Alexandru NEDERIŢA 

doctor habilitat în economie, 

profesor universitar, ASEM 
 

Erorile tipice aferente aplicării SNC „Investiţii imobiliare” şi

modul de corectare a acestora
În revista „Contabilitate şi audit” nr. 5/2016 au fost expuse regulile principale de corectare a erorilor
contabile1, precum şi modul de rectificare a greşelilor aferente aplicării SNC „Imobilizări necorporale şi
corporale”.
În prezentul articol vom examina procedeele de corectare a erorilor tipice care pot fi constatate la
utilizarea prevederilor SNC „Investiţii imobiliare”2 (în continuare – SNC „II”).
Conform pct. 4 din SNC „II”, investiţiile imobiliare reprezintă proprietatea imobiliară (clădirile, terenurile
şi/sau o parte a acestora) deţinută de către proprietar sau locatar în baza unui contract de leasing
financiar mai degrabă în scopul închirierii şi/sau pentru creşterea valorii acesteia, decît pentru a fi:
- utilizată în producţie, pentru furnizarea de bunuri, prestarea serviciilor sau în scopuri
administrative;
- vîndută în procesul desfăşurării normale a activităţii.
Pentru generalizarea informaţiilor privind existenţa şi mişcarea investiţiilor imobiliare este destinat contul
de activ 151 „Investiţii imobiliare”. În Planul general de conturi contabile pentru acest cont nu sînt
prevăzute subconturi. Entitatea, însă, poate să deschidă de sine stătător la contul specificat următoarele
subconturi:
■ 1511 „Investiţii imobiliare în curs de pregătire pentru utilizare prestabilită”;
■ 1512 „Investiţii imobiliare destinate închirierii”;
■ 1513 „Investiţii imobiliare deţinute în scopul creşterii valorii”;
■ 1514 „Investiţii imobiliare cu destinaţie nedeterminată”;
■ 1515 „Costuri de modernizare a investiţiilor imobiliare”;
■ 1516 „Alte investiţii imobiliare”.
Subconturile deschise la contul 151 şi aplicate de către entitate trebuie incluse în planul de conturi de
lucru care, potrivit pct. 15 din Recomandările metodice privind tranziţia la noile Standarde Naţionale de
Contabilitate3 (în continuare – Recomandări metodice), se aprobă de către organul (persoana),
responsabil (ă) de ţinerea contabilităţii şi raportarea financiară şi se anexează la politicile contabile ale
entităţii.
În practică pot fi comise erori atît la formarea politicilor contabile, cît şi la aplicarea nemijlocită a
prevederilor SNC „II”. Astfel, în politicile contabile pot lipsi unele procedee de evidenţă a investiţiilor
imobiliare pentru care în SNC sînt prevăzute diferite variante, precum şi procedeele elaborate şi aplicate
de către entitate de sine stătător. La determinarea corectitudinii elaborării şi completitudinii politicilor
contabile aferente investiţiilor imobiliare este necesar să se verifice existenţa următoarelor elemente
principale4 (vezi tabelul 1):
 
Tabelul 1
Elementele principale ale politicilor contabile aferente investiţiilor imobiliare
 

Nr. crt. Denumirea elementelor Variante admisibile

1 Pragul de semnificaţie privind delimitarea investiţiilor Mărimea relativă (procentul) faţă de suprafaţa (volumul) totală a investiţiilor
imobiliare de proprietatea imobiliară utilizată de către imobiliare;
5 mărimea absolută a suprafeţei (volumului) investiţiilor imobiliare
posesor

2 Modul de contabilizare a costurilor de întreţinere a Costuri/cheltuieli curente;

investiţiilor imobiliare cheltuieli anticipate (în cazul depăşirii pragului de semnificaţie stabilit de către
entitate)
3 Metoda evaluării ulterioare a investiţiilor imobiliare La valoarea justă;
 la cost
4 Duratele de utilizare a investiţiilor imobiliare evaluate la cost În procesele-verbale de predare în exploatare;
în ordinul conducătorului entităţii;
conform termenelor prevăzute în Catalogul mijloacelor fixe şi activelor
nemateriale
5 Metodele de calculare a amortizării investiţiilor imobiliare Liniară;
evaluate la cost unităţilor de producţie;
de diminuare a soldului
6 Data începerii/încetării calculării amortizării investiţiilor Data transmiterii în exploatare/expirării duratei de utilizare sau ieşirii;
imobiliare evaluate la cost prima zi a lunii următoare transmiterii în exploatare/prima zi a lunii următoare
expirării duratei de utilizare sau ieşirii
7 Metoda de evaluare a proprietăţilor imobiliare transferate La valoarea contabilă a activului transferat conform SNC;
în/din categoria investiţiilor imobiliare la valoarea contabilă sau la valoarea justă a activului transferat conform IAS
40 „Investiţii imobiliare”
8 Modul de contabilizare a costurilor de ieşire a investiţiilor Cheltuieli curente;
imobiliare provizioane;
cheltuieli anticipate (în cazul depăşirii pragului de semnificaţie stabilit de către
entitate)
 
Erorile tipice aferente aplicării prevederilor SNC „II” şi modul de corectare a acestora sînt prezentate în
tabelul 2.
 
