1) Contabilitatea managerială reprezintă un domeniu distinct în cadrul evidenţei

contabile, avînd drept obiectiv principal măsurarea,

colectarea, prelucrarea şi transmiterea informaţiei pentru
planificare (bugetare), calculaţie, control şi analiza
executării bugetelor în scopul pregătirii rapoartelor
interne pentru luarea deciziilor manageriale.
Principalele obiective sau funcţii ale contabilităţii manageriale sunt:
- calcularea costurilor pe produse (lucrări, servicii), activităţi şi pe unităţi
organizaţionale (diviziunii, departamente, secţii, servicii etc.);
- determinarea diferitor marje şi rezultate analitice pe produse, servicii sau
activităţi;
- furnizarea informaţiei necesare elaborării bugetelor;
- furnizarea informaţiilor necesare elaborării bugetelor;
- furnizarea de informaţii pentru stabilirea abaterilor între previziuni şi realizări;
- furnizarea de informaţii destinate măsurării performanţelor (rentabilitate,
productivitate) la nivelul sectoarelor de activitate şi al produselor;
- furnizarea datelor pentru exercitarea controlului gestionar;
- luarea deciziilor manageriale pe termen lung şi coordonarea dezvoltării
întreprinderii.
Obiectele contabilităţii manageriale cuprind resursele economice de care dispune
întreprinderea, procesele economice precum şi rezultatele activităţii atât a întreprinderii
în întregime, cît şi a subdiviziunilor structurale separate.
2)
Contabilitatea financiară şi cea managerială se au funcţii şi reguli diferite, ceea ce
se vede din tabelul următor:
Compararea contabilităţilor financiare şi manageriale

Criterii de
Contabilitatea financiară Contabilitatea de manageriala
comparare
1. Utilizatorii Utilizatorii interni şi externi Numai utilizatori interni
principali de
informaţie
2. Obligativitatea Organizare impusă de Se organizează numai dacă
organizării legislaţie administrarea întreprinderii hotărăşte că
contabilităţii este necesară. Întreprinderile mari îşi
definesc proceduri şi detalii stricte
privind organizarea CM luînd în
consideraţie specificul activităţii şi
necesităţile interne de informare.
3. Scopul Întocmirea rapoartelor Asigurarea cu informaţie a managerilor
contabilităţii financiare pentru utilizatori în scopuri de planificare, control şi de
dirijare a activităţii
4. Sisteme de Sistem de contabilitate în Nu este limitată ca contabilitatea în
contabilitate partidă simpla sau sistem partidă dublă, poate fi folosit orice
contabil in partida dubla sistem potrivit
5. Nivelul de Respectarea obligatorie a Nu există norme şi limitări, unicul
reglementare principiilor şi normelor criteriu este unitatea informaţiei
acceptate (Legi, SNC, instrucţiuni,
 regulamente etc.)
6. Etaloane de Unitatea valorică (bani) Orice unitate de măsură potrivită:
măsurare
7. Obiectul Unitatea economică în Diferite subdiviziuni structurale ale
evidenţei şi ansamblu unităţii economice
analizei
8. Frecvenţa Periodic, în mod regulat La cerere, în mod neregulat, dar poate fi
întocmirii impus de conducere şi regularitatea
rapoartelor rapoartelor interne
9. Gradul de Date exacte Multe date aproximative
exactitate
10. Publicitatea Informaţia poate fi publicată, Datele nu se dau publicităţii deoarece în
uneori se publică în mod mare parte reprezintă taină comercială
obligator

există şi caracteristici comune:

1. ambele contabilităţi examenează unele şi aceleaşi operaţii
economice(aceleaşi documente primare), dar sub diferite aspecte;
2. sunt obligate să respecte principiile generale acceptate de contabilitate;
3. costul efectiv al produselor fabricate (serviciilor prestate, lucrărilor
executate) calculat în contabilitatea managerială este preluat la sfârşitul
lunii de către contabilitatea financiară pentru evaluarea stocurilor fabricate;
4. informaţiile ambelor contabilităţi sunt luate pentru luarea deciziilor.
Funcţiile contabilitǎţii manageriale constau în urmǎtoarele:
a) furnizeazǎ informaţii tuturor factorilor de decizie implicaţi în gestiunea entitǎţii necesar
planificǎrii operaţionale şi financiare;
b) contribuie la agregarea informaţiilor ce reprezintǎ principalul sector de comunicare internǎ în
cadrul entitǎţii între toţi factorii de decizie cu privire la unele aspecte cum ar fi: - informaţii
privind nivelul aprovizionǎrii; - evidenţa operativǎ a producţiei, a ansamblului de resurse şi
determinarea costurilor de producţie şi a preţului de vânzare; - analiza rezultatelor şi a
rentabilitǎţii activitǎţii de desfacere şi financiare; - analiza informaţiilor privind structura
activelor şi a resurselor proprii şi atrase precum şi costul acestora.
c) asigurǎ exercitarea controlului operaţional la nivelul de entitate, funcţie sau subdiviziuni
tehnico-organizatoric ale acestora precum şi evaluarea şi analiza rezultatelor în vederea atingerii
obiectivelor entitǎţii;
d) asistǎ procesul de lucru al deciziilor pe termen scurt (decizii tactice) şi pe termen lung (decizii
strategice).

3) La consumurile directe de materiale se referă consumurile de materii prime şi materiale

de bază din care se fabrică produsul, formând baza materială a acestuia, şi anume:
 materia primă şi materialele, care constituie substanţa produsului fabricat
sau al serviciului prestat. Ex: metalul în producţia maşinilor, pielea în
producerea încălţămintei;
 semifabricate achiziţionate şi articole accesorii, după rolul lor funcţional în
procesul de producţie reprezintă materiale de bază. Ex: firele în industria
textilă, anvelope în industria constructoare de maşini, etc.;
 valoarea serviciilor cu caracter productiv;
  combustibilul de toate tipurile(petrol, diesel, gaz lampant, benzină, cărbune,
lemne, etc) utilizat în scopuri tehnologice, la producerea tuturor felurilor de
energie;
 energia de toate tipurile (electrică, termică, aer comprimat, frig, apă, etc.)
utilizată în scopuri tehnologice;
 ambalajele şi materialele de ambalat – sunt folosite pentru protejarea şi
păstrarea calităţii materialelor şi producţiei finite (cele utilizate în secţiile
de producţie).
Consumurile directe privind retribuirea muncii cuprind toate tipurile de remunerări a
muncii prestate de către muncitorii de bază a unei unităţi economice, şi anume:

salariile pentru munca efectiv prestată de către muncitori pentru fabricarea
produselor (prestarea serviciilor) ;
 premiile pentru rezultatele de producţie obţinute;
 contribuţiile pentru asigurările sociale şi asistenţa medicală obligatorie
aferente salariului calculat;
 compensaţiile şi adaosurile la salarii în funcţie de condiţiile şi regimul de
muncă;
 retribuţiile pentru concediile legale de odihnă şi suplimentare.
Consumurile indirecte de producţie includ:
 consumurile pentru întreţinerea, reparaţia şi funcţionarea mijloacelor fixe
de producţie;
 uzura mijloacelor fixe de producţie;
 amortizarea activelor nemateriale utilizate în procesul de producţie;
 salariile muncitorilor auxiliari şi administratorilor din cadrul subdiviziunilor
de producţie;
 contribuţiile pentru asigurările sociale şi asistenţa medicală obligatorie
aferente salariului calculat;
 primele de asigurare a mijloacelor fixe de producţie;
 cheltuielile de asigurare a pazei subdiviziunilor de producţie;
 suma chiriei aferentă mijloacelor fixe de producţie închiriate;
 consumuri de deplasare a lucrătorilor productivi etc.

=2=

Clasificarea consumurilor se efectuează în trei scopuri, şi anume pentru:

1) calcularea costului de producţie şi evaluarea produselor fabricate;
2) planificarea şi controlul consumurilor;
3) analiza consumurilor şi luarea deciziilor gestionare.

4 După conţinutul economic, consumurile se clasifică pe elemente economice, iar

5)după destinaţia de utilizare – pe articole de calculaţie.
Element economic-se numeste un singur tip de cost, cu un continut omogen, care la
nivelul entitatii nu mai poate fi divizat in parti componente
Articol de calculatie se numeste un anumit fel de cost care formeaza atit costul
intregii game de produse fabricate, cit si a diferitor tipuri de produse in parte.
Clasificarea consumurilor pe elemente economice şi articole de calculaţie se prezintă, astfel:

Structura consumurilor pe elemente şi pe articole

 4) Elemente economice
1. consumuri de materiale
2. deşeuri (-)
3. consumuri salariale,
2. contribuţii privind asigurările sociale
şi asistenţa medicală obligatorie
3. uzura mijloacelor fixe
4. alte consumuri
Avantaje: - este simplă;
- asigură cunoaşterea unui anumit tip de
consum pe întreaga întreprindere;
- permite analiza ponderii unui tip de
consum în componenţa costului de
producţie
Dezavantaje: - nu asigură cunoaşterea
consumurilor care s-au efectuat pentru
fabricarea unui tip de produs concret.
5) Articole de calculaţie
1. materii prime şi materiale de bază
2. semifabricate
3. deşeuri (-)
4. combustibil şi energie tehnologică
5. salarii directe
6. contribuţii privind asigurările sociale şi
asistenţa medicală obligatorie
7. consumuri indirecte de producţie
Avantaje: - asigură separarea consumurilor
directe de cele indirecte;
- permite cunoaşterea consumurilor suportate pe
secţii şi produse concrete.
Dezavantaje: - necesită un volum mai mare de
muncă

6) In functie de comptabilitatea momentului efectuarii costurilor cu perioasa la care

se refera:
 costuri curente –care se efectueaza si se include in totalitatea lor in costul
produselor fabricate in perioada curenta.Ex: consum materii prime, material,
combustibil, energie electrica, salarii, amortizarea mijloacelor fixe de
productie, etc.
 Costuri anticipate-care se efectueaza in perioada curenta, dar care trebuie
incluse in costul produselor fabricate in perioadelor viitoare pe masura
ajungerii lor la scadenta. Ex: plata primelor de asigurare a activelor de
destinatie de productie , plata leasing operational aferenta activelor cu
destinatie de productie calculate pentru citeva luni.
 Costuri preliminare –care urmeaza sa se efectueze in perioadelor viitoare,
dar care trebuie incluse in costul produselor fabricate in perioadele in care s-
ar efectua ca atare consumul.Ex: provizioanelor privind concediile de
odihna ale muncitorilor de baza etc.
7)După modul de includere (repartizare) în costul producţiei, consumurile se
divizează conform SNC 3 în:
a) consumuri directe – consumuri legate nemijlocit de procesul producţiei care pot fi
identificate şi atribuite unui anumit tip de produs sau serviciu în
momentul efectuării lor, fără alte calcule suplimentare;
b) consumuri indirecte – consumuri care nu se identifică în momentul efectuării lor pe
produse sau servicii, ci numai la nivelul unui centru de colectare
 (ex. secţia), iar pentru a fi atribuite unui anumit tip de produse sau
servicii sunt necesare calcule suplimentare.
8) dupa importanta costurilor in luarea deciziilor manageriala:
 costurile relevante-reprezinta costurilor care pot fi modificate ca urmare a luarii
deciziilor
 costurile nerelevante- reprezinta costurile care ramin neschimbate indeferent de
luarea deciziilor
 costurile eventuale(pierderi posibele) sunt costurile care se iau in calcul cind directia
de activitatea necesita refuzul de la deciziile alternative si apar in cazul resurselor
limitate
 costurile reale sunt costurile care necesita plata mijloacelor banesti sau consumarea
altor active.

