PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE 1.

CADRUL NORMATIV PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE I NECORPORALE

Reglementrile internaionale IAS 16 Imobilizri corporale IAS 38 Imobilizri necorporale IAS 36 Deprecierea activelor. Reglementrile naionale OMFP nr. 3055/2009; Legea nr. 571/2003. HG nr. 2139/2004; Legea nr. 15/1994; Alte acte normative adiacente.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

2. DEFINIREA IMOBILIZRILOR CORPORALE

Activele care: a. sunt deinute de o ntreprindere pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative; b. este posibil s fie utilizate pe parcursul mai multor perioade (sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an OMFP 3055/2009).

OMFP nr. 3055 i IAS 16

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

! Potrivit reglementrilor naionale, nu toate elementele care

rspund definiiei date de IAS 16 sunt considerate imobilizri corporale.

Un element specific legislaiei naionale l reprezint condiia impus de legislaia fiscal privind valoarea minim ce trebuie ndeplinit pentru ca activul respectiv s fie considerat imobilizare corporal de natura mijloacelor fixe. (a se vedea anumite elemente considerate stocuri, mai exact materiale de natura obiectelor de inventar, ntruct nu ndeplinesc condiia de valoare).

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

2. RECUNOATEREA IMOBILIZRILOR CORPORALE Potrivit IAS 16 recunoaterea unei imobilizri corporale este condiionat de: estimarea cu suficient certitudine a beneficiilor economice viitoare de pe urma utilizrii, nchirierii sau deinerii sale. Aceast estimare se bazeaz, de regul, pe faptul c respectiva ntreprindere va beneficia de pe urma avantajelor asociate activului dar i va asuma i riscurile implicite; determinarea credibil a valorii / costului acesteia.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE Reglementrile naionale nu fac referire n mod direct (ci indirect prin definirea activelor n general) la cele dou criterii de recunoatere, ci precizeaz n mod explicit care active corporale trebuie recunoscute n situaiile financiare ca atare: Terenuri; Construcii; Instalaii tehnice i maini; Alte instalaii, utilaje i mobilier; Avansuri i imobilizri corporale n curs de execuie.

IAS 16 solicit apelarea la raionamentului profesional n aplicarea criteriilor de recunoatere n funcie de circumstanele specifice unei entiti.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE 3. DERECUNOATEREA IMOBILIZRILOR CORPORALE Ambele refereniale contabile (att reglementrile naionale, ct i standardele internaionale) stipuleaz c un element de imobilizri corporale trebuie derecunoscut (scos din eviden) la cedare sau casare, ori cnd nu se mai ateapt beneficii economice viitoare din utilizarea sau cedarea sa. sa. Att reglementrile naionale, ct i normele internaionale au stabilit faptul c odat cu derecunoaterea unui element de imobilizri corporale sau necorporale se determin ctigul sau pierderea aferent acestei operaii ca diferen ntre veniturile generate de scoaterea din eviden i valoarea contabil net, inclusiv cheltuielile ocazionate de operaia de derecunoatere. Ctigul sau pierderea ce rezult din derecunoatere trebuie prezentate ca venit sau cheltuial n contul de profit sau pierdere.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE 4. EVALUAREA INIIAL A IMOBILIZRILOR CORPORALE a. Costul de achiziie (conform IAS 16) = preul de cumprare + taxe nerecuperabile + cheltuieli direct atribuibile (cheltuieli de amenajare a amplasamentului, cheltuieli iniiale de transport i manipulare, cheltuieli de instalare, onorarii, costul estimat pentru demontarea i mutarea activului i restaurarea amplasamentului etc.) reduceri comerciale Cost de achiziie conform OMFP nr. 3055 = Cost de achiziie conform IAS 16 ?