Tabelul 2
Nomenclatorul şi modul de corectare a erorilor tipice aferente aplicării SNC „Investiţii imobiliare”
 

Nr. Erori tipice Modul de corectare

crt.
1 2 3

1. Determinarea incorectă a componenţei şi a costului de intrare a investiţiilor imobiliare

1.1 Reflectarea în componenţa
imobilizărilor corporale (după
data tranziţiei la noile SNC) a
terenurilor şi clădirilor care
corespund condiţiilor de
recunoaştere a investiţiilor
imobiliare
Nu se respectă prevederile pct. 4 şi 5 din SNC „II” privind stabilirea componenţei investiţiilor imobiliare şi ale
anexei 4 din Recomandările metodice, conform cărora aceste active trebuie reflectate în categoria investiţiilor
imobiliare.
 Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
1) decontarea amortizării clădirilor înregistrate eronat ca mijloace fixe conform situaţiei la data tranziţiei la noile
SNC (01.01.2014 sau 01.01.2015): Dt 124; Ct 123;
2) decontarea valorii contabile a terenurilor şi clădirilor înregistrate eronat ca imobilizări corporale conform
situaţiei la data tranziţiei la noile SNC: Dt 151; Ct 121, 122, 123;
3) decontarea amortizării clădirilor, calculată eronat în anii precedenţi (după data tranziţiei la noile SNC):
Dt 124; Ct 331;
4) stornarea amortizării clădirilor, calculată eronat în perioada de gestiune curentă: Dt 712, 713, 811, 821 etc.;
Ct 124;
5) calcularea amortizării clădirilor transferate în categoria investiţiilor imobiliare pe anii precedenţi: Dt 331;
Ct 152;
6) calcularea amortizării clădirilor transferate în categoria investiţiilor imobiliare pentru perioada de gestiune
curentă: Dt 711, 714, 811 etc.; Ct 152.
Notă. Formulele contabile pentru operaţiunile 5 şi 6 se întocmesc în cazul evaluării ulterioare a investiţiilor
imobiliare conform metodei bazate pe cost.

1.2 Reflectarea în componenţa Nu se respectă prevederile pct. 10–11 din SNC „II” şi ale capitolului III „Caracteristica şi modul de aplicare a
imobilizărilor corporale (în conturilor contabile” din Planul general de conturi contabile, potrivit cărora valoarea de procurare şi costurile
conturile 121, 122) a valorii de direct atribuibile intrării investiţiilor imobiliare (de exemplu, comisionul agenţiei imobiliare, plăţile pentru serviciile
procurare şi a costurilor de notariale, costul serviciilor juridice, taxele de stat şi alte costuri de tranzacţionare) se includ în costul de intrare
pregătire pentru utilizarea al acestora şi se înregistrează ca majorare simultană a investiţiilor imobiliare (în contul 151) şi a datoriilor.
prestabilită a terenurilor şi Eroarea se corectează prin următoarea formulă contabilă de ajusta-re: Dt 151; Ct 121, 122.
clădirilor destinate închirierii  Notă. În conformitate cu planul de conturi de lucru, valoarea de procurare a investiţiilor imobiliare şi
costurile de pregătire a acestora pentru utilizarea după destinaţie pot fi contabilizate iniţial într-un subcont
separat (1511) sau nemijlocit în subconturile de evidenţă a investiţiilor imobiliare, în funcţie de destinaţia
lor (1512, 1513, 1514  etc.), deschise de către entitate de sine stătător la contul sintetic 151  .
 Nr. Erori tipice Modul de corectare
crt.
1 2 3