9) Clasificarea consumurilor după comportamentul lor faţă de evoluţia volumului fizic de

producţie:
a) consumuri variabile – sunt consumurile, a căror mărime se schimbă
în raport cu volumul producţiei, lucrărilor executate, serviciilor
prestate;
Exemple: consum materii prime, salariile muncitorilor de bază, energia electrică utilizată
pentru funcţionarea utilajelor de producţie etc.
b) consumuri constante – consumurile, care, la rândul său, rămân
constante într-un anumit nivel relevant, indiferent de modificările
volumului producţiei, lucrărilor executate, serviciilor prestate.
Exemple: salariile administratorilor secţiei de producţie; suma chiriei aferentă mijloacelor fixe
de producţie închiriate, energia electrică utilizată pentru iluminarea încăperilor secţiei de
producţie etc.
În cazul consumurilor variabile şi constante o mare atenţie trebuie acordată
comportamentului lor faţă de evoluţia volumului total de producţie şi pe o unitate de produs.
Astfel, consumurile variabile totale se modifică direct proporţional (în acelaş sens) modificării
volumului de producţie, iar consumurile variabile unitare rămân neschimbate indiferent de
variaţia volumului de producţie. Consumurile constante totale nu se modifică indiferent de
modificarea volumului de producţie, iar consumurile constante unitare se modifică
inversproporţional faţă de modificarea volumului de producţie.
Comportamentul consumurilor variabile şi constante faţă de evoluţia volumului fizic de
producţie este redată în tabelul următor.
Comportamentul consumurilor variabile şi constante
faţă de evoluţia volumului fizic de producţie
Creşterea / descreşterea volumului fizic de
Consumuri producţie
totale unitare
Variabile nemodificate
Constante nemodificate

10) Alte caractaristici

a) după momentul determinării consumurilor:
  consumuri planificate – mărimea cărora se determină inaintea începerii
procesului tehnologic;
 consumuri efective - mărimea cărora se determină pe parcursul derulării
procesului tehnologic.
b) după rolul lor în procesul tehnologic:
 consumuri de bază – consumuri determinate în mod nemijlocit de procesul
tehnologic al produsului şi fără de care acest process nu se poate desfăşura în
mod normal. Exemple: consum materii prime, salariile muncitorilor de bază,
uzura mijloacelor fixe etc.;
 consumuri de regie – consumuri legate de conducerea şi deservirea
procesului tehnologic, pentru a se desfăşura în condiţii normale de muncă.
10) Contabilitatea consumurilor producţiei de bază se organizează cu ajutorul contului de activ

811 „Activităţi de bază”. Acest cont serveşte pentru generalizarea informaţiei privind

consumurile pentru fabricarea produselor, prestarea serviciilor şi determinarea costului lor

efectiv. El este un cont de calculaţie.

În debitul acestui cont se reflectă:

1. soldul producţiei în curs de execuţie la începutul perioadei de gestiune, care se trece
din contul contabilităţii financiare 215 „Producţie în curs de execuţie”.
2. consumurile pentru fabricarea produselor în perioada de gestiune.
În creditul acestui cont se reflectă:
1. soldul producţiei în curs de execuţie la finele perioadei de gestiune, care se trece la
sfîrşitul perioadei de gestiune în debitul contului 215„Producţie în curs de execuţie”;
2. costul efectiv al produselor fabricate şi serviciilor prestate, rebutului definitiv şi
deşeurilor recuperabile.
Dt 811 „Activităţi de bază”
Ct
Soldul producţiei în curs de execuţie la În perioada de gestiune:
începutul perioadei de gestiune - costul efectiv al rebutului definitiv
Consumurile pentru fabricarea produselor - costul efectiv al deşeurilor
în perioada de gestiune: recuperabile
Soldul producţiei în curs de execuţie la
Costuri materiale directe si repartizabile , finele perioadei de gestiune
CDS, Costul efectiv al produselor fabricate şi
CASM, serviciilor prestate, lucrărilor executate
CIP.
La finile perioadei de gestiune costurile
indirecte de productie
Rulaj Dt Rulaj Ct

Nu are sold final.

-1.1-
 Pentru o gestionare eficientă a materiei prime şi materialelor se folosesc coduri sau număr

nomenclator, care pot fi alcătuite din 7 sau 9 semne:

2113204, unde:
211 – contul sintetic „Materiale”
3 – subcontul „Combustibil”
2 – tipul combustibilului solid
04 – nr. de ordine „Cărbune”
Documentarea consumului materialelor
Consumurile de materiale se reflectă în contabilitate în baza documentelor primare,
în care sunt indicate direcţiile concrete de utilizare a materialelor.
Aceste documente sunt:
1) Fişa limită de consum – utilizată pentru eliberarea sistematică a materialelor în
producţie în baza limitelor prevăzute. Se întocmeşte în 2 exemplare: de către secţia
Aprovizionare sau secţia Planificare, reieşind din necesităţile planificate de materiale,
în care obligatoriu se arată limita stabilită. Un exemplar se transmite secţiei
consumatoare, iar al 2-lea – depozitului. În fişa secţiei semnează şeful depozitului, iar
în fişa depozitului semnează şeful secţiei, asigurîndu-se astfel un control reciproc
privind veridicitatea înregistrărilor efectuate în aceste fişe.
2) Eliberarea materialelor peste limita prevăzută sau pentru înlocuirea unor materiale cu
altele este permisă numai cu autorizaţia conducătorului întreprinderii sau inginerului
şef. În asemenea cazuri se întocmeşte Bon de înlocuire (eliberare suplimentară) de
materiale care se eliberează pentru un singur fel de materiale ( în 2 exemplare).
3) Dispoziţie de livrare a materialelor (mişcare internă) se utilizează pentru evidenţa
mişcării materialelor în interiorul întreprinderii şi eliberării acestora către
subdiviziunile structurale ale întreprinderii plasate în alte teritorii ( în 2 exemplare).
4) Bon de consum – se întocmeşte pentru eliberarea de o singură dată a materialelor
consumate pentru necesităţile generale ale întreprinderii ( în 2 exemplare).
Metodele de repartizare a consumurilor materiale

În majoritatea ramurilor, consumurile directe de materiale se includ în mod direct în costul

producţiei, adică nemijlocit pe baza datelor din documentele primare, fără efectuarea unor

calcule suplimentare. Însă, includerea directă a consumurilor materiale în costul produselor nu

este întotdeauna posibil.

De ex: în unele ramuri complexe ale industriei unde din unul şi acelaşi material se fabrică
câteva tipuri de produse, materialele utilizate se repartizează pe tipuri de produse indirect în baza
următoarelor metode:
a) Proporţional consumului normat de materiale
Această metodă se utilizează în întreprinderi care fabrică din acelaşi material
produse neomegene: la întreprinderi constructoare de maşini, la fabrici de mobilă,
încălţăminte, etc.
Conform acestei metode, se parcurg următoarele etape:
1. se stabilesc consumurile normate totale de materiale prin înmulţirea volumului
de producţie cu consumurile normate pe unitate de produs pentru fiecare tip de
produs fabricat din aceeaşi materie primă.
2. se stabileşte coeficientul de repartizare prin raportul dintre cantitatea totală de
materiale efectiv consumată şi consum normativ total de materiale.
3. se determină consumurile efective de materiale pe fiecare tip de produs prin
înmulţirea coeficientului de repartizare cu consumul normativ de materiale.

consumuri materiale efective totale

K repartizãrii CDM efective= =
consumuri materiale normative totale
b) Metoda coeficienţilor de echivalenţă
Această metodă se aplică la întreprinderi care fabrică din acelaşi material câteva tipuri de
produse foarte asemănătoare, dar care diferă printr-un parametru (lungime, lăţime, densitate,
procentaj de grăsime, etc.). Ramurile în care se aplică metoda respectivă: industria alimentaţiei,
textilă, fabricarea sticlei, etc.
Algoritmul metodei:
 se alege un criteriu (un parametru tehnico-economic) cu ajutorul căruia se calculează
coeficienţii de echivalenţă. De ex: consumul de materie primă, greutatea, lungimea, greutatea
moleculară, densitatea, puterea calorică;
 se alege produsul, sortul sau dimensiunea cea mai reprezentativă, care îndeplineşte
rolul de produs etalon. De ex: prod. A
 se calculează coeficientul de echivalenţă prin raportarea mărimii criteriului de
echivalenţă corespunzător fiecărui produs la mărimea criteriului corespunzător
produsului etalon.
Pentru produsul etalon, coeficientul de echivalenţă = 1.
În ex: pentru A: Ke = 1;
B: Ke = 4/8 = 0,5 (4, 8 – normele de consum pe produse).
 se exprimă întreaga producţie fabricată în unităţi echivalente prin înmulţirea
volumului efectiv de producţie pentru fiecare produs fabricat cu coeficienţii de
echivalenţă;
 se calculează consumul de materiale efectiv consumate pe o unitate echivalentă prin
raportarea totalului cantităţii de materiale efectiv consumate la totalul volumului
producţiei în unităţi echivalente.
 se determină consumul efectiv de materiale pentru fiecare produs prin înmulţirea
consumului efectiv de materiale / unit. echivalente cu producţia în unit. echivalente.

Situaţia de repartizare consumului de materialul X

Denumirea Volumul Coeficient Volumul Consum de Consumuri Preţ CDM
produselor producţiei de producţiei în materiale / directe de lei / lei
efective echivalenţă unit. unit. materiale kg,
( unit) echivalente echivalente (kg) lei
1 2 3 4=2*3 5 6=4*5 7 8=6*7
A 500 1 500 7,6 3800 10 38000
B 800 0.5 400 7,6 3040 10 30400
TOTAL 1300 X 900 7,6 6840 10 68400
Consumul efectiv de materiale / unit. echiv. = 6840/900 = 7,6 lei / kg
Întreprinderile care folosesc în procesul de producţie semifabricatele procurate, ca
regulă folosesc metoda directă de includere a lor în cost, pe baza documentelor primare.
Consumurile de combustibil tehnologic sunt stabilite în baza aparatajului tehnic
instalat în locurile de utilizare a lui. Pentru aceasta se duce evidenţa în registre speciale pe
secţii, iar mai apoi consumurile se repartizează pe tipuri de produse, în baza următoarelor
metode:
a) proporţional normelor de consum a combustibilului calculate la
volumul efectiv de producţie;
b) proporţional cantităţii materiei prime prelucrate;
c) proporţional maşinilor - ore de funcţionare a utilajelor de producţie.
Cantitatea de energie electrică folosită în procesul tehnologic se determină în baza
contoarelor instalate la locurile de utilizare a ei. În lipsa contoarelor sau a altor aparate de
măsură, consumul de energie electrică se repartizează pe tipuri de produse, proporţional
numărului de ore de lucru a utilajului de producţie sau a altor mecanisme electrice.
Consum de materiale auxiliare (ambalaj, piese) se includ în costul producţiei
indirect. Pentru aceasta ca bază de repartizare se utilizează normele de consum sau
cantitatea de producţie fabricată.

Contabilitatea consumurilor directe de materiale

Dt 811 – la suma totală a consumurilor directe de materiale utilizate în procesul de
producţie.
Ct 211 – consumul materiei prime, materialelor de bază, combustibilului,
semifabricatelor achiziţionate.
Ct 521, 539 – consumul energiei electrice, apei, aburului în scopuri tehnologice
achiziţionate de la furnizori.
Ct 522 - consumul energiei electrice, apei, aburului în scopuri tehnologice
achiziţionate de la întreprinderi – fiice, întreprinderi – asociate.
Evidenţa analitică a consumurilor directe de materiale se ţine pe produse în
borderoul (situaţia) de repartizare a consumurilor directe de materiale pe produse
deschise pe secţii.
Evidenţa sintetică se ţine în:
- Borderoul 8.11 „Activităţi de bază”;
- Registrul 7.8 „Cheltuielile şi consumurile întreprinderii” la nivelul
întreprinderi.
În cazul consumurilor directe de materiale trebuie acordată o atenţie sporită şi luată
în consideraţie şi deşeurile, care apar, în mod firesc, în rezultatul procesului tehnologic.
De exemplu:
 Deşeuri – resturile de materii prime şi materiale sau semifabricate, care apar în
procesul transformării materiilor prime în produs finit, care şi-au pierdut
total sau parţial calităţile de materie primă (proprietăţile fizice sau
chimice).
Pentru contabilitatea corectă a deşeurilor urmează ca acestea să nu fie confundate cu
resturile (rămăşiţele) de materii prime şi materiale. Deşeurile, în conformitate cu
operaţiunile procesului tehnologic, sunt transmise în alte secţii în calitate de materii
prime şi materiale de bază pentru fabricarea altor detalii, servicii, produse.
În contabilitate, deşeurile, în funcţie de destinaţie se grupează în două grupe:
 recuperabile – care pot fi utilizate în continuare în activitatea întreprinderii. Ex: în
industria vinicolă – tescovina, drojdiile de vin etc.
 nerecuperabile – care nu mai pot fi utilizate în continuare în activitatea
întreprinderii. Ex: în industria vinicolă – ciorchini strugurilor, etc.
La rândul său, deşeurile recuperabile în funcţie de modalitatea de utilizare, se
clasifică în deşeuri care:
 pot fi utilizate pentru producţia de bază sau auxiliară;
 nu pot fi utilizate – acestea se folosesc în calitate de combustibil pentru alte
activităţi sau sunt realizate la terţi.
Deşeurile recuperabile se scad din costul produselor fabricate, indiferent de
modalitatea de utilizare ulterioară, din aceste considerente ele urmează a fi măsurate
cantitativ şi valoric. Cantitatea deşeurilor se determină în baza documentelor primare, de
ex. în industria vinicolă – „Actele de prelucrare a strugurilor”. Ulterior, în contabilitate
deşeurile recuperabile sunt evaluate la valoarea realizabilă netă, prin întocmirea
următoarei formule contabile:
Dt 211 Ct 811
Dacă întreprinderea prelucrează doar un singur produs, atunci valoarea deşeurilor
recuperabile urmează a fi repartizată în raport cu consumul de bază a materiei prime.
Deşeurile nerecuperabile, de regulă, sunt măsurate doar cantitativ. Aşa cum acestea
nu mai pot fi utilizate, ele urmează a fi nimicite. În practică cheltuielile legate de
evacuarea sau nimicirea deşeurilor sunt neînsemnate şi se contabilizează în componenţa
cheltuielilor perioadei.