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE IAS 16 precizeaz c schimbrile ulterioare n valoarea estimat a costurilor cu dezafectarea vor fi recunoscute ca un provizion dac sunt ndeplinite criteriile prevzute de IAS 37 Provizioane, datorii i active contingente: 1. entitatea care raporteaz are o obligaie prezent ca urmare a unui eveniment trecut; 2. este probabil ca un flux de ieiri de resurse reprezentnd beneficii economice s fie necesar pentru a achita obligaia; 3. s se poat face o estimare credibil a valorii obligaiei. Conform OMFP nr. 3055: costurile estimate cu demontarea i mutarea 3055: imobilizrii corporale, precum i cele cu restaurarea amplasamentului se recunosc n valoarea acesteia, n coresponden cu un cont de provizioane.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE Exemplu:

n anul N o societate achiziioneaz o linie tehnologic pentru extracia petrolului. Cheltuielile efectuate de societate sunt: - Pre de cumprare 50.000; - Cheltuieli cu proiectul de amplasare 5.000; - Taxe vamale 10.000; - Cheltuieli cu montarea liniei 14.000; - Cheltuieli cu reclama 25.000; - Cheltuieli cu dobnzi la linia de credit 16.000. ntreprinderea estimeaz c la terminarea extraciei va efectua cheltuieli cu demontarea, mutarea i restaurarea amplasamentului n valoare de 30.000 lei. Care este costul de achiziie conform OMFP 3055?

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

Cost de achiziie = 109.000 Pre de cumprare 50.000 + Taxe vamale 10.000 + Alte cheltuieli directe legate de achiziie: Cheltuieli cu proiectul de amplasare 5.000 Cheltuieli cu montarea 14.000 Costul aferent mutrii, demontrii i restaurrii 30.000 Contabilizare: 2131 = % 404 446 1513

109.000 69.000 10.000 30.000

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

b. Costul de producie

Care este structura costului de producie conform OMFP nr. 3055 ?

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

Din punct de vedere structural costul de producie este definit n termeni comparabili de ctre ambele refereniale contabile; Referitor la dobnda capitalului mprumutat att IAS 23 Costurile ndatorrii, ct i OMFP 3055 fac referire la includerea ei n cost (de producie sau achiziie) pentru activele cu ciclu lung de fabricaie. Totui, subliniem faptul c IAS 23 Costurile ndatorrii prevede obligativitatea capitalizrii acestor cheltuieli, n timp ce normele naionale las acest tratament ca o opiune a entitii.
Activ cu ciclu lung de fabricaie = activul care solicit n mod necesar o perioad substanial de timp pentru a fi gata n vederea utilizrii sau pentru vnzare. vnzare.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE c. Schimbul de active n funcie de tipul activelor schimbate, respectiv dac ele sunt sau nu similare ca natur i valoare just, IAS 16 precizeaz: precizeaz: dac activele schimbate sunt similare ca natur i valoare just, just, nu se recunoate n contul de profit i pierdere nici cheltuial, nici venit; dac activele schimbate sunt diferite ca natur i/sau valoare just, atunci: just, atunci: a. se recunoate un venit sau o cheltuial egale cu valoarea just a activului cedat influenat cu valoarea contabil net a activului cedat; b. existena unor diferene ntre valoarea just a activului cedat i cea a activului primit ocazioneaz evidenierea sumei ncasate / pltite denumit sult. sult.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

! Reglementrile naionale nu fac referiri cu privire la problematica schimbului de active, prin urmare se poate concluziona c aceast modalitate de dobndire a unor imobilizri nu este permis. ! n viziunea OMFP 3055/2009, schimbul de active determin nregistrarea a dou tranzacii diferite: 1. scoaterea din bilan a activului cedat; cedat; 2. recunoaterea activului primit n schimb.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE Exemple: Cazul I: Active identice ca natur i valoare just O ntreprindere posed un utilaj (X) estimat la o valoare de 80.000 lei, a crui valoare contabil brut este de 100.000 lei i amortizare cumulat de 30.000 lei. Utilajul este schimbat cu altul (Y) de acelai tip i aceeai valoare just. Rezolvare: Rezolvare: ntruct este vorba de active de aceeai natur i valoare just, potrivit IAS 16, operaia nu va genera nicio nregistrare.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