1.3 Reflectarea echipamentelor Nu se respectă prevederile pct. 26 din SNC „II”, potrivit cărora echipamentele clădirilor transmise în leasing
(de exemplu, a lifturilor, operaţional pot fi incluse în categoria investiţiilor imobiliare doar în cazul evaluării ulterioare a acestora la
aparatelor de aer condiţionat, valoarea justă. La aplicarea metodei bazate pe cost, echipamentele sus-menţionate trebuie contabilizate ca
tehnicii şi mobilierului de active distincte (mijloace fixe sau OMVSD).
oficiu, inventarului  Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
gospodăresc, sistemelor de 1) reflectarea valorii contabile a echipamentelor incluse eronat în categoria investiţiilor imobiliare (conform
supraveghere video etc.) situaţiei la data transferării): Dt 121, 123, 213; Ct 151;
clădirilor transmise în leasing 2) restabilirea amortizării echipamentelor, decontată eronat la includerea acestora în categoria investiţiilor
(locaţiune, arendă) imobiliare (conform situaţiei la data transferării): Dt 123; Ct 124;
operaţional în componenţa 3) calcularea amortizării echipamentelor incluse eronat în categoria investiţiilor imobiliare pe anii precedenţi:
investiţiilor imobiliare Dt 331; Ct 124;
evaluate conform metodei 4) calcularea amortizării echipamentelor incluse eronat în categoria investiţiilor imobiliare pentru perioada de
bazate pe cost gestiune curentă: Dt 711, 714, 811 etc.; Ct 124;
5) decontarea amortizării investiţiilor imobiliare, calculată eronat (în mărime majorată) în anii precedenţi:
Dt 152, Ct 331;
6) stornarea amortizării investiţiilor imobiliare, calculată eronat (în mărime majorată) în perioada de gestiune
curentă: Dt 711, 714, 811 etc.; Ct 152.
6
2. Contabilizarea incorectă a costurilor ulterioare  aferente investiţiilor imobiliare
2.1 Reflectarea costurilor de Nu se respectă prevederile pct. 18 din SNC „II”, conform cărora costurile de întreţinere a investiţiilor imobiliare,
întreţinere a investiţiilor cu excepţia costurilor de amortizare, pot fi raportate la cheltuielile anticipate doar în cazul depăşirii pragului de
imobiliare ca cheltuieli semnificaţie stabilit de către entitate. Dacă pragul de semnificaţie pentru astfel de costuri nu a fost stabilit,
anticipate, fără stabilirea acestea trebuie decontate integral la costurile/cheltuielile curente.
pragului de semnificaţie  Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
1) decontarea costurilor de întreţinere a investiţiilor imobiliare, înregistrate eronat ca cheltuieli anticipate în anii
precedenţi: Dt 331; Ct 171, 261;
2) decontarea costurilor de întreţinere a investiţiilor imobiliare, înregistrate eronat ca cheltuieli anticipate în perioada de
gestiune curentă: Dt 711, 714, 811 etc.; Ct 171, 261.
2.2 Raportarea costurilor de Nu se respectă prevederile pct. 18 din SNC „II”, conform cărora costurile de amortizare a investiţiilor imobiliare trebuie
amortizare a investiţiilor înregistrate ca costuri/cheltuieli curente, indiferent de faptul dacă costurile de întreţinere depăşesc sau nu pragul de
imobiliare la cheltuielile semnificaţie stabilit de entitate.
anticipate  Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
1) decontarea costurilor de amortizare a investiţiilor imobiliare, raportate eronat la cheltuielile anticipate în anii
precedenţi: Dt 331; Ct 171, 261;
2) reflectarea costurilor de amortizare a investiţiilor imobiliare, raportate eronat la cheltuielile anticipate în perioada
de gestiune curentă: Dt 711, 714, 811 etc.; Ct 171, 261.
Notă. Formulele contabile se întocmesc doar în cazul în care cheltuielile anticipate nu au fost decontate
integral la cheltuielile/costurile curente.
2.3 Reflectarea ca Nu se respectă prevederile pct. 19 din SNC „II”, potrivit cărora costurile de modernizare aferente investiţiilor
costuri/cheltuieli curente a imobiliare care generează beneficii economice suplimentare se capitalizează, adică se includ în valoarea
costurilor de modernizare a contabilă a acestora.
investiţiilor imobiliare  Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
efectuate cu scopul 1) capitalizarea costurilor de modernizare a investiţiilor imobiliare, raportate eronat la costurile/cheltuielile
îmbunătăţirii caracteristicilor curente în anii precedenţi: Dt 151; Ct 331;
iniţiale şi majorării beneficiilor 2) capitalizarea costurilor de modernizare a investiţiilor imobiliare, raportate eronat la costurile/cheltuielile curente în
economice aşteptate din perioada de gestiune curentă: Dt 151; Ct 711, 714, 811 etc.;
7 3) calcularea amortizării din suma capitalizată a costurilor de modernizare a investiţiilor imobiliare pentru anii
utilizarea acestor obiecte
precedenţi: Dt 331; Ct 152;
4) calcularea amortizării din suma capitalizată a costurilor de modernizare a investiţiilor imobiliare pentru
perioada de gestiune curentă: Dt 711, 714, 811 etc.; Ct 152.
Notă. Formulele contabile pentru operaţiunile 3 şi 4 se întocmesc doar în cazul evaluării ulterioare a investiţiilor
imobiliare conform metodei bazate pe cost. Costurile de modernizare pot fi contabilizate iniţial într-un subcont
separat al contului 151 (de exemplu, subcontul 1515), cu decontarea ulterioară la subconturile de evidenţă a
investiţiilor imobiliare grupate după destinaţie.
Exemplu la pct. 2.3. În lunile septembrie 2015–februarie 2016, entitatea a efectuat în antrepriză reconstrucţia unei clădiri destinate închirierii. Costul
de intrare a clădirii constituie 578 300 lei, amortizarea acumulată pînă la începerea reconstrucţiei – 231 320 lei. Valoarea lucrărilor de reconstrucţie a
clădirii (fără TVA) este egală cu 191 700 lei, inclusiv pe anul 2015 – 123 400 lei, şi a fost reflectată în componenţa altor cheltuieli din activitatea
operaţională. În urma reconstrucţiei, durata de utilizare a clădirii s-a majorat cu 5 ani şi constituie 27 de ani.
În situaţia expusă în exemplu, eroarea constă în faptul că costurile de reconstrucţie a clădirii au fost decontate la cheltuielile curente, dar nu au fost
