold debitor) 44
Rezultatul patrimonial al exerciŃiului (ct. 121 - sold
4. creditor) 45 9,065,252
Rezultatul patrimonial al exerciŃiului (ct. 121 - sold
5. debitor) 46
TOTAL CAPITALURI PROPRII
47 157,937,832 167,468,625
(rd. 42+43-44+45-46)
ORDONATOR DE CREDITE,

CONTABIL ŞEF

CONTUL DE REZULTAT PATRIMONIAL ÎNCHEIAT LA 31.12.N

cod 02
AN
NR. COD AN
DENUMIREA INDICATORILOR PRECEDEN
CRT. RÂND CURENT
T
A B C 1 2
I. VENITURI OPERAłIONALE 01
Venituri din impozite, taxe, contribuŃii de asigurări şi alte
venituri ale bugetelor
1. (ct. 02
730+731+732+733+734+734+735+736+739+745+746+750+7
51)
Venituri din activităŃi economice
2. 03 44,281,471
(ct. 701+702+703+704+705+706+707+708+/-709)
FinanŃări, subvenŃii, transferuri, alocaŃii bugetare cu destinaŃie
3. specială 04 23,435,983
(ct. 770+771+772+773+774+776+778+779)
4. Alte venituri operaŃionale (ct. 714+719+721+722+781) 05
TOTAL VENITURI OPERAłIONALE
06 67,801,590
(rd. 02+03+04+05)
II. CHELTUIELI OPERAłIONALE 07
Salariile şi contribuŃiile sociale aferente angajaŃilor
1. 08 35,834,221
(ct. 641+642+645+646+647)

SubvenŃii şi transferuri
2. 09 3,362,671
(ct.670+671+672+673+674+676+677+679)
Stocuri, consumabile, lucrări şi servicii executate de terŃi
(ct.
3. 10 12,051,867
601+602+603+606+607+608+609+610+611+612++614+622+
623+624+626+627+628+629)
Cheltuieli de capital, amortizări şi provizioane (ct.
4. 681+682+689) 11 7,412,628
5. Alte cheltuieli operaŃionale (ct. 635+654+658) 12
TOTAL CHELTUIELI OPERAłIONALE
(rd. 08+09+10+11+12) 13 58,661,387
III. REZULTATUL DIN ACTIVITATEA OPERAłIONALĂ 14
- EXCEDENT (rd. 06 – rd. 13) 15 9,140,203
- DEFICIT (rd. 13 – rd. 06) 16
VENITURI FINANCIARE
IV. 17 14,016
(ct. 763+764+765+766+767+768+769+786)
 CHELTUIELI FINANCIARE
V. 18 88,967
(ct. 663+664+665+666+667+668+669+686)
VI. REZULTATUL DIN ACTIVITATEA FINANCIARĂ 19
- EXCEDENT (rd. 17 – rd. 18) 20
- DEFICIT (rd. 18 – rd. 17) 21 74,951
REZULTATUL DIN ACTIVITATEA CURENTĂ
II. 22
(rd. 14 + rd. 19)
- EXCEDENT (rd. 15 + 20 – 16 – 21) 23 9,065,252
- DEFICIT (rd. 16 + 21 – 15 – 20) 24
VENITURI EXTRAORDINARE
VIII. 25
(ct. 790+791)

CHELTUIELI EXTRAORDINARE
IX. 26
(ct. 690+691)
REZULTATUL DIN ACTIVITATEA EXTRAORDINARĂ 27
- EXCEDENT (rd. 25 – rd. 26) 28
- DEFICIT (rd. 26 – rd. 25) 29
REZULTATUL PATRIMONIAL AL EXERCIłIULUI 30
- EXCEDENT (rd. 23 + 28 – 24 – 29) 31 9,065,252
- DEFICIT (rd. 24 + 29 – 23 – 28) 32

ORDONATOR DE CREDITE, CONTABIL ŞEF

CONTUL DE EXECUłIE A BUGETULUI INSTITUłIEI PUBLICE –

VENITURI LA DATA DE 31.12.N
Anexa 5
Prevederi DREPTURI CONSTATATE Dreptu
DENUMIREA Prevederi bugetare Stingeri constat
Co din anii Încasări
INDICATORILO bugetare trimestrial Total, din anul pe alte
d preceden realizate
R iniŃiale e/ din care: curent căi
Ńi
definitive
A B 1 2 3=4+5 4 5 6 7
VENITURI - 49,264,83 2,477,15 67,815,60 68,770,89 -
Total 1 5 74,462,277 70,292,762 6 6 1 1,965,558 3,487,4
Sold din an
precedent 2 7,099,806 7,099,806 0
Venituri proprii, 27,726,42 1,386,36 30,792,44 31,536,71
din care: 3 1 31,786,370 32,178,803 0 3 2 -644,354 1,286,4
FinanŃarea de 24,436,42 28,136,37 28,136,37
bază 4 1 28,136,370 28,137,310 940 0 0 940
Venituri proprii 1,385,42
din taxe 5 2,880,000 3,000,000 3,475,402 0 2,089,982 2,954,284 -763,267 1,284,3
Venituri propriii
din cursuri 6 220,000 400,000 357,234 0 357,234 357,234 -2,060
postuniversitare
Sponsorizare an
curent 7 190,000 250,000 208,857 0 208,857 88,824 120,033
1,090,07 11,476,45 11,270,33
Cercetare 8 6,000,000 10,000,000 12,566,534 5 9 1 -611,812 1,908,0
FinanŃare
22,349,05 22,349,05
complementară, 9 5,816,558 22,349,051 22,349,051 0 -357
1 1
din care:
ReparaŃii capitale 10 450,000 895,000 895,000 895,000 895,000
SubvenŃii cămine
11 2,202,308 2,528,756 2,528,756 2,528,756 2,528,756 -357
- cantine
Dotări şi alte
12 230,000 8,969,000 8,969,000 8,969,000 8,969,000
investiŃii
Burse studenŃi 13 2,522,804 2,775,199 2,775,199 2,775,199 2,775,199
Transport studenŃi 14 403,566 675,036 675,036 675,036 675,036
Sprijin cazare
studenŃi, conform 15 7,880 6,060 6,060 6,060 6,060
OUG 73/2004
Realizarea unor
obiective de 16 0 6,500,000 6,500,000 6,500,000 6,500,000
investiŃii
Editura 17 20,000 25,000 10,606 538 10,068 10,500 106
Venituri proprii
18 2,300,000 2,550,000 2,438,592 183 2,438,409 2,830,609 -395,433
cămine - cantine
din hrană 19 200,000 250,000 229,525 229,525 229,745 -220
din regie 20 2,100,000 2,300,000 2,209,067 183 2,208,884 2,600,864 -395,213
Sponsorizare ani
21 0 0 0 0 0 24,532 -24,532
precedenŃi
Programe
22 302,050 652,050 749,176 749,176 749,156 -289,176
externe

ORDONATOR DE CREDITE, CONTABIL ŞEF

CONTUL DE EXECUłIE A BUGETULUI INSTITUłIEI PUBLICE – CHELTUIELI LA DATA DE

31.12.N
Anexa 6
CREDITE
DENUMIREA BUGETARE Angajame PlăŃi Angajame Cheltuie
Co Angajame
INDICATORI trimestri nte efectuat nte legale li
d nte legale
LOR iniŃiale ale / bugetare e de plătit efective
definitive
A B 1 2 3 4 5 6=4-5 7
CHELTUIELI 49,264,8 74,462,27 60,819,0 58,750,3
- Total 1 35 7 67,160,562 67,160,562 49 6,341,513 54
Venituri
proprii, din 30,709,0 34,768,99 31,312,0 39,317,6
care: 2 45 4 32,486,948 32,486,948 46 1,174,902 93
FinanŃarea de 25,245,8 28,945,81 28,195,0 36,273,5
bază 3 65 4 28,945,814 28,945,814 50 750,764 74
Venituri proprii 4,851,46 2,752,96 2,654,15
din taxe 4 1 4,971,461 2,938,388 2,938,388 9 185,419 7
Venituri propriii
din cursuri
postuniversitare 5 421,719 601,719 482,201 482,201 275,203 206,998 263,853
Sponsorizare an
curent 6 190,000 250,000 120,545 120,545 88,824 31,721 126,109
9,040,33 13,040,33 11,660,7 10,837,0
Cercetare 7 8 8 11,676,733 11,676,733 38 15,995 68
FinanŃare
complementară 6,269,38 22,801,87 14,551,7 5,356,95
, din care: 8 1 4 19,525,286 19,525,286 28 4,973,558 3
ReparaŃii
capitale 9 456,463 901,463 706,463 706,463 706,253 210 0
SubvenŃii 2,205,81 2,383,55 1,796,52
cămine - cantine 10 8 2,532,266 2,395,217 2,395,217 2 11,665 8
Dotări şi alte 8,140,55
investiŃii 11 234,142 8,973,142 8,894,968 8,894,968 6 754,412 306,392
 2,647,11 2,772,99 2,791,51
Burse studenŃi 12 7 2,899,512 2,804,617 2,804,617 7 31,620 6
Transport
studenŃi 13 714,433 985,903 714,433 714,433 355,319 359,114 364,830
Sprijin cazare
studenŃi,
conform OUG
73/2004 14 11,408 9,588 9,588 9,588 7,136 2,452 3,608
Banca Mondială
30% 15 0 0 0 0 0 0 94,079
Realizarea unor
obiective de
investiŃii 16 0 6,500,000 4,000,000 4,000,000 185,915 3,814,085 0
Editura 17 48,969 53,969 10,382 10,382 10,382 0 12,464
Venituri
proprii cămine 2,304,09 2,367,38 2,143,88
- cantine 18 3 2,554,093 2,508,200 2,508,200 4 140,816 9
din hrană 19 204,093 254,093 247,697 247,697 225,409 22,288 228,452
2,100,00 2,141,97 1,915,43
din regie 20 0 2,300,000 2,260,503 2,260,503 5 118,528 7
Sponsorizare
ani precedenŃi 21 243,009 243,009 212,584 212,584 209,100 3,484 12,994
Programe
externe 22 650,000 1,000,000 740,429 740,429 707,671 32,758 700,362
Banca
Mondială 70% 23 0 0 0 0 0 0 368,931

ORDONATOR DE CREDITE, CONTABIL ŞEF

 CONTUL DE EXECUłIE AL INSTITUłIEI PUBLICE – CHELTUIELI LA DATA DE 31.12.N
Anexa 7 - Total venituri proprii şi sponsorizare
CREDITE
Angaja
Cod BUGETARE Angajam Angaja
PlăŃi mente Cheltuieli
DENUMIREA INDICATORILOR indicato Trimestri ente mente
efectuate legale efective
r ale/ bugetare legale
de plătit
IniŃiale definitive
B C 1 2 3 4 5 6=4-5
5,463,18 3,541,13 3,541,1
TOTAL CHELTUIELI (01+70+79) 0 5,823,180 4 34 3,116,996 424,138 3,044,119
CHELTUIELI CURENTE 5,148,18 3,225,29 3,225,2
(10+20+30+40+50+51+55+57+59) 1 0 5,443,180 3 93 2,801,155 424,138 2,930,767
TITLUL I. CHELTUIELI DE 602,11
PERSONAL (cod 10.01+10.02+10.03) 10 434,519 602,119 602,119 9 272,350 329,769 278,865
Cheltuieli cu salariile în bani (cod 567,80
10.01.01 la 10.01.30) 10.01 407,500 567,800 567,800 0 252,650 315,150 257,993
Salarii de bază 10.01.01 0 21,618 21,618 21,618 4,400 17,218
Salarii de merit 10.01.02 0 0 0 0 0 0
IndemnizaŃii de conducere 10.01.03 0 0 0 0 0 0
Spor de vechime 10.01.04 0 0 0 0 0 0
Sporuri pentru condiŃii de muncă 10.01.05 0 0 0 0 0 0
Alte sporuri 10.01.06 0 0 0 0 0 0
Ore suplimentare 10.01.07 0 8,382 8,382 8,382 8,382 0
Fond de premii 10.01.08 0 0 0 0 0 0
Primă de vacanŃă 10.01.09 0 0 0 0 0 0
Fond pentru posturi ocupate prin
cumul 10.01.10 0 0 0 0 0 0
10.01.1 386,50 496,5 267,94
Fond aferente plăŃii cu ora 1 0 496,500 496,500 00 228,558 2 235,249
IndemnizaŃii plătite unor persoane 10.01.1
din afara unităŃii 2 0 0 0 0 0 0
10.01.1 41,30
IndemnizaŃii de delegare 3 21,000 41,300 41,300 0 11,310 29,990
10.01.1
IndemnizaŃii de detaşare 4 0 0 0 0 0 0
10.01.1
AlocaŃii pentru locuinŃe 6 0 0 0 0 0 0
10.01.3
Alte drepturi salariale în bani 0 0 0 0 0 0 0
Cheltuieli salariale în natură
(cod 10.02.01 la 10.02.30) 10.02 0 0 0 0 0 0
10.02.0
Tichete de masă 1 0 0 0 0 0 0
10.02.0
Norme de hrană 2 0 0 0 0 0 0
10.02.0
Uniforme şi echipament obligatoriu 3 0 0 0 0 0 0

2.2. Recunoaşterea si evaluarea elementelor situaŃiilor financiare. Principiile si regulile evaluării

La întocmirea situaŃiilor financiare anuale, se va avea în vedere respectarea principiilor contabilităŃii de

angajamente, aşa cum au fost descrise în Ordinul ministrului finanŃelor publice nr. 1917/2005 pentru aprobarea
Normelor metodologice privind organizarea şi conducerea contabilităŃii instituŃiilor publice, Planul de conturi
pentru instituŃiile publice şi instrucŃiunile de aplicare a acestuia :
  principiul continuităŃii activităŃii presupune ca instituŃia să îşi continue în mod normal funcŃionarea
într-un viitor previzibil;
 principiul permanenŃei metodelor implică continuarea aplicării aceloraşi reguli şi norme privind
evaluarea , înregistrarea în contabilitate şi prezentarea elementelor de activ şi de pasiv şi a rezultatelor
astfel încât comparabilitatea în timp a informaŃiilor contabile să fie posibilă;
 principiul prudenŃei nu admite supraevaluarea elementelor de activ şi a veniturilor respectiv
subevaluarea elementelor de pasiv şi a cheltuielilor, Ńinând cont de deprecierile, riscurile şi pierderile
posibile, generate de desfăşurarea activităŃii exerciŃiului curent sau anterior. Principiul este aplicabil
creanŃelor bugetului de stat şi creanŃelor şi datoriilor AutorităŃii pentru Valorificarea Activelor Bancare
şi cele ale AgenŃiei NaŃionale pentru LocuinŃe
 principiul independenŃei exerciŃiului cere luarea în considerare a tuturor veniturilor şi cheltuielilor
corespunzătoare exerciŃiului bugetar pentru care se fac rapoarte, fără a se Ńine seama de data încasării
sumelor sau efectuării plăŃii
 principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de datorii – este indispensabil stabilirii valorii
totale a unei poziŃii din bilanŃ;
 principiul intangibilităŃii presupune ca bilanŃul de deschidere al unui exerciŃiu să corespundă cu
bilanŃul de închidere ale exerciŃiului precedent;
 principiul necompensării în virtutea căruia valorile elementelor ce reprezintă active nu pot fi
compensate cu valorile elementelor ce reprezintă pasive, respectiv veniturile cu cheltuielile. De la
acest principiu fac excepŃie compensările între active şi pasive permise de reglementările legale;
 principiul prevalenŃei economicului asupra juridicului impune ca informaŃiile prezentate în situaŃiile
financiare să reflecte realitatea economică a evenimentelor şi tranzacŃiilor, nu doar forma lor juridică;
 principiul materialităŃii (pragului de semnificaŃie) prevede ca orice element care are o valoare
semnificativă să fie prezentat distinct în situaŃiile financiare. Elementele cu valori nesemnificative, dar
care au naturi şi funcŃii similare trebuie însumate nefiind necesară prezentarea lor separată ;
 principiul contabilităŃii pe baza de angajamente permite înregistrarea evenimentelor şi tranzacŃiilor
atunci când au loc şi nu când sumele sunt plătite sau încasate. De asemenea ele trebuie înregistrate în
anul financiar la care se referă.;

Pentru respectarea principiului contabilităŃii pe bază de angajamente - potrivit căruia efectele

tranzacŃiilor şi ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacŃiile şi evenimentele se produc şi nu pe
măsură ce numerarul sau echivalentul de numerar este încasat sau plătit, iar veniturile şi cheltuielile sunt
înregistrate în evidenŃele contabile şi raportate în situaŃiile financiare ale perioadelor de raportare - se va avea în
vedere momentul constatării drepturilor şi obligaŃiilor, al veniturilor şi al cheltuielilor astfel:
- pentru creanŃe, datorii şi capitaluri - când iau naştere drepturi şi obligaŃii cu valoare economică;
- pentru venituri - când au fost realizate (obŃinute);
- pentru cheltuieli - când au fost efectuate (resursele au fost utilizate, consumate) .

Momentul recunoaşterii cheltuielilor:

Cheltuielile de personal – în perioada când munca a fost prestată;
Cheltuielile cu stocurile-când au fost consumate, cu excepŃia materialelor de natura obiectelor de
inventar, al căror cost se recunoaşte la scoaterea din folosinŃă;
Costurile cu serviciile – se recunosc în perioada când serviciile au fost prestate şi lucrările executate;
Costurile cu dobânzile – se recunosc în perioada când sunt datorate conform contractului de împrumut;
Cheltuielile din diferenŃe de curs valutar – la momentul decontării creanŃelor şi datoriilor în valută sau
reevaluării acestora cu ocazia raportării în situaŃiile financiare;
Costurile de capital – se recunosc lunar, sub forma amortizării care se înregistrează sistematic, pe
parcursul duratei de viaŃă utile a activului fix;
Transferurile între unităŃi ale administraŃiei publice (curente şi de capital), alte transferuri, ( interne şi în
străinătate, contribuŃia României la bugetul Uniunii Europene)- se recunosc ca şi costuri la instituŃia care
transferă fondurile.

Momentul recunoaşterii veniturilor:

Veniturile fiscale – la momentul declarării pe bază de declaraŃie fiscala sau decizie a organului fiscal;
Veniturile din activităŃi economice –la momentul transferului dreptului de proprietate către clienŃi (la
emiterea facturii );
Veniturile din diferenŃe de curs valutar – la momentul decontării creanŃelor şi datoriilor în valută sau
reevaluării acestora cu ocazia raportării în situaŃiile financiare;
Veniturile din dobânzi – pe măsura generării veniturilor respective (când sunt cuvenite).
 Lucrări de închidere a exerciŃiului financiar

La întocmirea bilanŃului contabil se vor avea în vedere următoarele:

1. BilanŃul contabil se întocmeşte pe baza ultimei balanŃe de verificare a conturilor sintetice la finele perioadei
de raportare, pusă de acord cu balanŃele de verificare ale conturilor analitice, după înregistrarea cronologică şi
sistematică a operaŃiunilor consemnate în documente justificative, întocmite potrivit legii.
Se vor efectua, în prealabil:
 analiza soldurilor conturilor contabile astfel încât acestea să reflecte operaŃiuni patrimoniale ale
instituŃiei publice şi să corespundă funcŃiunii stabilite în planul de conturi;

 analiza sumelor ce trebuie încasate de la debitori sau clienŃi din anii precedenŃi, care, potrivit legii, se
virează la bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetul asigurărilor
pentru şomaj sau bugetul Fondului naŃional unic de asigurări sociale de sănătate, după caz.

2. In conformitate cu prevederile art.7 alin. (1) din Legea contabilităŃii nr. 82/1991 republicată,
instituŃiile publice au obligaŃia să efectueze inventarierea generală a elementelor de activ şi de pasiv deŃinute la
începutul activităŃii, cel puŃin odată pe an pe parcursul funcŃionării lor, în cazul fuziunii sau încetării activităŃii,
precum şi în alte situaŃii prevăzute de lege.
Potrivit pct. 5 din Normele privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi de
pasiv, aprobate prin Ordinul ministrului finanŃelor publice nr. 1753/2004, publicat în Monitorul Oficial al
României, Partea I, Nr. 1174 din 13 decembrie 2004, „Inventarierea anuală a elementelor de activ şi de pasiv se
face, de regulă, cu ocazia încheierii exerciŃiului financiar, avându-se în vedere şi specificul activităŃii fiecărei
unităŃi”.
Potrivit prevederilor punctului 53 din normele menŃionate mai sus, „Rezultatele inventarierii se
înregistrează în contabilitate potrivit prevederilor Legii contabilităŃii nr. 82/1991 republicată şi în conformitate
cu reglementările contabile aplicabile.
Pe baza registrului –inventar şi a balanŃei de verificare întocmite la 31 decembrie se întocmeşte bilanŃul
care face parte din situaŃiile financiare anuale, ale cărui posturi, în conformitate cu prevederile Legii nr. 82/1991
republicată, şi ale reglementărilor contabile aplicabile, trebuie să corespundă cu datele înregistrate în
contabilitate, puse de acord cu situaŃia reală a elementelor de activ şi de pasiv stabilită pe baza inventarului”.
Potrivit punctului 54 din aceleaşi norme „Prevederile Legii nr. 82/1991 republicată şi ale
reglementărilor contabile aplicabile referitoare la obligativitatea corelării datelor din bilanŃ cu datele înregistrate
în contabilitate, puse de acord cu situaŃia reală a elementelor de activ şi de pasiv stabilită pe baza inventarului,
se aplică şi instituŃiilor publice.”

3. Potrivit prevederilor art. 19 alin. (5) din Legea contabilităŃii nr. 82/1991, republicată, la instituŃiile
publice, rezultatul execuŃiei bugetare se stabileşte anual prin închiderea conturilor care reflectă încasarea
veniturilor şi plata cheltuielilor aferente exerciŃiului bugetar.

În aplicarea prevederilor capitolului „Alte anexe la situaŃiile financiare: politici contabile şi note
explicative” din Normele metodologice privind întocmirea, semnarea, depunerea, componenŃa şi modul de
completare a situaŃiilor financiare instituŃiilor publice, precum şi modelele acestora, aprobate prin Ordinul
ministrului finanŃelor publice nr. 616/2006, ordonatorii de credite trebuie să prezinte informaŃii despre
„politicile contabile” adoptate de instituŃia publică, politici care trebuie să aibă în vedere următoarele:
 elaborarea de proceduri contabile pentru toate operaŃiunile derulate pornind de la întocmirea
documentelor justificative până la întocmirea situaŃiei financiare (circuitul documentelor contabile,
persoanele implicate în conducerea şi organizarea contabilităŃii, sarcini, responsabilităŃi, termen de
realizare etc.);
 principiile contabilităŃii de angajamente aplicate în instituŃie;
 metodele de evaluare a activelor fixe şi circulante utilizate în instituŃie;
 dacă activele fixe au fost reevaluate sau nu;
 metoda de amortizare a activelor fixe;
 politica de împrumuturi, existenŃa contractelor de leasing;
 evaluarea disponibilităŃilor, creanŃelor şi datoriilor în valută;
 înregistrarea câştigurilor şi pierderilor de curs valutar.
 Indicatori de analiză

Principalii indicatori economico – financiari de analiză sunt:

1. Indicatori de lichiditate:

a) Indicatorul lichidităŃii curente Active curente

(Indicatorul capitalului circulant) = ----------------------
Datorii curente

Valoarea recomandată acceptabilă – în jurul valorii de 2;

Oferă garanŃia acoperirii datoriilor curente din activele curente.

b) Indicatorul lichidităŃii imediate Active curente - Stocuri

(Indicatorul test acid) = ----------------------------------
Datorii curente

2. Indicatori de risc :
a) Indicatorul gradului de îndatorare :
Capital împrumutat Capital împrumutat
------------------------- x 100 sau --------------------------- x 100
Capital propriu Capital angajat
unde :
- capital împrumutat = credite peste un an;
- capital angajat = capital împrumutat + capital propriu.

b) Indicatorul privind acoperirea dobânzilor – determină de câte ori entitatea poate achita cheltuielile cu
dobânda. Cu cât valoarea indicatorului este mai mica, cu atât poziŃia entităŃii este considerată mai
riscantă.

Profit înaintea plăŃii dobânzii şi impozitului pe profit

----------------------------------------------------------------- = Număr de ori
Cheltuieli cu dobânda

3. Indicatori de activitate (indicatori de gestiune) – furnizează informaŃiile cu privire la :

• Viteza de intrare sau de ieşire a fluxurilor de trezorerie ale entităŃii ;
• Capacitatea entităŃii de a controla capitalul circulant şi activităŃile comerciale de bază ale
entităŃii ;
• Viteza de rotaŃie a stocurilor (rulajul stocurilor) – aproximează de câte ori stocul a fost rulat
de-a lungul exerciŃiului financiar.

Costul vânzărilor
---------------------- = Număr de ori ; sau
Stoc mediu
Număr de zile de stocare - indică numărul de zile în care bunurile sunt stocate în unitate :
Stoc mediu
------------------------ x 365
Costul vânzărilor

• Viteza de rotaŃie a debitelor-clienŃi :

- calculează eficacitatea entităŃii în colectarea creanŃelor sale;
- exprimă numărul de zile până la data la care debitorii îşi achită datoriile către entitate.
Sold mediu clienŃi
-------------------------- x 365
Cifra de afaceri
O valoare în creştere a indicatorului poate indica probleme legate de controlul creditului acordat clienŃilor
şi în consecinŃă, creanŃe mai greu de încasat (clienŃi rău platnici).
 • Viteza de rotaŃie a creditelor - furnizor – aproximează numărul de zile de creditare pe care
entitatea îl obŃine de la furnizorii săi. În mod ideal ar trebui să includă doar creditorii comerciali.
Sold mediu furnizori
------------------------------------------- x 365, unde
AchiziŃii de bunuri (fără servicii )
pentru aproximarea achiziŃiilor se poate utiliza costul vânzărilor sau cifra de afaceri.

• Viteza de rotaŃie a activelor imobilizate – evaluează eficacitatea managementului activelor

imobilizate prin examinarea valorii cifrei de afaceri generate de o anumită cantitate de active
imobilizate:
Cifra de afaceri
--------------------------
Active imobilizate
Cifra de afaceri
• Viteza de rotaŃie a activelor totale : ----------------------
Total active

4. Indicatori de profitabilitate – exprimă eficienŃa entităŃii în realizarea de profit din resursele disponibile :

a) Rentabilitatea capitalului angajat – reprezintă profitul pe care îl obŃine entitatea din banii investiŃi în
afacere:

Profit înaintea plăŃii dobânzii şi impozitului pe profit

------------------------------------------------------------------ , unde
Capital angajat

capitalul angajat se referă la banii investiŃi în entitate atât de către acŃionari, cât şi de creditorii pe termen
lung, şi include capitalul propriu şi datoriile pe termen lung sau active totale minus datorii curente.

b) Marja brută din vânzări :

Profitul brut din vânzări
-------------------------------- x 100
Cifra de afaceri

O scădere a procentului poate scoate în evidenŃă faptul că entitatea nu este capabilă să îşi controleze
costurile de producŃie sau să obŃină preŃul de vânzare optim.
Intrebari:
Care este impactul normalizarii contabile international din sectorul public asupra
continutului si structurii situatilor financiare anuale ?
Exista o similitudine intre aplicarea principiilor contabile la nivelul societatilor
comerciale si aplicarea acestora in sectorul public ?
Prezentati particularitatile constructiei noului plan de conturi pentru sectorul
public.
In ce constau lucrarile de inchidere ale exercitului financiar-contabil ?
3. TRANZACłII CONTABILE

CONTABILITATEA ACTIVELOR CURENTE

DefiniŃie
Un activ este clasificat drept activ curent atunci când1:
- este achiziŃionat sau produs pentru consum propriu sau în scopul comercializării şi se aşteaptă să fie realizat în
termen de 12 luni de la data bilanŃului;

1
Ordinul Ministrului FinanŃelor Publice nr.1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea şi
conducerea contabilităŃii instituŃiilor publice, Planul de conturi pentru instituŃiile publice şi instrucŃiunile de aplicare a
acestuia, cu modificările şi completările ulterioare.
- este reprezentat de creanŃe aferente ciclului de exploatare;
- este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricŃionată.
Ciclul de exploatare al unei instituŃii publice reprezintă perioada de timp dintre achiziŃionarea materiilor
prime care intră într-un proces de transformare şi finalizarea acestora sub formă de numerar sau echivalente de
numerar.
Echivalentele de numerar sunt reprezentate de investiŃiile pe termen scurt, foarte lichide, uşor
convertibile în numerar şi care sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii.
Activele curente cuprind în structura lor:
- stocuri;
- creanŃe;
- investiŃii pe termen scurt;
- casa şi conturi la bănci.