11) La momentul de faţă salarizarea angajaţilor din economia naţională se înfăptuieşte în

baza Legii salarizării adoptată de Parlamentul RM nr. 847-XV din 14.02.2002 şi Codul Muncii al

RM cu modificările şi completările ulterioare.

Se cunosc 2 factori interdependenţi ce contribuie la organizarea stabilirii salariului:

1. sistema tarifară
2. formele de retribuire.
Baza organizării remunerării muncii o constituie sistemul tarifar ce include 3 elemente:
1. indicatorii tarifari de calificare;
2. reţeaua tarifară unică de salarizare;
3. salariu tarifar.
Indicatorii tarifari de calificare se elaborează aparte pentru fiecare ramură a
economiei naţionale.
 Reţeaua tarifară serveşte pentru stabilirea relaţiilor în retribuirea muncii între
categoriile de muncă şi categoriile de muncitori.
Salariul tarifar pentru categoria I de salarizare a Reţelei tarifare unice serveşte drept
bază pentru stabilirea, în contractele colective şi individuale de muncă, a salariilor tarifare
şi de funcţie concrete.
Formele de salarizare ocupă un rol important în sistemul de salarizare şi utilizarea eficientă
a forţei de muncă. În conformitate cu Codul Muncii şi Legea salarizării „munca muncitorilor şi
funcţionarilor este retribuită:
a) pe unitate de timp ( în regie);
b) pe unitate de produs ( în acord).
Salarizarea pe unitate de timp sau în regie e forma de salarizare prin care plata
forţei de muncă se face în funcţie de timpul lucrat ( oră, zi, săptămînă, lună, etc) fără să
se precizeze cantitatea de muncă pe care el trebuie s-o depună în unitatea dată de timp.
Forma de retribuire după timp include 2 sisteme de salarizare:
a) sistemul simplu;
b) sistemul premial.
Sistemul simplu de salarizare pe unitate de timp prevede calcularea salariului numai în
dependenţă de numărul de ore, zile lucrate. Salariul se determină:
Salariul = tarif pe oră * numărul de ore lucrate.

Sistemul premial de salarizare pe unitate de timp prevede în afară salariului calculat

după timpul lucrat şi un premiu stabilit în dependenţă de coeficientul participării în
muncă sau de calitatea muncii efectuate. Acest sistem de salarizare se foloseşte pentru
stimularea şi cointeresarea lucrătorilor.
În acest sistem salariul se calculează în felul următor:
Salariul = salariul tarifar lunar + suma premiilor stabilite în % faţă de salariul tarifar
Lucrătorilor ce fac parte din personalul administrativ şi de conducere salariul se determină

conform tarifelor lunare. Dacă lucrătorul a lucrat întreaga lună, atunci lui i se atribuie salariul

întreg. În cazul absenţei de la lucru din diferite motive salariul se determină după timpul efectiv

lucrat.

Salariul în acord (pe unitate de produs) este forma de salarizare potrivit căreia remunerarea

lucrătorilor se face în raport cu cantitatea de bunuri produse sau cu numărul de operaţii executate

în unitate de timp.

În funcţie de condiţiile concrete de organizare a muncii şi de interesul stimulării mai puternice a

unor laturi cantitative sau calitative ale activităţii, acordul poate îmbrăca următoarele sisteme:

 acord direct – prevede calcularea salariului doar în funcţie de cantitatea de bunuri produse
sau de numărul de operaţiuni executate.
Salariul = tarif pe unitate de produs * nr de unităţi efectiv fabricate.
 acord indirect – se utilizează pentru remunerarea muncii muncitorilor auxiliari (lăcătuşi,
mecanici, sudori etc.), care deservesc locurile în care activează muncitorii de bază. Conform
acestui sistem salariul se determină în % faţă de salariul muncitorilor de bază sau se
stabileşte un salariu fix lunar, ce se modifică în funcţie de îndeplinirea normelor de
producţie.

 (acord premial – prevede în afară de plata salariului de bază şi plata unor premii pentru
îndeplinirea sau supra îndeplinirea normei de producţie.
Exemplu :

 acord progresiv – constă în faptul că producţia fabricată în limita normei de producţie va fi

remunerată la un tarif de piaţă obişnuit, iar producţia fabricată peste norma de producţie – la
un tarif majorat în anumite proporţii stabilite progresiv, adică cu cît gradul de îndeplinire a
normei este mai înalt, cu atît mai mult se majorează tariful pe o unitate de produs.
Acordul individual se aplică atunci cînd se poate stabili cu exactitate cantitatea de produse sau

operaţii executate pe fiecare muncitor în parte.

Acordul colectiv se foloseşte în cazul în care la fabricarea unor produse sau la executarea

unor lucrări participă un colectiv de mai mulţi muncitori cu aceeaşi calificare sau calificări

diferite.

Salariul fiecărui muncitor se determină reieşind din timpul lucrat de fiecare dintre ei şi nivelul

de calificare a lor. Repartizarea salariilor între membrii brigăzii se face prin 2 metode:

1. metoda coeficient-oră
2. metoda salariului tarifar.
Termenul coeficient-oră reprezintă produsul dintre orele lucrate şi coeficientul tarifar

corespunzător categoriei. Repartizarea salariului între membrii colectivului prin metoda

coeficient-oră se face în felul următor:

 se determină numărul de coeficienţi-oră pe fiecare membru al colectivului şi în

întregime pe brigadă, apoi numărul de ore lucrate se înmulţeşte cu coeficientul
tarifar;
 suma totală a salariului colectivului se împarte la numărul total de coeficienţi –ore
al colectivului şi se determină costul unui coeficient-oră;
 costul unui coeficient-oră se înmulţeşte la numărul de coeficient-ore pe fiecare
muncitor şi se determină mărimea salariului.

Repartizarea salariului prin metoda salariului tarifar se face în felul următor:

 se determină suma salariului tarifar pe fiecare muncitor prin produsul numărului de ore
lucrate la salariul tarifar pe oră;
 se calculă coeficientul de plată prin raportul salariului cîştigat de colectiv către suma totală a
salariului tarifar;
 se determină suma salariului fiecărui muncitor în parte prin produsul coeficientului de
repartizare şi a salariului tarifar.
Exemplu: În baza datelor din exemplu precedent:

Comparând calculele ambelor metode observăm că rezultatele repartizării salariului

trebuie să fie întocmai aceleaşi, dar se cere să fie aleasă cea mai efectivă reieşind din condiţiile
concrete a muncii.
În afară de formele de salarizare sus menţionate salariaţii în baza Codului Muncii
mai primesc şi alte plăţi suplimentare.
Documentele primare aferente calculului salariului
Printre documentele primare utilizate la calcularea salariului pot fi enumerate:
a) „Tabelul de pontaj” – serveşte ca bază pentru evidenţa timpului de muncă prestat. Acest
document se deschide lunar de către fiecare secţie, sector într-unităţile de cercetare-
dezvoltare singur exemplar, şi se completează zilnic, indicându-se prezenţele, numărul de
ore lucrate, absenţele şi cauzele acestora. Înregistrările se fac pentru fiecare salariat în
parte. Abaterile se înregistrează prin semne convenţionale: incapacitate temporară de
muncă – B; deplasare – D; zile de odihnă – O; concediul legal – LCŞPE, etc. Menţiunile
privind cauzele absenţelor se fac în baza documentelor corespunzătoare, de exemplu
„Certificat medical”, „Ordin de acordare a concediului”.
Pentru utilizarea corectă a fondului de salariu este necesară evidenţa veridică a producţiei
fabricate de fiecare lucrător.
b) În funcţie de caracterul producţiei şi a procesului tehnologic pentru evidenţa producţiei se
utilizează diverse documente primare. Ele servesc ca bază pentru obţinerea datelor
privind producţia fabricată de muncitori şi calcularea salariilor, controlul mişcării
articolelor în procesul de producţie, evidenţa îndeplinirii planului de producţie. La
întreprinderi cu caracterul de producţie în masă şi în serie, când muncitorii îndeplinesc
operaţii omogene, se întrebuinţează „Raport de fabricaţie”. Acesta este un document
centralizator pe schimb, câteva zile, decadă, lună. În acest bon la începutul lucrului se
indică sarcinile stabilite, timpul efectuării, cantitatea şi alţi indicatori, iar după finisarea
schimbului maistru preia producţia fabricată. Acest raport este semnat de către maistru,
normator, controlor de calitate, contabil-şef.
c) În producţie individuală şi în serii mici care se caracterizează prin aceea că muncitorii
îndeplinesc diferite lucrări sau operaţii neomogene pentru evidenţa producţiei şi salariului
se îndeplineşte „Bonul de lucru în acord”. Bonul se completează pentru un anumit cod
de cheltuieli a unui muncitor (comandă individuală) sau pe colectivul muncitorilor (în
dependenţă de comandă). În acest document se indică: numărul, conţinutul comenzii,
locul îndeplinirii, executorii şi numărul de pontaj, categorie, timpul normat şi tariful pe o
unitate de lucru, precum şi totalul de ore normă şi suma retribuţiei. După finisarea
lucrului în bon se indică cantitatea bună a producţiei finite, a rebutului (cu precizarea
rebutului plătit şi % de plată). Pe bonul de brigadă se determină suma totală a
remunerării, apoi ea se repartizează între membrii brigăzii. Pentru aceasta pe partea verso
a bonului sînt indicate criteriile necesare pentru repartizarea salariului.
d) „Foaia de parcurs” se întocmeşte în cazul producţiei în serie. Se deschide pentru o
partidă de detalii, pe care le însoţeşte pe tot parcursul prelucrării, începând cu prima şi
finisând cu ultima operaţie. Acest document se foloseşte şi pentru controlul mişcării şi
înregistrării detaliilor în procesul de producţie.
 Aceste documente primare din secţii se transmit în contabilitate pentru calcularea
salariului.
Consumurile privind salarizarea muncitorilor de bază se includ direct în costul de producţie
în baza documentelor primare. Consumurile privind salarizarea muncitorilor auxiliari se includ
în cost în baza salariilor muncitorilor de bază. Premiile şi adaosurile la salarii de bază se includ
în mod indirect, proporţional salariilor de bază.
Evidenţa consumurilor directe de salarizare
Dt 811 – la suma totală a consumurilor directe salariale
Ct 531 – calculul salariului muncitorilor de bază
Ct 533 – calculul contribuţiilor privind asigurările sociale şi asistenţa medicală
obligatorie (în cazul în care salariul calculat în luna curentă este achitat în
luna respectivă) în mărimile stabilite de legislaţie
* Ct 535 – calculul contribuţiilor privind asistenţa medicală obligatorie (în cazul în
care salariul calculat în luna curentă este achitat în luna următoare)
Ct 538 – formarea provizioanelor pentru plata concediilor muncitorilor de bază.
Evidenţa analitică a consumurilor directe salariale se ţine pe produse în borderoul
(situaţia) de repartizare a consumurilor directe de materiale pe produse deschise pe secţii.
Evidenţa sintetică se ţine în:
- Borderoul 8.11 „Activităţi de bază”;
- Registrul 7.8 „Cheltuielile şi consumurile întreprinderii” la nivelul
întreprinderi.