capitalizate, după cum rezultă din pct. 19 al SNC „II”.
Eroarea a fost depistată în iunie 2016, după prezentarea situaţiilor financiare pe anul 2015, şi trebuie corectată prin următoarele formule contabile
de ajustare:
1) capitalizarea costurilor de reconstrucţie a clădirii, raportate eronat la cheltuielile curente în anul 2015– 123 400 lei:
 Nr. Erori tipice Modul de corectare
crt.
1 2 3
Dt 151; Ct 331;
2) capitalizarea costurilor de reconstrucţie a clădirii, raportate eronat la cheltuielile curente în anul 2016 – 68 300 lei (191 700 lei – 123 400 lei):
Dt 151; Ct 714;
3) calcularea amortizării pe lunile martie–iunie 2016 din costul corectat al clădirii (după capitalizarea costurilor de reconstruire) şi revizuirea duratei
de utilizare a acesteia – 4 988 lei [(578 300 lei – 231 320 lei + 191 700 lei) : 27 ani x 3 luni : 12 luni] : Dt 811; Ct 152.
3. Calcularea amortizării şi recunoaşterea incorectă a pierderilor din deprecierea investiţiilor imobiliare
3.1 Calcularea amortizării Nu se respectă prevederile pct. 30 din SNC „II”, potrivit cărora, la aplicarea metodei bazate pe cost, entitatea
clădirilor transferate din calculează amortizarea investiţiilor imobiliare conform regulilor generale stabilite de SNC „Imobilizări
componenţa mijloacelor fixe necorporale şi corporale”. În conformitate cu pct. 19 din acest standard, amortizarea se calculează pornind de
în categoria investiţiilor 8
la valoarea amortizabilă care reprezintă costul de intrare diminuat cu valoarea reziduală estimată . Potrivit pct.
imobiliare evaluate la cost de 9
la costul de intrare/corectat al 35 din SNC „II”, costul de intrare a investiţiei imobiliare este egal cu valoarea contabilă  a imobilizării corporale
acestora, fără decontarea transferate.
amortizării/pierderilor din  Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
depreciere, calculată/ 1) decontarea amortizării clădirilor calculată eronat (în mărime majorată) în anii precedenţi:
recunoscute anterior Dt 152; Ct 331;
2) stornarea amortizării clădirilor calculată eronat (în mărime majorată) în perioada de gestiune curentă: Dt 711,
714, 811 etc.; Ct 152.
Exemplu la pct. 3.1. În martie 2015, entitatea a transmis în chirie o clădire înregistrată ca obiect de mijloace fixe. Costul de intrare a clădirii
constituie 825 600 lei, iar amortizarea acumulată – 141 700 lei. În aceeaşi lună, clădirea a fost transferată în categoria investiţiilor imobiliare şi
înregistrată în contul 151 la costul de intrare, fără decontarea amortizării acumulate. Potrivit politicilor contabile, valoarea reziduală a clădirii este
nulă, amortizarea se calculează conform metodei liniare, în baza ratei anuale de 5%, începînd cu prima zi a lunii următoare transferului în categoria
investiţiilor imobiliare. Costurile de întreţinere a clădirii închiriate, inclusiv amortizarea acesteia, se contabilizează în contul 811, cu decontarea
ulterioară în contul 711 la data raportării.
În situaţia expusă în exemplu, entitatea a comis două erori principale:
1) clădirea a fost transferată în categoria investiţiilor imobiliare la costul de intrare, fără decontarea amortizării acumulate;
2) amortizarea clădirii transferate în categoria investiţiilor imobiliare se calculează din costul de intrare înregistrat la data transferului.
 Eroarea a fost depistată în mai 2016, după prezentarea situaţiilor financiare pe anul 2015, şi trebuie corectată prin următoarele formule contabile
de ajustare:
1) decontarea amortizării clădirii transferate în categoria investiţiilor imobiliare– 141 700 lei: Dt 124; Ct 151;
2) decontarea amortizării clădirii, calculată eronat (în mărime majorată) în anul 2015 – 5 314 lei [(141 700 lei x x 5%) x (9 luni : 12 luni)]: Dt 152;
Ct 331;
3) stornarea amortizării clădirii, calculată eronat (în mărime majorată) în anul 2016 – 2 952 lei [(141 700 lei x 5%) x (5 luni : 12 luni)]: Dt 811; Ct152.
3.2 Calcularea amortizării şi Nu se respectă prevederile pct. 23 din SNC „II”, conform cărora, în cazul aplicării metodei bazate pe valoarea
recunoaşterea pierderilor din justă, entitatea este obligată să evalueze investiţiile imobiliare la valoarea justă, fără calcularea amortizării şi
deprecierea investiţiilor recunoaşterea pierderilor din deprecierea acestora.
mobiliare evaluate conform  Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
metodei bazate pe valoarea 1) decontarea amortizării/pierderilor din deprecierea investiţiilor imobiliare, calculată/recunoscute eronat în anii
justă precedenţi: Dt 152; Ct 331;
2) stornarea amortizării investiţiilor imobiliare, calculată eronat în perioada de gestiune curentă: Dt 711, 714,
811 etc.; Ct 152;
3) stornarea pierderilor din deprecierea investiţiilor imobiliare, recunoscute eronat în perioada de gestiune
curentă: Dt 721, Ct 152.
3.3 Calcularea amortizării Nu se respectă prevederile pct. 30 din SNC „II”, potrivit cărora, la aplicarea metodei bazate pe cost, entitatea
clădirilor destinate închirierii şi calculează suma amortizării investiţiilor imobiliare conform regulilor generale stabilite de SNC „Imobilizări
evaluate conform metodei necorporale şi corporale”. În conformitate cu pct. 19 din acest standard, amortizarea se calculează doar pentru
bazate pe cost pînă la activele amortizabile care, potrivit pct. 4 din standardul menţionat, cuprind imobilizările aflate în exploatare care
pregătirea acestora pentru a fi au o durată de utilizare certă.
utilizate după destinaţie Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
1) decontarea amortizării clădirilor destinate închirierii, calculată eronat în anii precedenţi: Dt 152; Ct 331;
2) stornarea amortizării clădirilor, calculată eronat în perioada de gestiune curentă: 
Dt 711, 714, 811 etc.; Ct 152.
4. Contabilizarea eronată a operaţiunilor de transfer şi de ieşire a investiţiilor imobiliare
4.1 Transferarea imobilizărilor Nu se respectă prevederile pct. 34 din SNC „II” şi ale anexei 4 din Recomandările metodice, potrivit cărora