A.Contabilitatea stocurilor

DefiniŃie
Stocurile sunt acele active curente:
a) deŃinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităŃii;
b) în curs de producŃie în vederea vânzării în procesul desfăşurării normale a activităŃii; sau
c) regăsite sub formă de materii prime, materiale ce urmează a fi folosite în desfăşurarea activităŃii curente a
instituŃiei, în procesul de producŃie sau pentru prestarea de servicii.
În cadrul stocurilor sunt incluse: materiile prime, materialele consumabile, materialele de natura
obiectelor de inventar, produsele, animalele şi păsările, mărfurile, ambalajele, producŃia în curs de execuŃie şi
bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignaŃie la terŃi.
Cu titlu de particularitate pentru sectorul public, în categoria stocurilor sunt incluse, de asemenea, şi
stocurile de materii prime strategice şi alte stocuri cu o importanŃă deosebită pentru economia naŃională.
Materiile prime participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în produsul finit integral sau
parŃial, fie în starea lor iniŃială, fie transformată.
Materialele consumabile (de exemplu, materialele auxiliare, combustibilii, materiale pentru ambalat,
piese de schimb, seminte si materiale de plantat, furaje, etc.) participă la procesul de fabricaŃie fără a se regăsi,
de regulă, în produsul finit sau asigură desfăşurarea activităŃii curente a instituŃiei.
Materialele de natura obiectelor de inventar reprezintă bunuri cu o valoare mai mică decât limita
prevăzută de lege pentru a fi considerate active fixe corporale, indiferent de durata lor de folosinŃă, sau cu o
durată mai mică de un an, indiferent de valoarea lor, precum şi bunurile asimilate acestora (echipamentul de
protecŃie, echipamentul de lucru, îmbrăcămintea specială, mecanismele, sculele, dispozitivele, verificatoarele,
aparatele de măsură şi control, etc.).
Un alt aspect specific stocurilor deŃinute de instituŃiile publice se referă la documentele aflate în
fondurile bibliotecilor. Aceste documente, care au statut de bunuri culturale comune sau care au fost clasate în
categoria bunurilor culturale care fac parte din patrimoniul cultural naŃional mobil, nu sunt active fixe ci
materiale de natura obiectelor de inventar aflate în folosinŃă, ele fiind evidenŃiate, gestionate şi inventariate în
condiŃiile legii.
Este foarte important de reŃinut faptul că eliminarea documentelor din colecŃii se aplică numai bunurilor
culturale comune, uzate fizic sau moral, după o perioadă de minimum 6 luni de la achiziŃie.
Semifabricatele sunt acele produse care nu au parcurs în întregime fazele procesului tehnologic şi care
au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul unităŃii sau se livrează terŃilor.
Produsele finite sunt acele elemente de stoc care au parcurs în întregime fazele procesului tehnologic şi
nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul instituŃiei.
Rebuturi, materialele recuperabile şi deşeurile cuprind rebuturile (definitive sau parŃiale) şi produsele
declasate. Rebutul definitiv este acel produs rezultat în urma procesului tehnologic, dar care nu corespunde
prevederilor din standarde, norme tehnice, caiete de sarcini sau contracte şi nu poate fi utilizat decât, eventual,
ca materie primă sau material pentru producerea altor bunuri. Rebutul parŃial este produsul care nu corespunde
prevederilor din standarde, norme tehnice, caiete de sarcini sau contracte dar care, fiind supus unor operaŃii de
remediere, eficiente sub aspect economic, devine un produs corespunzător sau poate fi valorificat ca produs
declasat. Produsul declasat este acela care nu corespunde prevederilor din standarde, norme tehnice, caiete de
sarcini sau contracte, dar poate fi valorificat, în condiŃiile legii, la preŃ redus.
ProducŃia în curs de execuŃie este reprezentată de acele produse care nu au trecut prin toate fazele
prevăzute în procesul tehnologic, sau care nu au fost supuse probelor şi recepŃiei tehnice sau necompletate în
întregime. De asemenea, în această categorie sunt asimilate şi lucrările şi serviciile aflate în curs de execuŃie.
Stocurile aflate la terŃi sunt bunuri aflate în custodie, prelucrare sau consignaŃie la terŃi.
 Animalele şi păsările includ animalele născute vii şi cele tinere de orice fel crescute pentru producŃie,
reproducŃie, muncă, reprezentaŃie, expunere, precum şi animalele şi păsările la îngrăşat pentru a fi valorificate.
Mărfurile reprezintă bunurile pe care entitatea le cumpără în vederea revânzării sau produsele realizate
în instituŃii şi transferate spre vânzare magazinelor proprii.
Ambalajele sunt reprezentate de materialele refolosibile, achiziŃionate sau realizate în instituŃie, folosite
pentru ambalarea produselor destinate vânzării şi care în mod temporar pot fi păstrate de terŃi, cu obligaŃia
restituirii în condiŃiile prevăzute în contracte.
InstituŃiile publice deŃin şi o serie de stocuri specifice sectorului public, printre acestea numărându-se
materialele şi ambalajele din rezerva de stat şi cea de mobilizare, muniŃii şi furnituri pentru apărare naŃionale şi
ordine publică, bunuri confiscate.
Materialele din rezerva de stat includ bunuri din proprietatea publică a statului, scopul constituirii
acestui tip de stocuri fiind acela de a interveni operativ pentru protecŃia populaŃiei, a economiei şi pentru
apărarea Ńării, în situaŃii excepŃionale determinate de calamităŃi naturale (inundaŃii, cutremure, etc.), epidemii,
epizootii, accidente industriale sau nucleare, fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe sau în situaŃie
de război .
Materialele din rezerva de mobilizare includ bunuri din proprietatea publică a statului necesare în
situaŃie de război, fiind clasficiate pe domenii astfel:
- în industrie: materii prime, materiale, semifabricate, subansambluri, utilaje strict specializate, scule,
dispozitive, verificatoare, etc.;
- în telecomunicaŃii şi transporturi: materiale destinate restabilirii şi menŃinerii în stare de funcŃionare a
capacităŃilor de transport şi telecomunicaŃii necesare asigurării nevoilor forŃelor sistemului naŃional de apărare;
- în domeniul sănătăŃii: materiale sanitar-farmaceutice consumabile, materii prime şi materiale necesare
fabricării produselor farmaceutice, aparatură, instrumentar medical;
- în comerŃ: produse alimentare şi industriale necesare asigurării cererilor unităŃilor militare, solicitate pe plan
local, la momentul mobilizării.
Ambalajele din rezerva de stat si de mobilizare cuprind ambalajele aferente bunurilor ce se constituie
în rezerva de stat şi de mobilizare.
Bunurile confiscate sau intrate, potrivit legii, în proprietatea privată a statului sau a unităŃilor
administrativ-teritoriale, precum şi bunurile de acest fel aflate în custodie sau în consignaŃie la terŃi sunt
evidenŃiate distinct de către instituŃiile statului abilitate în acest sens.
Alte stocuri cuprind: muniŃiile şi furniturile pentru apărare naŃională, ordine publică şi siguranŃă
naŃională, precum şi alte stocuri specifice altor instituŃii publice.

Documente utilizate în gestiunea valorilor materiale

Factura şi factura fiscală sunt documentele în baza cărora se decontează produsele şi mărfurile livrate,
precum şi lucrările şi serviciile prestate, fiind utilizate ca document de înregistrare în contabilitate.
Nota de recepŃie şi constatare de diferenŃe serveşte ca document pentru recepŃia bunurilor
aprovizionate şi încărcarea acestora în gestiune, ca act de probă în litigiile cu transportatorii şi furnizorii pentru
diferenŃele constatate la recepŃie precum şi ca document justificativ de înregistrare în contabilitate. Pentru
materialele nestocate a căror valoare se înregistrează direct pe cheltuieli, recepŃia şi încărcarea în gestiune se fac
în baza documentului de livrare (factura, avizul de însoŃire a mărfii, etc). Se întocmeşte în două exemplare dacă
nu există diferenŃe la recepŃie, şi în trei exemplare dacă se constată diferenŃe.
Bonul de predare, transfer, restituire serveşte ca document de predare la magazie a produselor finite,
a semifabricatelor, pentru transferul semifabricatelor între secŃii, transferul valorilor materiale de la o gestiune la
alta în incinta instituŃiei şi, de asemenea, ca dispoziŃie de restituire la magazie a valorilor materiale nefolosite de
secŃiile de producŃie. Se întocmeşte în două exemplare.
Bonul de consum şi bonul de consum colectiv servesc ca documente de eliberare din magazie pentru
consum a unui singur material, respectiv a mai multora, după caz. Seîntocmesc în două exemplare.
Fişa limită de consum şi fişa limită de consum colectivă servesc drept documente de stabilire a
cantităŃii limită dintr-un material, respectiv mai multe, necesare executării unui produs sau unei lucrări, precum
şi ca documente justificative de scădere din gestiune. Se întocmesc în două exemplare.
Lista zilnică de alimente serveşte la stabilirea meniurilor zilnice, la calculul alocaŃiei de hrană şi
urmărirea încadrării în nivelul acesteia, precum şi ca document justificativ pentru eliberarea din magazie a
alimentelor necesare pregătirii hranei. Se întocmeşte în două exemplare de către cantinele de pe lângă instituŃiile
publice din învăŃământ, sănătate, asistenŃă socială, apărare naŃională, etc.
DispoziŃia de livrare serveşte ca document pentru eliberarea din magazie a produselor, mărfurilor sau a
altor valori materiale destinate vânzării şi stă la baza întocmirii facturii sau avizului de expediŃie, după caz. Se
întocmeşte în două exemplare.
 Borderoul de predare a documentelor se utilizează pentru predarea documentelor justificative de
către gestionar la departamentul contabil sau predarea documentelor între compartimentele instituŃiei.
Fişa de magazie se utilizează pentru evidenŃa intrărilor, ieşirilor şi stocurilor de valori materiale la locul
de depozitare. Se întocmeşte într-un exemplar.
Fişa de evidenŃă a obiectelor de inventar în folosinŃă se utilizează ca document de evideŃă a
materialelor de natura obiectelor de inventar, până la scoaterea lor din folosinŃă. Se întocmeşte într-un singur
exemplar.
Registrul stocurilor se utilizează drept document de evaluare a stocurilor de valori materiale şi de
verificare a concordanŃei înregistrărilor efectuate în fişele de magazie şi în contabilitate.
Lista de inventariere se utilizează pentru inventarierea valorilor materiale aflate în gestiunile
instituŃiei, servind în acelaşi timp, şi ca document de bază pentru determinarea minusurilor şi plusurilor de
valori materiale (nu numai stocuri, ci şi active fixe, elemente de trezorerie, etc.). Lista de inventariere se
întocmeşte într-un exemplar şi stă la baza completării Registrului-inventar.

A.1.Metode de evidenŃă a stocurilor

Contabilitatea stocurilor se poate organiza cantitativ şi valoric sau numai valoric prin folosirea
inventarului permanent sau a inventarului intermitent.
Inventarul permanent presupune înregistrarea în contabilitate a tuturor operaŃiunilor de intrare şi ieşire.
Astfel, această metodă permite stabilirea şi cunoaşterea în orice moment a stocurilor, atât din punct de vedere
cantitativ cât şi valoric.
Inventarul intermitent constă în stabilirea ieşirilor şi înregistrarea lor în contabilitate pe baza
inventarierii fizice a stocurilor la sfârşitul perioadei (de exemplu, la sfârşitul lunii). În acest caz, ieşirile se
determină ca diferenŃă între valoarea stocului iniŃial plus valoarea intrărilor şi valoarea stocului final, determinat
pe baza inventarierii fizice.
Contabilitatea analitică a stocurilor se poate organiza pe baza a trei metode: operativ-contabilă,
cantitativ-valorică, global-valorică.
Metoda operativ-contabilă presupune ca la nivel de gestiune stocurile să fie evidenŃiate cantitativ pe
gestiuni, cu ajutorul fişelor de magazie, iar în contabilitate să fie evidenŃiate valoric pe tipuri de stocuri
desfăşurate valoric pe gestiuni. Metoda se poate aplica pentru contabilitatea analitică a materiilor prime,
materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, semifabricatelor, produselor finite,
produselor reziduale, mărfurilor şi ambalajelor.
Metoda cantitativ-valorică presupune ca la nivel de gestiune evidenŃa să fie Ńinută cantitativ, pe tipuri
de stocuri, iar în contabilitate să se organizeze o evidenŃă cantitativ-valorică. Metoda se poate aplica în
contabilitatea analitică a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de
inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, mărfurilor, animalelor şi ambalajelor.
Metoda global-valorică presupune ca evidenŃa să fie Ńinută global-valoric atât la nivel de gestiune cât
şi în contabilitate. Metoda se pretează în contabilitatea analitică a mărfurilor şi ambalajelor din unităŃile de
desfacere cu amănuntul, a rechizitelor de birou, imprimatelor, materialelor folosite la ambalare, materialelor de
natura obiectelor de inventar. În cadrul instituŃiilor publice, această metodă se poate utiliza pentru cărŃile care au
fost trecute în categoria obiectelor de inventar, însă adoptarea metodei necesită avizul ordonatorului de credite.

A.1. Evaluarea stocurilor. Tratamente contabile specifice

Evaluarea iniŃială
În funcŃie de modalitatea de intrare în patrimoniul instituŃiei publice, stocurile se înregistreaza în
contabilitate:
- la costul de achiziŃie, pentru cele dobândite cu titlu oneros;
- la costul de producŃie, pentru cele obŃinute din producŃie proprie;
- la valoarea justă, pentru cele dobândite cu titlu gratuit.
Costul de achiziŃie cuprinde preŃul de cumpărare, taxele nerecuperabile (în unele cazuri, inclusiv taxa pe
valoarea adăugată 2 ), cheltuielile de transport, de manipulare, precum şi orice alte costuri suportate pentru a
aduce stocurile în forma şi locul în care se găsesc.
Exemplu privind achiziŃia stocurilor:

2
Conform Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, instituŃiile publice nu sunt
persoane impozabile pentru activităŃile desfăşurate în calitate de autorităŃi publice, chiar dacă pentru desfăşurarea acestor
activităŃi se percep cotizaŃii, onorarii, redevenŃe, taxe sau alte plăŃi, cu excepŃia acelor activităŃi care ar produce distorsiuni
concurenŃiale dacă instituŃiile publice ar fi tratate ca persoane neimpozabile.
O primărie a achiziŃionat 300 de litri de vopsea pentru amenajarea băncilor din două parcuri. Valoarea facturii
este de 1.000 lei, TVA 19%. AchiziŃia se va înregistra:
- conform metodei inventarului permanent:
1.190 lei 302 = 401 1.190 lei
Materiale consumabile Furnizori

- conform metodei inventarului intermitent:

1.190 lei 602 = 401 1.190 lei
Cheltuieli cu materialele Furnizori
consumabile

Dacă instituŃia publică ar fi cumpărat vopseaua pentru desfăşurarea unor activităŃi economice, atunci
înregistrarea achiziŃiei ar fi fost:
- conform metodei inventarului permanent:
1.000 lei 302 = 401 1.190 lei
Materiale consumabile Furnizori
190 lei 4426
TVA deductibilă

- conform metodei inventarului intermitent:

1.000 lei 602 = 401 1.190 lei
Cheltuieli cu materialele Furnizori
consumabile
190 lei 4426
TVA deductibilă

Exemplu privind achiziŃia obiectelor de inventar:

O instituŃie publică a achiziŃionat 200 de greble cu valoare unitară de 20 lei şi echipament de lucru pentru
angajaŃi în valoare totală de 1.500 lei. Obiectele de inventar sunt date în folosinŃă. AchiziŃia şi darea în folosinŃă
se vor înregistra:

5.500 lei 3031 = 401 5.500 lei

Materiale de natura Furnizori
obiectelor de inventar în
magazie

- darea în folosinŃă a obiectelor de inventar:

5.500 lei 3032 = 3031 5.500 lei

Materiale de natura Materiale de natura
obiectelor de inventar în obiectelor de
folosinŃă inventar în magazie

Este de remarcat faptul că metoda inventarului intermitent nu se pretează pentru evidenŃa obiectelor de
inventar, datorită specificului acestora. De altfel, reglementările contabile în vigoare 3 precizează faptul că
înregistrarea pe cheltuieli a acestora se realizează la momentul scoaterii din folosinŃă, deşi în monografia ataşată
acestor reglementări, operaŃiunile referitoare la materialele de natura obiectelor de inventar sunt prezentate atât
conform metodei inventarului permanent cât şi inventarului intermitent. Dacă inventarul intermitent este totuşi
utilizat, atunci materialele de natura obiectelor de inventar date în folosinŃă ar trebui urmărite prin intermediul
conturilor de ordine şi evidenŃă, putându-se apela, de exemplu, la contul 8039 Alte valori în afara bilanŃului.
În ceea ce priveşte echipamentul de lucru dat spre folosinŃă salariaŃilor, odată cu evidenŃierea acestuia în
contul 3032 Materiale de natura obiectelor de inventar în folosinŃă este necesară şi evidenŃierea cotei-părŃi
suportate de salariaŃi din contravaloarea acestuia (pe exemplul precedent, 50% din valoarea totală de 1.500 lei):

750 lei 4282 = 719 750 lei

3
Ordinul Ministrului FinanŃelor Publice nr.1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea şi
conducerea contabilităŃii instituŃiilor publice, Planul de conturi pentru instituŃiile publice şi instrucŃiunile de aplicare a
acestuia, cu modificările şi completările ulterioare.
 Alte creanŃe în legătură cu Alte venituri
personalul operaŃionale

Exemplu privind achiziŃia stocurilor pe bază de facturi ce cuprind reduceri:

O instituŃie publică cumpără materiale consumabile, preŃ de achiziŃie 1.200 lei, TVA 19%. Pe factură apar un
rabat de 10% şi o remiză de 2%. Factura este achitată din venituri proprii. Pentru această operaŃiune, instituŃia
publică este considerată persoană impozabilă din punct de vedere al TVA.

Calculul facturii:
PreŃ de achiziŃie 1.200 lei
(-) rabat 10% 120 lei
(-) remiză 2% 21,6 lei
= Net comercial 1.058,4 lei
TVA 19% 201,1 lei
= Net de plată 1.259,5 lei

AchiziŃia materialelor:

1.058,4 lei 302 = 401 1.259,5 lei

Materiale consumabile Furnizori
201,1 lei 4426
TVA deductibilă

Achitarea facturii:

1.259,5 lei 401 = 5601 1.259,5 lei

Furnizori Disponibil curent

Dacă instituŃia publică nu este persoană impozabilă din punct de vedere al TVA, atunci achiziŃia se va înregistra:

1.259,5 lei 302 = 401 1.259,5 lei

Materiale consumabile Furnizori

Costul de productie sau de prelucrare al stocurilor cuprinde cheltuielile directe aferente producŃiei, şi
anume: materiale directe, energie consumată în scopuri tehnologice, manopera directă şi alte cheltuieli directe
de producŃie, precum şi cota cheltuielilor indirecte de producŃie alocată raŃional ca fiind legată de fabricaŃia
acestora.
În cazul unui prestator de servicii, costul stocurilor cuprinde manopera şi alte cheltuieli legate de
personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea, precum şi
regiile corespunzătoare.
Exemplu privind calcularea costului de producŃie al stocurilor:
Un spital judeŃean are în dotare un atelier de croitorie ce produce lenjerii de pat, feŃe de masă şi uniforme
medicale. În luna septembrie, atelierul a cumpărat 100 m de pânză în valoare de 4,5 lei/m şi 50 papiote de aŃă cu
valoare unitară de 1 leu. Din acestea, consumă în cursul lunii 60 m pânză şi 30 papiote de aŃă. Salariul angajatei
la atelierul de croitorie este de 550 lei, iar cheltuielile cu asigurările sociale se ridică la suma de 165 lei. Din
producŃie au rezultat 30 lenjerii de pat. Lenjeriile de pat sunt produse pentru uzul exclusiv al spitalului, urmând
a fi păstrate sub formă de obiecte de inventar, până la momentul dării în folosinŃă.
Costul de producŃie al lenjeriilor = 270 lei + 30 lei + 550 lei + 165 lei
= 1.015 lei
AchiziŃia materiilor prime conform facturii:

500 lei 301 = 401 500 lei

Materii prime Furnizori

Consumul materiilor prime conform documentelor de consum:

300 lei 601 = 301 300 lei

 Cheltuieli cu materiile prime Materii prime

ObŃinerea produselor finite şi predarea lor la depozit:

1.015 lei 345 = 709 1.015 lei

Produse finite VariaŃia stocurilor

Transferul produselor finite la obiecte de inventar:

1.015 lei 3031 = 345 1.015 lei

Materiale de natura Produse finite
obiectelor de inventar în
magazie

Exemplu privind stocurile date în prelucrare:

O instituŃie publică cumpără 100 m steri de lemn în valoare totală de 3.000 lei, TVA 19%, conform facturii.
Lemnul este trimis spre prelucrare în vederea obŃinerii unor bănci pentru amenajarea unui parc, la o unitate
specializată, conform avizului de însoŃire a mărfii care trebuie să poarte menŃiunea "Pentru prelucrare la terŃi".
Factura de manoperă însumează 1.500 lei, TVA 19%.
AchiziŃia lemnului:

3.570 lei 301 = 401 3.570 lei

Materii prime Furnizori

Trimiterea spre prelucrare a lemnului:

3.570 lei 351 = 301 3.570 lei

Materii şi materiale aflate la Materii prime
terŃi

RecepŃia băncilor şi înregistrarea facturii de manoperă:

5.355 lei 302 = 351 3.570 lei

Materiale consumabile Materii şi materiale
aflate la terŃi
401 1.785 lei
Furnizori

Valoarea justă reprezintă suma la care poate fi schimbat un activ, de bună voie, între părŃi aflate în
cunoştinŃă de cauză, în cadrul unei tranzacŃii în care preŃul este determinat obiectiv. Pentru bunurile care au o
valoare de piaŃă, valoarea justă este egală cu aceasta. Pentru bunurile care nu au o valoare de piaŃă, valoarea
justă se poate estima prin referire la costul de înlocuire.
Exemplu privind primirea materialelor sub formă de donaŃie:
O policlinică primeşte de la o persoană fizică o donaŃie sub formă de materiale sanitare evaluată la suma de
5.000 lei. Primirea donaŃiei se va înregistra:

5.000 lei 3029 = 779 5.000 lei

Medicamente şi materiale Venituri din bunuri şi
sanitare servicii primite cu
titlu gratuit

Exemplu privind transferul de stocuri în cadrul reorganizărilor de instituŃii:

O instituŃie publică se reorganizează, fiind inclusă în structura ordonatorului ierarhic superior. Stocurile de
materiale aparŃinând instituŃiei reorganizate sunt preluate de ordonatorul superior la valoarea estimată la data
reorganizării, conform protocolului de predare-primire:

1.000 lei 302 = 779 1.000 lei

Materiale consumabile Venituri din bunuri şi
servicii primite cu
 titlu gratuit

Exemplu privind stocurile obŃinute din dezmembrări:

Din dezmembrarea unui activ fix corporal, o instituŃie publică obŃine materiale evaluate la o suma de 3.000 lei.
RecepŃia acestora se înregistrează:

3.000 lei 302 = 791 3.000 lei

Materiale consumabile Venituri din
valorificarea unor
bunuri ale statului

Exemplu privind transferul de stocuri între instituŃii:

O instituŃie publică primeşte de la un ordonator ierarhic superior, obiecte de inventar în valoare de 1.500 lei,
conform documentelor de transfer:

1.500 lei 3031 = 4813 1.500 lei

Materiale de natura Decontări privind
obiectelor de inventar în stocurile
magazie

Exemplu privind transferul de stocuri între instituŃii:

O instituŃie publică primeşte de la o altă instituŃie publică, ambele subordonate aceluiaşi ordonator principal,
materiale consumabile în valoare de 2.500 lei, conform documentelor de transfer:
2.500 lei 302 = 482 2.500 lei
Materiale consumabile Decontări între
instituŃii subordonate

Bunurile confiscate şi intrate în proprietatea privată a statului sunt evaluate de către o comisie de
evaluare, ulterior fiind valorificate de direcŃiile generale ale finanŃelor publice judeŃene sau a municipiului
Bucureşti.

Exemplu privind operaŃiunile cu bunuri confiscate:

O instituŃie publică a confiscat în urma unui control un stoc de mărfuri evaluat de comisia de evaluare la suma
de 10.000 lei. Valorificarea bunurilor se realizează la preŃul de vânzare de 12.000 lei, TVA 19%.
Confiscarea bunurilor şi intrarea lor în proprietatea privată a statului:

10.000 lei 349 = 104 10.000 lei

Bunuri confiscate sau intrate Fondul bunurilor
potrivit legii în proprietatea care alcătuiesc
privată a unităŃilor domeniul privat al
administrativ-teritoriale unităŃilor
administrativ-
teritoriale

Valorificarea bunurilor:

14.280 lei 4111 = 4481 12.000 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Alte datorii faŃă de
buget
4427 2.280 lei
TVA colectată

Descărcarea gestiunii:

10.000 lei 104 = 349 10.000 lei

Fondul bunurilor care Bunuri confiscate sau
alcătuiesc domeniul privat al intrate potrivit legii
unităŃilor administrativ- în proprietatea
teritoriale privată a unităŃilor
 administrativ-
teritoriale

Încasarea creanŃei:

14.280 lei 557 = 4111 14.280 lei

Disponibil din valorificarea ClienŃi cu termen sub
bunurilor intrate în 1 an
proprietatea privată a statului

Evaluarea la ieşirea din gestiune

Stocurile pot ieşi din gestiunea instituŃiei publice prin mai multe modalităŃi:
- consum
- vânzare
- transfer către alte instituŃii (superior, subordonate sau de acelaşi rang ierarhic)
- lipsuri constatate la inventariere (tratate în cazul evaluării la inventar),etc.
La ieşirea din gestiune, stocurile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate prin aplicarea uneia din
metodele (reunite sub denumirea de „epuizare a loturilor”):
a) metoda „primul intrat - primul ieşit” (FIFO – First In, First Out);
b) metoda „ultimul intrat – primul iesit” (LIFO – Last In, First Out);
c) metoda costului mediu ponderat (CMP);
a) Metoda „primul intrat - primul ieşit” presupune ca bunurile ieşite din gestiune să se evalueze la costul de
achiziŃie sau de producŃie al primei intrări. Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează
la costul de achiziŃie sau de producŃie al lotului următor, în ordine cronologică.
b) Metoda „ultimul intrat-primul ieşit”. Conform acestei metode, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la
costul de achiziŃie sau de producŃie al ultimului lot. Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşte din gestiune se
evaluează la costul de achiziŃie sau de producŃie al lotului anterior, în ordine cronologică.
c) Metoda costului mediu ponderat presupune calcularea costului fiecărui element pe baza mediei ponderate a
costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi a costului elementelor similare produse sau
cumpărate în timpul perioadei. Metoda costului mediu pnderat se aplică în două variante: după fiecare intrare
sau global, la sfârşitul perioadei (de exemplu, la sfârşitul lunii).
De asemenea, o altă metodă utilizată pentru evaluarea stocurilor la ieşirea din instituŃie este
identificarea specifică, atunci când costul se poate individualiza pentru fiecare element în parte. Principiul
permanenŃei metodelor precizează faptul că metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvenŃă, de la un exerciŃiu la
altul. Dacă, în situaŃii excepŃionale, ordonatorii de credite decid să schimbe metoda pentru un anumit element de
stocuri, în notele explicative trebuie prezentate următoarele informaŃii:
- motivul schimbării metodei; şi
- efectele sale asupra rezultatului patrimonial.
Exemplu de aplicare a celor trei metode de evaluare a consumurilor de stocuri:
O instituŃie publică deŃine în stoc materiale consumabile la 1.03.N 100 bucăŃi la costul unitar de achiziŃie de 3
lei. Pe data de 5.03.N achiziŃionează 60 bucăŃi de material consumabil la cost de achiziŃie de 3,5 lei/bucată
conform facturii, iar pe data de 12.03 consumă 80 bucăŃi conform bonurilor de consum. Pe data de 18.03
achiziŃionează alte 40 bucăŃi la preŃ de 2,9 lei pe bucată, cheltuieli de transport facturate de furnizor 34 lei. Pe
data de 24.03 se consumă 60 bucăŃi.