12)
Pentru evidenţa consumurilor indirecte de producţie este destinat contul de activ
821 „Consumuri indirecte de producţie”, care este şi un cont de colectare-repartizare.
În debitul acestui cont se reflectă pe parcursul perioadei de gestiune consumurile
indirecte de producţie, colectate pe articole stabilite la întreprindere.
În creditul acestui cont se reflectă repartizarea consumurilor indirecte de producţie
colectate pentru includerea acestora în costul producţiei fabricate sau serviciilor prestate,
serviciilor prestate se activităţile auxiliare sau raportate la cheltuielile perioadei.
Contabilitatea consumurilor indirecte de producţie:
Dt 821 – la suma totală a consumurilor indirecte de producţie
Ct 211 – consumul de materiale pentru întreţinerea, exploatarea utilajului de
producţie, clădirilor cu caracter productiv;
Ct 113 – calculul amortizării activelor nemateriale cu caracter productiv;
Ct 124 – calculul uzurii mijloacelor fixe cu caracter productiv;
Ct 213 – consumuri OMVSD cu valoare unitară mai mică de 500 lei pentru
necesităţile secţiilor de producţie;
Ct 214 – calculul uzurii OMVSD cu valoare unitară mai mare de 500 lei consumate
pentru necesităţile secţiilor de producţie;
Ct 521 – consum energie electrică, termică achiziţionate de la furnizori în scopuri
generale ale secţiilor de producţie;
 Ct 522 – consum energie electrică, termică achiziţionate de la întreprinderile-fiice,
întreprinderile asociate în scopuri generale ale secţiilor de producţie;
Ct 531 – calculul salariului muncitorilor care deservesc utilajul de producţie şi
clădirile de producţie, lucrătorilor tehnici din secţiile de producţie
(deriticătoare, paznici) precum şi administrarea secţiei de producţie;
Ct 533 – calculul contribuţiilor privind asigurările sociale şi asistenţa medicală
obligatorie aferentă salariului calculat, etc.
La sfîrşitul perioadei de gestiune, totalul consumurilor indirecte de producţie se

repartizează pe tipuri de produse fabricate în cadrul unei secţii de producţii concrete. În acest

scop se pot utiliza următoarele baze de repartizare:

 proporţional valorii de vînzare a fiecărui produs fabricat;

 proporţional salariilor de bază a lucrătorilor de producţie;
 proporţional numărului de ore-om lucrate;
 proporţional numărului de ore-maşini de lucru a utilajului;
 proporţional consumurilor directe de materiale;
 proporţional consumurilor directe totale (materiale + salariale).
La repartizarea consumurilor indirecte de producţie este necesar de calculat coeficientul de

repartizare a acestora.

Coeficientul de Total CIP (R Dt)

repartizare a =
CIP Total baza de repartizare

Fiecare întreprindere urmează să-şi aleagă o bază de repartizare a consumurilor indirecte de

producţie însă trebuie de avut în vedere ca baza de repartizare aleasă să fie într-o relaţie de

cauzalitate cu consumurile indirecte supuse repartizării. De exemplu, pentru repartizarea CIP ale

unei secţii robotizate se va alege ca bază de repartizare numărul de maşini-ore de funcţionare a

utilajului sau consumul de materie primă, dar nu se va alege salariul lucrătorilor sau numărul de

om-ore lucrate.

Datorită modului de variaţie a consumurilor constante pe o unitate de produs, SNC 2

„Stocurile de mărfuri şi materiale” prevede că pentru a repartiza şi a include în cost
consumurile indirecte de producţie este necesar de a stabili valoarea consumurilor
indirecte de producţie variabile şi valoarea consumurilor indirecte de producţie
constante din totalul consumurilor indirecte de producţie colectate la sfîrşitul unei
perioade de gestiune.
 Sunt considerate consumuri indirecte de producţie variabile, consumurile
efectuate pentru întreţinerea şi funcţionarea utilajului de producţie, consumul materialelor
auxiliare pentru reparaţia curentă a utilajului de producţie etc.
Consumuri indirecte de producţie constante cuprind consumurile efectuate pentru
necesităţile generale ale secţiei de producţie, cum sunt: combustibilul consumat pentru
încălzirea secţiei de producţie, consum de materiale auxiliare pentru reparaţia curentă a
clădirii secţiei de producţie, uzura mijloacelor fixe cu destinaţie de producţie, primele de
asigurare a mijloacelor fixe cu caracter productiv etc.
Valoarea consumurilor indirecte de producţie variabile se include integral în costul

producţiei fabricate, indiferent de nivelul utilizării efective a capacităţii de producţie, iar

consumurilor indirecte de producţie constante se include în costul producţiei în baza capacităţii

normative a utilajelor de producţie.

Capacitatea normativă – nivelul producţiei care poate fi atins în mediu pe parcursul a

cîtorva perioade sau sezoane, în cazul unor circumstanţe normale (condiţii normale de
lucru), luîndu-se în considerare pierderile aferente capacităţilor rezultate din executarea
lucrărilor tehnice-planificate.
De obicei, capacitatea normativă se stabileşte de către întreprinderi la începutul
fiecărui an pentru fiecare tip de produs în parte. Capacitatea normativă poate fi egală, mai
mică sau mai mare ca capacitatea efectivă de producţie.
Dacă capacitatea efectivă este egală sau mai mare decât capacitatea normativă de
producţie, atunci CIP constante se includ integral în costul de producţie, iar în cazul când
capacitatea efectivă este mai mică decât capacitatea normativă de producţie, atunci CIP
constante se includ în costul de producţie în baza gradului de utilizare a capacităţii de
producţie, care se determină în baza următoarei relaţii de calcul:
Grad de utilizare a Capacitatea efectivă x 100%
=
capacităţii de producţie Capacitatea normativă

Suma rămasă a CIP constante, care n-a fost inclusă în costul de producţie, se consideră drept

cheltuieli ale perioadei de gestiune în care a fost suportate.

O asemenea repartizare a CIP impusă de către SNC 2 prezintă o mare importanţă

deoarece:
a) pune în evidenţă utilizarea integrală a capacităţii de producţie;
b) evită denaturarea valorii stocurilor în sensul supraevaluării lor şi, respective, a
rezultatului financiar al perioadei de gestiune, în sensul subevaluării lor, deoarece
cota-parte a CIP corespunzător capacităţii de producţie neutilizate este considerată
cheltuială a perioadei şi afectează venitul în scopul calculării profitului.
Contabilitatea repartizării consumurilor indirecte de producţie:
Dt 811 Ct 813 - reflectarea repartizării CIP în costul producţiei fabricate
 Dt 714/6 Ct 813 - reflectarea CIP constante nerepartizate în costul producţiei

13) Activitatea auxiliară este organizată în scopul ajutării producţiei bază să se

desfăşoare în mod normal, inclusiv obţinerea unor anumite produse ajutătoare, cum sunt:
producţia de scule, energie electrică, termică, ambalaje, reparaţii, transporturi şi altele.
Această producţie se obţine în secţii auxiliare şi este destinată în principal, pentru nevoi
interne, proprii ale întreprinderii şi uneori poate fi livrată şi în afară.
Pentru evidenţa consumurilor activităţii auxiliare se utilizează contul de activ 812
„Activităţi auxiliare”, care este un cont de calculaţie.
În debitul acestui cont se reflectă:
a) soldul producţiei în curs de execuţie la începutul perioadei de gestiune preluat din
contul 215;
b) consumurile de producţie în perioada de gestiune;
În creditul acestui cont se reflectă:
c) costul efectiv al producţiei fabricate, serviciilor prestate, rebuturilor definitive şi al
deşeurilor recuperabile;
d) soldul producţiei în curs de execuţie trecut la finele perioadei în debitul contului
215.
e) Dt 812 „Activităţi auxiliare”
Ct
Soldul producţiei în curs de execuţie la În perioada de gestiune:
începutul perioadei de gestiune - costul efectiv al rebutului definitiv
Costurile pentru fabricarea produselor - costul efectiv al deşeurilor
auxiliare ,serviciilor auxiliare prestate in recuperabile
perioada de gestiune Soldul
Costuri materiale directe si repartizabile , producţiei în curs de execuţie la finele
perioadei de gestiune
Costuri cu personalul directe si Costul efectiv al produselor auxiliare şi
repartizabile serviciilor auxiliare prestate, lucrărilor
CASM, executate
La finile perioadei de gestiune costurile
indirecte de productie incluse in costul
produselor auxialiare prestate, lucrarilor
executate
Rulaj Dt Rulaj Ct

Contabilitatea consumurilor activităţii auxiliare:

Dt 812 – la suma totală a consumurilor activităţii auxiliare
Ct 211 – consum de materiale;
Ct 521 – consum energie electrică, termică achiziţionate de la furnizori;
 Ct 522 – consum energie electrică, termică achiziţionate de la întreprinderile-fiice,
întreprinderile asociate;
Ct 531– calculul salariului muncitorilor secţiei auxiliare
Ct 533 – calculul contribuţiilor privind asigurările sociale şi asistenţa medicală
obligatorie aferente salariului calculat;
Ct 813 – repartizarea consumurilor indirecte de producţie aferente secţiei auxiliare
în costul producţiei auxiliare, etc.
La sfârşitul perioadei de gestiune, pe baza consumurilor colectate în Debitul
contului 812, se calculează costul efectiv al producţiei auxiliare. Procedura de calculaţie a
costului producţiei auxiliare este similară procedurii de calculaţie a costului producţiei de
bază, cu deosebirea că în cazul calculaţiei costului producţiei auxiliare se ţine cont de
serviciile reciproce primite şi prestate între secţiile auxiliare.
Astfel, pentru simplificarea evidenţei este necesar de ţinut cont:
- serviciile reciproce dintre secţiile auxiliare se estimează la costuri normate,
- serviciile livrate de către secţiile auxiliare către alţi consumatori (secţii de bază,
sector administrativ, terţi etc.) se evaluează la cost efectiv.
Costul efectiv al producţiei auxiliare se calculează în baza următoarelor relaţii:
Total consumuri de producţie + VSP -VSL
Cost efectiv = Total Q fabricată – Q reciproc livrată (inclusiv Q consumată de însăşi secţia
producătoare)
unde: VSP – valoarea serviciilor reciproc primite;
VSL - valoarea serviciilor reciproc livrate;
Q – cantitatea.
Contabilitatea costului efectiv al activităţilor auxiliare:
1) Reflectarea costului efectiv al serviciilor prestate de către secţiile
auxiliare pentru:
a) secţia de bază: Dt 813/secţia de bază, 811 Ct 812;
b) secţia auxiliară: Dt 813/secţia auxiliară Ct 812
sau Dt 812/serv.prim. Ct 812/serv. livrate
c) sector administrativ: Dt 713 Ct 812.
d) subdiviziune comercială: Dt 712 Ct 812.
e) terţi: Dt 711/3, 714 Ct 812.
2) Reflectarea costului efectiv al:
a) materialelor fabricate Dt 211 Ct 812
b) instrumentelor fabricate Dt 213 Ct 812
c) produselor fabricate: Dt 216 Ct 812.
3) Reflectarea costului efectiv al deşeurilor recuperabile obţinute în cadrul activităţii auxiliare:
Dt 211 Ct 812.
4) Reflectarea costului efectiv al rebuturilor definitive depistate în cadrul activităţii
auxiliare:
Dt 7148 Ct 812.