corporale în categoria transferul proprietăţilor imobiliare în/din categoria investiţiilor imobiliare se efectuează la valoarea contabilă a
investiţiilor imobiliare la costul obiectului transferat. În acest caz, costul de intrare a investiţiei imobiliare este egal cu valoarea contabilă a
de intrare/corectat a acestora, imobilizării corporale transferate, iar amortizarea şi pierderile din deprecierea imobilizării corporale acumulate
fără decontarea amortizării şi se decontează (pct. 35 din SNC „II”).
a pierderilor din depreciere Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare (conform situaţiei la data transferului):
acumulate 1) decontarea amortizării acumulate a clădirilor transferate din componenţa mijloacelor fixe în categoria
investiţiilor imobiliare: Dt 124; Ct 151;
 Nr. Erori tipice Modul de corectare
crt.
1 2 3
2) decontarea pierderilor din deprecierea imobilizărilor corporale transferate în categoria investiţiilor imobiliare:
Dt 127, 128, 129; Ct 151.
4.2 Transferarea clădirilor Nu se respectă prevederile pct. 34 din SNC „II”, care nu prevăd transferarea obiectelor de investiţii imobiliare în
înregistrate ca obiecte de 10
componenţa imobilizărilor corporale în perioada reconstrucţiei/replanificării şi reutilării lor . Aceste obiecte
investiţii imobili-are aflate în
rămîn în componenţa investiţiilor imobiliare şi se evaluează în modul prevăzut în politicile contabile ale entităţii
proces de
(la valoarea justă sau la cost). Totodată, în cazul evaluării ulterioare a acestor obiecte conform metodei bazate
reconstrucţie/replanificare şi
pe cost, calcularea amortizării nu se întrerupe în perioada reconstrucţiei/replanificării, reutilării şi conservării
reutilare în componenţa
sau nefolosirii din alte motive (pct. 63 din SNC „Imobilizări necorporale şi corporale”).
imobilizărilor corporale în curs
 Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
de execuţie (în contul 121) şi
1) reflectarea valorii contabile a clădirilor transferate eronat în componenţa imobilizărilor corporale în curs de
întreruperea calculării
execuţie: Dt 151; Ct 121;
amortizării lor pe parcursul
2) restabilirea amortizării clădirilor, decontată eronat la transferarea acestora în componenţa imobilizărilor
acestei perioade
corporale în curs de execuţie: Dt 151; Ct 152;
3) calcularea amortizării clădirilor aflate în proces de reconstrucţie/ replanificare şi reutilare pe anii precedenţi:
Dt 331; Ct 152;
4) calcularea amortizării clădirilor aflate în proces de reconstrucţie/ replanificare şi reutilare pe perioada de
gestiune curentă: Dt 714; Ct 152.
Notă. Formulele contabile pentru operaţiunile 2–4 se întocmesc în cazul evaluării ulterioare a investiţiilor
imobiliare conform metodei bazate pe cost.
4.3 Transferarea investiţiilor Nu se respectă prevederile pct. 31 subpct. 3) din SNC „II”, conform cărora investiţiile imobiliare se transferă în
imobiliare în componenţa componenţa stocurilor în cazul începerii procesului de pregătire a acestora pentru vînzare. În cazul în care
stocurilor (mărfurilor) pînă la entitatea decide ca o investiţie imobiliară să fie vîndută fără o pregătire prealabilă, ea continuă să recunoască
începerea procesului de acest obiect ca investiţie imobiliară pînă la ieşirea acestuia (pct. 33 din SNC „II”). La evaluarea ulterioară a
pregătire (amenajare, investiţiilor imobiliare la cost, trebuie să fie calculată şi amortizarea pînă la transferarea acestora în
reconstruire etc.) a acestora componenţa stocurilor.
pentru vînzare sau în cazul  Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
vînzării fără o pregătire 1) reflectarea valorii contabile a investiţiilor imobiliare transferate eronat în componenţa stocurilor: Dt 151;
prealabilă Ct 217;
2) restabilirea amortizării investiţiilor imobiliare, decontată eronat la transferarea acestora în componenţa
stocurilor: Dt 151; Ct 152.
În cazul transferării investiţiilor imobiliare în componenţa stocurilor fără o pregătire prealabilă şi al vînzării
acestora, suplimentar trebuie întocmite următoarele formule contabile de ajustare:
1) decontarea valorii contabile a investiţiilor imobiliare vîndute, transferate eronat în componenţa stocurilor:
Dt 721; Ct 711;
2) decontarea valorii de vînzare a investiţiilor imobiliare vîndute, transferate eronat în componenţa stocurilor:
Dt 611; Ct 621.
Exemplu la pct. 4.3. Entitatea deţine în proprietate o clădire înregistrată ca investiţie imobiliară. Conform politicilor contabile, evaluarea ulterioară a clădirii
se efectuează la cost, iar amortizarea se calculează după metoda lini-ară conform ratei anuale de 5%. În ianuarie 2016, conducerea entităţii a luat decizia
de vînzare a clădirii fără efectuarea unor lucrări prealabile de pregătire a acesteia pentru comercializare. În aceeaşi lună, clădirea a fost transferată în
componenţa mărfurilor. Costul de intrare a clădirii constituie 1 380 600 lei, iar amortizarea acumulată la data transferului – 453 700 lei. Clădirea a fost
comercializată în iulie 2016 la valoarea de vînzare de 1 115 000 lei.
În situaţia expusă în exemplu, eroarea constă în faptul că clădirea a fost transferată eronat în componenţa mărfurilor, dar nu a rămas în categoria
de investiţii imobiliare, după cum rezultă din prevederile pct. 33 al SNC „II”. Totodată, entitatea nu a calculat amortizarea clădirii după data
transferării acesteia în componenţa mărfurilor, adică pe 6 luni (februarie–iulie).
Eroarea a fost depistată în iulie 2016 şi trebuie corectată în această lună prin următoarele formule contabile de ajustare:
1) calcularea amortizării clădirii pe lunile februarie–iulie 2016 – 34 515 lei [(1 380 600 lei x 5% x 6 luni) : 12 lunii:
Dt 714, Ct 152;
2) decontarea amortizării clădirii vîndute şi transferate eronat în componenţa mărfurilor– 34 515 lei: Dt 152, Ct 711;
3) decontarea valorii contabile a clădirii transferate eronat în componenţa mărfurilor – 892 385 lei (1 380 600 lei  –– 453 700 lei – 34 515 lei):