Metoda FIFO:
1.03.N Sold 100 buc x 3 lei/buc = 300 lei
iniŃial
5.03.N AchiziŃii 60 buc x 3,5 lei/buc = 210 lei 302 = 401 210 lei
 12.03.N Consum 80 buc x 3 lei/buc = 240 lei 602 = 401 240 lei
12.03.N Sold 20 buc x 3 lei/buc = 60 lei
60 buc x 3,5 lei/buc = 210 lei
270 lei

18.03.N AchiziŃii PreŃ de cumpărare:40 buc x 2,9 lei/buc = 116 lei

Cheltuieli de transport = 34 lei
Deci, costul de achiziŃie este de (116 lei+34 lei)/40 buc = 3,75
302 = 401 150 lei
lei/buc

24.03.N Consum 20 buc x 3 lei/buc = 60 lei

40 buc x 3,5 lei/buc = 140 lei
602 = 401 200 lei
Total 60 bucăŃi evaluate la 200 lei

31.03.N Sold 20 buc x 3,5 lei/buc = 70 lei

final 40 buc x 3,75 lei/buc = 150 lei
220 lei

Metoda LIFO:
1.03.N Sold 100 buc x 3 lei/buc = 300 lei
iniŃial
5.03.N AchiziŃii 60 buc x 3,5 lei/buc = 210 lei 302 = 401 210 lei
12.03.N Consum 60 buc x 3,5 lei/buc = 210 lei
20 buc x 3 lei/buc = 60 lei
602 = 401 240 lei
270 lei

12.03.N Sold 80 buc x 3 lei/buc = 240 lei

18.03.N AchiziŃii PreŃ de cumpărare:40 buc x 2,9 lei/buc = 116 lei
Cheltuieli de transport = 34 lei
Deci, costul de achiziŃie este de (116 lei+34 lei)/40 buc = 3,75 302 = 401 150 lei
lei/buc

24.03.N Consum 40 buc x 3,75 lei/buc = 150 lei

20 buc x 3 lei/buc = 60 lei
602 = 401 210 lei
Total 60 bucăŃi evaluate la 210 lei

31.03.N Sold 60 buc x 3 lei/buc = 180 lei

final

Metoda costului mediu ponderat (calculat după fiecare intrare):

1.03.N Sold 100 buc x 3 lei/buc = 300 lei
iniŃial
5.03.N AchiziŃii 60 buc x 3,5 lei/buc = 210 lei 302 = 401 210 lei
CMP1 = (300 lei + 210 lei)/(100 buc + 60 buc)
= 3,19 lei/buc

80 buc x 3,19 lei/buc = 255,2 lei 602 = 401 255,2

12.03.N Consum
lei
12.03.N Sold 80 buc x 3,19 lei/buc = 255,2 lei
18.03.N AchiziŃii PreŃ de cumpărare:40 buc x 2,9 lei/buc = 116 lei
Cheltuieli de transport = 34 lei
302 = 401 150 lei
Deci, costul de achiziŃie este de (116 lei+34 lei)/40 buc = 3,75
lei/buc
CMP2 = (255,2 lei + 150 lei)/(80 buc + 40 buc)
= 3,38 lei/buc

24.03.N Consum 60 buc x 3,38 lei/buc = 202,8 lei 602 = 401 202,8
lei
 31.03.N Sold 60 buc x 3,38 lei/buc = 202,8 lei
final

Metoda costului mediu ponderat global (calculat la sfârşitul lunii):

1.03.N Sold 100 buc x 3 lei/buc = 300 lei
iniŃial
5.03.N AchiziŃii 60 buc x 3,5 lei/buc = 210 lei 302 = 401 210 lei
18.03.N AchiziŃii PreŃ de cumpărare:40 buc x 2,9 lei/buc = 116 lei
Cheltuieli de transport = 34 lei
Deci, costul de achiziŃie este de (116 lei+34 lei)/40 buc = 3,75 302 = 401 150 lei
lei/buc

CMP = (300 lei + 210 lei + 150 lei)/(100 buc + 60 buc + 40

buc)
= 3,3 lei/buc

Consum total (80 buc + 60 buc) x 3,3 lei/buc = 462 lei 602 = 401 462 lei
31.03.N Sold 60 buc x 3,3 lei/buc = 198 lei
final

Stocurile rezultate din producŃia proprie a instituŃiei publice pot fi înregistrate la costul efectiv de
producŃie în situaŃia în care acesta poate fi determinat până la momentul terminării produselor. În condiŃiile în
care costul efectiv nu poate fi determinat pe măsura terminării produselor, atunci instituŃia va apela la costul
standard.
Costul standard ia în considerare nivelurile normale ale consumului de materii prime şi materiale,
costul manoperei, precum şi nivelul normal al eficienŃei şi capacităŃii de producŃie. Aceste niveluri trebuie, însă,
revizuite periodic şi ajustate, dacă este necesar, în funcŃie de condiŃiile existente la un moment dat. DiferenŃele
de preŃ calculate faŃă de costul de producŃie trebuie evidenŃiate distinct în contabilitate, fiind recunoscute în
costul activului.
În ceea ce priveşte evaluarea la ieşirea din instituŃie a stocurilor evidenŃiate la costul standard, este
necesară repartizarea diferenŃelor de preŃ asupra valorii bunurilor ieşite. Această repartizare se realizează cu
ajutorul unui coeficient calculat astfel:

Soldul iniŃial al + DiferenŃele de preŃ aferente intrărilor în cursul perioadei

diferenŃelor de preŃ la preŃ de înregistrare, cumulat de la începutul
exerciŃiului financiar până la finele perioadei de
Coeficient de
referinŃă
repartizare =
Soldul iniŃial al + Valoarea intrărilor în cursul perioadei la preŃ de
stocurilor la preŃ de înregistrare, cumulat de la începutul exerciŃiului
înregistrare financiar până la finele perioadei de referinŃă

Acest coeficient se înmulŃeşte cu valoarea bunurilor ieşite din gestiune la preŃ de înregistrare, iar suma
rezultată se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile ieşite. CoeficienŃii de
repartizare a diferenŃelor de preŃ pot fi calculaŃi la nivelul conturilor sintetice de gradul I şi II, prevăzute în
planul general de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri. La sfârşitul perioadei, soldurile conturilor de
diferenŃe se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri, la preŃ de înregistrare, astfel încât aceste conturi să
reflecte valoarea stocurilor la costul de producŃie, după caz.
Remarcă: Metoda costului standard nu este aplicabilă doar producŃiei de bunuri de către instituŃiile publice. Ea
se poate utiliza şi pentru stocurile achiziŃionate, caz în care instituŃia îşi va stabili un preŃ de înregistrare standard
pentru fiecare tip de stoc, urmând ca pe măsura aprovizionărilor să stabilească şi să înregistreze diferenŃele de
preŃ între preŃul standard şi cel efectiv înscris în documentele de achiziŃie. Modul de repartizare al diferenŃelor
de preŃ este identic cu ceea ce s-a prezentat mai sus.

Exemplu privind utilizarea metodei costului standard în producŃia de bunuri

O instituŃie publică are în stoc la 1.12.N produse finite la cost standard de 1.000 lei (Si 345), iar diferenŃele de
preŃ aferente acestuia sunt favorabile în valoare de 130 lei (Si 348). În cursul lunii decembrie, instituŃia obŃine
produse finite la cost standard 2.000 lei. Costul efectiv determinat la sfârşitul lunii decembrie este de 2.100 lei.
În cursul lunii, instituŃia vinde produse la preŃul de vânzare de 4.000 lei, cost standard 2.500 lei. Calculele şi
înregistrările efectuate în luna decembrie cu privire la produsele finite sunt următoarele:
ObŃinerea produselor finite la cost standard:

2.000 lei 345 = 709 2.000 lei

Produse finite VariaŃia stocurilor

Vânzarea produselor finite4:

4.760 lei 4111 = 701 4.000 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din vânzarea
produselor finite
4427 760 lei
TVA colectată

Descărcarea gestiunii de produse finite la cost standard:

2.500 lei 709 = 345 2.500 lei

VariaŃia stocurilor Produse finite

La sfârşitul perioadei, se înregistrează diferenŃele de preŃ aferente produselor obŃinute5:

100 lei 348 = 709 100 lei

DiferenŃe de preŃ la produse VariaŃia stocurilor

Calculul diferenŃelor de preŃ aferente produselor finite vândute:

130 lei + 100 lei

= 0,01
Coeficient (K) =
1.000 lei + 2.000 lei

DiferenŃele de preŃ aferente produselor finite vândute = 2.500 lei x 0,01

= 25 lei

Înregistrarea diferenŃelor de preŃ aferente produselor finite vândute:

25 lei 709 = 348 25 lei

VariaŃia stocurilor DiferenŃe de preŃ la
produse

În balanŃa de verificare aferentă lunii decembrie, soldurile conturilor de produse finite şi diferenŃe de
preŃ vor fi:
Sf 345 = 1.000 lei + 2.000 lei – 2.500 lei = 500 lei
Sf 348 = 130 lei +100 lei- 25 lei = 5 lei
În bilanŃul încheiat la 31.12.N, produsele finite vor fi evidenŃiate la costul efectiv, respectiv Sf 345 – Sf
348 = 495 lei.

O altă cale de ieşire din patrimoniul instituŃiilor publice a bunurilor de natura stocurilor este cea a
transferurilor către alte instituŃii din sectorul public.
Exemplu privind transferul de stocuri între instituŃii:
O instituŃie publică transferă către un ordonator ierarhic superior, materiale în valoare de 1.500 lei, conform
documentelor de transfer:

1.500 lei 4813 = 302 1.500 lei

Decontări privind stocurile Materiale
4
Pornind de la premiza că instituŃia desfăşoară o activitate economică şi ca atare, intră în sfera de aplicare a taxei pe
valoarea adăugată, conform Codului fiscal, în cadrul operaŃiei de vânzare vom înregistra şi TVA colectată
5
DiferenŃele de preŃ se vor înregistra în roşu. Există şi posibilitatea înregistrării acestora în negru, fiecare entitate alegând
metoda pe care o consideră adecvată.
 consumabile

Exemplu privind transferul de stocuri între instituŃii:

O instituŃie publică transferă către o altă instituŃie publică, ambele subordonate aceluiaşi ordonator principal,
materiale consumabile în valoare de 2.500 lei, conform documentelor de transfer:

2.500 lei 482 = 302 2.500 lei

Decontări între instituŃii Materiale
subordonate consumabile

Exemplu privind transferul de stocuri în cadrul reorganizărilor de instituŃii:

O instituŃie publică se reorganizează, fiind inclusă în structura ordonatorului ierarhic superior. Transferul
stocurilor de materiale având o valoare contabilă de 1.000 lei şi aparŃinând instituŃiei reorganizate se
înregistrează astfel:

1.000 lei 602 = 302 1.000 lei

Cheltuieli cu materialele Materiale
consumabile consumabile

Evaluarea la inventar
Organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi pasiv din cadrul instituŃiilor publice se
realizează cu respectarea prevederilor Legii contabilităŃii nr.82/1991, republicată, cu modificările şi completările
ulterioare, ale reglementărilor contabile aplicabile, precum şi a normelor privind organizarea şi efectuarea
activităŃii de inventariere cuprinse în Ordinul Ministrului FinanŃelor Publice nr.1753/2004.
Conform Legii contabilităŃii nr.82/1991, republicată, instituŃiile publice au obligaŃia să efectueze
inventarierea generală a elementelor de activ şi de pasiv deŃinute la începutul activităŃii, cel puŃin o dată pe an pe
parcursul funcŃionării lor, în cazul fuziunii sau încetării activităŃii, precum şi în alte situaŃii prevăzute de lege.
Ministerul FinanŃelor Publice poate aproba excepŃii de la regula inventarierii anuale pentru unele bunuri cu
caracter special aflate în administrarea instituŃiilor publice, la propunerea ordonatorilor principali de credite.
Rezultatul inventarierii se înregistrează în contabilitate potrivit reglementărilor contabile aplicabile.
Normele privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi de pasiv prevăd ca
stabilirea stocurilor faptice la data inventarierii să se efectueze prin numărare, cântărire, măsurare sau cubare,
după caz. Bunurile aflate în ambalaje originale intacte nu se desfac decât prin sondaj, acest lucru urmând a fi
menŃionat şi în listele de inventariere respective.
Pentru stocurile în stare lichidă pentru care cantitatea efectivă nu se poate stabili prin transvazare şi
măsurare, conŃinutul vaselor se verifică prin scoaterea de probe din acestea, Ńinîndu-se cont de densitate,
compoziŃie, etc.
De asemenea, o serie de materiale de genul materialelor de construcŃii, a produselor agricole, etc., a
căror cântărire şi măsurare ar necesita cheltuieli importante sau ar conduce la degradarea lor, pot fi inventariate
pe baza calculelor tehnice. Bunurile aflate asupra angajaŃilor la data inventarierii (echipament, cazarmament,
scule, unelte etc.) se inventariază şi se trec în liste separate, specificându-se persoanele care răspund de păstrarea
lor. Datele vor fi comparate cu cele din evidenŃa tehnico-operativă, precum şi cu cele din evidenŃa contabilă.
Stocurile cu grad mare de perisabilitate trebuie inventariate cu prioritate. Stocurile aparŃinând altor
instituŃii (de genul celor aflate în prelucrare, în custodie, etc.) se vor inventaria şi se vor înscrie pe liste de
inventariere separate. În ceea ce priveşte producŃia în curs de execuŃie, sunt inventariate atât produsele care nu
au trecut prin toate fazele procesului tehnologic de producŃie, cât şi produsele care, deşi terminate, nu au fost
supuse probelor de recepŃionare tehnică. Lucrările şi serviciile în curs de execuŃie sunt asimilate şi ele producŃiei
în curs.
Rezultatele inventarierii se stabilesc prin compararea soldurilor faptice cu cele din evidenŃa tehnico-
operativă (pe baza fişelor de magazie) şi din contabilitate.
Evaluarea stocurilor cu ocazia inventarierii trebuie să Ńină seama şi de reglementările contabile
aplicabile, precum şi de principiul permanenŃei metodelor care prevede ca modelele şi regulile de evaluare să fie
menŃinute pentru a asigura comparabilitatea temporală a informaŃiilor contabile. Evaluarea stocurilor cu ocazia
inventarierii se face la valoarea actuală a fiecărui element, denumită valoare de inventar, stabilită în funcŃie de
utilitatea bunului, starea acestuia şi preŃul pieŃei. La stabilirea valorii de inventar a stocurilor se va aplica
principiul prudenŃei, potrivit căruia se va Ńine seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor. Astfel,
în cazul în care valoarea contabilă a stocurilor este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se
diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin constituirea unei ajustări pentru depreciere.
Rezultatele inventarierii pot fi de trei tipuri:
- minusuri (lipsuri)
- plusuri
- nu există diferenŃe faŃă de stocurile scriptice.
În urma constatării unor plusuri în gestiune pentru bunurile de natura stocurilor, evaluarea acestora se
realizează la valoarea justă. Minusurile constatate în gestiune sunt, la rândul lor, imputabile şi neimputabile.
Minusurile imputabile sunt imputate persoanelor găsite vinovate la valoarea de înlocuire. Aceasta
reprezintă costul de achiziŃie al unui bun cu caracteristici şi grad de uzură similare celui lipsă în gestiune la data
constatării pagubei, cost ce va cuprinde preŃul de cumpărare practicat pe piaŃă, taxele nerecuperabile, inclusiv
taxa pe valoarea adăugată, cheltuielile de transport, aprovizionare precum şi orice alte cheltuieli necesare pentru
intrarea în gestiune a bunului respectiv.
Pentru minusurile neimputabile se are în vedere posbilitatea compensării acestora cu eventualele plusuri
constatate. Compensarea are loc dacă sunt îndeplinite două condiŃii:
- există riscul de confuzie între sorturile aceluiaşi stoc din cauza similitudinilor în ceea ce priveşte aspectul
exterior: culoare, dimensiune, ambalaj, etc.;
- diferenŃele constatate în plus sau în minus privesc aceeaşi perioadă şi aceeaşi gestiune.
Lipsurile imputabile nu se pot compensa. Listele cu stocurile supuse compensării se aprobă anual de
către ordonatorii de credite şi reprezintă documente de uz intern. Compensarea se face pentru cantităŃi egale
între plusurile şi minusurile constatate.
Normele privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi pasiv conŃin şi o serie de
precizări suplimentare aplicabile instituŃiilor publice, dintre care enumerăm:
- bunurile aflate în gestiunea misiunilor diplomatice şi a oficiilor consulare se inventariază o dată la trei ani;
- inventarierierea bunurilor din patrimoniul cultural naŃional mobil, a fondurilor de carte, a valorilor de muzeu şi
a recuzitei din instituŃiile artistice de spectacole se face în condiŃiile şi la termenele stabilite de Ministerul
Culturii şi Cultelor cu aprobarea Ministerului FinanŃelor Publice;
- în funcŃie de specificul activităŃii unor instituŃii, orodnatorii principali de credite pot elabora norme proprii
privind inventarierea unor bunuri specifice aflate în administrare, cu aprobarea Ministerului FinanŃelor Publice
(de exemplu, bibliotecile inventariază documentele şi cărŃile aflate în administrare la intervale cuprinse între 2 şi
15 ani, în funcŃie de numărul de cărŃi şi documente deŃinute);
- scăderea din contabilitate a unor lipsuri neimputabile se face în baza aprobării ordonatorului de credite, cu
avizul ordonatorului ierarhic superior.
Exemplu privind stocurile constatate plus la inventariere:
Un spital a constatat, în urma inventarierii magaziei de alimente, un plus de făină evaluat la suma de 100 lei.
Înregistrarea acestuia se realizează astfel:
100 lei 302 = 602 100 lei
Materiale consumabile Cheltuieli privind
materialele
consumabile
Exemplu privind stocurile constatate plus la inventariere:
În urma inventarierii, o instituŃie publică constată ca plus la inventar animale de laborator evaluate la 200 lei,
intrate în instituŃie prin achiziŃie de la terŃi:

200 lei 361 = 719 200 lei

Animale şi păsări Alte venituri
operaŃionale

În categoria minusurilor constatate la inventar sunt incluse şi perisabilităŃile sau scăzămintele. Pentru
instituŃiile publice, limitele maxime de perisabilitate admise se aprobă de către ordonatorul principal de credite.
În acest scop, ministerele stabilesc limite proprii care vor fi supuse spre avizare Ministerului FinanŃelor Publice.

Exemplu privind calculul şi înregistrarea minusurilor constatate la inventar în condiŃiile aplicării limitelor
maxime de perisabilitate6:

6
PerisabilităŃile se aprobă de către ordonatorul de credite, la nivelul cantităŃilor efectiv constatate ca pierderi naturale cu
ocazia inventarierii gestiunii, până la limitele prevăzute în reglementările legale, pe baza procesului-verbal de constatare
înregistrat la registratura unităŃii; procesul-verbal trebuie să poarte viza de control financiar preventiv intern.
Un spital a constatat în urma inventarierii depozitului de medicamente un stoc faptic la 31.12.N de 4.000 lei la
un produs cu consistenŃă apoasă ambalat în fiole. Valoarea stocului scriptic de fiole, stabilit în urma verificării
evidenŃelor contabile este de 4.250 lei.
Limita maximă de perisabilitate admisă pentru acest tip de medicament pentru depozitare este de 0,5%. În aceste
condiŃii, valoarea perisabilităŃilor se va calcula astfel7:
Perisabilitate admisă = 0,5% x 4.250 lei = 21,25 lei
PerisabilităŃile se vor înregistra:

21,25 lei 6029 = 3029 21,25 lei

Cheltuieli privind Medicamente şi
medicamentele şi materialele materiale sanitare
sanitare

DiferenŃa de 250 lei – 21,25 lei = 228,75 lei va fi imputată gestionarului sau va fi scăzută din evidenŃă, în
funcŃie de rezultatul analizei efectuate.

Exemplu privind stocurile constatate minus la inventariere şi imputabile:

La inventarierea de la sfârşitul anului, o instituŃie publică a descoperit lipsa unui stoc de materiale consumabile
a căror valoare contabilă este de 250 lei. Lipsa se impută gestionarului la valoarea de 300 lei plus TVA 19%.
Casierul depune suma în casieria instituŃiei.
Constatarea pagubei:

200 lei 6029 = 3029 200 lei

Cheltuieli privind Medicamente şi
medicamentele şi materialele materiale sanitare
sanitare

Imputarea pagubei generează două situaŃii:

a) dacă suma rămâne la dispoziŃia instituŃiei:

357 lei 4282 = 719 357 lei

Alte creanŃe în legătură cu Alte venituri
personalul operaŃionale

b) dacă suma se cuvine statului:

357 lei 4282 = 4481 357 lei

Alte creanŃe în legătură cu Alte datorii faŃă de
personalul buget

Depunerea sumei în casierie:

357 lei 5311 = 4282 357 lei

Casa în lei Alte creanŃe în
legătură cu
personalul

Dacă gestionarul rămâne angajatul instituŃiei, reŃinerea se poate efectua eşalonat pe statul de plată lunar (în
fiecare lună, însă, totalul reŃinerilor de pe stat nu trebuie să depăşească 1/3 din salariul net).

357 lei 421 = 4282 357 lei

Personal-salarii datorate Alte creanŃe în
legătură cu
personalul

Evaluarea la data bilanŃului

7
PerisabilităŃile vor fi acordate numai după efectuarea compensărilor conform dispoziŃiilor legale.
 Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate în bilanŃ la o valoare mai mare decât valoarea care se
poate obŃine prin utilizarea sau vânzarea lor. În acest scop, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea
realizabilă netă, prin reflectarea unei ajustari pentru depreciere.
Valoarea realizabilă netă reprezintă preŃul de vânzare estimat ce ar putea fi obŃinut pe parcursul
desfăşurării normale a activităŃii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, şi
costurile estimate necesare vânzării.
InstituŃiile publice pot înregistra ajustări pentru deprecierea stocurilor la sfârşitul exerciŃiului financiar,
pe seama cheltuielilor.
În situaŃia în care ajustarea devine total sau parŃial fără obiect, întrucât motivele care au dus la
reflectarea acesteia au încetat să mai existe într-o oarecare măsură, atunci acea ajustare trebuie diminuată sau
anulată printr-o reluare corespunzătoare la venituri.
În situaŃia în care se constată o depreciere suplimentară faŃă de cea care a fost reflectată, ajustarea
trebuie majorată.

Exemplu privind ajustarea pentru depreciere:

O instituŃie publică deŃine în gestiune stocuri de obiecte de inventar care, cu ocazia inventarierii la 31.12.N, s-a
constatat că sunt uzate moral. Valoarea contabilă a stocului este de 4.000 lei, preŃul estimat de vânzare este de
1.600 lei, iar cheltuielile estimate cu vânzarea sunt de 100 lei.
Valoare realizabilă netă = 1.600 lei – 100 lei = 1.500 lei
Valoarea contabilă = 4.000 lei
Depreciere = 2.500 lei
Deprecierea stocului se va înregistra astfel:

2.500 lei 6814 = 3922 357 lei

Cheltuieli operaŃionale Ajustări pentru
privind ajustările pentru deprecierea
deprecierea activelor materialelor de
circulante natura obiectelor de
inventar

În bilanŃul anului N, stocul de obiecte de inventar va fi recunoscut la valoarea de 4.000 lei – 2.500 lei = 1.500
lei, adică valoarea realizabilă netă.
În N+1, instituŃia vinde stocul de obiecte de inventar la preŃul de 1.300 lei.
Transferul obiectelor de inventar la mărfuri8:

4.000 lei 371 = 3031 4.000 lei

Mărfuri Materiale de natura
obiectelor de
inventar în magazie

Vânzarea mărfurilor:

1.300 lei 4111 = 707 1.300 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din vânzarea
mărfurilor
Descărcarea gestiunii:

4.000 lei 607 = 371 4.000 lei

Cheltuieli privind mărfurile Mărfuri

Anularea ajustării constituite în anul anterior:

2.500 lei 3922 = 7814 2.500 lei

Ajustări pentru deprecierea Venituri din ajustări

8
Trecerea obiectelor de inventar în categoria mărfurilor este, în opinia noastră, necesară pentru o reflectare contabilă
corectă a operaŃiunii de vânzare.
 materialelor de natura pentru deprecierea
obiectelor de inventar activelor circulante

Intrebari:
Care sunt categoriile de active curente?
Precizati metodele de evaluare a activelor curente?
Care sunt evaluarile stocurilor la iesire din gestiune?
Prezentati sistemul de documente justificative aferente tranzactiilor cu active
curente.
B. Contabilitatea creanŃelor

DefiniŃie
CreanŃele reprezintă drepturi ale instituŃiilor publice asupra terŃilor, rezultate în urma relaŃiilor pe care
aceasta le are cu mediul economico-social şi în urma cărora instituŃia a cedat un bun, o lucrare sau un serviciu şi
pentru care trebuie să primească fie un echivalent bănesc, fie o contraprestaŃie.
Contabilitatea creanŃelor asigură evidenŃa creanŃelor instituŃiei în relaŃiile acesteia cu clienŃii, personalul,
bugetul statului, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat, Comunitatea Europeană (decontările pentru
fondurile PHARE, ISPA, SAPARD, fonduri structurale, etc.), cu debitorii diverşi, debitori ai bugetelor,
decontările între instituŃii publice, precum şi evidenŃa operaŃiilor ce necesită clarificări ulterioare şi alte
decontări.
Documente utilizate
Factura şi factura fiscală sunt documentele în baza cărora se decontează produsele şi mărfurile livrate,
precum şi lucrările şi serviciile prestate, fiind utilizate ca document de înregistrare în contabilitate.
DispoziŃia de livrare serveşte ca document pentru eliberarea din magazie a produselor, mărfurilor sau a
altor valori materiale destinate vânzării şi stă la baza întocmirii facturii sau avizului de expediŃie, după caz. Se
întocmeşte în două exemplare.
Avizul de însoŃire a mărfii serveşte ca document de însoŃire a mărfii pe timpul transportului, document
ce stă la baza întocmirii facturii, dispoziŃie de transfer al valorilor materiale de la o gestiune la alta, dispersate
teritorial, ale aceleiaşi unităŃi, document de primire în gestiunea cumpărătorului sau în gestiunea primitoare din
cadrul aceleiaşi unităŃi în cazul transferului. Se întocmeşte în trei exemplare de către unităŃile care nu au
posibilitatea întocmirii facturii în momentul livrării produselor, mărfurilor sau altor valori materiale, datorită
unor condiŃii obiective şi cu totul excepŃionale, făcându-se menŃiunea "Urmează factura". În cazul transferului
de bunuri între gestiunile aceleiaşi unităŃi patrimoniale dispersate teritorial, avizul de însoŃire a mărfii va purta
menŃiunea "Fără factură".
Cambia şi biletul la ordin sunt titluri de credit negociabile şi instrumente de plată care constată
obligaŃia asumată de către debitor de a plăti la vedere sau la o scadenŃă fixată, beneficiarului sau la ordinul
acestuia, o sumă de bani determinată. Astfel, cambia este un titlu de credit, sub semnătură privată, care pune în
legătură în procesul creării sale trei persoane: trăgătorul, trasul şi beneficiarul. Titlul este creat de trăgător în
calitate de creditor care dă ordin debitorului său, numit tras, să plătească o sumă fixată la o dată determinată în
timp, fie unui beneficiar, fie la ordinul acestuia din urmă. Biletul la ordin este un titlu de credit, sub semnătură
privată, care pune în legătură în procesul creării sale două persoane: subscriitorul sau emitentul şi beneficiarul.
Titlul este creat de subscriitor sau emitent în calitate de debitor care se obligă să plătească o sumă de bani fixată,
la un anumit termen sau la prezentare unei alte persoane, denumită beneficiar care are calitatea de creditor.
 Evaluarea creanŃelor

A) Evaluarea iniŃială
La momentul constituirii lor, creanŃele instituŃiilor publice se înregistrează în contabilitate la valoarea
nominală.
CreanŃele rezultate în urma unor operaŃiuni în valută trebuie înregistrate la momentul recunoaşterii
iniŃiale în moneda de raportare (leul), aplicându-se sumei în valută cursul de schimb dintre moneda de raportare
şi moneda străină, la data efectuării tranzacŃiei.
CreanŃele în valută se înregistrează în contabilitate atât în lei, la cursul de schimb de la data efectuării
operaŃiunilor comunicat de Banca NaŃională a României, cât şi în valută.

B) Evaluarea la momentul decontării

Evaluarea la momentul decontării prezintă o serie de aspecte particulare doar pentru creanŃele în valută,
întrucât pentru creanŃele în lei, decontarea se realizează la nivelul valorii nominale.
DiferenŃele de curs valutar ce apar cu ocazia decontării creanŃelor în valută la cursuri diferite faŃă de
cele la care au fost înregistrate iniŃial pe parcursul perioadei sau faŃă de cele la care au fost raportate în situaŃiile
financiare anterioare trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli financiare în perioada în care apar.
Atunci când creanŃa în valută este decontată în decursul aceluiaşi exerciŃiu financiar în care a survenit,
întreaga diferenŃă de curs valutar este recunoscută în acel exerciŃiu. Atunci când creanŃa în valută este decontată
într-un exerciŃiu financiar ulterior, diferenŃa de curs valutar recunoscută în fiecare exerciŃiu financiar, ce
intervine până în exerciŃiul decontării, se determină Ńinând seama de modificarea cursurilor de schimb survenită
în cursul fiecărui asemenea exerciŃiu financiar.