Evidenţa analitică a consumurilor activităţii auxiliare se ţine în diverse rapoarte întocmite de

către fiecare secţie auxiliare în parte, în care se indică: cantitatea totală fabricată, repartizarea
acesteia pe consumatori, costul unitar şi valoarea produsului sau serviciului prestat.
Evidenţa sintetică se ţine în:
- Borderoul 8.12 „Activităţi auxiliare”;
- Registrul 7.8 „Cheltuielile şi consumurile întreprinderii” la nivelul
întreprinderi.
14)Momentul – cheie în întocmirea Raportului privind rezultatele financiare îl constituie
determinarea costului vânzărilor (costul producţiei vândute). În vederea calculării acestui indice
întreprinderile de producţie urmează să calculeze în primul rând costul producţiei fabricate.
Valoarea acestui indicator o reprezintă rezultatul final al unui document special, care se numeşte
“Calculaţia costului produselor fabricate în perioada de gestiune”. El se întocmeşte pentru
explicarea datelor din Raportul privind rezultatele financiare şi conţine următorii indicatori:
Calculaţia costului producţiei fabricate în perioada de gestiune:
1. Soldul materiei prime şi materiale de bază la începutul perioadei de gestiune.
2. Aprovizionarea cu materiale în cursul perioadei de gestiune.
3. Total materie primă şi materiale de bază destinate procesului de producţie (1+2)
4. Soldul materiei prime şi materialelor de bază la sfârşitul perioadei de gestiune (3-4)
5. Consumul direct de materie primă şi materiale de bază.
6. Consumul direct privind retribuirea muncii.
7. Consumul indirect de producţie.
8. Total consumuri de producţie (5+6+7)
9. Producţia în curs de execuţie la începutul perioadei de gestiune.
10. Producţia în curs de execuţie la sfârşitul perioadei de gestiune.
11. Costul producţiei fabricate (8+9-10).
Costul producţiei fabricate în cursul perioadei de gestiune este în continuare preluat în
Raportul privind rezultatele financiare, unde se foloseşte pentru calculaţia costului producţiei
vândute. Costul producţiei vândute se referă la perioada, în cursul căreia au fost vîndute
respectivele produse şi se determină în felul următor:

Raportul privind rezultatele financiare

1. Vînzări nete.
2. Costul producţiei vîndute:
a) soldul produse finite la începutul perioadei de gestiune
b) costul producţiei fabricate
c) total produse finite destinate vînzării (a+b)
d) soldul produse finite la sfîrşitul perioadei de gestiune
e) costul producţiei vîndute (c-d)
3. Profitul brut (1-2).
Din componenţa pierderilor din producţie fac parte:
1) rebuturile din producţie;
2) pierderile din staţionări.
 Rebuturile reprezintă produsele, semifabricatele care nu corespund cerinţelor
standardelor tehnologice şi de calitate şi care nu pot fi utilizate conform
destinaţiei iniţiale sau necesită consumuri suplimentare pentru corectarea
lor.
Clasificarea rebuturilor:
1) în funcţie de tipul defectelor:
a) rebuturi definitive – care tehnic nu pot fi corectate sau nu este raţională
corectarea lor;
b) rebuturi corectabile – care tehnic pot fi corectate şi corectarea lor este
raţională.
2) după locul de depistare:
a) rebuturi interne – depistate în interiorul întreprinderii
b) rebuturi externe – depistate în afara întreprinderii ( după ce au fost efectuate
livrările)
3) după cauzele apariţiei:
a) materie primă necalitativă;
b) greşeala muncitorilor;
c) defectarea utilajului.
De regulă, rebuturile nu se planifică. Însă în unele ramuri ale industriei el poate fi
prevăzut conform normelor tehnologice ( metalurgie, sticlă, fabricarea porţelanului,
ceramicii). Acesta este legată de faptul că în aceste ramuri nu poate fi lichidată integral
apariţia rebuturilor, chiar şi în condiţiile actuale ale dezvoltării tehnicii.
Este foarte important ca după depistarea rebutului, de stabilit tipul lui, consumurile
legate de fabricarea acestuia şi posibilitatea de corectare. Rebuturile sunt depistate de
către lucrătorii secţiei CTC şi de însăşi muncitori trecând de la o reparaţie tehnologică la
alta. Posibilitatea de corectare a rebuturilor o stabilesc lucrătorii din secţiile tehnice şi
tehnologice ale întreprinderii.
Pentru evidenţa rebuturilor se întocmeşte:
a) ca document primar – „Proces verbal privind rebutul” – se întocmeşte
pentru fiecare caz de depistare a rebutului definitiv în care se indică:
denumirea produsului şi a operaţiei economice la care a fost depistat
rebutul respectiv, cauza şi persoana vinovată de apariţia acestui rebut,
costul rebutului, consumurile suportate cu fabricarea produsului rebutat,
suma ce urmează a fi recuperată de la persoana vinovată. El este întocmit
de lucrătorul secţiei CTC, şeful secţiei, maistru, după care este transmis în
contabilitate pentru calculul costului rebutului.
b) ca document centralizator – „Borderoul de evidenţă a rebuturilor”, în
care se reflectă toate cazurile de rebuturi depistate în cursul unei perioade
de gestiune.
Pentru determinarea mărimii consumurilor aferente producţiei rebutate sunt necesare
efectuarea unor calcule suplimentare. Astfel, costul rebutului definitiv intern include : mărimea
consumurilor efective suportate privind fabricarea producţiei rebutate de la prima operaţiune
tehnologică pînă la operaţiunea în care acesta a fost depistat. Însă, pentru că mărimea efectivă
consumurilor suportate este, deseori dificil de stabilit, se permite ca în unele ramuri ale industriei
cu un nomenclator variat de produse să se stabilească costul rebuturilor în baza consumurilor
normative. Pentru aceasta, numărul produselor rebutate se înmulţeşte cu normele de consum a
materiei, salariu şi a CIP.
 Costul rebutului definitiv extern se formează din costul efectiv al produsului
rebutat + cheltuielile pentru înlocuirea şi transportarea pînă la cumpărător şi înapoi. Cu
valoarea rebutului extern se reduce volumul producţiei fabricate şi vîndute din luna în
care a fost primită şi acceptată pretenţia cumpărătorului privind rebutul.
Pentru determinarea costului rebutului definitiv în contabilitate se întocmeşte o situaţie

specială, numită „Calculaţia costului rebutului definitiv”, în care se indică locul depistării,

denumirea produsului rebutat, consumurile materiale, salariale, CASM, CIP, preţul probabil de

vînzare a rebutului, reţinerile de la persoanele vinovate.

Contabilitatea rebuturilor
1) reflectarea costului efectiv al rebuturilor definitive depistate în secţia de bază.
Dt 714.8 Ct 811
2) reflectarea costului efectiv al rebuturilor definitive depistate în secţia de auxiliară.
Dt 714.8 Ct 812
3) reflectarea consumurilor pentru corectarea rebuturilor:
Dt 714.8 – la suma totală a consumurilor efectuate
Ct 211 – consumuri materiale pentru corectarea rebuturilor
Ct 531 – calculul salariului muncitorilor ce corectează rebuturile
Ct 533 – calculul CAS din salariul muncitorilor ce remediază rebuturile
Ct 812 – prestarea unor servicii auxiliare necesare pentru colectarea rebuturilor.
4) valoarea materialelor recuperate din rebuturile depistate
Dt 211 Ct 612
5) Dt 227 recuperarea daunei materiale de la persoane vinovate de obţinere a rebut.
Ct 612
Ct 515 - recuperarea daunei se face în perioade ulterioare mai mică de 1 an
Ct 422 – recuperarea daunei se face în perioade ulterioare mai mare de 1 an.
Staţionarea de producţie reprezintă inactivitatea forţată a muncitorilor şi utilajelor de

producţie. Staţionările pot avea loc din cauze interne şi externe. Cauzele interne apar în rezultatul

existenţei lacunelor în organizarea procesului de producţie. Ex: lipsa instrumentelor de lucru,

lipsa schemelor de asamblare, deteriorarea utilajului, absenţa muncitorilor. Cauzele externe sunt

determinate de întreruperea energiei electrice de către furnizori, livrarea întîrziată a materiei

prime şi a materialelor, etc. În toate cazurile în care durata staţionării este mai mare de 15 min.

urmează să se perfecteze „Fişa întreruperilor”, iar cazurile de sistare a activităţii secţiei sau a

întreprinderii în ansamblu se perfectează printr-un „Proces verbal privind staţionarea”.

În vederea stabilirii producţiei în curs de execuţie se pune problema determinării şi

separării din totalul consumurilor de producţie a celor aferente producţiei în curs de
execuţie. Astfel stabilirea costului efectiv a producţiei în curs de execuţie se poate
determina prin următoarele metode:
1) metoda directă (metoda inventarierii);
2) metoda indirectă (metoda contabilă)
Metoda directă presupune stabilirea producţiei în curs de execuţie prin
inventariere. Inventarierea prevede constatarea faptică a producţiei în curs de execuţie la
faţa locului de către comisia de inventariere ce asigură înscrierea cantităţilor de producţiei
în curs de execuţie în listele de inventariere.
Evaluarea cantităţilor de producţiei în curs de execuţie din listele de inventariere se face prin

câteva procedee cum ar fi:

a) evaluarea în raport cu gradul de finisare tehnică, ce presupune stabilirea de către

comisia de inventariere a % de finisare a producţiei în curs de execuţie cu ocazia
inventarierii acesteia. Ulterior % de finisare se înmulţeşte cu costul planificat sau
cu cel efectiv din perioada precedentă a fiecărui produs inventariat.
b) evaluarea pe piese şi operaţii prevede valorificarea datelor din „Fişele tehnologice”
ce conţin informaţii privind consumurile de materii prime, materiale, salarii
corespunzătoare stadiilor de finisare. Cantităţile producţiei în curs de execuţie
stabilite la inventariere se înmulţesc cu consumurile de producţie pe unitate
conţinute în fişele tehnologice rezultând astfel producţia în curs de execuţie
evaluată la costuri directe, după care se adaugă cota CIP - ului preluată fie din
calculele planificate, fie din calculele efective ale perioadei precedente.
1) Transferarea producţiei în curs de execuţie în producţie finită convenţională
Producţia finită convenţională = Volumul producţiei în curs de execuţie *
Gradul de finisare tehnic
2) Determinarea volumului total de producţie
Volumul PF totale = Producţia finită totală + Producţie finită convenţională
.
3) Calculul costului unitar al producţiei finite
Total consumuri
Cost/unit . al producþiei finite =
Total volumulproduselor finite
.
4) Determinarea costului unitar producţiei în curs de execuţie
Cost/unit. al producţiei
în curs de execuţie =Cost/unit. al producţiei finite * Gradul de finisare
te
h
ni
că
5) Determinarea valorii totale a producţiei în curs de execuţie
Valoarea totală al producţiei în curs de execuţie = Volumul producţiei în curs de
execuţie * Cost/unit. al producţiei în curs de execuţie
 Dt 215 Ct 811, 812
6) Determinarea costului producţiei finite fabricate
Costul total al producţiei finite = Total consumuri – Valoarea totală al producţiei în
curs de execuţie
Dt 216 Ct 811, 812
Metoda indirectă prevede determinarea şi evaluarea producţiei în curs de execuţie
pe baza datelor din contabilitate. Astfel consumurile înregistrate pe anumite comenzi
neterminate la sfîrşitul perioadei de gestiune se consideră în întregime consum cu
producţiei în curs de execuţie, datele fiind preluate din conturile de calculaţie 811, 812.
Dacă comenzile au fost terminate parţial şi au fost predate beneficiarului sau la depozitele

de producţie finită, are loc decontarea acestora prin scăderea din totalul consumurilor de

producţie a consumurilor aferente producţiei terminate evaluate la cost planificat sau la cost

efectiv din perioada precedentă.