Dt 721, Ct 711;
4) decontarea valorii de vînzare a clădirii transferate eronat în componenţa mărfurilor– 1 115 000 lei: Dt 611, Ct 621.
Rezultatele corectării erorii trebuie să fie luate în calcul la determinarea indicatorilor din situaţiile financiare pe anul 2015.
4.4 Reflectarea terenurilor şi Nu se respectă prevederile pct. 31 subpct. 3) din SNC „II”, conform cărora în cazul începerii utilizării (în scopuri
clădirilor utilizate în scopuri comerciale, administrative, de producţie etc.) de către posesor a investiţiilor imobiliare, acestea trebuie
comerciale, administrative, de transferate în categoria imobilizărilor corporale.
producţie etc. în categoria Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
investiţiilor imobiliare 1) decontarea amortizării şi a pierderilor din deprecierea terenurilor şi clădirilor transferate din investiţiile
imobiliare în componenţa imobilizărilor corporale: Dt 152; Ct 151;
2) reflectarea valorii contabile a terenurilor şi a clădirilor transferate din investiţiile imobiliare în componenţa
imobilizărilor corporale: Dt 121, 122, 123; Ct 151.
Notă. Formula contabilă pentru operaţiunea 1 se întocmeşte în cazul evaluării ulterioare a investiţiilor imobiliare
conform metodei bazate pe cost.
Nr. Erori tipice Modul de corectare
crt.
1 2 3
4.5 Decontarea în contul 152 a Nu se respectă prevederile pct. 35 subpct. 2) şi 3) din SNC „II”, potrivit cărora amortizarea şi pierderile din
amortizării (din contul 124) şi deprecierea proprietăţilor imobiliare transferate în categoria investiţiilor imobiliare se contabilizează ca
a pierderilor din deprecierea diminuare concomitentă a amortizării/pierderilor din depreciere şi a imobilizărilor corporale.
(din conturile 127, 128,  Eroarea se corectează prin decontarea amortizării şi a pierderilor din deprecierea imobilizărilor corporale
129)imobilizărilor corporale transferate în categoria investiţiilor imobiliare (conform situaţiei la data transferului) cu întocmirea următoarei
transferate în categoria formule contabile: Dt 152; Ct 151.
investiţiilor imobiliare  În cazul evaluării ulterioare a investiţiilor imobiliare conform metodei bazate pe cost, este necesar să se
corecteze suplimentar amortizarea şi pierderile din deprecierea acestora, calculată/recunoscute eronat în anii
precedenţi şi în perioada de gestiune curentă (vezi formulele contabile de ajustare întocmite pentru operaţiunile
1–3 din pct. 3.2 al prezentului tabel).
4.6. Reflectarea costurilor de Nu se respectă prevederile pct. 43 din SNC „II”, conform cărora doar costurile de ieşire a investiţiilor imobiliare
ieşire a investiţiilor imobiliare care depăşesc pragul de semnificaţie se înregistrează în componenţa cheltuielilor anticipate, cu decontarea
ca cheltuieli anticipate, fără ulterioară la cheltuielile curente. În cazul în care pragul de semnificaţie pentru astfel de costuri nu a fost stabilit,
stabilirea pragului de acestea trebuie decontate integral la cheltuielile curente.
semnificaţie Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
1) decontarea costurilor de ieşire a investiţiilor imobiliare înregistrate eronat ca cheltuieli anticipate în anii
precedenţi: Dt 331; Ct 171, 261;
2) decontarea costurilor de ieşire a investiţiilor imobiliare înregistrate eronat ca cheltuieli anticipate în perioada
de gestiune curentă: Dt 721; Ct 171, 261.
5. Alte erori aferente contabilizării investiţiilor imobiliare
5.1 Reflectarea diferenţelor Nu se respectă prevederile pct. 29 din SNC „II”, conform cărora diferenţele din modificarea valorii juste a
aferente modificării valorii investiţiilor imobiliare se contabilizează ca venituri sau cheltuieli curente.
juste a investiţiilor imobiliare Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
ca majorare/diminuare a altor 1) decontarea diferenţelor favorabile înregistrate eronat la alte elemente de capital propriu în anii precedenţi:
elemente de capital propriu Dt 343; Ct 331;
(în contul 343) 2) decontarea diferenţelor nefavorabile înregistrate eronat la alte elemente de capital propriu în anii precedenţi:
Dt 331; Ct 343;
3) decontarea diferenţelor favorabile înregistrate eronat la alte elemente de capital propriu în perioada de
gestiune curentă: Dt 343; Ct 621;
4) decontarea diferenţelor nefavorabile înregistrate eronat la alte elemente de capital propriu în perioada de
gestiune curentă: Dt 721; Ct 343.
5.2 Reflectarea Nu se respectă prevederile pct. 14 din SNC „II”, conform cărora investiţiile imobiliare primite cu titlu gratuit se
11 înregistrează ca majorare simultană a acestora şi a datoriilor. Pentru contabilizarea unor astfel de datorii,
valorii investiţiilor imobiliare
entitatea poate să aplice conturile de evidenţă a veniturilor anticipate (424, 535). Modul şi termenele de
primite cu titlu gratuit (ca
decontare a veniturilor anticipate la veniturile curente se stabilesc de către entitate de sine stătător în politicile
donaţie) ca majorare a
contabile ale acesteia (de exemplu, pentru clădirile evaluate la cost veniturile anticipate pot fi decontate la
veniturilor financiare
veniturile curente în mărimea amortizării calculate, iar pentru terenurile şi clădirile evaluate la valoarea justă –
în mărimea costurilor de întreţinere a acestora, în mod uniform sau conform altei metode acceptate de către
entitate).
Eroarea se corectează prin următoarele formule contabile de ajustare:
1) decontarea costului de intrare a investiţiilor imobiliare primite cu titlu gratuit şi înregistrate eronat ca venituri
financiare în anii precedenţi: Dt 331; Ct 424, 535;
2) decontarea cotei veniturilor anticipate aferente anilor precedenţi: Dt 424, 535; Ct 331;
3) decontarea costului de intrare a investiţiilor imobiliare primite cu titlu gratuit şi înregistrate eronat ca venituri
financiare în perioada de gestiune curentă: Dt 622; Ct 424, 535;
4) decontarea cotei veniturilor anticipate aferente perioadei de gestiune curente:
Dt 424, 535; Ct 611, 612;
 