C) Evaluarea la inventar
La momentul inventarierii, creanŃele asupra terŃilor sunt supuse verificării şi confirmării pe baza
extraselor soldurilor debitoare ale conturilor de creanŃe sau punctajelor reciproce, după caz. Pentru creanŃele
exprimate în valută, diferenŃele de curs valutar favorabile între cursul la care sunt înregistrate şi cursul de la
încheierea exerciŃiului sunt înregistrate ca venituri financiare, în timp ce diferenŃele nefavorabile reprezintă
cheltuieli financiare.
Scăderea din evidenŃă a creanŃelor ale căror termene de încasare au fost prescrise se efectuează numai
după ce au fost întreprinse toate demersurile juridice pentru decontarea acestora.

D) Evaluarea la data bilanŃului

La data întocmirii situaŃiilor financiare, creanŃele în valută se evaluează la cursul publicat de Banca
NaŃională a României, valabil pentru data întocmirii situaŃiilor financiare, respectiv pentru ultima zi a
exerciŃiului financiar.
CreanŃele aferente fondurilor nerambursabile primite de la Comunitatea Europeană se evaluează la
cursul publicat de Banca Centrală Europeană, valabil pentru ultima zi a lunii în care se întocmesc situaŃiile
financiare.
La data bilanŃului, evaluarea creanŃelor se face la valoarea lor probabilă de încasare. DiferenŃele
constatate în minus între valoarea de inventar stabilită la inventariere şi valoarea contabilă netă a creanŃelor se
înregistrează în contabilitate pe seama ajustărilor pentru depreciere.
Contabilitatea decontărilor cu clienŃii

Contabilitatea clienŃilor înregistrează operaŃiunile privind livrările de mărfuri şi produse, lucrările

executate şi serviciile prestate. CreanŃele incerte se înregistrează distinct în contabilitate. OperaŃiunile privind
vânzările de bunuri, executările de lucrări şi prestările de servicii, efectuate pe baza efectelor comerciale, se
înregistrează în conturile corespunzătoare de efecte de primit.
Bunurile vândute, lucrările executate şi serviciile prestate pentru care nu s-au întocmit facturi, se
evidenŃiază distinct în contabilitate.
CreanŃele în valută se înregistrează în contabilitate atât în lei, la cursul de schimb de la data efectuării
operaŃiunilor, comunicat de Banca NaŃională a României, cât şi în valută.
Contabilitatea clienŃilor se Ńine pe categorii, precum şi pe fiecare persoană fizică sau juridică. În
contabilitatea analitică clienŃii se grupează astfel: clienŃi interni şi externi, iar în cadrul acestora pe termene de
încasare.
Exemplu privind decontările cu clienŃii:
O instituŃie publică prestează servicii de interes local, preŃul serviciilor 29.000 lei, TVA 19%. Factura se
încasează în contul de disponibil al activităŃilor finanŃate din venituri proprii.
Prestarea serviciilor:

34.510 lei 4111 = 704 29.000 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din lucrări
executate şi servicii
prestate
4427 5.510 lei
TVA colectată

Încasarea facturii:

34.510 lei 562 = 4111 34.510 lei

Disponibil al activităŃilor ClienŃi cu termen sub
finanŃate din venituri proprii 1 an

Exemplu privind decontările cu clienŃii cu întocmirea ulterioară a facturii:

O instituŃie publică înregistrează materiale consumabile din dezmembrarea imobilizărilor corporale în valoare
de 300 lei. Ea vinde ulterior aceste materiale la preŃul de 300 lei, unei societăŃi comerciale, pe baza avizului de
expediŃie, urmând să întocmească ulterior factura.
Notă: Conform Hotărârii Guvernului nr.841/1995 privind procedurile de transmitere fără plată şi de valorificare
a bunurilor aparŃinând instituŃiilor publice, valorificarea prin vânzare a materialelor sau pieselor rezultate în
urma demolării sau a dezmembrării activelor aflate în administrarea exclusivă a instituŃiei publice, se face prin
organizarea de licitaŃie publică deschisă cu strigare. În acest scop, conducătorul instituŃiei publice va numi, prin
decizie, o comisie de evaluare din care, în mod obligatoriu, fac parte: conducătorul compartimentului economic
al instituŃiei publice şi câte un reprezentant din compartimentele administrativ şi financiar-contabile, precum şi
alŃi specialişti, după caz. Comisia de evaluare astfel constituită va întocmi un raport de evaluare a materialelor
sau a pieselor rezultate în urma demolării sau a dezmembrării activelor, ce urmează a fi vândute. În raportul
întocmit de comisia de evaluare se va stabili preŃul iniŃial de vânzare, raportul fiind aprobat de ordonatorul de
credite bugetare al instituŃiei publice respective. La evaluarea bunurilor se va avea în vedere preŃul pieŃei la
bunuri de acelaşi fel, precum şi perioada de folosinŃă a lor şi gradul de uzură.
Transferul materialelor în categoria mărfurilor:

300 lei 371 = 3028 300 lei

Mărfuri Alte materiale
consumabile

Vânzarea mărfurilor:

357 lei 418 = 707 300 lei

ClienŃi-facturi de întocmit Venituri din vânzarea
mărfurilor
4428 57 lei
TVA neexigibilă
Descărcarea gestiunii:

300 lei 607 = 371 300 lei

Cheltuieli cu mărfurile Mărfuri

Cazul 1: PreŃul înscris în factură este de 300 lei:

Varianta A: Regularizarea conturilor 418 şi 4428:

357 lei 4111 = 418 357 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an ClienŃi-facturi de
întocmit

57 lei 4428 = 4427 57 lei

 TVA neexigibilă TVA colectată

Varianta B:
- stornarea în roşu a înregistrării iniŃiale:
357 lei 418 = 707 300 lei
ClienŃi-facturi de întocmit Venituri din vânzarea
mărfurilor
4428 57 lei
TVA neexigibilă

- înregistrarea facturii:

357 lei 4111 = 707 300 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din vânzarea
mărfurilor
4427 57 lei
TVA colectată

SAU
- stornarea în negru a înregistrării iniŃiale:

300 lei 707 = 418 357 lei

Venituri din vânzarea ClienŃi-facturi de
mărfurilor întocmit
57 lei 4428
TVA neexigibilă

- înregistrarea facturii:

357 lei 4111 = 707 300 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din vânzarea
mărfurilor
4427 57 lei
TVA colectată

Cazul 2: PreŃul specificat în factura este de 320 lei, consimŃit de client.

Varianta A: Regularizarea conturilor 418 şi 4428:

357 lei 4111 = 418 357 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an ClienŃi-facturi de
întocmit

57 lei 4428 = 4427 57 lei

TVA neexigibilă TVA colectată

Înregistrarea diferenŃei de 20 lei asupra preŃului de vânzare:

23,8 lei 4111 = 707 20 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din vânzarea
mărfurilor
4427 3,8 lei
TVA colectată

Varianta B:
- stornarea în roşu a înregistrării iniŃiale:

357 lei 418 = 707 300 lei

ClienŃi-facturi de întocmit Venituri din vânzarea
mărfurilor
 4428 57 lei
TVA neexigibilă

- înregistrarea facturii:

380,8 lei 4111 = 707 320 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din vânzarea
mărfurilor
4427 60,8 lei
TVA colectată

SAU
- stornarea în negru a înregistrării iniŃiale:

300 lei 707 = 418 357 lei

Venituri din vânzarea ClienŃi-facturi de
mărfurilor întocmit
57 lei 4428
TVA neexigibil

- înregistrarea facturii:

380,8 lei 4111 = 707 320 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din vânzarea
mărfurilor
4427 60,8 lei
TVA colectată

Cazul 3: PreŃul specificat în factura este de 290 lei.

Varianta A: Regularizarea conturilor 418 şi 4428:

357 lei 4111 = 418 357 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an ClienŃi-facturi de
întocmit

57 lei 4428 = 4427 57 lei

TVA neexigibil TVA colectată

Stornarea diferenŃei de 10 lei:

11,9 lei 4111 = 707 10 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din vânzarea
mărfurilor
4427 1,9 lei
TVA colectată

Varianta B:
- stornarea în roşu a înregistrării iniŃiale:

357 lei 418 = 707 300 lei

ClienŃi-facturi de întocmit Venituri din vânzarea
mărfurilor
 4428 57 lei
TVA neexigibilă

- înregistrarea facturii:

345,1 lei 4111 = 707 290 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din vânzarea
mărfurilor
4427 55,1 lei
TVA colectată

SAU
- stornarea în negru a înregistrării iniŃiale:

300 lei 707 = 418 357 lei

Venituri din vânzarea ClienŃi-facturi de
mărfurilor întocmit
57 lei 4428
TVA neexigibil

- înregistrarea facturii:

345,1 lei 4111 = 707 290 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din vânzarea
mărfurilor
4427 55,1 lei
TVA colectată

Exemplu privind avansurile încasate de la clienŃi:

O instituŃie publică încasează un avans de la un client în valoare de 2.000 lei pentru prestarea unui serviciu
considerat operaŃiune taxabilă din punct de vedere al taxei pe valoarea adaugată. Factura pentru serviciile
prestate însumează 3.000 lei, TVA 19%. Încasarea avansului şi a diferenŃei se realizează în contul de disponibil
din venituri proprii.
Încasarea avansului:
2.000 lei 561 = 419 1680,67 lei
Disponibil al instituŃiilor ClienŃi-creditori
publice finanŃate din venituri
proprii şi subvenŃii
4427 319,33 lei
TVA colectată
Facturarea serviciilor:

3.570 lei 4111 = 704 3.000 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din lucrări
executate şi servicii
prestate
4427 570 lei
TVA colectată

Decontarea avansului:

1680,67 lei 419 = 4111 2.000 lei

ClienŃi-creditori ClienŃi cu termen sub
1 an
319,33 lei 4427
TVA colectată

Încasarea diferenŃei:
 1.570 lei 561 = 4111 1.570 lei
Disponibil al instituŃiilor ClienŃi cu termen sub
publice finanŃate din venituri 1 an
proprii şi subvenŃii

Exemplu privind vânzările în rate:

DirecŃia Generală a FinanŃelor Publice deŃine în depozit mărfuri confiscate evaluate de comisia de evaluare la
suma de 12.000 lei. Vânzarea mărfurilor se realizează în sistem angro către o persoană juridică ce doreşte
achitarea eşalonată a facturii fiscale pe o perioadă de 12 luni. Aceasta plăteşte la momentul ridicării mărfurilor
suma de 6.000 lei. Sumele încasate din valorificarea bunurilor confiscate sunt venit la bugetul de stat.
Vânzarea mărfurilor:

14.280 lei 461 = 4481 12.000 lei

Debitori Alte datorii faŃă de
buget
4427 1.140 lei
TVA colectată
4428 1.140 lei
TVA neexigibilă

Încasarea avansului:

6.000 lei 520 = 461 6.000 lei

Disponibil al bugetului de Debitori
stat

Descărcarea gestiunii:

12.000 lei 104 = 349 12.000 lei

Fondul bunurilor care alcătuiesc Bunuri confiscate sau
domeniul privat al unităŃilor intrate potrivit legii în
administrativ-teritoriale proprietatea privată a
unităŃilor administrativ-
teritoriale

Încasarea primei rate:

595 lei 520 = 461 595 lei

Disponibil al bugetului de Debitori
stat

Regularizarea TVA:

95 lei 4428 = 4427 95 lei

TVA neexigibilă TVA colectată

Celelalte rate vor genera aceleaşi înregistrări contabile.

Exemplu privind decontarea pe bază de efecte comerciale:

O instituŃie publică prestează servicii către un agent economic, valoarea facturii fiind de 5.000 lei. InstituŃia nu
este considerată persoană impozabilă din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată pentru această
operaŃiune. Pentru decontarea facturii, instituŃia acceptă o cambie de la client pe care o depune la bancă spre
încasare la scadenŃă.
Prestarea serviciilor:

5.000 lei 4111 = 704 5.000 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din lucrări
executate şi servicii
prestate
Primirea efectului de comerŃ:

5.000 lei 413 = 4111 5.000 lei

Efecte de primit de la clienŃi ClienŃi cu termen sub
1 an

Depunerea efectului spre încasare la bancă:

5.000 lei 511 = 413 5.000 lei

Valori de încasat Efecte de primit de la
clienŃi

Încasarea sumei:

5.000 lei 5121 = 511 5.000 lei

Conturi la bănci în lei Valori de încasat

Contabilitatea decontărilor cu debitorilor diverşi

Cu ajutorul contului 461 Debitori se Ńine evidenŃa decontărilor cu terŃe persoane privind creanŃele pe
bază de titluri executorii, precum şi a celor care provin din alte operaŃii. Contul 461 este un cont de activ. În
debitul contului se înregistrează drepturile instituŃiei publice faŃă de debitori iar în credit sumele încasate,
precum şi cele scăzute în urma insolvabilităŃii sau prescrierii, potrivit dispoziŃiilor legale.
Soldul debitor al contului reprezintă sumele neîncasate de la debitori. Contul se detaliază pe următoarele
conturi sintetice de gradul II:
4611 Debitori sub 1 an;
4612 Debitori peste 1 an.
Exemplu privind decontările cu debitorii diverşi – vânzări de active fixe:
O instituŃie publică vinde un utilaj în valoare de 100.000 lei, amortizat în proporŃie de 80%, la preŃul de vânzare
de 40.000 lei. CreanŃa este încasată în contul de disponibil din venituri proprii.
Vânzarea utilajului conform facturii:

47.600 lei 4611 = 791 40.000 lei

Debitori sub 1 an Venituri din
valorificarea unor
bunuri ale statului
4427 7.600 lei
TVA colectată

Scăderea din activ a utilajului:

80.000 lei 2813 = 2131 100.000 lei

Amortizarea instalaŃiilor Echipamente
tehnice, mijloacelor de tehnologice (maşini,
transport, animalelor şi utilaje şi instalaŃii de
plantaŃiilor lucru)
20.000 lei 691
Cheltuieli extraordinare din
operaŃiuni cu active fixe

Încasarea facturii:
47.600 lei 561 = 4611 47.600 lei
Disponibil al instituŃiilor Debitori sub 1 an
publice finanŃate din venituri
proprii şi subvenŃii

Exemplu privind decontările cu debitorii diverşi – debite din pagube în gestiune:

O instituŃie publică constată o pagubă în valoare de 300 lei la magazia de alimente a cantinei ca urmare a unei
intrări prin efracŃie. HoŃii nu sunt prinşi, iar creanŃa se prescrie.
Înregistrarea pagubei:

300 lei 6027 = 3027 300 lei

Cheltuieli privind hrana Hrana

Înregistrarea creanŃei 9:

357 lei 461 = 719 300 lei

Debitori Alte venituri
operaŃionale
4427 57 lei
TVA colectată

Prescrierea creanŃei:

357 lei 654 = 461 357 lei

Pierderi din creanŃe şi Debitori
debitori diverşi

Contabilitatea creanŃelor bugetare

Persoane fizice, juridice şi entităŃi fără personalitate juridică, numite contribuabili, datorează statului
diverse impozite, taxe, contribuŃii şi alte sume: taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe profit, impozitul pe
venit, taxe vamale, impozitul şi taxa pe clădiri, imozitul şi taxa pe teren, taxa asupra mijloacelor de transport,
taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor, şi a autorizaŃiilor, contribuŃii pentru asigurări sociale, pentru
asigurări sociale de sănătate, pentru asigurări de şomaj etc. Acestea reprezintă venituri ale bugetului de stat,
bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat şi bugetelor fondurilor speciale, după caz.
Sumele ce urmează a se încasa la nivelul bugetelor menŃionate, numite creanŃe bugetare, se stabilesc pe
baza declaraŃiilor fiscale sau a deciziilor emise de organul fiscal şi se evidenŃiază cu ajutorul conturilor 463
CreanŃe ale bugetului de stat, 464 CreanŃe ale bugetului local, 465 CreanŃe ale bugetului asigurărilor sociale
de stat, 466 CreanŃe ale bugetelor fondurilor speciale, conturi de activ. În debitul contuilor se înregistrează
obligaŃiile contribuabililor (creanŃele bugetare) iar în credit creanŃele bugetare stinse. Soldul creditor exprimă
creanŃe bugetare existente la un moment dat.
O evidenŃă analitică se realizează pe tipuri de impozite şi plătitori, pe structura clasificaŃiei bugetare.
Constituie venituri ale bugetului general consolidat şi veniturile nefiscale (venituri din proprietate,
venituri din vânzări de bunuri şi servicii), venituri ce sunt, de regulă, recunoscute la momentul încasării,
neexistând obligaŃia întocmirii declaraŃiilor.

Exemple
1. O instituŃie publică a înregistrat pentru luna mai 200x următoarele contribuŃii, conform declaraŃiei 100
privind obligaŃiile de plată la bugetul general consolidat:
- contribuŃia angajatorilor pentru asigurări sociale 3.900 lei;
- contribuŃia angajatorilor pentru asigurări de şomaj 400 lei;
- contribuŃia angajatorilor pentru asigurări sociale de sănătate 1.200 lei;
- contribuŃia angajatorilor pentru accidente de muncă şi boli profesionale 100 lei;
- contribuŃia angajatorilor la fondul de garantare pentru plata creanŃelor salariale 50 lei;
- contribuŃia angajatorilor pentru concedii şi indemnizaŃii 170 lei;
- contribuŃia asiguraŃilor pentru asigurări sociale 1.900 lei;
- contribuŃia asiguraŃilor pentru asigurări de şomaj 200 lei;
- contribuŃia asiguraŃilor pentru asigurări sociale de sănătate 1.300 lei.
Impozitul pe salarii a fost de 2.080 lei. InstituŃia publică a plătit integral datoriile la termen.

9
Conform reglementărilor în vigoare, pentru activitatea cantinelor instituŃiile publice sunt considerate persoanelor
impozabile
 Casa teritorială de pensii a înregistrat:
- creanŃele bugetare:
5.900 lei 465
CreanŃe ale bugetului
asigurărilor sociale de stat
- încasarea creanŃelor bugetare prin trezorerie:
5.900 lei 5251
Disponibil al bugetului
asigurărilor sociale de stat
AgenŃia pentru ocuparea forŃei de muncă a înregistrat:
- creanŃele bugetare:
650 lei 4664
CreanŃe ale bugetului
asigurărilor pentru şomaj
- încasarea creanŃelor bugetare prin trezorerie:
650 lei 5741
Disponibil din veniturile
curente ale bugetului
asigurărilor pentru şomaj
Casa de asigurări de sănătate a înregistrat:
- creanŃele bugetare:
2.670 lei 4665
CreanŃe ale bugetului
Fondului naŃional unic de
asigurări sociale de sănătate
= 7451 3.900 lei
ContribuŃiile
angajatorilor pentru
asigurări sociale
7454 100 lei
ContribuŃiile
angajatorilor pentru
accidente de muncă şi
boli profesionale
7461 1.900 lei
ContribuŃiile
asiguraŃilor pentru
asigurări sociale
= 465 5.900 lei
CreanŃe ale bugetului
asigurărilor sociale de
stat
= 7452 400 lei
ContribuŃiile angajatorilor pentru
asigurări de şomaj / contribuŃia
pentru asigurări de şomaj
7452 50 lei
ContribuŃiile angajatorilor pentru
asigurări de şomaj / contribuŃia la
fondul de garantare pentru plata
creanŃelor salariale
7462 200 lei
ContribuŃiile asiguraŃilor pentru
asigurări de şomaj
= 4664 650 lei
CreanŃe ale bugetului
asigurărilor pentru
şomaj
= 7453 1.200 lei
ContribuŃiile angajatorilor
pentru asigurări sociale de
sănătate/ contribuŃia pentru
 asigurări sociale de sănătate
7453 170 lei
ContribuŃiile angajatorilor
pentru asigurări sociale de
sănătate / contribuŃia pentru
concedii şi indemnizaŃii
7463 1.300 lei
ContribuŃiile asiguraŃilor pentru
asigurări sociale de sănătate

- încasarea creanŃelor bugetare prin trezorerie:

2.670 lei 5711
Disponibil din veniturile
curente ale Fondului naŃional
unic de asigurări sociale de
sănătate
= 4665 2.670 lei
CreanŃe ale bugetului Fondului
naŃional unic de asigurări
sociale de sănătate

DirecŃia generală a creanŃelor bugetare judeŃeană (compartimentul de contabilitate a creanŃelor bugetare) a

înregistrat:
- creanŃa bugetară:

2.080 lei 463 = 733 2.080 lei

CreanŃe ale bugetului de stat Impozit pe salarii

- încasarea creanŃei bugetare prin trezorerie:

2.670 lei 520 = 463 2.670 lei

Disponibil al bugetului de stat CreanŃe ale bugetului
de stat

2. Conform declaraŃiei 120 Decont privind accizele o societate comercială datorează accize în sumă de 2.096 lei
-se înregistrează creanŃa bugetului de stat:

2.096 lei 463 = 733 2.096 lei

CreanŃe ale bugetului de stat Impozit pe salarii

- încasarea creanŃei bugetare prin trezorerie:

2.096 lei 520 = 463 2.096 lei

Disponibil al bugetului de stat CreanŃe ale bugetului
de stat

În debitul conturilor de creanŃe bugetare se înregistrează şi majorările de întârziere conform legii

precum şi creanŃele bugetare stabilite în urma inspecŃiei fiscale, pe baza actelor de control sau a altor
documente legale.

3. S-au stabilit majorări de întârziere la plata impozitului pe profit în sumă de 2.430 lei.

2.430 lei 463 = 7301 2.430 lei

CreanŃe ale bugetului de stat Impozit pe profit

4. În urma controlului efectuat la o societate comercială s-a stabilit plata unei sume suplimentare de 380 lei
reprezentând taxa pe valoare adăugată.

380 lei 463 = 735 380 lei

CreanŃe ale bugetului de stat Impozite şi taxe pe
bunuri şi servicii
 CreanŃele bugetare se sting prin încasare, compensare, executare silită, scutire, anulare, prescripŃie şi
prin alte modalătăŃi prevăzute de lege.
Contribuabilii pot plăti impozitele, taxele, contribuŃiile prin intermediul băncilor, trezoreriilor şi al altor
instituŃii autorizate să desfăşoare operaŃiuni de plată. PlăŃile se efectuează distinct, pe fiecare impozit, taxă,
contribuŃie şi altă sumă datorată bugetului general consolidat, inclusiv majorări de întârziere.
Compensarea creanŃelor se poate realiza la cerere sau din oficiu. Compensarea din oficiu se poate
realiza de organul fiscal ori de câte ori se constată existenŃa unor creanŃe reciproce, cu excepŃia sumei negative
din decontul de taxă pe valoare adăugată pentru care nu există opŃiunea de rambursare. Compensarea creanŃelor
debitorului (cu excepŃia creanŃelor bugetelor locale) se va efectua cu obligaŃii datorate aceluiaşi buget, urmând
ca din diferenŃa rămasă să fie compensate obligaŃiile datorate altor bugete, în următoarea ordine10:
a) bugetul de stat;
b) fondul de risc pentru garanŃii de stat, pentru împrumuturi externe;
c) bugetul asigurărilor sociale de stat;
d) bugetul Fondului naŃional unic de asigurări sociale de sănătate;
e) bugetul asigurărilor pentru şomaj.
La cerere se pot realiza restituiri sumele plătite fără existenŃa unui titlu de creanŃă, sumele plătite în plus
faŃă de obligaŃia fiscală, cele de rambursat de la bugetul de stat, sumele stabilite prin hotărâri ale organelor
judiciare sau ale altor organe competente potrivit legii etc.
Pot face obiectul executării silite toate veniturile şi bunurile proprietate a debitorului, urmăribile
conform legii, valorificarea realizându-se numai pentru acoperirea creanŃelor fiscale şi a cheltuielilor de
executare. Contribuabilii titulari de conturi bancare pot fi urmăriŃi prin poprire asupra sumelor din conturile
bancare. Sumele existente în conturi şi cele încasate ulterior prin conturile bancare sunt indisponibilizate până la
achitarea integrală a obligaŃiilor fiscale, exclusiv sumele necesare plăŃii drepturilor salariale.În tot cursul
executării silite, creanŃele fiscale administrate de Ministerul FinanŃelor Publice şi cele ale bugetelor locale pot fi
stinse, la cererea debitorului, cu acordul creditorului fiscal, prin trecerea în proprietatea publică a statului sau,
după caz, a unităŃii administrative teritoriale a bunurilor imobile supuse executării silite (art.163 din O.G.
nr.92/2003).
CreanŃele fiscale pot fi anulate în limita unui plafon stabilit anual prin hotărâre a Guvernului La nivel
local autorităŃile deliberative pot stabili un plafon pentru creanŃele fiscale care pot fi anulate, dar acesta nu poate
să depăşească plafonul stabilit prin hotărâre de Guvern.
Conform reglementărilor în vigoare, dreptul de a cere executarea silită a creanŃelor fiscale se prescrie în
termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere acest drept. Executarea silită
se realizează de către organele fiscale competente atunci când contribuabilii nu-şi plătesc de bunăvoie obligaŃiile
la bugetul general consolidat.
5. În vederea acoperirii creanŃelor bugetare din anii precedenŃi s-a stabilit trecerea în proprietatea publică a
comunei a unei clădiri supusă executării silite. Clădirea a fost evaluată la 28.000 lei.
- trecerea clădirii în proprietatea publică a unităŃii administrativ-teritoriale:

28.000 lei 212 = 103 28.000 lei

ConstrucŃii Fondul bunurilor care alcătuiesc
domeniul public al unităŃilor
administrativ-teritoriale

- concomitent se înregistrează şi stingerea creanŃei bugetare:

28.000 lei 117.02 = 464 28.000 lei

Rezultatul reportat –bugetul CreanŃe ale bugetului
local local

6.Se înregistrează impozitul pe clădiri datorat de Popescu Ion pentru anul 200N în sumă de 128 lei. Popescu Ion
primeşte decizia pentru o sumă datorată de 140 lei. Plăteşte impozitul pentru tot anul în luna februarie 200N,
beneficiind de o reducere de 5%. În luna martie 200N contestă suma şi se stabileşte că decizia a fost emisă greşit
(eroare umană). Se restituie suma datorată contribuabilului prin casierie.
- înregistrarea creanŃei bugetului local:

128 lei 464 = 734 32 lei

CreanŃe ale bugetului local Impozite şi taxe pe

10
O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală cu modificările şi completările ulterioare
 proprietate
472 * 96 lei
Venituri înregistrate
în avans
Impozit aferent trim. I = 128 / 4 = 32 lei
Impozit aferent trim. II - IV = 32 x 3 = 96 lei
* considerăm ca pentru contabilizarea impozitul aferent trimestrelor II-IV să se utilizeze contul 472 Venituri
înregistrate în avans, instituŃiile publice întocmind dări de seamă trimestriale.

- încasarea impozitului:

133 lei 5311 = 464 133 lei

Casa în lei CreanŃe ale bugetului
local
Reducerea anuală acordată = 5% x 140 = 7 lei,
Suma încasată la bugetul local = 140 –7 = 133 lei
- anularea creanŃei bugetului local cu reducerea acordată:

7 lei 464 = 734 2 lei

CreanŃe ale bugetului local Impozite şi taxe pe
proprietate
472 5 lei
Venituri înregistrate
în avans

- depunerea în contul de trezorerie:

133 lei 521 = 5311 133 lei

Disponibil al bugetului Casa în lei
local
CreanŃa privind impozitul pe clădiri (suma ce trebuia plătită de contribuabil) =128 lei
Contribuabilul trebuia să primească o reducere de = 5% x 128 = 6 lei
La buget trebuia să se încaseze = 128 – 6 = 122 lei
Contribuabilul a plătit 133 lei, beneficiind de o reducere de 7 lei.
Se reîntregeşte creanŃa bugetară cu diferenŃa de impozit aferentă reducerii = 7 – 6 = 1 leu
DiferenŃa dintre suma încasată şi suma ce trebuia să se încaseze se restituie contribuabilului = 133 – 122 = 11 lei

- înregistrarea sumei datorate contribuabilului:

11 lei 464 = 4672 11 lei

CreanŃe ale bugetului local Creditori ai bugetului
local

- restituirea sumei:

11 lei 4672 = 5311 11 lei

Creditori ai bugetului local Casa în lei

- regularizare privind impozitul:

1 leu 464 = 734 1 leu

CreanŃe ale bugetului local Impozite şi taxe pe
proprietate

- în trimestrul II se înregistrază venitul aferent:

32 lei 472 = 734 32 lei

Venituri înregistrate în Impozite şi taxe pe
avans proprietate
Ultima înregistrare se repetă în trimestrele III şi IV.
CreanŃele fiscale pot fi scăzute din evidenŃă şi în situaŃia în care contribuabilul se găseşte în stare de
insolvabilitate.