Valoarea producţiei în curs de execuţie = Total consumuri de producţie – Costul

planificat al produselor finite.
1) Determinarea costului produselor finite
Costul produselor fabricate = Volumul producţiei finite * Cost/unit. al producţiei
finite
2) Determinarea valorii producţiei în curs de execuţie
Valoarea totală al producţiei în curs de execuţie = Total consumuri – Costul total al
producţiei finite
După cum a fost menţionat, contabilitatea producţiei în curs de execuţie se ţine în
contul 215 „Producţia în curs de execuţie”. Acest cont este destinat generalizării
informaţiei privind existenţa şi mişcarea produselor în curs de execuţie într-o perioadă de
gestiune. Este un cont de activ, soldul este debitor, reprezintă existenţa produselor şi
serviciilor în curs de execuţie la finele perioadei de gestiune şi se reflectă în capitolul 2
„Active curente” în Bilanţul contabil.
În debitul acestui cont se reflectă suma produselor şi serviciilor în curs de execuţie
la finele perioadei de gestiune, iar în credit – casarea sumei producţiei în curs de execuţie
la începutul perioadei de gestiune.
Înregistrările contabile aferente producţiei în curs de execuţie:
1. Reflectarea valorii de bilanţ a producţiei în curs de execuţie la finele
perioadei de gestiune, aferente:
a) produselor sau serviciilor din secţiile de bază
Debit 215 Credit 811
b) produselor sau serviciilor din secţiile auxiliare
Debit 215 Credit 812
 2. Casarea valorii de bilanţ a producţiei în curs de execuţie la începutul
perioadei de gestiune, aferente:
a) produselor sau serviciilor din secţiile de bază
Debit 811 Credit 215
b) produselor sau serviciilor din secţiile auxiliare
Debit 812 Credit 215

3. Reflectarea divergenţelor constatate cu ocazia inventarierii aferente

producţiei în curs de execuţie:
a) Constatări în plus
Debit 215 Credit 612
b) Constatări de lipsuri şi pierderi
Debit 714 Credit 215
Evidenţa analitica al producţiei în curs de execuţie se ţine pe tipuri de produse în
„Fişele da calculaţie a costurilor”, care se deschid pe tipuri de produse.
Evidenţa sintetică se ţine în:
 borderoul 8.11 „Activităţi de bază”;
 borderoul 8.12 „Activităţi auxiliare”;
 registrul 7.8 „Cheltuielile şi consumurile întreprinderii”.
15) În dependenţă de ramura de activitate, de specificul tehnologic al producţiei se
alege obiectul de evidenţă şi obiectul de calculaţie.
Obiectul de evidenţă reprezintă orice segment sau domeniu de activitate a
întreprinderii pentru care este util să se cunoască mărimea
consumurilor efectuate într-o perioadă de gestiune.
Ca obiecte de evidenţă a consumurilor servesc locurile de apariţie a lor, tipurile sau
grupele omogene de produse. În contabilitatea managerială locurile de apariţie a
consumurilor se numesc unităţile de structură a întreprinderii, în care are loc consumul
resurselor de producţie (locuri de muncă, brigăzile, secţiile de bază şi auxiliare, comandă,
fază, etc.). La stabilirea obiectelor de evidenţă se ţine cont de numărul secţiilor şi
atelierelor întreprinderii, mărimea acestora, de centrele de producţie şi centrele de
responsabilitate necesare, precum şi de nevoile de informare asupra consumurilor pe care
le ocaziţionează secţiunile cadrului tehnico-organizatoric al întreprinderii în raport cu
producţia fabricată.
Această ne oferă posibilitatea de a aprecia consumurile care pot fi incluse direct sau
indirect în costul producţiei. Localizarea dată a consumurilor este importantă pentru
determinarea costului pentru fiecare secţie, respectiv responsabilităţilor pentru fiecare loc
de apariţie a consumurilor.
Obiectul de calculaţie (purtător de cost) reprezintă un tip sau un lot de produse (lucrări,
servicii) în funcţie de care se acumulează consumurile, în vederea
determinării costului lor efectiv.
La obiecte de calculaţie se referă tipurile de produse, semifabricate, detalii piese.
Obiectul de calculaţie este purtătorul de cost în cazul producţiei individuale (industria
constructoare de maşini) sau în cazul producerii la comandă (tipografii, firmele de audit,
ateliere de reparaţii, etc.). În cazul producţiei, caracterizate printr-un proces tehnologic
desfăşurat în faze succesive de prelucrare a materiilor prime şi a materialelor (industria
zahărului, berii, uleiului, cimentului, etc.) astfel de coincidenţă nu se observă. Astfel, în
industria textilă în calitate de obiect de evidenţă sunt considerate fazele procesului
tehnologic – filatura, ţesetoria, vopsirea, iar ca obiect de calculaţie serveşte tipul de
produse fabricate (ţeseturii).
Necesitatea asigurării unei calculaţii cît mai exacte a costurilor impune comensurarea
cantitativă a producţiei obţinute. În acest scop organizarea calculaţiei costurilor se
folosesc anumite unităţi de măsură denumite unităţi de calculaţie, care diferă în funţie de
felul produselor fabricate şi de caracteristicile fizice şi chimice ale acestora.
Unităţile de calcul pot fi unităţi de măsură:
o din sistemul metric: m2, m3, kg, l, t, etc.;
o unităţile convenţionale, cum ar fi: cai-puterea la motoare, concentraţia la
substanţe chimice, boracane convenţionale, 100 de perechi de încăţăminte,
etc.;
o unităţi de muncă: ore, zile, maşino-ore, om-ore, etc.
Însă nu trebuie de considerat obiectul de calculaţie drept unitate de calculculaţie,
deoarece obiectul de calculaţie reflectă un tip de produs, iar unitate de calculaţie se
foloseşte pentru exprimarea cantitativă a aestui produs (măsurarea).
16) Una din sarcinile principale ale contabilităţii manageriale constă în calcularea
costului de producţie.
Costul este un indicator foarte important, deoarece el reflectă eficienţa resurselor
utilizate în producţie, nivelul de specializare şi cooperare, calitatea materiilor prime şi a
muncii consumate.
Calcularea costului este un ansamblu de procedee logice şi matematice folosite
conform prevederilor metodologice în vigoare pentru
determinarea mărimii costului.
Calcularea costului nu trebuie confundată cu calculaţia costului. Calculaţia costului
reprezintă o formă de raport cu caracter intern(vezi tema 4, întrebarea 3).
Scopul evidenţei consumurilor îl constituie obţinerea datelor necesare pentru
evaluarea stocurilor – determinarea costului produselor finite şi al producţiei în curs de
execuţie, care trebuie să fie cunoscute la întocmirea Bilanţului contabil şi Raportului
privind rezultatele financiare.
Scopul calculării costului este determinarea cît mai exactă a mărimii consumurilor
unitare a producţiei, lucrărilor, serviciilor, destinate atât pentru realizare cît şi pentru
consumul intern. Determinarea costului de producţie a unui produs sau de prestare a unui
serviciu este necesară la stabilirea preţului de vânzare sau a tarifului.
Punctul final al calculării costului reprezintă întocmirea calculaţiilor.
Calculaţia costului de producţie se efectuează la trei nivele:
o al producţiei totale;
o al felului de produs;
o al unităţii de produs.
Costul unitar se determină prin raportul costului felului de produs la cantitatea
produsului fabricat pe articole de calculaţie, luând în consideraţie aceleaşi elemente, dar
în baza datelor din conturile analitice.
În raport cu momentul elaborării calculaţiilor faţă de perioada în care are loc
procesul de producţie la care se referă, se cunosc:
a) antecalculaţiile;
b) postcalculaţiile.
Antecalculaţiile sunt întocmite pe o perioadă planificată în baza normelor şi
devizelor existente la începutul perioadei curente.
 Postcalculaţiile sunt întocmite la sfârşitul perioadei de gestiune şi reflectă totalitatea
consumurilor aferente producţiei fabricate (lucrărilor efectuate, serviciilor prestate).
Aceste calculaţii sunt utilizate pentru controlul asupra îndeplinirii planului privind
micşorarea costului de producţie a diferitor loturi de produse şi pentru analiza şi dinamica
costului.
Costul producţiei totale se determină în felul următor:
Costul producţiei total = PEînc + consumuri - PEsf - deşeuri recuperabile –
rebuturi
unde,
PEînc – costul efectiv al producţiei în curs de execuţie la începutul perioadei de
gestiune,
PEsf - costul efectiv al producţiei în curs de execuţie la sfîrşitul perioadei de
gestiune.
Principalele etape de desfăşurare a lucrărilor de calculaţie a costului de producţie sunt
fig. :
1) preluarea producţiei în curs de execuţie a diferitor obiecte de calculaţie la
începutul perioadei de gestiune (contul 215 „Producţia în curs de execuţie ”);
2) documentarea şi gruparea consumurilor pe obiecte de evidenţă şi de calculaţie;
3) înregistrarea consumurilor directe pe feluri de activităţi – producţia de bază (811
„Activităţi de bază”) şi auxiliară (812 „Activităţi auxiliare”), precum şi a
consumurilor indirecte de producţie (contul 813 „Consumuri indirecte de
producţie”) pe feluri de activităţi;
4) repartizarea consumurilor indirecte de producţie ale secţiilor auxiliare pe obiecte
de calculaţie;
5) repartizarea consumurilor activităţii auxiliare asupra activităţii de bază şi asupra
altor activităţi beneficiare;
6) repartizarea consumurilor indirecte de producţie ale secţiilor de bază pe obiecte
de calculaţie;
7) evaluarea deşeurilor şi scăderea lor;
8) calculul costului rebuturilor definitive;
9) determinarea valorii producţiei în curs de execuţie şi scăderea acesteia din totalul
consumurilor;
10)calcularea costului efectiv al produselor finite pe unitatea de calculaţie;
11)compararea costului efectiv cu costul normativ şi determinarea abaterilor.
Există diferite metode de evidenţă a consumurilor şi de calculare a costului de
producţie.
Metodele de evidenţă a consumurilor sunt determinate de modalitate de organizare a
procesului de producţie în cadrul întreprinderii.
Metodele de calculare a costurilor reprezintă unităţile de cercetare-dezvoltare
ansamblu de calcule efectuate după anumite reguli, în scopul determinării costului de
producţie.
Întreprinderile de sinestătător îşi aleg o metodă de evidenţă a consumurilor şi de
calculare a costului de producţie (menţionând aceasta în Politica de contabilitate),
deoarece stabilirea metodei depinde de o serie de factori, cum ar fi: apartenenţa ramurală,
mărimea întreprinderii, particularităţile procesului tehnologic, asortimentului producţiei,
etc.
Între metodele de calculare a costurilor există deosebiri generate de aşa factori
obiectivi, cum sunt:
  obiect de calculaţie (purtător de cost) în raport cu care se determină
costurile;
 sfera de cuprindere a costurilor în costurile produsului;
 scopul urmărit;
 organizarea obiectelor de evidenţă, etc.
Însă, se pot costata şi asemănări şi trăsături comune, printre care putem menţiona:
 fiecare metodă este caracterizată prin etape succesive de desfăşurare a
lucrărilor;
 în cadrul fiecărei etape se folosesc o serie de procedee concrete de lucru;
 scopul final este determinarea costului de producţie.
Cunoaşterea acestor trăsături, condiţionează aplicarea şi utilizarea corespunzătoare a
diferitelor metode de calculaţie.

Metodele de calculare a costului de producţie pot fi clasificate după următoarele

criterii:
 plenititudinea consumurilor contabilizate;
 obiectul de calculaţie a consumurilor;
 tipul consumurilor contabilizate;
 după evoluţia metodelor în timp (fig . 1).

Metodele de evidenţă a consumurilor şi de calculaţie a costului de producţie

Plenetitudinea consumurilor
Obiectul
contabilizate
de calculaţie a consumurilor
Tipul consumurilor contabilizate
După evoluţia metod

Evidenţa costului
Evidenţa
total costului parţial
Metoda pe faze
Metoda pe comenzi
Evidenţa consumuri-lor
Evidenţăefective
a consumurilor norm
standard

Varianta fără semifabricate

Varianta cu semifabricate
Clasice Mode
Fig. 1 Clasificarea metodelor de evidenţă a consumurilor şi de calculaţie a costului