La contabilizarea investiţiilor imobiliare, pot fi comise şi alte erori care nu sînt legate nemijlocit de
aplicarea prevederilor SNC „II”. Astfel, nu pentru toate obiectele de investiţii imobiliare se întocmesc
procese-verbale de transmitere în exploatare, registre de evidenţă analitică etc. Amortizarea şi alte
costuri de întreţinere şi deservire a clădirilor transmise în leasing operaţional pot fi înregistrate ca alte
cheltuieli din activitatea operaţională, dar nu ca costuri ale activităţilor de bază, cu decontarea ulterioară
la costul vînzărilor, după cum rezultă din prevederile SNC. Aceste erori trebuie corectate în conformitate
cu regulile generale stabilite de Legea contabilităţii şi alte acte normative.
1
 Modul general de corectare a erorilor contabile este reglementat de Legea contabilităţii şi SNC „Politici contabile, modificări ale
estimărilor contabile, erori şi evenimente ulterioare”. În conformitate cu prevederile acestor acte normative, la corectarea erorilor
contabile este necesar să se respecte următoarele reguli principale:
■ corectarea erorilor se efectuează în funcţie de momentul constatării lor:
● erorile constatate în cursul perioadei de gestiune se corectează prin înregistrările de ajustare în  luna în care acestea au fost
depistate,
● erorile constatate după data raportării, dar pînă la prezentarea situaţiilor financiare, se corectează prin înregistrările de ajustare în
ultima lună (decembrie) a perioadei de gestiune curente,
● erorile constatate după data raportării şi prezentării situaţiilor financiare se corectează prin înregistrările de ajustare în luna în care
acestea au fost depistate;
■ corectarea erorilor legate de majorarea (diminuarea) veniturilor şi cheltuielilor perioadelor de gestiune precedente se efectuează
prin ajustarea rezultatelor anilor precedenţi (în contul 331);
■ în funcţie de caracterul erorilor, corectarea acestora poate fi efectuată prin formule contabile de stornare, inverse şi suplimentare;
■ corectarea erorilor se confirmă prin nota contabilă care trebuie să conţină elementele obligatorii prevăzute pentru documentele
primare în art. 19 alin. (6) şi (8) din Legea contabilităţii;
■ corectarea erorilor aferente perioadelor de gestiune precedente nu determină modificarea şi prezentarea repetată a situaţiilor
financiare ale acestor perioade, precum şi nu cere corectarea informaţiilor comparative prezentate în situaţiile financiare ale
perioadei de gestiune curente.
 