7.O societate comercială are datorii faŃă de bugetul de stat privind impozitul pe profit de 56.000 lei , din care
19.200 lei din anul curent. Debitorul nu a mai fost găsit la ultimul domiciliu fiscal cunoscut. De asemenea nu se
găsesc venituri sau bunuri urmăribile.

- stingerea creanŃelor bugetare ca urmare a insolvabilităŃii debitorului:

19.200 lei 7301 = 463 56.000 lei

Impozit pe profit CreanŃe ale bugetului
de stat
36.800 lei 117.09
Rezultatul reportat-bugetul
de stat

8. Pentru recuperarea unor creanŃe ale bugetului de stat de 33.120 lei, s-au sechestrat mărfuri conform
procesului verbal de sechestru. Acestea au fost evaluate la 33.400 lei şi valorificate la acest preŃ (exclusiv TVA),
acoperindu-se cheltuieli de executare silită trecute în sarcina debitorului în sumă de 150 lei iar diferenŃa se
restituie acestuia.

- valorificare bunurilor conform facturii fiscale de executare silită:

39.746 lei 411 = 4481 33.270 lei

ClienŃi Alte datorii faŃă de buget
/creanŃe bugetare şi
cheltuieli de executare silită
4671 130 lei
Creditori ai bugetului de
stat
4481 6.346 lei
Alte datorii faŃă de buget
/taxa pe valoare adăugată
Valorificarea bunurilor sechestrate se realizează dacă în termen de 15 zile de la data încheierii procesului verbal
de sechestru creanŃa nu este stinsă.

- încasarea prin trezorerie a sumelor obŃinute din valorificarea bunurilor supuse executării silite:

39.746 lei 528 = 411 39.746 lei

Disponibil din sume ClienŃi
încasate în cursul
procedurii de executare
silită

- virarea la bugetul de stat a taxei pe valoare adăugată:

6.346 lei 4481 = 528 6.346 lei

Alte datorii faŃă de buget Disponibil din sume
/taxa pe valoare adăugată încasate în cursul
procedurii de
executare silită

- stingerea sumelor de încasat în contul creanŃelor bugetare inclusiv cheltuieli de executare silită trecute în
sarcina debitorului (virarea la bugetul de stat):

33.270 lei 4481 = 528 33.270 lei

Alte datorii faŃă de buget Disponibil din sume
 /taxa pe valoare adăugată încasate în cursul
procedurii de
executare silită

- se restituie debitorului, la cerere, suma ce excede creanŃele bugetare:

130 lei 4671 = 528 130 lei

Creditori ai bugetului de Disponibil din sume
stat încasate în cursul
procedurii de
executare silită

- stingerea creanŃelor bugetului de stat:

33.120 lei 520 = 463 33.120 lei

Disponibil al bugetului de CreanŃe ale bugetului
stat de stat

Cheltuielile de executare silită trecute în sarcina debitorului şi recuperarea acestora se înregistrează astfel:

- înregistrarea cheltuielilor:

150 lei 461 = 7701 150 lei

Debitori FinanŃarea de la
bugetul de stat

- recuperarea cheltuielilor de executare silită:

150 lei 520 = 791 150 lei

Disponibil al bugetului de Venituri din
stat valorificarea unor
bunuri ale statului
Şi

150 lei 117.0111/ Rezultatul = 461 150 lei

reportat – instituŃii publice Debitori
finanŃate integral din buget
(de stat, local, asigurări
sociale, şomaj, sănătate)

9. O societate comercială are datorii faŃă de bugetul local de 870 lei. La sfârşitul anului 200N se apreciază ca
aceste creanŃe se pot recupera în proporŃie de 70%. În anul 200N+1 societatea îşi încetează activitatea,
recuperându-se creanŃe bugetare în sumă de 500 lei.

- constituirea ajustării pentru depreciere la sfârşitul anului 200N:

261 lei 6814 = 497 261 lei

Cheltuieli operaŃionale Ajustări pentru
privind ajustările pentru deprecierea
deprecierea activelor creanŃelor bugetare
circulante
Ajustare necesară = 30% x 870 = 261 lei.

- recuperare creanŃe bugetare:

11
Ordinul nr. 556/2006 pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice privind organizarea şi conducerea
contabilităŃii instituŃiilor publice, Planul de conturi pentru instituŃii publice şi instrucŃiunile de aplicare a acestuia,, aprobate
prin Ordinul ministrului finanŃelor publice nr.1917/2005
 500 lei 521 = 464 500 lei
Disponibil al bugetului CreanŃe ale bugetului
local local

- anularea ajustării:

261 lei 497 = 7814 261 lei

Ajustări pentru deprecierea Venituri din ajustări
creanŃelor bugetare pentru deprecierea
activelor circulante

- stingerea creanŃelor bugetare ca urmare a insolvabilităŃii debitorului:

370 lei 117.02 = 464 370 lei

Rezultatul reportat -bugetul CreanŃe ale bugetului
local local

Diverse exemple privind înregistrarea şi stingerea creanŃelor bugetare au fost prezentate şi în alte capitole ale
lucrării.

Contabilitatea creanŃelor legate de personal

CreanŃele asupra personalului pot apare sub forma chiriilor şi a consumurilor care reprezintă veniturile
instituŃiei, sumele datorate de salariaŃi reprezentând avansuri nejustificate, salarii şi sporuri necuvenite, ajutoare
de boală necuvenite, imputaŃii generate de lipsuri în gestiune.
Conform Ordinului Ministrului FinanŃelor Publice nr.1753/2004 pt aprobarea Normelor privind
organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi de pasiv, bunurile constatate lipsă la inventariere
se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea contabilă. Lipsurile imputabile se recuperează de la
persoanele vinovate la valoarea de înlocuire. Valoarea de înlocuire reprezintă costul de achiziŃie al unui bun cu
caracteristici şi grad de uzură similare celui lipsă în gestiune la data constatării pagubei, care va cuprinde preŃul
de cumpărare practicat pe piaŃă, la care se adaugă taxele nerecuperabile, inclusiv TVA, cheltuielile de transport,
aprovizionare şi alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilitate sau pentru intrarea în
gestiune a bunului respectiv. În cazul bunurilor constatate lipsă, ce urmează a fi imputate care nu pot fi
cumpărate de pe piaŃă, valoarea de imputare se stabileşte de către o comisie formată din specialişti în domeniul
respectiv.
Exemplu privind creanŃele în legătură cu personalul:
La inventarierea generată de predarea unei gestiuni, o instituŃie publică a descoperit lipsa unei imprimante cu
valoare contabilă de 250 lei. Lipsa se impută gestionarului la valoarea de înlocuire de 300 lei, suma urmând a fi
reŃinută pe statul de plată.
Constatarea lipsei:

250 lei 603 = 3032 250 lei

Cheltuieli privind materialele Materiale de natura
de natura obiectelor de obiectelor de
inventar inventar în folosinŃă

Imputarea pagubei în baza deciziei de imputare:

300 lei 4282 = 719 250 lei

Alte creanŃe în legătură cu Alte venituri
personalul operaŃionale
4481 50 lei
Alte datorii faŃă de
buget

ReŃinerea imputaŃiei pe statul de salarii:

300 lei 421 = 4282 300 lei

Personal-salarii datorate Alte creanŃe în
 legătură cu
personalul

Ajustări pentru depreciere

InstituŃiile publice pot înregistra ajustări pentru deprecierea creanŃelor la sfârşitul exerciŃiului financiar,
pe seama cheltuielilor. În situaŃia în care ajustarea devine total sau parŃial fără obiect, întrucât motivele care au
dus la reflectarea acesteia au încetat să mai existe într-o oarecare măsură, atunci acea ajustare trebuie diminuată
sau anulată printr-o reluare corespunzătoare la venituri.
În situaŃia în care se constată o depreciere suplimentară faŃă de cea care a fost reflectată, ajustarea
trebuie majorată.
Exemplu privind ajustările pentru depreciere:
O instituŃie publică are o creanŃă asupra unui client a cărei valoare contabilă este de 1.000 lei. La inventarierea
de la 31.12.N, se constată că doar 40% din creanŃă se mai poate încasa. În anul următor, societatea este declarată
în faliment, dar instituŃia publică îşi recuperează întreaga valoare a creanŃei, ca urmare a hotărârii judecătoreşti.
ÎnregistraŃi deprecierea creanŃei la 31.12.N şi recuperarea acesteia (venituri proprii).
Valoare contabilă = 1.000 lei.
Valoare probabilă de încasare = 400 lei.
Ajustare pentru depreciere = 600 lei.
Trecerea creanŃei certe la creanŃe incerte:

1.000 lei 4118 = 4111 1.000 lei

ClienŃi incerŃi sau în litigiu ClienŃi cu termen sub
1 an

Înregistrarea ajustării pentru depreciere la 31.12.N:

600 lei 6814 = 4911 600 lei

Cheltuieli operaŃionale Ajustări pentru
privind ajustările pentru deprecierea
deprecierea activelor creanŃelor-clienŃi sub
circulante 1 an

În anul N+1, recuperarea creanŃei:

1.000 lei 561 = 4118 1.000 lei

Disponibil al instituŃiilor ClienŃi incerŃi sau în
publice finanŃate din venituri litigiu
proprii şi subvenŃii

Anularea ajustării pentru depreciere:

600 lei 4911 = 7814 600 lei

Ajustări pentru deprecierea Venituri din ajustări
creanŃelor-clienŃi sub 1 an pentru deprecierea
activelor circulante

În situaŃia în care creanŃa nu se mai putea recupera, atunci înregistrările aferente anului N+1 sunt:
Înregistrarea pierderii din creanŃe:

1.000 lei 654 = 4118 1.000 lei

Pierderi din creanŃe şi ClienŃi incerŃi sau în
debitori diverşi litigiu

Anularea ajustării pentru depreciere:

600 lei 4911 = 7814 600 lei

Ajustări pentru deprecierea Venituri din ajustări
creanŃelor-clienŃi sub 1 an pentru deprecierea
 activelor circulante

Dacă creanŃa nu a îndeplinit termenul legal pentru prescripŃie, atunci concomitent se va înregistra şi debitarea
contului 8034 Debitori scoşi din activ, urmăriŃi în continuare.

1.000 lei Debit 8034 1.000 lei

Debitori scoşi din activ,
urmăriŃi în continuare

Dacă situaŃia o impune, atunci reactivarea creanŃei se realizează astfel:

1.000 lei 4111 = 714 1.000 lei

ClienŃi cu termen sub 1 an Venituri din creanŃe
reactivate şi debitori
diverşi

Şi concomitent,

1.000 lei Credit 8034 1.000 lei

Debitori scoşi din activ,
urmăriŃi în continuare

Contabilitatea decontărilor între exerciŃiile financiare – cheltuieli înregistrate în avans

Principiul independenŃei exerciŃiilor presupune ca veniturile şi cheltuielile să fie separate în timp între
exerciŃiile financiare astfel încât rezultatul patrimonial aferent fiecărui exerciŃiu bugetar să fie corect stabilit.

Exemplu privind înregistrarea cheltuielilor în avans:

Institutul NaŃional de Pregătire a FuncŃionarilor Publici plăteşte în luna decembrie N, 3.000 lei abonamentul pe
anul N+1 la Monitorul Oficial.
Plata abonamentului în decembrie N:

3.000 lei 471 = 561 3.000 lei

Cheltuieli înregistrate în Disponibil al instituŃiilor
avans publice finanŃate din venituri
proprii şi subvenŃii

În luna ianuarie N+1 are loc transferarea cheltuielii în avans (cota-parte corespunzătoare lunii = 3.000 lei/12
luni) la cheltuielile curente:
250 lei 628 = 471 250 lei
Alte cheltuieli cu serviciile Cheltuieli înregistrate în avans
executate de terŃi

Intrebari :
1.Exemple de creante comerciale si de creante bugetare.
2. Cum sunt evaluate creantele comerciale in contabilitate ?
3. Care sunt inregistrarile specifice creantelor bugetare?
4. Exemplificati mecanismul ajustarilor creantelor comerciale cu ocazia inventarierii.
 1. C. Contabilitatea trezoreriei

Trezoreria instituŃiilor publice cuprinde investiŃiile financiare pe termen scurt precum şi casa şi conturile
deschise la trezoreria statului şi bănci comerciale.

Contabilitatea investiŃiilor pe termen scurt

DefiniŃie
InvestiŃiile pe termen scurt la instituŃiile publice se prezintă sub forma obligaŃiunilor emise şi
răscumpărate. În scopul asigurării surselor de finanŃare, unităŃile administrativ-teritoriale pot emite în condiŃiile
legii, obligaŃiuni cu dobândă sau cu discount pe care le răscumpără la termen.

Evaluarea investiŃiilor financiare pe termen scurt

A) Evaluarea iniŃială
La intrarea în patrimoniul instituŃiilor publice, investiŃiile pe termen scurt se evaluează la costul de
achiziŃie sau la valoarea stabilită potrivit contractelor.

B) Evaluarea la bilanŃ
La sfârşitul exerciŃiului financiar, investiŃiile pe termen scurt trebuie prezentate la valoarea de intrare
mai puŃin ajustările cumulate pentru pierderea de valoare.

Contabilitatea investiŃiilor financiare pe termen scurt

EvidenŃa investiŃiilor pe termen scurt în cadrul unităŃilor administrativ-teritoriale se realizează cu

ajutorul contului 505 ObligaŃiuni emise şi răscumpărate, cont de activ. În debitul contului se înregistrează
valoarea obligaŃiunilor emise şi răscumpărate, iar în credit valoarea obligaŃiunilor emise şi răscumpărate,
anulate. Soldul debitor al contului reprezintă valoarea obligaŃiunilor emise şi răscumpărate, care nu au fost încă
anulate. Contabilitatea analitică se Ńine distinct pe categorii şi feluri de obligaŃiuni emise ce urmează a fi
răscumpărate.
Vărsămintele de efectuat pentru obligaŃiunile emise şi răscumpărate sunt evidenŃiate în contul 509, cont
de pasiv care înregistrează în credit sumele datorate pentru obligaŃiuni emise, iar în debit sumele achitate pentru
acestea. Soldul creditor reprezintă sumele datorate pentru obligaŃiunile emise. Contabilitatea analitică se Ńine pe
unităŃi emitente de obligaŃiuni.
Exemplu privind împrumuturile din emisiunea de obligaŃiuni:
O primărie a emis la data de 1 octombrie N, 10.000 de obligaŃiuni cu valoare nominală de 150 lei/obligaŃiune şi
preŃ de emisiune de 140 lei/obligaŃiune. Cuponul obligaŃiunii este de 20%, durata împrumutului 5 ani, dobânda
se plăteşte anual, la aniversarea împrumutului. La data de 30 septembrie N+1, primăria răscumpără şi anulează
2.000 de obligaŃiuni.
Emisiunea obligaŃiunilor la 1 octombrie N:
1.400.000 lei 461 = 161 1.500.000 lei
Debitori Împrumuturi din emisiunea de
obligaŃiuni
100.000 lei 169
Prime privind rambursarea
obligaŃiunilor
Încasarea împrumutului obligatar:

1.400.000 lei 5311 = 461 1.400.000 lei

Casa în lei Debitori

Reflectarea datoriei cu dobânda la 31.12.N, conform principiului independenŃei exerciŃiilor:

Dobânda = 1.500.000 lei x 20% x 3/12 = 75.000 lei
75.000 lei 666 = 1681 75.000 lei
Cheltuieli privind dobânzile Dobânzi aferente
împrumuturilor din
emisiunea de
obligaŃiuni
Reflectarea amortizării primei de rambursare a obligaŃiunilor la 31.12.N (metoda liniară):
Prima de rambursare amortizată = 100.000 lei/5 ani x 3/12 = 5.000 lei

5.000 lei 6868 = 169 5.000 lei

Cheltuieli financiare privind Prime privind
amortizarea primelor de rambursarea
rambursare a obligaŃiunilor obligaŃiunilor

Răscumpărarea obligaŃiunilor la 30.09.N+1:

300.000 lei 505 = 509 300.000 lei

ObligaŃiuni emise şi Vărsăminte de
răscumpărate efectuat pentru
investiŃiile pe termen
scurt

Plata sumelor datorate pentru obligaŃiunile răscumpărate:

300.000 lei 509 = 5311 300.000 lei

Vărsăminte de efectuat Casa în lei
pentru investiŃiile pe termen
scurt

Plata dobânzii aferente primului an de împrumut:

Dobânda = 1.500.000 lei x 20% = 300.000 lei, din care s-a înregistrat ca datorie la sfârşitul exerciŃiului N suma
de 75.000 lei.
75.000 lei 1681 = 5311 300.000 lei
Dobânzi aferente Casa în lei
împrumuturilor din
emisiunea de obligaŃiuni
225.000 lei 666
Cheltuieli privind dobânzile

Anularea obligaŃiunilor răscumpărate:

300.000 lei 161 = 505 300.000 lei

Împrumuturi din emisiunea ObligaŃiuni emise şi
de obligaŃiuni răscumpărate

Ajustări pentru pierderea de valoare

Pentru deprecierea investiŃiilor pe termen scurt, la sfârşitul exerciŃiului financiar, cu ocazia inventarierii,
institutiile publice pot reflecta ajustări pentru pierderea de valoare.
La sfârşitul fiecărui exerciŃiu financiar, ajustările pentru pierderea de valoare a investiŃiilor pe termen
scurt se diminuează sau anulează, după caz, prin reluarea la venituri.
În situaŃia în care se constată o depreciere suplimentară faŃă de cea care a fost reflectată, ajustarea
trebuie majorată.
La ieşirea din instituŃie a investiŃiilor pe termen scurt, eventualele ajustări pentru pierderea de valoare se
anulează.
Constituirea ajustării pentru depreciere la sfârşitul exerciŃiului financiar:

6864 = 595
Cheltuieli financiare privind Ajustări pentru pierderea de
ajustările pentru pierderea de valoare a obligaŃiunilor emise
valoare a activelor circulante şi răscumpărate

Anularea ajustării rămasă fără obiect în exerciŃiul sau exerciŃiile financiare viitoare:

595 = 7864
 Ajustări pentru pierderea de Venituri din ajustări pentru
valoare a obligaŃiunilor pierderea de valoare a
emise şi răscumpărate activelor circulante

Casa, conturi la trezoreria statului şi bănci

InstituŃiile publice, indiferent de sistemul de finanŃare şi de subordonare, inclusiv activităŃile de pe lângă

unele instituŃii publice, finanŃate integral din venituri proprii, efectuează operaŃiunile de încasări şi plăŃi prin
unităŃile teritoriale ale trezoreriei statului în raza cărora îşi au sediul şi unde au deschise conturile de venituri,
cheltuieli şi disponibilităŃi. Este interzis instituŃiilor publice de a efectua operaŃiunile de mai sus prin băncile
comerciale, cu excepŃia situaŃiilor prevăzute de lege.
Pentru efectuarea cheltuielilor prevăzute în buget, instituŃiile publice au obligaŃia de a prezenta
trezoreriei statului la care au conturile deschise, bugetul de venituri şi cheltuieli sau bugetul de cheltuieli
aprobat.
Creditele bugetare aprobate pot fi folosite de instituŃiile publice finanŃate de la buget, la cererea
ordonatorilor de credite, numai după deschiderea şi repartizarea creditelor bugetare. Creditele bugetare aprobate
în bugetul instituŃiilor publice finanŃate integral sau parŃial din venituri proprii pot fi folosite în limita
disponibilităŃilor existente în cont.
Contabilitatea disponibilităŃilor aflate în conturi la bănci comerciale şi a mişcării acestora, ca urmare a
încasărilor şi plăŃilor efectuate în valută, se Ńine distinct în lei şi în valută. De asemenea, contabilitatea
disponibilităŃilor aflate în casieria instiŃutiilor publice se Ńine distinct în lei şi valută.
InstituŃiile publice pot ridica din contul de finanŃare sau din conturile de disponibil deschise la unităŃile
trezoreriei statului, sume pentru efectuarea de plăŃi în numerar, reprezentând drepturi de personal, precum şi
pentru alte cheltuieli care nu se justifică a fi efectuate prin virament. Activitatea de casierie trebuie organizată
astfel încât încasările şi plăŃile în numerar să fie efectuate în condiŃii de siguranŃă, cu respectarea plafonului de
casă stabilit de către trezoreria statului pentru fiecare instituŃie publică. Încasările efectuate prin casieria proprie
trebuie depuse în conturile bugetare respective deschise la trezoreria statului.
Asimilate trezoreriei sunt şi elementele denumite „alte valori” care includ: timbrele fiscale şi poştale,
biletele de tratament şi odihnă, tichetele şi biletele de călătorie, bonurile valorice pentru carburanŃi auto, biletele
cu valoare nominală, tichetele de masă, alte valori.
Casierul instituŃiei publice are obligaŃia întocmirii registrului de casă pe baza documentelor justificative
primite (facturi fiscale, chitanŃe, bonuri fiscale, dispoziŃii de plată-încasare către casierie, etc.). Zilnic, casierul
totalizează operaŃiile din ziua respectivă şi stabileşte soldul casei, care se reportează pe fila următoare.
Exemplarul al doilea al registrului de casă se detaşează şi se predă compartimentului financiar-contabil în
aceeaşi zi sau cel mai târziu a doua zi, împreună cu documentele justificative. Predarea se efectuează sub
semnătură în registrul de casă. Compartimentul financiar-contabil verifică în aceeaşi zi sau cel mai târziu a doua
zi, documentele de încasări şi plăŃi predate de casier, precum şi corectitudinea soldului înscris în registrul de
casă.
În cazul încasărilor se verifică dacă sumele înscrise în registrul de casă corespund cu cele din
duplicatele chitanŃelor emise, din carnetele de cecuri sau alte documente specifice aprobate de organele
competente. Compartimentul financiar-contabil verifică şi dacă sumele încasate şi pentru care s-au emis chitanŃe
au fost depuse la trezorerie în termenele şi condiŃiile stabilite legal. Verificarea se efectuează pe baza
înregistrărilor din registrul de casă şi a foilor de vărsământ.
În cazul operaŃiilor de plată, se verifică dacă sumele înscrise în registrul de casă corespund cu cele din
documentele prezentate ca : state de salarii, liste de plată, deconturi, etc.
Casierul este gestionar de mijloace băneşti şi alte valori potrivit legii. El trebuie să constituie o garanŃie
în numerar în favoarea instituŃiei publice. Constituirea garanŃiei se face prin contract încheiat în scris. GaranŃia
în numerar se depune la C.E.C. sau la o instituŃie bancară, conform legii, într-un depozit pe numele
gestionarului. Contractul de depozit se va păstra în casieria instituŃiei publice. Casierul nu are dreptul să
încredinŃeze exercitarea atribuŃiilor sale altor persoane.

Documente utilizate
DispoziŃia de plată – încasare către casierie serveşte ca:
- dispoziŃie pentru casierie, în vederea achitării în numerar a unor sume, inclusiv a avansurilor aprobate pentru
cheltuieli de deplasare, precum şi a diferenŃei de încasat de către titularul de avans în cazul justificării unor sume
mai mari decât avansul primit;
- dispoziŃie pentru casierie, în vederea încasării în numerar a unor sume;
- document justificativ de înregistrare în registrul de casă şi în clontabilitate, în cazul plăŃilor în numerar
efectuate fără alt document justificativ.
Se întocmeşte într-un exemplar de către compartimentul financiar-contabil.
Împuternicire serveşte ca document de împuternicire în vederea încasării unor drepturi băneşti de la
casierul unităŃii când titularul nu se poate prezenta pentru aceasta, iar persoana împuternicită este un membru al
familiei titularului sau o persoană angajată a aceleaşi instituŃii ca şi titularul. Se întocmeşte într-un exemplar.
Borderoul documentelor achitate cu cecuri de decontare serveşte ca document justificativ (împreună
cu documentele anexate) a sumelor achitate cu cecuri de decontare, precum şi ca document de predare la
compartimentul financiar-contabil a documentelor în baza cărora s-au emis cecuri. Se întocmeşte într-un singur
exemplar, separat pe feluri de cecuri.
Registrul de casă serveşte ca document de înregistrare operativă a încasărilor şi plăŃilor în numerar,
document de stabilire la sfârşitul fiecărei zile a soldului de casă, document de înregistrare zilnică în contabilitate
a operaŃiunilor de casă. Se întocmeşte în două exemplare.
Registrul de casă în valută serveşte ca document de înregistrare operativă a încasărilor şi plăŃilor în
valută (numerar sau cecuri de călătorie), document de stabilire la sfârşitul fiecărei zile a soldului de casă,
document de înregistrare zilnică în contabilitate a operaŃiunilor de casă în valută. Se întocmeşte în două
exemplare.
Borderoul de achiziŃie serveşte ca document de înregistrare în gestiune a produselor cumpărate,
document justificativ de înregistrare în contabilitate a valorii produselor cumpărate, precum şi ca document
pentru justificarea sumelor primite ca avans spre decontare pentru achiziŃii sau pentru decontarea sumelor plătite
pentru acnhiziŃii. Se întocmeşte în două exemplare.
Ordinul de deplasare serveşte ca dispoziŃie către persoana delegată să efectueze deplasarea, document
pentru decontarea de către titularul de avans a cheltuielilor efectuate, document pentru stabilirea diferenŃelor de
primit sau de restituit de către titularul de avans, precum şi document justificativ de înregistrare în contabilitate.
Se întocmeşte într-un exemplar, pentru fiecare deplasare, de către persoana care urmează a efectua deplasarea.
Decontul de cheltuieli serveşte ca document pentru decontarea de către titularul de avans a cheltuielilor
efectuate, document necesar pentru stabilirea diferenŃelor de primit sau de restituit de titularul de avans, precum
şi ca document justificativ de înregistrare în registrul de casă şi în contabilitate. Se întocmeşte într-un exemplar
de către titularul de avans.

Evaluarea disponibilităŃilor.Tratamente contabile specifice

A) Evaluarea la intrare
La momentul intrării în patrimoniul instituŃiei publice, disponibilităŃile băneşti, indiferent de tipul lor
(disponibilităŃi în conturi, numerar în casierie, alte valori, etc.) sunt evaluate la valoarea nominală. OperaŃiunile
privind încasările şi plăŃile în valută se înregistrează în contabilitate la cursul zilei, comunicat de BNR.
OperaŃiunile de vânzare-cumpărare de valută se înregistrează în contabilitate la cursul utilizat de banca
comercială la care se efectuează schimbul valutar, fără ca acestea să genereze diferenŃe de curs valutar.

B) Evaluarea la inventar
Conform Ordinului Ministrului FinanŃelor Publice nr.1753/2004 pentru aprobarea Normelor privind
organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi de pasiv, disponibilităŃile băneşti, cecurile,
cambiile, biletele la ordin, scrisorile de garanŃie, acreditivele, ipotecile precum şi alte valori aflate în casieria
instituŃiilor se inventariază conform prevederilor legale. DisponibilităŃile aflate în conturi la bănci sau la
unităŃile Trezoreriei Statului se inventariază prin confruntarea soldurilor din extrasele de cont emise de acestea
cu cele din contabilitatea unităŃii. Pentru aceasta, este obligatoriu ca extrasele de cont din ultima zi a exerciŃiului
financiar (31.12) sau din ultima zi lucrătoare a anului pe care instituŃiile publice le primesc de la bănci sau de la
trezorerie să poarte ştampila oficială a acestora.
Sumele în lei şi valută aflate în casieria instituŃiei publice se inventariază în ultima zi lucrătoare a
exerciŃiului financiar după înregistrarea tuturor operaŃiunilor de încasări şi plăŃi privind anul respectiv,
confruntându-se soldurile din registrul de casă cu monetarul şi cu cele din contabilitate.
Mărcile poştale, timbrele fiscale, tichetele de călătorie, bonurile cantităŃi fixe, biletele de spectacole, de
intrare la muzee, expoziŃii, etc. vor fi înscrise în listele de inventariere la valoarea lor nominală. ExcepŃie de la
această regulă fac timbrele cu valoare filatelică.
Plusul de casă constatat cu ocazia inventarierii numerarului din casieriile instituŃiilor publice se varsă la
bugetul din care este finanŃată instituŃia publică, subcapitolul bugetar „încasări din alte surse”.
C) Evaluarea la bilanŃ
În bilanŃul întocmit de instituŃiile publice la sfârşitul exerciŃiului bugetar, disponibilităŃile în lei aflate în
conturi la trezorerie, la bănci sau în casierie sunt înscrise la valoarea nominală. Tot la valoarea nominală sunt
înscrise în bilanŃ şi elementele de tipul „altor valori”, cu excepŃia timbrelor cu valoare filatelică. DisponibilităŃile
în valută aflate conturi la bănci sunt reevaluate, fiind înscrise în bilanŃ la cursul din 31.12, comunicat de BNR.
Reevaluarea disponibilului în valută la sfârşitul anului generează diferenŃe favorabile sau nefavorabile care vor
fi înscrise în categoria veniturilor, respectiv a cheltuielilor financiare, după caz.
Sumele în valută aflate în casieria instituŃiei publice sunt, de asemenea, reevaluate la cursul din ultima zi
a exerciŃiului bugetar comunicat de BNR.