După plenititudinea consumurilor contabilizate metodele de evidenţă a

consumurilor şi de calculaţie a costului de producţie pot fi clasificate în:
o metode de calculaţie a costului total (absorbtion costing) – conform cărora în
costul de producţie se includ consumuri directe materiale, consumuri directe
privind retribuirea muncii şi consumuri indirecte de producţie. Exemple: metoda
tradiţională, metoda pe comenzi, metoda pe faze, metoda normativă, metoda
„Sandard-cost”.
o metode de calculaţie a costului parţial - sunt orientate spre perfecţionarea
metodicii luării deciziilor manageriale. În aceste metode o atenţie deosebită se
 acordă reflectării dependenţei consumurilor de modificarea volumului şi
structurii producţiei fabricate, fapt ce determină clasificarea consumurilor în
variabile şi constante (fixe) şi calcularea costului parţial (limitat), denumită
„variabil - costing”. Includerea în costul produselor numai consumurilor directe
de producţie determină metoda „direct - costing”
În dependenţă de obiectul de evidenţă a consumurilor ales se pot evidenţia:
 metoda de calculaţie pe faze care are două variante:
- varianta cu semifabricate;
- varianta fără semifabricate.
 metoda de calculaţie pe comenzi.
În funcţie de tipul consumurilor contabilizate metodele de evidenţă a
consumurilor şi de calculaţie a costului de producţie pot fi clasificate în:
 metode de evidenţă a consumurilor efective: metoda tradiţională (globală),
metoda pe comenzi, metoda pe faze. Aceste metode prezintă inconvenientul
că, prin aplicarea, lor se obţine costul efectiv al produselor, însă au o mare
întârziere în raport cu momentul desfăşurării proceselor economice care l-
au generat. Calculaţiile având la baza aceste metode nu constituie un
instrument operativ de urmărire a consumurilor de producţie, informaţiile
oferite de postcalculaţiile permiţând doar analize ulterioare, periodice, prin
comparaţie cu bugetul costurilor;
 metode de evidenţă a consumurilor normate: metoda normativă, metoda
„Standard-cost” se bazează pe elaborarea standardelor privind consumurile
de materiale, retribuirea muncii, consumurilor indirecte de producţie,
precum şi întocmirea calculaţiei standard. Pentru fixarea consumurilor şi
cheltuielilor se aplică consumurile standard recalculate în funcţie de
utilizarea efectivă a capacităţilor de producţie. În procesul de evidenţă se
depistează abaterile consumurilor efective de la cele standard (normative).
Aceste metode de calculaţie complexe, integrând antecalculaţia costurilor
normate, respectiv standard, cu postcalculaţia, aceasta din urmă costând
dintr-un sistem operativ de urmărire şi control operativ al costurilor.
După evoluţia metodelor în timp se pot evidenţia:
 metode clasice (fundamentale): metoda tradiţională (globală),
metoda pe comenzi, metoda pe faze;
 metode moderne de calculaţie a costului sunt metode evoluate,
derivate de la metode clasice variante perfecţionate ale acestora, ca:
metoda "Direct-cost", metoda normativă, metoda „Sandard-cost”,
metoda PERT-cost, metoda ABC.
Trebuie de menţionat faptul că în practica cotidiană a contabilităţii manageriale,
întreprinderile nu aplică „metode pure” de calculaţie a costurilor, ci o combinare a lor,
deoarece deseori aplicarea unei anumite metode de calculaţie a costurilor este imposibilă
şi nu oferă modul cel mai corespunzător de evidenţă a costurilor de producţie. Astfel, aşa
metode ca "Direct-cost", "Standard-cost" sunt aplicate în combinare cu alte metode aşa
ca metoda de calculaţie pe comenzi sau pe faze, etc
17) Metoda de calculare a costului pe comenzi este utilizată la
întreprinderile cu producţie individuală precum şi la cele cu producţie în serie mică,
pentru care este caracteristic faptul că produsul finit se obţine într-un singur exemplar sau
într-un număr mic de exemplare, cum ar fi: întreprinderile constructoare de maşini, nave,
avioane, tipografii, fabricile de mobilă, firmele de audit, întreprinderile de reparaţii
maşini şi utilaje, etc.
În calitate de obiect de evidenţă se utilizează comanda, iar în calitate de obiect de
calculaţie tipurile de produse lansate cu comanda respectivă.
O comandă reprezintă ordinul unui client pentru un anumit număr de produse special
proiectate, fabricate în funcţie de cerinţele sale.
La întreprinderile pot fi utilizate următoarele tipuri de comenzi:
 individuale (comandă separată pentru fiecare unitate de produs) – se
aplică pentru fabricarea produselor mai complexe şi mai costisitoare;
 anuale (o comandă pentru o grupă de produse omogene) - se aplică
pentru fabricarea produselor de bază;
 de grup (o comandă anuală pentru o grupă de produse omogene)
 de o singură dată se aplică pentru fabricarea anumitei cantităţi a
produsului şi executarea anumitor lucrări, stabilite din timp.
Schema organizării metodei pe comenzi la o întreprindere este redată în fig.

Primirea Registrul de Lansarea Fişa de evidenţă analitică a

comenzii evidenţă a Comanda lucrării consumurilor aferente
de la clienţi comenzilor comenzii

Documente înregistrarea
justificative
Documente
justificative

Fig. Schema organizării metodei pe comenzi la o întreprindere

Metoda pe comenzi presupune următoarele etape:

I. primirea comenzii de la clienţi (încheierea contractului);
II. înregistrarea comenzii în Registrul comenzilor;
III. întocmirea documentului „Comanda”;
IV. lansarea comenzii;
V. deschiderea fişei de evidenţă analitică a consumurilor;
VI. alcătuirea plicului de comenzi;
VII. terminarea (sistarea) comenzii.
În cazul producţiei individuale, comenzile primite de la clienţi, de regulă, se lansează
în producere, după precizarea detaliilor tehnice de execuţie, adică a procesului tehnologic
individual.
Pentru produsele fabricate în serie, se lansează comenzi a căror mărime se bazează pe
centralizarea solicitărilor primite de la clienţi pentru exemplare de acelaşi fel (identice).
Înainte de lansare în producere, fiecărei comanzi primite de la client i se atribuie un
simbol cifric, preluat din Registrul comenzilor. Simbolul unei comenzi, adică codul
comenzii este format din mai multe cifre, din care primele două determină tipul comenzii,
următoarele două sau trei cifre indică numărul de ordine a acestei comenzi aferent tipului
indicat. În cazul fabricării unor produse complexe sau în cazul când comanda se execută
într-un termen foarte îndelungat, compus din mai multe etape, atunci, pot fi acumulate
consumurile aferente unor anumite părţi componente ale produsului dat sau anumitor
etape. În acest caz se vor deschide pentru fiecare etapă a procesului de fabricare sau parte
componentă a produsului câte o comandă separată. În acest caz se adaugă o cifră
suplimentară la sfârşitul codului comenzii de bază. De exemplu, comanda de bază
aferentă lucrării de cercetări ştiinţifice şi de proiectare - experimentare are codul 2010,
iar etapele acestei lucrări vor fi codificate ca 20101, 20102, 20103 (în dependenţă de
numărul etapelor), etc. La finisarea lucrării consumurile aferente fiecărei etape vor fi
trecute în costul efectiv al comenzii de bază.
După simbolizare, în secţia de planificare se întocmeşte pentru fiecare comandă,
lista normelor de consum şi timpul prevăzut în fişele tehnologice. Concomitent aceste
norme mai sunt indicate şi în documentele primare corespunzătoare fiecărei comenzi aşa
ca fişe-limitele de consum, bonurile de lucru, bonurile de consum, şi fişele de însoţire,
etc.
Toate documentele primare trebuie să cuprindă obligatoriu simbolul comenzii la
care se referă. Aceasta asigură colectarea corectă a consumurilor şi înregistrarea
produselor pe comenzi.
Ulterior „secţia plan-producţie” deschide un document special, numit „Comanda”,
care poate fi deschis pentru o unitate de produs sau mai multe. În anumite cazuri la
perfectarea comenzilor participă inginerul şef, mecanicul şef, tehnologul şef precum şi
conducătorii subdiviziunilor cointeresate. Acest document serveşte ca bază pentru secţia
de producţie în vederea executării comenzii. În el se indică următoarele date:
o data lansării comenzii;
o simbolul cifric al comenzii;
o denumirea clientului;
o denumirea şi cantitatea produselor (serviciilor) care urmează a fi fabricate
(prestate);
o secţia executoare;
o termenul de îndeplinire a lucrării;
o preţul de vânzare, etc.

În baza documentelor primare, în fişele de evidenţă a consumurilor se înregistrează

sumele referitoare la consumuri directe (materiale şi salariale) utilizând în acest scop
articole de calculaţie adoptate de întreprindere. Consumuri indirecte de producţie mai
întâi sunt grupate în întregime la nivelul secţiei, apoi sunt repartizate pe comenzi în
dependenţă de baza de repartizare stabilită în „Politica de contabilitate”, ţinând seama şi
de articole de calculaţie în care urmează să se reflecte în final.
O astfel de fişă se întocmeşte în cazul în care comanda se execută numai pentru o
singură unitate de produs, fără calculaţia intermediară a costului unor părţi sau etape ale
acesteia. În aşa caz, la sfârşitul fiecărei luni totalul consumurilor înregistrate în fişă
reprezintă valoarea producţiei în curs de execuţie, iar după finisarea executării comenzii
– totalul consumurilor reprezintă costul efectiv al produsului fabricat.
 În cazul în care comanda se execută pentru mai multe unităţi de produs sau când
comanda se execută într-o perioadă mai îndelungată şi se calculează costul fiecărei părţi
sau etape, atunci în fişă apare un indicator suplimentar „Costul efectiv al produselor
fabricate”.
Costul efectiv al produsului sau produselor lansate cu o comandă se va stabili numai
la sfârşitul perioadei de gestiune în care s-a terminat complet comanda respectivă. În
cazul producţiei de serie, unde fiecare comandă este formată din mai multe unităţi de
produs, se calculează costul mediu efectiv pe unitate, raportând costul efectiv total al
comenzii la numărul de produse care fac obiectul comenzii.
Însă, dacă produsele care fac parte din aceeaşi comandă se predau parţial la
depozitul de produse finite sau chiar clientului, înainte de fi terminată întreaga comandă,
atunci acestea se evaluează la cost planificat, urmând ca după executarea definitivă a
comenzii, acesta şi fie corectat cu abaterea dintre costul efectiv şi cel planificat.
Dacă costul efectiv este mai mare ca cel planificat, atunci la suma abaterii se va
întocmi
Dt 216 Ct 811
Dacă costul efectiv este mai mic ca cel planificat, atunci la suma abaterii se va
întocmi
Dt 216 Ct 811 (abaterea)
Costul planificat pe o unitate de produs se calculează ţinând cont de normele de
consum pentru materii prime şi materialele directe, combustibil tehnologic, etc., de
preţurile de calculate pentru evaluarea lor, de operaţiile tehnologice, de normele de timp
şi de tarifele de salarizare, precum şi de planul consumurilor indirecte de producţie (de
regie).
Evidenţa autentică în secţiile de producţie este necesară pentru:
 calcularea exactă a costului de producţie fabricată;
 controlul consumurilor la locurile de apariţie a lor;
 asigurarea păstrării valorilor materiale;
 formarea condiţiilor de organizare a gestiunii în baza centrelor de
responsabilitate.
Pentru controlul corectitudinii repartizării consumurilor pe comenzi, generalizării
consumurilor pe lună, pentru determinarea costului producţiei în curs de execuţie, precum
şi a costului producţiei fabricate pe lună, se recomandă lunar să fie întocmit borderou de
evidenţă a comenzilor.
Dezavantajele:
1) nu permite calculul costurilor de producţie pe fiecare perioadă de gestiune, ci
numai după terminarea comenzii, informaţiile obţinute astfel, având un caracter
destul de tardiv;
2) în cazul existenţei unui număr mare de comenzi, deseori se fac erori în evidenţa
consumurilor pe comenzi, ceea ce impune o mare atenţie şi exactitate în
codificarea informaţiilor primare şi în reflectarea lor în contabilitate.
Avantajele:
- asigură calcularea unui cost de producţie destul de exact.
18) Metoda de calculare a costurilor pe faze se aplică la întreprinderile cu
producţie de masă sau de serie mare, caracterizate printr-un proces tehnologic simplu,
desfăşurat în faze succesive de prelucrare a materiilor prime şi a materialelor, în urma
cărora rezultă produsul finit. Exemplu: industria cimentului, ceramicii, zahărului, berii,
fibrelor sintetice, textilelor, oţelului, uleiului, etc.
 Aplicarea metodei de calculare a costurilor pe faze în condiţiile unor întreprinderi
concrete cu producţie în masă presupune găsirea unor soluţii de rezolvare echilibrată
pentru o serie de probleme importante între care putem menţiona:
 stabilirea fazelor de calculaţie a costurilor;
 reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie;
 repartizarea consumurilor de producţie între două sau mai multe produse
obţinute din aceeaşi fază.
Fazele de calculaţie a costurilor se stabilesc prin secţionarea procesului tehnologic
în punctele sale cheie. Ca urmare a acestei secţionări se creează un număr mai mic sau
mai mare de faze de calculaţie.
Exemple de faze:
- în industria textilă: 1) filatura, 2) ţesătoria, 3) vopsirea;
- în centrale termo – electrice: 1) faza cazane, 2) faza turbine;
- în fabricile de bere: 1) curăţire de orz, 2) fabricarea malţului, 3) fabricarea
mustului primitiv, 4) fermentaţie, 5) tragere în butoaie, 6) tragere în sticle
etc.
După stabilire, fazele de calculaţie se codifică cifric şi simbolizează. Simbolurile
atribuite fazelor de calculaţie se înscriu obligatoriu în toate documentele privind
consumurile ocaziţionate şi producţia fabricată în cadrul lor. Fenomene ca modificarea
tehnologiei de fabricaţie, restructurarea organizatorică a întreprinderii, reorganizarea
procesului tehnologic al producţiei ş.a., sunt de natură să impună redimensionarea fazelor
de calculaţie şi reorganizarea simbolizării lor.
În metoda de calculare a costului pe faze în calitate de obiect de evidenţă este
considerată faza, iar ca obiect de calculaţie – tipul de produse fabricate.
Consumurile directe (materie primă, salarii directe, contribuţii la asigurări sociale şi
asistenţa medicală obligatorie) se acumulează pe fiecare proces de fabricare în baza
documentelor primare şi sunt înregistrate în contul 811 „Activităţi de bază” sau 812
„Activităţi auxiliare”, deschise analitic pe fiecare fază de calculaţie şi pe produs în
parte, iar consumurile indirecte de producţie colectate în contul 813 „Consumuri
indirecte de producţie” mai întâi sunt grupate în totalitate la nivelul secţiei, iar apoi se
repartizează pe faze, şi pe tipuri de produse fabricate. Costul de producţie se calculează la
sfârşitul fiecărei faze, dacă în faza respectivă se obţine o cantitate omogenă de
semifabricate sau produse finite.
Metoda de calculare a costului pe faze cunoaşte două variante:
 cu semifabricate;
 fără semifabricate.
Varianta cu semifabricate se poate aplica la întreprinderile caracterizate prin
producţie în masă şi la care după fiecare fază de fabricaţie se obţin semifabricate care se
depozitează. Varianta se mai aplică şi atunci cînd din acelaşi semifabricat se obţin apoi
mai multe produse, sau cînd o parte semifabricate sunt destinate vînzării. Exemplu:
industria pielăriei, filaturilor, ţesăturilor.
Caracteristica aplicării acestei variante:
o semifabricatele obţinute din fazele anterioare se depozitează, după care sunt
consumate în procesul de prelucrare al fazelor următoare sau se găsesc,
diverşilor beneficiari;
o ca urmare a depozitării semifabricatelor între fazele de calculaţie se impune
calculul costului acestora pentru fiecare semifabricat obţinut după fiecare fază
pe articole de calculaţie;
 o calculul costului semifabricatelor se face prin însumarea costului
semifabricatelor primite din fazele anterioare şi a consumurilor de producţie
directe şi indirecte din faza respectivă;
o costul semifabricatelor obţinute într-o anumită fază, caracteristic unui anumit
stadiu de finisare a producţiei se transferă în faza următoare. În acest mod
costul calculat pentru producţia ultimei faze reprezintă costul producţiei
fabricate.
Pentru evidenţa semifabricatelor obţinute se utilizează contul de activ 216
„Produse” subcontul 2 „Semifabricate din producţie proprie”. Pentru calculul
costului semifabricatelor trebuie deschise conturi analitice pe fiecare fază de calculaţie, în
care se înregistrează consumurile pe fiecare semifabricat şi pe fiecare articol de
calculaţie care se transferă în faze de calculaţie următoare.
Exemplu: Schema evidenţei consumurilor la o întreprindere textilă
Consumuri de
producţie