2
 SNC „Investiţii imobiliare” a fost aprobat prin Ordinul ministrului finanţelor nr. 118 din 06.08.2013 (vezi site-ul
http://mf.gov.md/ru/actnorm/contabil/standartnew).
 
3
 Recomandările metodice au fost aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor nr. 166 din 28.11.2013 (vezi site-ul
http://mf.gov.md/ru/actnorm/contabil/standartnew).
 
4
 Modul de selectare şi de aplicare a elementelor politicilor contabile aferente investiţiilor imobiliare este expus în revista
„Contabilitate şi audit”, 2014, nr. 2 şi 7.
 
5
 În conformitate cu pct. 6 subpct. 2) din SNC „II”, pragul de semnificaţie se stabileşte în cazul în care o proprietate imobiliară
include două părţi care nu pot fi vîndute sau transmise în leasing financiar separat. O parte este deţinută pentru a fi transmisă în
leasing operaţional sau cu scopul creşterii valorii acesteia, iar altă parte – pentru scopuri proprii (fabricarea produselor, prestarea
serviciilor sau în scopuri administrative). Proprietatea imobiliară se consideră drept investiţie imobiliară în cazul în care partea
deţinută pentru a fi utilizată în scopuri proprii este nesemnificativă.
Modul de determinare şi de aplicare a pragului de semnificaţie, inclusiv aferent investiţiilor imobiliare, este expus în revista
„Contabilitate şi audit”, 2015, nr. 8.
 
6
 În conformitate cu punctele 17–19 din SNC „II”, costurile ulterioare aferente investiţiilor imobiliare cuprind:
■ costurile de întreţinere care includ costurile aferente întreţinerii, asistenţei tehnice, reparaţiei şi amortizării investiţiilor imobiliare;
■ costurile de modernizare la care se referă costurile de reparaţie, reconstrucţie, reutilare a investiţiei imobiliare efectuate cu scopul
îmbunătăţirii caracteristicilor iniţiale ale acesteia şi, respectiv, al majorării beneficiilor economice aşteptate din utilizarea obiectului.
 
7
 În conformitate cu pct. 19 din SNC „II”, majorarea beneficiilor economice din utilizarea investiţiilor imobiliare poate să rezulte din
prelungirea duratei de utilizare a obiectului, creşterea suprafeţei sau altor caracteristici ale obiectului, reducerea semnificativă a
costurilor de exploatare prevăzute iniţial etc.
 
8
 În conformitate cu pct. 27 din SNC „II”, valoarea reziduală a investiţiilor imobiliare se consideră egală cu zero şi, ca urmare,   nu se
ia în calcul la determinarea valorii amortizabile a acestora.
 
9
 Conform pct. 4 din SNC „Imobilizări necorporale şi corporale”, valoarea contabilă reprezintă costul de intrare sau costul corectat al
obiectului de evidenţă diminuat cu amortizarea şi pierderile din depreciere acumulate.
 
10
 Prevederi similare se conţin în IAS 40 „Investiţii imobiliare”, precum şi în comentariile privind aplicarea acestuia (vezi:
МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по Международным стандартам финансовой отчетности,
подготовленное к КПМГ. 2013/2014 гг., в двух ч. Пер. с англ. – 10-е изд. – М.: Алпина Паблишер, 2014 г., ч. 1, с. 621;
Аверчев И.В. МСФО. 1000 примеров применения. – М.: Рид Групп, 2011г., с. 216).
 
11
 În conformitate cu pct. 14 din SNC „II”, investiţiile imobiliare primite cu titlu gratuit (ca donaţie) se evaluează la valoarea stabilită
în documentele primare, cu includerea în valoarea acestora, după caz, a costurilor direct atribuibile. Dacă în documentele primare
de însoţire nu este indicată valoarea obiectului primit, aceasta se determină prin expertiză.