Exemplu:
Din contul de disponibil din venituri proprii, o instituŃie publică achită o factură către un furnizor de imobilizări
în valoare de 5.000 lei:

5.000 lei 404 = 5601 5.000 lei

Furnizori de imobilizări Disponibil curent

Exemplu:
InstituŃia publică achită cu numerar salariile nete aferente lunii mai care totalizează, conform statului de salarii,
25.680 lei.

25.680 lei 421 = 5311 25.680 lei

Personal-salarii datorate Casa în lei

Exemplu:
Un ordonator principal încasează un împrumut extern în valoare de 1.000.000 euro, cursul valutei 3,38 lei/euro.
Din acesta acordă un avans unui furnizor de active fixe pentru realizarea obiectivelor din contractul încheiat.
Avansul are valoarea de 100.000 euro, la cursul de 3,36 lei/euro.

Încasarea împrumutului:
3.380.000 lei 5132
Disponibil în valută din
împrumuturi interne şi
externe contractate de stat
= 164 3.380.000 lei
Împrumuturi interne
şi externe contractate
de stat

Plata avansului:

336.000 lei 232 = 5132 336.000 lei

Avansuri acordate pentru Disponibil în valută
active fixe corporale din împrumuturi
interne şi externe
contractate de stat

Exemplu:
În cursul anului N, un ordonator principal a desfăşurat următoarele operaŃiuni:
- a primit 500.000 euro o primă tranşă dintr-un împrumut extern, evaluată în lei la cursul de 3,35 lei/euro;
- a plătit unui furnizor un avans în valoare de 200.000 euro, la cursul de schimb de 3,3560 lei/euro;
- a primit o a doua tranşă din împrumutul extern, în valoare de 400.000 euro, la cursul de schimb de 3,3403
lei/euro;
- a lichidat datoria faŃă de furnizor în valoare de 500.000 euro, la cursul de 3,3450 lei/euro.
La 31.12.N, cursul de schimb euro comunicat de BNR este de 3,3601 lei/euro.
D C D C
5132 (euro) 5132 (lei)
500.000 euro 500.000 euro x 3,35 lei =
1.675.000 lei
200.000 euro 200.000 euro x 3,3560 lei =
671.200 lei
400.000 euro 400.000 euro x 3,3403 lei =
1.336.120 lei
500.000 euro 500.000 euro x 3,3450 lei =
1.672.500 lei

Sold în lei înainte de

reevaluare 667.420 lei
DiferenŃă favorabilă 4.600
lei
Sold final 200.000 euro Sold final 672.020 lei

La cursul de schimb de la 31.12, suma de 200.000 euro reprezintă 200.000 euro x 3,3601 lei/euro = 672.020 lei.
Ca urmare, instituŃia trebuie să înregistreze o diferenŃă favorabilă de curs valutar de 672.020 lei – 667.420 lei =
4.600 lei.

4.600 lei 5132 = 765 4.600 lei

Disponibil în valută din Venituri din diferenŃe
împrumuturi interne şi de curs valutar
externe contractate de stat

Dacă diferenŃa de curs ar fi fost nefavorabilă, atunci ordonatorul ar fi înregistrat:

Dif nefavorabila 665 = 5132 Dif nefavorabilă

Cheltuieli din diferenŃe de Disponibil în valută
curs valutar din împrumuturi
interne şi externe
contractate de stat

Exemplu:
Se încasează în contul de la trezorerie impozitul pe profit aferent trimestrului IV anul N în valoare de
12.300.000 lei:

12.300.000 lei 520 = 7301 12.300.000 lei

Disponibil al bugetului de Impozit pe profit
stat

Exemplu:
Se încasează dividende în valoare de 40.000 lei aferente acŃiunilor deŃinute de stat la o societate comercială ca
urmare a conversiei creanŃelor bugetare în acŃiuni:

40.000 lei 520 = 750 40.000 lei

Disponibil al bugetului de Venituri din
stat proprietate

Exemplu:
Se încasează în contul de la trezorerie impozitul pe clădiri aferent anului N în valoare de 300.000 lei:

300.000 lei 5211 = 734 300.000 lei

Disponibil al bugetului local Impozite şi taxe pe
proprietate
Exemplu:
Pentru disponibilul existent în contul bancar, banca Beta acordă instituŃiei publice o dobândă de 230 lei.
Înregistrarea dobânzii de încasat:

230 lei 5187 = 766 230 lei

Dobânzi de încasat Venituri din dobânzi

Încasarea dobânzii în contul de disponibil constituit din fonduri externe nerambursabile:

230 lei 5151 = 5187 230 lei

Disponibil în lei din fonduri Dobânzi de încasat
externe nerambursabile

Exemplu:
O autoritate publică locală primeşte fonduri externe nerambursabile de la o agenŃie de implementare în valoare
de 1.000.000 euro, la cursul de 3,34 lei/euro (cursul Băncii Centrale Europene) în contul deschis la o bancă
comercială. Conversia în lei a împrumutului se realizează la cursul băncii comerciale de 3,345 lei/euro. Din
fondurile externe nerambursabile, instituŃia publică achită factura în valoare de 278.000 lei a unui furnizor de
servicii.
Constituirea creanŃei în urma cererii de fonduri depuse de instituŃie la agenŃia de implementare:

3.340.000 lei 458 = 774 3.340.000 lei

Sume de primit de la FinanŃarea din
AgenŃii/AutorităŃi de fonduri externe
Implementare nerambursabile

Încasarea sumei în contul de la banca comercială:

3.340.000 lei 5152 = 458 3.340.000 lei

Disponibil în valută din Sume de primit de la
fonduri externe AgenŃii/AutorităŃi de
nerambursabile Implementare

Conversia sumei cu înregistrarea diferenŃei favorabile din cursul băncii comerciale şi cursul Băncii Centrale
Europene:

3.345.000 lei 581 = 5152 3.340.000 lei

Viramente interne Disponibil în valută
din fonduri externe
nerambursabile
765 5.000 lei
Venituri din diferenŃe
de curs valutar
Şi
3.345.000 lei 5151 = 581 3.345.000 lei
Disponibil în lei din fonduri Viramente interne
externe nerambursabile

Achitarea facturii furnizorului:

278.000 lei 401 = 5151 278.000 lei

Furnizori Disponibil în lei din
fonduri externe
nerambursabile
Remarcă: În contul 581 Viramente interne se înregistrează transferurile de disponibilităŃi băneşti între conturile
de la trezoreria statului şi bănci comerciale, precum şi între conturile de la trezorerie sau bănci, după caz şi din
casieria instituŃiei.

Exemplu:
O instituŃie de învăŃământ superior ridică 10.000 lei numerar de la trezorerie în vederea achitării burselor de
studiu cuvenite studenŃilor:
Ridicare de numerar:

10.000 lei 581 = 770 10.000 lei

Viramente interne FinanŃarea de la
buget

Şi
10.000 lei 5311 = 581 10.000 lei
Casa în lei Viramente interne

Achitarea burselor în numerar:

10.000 lei 429 = 5311 10.000 lei

Bursieri şi doctoranzi Casa în lei

Exemplu:
Un ordonator principal de credite dezvoltă un proiect de reabilitare ecologică a unei zone montane. Proiectul
este finanŃat în proporŃie de 70% prin fonduri externe nerambursabile, restul de 30% reprezentând partea de
cofinanŃare în valoare de 120.000 lei cu care participă statul român conform memorandumurilor de finanŃare.
Din disponibilul din cofinanŃare, instituŃia achită un furnizor de active fixe în baza unei facturi care însumează
13.000 lei.
Încasarea cotei de cofinanŃare:

120.000 lei 558 = 778 120.000 lei

Disponibil din cofinanŃarea
de la buget aferentă
programelor/proiectelor
finanŃate din fonduri externe
nerambursabile
Venituri din
cofinanŃarea de la
buget aferentă
programelor/proiectelor
finanŃate din fonduri
externe nerambursabile

Achitarea furnizorului:

13.000 lei 404 = 558 13.000 lei

Furnizori de imobilizări Disponibil din
cofinanŃarea de la
buget aferentă
programelor/proiectelor
finanŃate din fonduri
externe nerambursabile

Exemplu:
O autoritate publică locală a garantat un împrumut pentru care încasează un comision lunar de 12.000 lei.
Constituirea creanŃei privind comisionul de încasat:

12.000 lei 461 = 135 12.000 lei

Debitori Fondul de risc

Încasarea comisionului:
 12.000 lei 555 = 461 12.000 lei
Disponibil al fondului de risc Debitori

Exemplu:
O instituŃie publică achiziŃionează cu plata în numerar timbre poştale în valoare de 500 lei şi bonuri cantităŃi fixe
de motorină în valoare de 1.000 lei. În aceeaşi lună se dau în consum timbre poştale în sumă de 170 lei şi bonuri
cantităŃi fixe în sumă de 300 lei.
AchiziŃia timbrelor poştale şi a bonurilor cantităŃi fixe:

500 lei 5321 = 5601 1.500 lei

Timbre fiscale şi poştale Disponibil curent
1.000 lei 5324
Bonuri valorice pentru
carburanŃi auto

Consumul timbrelor poştale:

170 lei 626 = 5321 170 lei

Cheltuieli poştale şi taxe de Timbre fiscale şi
telecomunicaŃii poştale

AchiziŃia motorinei:

1.000 lei 3022 = 5324 1.000 lei

Combustibili Bonuri valorice pentru
carburanŃi auto

Justificarea consumului de carburant pe baza foilor de parcurs:

300 lei 6022 = 3022 300 lei

Cheltuieli privind Combustibili
combustibilul

Contabilitatea acreditivelor

Acreditivele reprezintă sume de bani blocate la dispoziŃia furnizorilor în conturi deschise la bănci, în lei
sau valută.
Exemplu:
Din fondurile externe nerambursabile primite, o instituŃie publică achiziŃionează instalaŃii tehnice în valoare de
2.300.000 lei, furnizorul fiind achitat dintr-un acreditiv.
Constituirea acreditivului:

2.300.000 lei 581 = 5151 2.300.000 lei

Viramente interne Disponibil în lei din
fonduri externe
nerambursabile
Şi
2.300.000 lei 5411 = 581 2.300.000 lei
Acreditive în lei Viramente interne

Achitarea furnizorului de active fixe:

2.300.000 lei 404 = 5411 2.300.000 lei

Furnizori de imobilizări Acreditive în lei
 Contabilitatea avansurilor spre decontare

Avansurile spre decontare (sau de trezorerie) reprezintă sume în numerar, puse la dispoziŃia personalului
sau a terŃilor, în vederea efectuării unor plăŃi în numele instituŃiei. Acestea se înregistrează în contabilitate
distinct prin intermediul contului 542 Avansuri de trezorerie.
InstituŃiile publice pot acorda, prin casierie, avansuri în numerar persoanelor încadrate în unitate, pentru:
a) cheltuieli de aprovizionare cu stocuri şi pentru alte plăŃi;
b) cheltuieli de protocol sau pentru organizarea de conferinŃe, simpozioane şi alte asemenea acŃiuni, în
limitele aprobate de ordonatorii de credite şi potrivit baremurilor stabilite de normele în vigoare, cu obligaŃia de
a se justifica avansul în termen de cel mult 4 zile lucrătoare de la plecarea delegaŃiei sau încheierea acŃiunii,
exclusiv ziua plecării delegaŃiei sau încheierii acŃiunii;
c) cheltuieli de deplasare în interes de serviciu, în limita sumelor cuvenite pentru plata transportului, diurnei,
indemnizaŃiei şi a cazării pe timpul deplasării, cu obligaŃia de a se justifica avansul în termen de cel mult 3 zile
lucrătoare de la sosirea din deplasare, exclusiv ziua sosirii. Aceste avansuri pot fi acordate cu cel mult 2 zile
lucrătoare înainte de plecare sau începerea acŃiunilor, cu excepŃia sumelor solicitate pentru procurarea biletelor
de călătorie cu mijloace de transport cu locuri rezervate, care se pot elibera cu cel mult 10 zile înainte de data
plecării.
Este interzisă acordarea unui nou avans persoanelor care nu au justificat integral avansul primit anterior.
De asemenea, sunt interzise transmiterea avansului de la titular la o altă persoană, precum şi acordarea de
avansuri în contul retribuŃiei, cu excepŃia cazurilor aprobate expres prin dispoziŃii legale.
EvidenŃa avansurilor acordate şi urmărirea justificării lor la termenele stabilite se efectuează în cadrul
compartimentului financiar-contabil. Cheltuielile de delegare trebuie să se încadreze în limita sumelor prevăzute
cu această destinaŃie aprobate instituŃiei publice prin bugetul anual.
Procedura de acordare a avansului spre decontare şi de justificare a acesteia este schematizată în
continuare:

Compartimentul 2 Ordonatorul de
financiar-contabil credite

3 5 1

4
Casierie Titular de avans

1. titularul avansului întocmeşte documentul de justificare a deplasării care se aprobă de către

conducătorul instituŃiei publice şi de către persoana însărcinată să efectueze controlul financiar
preventiv (CFP);
2. ordonatorul de credite aprobă documentul de justificare a deplasării şi dispune ordonanŃarea la plată;
3. pe baza ordonanŃării la plată dispusă de ordonatorul de credite, compartimentul financiar-contabil
întocmeşte într-un exemplar dispoziŃia de plată către casierie, semnată de conducătorul
compartimentului. CFP verifică regularitatea completării documentelor de plată şi existenŃa
semnăturilor autorizate.
4. pe baza dispoziŃiei de plată, casierul eliberează suma titularului de avans , verificând existenŃa,
valabilitatea şi autenticitatea semnăturilor prin care se dispune plata, prin confruntarea acestora cu
specimenele de semnături comunicate acestuia;
5. la întoarcerea din delegaŃie, titularul avansului, respectând termenul legal, depune decontul împreună cu
documentele justificative înscrise şi anexate la acesta la compartimentul financiar-contabil. Acesta
trebuie să înscrie pe decont data primirii, care constituie data justificării avansului.
 În urma aprobării decontului (care presupune verificarea legalităŃii documentelor justificative anexate,
concordanŃa lor cu natura şi destinaŃia cheltuielilor pentru care s-a acordat avansul), compartimentul financiar-
contabil întocmeşte:
- dispoziŃie de plată către casierie într-un exemplar, în cazul în care valoarea documentelor de cheltuieli
depăşeşte avansul primit. Casierul, pe baza dispoziŃiei de plată şi a decontului efectuează plata diferenŃei
către salariat.
- dispoziŃie de încasare către casierie într-un exemplar, în cazul în care există avansuri neconsumate sau
penalităŃi la decont, casierul urmând a încasa suma de la salariat.
Pentru deplasările în delegaŃie, salariaŃii primesc o indemnizaŃie de delegare sau diurnă care, în prezent,
are valoarea de 13 lei12. CondiŃia pentru primirea indemnizaŃiei de delegare este ca deplasarea să se realizeze
într-o localitate situată la o distanŃă mai mare de 5 km de localitatea unde îşi desfăşoară activitatea. Numărul
zilelor calendaristice în care persoana se află în delegare sau detaşare se calculează de la data şi ora plecării până
la data şi ora înapoierii mijlocului de transport din şi în localitatea unde îşi are locul permanent de muncă,
considerându-se fiecare 24 de ore câte o zi de delegare sau detaşare. Pentru delegarea cu o durată de o singură
zi, precum şi pentru ultima zi, în cazul delegării de mai multe zile, indemnizaŃia se acordă numai dacă durata
delegării este de cel puŃin 12 ore.
În condiŃiile în care deplasarea se realizează cu autoturismul proprietate personală, este necesară
aprobarea prealabilă a orodnatorului de credite atât pentru posesorul autoturismului, cât şi pentru persoanele din
cadrul aceleiaşi autorităŃi sau instituŃii publice care se deplasează împreună cu acesta. În acest caz, posesorul
autoturismului va primi contravaloarea a 7,5 litri carburant la 100 km parcurşi pe distanŃa cea mai scurtă.
În ceea ce priveşte cazarea, decontarea cheltuielilor cu aceasta se efectuează astfel:
- în cazul cazării în structurile de primire turistice, în limita tarifelor practicate în structurile de 2 stele, pentru o
cameră cu pat individual sau, în cazul în care unitatea nu dispune de o astfel de cameră, pentru o cameră cu două
paturi;
- în situaŃii deosebite, rezultate din declaraŃii pe propria răspundere, în care, ca urmare a imposibilităŃii cazării în
structurile de primire turistice de 2 stele sau de confort mai redus, persoana trimisă în delegare a fost cazată în
structuri de primire turistice de confort superior, decontarea cheltuielilor de cazare se face în limita tarifelor
practicate în structurile de primire turistice de 3 stele pentru o cameră cu pat individual sau, în cazul în care
unitatea nu dispune de o astfel de cameră, pentru o cameră cu două paturi. În cazul în care cazarea s-a făcut într-
o structură de primire turistică de confort superior celei de 3 stele, se decontează numai 50% din tariful de
cazare perceput.
În situaŃia în care în costul cazării este inclus şi micul dejun, se decontează şi contravaloarea acestuia.
Avansul în numerar primit la plecarea în delegaŃie nu poate depăşi totalul cheltuielilor de delegare
pentru 30 zile calendaristice. În situaŃia în care delegarea unei persoane expiră în ziua de vineri sau într-o zi care
precedă o zi de sărbătoare legală, şi persoana rămâne în localitatea respectivă, în interes personal, încă cel mult
48 de ore, conducerea unităŃii poate deconta costul transportului la înapoiere. Pentru zilele respective, persoana
în cauză nu beneficiază, însă, de decontarea cheltuielilor de cazare şi de indemnizaŃia zilnică de delegare sau de
detaşare.

Exemplu:
O instituŃie publică acordă un avans spre decontare de 500 lei unui salariat care pleacă în delegaŃie la Cluj. La
întoarcerea din delegaŃie, salariatul depune decontul care are ataşate ca documente factura de cazare în sumă de
150 lei şi bilete de tren utilizate 180 lei. InstituŃia îi plăteşte şi diurnă pentru 2 zile salariatului, în sumă de 26 lei.
Ridicarea de numerar de la trezorerie pentru plata avansului:

500 lei 581 = 770 500 lei

Viramente interne FinanŃarea de la
buget
Şi
500 lei 5311 = 581 500 lei
Casa în lei Viramente interne

Acordarea avansului:

12
Conform Hotărârii Guvernului nr.1860/2006 privind drepturile şi obligaŃiile personalului
autorităŃilor şi instituŃiilor publice pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, precum şi în cazul
deplasării, în cadrul localităŃii, în interesul serviciului
 500 lei 542 = 5311 500 lei
Avansuri de trezorerie Casa în lei

Justificarea avansului la întoarcerea din delegaŃie:

330 lei 614 = 542 500 lei

Cheltuieli cu deplasări, Avansuri de
detaşări, transferări trezorerie
26 lei 646
Cheltuieli cu indemnizaŃiile
de delegare, detaşare şi alte
drepturi salariale
144 lei 5311
Casa în lei

În cazul în care titularii de avansuri întocmesc şi prezintă deconturi incomplete sau anexează la acestea
documente nevalabile, avansurile se consideră justificate numai cu valoarea documentelor valabile.
Titularii de avans care nu depun în termen deconturile pentru justificarea avansurilor, împreună cu
documentele justificative, sau nu restituie în termen sumele rămase necheltuite, vor plăti o penalizare de 0,50%
asupra avansului primit sau asupra sumelor nerestituite în termen, după caz, pentru fiecare zi de întârziere13.
Suma percepută ca penalizare de întârziere nu va putea depăşi debitul datorat. Dacă titularul de avans nu
a justificat avansul primit sau nu a depus sumele rămase necheltuite la termenele stabilite ori până la data
întocmirii statului de salarii, acestea, inclusiv penalizarea aferentă, se reŃin din salariul titularului de avans.

Exemplu:
Pornind de la problema precedentă, presupunem următoarea situaŃie: titularul de avans a sosit din delegaŃie pe
6.04.N (luni), a depus decontul cu documentele justificative în data de 7.04.N (marŃi), dar a restituit diferenŃa de
144 lei în data de 13.04.N (luni)14, achitând şi penalităŃile de întârziere. În aceste condiŃii, salariatul este obligat
la plata unei penalităŃi de întârziere de 144 lei x 2 zile x 0,50% = 1,44 lei.
Depunerea decontului pe data de 7.04.N:

330 lei 614 = 542 356 lei

Cheltuieli cu deplasări, Avansuri de
detaşări, transferări trezorerie
26 lei 646
Cheltuieli cu indemnizaŃiile
de delegare, detaşare şi alte
drepturi salariale

Constituirea creanŃei asupra angajatului pe 10.04.N:

144 lei 4282 = 542 144 lei

Alte creanŃe în legătură cu Avansuri de
personalul trezorerie

13
Decretul nr. 209/1976 pentru aprobarea Regulamentului operaŃiilor de casa ale unităŃilor socialiste.
Această reglementare a rămas încă în vigoare, iar prevederile ei trebuie respectate de către instituŃiile
publice. Conform acestui decret, avansurile acordate pentru deplasarea în interes de serviciu trebuie
justificate în termen de cel mult 3 zile lucrătoare de la sosirea din deplasare, exclusiv ziua sosirii.
14
Atât pentru decontarea avansurilor cât şi pentru calculul penalităŃilor de întârziere se are în vedere numărul de zile
lucrătoare.
Recuperarea creanŃei şi încasarea penalităŃilor:

145,44 lei 5311 = 4282 144 lei

Casa în lei Alte creanŃe în
legătură cu
personalul
719 1,44 lei
Alte venituri
operaŃionale

Exemplu:
O instituŃie publică din Bucureşti acordă un avans spre decontare de 400 lei unui salariat care pleacă în delegaŃie
la Cluj. Ordonatorul de credite aprobă deplasarea salariatului cu autoturismul personal. La întoarcerea din
delegaŃie, salariatul depune decontul care are ataşată factura de cazare în sumă de 350 lei. InstituŃia îi plăteşte şi
diurnă pentru 3 zile salariatului, în sumă de 39 lei. DistanŃa cea mai scurtă luată în considerare pentru calculul
consumului de carburant pe ruta Bucureşti – Cluj a fost de 440 km, iar benzina este decontată la preŃul de 3,2
lei/litrul.
Astfel, consumul de carburant a fost evaluat la: 7,5 litri/100 km x 440 km x 3,2 lei/litru = 105,6 lei.
Acordarea avansului:

400 lei 542 = 5311 400 lei

Avansuri de trezorerie Casa în lei

Justificarea avansului la întoarcerea din delegaŃie:

455,6 lei 614 = 542 481,6 lei

(350 lei + 105,6 lei) Cheltuieli cu deplasări, Avansuri de
detaşări, transferări trezorerie
26 lei 646
Cheltuieli cu indemnizaŃiile
de delegare, detaşare şi alte
drepturi salariale

Restituirea diferenŃei către salariat:

81,6 lei 542 = 5311 81,6 lei

Avansuri de trezorerie Casa în lei

Sumele de mandat şi sumele în depozit sunt evidenŃiate de contul 552. Cu ajutorul acestui cont se Ńine
evidenŃa sumelor primite de la alte instituŃii publice sau de la agenŃii economici în vederea efectuării unor
operaŃiuni speciale (garanŃii depuse de agenŃii economici pentru participarea la licitaŃii, inclusiv taxa de
participare şi contravaloarea caietelor de sarcini, operaŃiuni de mandat efectuate din sumele puse la dispoziŃie de
către agenŃii economici, care nu se restituie până la finele anului), sau pentru păstrarea unor drepturi băneşti
(drepturi băneşti ale persoanelor lipsite de libertate păstrate de penitenciare, drepturi de personal, burse şi pensii,
alocaŃii pentru copii, alocaŃii pentru şomaj ordonanŃate, dar neridicate în cursul anului de către persoanele
beneficiare).
La sfârşitul fiecărui trimestru, instituŃiile care au primit mandate sunt obligate să transmită mandantului
un extras de cont asupra operaŃiilor efectuate şi să depună la bancă situaŃia sumelor din mandat.
Exemplu: O instituŃie publică primeşte suma de 400 lei de la un agent economic pentru achiziŃia unor materiale.
Policlinica achiziŃionează materialele care însumează 350 lei şi decontează mandatul.
Primirea mandatului:

400 lei 552 = 462 400 lei

Disponibil pentru sume de Creditori
mandat şi sume în depozit

AchiziŃia materialelor:
 350 lei 462 = 401 350 lei
Creditori Furnizori

Plata furnizorului din sumele de mandat:

350 lei 401 = 552 350 lei

Furnizori Disponibil pentru
sume de mandat şi
sume în depozit

Restituirea mandatului neconsumat:

50 lei 462 = 552 50 lei

Creditori Disponibil pentru
sume de mandat şi
sume în depozit

Exemplu:
O instituŃie publică organizează o licitaŃie publică pentru achiziŃia de bunuri. Pentru participarea la licitaŃie
solicită din partea agenŃilor economici depunerea unei garanŃii în valoare de 2.000 lei. Încasarea garanŃiei se
înregistrează:

2.000 lei 552 = 462 2.000 lei

Disponibil pentru sume de Creditori
mandat şi sume în depozit

Restituirea garanŃiei după încheierea licitaŃiei:

2.000 lei 462 = 552 2.000 lei

Creditori Disponibil pentru
sume de mandat şi
sume în depozit
Intrebari:
1. Prezentati sistemul de conturi specific operatiunilor de trezorerie.
2. Care sunt metodele de evaluarea a elementelor de trezorerie?
3. Prezentati diferitele inregistrari specifice trezoreriei unei institutii publice.
4. Care este mecanismul acordarii avansurilor de trezorerie?

CONTABILITATEA ACTIVELOR NECURENTE

CONTABILITATEA ACTIVELOR FIXE

Concept
Activele fixe denumite şi active necurente, reprezintă bunurile valorile cu o durată de folosinŃă îndelungată
(mai mare de 1 an) în activitatea instituŃiilor publice.
Activele fixe se clasifică în:
A.Active fixe necorporale
B.Active fixe corporale
C.Active fixe financiare

Activele fixe aparŃinând instituŃiilor publice se inventariază anual. ExcepŃie fac construcŃiile speciale şi
bunurile aflate în gestiunea misiunilor diplomatice si a oficiilor consulare, care se inventariază o data la 3 ani.
Inventarierea activelor fixe necorporale se efectuează prin constatarea existenŃei şi apartenenŃei acestora la
instituŃiile deŃinătoare, cu excepŃia brevetelor, licenŃelor, mărcilor pentru care trebuie dovedită existenŃa
acestora pe baza titlurilor de proprietate.
Inventarierea activele fixe corporale se efectuează pe baza documentelor care atestă proprietatea acestora şi
a schitelor de amplasare, a dosarului tehnic.
Sistemul de conturi
Activele fixe sunt evidenŃiate în clasa 2 a Planului de Conturi General, Conturi de active fixe. Au funcŃie
contabilă de activ. Se debitează cu valoarea activelor fixe intrate prin achiziŃie, construite în regia universităŃii,
primite prin transfer, donaŃii. Se creditează cu valoarea activelor fixe ieşite prin transfer, scoatere din funcŃiune,
lipsuri constatate la inventariere. Soldul debitor reflectă valoarea activelor fixe existente la un moment dat în
gestiunea instituŃiei publice.
Pentru reflectarea în contabilitate a activelor fixe aparŃinând domniului public şi privat al statului,
neamortizabile, se utilizează conturile 100 Fondul activelor fixe necorporale, 101 Fondul bunurilor care
alcătuiesc domeniul public al statului, 102 Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului, 103
Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităŃilor administrativ-teritoriale, 104 Fondul bunurilor
care alcătuiesc domeniul privat al unităŃilor administrativ-teritoriale.
Ajustările pentru deprecierea activelor fixe se constituite la sfârşitul exerciŃiului financiar sunt evidenŃiate
în conturile din grupa 29 Ajustări pentru deprecierea activelor fixe. Sunt conturi rectificative. Se creditează cu
valoarea ajustărilor pentru deprecierea activelor fixe, constituite sau majorate. Se debitează cu diminuarea sau
anularea ajustărilor pentru deprecierea activelor fixe. Soldul creditor reflectă valoarea ajustării pentru
deprecierea activelor fixe constituite la sfârşitul exerciŃiului financiar.
Amortizarea activelor fixe este reflectată în conturile din grupa 28 Amortizări privind activele fixe. Sunt
conturi rectificative. Se creditează cu amortizarea activelor fixe, se debitează cu amortizarea activelor fixe
ieşite din patrimoniul universităŃii. Soldul creditor reflectă valoarea amortizării activelor fixe existente.