Faza I Faza II Faza III

Filatura Ţesătoria Vopsirea

Consumuri de producţie Costul semifabricatelor din Costul semifabricatelor din

faza I – 40 000 lei faza II – 60 000 lei
Consumuri de producţie Consumuri de producţie proprie
proprie ale fazei II – 20 000 lei ale fazei III – 10 000 lei
Costul semifabricatelor Costul semifabricatelor Costul produselor finite
(firelor) – 40 000 lei (ţesături brute) – 60 000 lei (ţeseturi colorate) – 70 000 lei
Contabilitatea consumurilor şi calcularea costului de producţie.
Faza I.
1) colectarea consumurilor de producţie din faza I.
Dt 811/F1 Ct 211, 531, 533,..........., 813/F1 - 40000 lei
2) reflectarea costului efectiv al semifabricatelor obţinute în faza I ( firelor)
Dt 216.2/ fire Ct 811/F1 - 40000 lei

Faza II.
1) preluarea semifabricatelor din F1 în F2
Dt 811/F2 Ct 216.2/ fire - 40000 lei
2) colectarea consumurilor de producţie din faza II
Dt 811/ F2 Ct 211, 531, 533,........., 813/ F2 - 20000 lei
3) reflectarea costului efectiv al semifabricatelor obţinute în faza II (ţesături brute)
Dt 216.2/ ţesături brute Ct 811/ F2
Faza III.
1) preluarea semifabricatelor din F2 în F3
Dt 811/ F3 Ct 216.2/ ţesături brute - 60000 lei
2) colectarea consumurilor de producţie din faza III
Dt 811/ F3 Ct 211, 531, 533,........, 813/ F3 - 10000 lei
3) reflectarea costului efectiv al produselor fabricate în faza III.
 Dt 216.1 Ct 811/ F3 - 70000 lei
Dezavantajele: este mai complicată, necesită un volum mai mare de lucru, deoarece
trebuie permanent de ţinut evidenţa mişcării semifabricatelor în producţie.
Avantajele:
1) permite calcularea costului de producţie cu o precizie mai mare;
permite controlul din partea contabilităţii asupra mişcării semifabricatelor în procesul de
producţie , mai ales atunci când există faze numerice
19) Varianta fără semifabricate
Conform acestei variante nu se calculează costul după fiecare fază ci numai pentru
produsul finit ce rezultă din ultima fază tehnologică. Aceasta se bazează pe considerentul
că din toate fazele anterioare ultimei faze nu rezultă semifabricate, ci producţie în curs de
execuţie, care trece de la o fază la alta fără a fi depozitată sau chiar dacă se depozitează
atunci pentru perioade scurte de timp ceea ce nu impune calculul costului de producţie.
În vederea calculării costului efectiv de producţie este necesar să se ţină cont de
următoarele aspecte:
1) consumurile directe se identifică pe faze ţi pe tipuri de produse ce urmează a fi
fabricate;
2) consumurile indirecte de producţie se identifică pe parcursul lunii la nivelul
secţiei, după care se repartizează pe faze, iar în interiorul fazelor pe tipuri de
produse fabricate;
3) costul produsului finit se determină prin însumarea consumurilor din toate fazele
ce au contribuit la fabricarea lui.
Contabilitatea consumurilor şi calculaţia costului de producţie.
Faza I.
1) colectarea consumurilor de producţie din faza I.
Dt 811/F1 Ct 211, 531, 533,..........., 813/F1 - 40000 lei
Faza II.
1) colectarea consumurilor de producţie din faza II
Dt 811/ F2 Ct 211, 531, 533,........., 813/ F2 - 20000 lei
Faza III.
1) colectarea consumurilor de producţie din faza III
Dt 811/ F3 Ct 211, 531, 533,........, 813/ F3 - 10000 lei
2) Reflectarea costului efectiv al producţiei fabricate
Dt 216.1 - 70000 lei
Ct 811/ F1 - 40000 lei
Ct 811/ F2 - 20000 lei
Ct 811/ F3 - 10000 lei
Dezavantajele:
1) scade exactitatea calculului costului de producţie;
2) reduce controlul asupra mişcării semifabricatelor în procesul de producţie, în
acest scop se impune organizarea unei evidenţe cantitative cu caracter
operativ.
Avantajele: este mai simplă, necesită un volum mai mic de calcule.
Aplicarea uneia sau alteia din aceste variante depinde de particularităţile procesului
tehnologic, de modalităţile de organizare a procesului de producţie. Astfel, în industria
extractivă, în industria energiei electrice, unde lipsesc semifabricate din producţie proprie
se utilizează varianta fără semifabricate, însă în industria textilă, chimică, unde din
semifabricatele din producţie proprie se pot fabrica câteva tipuri de produse sau aceste
semifabricate pot fi vândute, atunci se va utiliza varianta cu semifabricate
În practică, însă mai des este utilizată varianta fără semifabricate, deoarece volumul
lucrărilor de evidenţă a consumurilor şi de calculaţie a costurilor sunt mai reduse.
Concepţii de organizare a contabilităţii manageriale
1. concepţia de organizare a contabilitǎţii manageriale în partidǎ simplǎ;
2.concepţia de organizare integralistǎ sau integratǎ a contabilitǎţii manageriale;
3.concepţia dualistǎ de organizare a contabilitǎţii manageriale;
4. concepţii moderne de organizare a contabilitǎţii manageriale
1. Aceastǎ metodǎ de organizare a contabilitǎţii manageriale este specificǎ formelor simple de
organizare a proceselor de producţie şi mai poate fi implementatǎ în cadrul entitǎţilor mici care
realizeazǎ un numǎr redus de produse, lucrǎri, servicii sau activitǎţi în cadrul unui proces de
complexitate modernǎ.
Aceastǎ metodǎ de organizare a contabilitǎţii manageriale este specificǎ formelor simple de
organizare a proceselor de producţie şi mai poate fi implementatǎ în cadrul entitǎţilor mici care
realizeazǎ un numǎr redus de produse, lucrǎri, servicii sau activitǎţi în cadrul unui proces de
complexitate modernǎ.
2. Aceastǎ formǎ de organizare a contabilitǎţii manageriale se bazeazǎ pe o organizare
concomitentǎ a fluxurilor de informaţii contabile pe cele douǎ canale de comunicare
internǎ şi externǎ ale entitǎţilor economice, axatǎ pe un sistem unitar de conturi respectiv
conturile contabilitǎţii financiare. Toate obiectivele contabilitǎţii manageriale sunt
“axate” respective formulate pe informaţiile conturilor de cheltuieli (clasa 6), conturi de
venituri (clasa 7) ale contabilitǎţii Cheltuieli Directe încorporabile Indirecte Costul de
Venituri în producţie preţuri sau tarife de valorificare Rezultat (profit) 13 financiare.
Organizarea integratǎ a concepţiei integraliste sau în sistem monist se preteazǎ la
obiectivele analize. Entitǎţile economice din sfera serviciilor şi din domeniul
construcţiilor pot adopta un asemenea sistem integrat de contabilitate. In cadrul
concepţiei integraliste, calculaţia costurilor se bazează pe o prelucrare extracontabilǎ a
informaţiilor privind cheltuielile.
3. Concepţia organizǎrii contabilitǎţii manageriale într-un circuit distinct, autonom faţǎ de
contabilitatea financiarǎ, constǎ în instituirea a douǎ circuite de prelucrare şi prelucrare a
cheltuielilor şi a veniturilor, ancorate pe obiectivele distincte ale celor douǎ contabilitǎţi.
Organizarea contabilitǎţii în circuit autonom se poate realiza prin utilizarea unui sistem
de conturi ale contabilitǎţii manageriale care sǎ asigure atingerea obiectivelor printr-un
calcul exclusiv în cadrul contabilitǎţii (clasa 9). Concepţia dualistǎ de organizare a
contabilitǎţii manageriale trebuie sǎ rǎspundǎ nevoilor de informare a managerilor în
condiţiile unei complexitǎţi a proceselor şi fenomenelor economice derulate în cadrul
entitǎţilor. Codificarea analiticǎ a conturilor poate asigura imperativele de
confidenţialitate ale informaţiei contabile.
4. Noile provocǎri ale economiei mondiale determinatǎ de evoluţia proceselor de producţie
şi management sub impactul tehnologiei de prelucrare a informaţiilor şi
telecomunicaţiilor precum şi scurtarea duratei de viaţǎ a produsului şi instaurarea unei
guvernǎri dictatǎ de exigenţele clientului în stabilirea preţului de vânzare a
responsabilizat factori de decizie din 14 cadrul entitǎţilor economice determinându-i sǎ
organizeze procesele de producţie şi sǎ reconsidere activitǎţile derulate din cadrul
entitǎţilor. In acest context monitorizarea şi reglarea prelucrǎrii informaţiei în cadrul
proceselor decizionale nu se mai bazeazǎ pe conceptul tradiţional de cost complet ci are
în vedere noile abordǎri ale producţiei bazate pe metode avansate de asistare a proceselor
decizionale cum ar fi: - modele operaţionale de gestionare a entitǎţilor tocmai la timp
(Just in time JIT); - modele operaţionale de gestiune bazate pe costurile ţintǎ (Target
Costing); - modele operaţionale de calcul a costului pe activitǎţi, respectiv metoda ABC
(Activity Based Costing); - modele operaţionale de gestiune fundamentate pe baza
organizǎrii entitǎţilor pe centre de responsabilitate..