A.1.Active fixe necorporale

Concept
Activele fixe necorporale sunt active fără substanŃă fizică, neidentificabile, care se utilizează pe o
perioadă mai mare de un an în activitatea instituŃiilor publice.
Activele fixe necorporale cuprind:
 cheltuielile de dezvoltare sunt active generate de aplicarea rezultatelor cercetării şi a altor cunoştinŃe, în scopul
realizării de produse sau servicii noi sau îmbunătăŃite substanŃial, înaintea stabilirii producŃiei de serie sau
utilizării.
 concesiunile, brevetele, licenŃele, mărcile comerciale, drepturile şi activele similare achiziŃionate sau
dobândite pe alte căi sunt înregistrate la costul de achiziŃie sau la costul de producŃie, după caz.
 înregistrări ale evenimentelor cultural-sportive cuprind programe de radio sau televiziune, evenimente
sportive, lucrări literare, artistice ori recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte suporturi.
 alte imobilizări necorporale vizează programele informatice create de instituŃii sau achiziŃionate de la terŃi
pentru unităŃile proprii de utilizare, precum şi alte imobilizări necorporale.
 avansurile şi activele fixe necorporale în curs de execuŃie reprezintă avansurile acordate furnizorilor şi
imobilizările necorporale neterminate până la sfârşitul perioadei, evidenŃiate la costul de producŃie.

Momentul înregistrării

Activele fixe necorporale se înregistreazã în momentul transferului dreptului de proprietate în cazul achiziŃiei
cu titlu oneros sau în momentul întocmirii documentelor dacă sunt construite sau produse de instituŃie,
respectiv primite cu titlu gratuit.

Evaluarea activelor fixe necorporale

1. Evaluarea iniŃială a activelor fixe se efectuează la costul de achiziŃie, costul de producŃie sau valoarea
justă.
 Costul de achiziŃie în cazul activelor achiziŃionate cu titlu oneros, format din: preŃul de cumpărare, taxe
nedeductibile, alte cheltuieli care pot fi atribuite direct achiziŃiei. Reducerile comerciale sau rabaturi
deduse în stabilirea preŃului de cumpărare.

AplicaŃie practică
O instituŃie publică achiziŃionează un program informatic pentru evidenŃa salariilor, conform facturii
care cuprinde :preŃ de cumpărare 1.300 lei, cheltuieli de instalare 300 lei.

Costul de achiziŃie al programului informatic = 1.300 + 300= 1.600 lei

  Costul de producŃie este utilizat pentru activele construite de instituŃiile publice în regie proprie şi
cuprinde toate cheltuielile direct şi indirecte ocazionate de punerea în funcŃiune a activului fix
necorporal.

AplicaŃie practică
O instituŃie de învăŃământ preuniversitar realizează în regie proprie un program informatic pentru
evidenŃa elevilor. Cheltuielile efectuate pentru elaborarea progeamului informatic sunt:
- lei -
Cheltuieli după Total Cheltuieli Cheltuieli
natură cheltuieli directe indirecte
Cheltuieli cu materii prime 500 500 -
Cheltuieli cu materiale consumabile 200 100 100
Cheltuieli cu salariile personalului 600 400 200
Cheltuieli privind asigurările şi
protecŃia socială 180 120 60
Total cheltuieli 1.480 1.120 360

Costul de producŃie al programului informatic = 1.120 + 360 lei = 1.480 lei.

 Valoarea justă este folosită pentru activele dobândite gratuit prin donaŃii, sponsorizări, se determină pe
baza raportului întocmit de specialişti şi cu aprobarea ordonatorului de credite, sau pe baza evaluăriloe
efectuate, de regulã, de evaluatori autorizaŃi, membrii ANEVAR.

AplicaŃie practică
O primărie primeşte de la un colecŃionar persoană fizică o casetă ce conŃine un documentar despre
istoria oraşului, evaluată de către specialişti la valaorea de 2.000 lei. Înregistrarea este reflectat în contabilitate la
valoarea justă de 2.000 lei.

2. Evaluarea la bilanŃ a activelor fixe necorporale se efectuează la valoarea de intrare, care poate fi cost sau
valoarea justă, corijată cu ajustările pentru depreciere temporare (ajustările pentru depreciere) sau sau
permanente( amortizările).

AplicaŃie practică
O instituŃie publică prezintă la 31.12. N, următoarea situaŃie a activelor fixe necorporale:
- licenŃe – 2.000 lei
- amortizarea licenŃelor- 1.500 lei
- brevete- 300 lei
- programe informatice – 900 lei
- amortizarea programelor informatice – 300 lei
În bilanŃ, activele fixe necorporale se vor prezenta la valorile:
- licenŃe = 2.000 – 1.500 = 500 lei
- brevete = 300 lei
- programe informatice = 900 – 300 = 600 lei

3. Evaluarea activelor fixe la ieşire se efectuează la valoarea de intrare.

Amortizarea activelor fixe necorporale

Activele fixe necorporale se amortizează numai prin metoda liniară.
Activele fixe necorporale se amortizează pe o durată normală de utilizare cuprinsă într-un interval - minim-
maxim. InstituŃia publică poate opta pentru numărul de ani cuprins în acest interval. Durata normală de
utilizare stabilită nu mai poate fi modificată până la recuperarea integrală a valorii de intrare a activului.
Pentru determinarea amortizării liniare anuale se parcurg etapele:
a) se calculează cota de amortizare ca raport între 100 şi durata normală de utilizare prevăzută în
Catalogul privind duratele normale de utilizare care se aprobă prin hotătârea Guvernului.
Cota de amortizare liniară = 100/ durata normală de utilizare (%)
 b) se calculează amortizarea anuală prin aplicarea cotei de amortizare la valoarea de intrare.
Amortizarea anuală = valoarea de intrare x cota de amortizare
Amortizarea se calculează lunar începând cu luna următoare recepŃiei sau punerii în funcŃiune.
Conform Ordinului ministrului finanŃelor publice nr. 1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice
privind organizarea şi conducerea contabilităŃii instituŃiilor publice, activele fixe necorporale se amortizează
pe următoarele perioade de timp:
 Cheltuielile de dezvoltare se amortizeazã într-o perioadã de cel mult 5 ani, cu aprobarea ordonatorului
de credite.
 Concesiunile, brevetele, licenŃele, mãrcile comerciale, drepturile şi activele similare, achiziŃionate sau
dobândite pe alte căi se amortizeazã pe durata prevãzutã pentru utilizarea lor de cãtre instituŃiile publice
care le deŃin.
 Înregistrãrile de reprezentaŃii teatrale, programe de radio sau televiziune, lucrãri muzicale, evenimente
sportive, lucrări literare, artistice ori recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte suporturi
nu se amortizeazã.
 Programele informatice create de instituþiile publice, achiziþionate sau dobândite pe alte cãi se
amortizeazã în funcŃie de durata probabilã de utilizare, care nu poate depãşi o perioadã de 5 ani, cu
aprobarea ordonatorului de credite.

Deprecierea activelor fixe necorporale

Deprecierea activelor fix necorporale poate fi identificată următoarele cazuri:
 încetarea sau apropierea încetării cererii sau nevoii de servicii furnizate de activ;
 cedarea sau neutilizarea bunului ;
 existenŃa unei decizii de încetare a construcŃiei unui activ înainte de terminare sau punere în funcŃiune;
 performanŃa sã în furnizarea serviciilor este inferioarã celei preconizate;
 modificarea tehnologiei sau legislaŃiei în domeniu.
Deprecierea activelor fixe necorporale se reflectă în contabilitate sub forma ajustărilor pentru deprecieri, la
sfârşitul exerciŃiului financiar, prin recunoaşterea cheltuielilor. Atunci când ajustarea devine total sau parŃial fãrã
obiect, deoarece motivele au determinat constituirea acesteia nu mai există parŃial sau integral, ajustarea este
diminuatã sau anulatã prin reluarea corespunzătoare la venituri.
Dacă se constată o depreciere suplimentară comparativ cu ceea constituită iniŃial, aceasta s va majora.

Reevaluarea activelor fixe necorporale se efectuează în baza unor reglementãri legale sau de către evaluatori
autorizaŃi.

Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare

AplicaŃie practică
O instituŃie publică achiziŃionează un proiect de dezvoltare conform facturii în valoare de 1.800lei,
amortizabil pe o perioadă de 3 ani.
 Se înregistrează achiziŃia proiectului de dezvoltare:
203 = 404 1.800 lei
 Se înregistrează amortizarea proiectului de dezvoltare în prima lună de utilizare:
6811 = 2803 50 lei

 Se înregistrează scoaterea din evidenŃă a proiectului de dezvoltare, la expirarea duratei de utilizare:

2803 = 203 1.800 lei

B.1.2 Contabilitatea concesiunilor, brevetelor, licenŃelor, mărcilor comerciale, drepturilor şi activelor similare
AplicaŃie practică
O universitate primeşte prin donaŃie de la un institut de cercetări medicale, dreptul de autor pentru
reproducerea unui material ştiinŃific, în valoare de 1.800 lei:
205 = 779 1.900 lei
 Contabilitatea înregistrărilor evenimentelor cultural-sportive
AplicaŃie practică
Un spital a efectuat următoarele tranzacŃii:
 Se înregistrează achiziŃia unui documentar ştiinŃific privind virusul H5N1 în valoare de 1.900 lei:

a) se înregistrează achiziŃia activului fix necorporal:

6822 = 404 1.900 lei

b) se înregistrează recepŃia activului fix necorporal:

206 = 100 1.900 lei

 Se înregistrează scoaterea din evidenŃă a unui documentar ştiinŃific înregistrat, ca urmare deteriorării, în
valoare de 1.000 lei:
100 = 206 1.000 lei

 Se înregistrează minusul unui documentar privind afecŃiunile hepatice, în valoare de 670 lei, constatat la
inventariere:
100 = 206 670 lei

Contabilitatea altor active fixe

AplicaŃie practică
1.Un liceu înregistrează achiziŃia unui program informatic pentru evidenŃa studenŃilor, conform facturii în
valoare de 2000 lei; durata de amortizare 5 ani, prin metoda lineară. Ulterior, scoate din evidenŃă a unui program
informatic de evidenŃă a salariilor ,integral amortizat, valoarea de intrare 1300 lei:
 Se înregistrarea achiziŃia programului informatic:
208 = 404 2.000 lei

 Se înregistrarea amortizarea programului informatic în prima lună:

6811 = 2808 33,33 lei

 Se înregistrează scoaterea din evidenŃă a unui program informatic integral amortizat:

280 = 208 1.300 lei

2. O universitate înregistrează realizarea în regie proprie a unui program informatic de evidenŃă a informaŃiilor
privind animalele consultate şi monitorizate în cadrul cabinetelor de medicină veterinară din cadrul universităŃii,
în valoare de 1.800 lei:
208 = 721 1.800 lei

3. Un liceu înregistrează plusul unui program informatic constatat la inventar, la bibliotecă, în valoare de 400
lei:
208 = 779 400 lei

4. O universitate înregistrează vânzarea unui program informatic conform facturii în valoare de 3.000 lei;
valoarea de intrare 2.800 lei, amortizarea calculată şi înregistrată 2.500 lei:
a) se înregistrează vânzarea propriu-zisă:
461 = 791 3.000 lei

b) se înregistrează scoaterea din evidenŃă a programului informatic vândut:

2.500 lei 280 = 208 2.800 lei
300 lei 691
 Contabilitatea avansurilor şi activelor necorporale în curs de execuŃie

AplicaŃie practică
O instituŃie publică finanŃată din venituri proprii acordă un avans în sumă de 200 lei, în vederea
achiziŃionării dreptului de reproducere a unui material legislativ. AchiziŃionează dreptul de autor conform
facturii în valoare de 600 lei şi îl achită:
 se înregistrează acordarea avansului:
232 = 560 200 lei

 se înregistrează achiziŃia dreptul de reproducere a unui material legislativ:

205 = 404 600 lei

 se înregistrează achitarea facturii şi decontarea avansului:

600lei 404 = 560 400 lei
232 200 lei

A.2.Active fixe corporale

Concept
Activele fixe corporale reprezintă obiectul sau complexul de obiecte ce se utilizează ca atare şi care
îndeplinesc cumulativ două condiŃii: au o valoare de intrare mai mare decât limita stabilită de lege (în prezent
1800 lei) şi o durată normală de utilizare mai mare de 1 an.
În categoria activelor fixe se includ:
 terenuri şi amenajări de terenuri;
 construcŃii;
 instalaŃii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaŃii;
 mobilier, aparatură birotică, alte active corporale;
 avansuri şi active fixe corporale în curs de execuŃie.

Cadrul legal
Articolul 10 din OrdonanŃa nr. 81/2003 din 28/08/2003 privind reevaluarea şi amortizarea
activelor fixe aflate în patrimoniul instituŃiilor publice precizează că în categoria activelor fixe nu se includ:
 motoarele, aparatele şi alte subansambluri, în scopul înlocuirii componentelor uzate cu ocazia
reparaŃiilor de orice fel, care nu modifică parametrii iniŃiali ai mijlocului fix;
 sculele, instrumentele şi dispozitivele speciale care se folosesc fie la fabricarea anumitor produse de
serie, fie la executarea anumitor comenzi, indiferent de valoare şi de durata lor de funcŃionare normală;
 construcŃiile şi instalaŃiile provizorii;
 animalele care nu au îndeplinit condiŃiile pentru a fi trecute la animale adulte;
 pădurile şi resursele naturale regenerative similare;
 prototipurile, atâta timp cât servesc ca model la executarea producŃiei de serie sau sunt supuse
încercărilor în vechea omologare la producător;
 echipamentele, uniformele de serviciu şi de oraş pentru elevii şi militarii în termen, echipamentele şi
materialele sportive;
 echipamentele de protecŃie şi de lucru, îmbrăcămintea specială, accesoriile de pat, indiferent de valoarea
şi durata lor de utilizare.

Momentul înregistrării activelor fixe corporale

Activele fixe corporale se înregistreazã în contabilitate la momentul transferului dreptului de proprietate în

cazul celor achiziŃionate cu titlu oneros sau la data întocmirii documentelor în cazul activelor construite sau
produse de instituŃie, respectiv primite cu titlu gratuit.
Evaluarea activelor fixe corporale

1. Evaluarea iniŃială a activelor fixe se efectuează la costul de achiziŃie, costul de producŃie sau valoarea
justă.
 Costul de achiziŃie în cazul activelor achiziŃionate cu titlu oneros, format din: preŃul de cumpărare,
taxe nedeductibile, cheltuieli de transport, manipulare, alte cheltuieli care pot fi atribuite direct
achiziŃiei. Reducerile comerciale sau rabaturi deduse în stabilirea preŃului de cumpărare.
AplicaŃie practică
O instituŃie publică achiziŃionează un sistem de alarmă facturii:
- preŃ de cumpărare 4.000 lei
- cheltuieli de transport 500 lei,
- cheltuieli de montaj şi punere în funcŃiune 400 lei.
Costul de achiziŃie al sistemului de alarmă = 4000 + 500+ 400= 4.900 lei

 Costul de producŃie este utilizat pentru activele construite de universitate în regie proprie şi cuprinde
toate cheltuielile direct şi indirecte ocazionate de punerea în funcŃiune a activului fix.

AplicaŃie practică
Un liceu construieşte în regie proprie un cămin pentru elevi Lucrările de construcŃie au început în luna
ianuari N şi s-au finalizat în luna octombrie N.
Cheltuielile efectuate pentru construcŃia căminului sunt:
- lei -
Cheltuieli după Total Cheltuieli Cheltuieli
natură cheltuieli directe indirecte
Cheltuieli cu materii prime 5.000 5.000 -
Cheltuieli cu materiale consumabile 2.000 1.500 500
Cheltuieli cu materiale de natura
obiectelor de inventar 300 100 200
Cheltuieli cu energia şi apa 1.000 600 400
Cheltuieli cu salariile personalului 1.300 800 500
Cheltuieli privind asigurările şi
protecŃia socială 500 300 200
Cheltuieli privind amortizările 350 - 350
Total cheltuieli 12.550 8.300 4.250

Costul de producŃie al căminului = 8.300 + 4.250 lei = 12.550 lei.

 Valoarea justă este folosită pentru activele dobândite gratuit prin donaŃii, sponsorizări.

AplicaŃie practică
O instituŃie de învăŃământ preuniversitar primeşte de la un colecŃionar privat un costum popular evaluat
la 1.900 lei. Costumul popular este reflectat în contabilitate la valoarea justă de 1.900 lei.

2. Cheltuieli ulterioare punerii în funcŃiune a activelor fixe corporale

Cheltuielile ulterioare necesare pentru funcŃionarea activului la parametrii iniŃiali, sunt considerate
reparaŃii curente şi recunoscute la cheltuielile perioadei. În cazul în care cheltuielile ulterioare îmbunătăŃesc
performanŃele activului faŃă parametrii iniŃiali, sau măresc durata de viaŃă utilă şi generează beneficii economice
viitoare, cheltuielile sunt capitalizate, deci, incluse în costul activului.
În cazul activelor închiriate, la expirarea contractului, valoarea modernizărilor se scade din contabilitatea
instituŃiei care le-a efectuat şi se înregistrează în contabilitatea instituŃiei care le are în proprietate, majorând în
mod corespunzător valoarea de intrare a activelor fixe

3. Reevaluarea a activelor fixe corporale ( Evaluarea ulterior recunoaşterii iniŃiale)

Reevaluarea activelor fixe corporale se efectuează la valoarea justă stabilită de evaluatori, membri ai
organismului profesional în domeniu, ANEVAR.
În cazul în care ulterior recunoaşterii iniŃiale ca activ, valoarea unui activ fix corporal este determinată
pe baza reevaluării activului fix respectiv, valoarea rezultată din reevaluare- valoarea justă- va înlocui costul
iniŃial al activului. Amortizarea se va calcula pe baza valorii juste a activului.
AplicaŃie practică
O instituŃie publică reevaluează un teren agricol, valoarea de intrare 4.000 lei, valoarea justă 7.000 lei.
Rezerva din reevaluare este de 3.000 lei, respectiv 7.000 lei- 4.000 lei.

4. Evaluarea la bilanŃ a activelor fixe corporale se efectuează la valoarea de intrare, care poate fi cost sau
valoarea justă, corijată cu ajustările pentru depreciere temporare (ajustările pentru depreciere) sau sau
permanente( amortizările).

AplicaŃie practică
O instituŃie publică prezintă la 31.12. N, următoarea situaŃie a activelor fixe corporale :
- terenuri – 10.000 lei
- ajustare pentru deprecierea terenului- 1.000 lei
- mijloace de transport – 5.000 lei
- amortizarea cumulată mijloacelor de transport- 2.000 lei
- clădiri – 50.000 lei
În bilanŃ, activele fixe corporale se vor prezenta la valorile:
-terenuri = 10.000 – 1.000 = 9.000 lei
- mijloace de transport = 5.000 – 2.000 = 3.000 lei
- clădiri = 50.000 lei

5. Evaluarea activelor fixe corporale la ieşire se efectuează la valoarea de intrare.

Amortizarea activelor fixe corporale

Valoarea amortizabilă este valoarea contabilă a activului fix ce trebuie înregistrată în mod sistematic pe
parcursul duratei de viaŃă utilă.
Activele fixe corporale se amortizează numai prin metoda liniară.
Activele fixe corporale se amortizează pe o durată normală de utilizare cuprinsă într-un interval - minim-
maxim. InstituŃia publică poate opta pentru numărul de ani cuprins în acest interval. Durata normală de
utilizare stabilită nu mai poate fi modificată până la recuperarea integrală a valorii de intrare a activului.
Pentru determinarea amortizării liniare anuale se parcurg etapele:
c) se calculează cota de amortizare ca raport între 100 şi durata normală de utilizare prevăzută în
Catalogul privind duratele normale de utilizare care se aprobă prin hotătârea Guvernului.
Cota de amortizare liniară = 100/ durata normală de utilizare (%)

d) se calculează amortizarea anuală prin aplicarea cotei de amortizare la valoarea de intrare.

Amortizarea anuală = valoarea de intrare x cota de amortizare

Amortizarea se calculează lunar începând cu luna următoare recepŃiei sau punerii în funcŃiune.

Cadrul legal
Conform art. 9 din OrdonanŃa nr. 81/2003 privind reevaluarea şi amortizarea activelor fixe aflate în
patrimoniul instituŃiilor publice, nu se supun amortizării, următoarele activele fixe corporale aflate în
patrimoniul instituŃiilor publice:
 bunurile care aparŃin domeniului public al statului şi al unităŃilor administrativ-teritoriale potrivit legii,
inclusiv investiŃiile efectuate la acestea;
 activele fixe corporale din patrimoniul serviciilor publice de interes local care desfăşoară activităŃi de naturã
economicã, a căror uzurã fizicã şi moralã se recuperează prin tarif sau preŃ, potrivit legii;
 activele fixe corporale aflate în conservare, precum şi rezervele de mobilizare care sunt evidenŃiate în
contabilitate ca active fixe corporale;
 lacurile, bălŃile, iazurile, care nu sunt rezultatul unei investiŃii;
 terenurile;
 bunurile din patrimoniul cultural naŃional;
 bunurile utilizate în baza unui contract de închiriere;
 bunurile de natura armamentului şi tehnicii de luptã.
Potrivit art. din OrdonanŃa nr. 81/2003 privind reevaluarea şi amortizarea activelor fixe aflate în
patrimoniul instituŃiilor publice, sunt considerate active fixe corporale şi se amortizează:
 investiŃiile efectuate la activele fixe corporale luate cu chirie. Amortizarea investiŃiilor efectuate la
activele fixe corporale închiriate de instituŃia publică se înregistrează de instituŃiile care au efectuat
 investiŃiile pe perioada contractului sau pe durata normală de utilizare rămasă. La expirarea contractului,
valoarea investiŃiilor nediminuată cu amortizarea calculată se cedează instituŃiei proprietare, pentru a
majora corespunzător valoarea de intrare a activelor fixe.
 capacităŃile puse în funcŃiune parŃial, pentru care nu s-au întocmit formele de înregistrare ca active fixe
corporale.
 investiŃiile efectuate la activele fixe corporale în scopul îmbunătăŃirii parametrilor tehnici iniŃiali şi care
conduc la majorarea valorii acestora;
 amenajările la terenuri.
Ajustările pentru depreciere

Deprecierea activelor fixe corporale poate fi identificată următoarele cazuri:

 încetarea sau apropierea încetării cererii sau nevoii de servicii furnizate de activ;
 cedarea sau neutilizarea bunului ;
 existenŃa unei decizii de încetare a construcŃiei unui activ înainte de terminare sau punere în funcŃiune;
 performanŃa sã în furnizarea serviciilor este inferioarã celei preconizate;
 modificarea tehnologiei sau legislaŃiei în domeniu.
Deprecierea activelor fixe corporale se reflectă în contabilitate sub forma ajustărilor pentru deprecieri, la
sfârşitul exerciŃiului financiar, prin recunoaşterea cheltuielilor. Atunci când ajustarea devine total sau parŃial fãrã
obiect, deoarece motivele au determinat constituirea acesteia nu mai există parŃial sau integral, ajustarea este
diminuatã sau anulatã prin reluarea corespunzătoare la venituri.
Dacă se constată o depreciere suplimentară comparativ cu ceea constituită iniŃial, aceasta se va majora.

Contabilitatea terenurilor

AplicaŃie practică
O instituŃie publică a efectuat în luna curentă, următoarele tranzacŃii:
 înregistrează achiziŃia unui teren conform facturii în valoare de 15.000 lei :
a) se înregistrează achiziŃia terenului:

2111 = 101 15.000 lei

b) se înregistrează recepŃia terenului:

6821 = 404 15.000 lei

 înregistrează primirea prin transfer de la o instituŃie superioară a unui teren, în valoare de 6000 lei:
2111 = 101 6.000 lei

 înregistrează transferul unui teren în valoare de 9.000 lei unui institut de cercetări:
101 = 2111 9.000 lei

 înrgistrează reevaluarea unui teren agricol; valoarea de intrare 6.000 lei, valoarea justă stabilită de
evaluatori, membri ANEVAR, 9.000 lei.
DiferenŃa dintre valoarea justă şi valoarea contabilă, reprezintă rezerva din reevaluare, 3000 lei= 9.000 –
6.000, şi se reflectă în contabilitate astfel:
2111 = 1051 3000 lei

Contabilitatea construcŃiilor

AplicaŃie practică
1. O instituŃie publică construieşte în regie proprie un sediu nou. Lucrările de construcŃie au început în luna
ianuarie N şi sunt următoarele:
- lei -
Cheltuieli după Total Cheltuieli Cheltuieli
natură cheltuieli directe indirecte
Cheltuieli cu materii prime 5.000 5.000 -
 Cheltuieli cu materiale consumabile 2.000 1.500 500
Cheltuieli cu materiale de natura
obiectelor de inventar 300 100 200
Cheltuieli cu energia şi apa 1.000 600 400
Cheltuieli cu salariile personalului 1.300 800 500
Cheltuieli privind asigurările şi
protecŃia socială 500 300 200
Cheltuieli privind amortizările 350 - 350
Total cheltuieli 12.550 8.300 4.250

ConstrucŃia sediului continuă şi în luna ianuarie N+1 cheltuielile aferente, reprezentate de manoperă
fiind de 3000 lei. La sfârşitul lunii se recepŃionează şi dă în clădirea.

În exerciŃiul N construcŃia căminului generează în contabilitate următoarele tranzacŃii:

a) Se înregistrează efectuarea cheltuielilor cu materii prime, materiale consumabile, materiale de natura
obiectelor de inventar, energie şi apă, salarii, protecŃie socială, amortizări:
 Se înregistrează cheltuieli cu materii prime:

601 = 301 5.000 lei

 Se înregistrează cheltuieli cu materiale consumabile:

602 = 302 2.000 lei

 Se înregistrează cheltuieli cu materiale de natura obiectelor de inventar:

603 = 3032 300 lei

 Se înregistrează cheltuieli cu energia şi apa:

610 = 401 400 lei

 Se înregistrează cheltuieli cu salariile:

641 = 421 1.300 lei

 Se înregistrează cheltuieli cu protecŃia socială:

6451 = 4311 500 lei

 Se înregistrează cheltuieli cu amortizarea activelor fixe:

6811 = 281 350 lei

b) Se înregistrează imobilizarea corporală în curs:

231 = 722 12.550 lei

În exerciŃiul N+1 construcŃia căminului generează în contabilitate următoarele tranzacŃii:

c) Se înregistrează cheltuieli cu manopera:

641 = 421 3.000 lei

d) Se înregistrează recepŃia şi darea în folosinŃă a clădirii:

Costul de producŃie al clădirii = 12.550 lei ( costul de producŃie al imobilizării în curs de execuŃie din anul
N) + 3.000 lei (cheltuielile aferente anului N) = 15.550 lei.

15.550 lei 212 = 231 12.550 lei

722 3.000 lei

2. Se înregistrează primirea prin transfer de la o instituŃie publică similară a unei clădiri, valoarea de intrare
2.000 lei, amortizarea calculată 1.500lei:
 212 = 2812 1.500 lei

Contabilitatea instalaŃiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor şi plantaŃiilor

AplicaŃie practică
1.O primărie achiziŃionează un mijloc de transport conform facturii în valoare de 5.000 lei:
2133 = 404 5.000 lei

2. O instituŃie de învăŃământ preuniversitar înregistrează primirea prin donaŃie a unor utilaje pentru
dotarea tipografiei în valoare de 9000 lei:
2131 = 779 9.000 lei

3. O instituŃie publică înregistrează un aparat de climatizare a aerului în valoare de 2.000 lei constatat în
plus la inventariere:
2131 = 779 2.000 lei

4. O primărie închiririază un utilaj special necesar deszăpezirii pe o perioadă de 1 an. Valoarea de

intrare a mijlocului de transport este 9.000 lei. Conform contractului încheiat, chiria se achită trimestrial şi are
valoarea de 4.000 lei, respectiv 1.000 lei/trimestru.
Trimestrul I
a) se înregistrează utilajul închiriat:
9.000 lei D 8031

b) se înregistrează chiria de plătit:

4.000 lei D 8036

c) se înregistrează factura pentru chiria aferentă trimestrului I:

612 = 401 1.000 lei

d) se înregistrează achitarea facturii:

401 = 560 1.000 lei

C 8036 1.000 lei

Trimestrul II
a. se înregistrează factura pentru chiria aferentă trimestrului II:
612 = 401 1.000 lei
b. se înregistrează achitarea facturii:
401 = 560 1.000 lei
C 8036 1.000 lei
Trimestrul III
a). se înregistrează factura pentru chiria aferentă trimestrului III:
612 = 401 1.000 lei

b). se înregistrează achitarea facturii:

401 = 560 1.000 lei

C 8036 1.000 lei

Trimestrul IV
a). se înregistrează factura pentru chiria aferentă trimestrului IV:
612 = 401 1.000 lei

b). se înregistrează achitarea facturii:

401 = 560 1.000 lei
 C 8036 1.000 lei

c) la expirarea contractului se înregistrează restituirea utilajului:

C 8031 4.000 lei

5. O instituŃie publică vinde un aparat de climatizare conform facturii în valoare de 2.600 lei, valoarea de
intrare 2.400 lei, integral amortizat:
a) se înregistrează vânzarea aparatului:

461 = 791 2.600 lei

b) se înregistrează scoaterea din evidenŃă a aparatului:

2813 = 2131 2.400 lei

6. Primăria oraşului A transferă primăriei comunei B un mijloc de transport, valoarea de intrare 5.200 lei,
amortizarea calculată şi înregistrată 4.200 lei:
4.200 lei 2813 = 2131 5.200 lei
1.000 lei 691

7. O instituŃie publică înregistrează distrugerea unui aparat xerox ca urmare a întreruperilor repetate de
energie electrică. Valoarea de intrare este de 3.000 lei, amortizarea calculată şi înregistrată 2.000 lei:
2.000 lei 2813 = 2131 3.000 lei
1.000 lei 691

8. Un spital donează unu microscop în valoare de 2.100 lei, pentru dotarea laboratorului de biologie a
Şcolii nr. 150; amortizarea calculată şi înregistrată 200 lei :
200 lei 2813 = 2131 2.100 lei
1.900 lei 691

AplicaŃie practică
O instituŃie publică deŃine un mijloc de transport, valoarea de intrare 10.000 lei, achiziŃionat în anul 2004,
durata de viata utila 10 ani, amortizabil prin metoda liniară. Prima reevaluare se efectuează la începutul
anului 2007, valoarea justă stabilită de evaluatori fiind de 8.400 lei.
ExerciŃiul financiar 2007 :
Valoarea brută = 10.000 lei
Amortizarea anuală = 10.000 lei /10 ani =1.000 lei
Amortizarea cumulată pe trei ani = 1.000lei x 3ani=3.000 lei
Valoarea contabilă netă = 10.000 – 3.000 =7.000lei
Valoarea justă este mai mare decât valoarea contabilă netă, deci, se va înregistra o creştere a valorii
activului.
Rezerva din reevaluare = 8.400 - 7.000 =1.400 lei.

a) Se înregistrează anularea amortizării:

2813 = 2133 3000lei

b) Se înregistrează rezerva din reevaluare:

2133 = 105 1.400 lei

SituaŃia contului 105 Rezerve din reevaluare se prezintă astfel:

105 Rezerve din reevalure

1.400
SFC 1.400
 ExerciŃiul financiar 2008:
Recalcularea amortizării:
Valoarea reevaluată = 8.400 lei
Durata de utilizare ramasa = 10-3= 7 ani
Amortizarea anuală = 8.400 lei/7ani =1.200 lei
Se înregistrează amortizarea aferentă anului 2008:
6811 = 2813 1.200 lei

AplicaŃie practică
O instituŃie publică a achiziŃionat pe 20.12.2007 un mijloc de transport conform facturii în valoare de 10.000
lei. Durata normală de utilizare este de 5 ani, prin metoda liniară.
Pentru determinarea amortizării liniare anuale se parcurg etapele:
a) se calculează cota de amortizare= 100 /5 = 20%
b) se calculează amortizarea anuală= 10.000 x 20% = 2.000 lei

Planul de amortizare a mijlocului de transport se prezintă astfel:

Ani Valoarea de Cota de Amortizarea Amortizarea Valoarea
intrare amortizare (%) anuală cumulată rămasă de
amortizat
2007 10.000 20 2.000 2.000 8.000
2008 10.000 20 2.000 4.000 6.000
2009 10.000 20 2.000 6.000 4.000
2010 10.000 20 2.000 8.000 2.000
2011 10.000 20 2.000 10.000 -
Total 10.000 10.000 -

Amortizarea anuală este de 2.000 lei, iar amortizarea lunară 166,667 lei
Se înregistrează amortizarea aferentă lunii ianuarie 2008:

6811 = 2813 166,667 lei

Contabilitatea mobilierului, aparaturii birotice echipamentelor de protecŃie a valorilor materiale şi

umane şi altor active corporale

AplicaŃie practică
1. O primărie achiziŃionează mobilier conform facturii în valoare de 4.000 lei, durata normală de utilizare 5
ani:
 se înregistrează achiziŃia mobilierului:
214 = 404 4.000 lei

 se înregistrează amortizarea mobilierului în primul an:

6811 = 28144 800 lei

2.O instituŃie de învăŃământ preuniversitar primeşte prin donaŃie un sistem de alarmă pentru asigurarea
protecŃiei evaluat la valoara de 5.000 lei şi scoate din evidenŃă calculatoare depreciate moral, valaoare de
intarare 4.500 lei, amortizarea calculată şi înregistrată 3.000 lei.
 se înregistrează primirea prin donaŃie a sistemului de alarmă:
214 = 779 5.000 lei

 se înregistrează scoaterea din evidenŃă a calculatorului depreciat moral:

4.000 lei 2814 = 214 4.500 lei
500 lei 691
 Contabilitatea avansurilor şi activelor fixe corporale în curs de execuŃie

AplicaŃie practică
O primărie construieşte din venituri proprii, în antrepriză o grădină botanică. Achită Antreprenorului,
SC Impact SA în luna ianuarie 2007 un avans de 2.000 lei. În anul 2007, instituŃia primeşte facturi în
valoare de 15.000 lei pe care le achită. Grădina botanică nu este terminată în anul 2007, continuând şi în
lunile ianuarie şi februarie 2008, pentru care instituŃia înregistrează şi achită facturi în valoare de 4.000 lei.
La începutul lunii martie instituŃia recepŃionează grădina botanică.

ExerciŃiul 2007
a) se înregistrează plata avansului antreprenorului SC Impact SA:
232 = 560 2.000 lei

b) se înregistrează facturile aferente stadiului execuŃiei lucrărilor:

231 = 404 15.000 lei

c) se înregistrează plata facturilor şi decontarea avansului:

15.000 lei 404 = 232 2.000 lei

560 13.000 lei

ExerciŃiul 2008

d) se înregistrează facturile aferente stadiului execuŃiei lucrărilor în lunile ianuarie şi februarie:

231 = 404 4.000 lei

e) se înregistrează plata facturilor:

15.000 lei 404 = 560 4.000 lei

f) se înregistrează recepŃia cantinei:

212 = 231 19.000 lei

Contabilitatea altor active ale statului

AplicaŃie practică

O instituŃie publică înregistrează zăcăminte identificate în valoare de 10.000 lei şi scoate din evidenŃă rezerve
de apă în valoare de 6.000 lei.
 se înregistrează zăcămintle idntificate
215 = 101 10.000 lei

 se înregistrează scoaterea din evidenŃă a rezervelor de apă:

101 = 214 6.000 lei

Proprietatea publică

Cadrul legal

Potrivit prevederilor art.1 din Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publică şi regimul juridic al
acesteia cu completările şi modificările ulterioare, dreptul de proprietate publică aparŃine statului sau unităŃilor
administrativ-teritoriale, asupra bunurilor care, potrivit legii sau prin natura lor, sunt de uz sau de interes public.
Statul sau unităŃile administrativ-teritoriale exercită posesia, folosinŃa şi dispoziŃia asupra bunurilor care
alcătuiesc domeniul public, în limitele şi în condiŃiile legii.
Domeniul public al statului este alcătuit din bunurile prevăzute la art. 135 alin. (4) din Constituþie, din
cele stabilite în anexa care face parte integrantã din prezenta lege ºi din orice alte bunuri care, potrivit legii sau
prin natura lor, sunt de uz sau de interes public ºi sunt dobândite de stat sau de unitãþile administrativ-teritoriale
prin modurile prevãzute de lege.
(2)Domeniul public al statului este alcãtuit din bunurile prevãzute la art. 135 alin. (4) din Constituþie, din cele
prevãzute la pct. I din anexã, precum ºi din alte bunuri de uz sau de interes public naþional, declarate ca atare
prin lege.
(3)Domeniul public al judeþelor este alcãtuit din bunurile prevãzute la pct. II din anexã ºi din alte bunuri de uz
sau de interes public judeþean, declarate ca atare prin hotãrâre a consiliului judeþean, dacã nu sunt declarate
prin lege bunuri de uz sau de interes public naþional.
(4)Domeniul public al comunelor, al oraºelor ºi al municipiilor este alcãtuit din bunurile prevãzute la pct. III din
anexã ºi din alte bunuri de uz sau de interes public local, declarate ca atare prin hotãrâre a consiliului local, dacã
nu sunt declarate prin lege bunuri de uz sau de interes public naþional ori judeþean.
Art. 4.- Domeniul privat al statului sau al unitãþilor administrativ-teritoriale este alcãtuit din bunuri aflate în
proprietatea lor ºi care nu fac parte din domeniul public. Asupra acestor bunuri statul sau unitãþile
administrativ-teritoriale au drept de proprietate privatã.
Art. 5.-
(1)Regimul juridic al dreptului de proprietate publicã este reglementat de prezenta lege, dacã prin legi organice
speciale nu se dispune altfel.
(2)Dreptul de proprietate privatã al statului sau al unitãþilor administrativ-teritoriale asupra bunurilor din
domeniul privat este supus regimului juridic de drept comun, dacã legea nu dispune altfel.
Art. 6.-
(1)Fac parte din domeniul public sau privat al statului sau al unitãþilor administrativ-teritoriale ºi bunurile
dobândite de stat în perioada 6 martie 1945 - 22 decembrie 1989, dacã au intrat în proprietatea statului în
temeiul unui titlu valabil, cu respectarea Constituþiei, a tratatelor internaþionale la care România era parte ºi a
legilor în vigoare la data preluãrii lor de cãtre stat.
(2)Bunurile preluate de stat fãrã un titlu valabil, inclusiv cele obþinute prin vicierea consimþãmântului, pot fi
revendicate de foºtii proprietari sau de succesorii acestora, dacã nu fac obiectul unor legi speciale de reparaþie.
(3)Instanþele judecãtoreºti sunt competente sã stabileascã valabilitatea titlului.

A.3. Active fixe financiare

Concept
Un activ fix financiar este orice activ care reprezintã: depozite, un instrument de capitaluri proprii al unei alte
instituŃii, un drept contractual al unei instituŃii.

Cadrul legal
Potrivit Ordinului nr.1917/2005 activele fixe financiare din sectorul public, includ:
 Titluri de participare reprezintã drepturile sub formăde acŃiuni deþinute de stat sau instituŃiile administrativ-
teritoriale potrivit legii, în capitalul unor societăŃi comerciale sau instiutŃii internaŃionale, a căror deŃinere pe
o perioadă îndelungatã generează venituri sub forma dividendelor.
 Alte titluri imobilizate cuprind obligaŃiunile deŃinute de stat, a căror deŃinere pe o perioadã îndelungatã
generează venituri sub forma dobânzilor.
 CreanŃele imobilizate reprezintã drepturile instituŃiilor publice pentru împrumuturi acordate pe termen lung
şi alte creanŃe pe termen lung, conform reglemntărilor în vigoare.

Momentul înregistrării activelor fixe financiare

Titlurile de participare şi alte titluri imobilizate se înregistrează la momentul dobândirii acestora, conform
legii.
Împrumuturile acordate pe termen lung se înregistreazã în momentul constatãrii dreptului de creanŃã
respectiv.

Evaluarea activelor fixe financiare

1.Evaluarea iniŃialã
 Activele fixe financiare se evalueazã la costul de achiziŃie sau valoarea determinatã prin contractul de
dobândire a acestora.
2. Evaluarea la data bilanŃului
Activele financiare financiare sunt înscrise în situaŃiile financiare la valoarea de intrare diminuată cu
ajustãrile cumulate pentru pierderea de valoare.

Deprecierea de valoare a activelor fixe financiare

Deprecierea activelor fixe financiare se reflectă în contabilitate sub forma ajustărilor pentru deprecieri, la
sfârşitul exerciŃiului financiar, prin recunoaşterea cheltuielilor. Atunci când ajustarea devine total sau parŃial fãrã
obiect, deoarece motivele au determinat constituirea acesteia nu mai există parŃial sau integral, ajustarea este
diminuatã sau anulatã prin reluarea corespunzătoare la venituri.
Dacă se constată o depreciere suplimentară comparativ cu ceea constituită iniŃial, aceasta se va majora.
Contabilitatea titlurilor de participare
AplicaŃie practică
1.O primărie achiziŃionează 100 titluri de particpare în valoare de 4.000 lei. Ulterior, vinde titluri de participare
la preŃul de vânzare 2000 lei, valoarea contabilă a titlurilor vândute 1.800 lei.
 Se înregistrează achiziŃia titlurilor de participare:
260 = 269 4.000 lei

 Se înregistrează vânzarea titlurilor de participare:

2.000 lei 5121 = 260 1.800 lei
764 200 lei

Contabilitatea altor titluri imobilizate

AplicaŃie practică
1. DirecŃia FinanŃelor Publice a Municipiului Bucureşti înregistrează conversia unor creanŃe ale bugetului
de stat în valoare d 6.000 lei, în obligaŃiuni :
265 = 4632 6.000 lei

2. DirecŃia JudeŃeană a FinanŃelor Publice Argeş înregistrează conversia obligaŃiunilor în valoare de 8.000
lei, în acŃiuni.
260 = 265 8.000 lei

Contabilitatea creanŃelor imobilizate

AplicaŃie practică
O universitate depune garanŃii în valoare de 1.000 lei la SC Rebu SA pentru serviciile prestate
căminelor studenŃeşti. Ulterior, acestea sunt restituie de furnizor.
 Se înregistrează plata garanŃiilor :
267 = 562 1.000 lei

 Se înregistrează încasarea garanŃiilor restituite de SC Electrica în valoare de 1.000 lei:

562 = 267 1.000 lei

Intrebari:
1. Care sunt tipurile de active necurente si cum sunt ele prezentate in bilant?
2. Precizati metodele de evaluare a activelor necurente.
3. Prezentati inregistarile contabile aferente obtinerii de imobilizari corporale din productie proprie.
4. In ce consta regimul juridic al bunurilor aflate in proprietatea statului ?
CONTABILITATEA DATORIILOR

Contabilitatea furnizorilor

Contabilitatea analitică a furnizorilor grupează furnizorii în furnizori interni şi externi, iar în cadrul acestora
pe termene de plată: sub 1 an şi peste 1 an.
Un caz special îl reprezintă decontările cu furnizorii pentru stocurile achiziŃionate, lucrările executate,
serviciile prestate pentru care nu s-au primit facturi. Acestea sunt reflectate în contabilitate în contul 408 Furnizori –
facturi nesosite.
 AplicaŃie practică
O instituŃie publică a efectuat următoarele tranzacŃii:

 Se înregistrează achiziŃia de scaune conform facturii în valoare de 400 lei:

3031 = 401 400 lei

 Se achită factura în numerar:

401 = 5311 400 lei

 Se înregistrează achiziŃia de materiale consumabile în valoare de 300 lei, pe baza avizului:

302 = 408 300 lei

 Ulterior se primeşte factura în valoare de 400 lei:

300 lei 408 = 401 400 lei

100 lei 302

 Se înregistrează achiziŃia de consumabile în valoare de 200 lei, pe baza avizului:

3028 = 408 200 lei

 Ulterior se primeşte factura în valoare de 200 lei:

408 = 401 200 lei

 Se înregistrează achiziŃia unui mijloc de transport conform facturii în valoare de 3.000 le:

2133 = 404 3.000 lei

Contabilitatea avansurilor primite şi acordate

Avansurile încasate de la clienŃi sunt evidenŃiate în contul 419 ClienŃi creditori, iar avansurile acordate
furnizorilor, în contul 409 Furnizori-debitori.

AplicaŃie practică

 Se înregistrează încasarea unui avans de la o societate comercială de în valoare de 900 lei pentru închirierea
unei săli:

560 = 419 900 lei

 Se înregistrează emiterea facturii pentru chirie în valoare de 1300 lei:

411 = 706 1.300 lei

 Se înregistrează încasare facturii şi decontarea avansului:

400 lei 560 = 411 1300 lei

900 lei 419

 Se înregistrează acordarea unui avans în valoare de 900 lei SC Angst SRL pentru achiziŃionarea de
preparate desinate cantinei:

4091 = 560 900 lei

 Se înregistrează achiziŃia preparatelor conform facturii în valoare de 1200 lei:

3027 = 401 1.200 lei

 Se înregistrează achitarea datoriei faŃă de furnizor, reŃinându-se avansul acordat:

1.200 lei 401 = 560 300 lei

4091 900 lei

Contabilitatea furnizorilor

Contabilitatea analitică a furnizorilor grupează furnizorii în furnizori interni şi externi, iar în cadrul acestora
pe termene de plată: sub 1 an şi peste 1 an.
Un caz special îl reprezintă decontările cu furnizorii pentru stocurile achiziŃionate, lucrările executate,
serviciile prestate pentru care nu s-au primit facturi. Acestea sunt reflectate în contabilitate în contul 408 Furnizori –
facturi nesosite.

AplicaŃie practică
O instituŃie publică a efectuat următoarele tranzacŃii:

 Se înregistrează achiziŃia de scaune conform facturii în valoare de 400 lei:

3031 = 401 400 lei

 Se achită factura în numerar:

401 = 5311 400 lei

 Se înregistrează achiziŃia de materiale consumabile în valoare de 300 lei, pe baza avizului:

302 = 408 300 lei

 Ulterior se primeşte factura în valoare de 400 lei:

300 lei 408 = 401 400 lei

100 lei 302

 Se înregistrează achiziŃia de consumabile în valoare de 200 lei, pe baza avizului:

3028 = 408 200 lei

 Ulterior se primeşte factura în valoare de 200 lei:

408 = 401 200 lei

 Se înregistrează achiziŃia unui mijloc de transport conform facturii în valoare de 3.000 le:

2133 = 404 3.000 lei

. Contabilitatea avansurilor primite şi acordate

Avansurile încasate de la clienŃi sunt evidenŃiate în contul 419 ClienŃi creditori, iar avansurile acordate
furnizorilor, în contul 409 Furnizori-debitori.
AplicaŃie practică

 Se înregistrează încasarea unui avans de la o societate comercială de în valoare de 900 lei pentru închirierea
unei săli:

560 = 419 900 lei

 Se înregistrează emiterea facturii pentru chirie în valoare de 1300 lei:

411 = 706 1.300 lei

 Se înregistrează încasare facturii şi decontarea avansului:

400 lei 560 = 411 1300 lei

900 lei 419

 Se înregistrează acordarea unui avans în valoare de 900 lei SC Angst SRL pentru achiziŃionarea de
preparate desinate cantinei:

4091 = 560 900 lei

 Se înregistrează achiziŃia preparatelor conform facturii în valoare de 1200 lei:

3027 = 401 1.200 lei

 Se înregistrează achitarea datoriei faŃă de furnizor, reŃinându-se avansul acordat:

1.200 lei 401 = 560 300 lei

4091 900 lei

Contabilitatea datoriilor cu personalul şi protecŃia socială

Datoriile cu personalul sunt reprezentate de salariile cuvenite salariaŃilor pentru timpul lucrat.
Conform Codului fiscal (art.55), sunt considerate venituri din salarii, toate veniturile în bani şi/sau
natură obŃinute de o persoană fizică ce desfăşoară o activitate pe baza unui contract individual de muncă sau a
unui statut special conform legii, indiferent de perioada la care se referă, titulatura veniturilor, inclusiv
indemnizaŃiile pentru incapacitate temporară de muncă.
Datoriile cu personalul sunt reprezentate de salariile cuvenite salariaŃilor pentru timpul lucrat.
Conform Codului fiscal (art.55), sunt considerate venituri din salarii, toate veniturile în bani şi/sau
natură obŃinute de o persoană fizică ce desfăşoară o activitate pe baza unui contract individual de muncă sau a
unui statut special conform legii, indiferent de perioada la care se referă, titulatura veniturilor, inclusiv
indemnizaŃiile pentru incapacitate temporară de muncă.
Nu se includ în veniturile salariale şi nu sunt impozabile, următoarele:
 ajutoarele de înmormântare, ajutoarele pentru bolile grave şi incurabile, ajutoarele pentru naştere, veniturile
reprezentând cadouri pentru copiii minori ai salariaŃilor, cadourile oferite salariatelor, contravaloarea
transportului la şi de la locul de muncă al salariatului, costul prestaŃiilor pentru tratament şi odihnă, inclusiv
transportul pentru salariaŃii proprii sau alte persoane, conform contractului de muncă.
Cadourile oferite de angajatori (instituŃiile publice) copiilor minori ai angajaŃilor cu ocazia „Paştelui”,
zilei de „1 Iunie”, „Crăciunului”, angajatelor cu ocazia zilei de „8 Martie” sunt neimpozabile, în măsura în
care valoarea cadoului oferit fiecărei persoane nu depăşeşte 150 lei;
 tichetele de masă şi drepturile de hrană acordate de angajatori angajaŃilor conform legislaŃiei în vigoare;
 cazarea şi contravaloarea chiriei pentru locuinŃele puse la dispoziŃia oficialităŃilor publice, a angajaŃilor
consulari şi diplomatici care lucrează în afara Ńării conform legislaŃiei în vigoare;
 costul abonamentelor telefonice şi al convorbirilor telefonice, inclusiv cartele telefonice, efectuate în
vederea îndeplinirii sarcinilor de serviciu;
 cheltuielile efectuate de angajator pentru pregătirea profesională şi perfecŃionarea angajatului legată de
activitatea desfăşurată de acesta pentru angajator;
 alte elemente prevăzute de codul fiscal.
Salariul (venitul brut) cuprinde: salariul de bază cuvenit salariatului, sporuri şi adaosuri (spor de vechime,
de doctor, de fidelitate, de stres), indemnizaŃii şi alte sporuri acordate pentru conducere, pentru concediul de
odihnă, avantaje în natură, alte drepturi de personal.
Pentru determinarea salariului net se iau în considerare: contribuŃiile obligatorii ale angajaŃilor la protecŃie
socială, alte reŃineri din salariu ( în funcŃie de cazul fiecărui salariat), impozitul pe salarii. Impozitul pe salarii se
calculează în funcŃie de deducerea personală. Cota de impozit pe salarii este de 16%.
Salariul net şi restul de plată se determină pe baza relaŃiei:
Salariu de încadrare
+ Sporuri şi adaosuri
+ Avantaje în natură
+ Alte drepturi de personal
= Venit brut total
– ContribuŃia personalului la asigurările sociale de stat
– ContribuŃia personalului la asigurările sociale de sănătate
– ContribuŃia personalului la ajutorul de şomaj
= Venit net
– Deduceri
= Baza impozabilă
– Impozit pe salariu
= Salariu net
Restul de plată = Venit net avantaje în natură -impozit pe salarii.
Datoriile la protecŃie socială sunt reprezentate de contribuŃiile angajaŃilor şi angajatorului la
asigurările sociale de stat, asigurările sociale de sănătate, fondul pentru ajutorul de şomaj, alte contribuŃii
conform legii.
ContribuŃiile angajaŃilor la protecŃia socială se reŃin din salariile acestora, iar contribuŃiile angajatului
afectează cheltuielile acestuia.
ContribuŃiile angajaŃilor la protecŃia socială şi cotele aferente sunt următoarele:
Denumire contribuŃie Cotă
ContribuŃia la asigurări sociale de stat 10.5%
ContribuŃia la asigurări sociale de sănătate 5.5%
ContribuŃie la fondul pentru ajutorul de şomaj 0.5%

Toate contribuŃiile angajaŃilor se calculează prin aplicarea cotelor corespunzătoare la salariul brut
lunar. ExcepŃie face contribuŃia la fondul de şomaj, care se calculează la salariul tarifar.
ContribuŃiile angajatorului la protecŃia socială şi cotele aferente sunt următoarele:

Denumire contribuŃie Cotă

ContribuŃia la asigurări sociale de stat 20.8%
ContribuŃia la asigurări sociale de sănătate 5.2%
ContribuŃie la fondul pentru ajutorul de şomaj 0.5%
ContribuŃia la fondul pentru concedii medicale şi
indemnizaŃii
ContribuŃia la fondul pentru accidente de muncă şi de boli 0.15% -
profesionale(cota diferă în funcŃie de obiectul de activitate) 0.85%
ContribuŃia la fondul de garantare pentru plata creanŃelor 0.25%
salariale

Toate contribuŃiile angajatorului se calculează prin aplicarea cotelor corespunzătoare la totalul

fondului de salarii lunar.
ContribuŃiile angajatorului şi angajaŃilor la asigurările şi protecŃia socială se raportează lunar la autoritatea
responsabilă cu gestionarea a fondului respectiv până cel mai târziu pe data de 25 a lunii următoare celei
pentru care se datorează contribuŃiile şi achitată.

Exemple de inregistrari contabile privind salariile

 Se înregistrează ştatul de plată a salariilor:

 641 = 421 1.610 lei

 Se înregistrează reŃinerile din salariile personalului:

641 lei 421 = 4312 153 lei

4314 105 lei
4372 14 lei
444 169 lei
427 200 lei

 Se înregistrează contribuŃiile angajatorului la protecŃie socială:

- CAS
6451 = 4311 314 lei

-CASS
6453 = 4313 97 lei

- Şomaj

6452 = 4371 32 lei

- ContribuŃia la fondul pentru

concedii medicale şi
indemnizaŃii
6455 = 4317 14 lei

- ContribuŃia la fondul pentru

accidente de muncă şi de boli
profesionale

6454 = 4315 11 lei

- ContribuŃia la fondul de
garantare pentru plata
creanŃelor salariale

6456 = 4373 4 lei

 Se înregistrează acordarea tichetelor de masă:

642 = 5326 169,74 lei

 Se înregistrează achitarea obligaŃiilor pe destinaŃii:

153 4312 = 560 1.113 lei

105 4314
14 4372
169 444
200 427
314 4311
97 4313
32 4371
14 4317
11 4315
4 4373
 Se înregistrează ridicare de numerar pentru plata salariului, 969 lei:

581 = 560 969 lei

5311 = 581 969 lei

 Se înregistrează plata salariilor 769 lei şi înregistrarea salariului neridicat:

969 lei 421 = 5311 769 lei
426 200 lei

 Se înregistrează depunerea în contul de disponibil a salariului neridicat:

581 = 5311 200 lei

560 = 581 200 lei

CONTABILITATEA ALTOR TRANZACTII

Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor în avans

Decontările între exerciŃiile financiare sunt consecinŃa aplicării principiului contabilităŃii de angajamente
conform căruia tranzacŃiile trebuie înregistrate atunci când au loc, şi nu când sumele sunt plătite sau încasate. De
asemenea, ele trebuie înregistrate în anul financiar la care se referă.
Decontările între exerciŃiile financiare sunt reprezentate de cheltuielile plătite, respectiv veniturile
încasate în exerciŃiul curent, dar care sunt aferente exerciŃiilor următoare. Se includ în această categorie
cheltuielile în avans, reflectate în contul 471 Cheltuieli în avans şi veniturile în avans, evidenŃiate în contul 472
Venituri în avans.

AplicaŃie practică

 Se înregistrează achitarea în numerar, în decembrie 2007 a unui abonament în valoare de 500 lei, pentru luna
ianuarie 2008, la Revista Tribuna Economică
471 = 5311 500 lei

 Se înregistrează transferarea în luna ianuarie 2008 a cheltuielilor înregistrate în avans, la cheltuielile

curente, aferente exerciŃiului în curs:
626 = 471 500 lei

 Se înregistrează încasarea în luna decembrie 2007, 2.000 lei chirie pentru sălile de curs care urmează a fi
puse la dispoziŃia unei entităŃi private în luna ianuarie 2008:
560 = 472 2000 lei

 Se înregistrează transferarea în luna ianuarie 2008 a veniturilor înregistrate în avans, la veniturile curente,
aferente exerciŃiului în curs:
472 = 706 2000 lei
Intrebari:
1. Cum sunt evaluate creantele si datoriile comerciale si salariale in contabilitatea institutiilor
publice?
2. Prezentati inregistrari contabile specifice platilor de datorii comerciale intr-o instituei publica
finantata de la buget.
3. La ce se refera veniturile si cheltuielile in avans ?
4. Care este sistemul de documente justificative pentru contabilizarea operatiilor aferente creantelor
si datoriilor comerciale si salariale ?