Cazul II: Active identice ca natur, dar diferite ca valoare just (val. just activ cedat > val. just activ primit) O ntreprindere posed un utilaj (X) estimat la o valoare de 80.000 lei, a crui valoare contabil brut este de 100.000 lei i amortizare cumulat de 30.000 lei. Utilajul este schimbat cu altul (Y) a crui valoare de pia este de 70.000 lei. Rezolvare: Val. just activ cedat > Val. just activ primit sult ncasat Val. just activ cedat > Val. contabil net activ cedat venit 110.000 30.000 70.000 (80.000 70.000) % = 281/x 213/y 5121 % 213/x 7583 110.000 100.000 80.000 (100.000 30.000)

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

Cazul III: Active identice ca natur, dar diferite ca valoare just (val. just activ cedat < val. just activ primit) O ntreprindere posed un utilaj (X) estimat la o valoare de 60.000 lei, a crui valoare contabil brut este de 100.000 lei i amortizare cumulat de 30.000 lei. Utilajul este schimbat cu altul (Y) a crui valoare de pia este de 70.000 lei. Rezolvare: Val. just activ cedat < Val. just activ primit sult pltit Val. just activ cedat < Val. contabil net activ cedat cheltuial 110.000 % 30.000 281/x 70.000 213/y (100.000 30.000 60.000) 6583 = % 213/x 5121 110.000 100.000 (70.000 60.000)

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE Cazul IV: Active diferite ca natur, dar identice ca valoare just O ntreprindere posed un utilaj (X) estimat la o valoare de 60.000 lei, a crui valoare contabil brut este de 100.000 lei i amortizare cumulat de 30.000 lei. Utilajul este schimbat cu un camion a crui valoare de pia este de 60.000 lei. Rezolvare: 100.000 % 30.000 2813 60.000 2134 (100.000 30.000 60.000) 6583 = 2131 100.000

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE 5. CHELTUIELI ULTERIOARE RECUNOATERII INIIALE Tratament contabil similar al cheltuielilor ulterioare n cadrul celor dou refereniale contabile: cele efectuate pentru meninerea avantajelor economice viitoare estimate iniial de entitate trebuie s afecteze cheltuielile perioadei (cheltuielile cu ntreinerea i reparaiile curente); majoreaz costul activului atunci cnd se estimeaz c vor contribui la creterea beneficiilor economice viitoare i dac pot fi estimate credibil (modernizrile, reparaii capitale care duc la creterea duratei de via sau creterea capacitii activului etc.);

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE Exemplu: n exerciiul N se efectueaz reparaia unui echipament tehnologic. Cazul I: Reparaia este efectuat n regie proprie / antrepriz i vizeaz I: nlocuirea unei piese defecte ce mpiedic funcionarea echipamentului, avnd un cost de 2.000 lei; Cazul II: Este vorba de o reparaie capital, care, potrivit expertizei II: tehnice, determin creterea duratei de utilitate a echipamentului cu 2 ani. Aceasta este efectuat n regie / antrepriz genernd urmtoarele cheltuieli: consumuri de materiale 3.000 lei, salarii 6.000 lei, amortizare 5.000 lei.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE Rezolvare: Cazul I: - n regie proprie: 6024 = 3024 2.000 lei; - n antrepriz: 611 = 401 2.000 lei. Cazul II: - n regie: 6024 = 3024 3.000 lei 641 = 421 6.000 lei sau 681 = 281 5.000 lei i 2131 = 722 14.000 lei - n antrepriz: 2131 = 404 14.000 lei.

2131 =

% 3024 421 281

14.000 3.000 6.000 5.000

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE 6. EVALUAREA ULTERIOAR RECUNOATERII INIIALE
TRATAMENTE CONTABILE SIMILARE

Tratamentul de baz (modelul costului): Evaluarea efectuat dup recunoaterea iniial (la data bilanului) stipuleaz c imobilizrile corporale vor fi nregistrate la cost diminuat cu orice amortizare cumulat i orice pierderi acumulate din depreciere. Tratamentul alternativ (modelul reevalurii): Dup recunoaterea iniial imobilizrile corporale pot fi nregistrate la o valoare reevaluat, n cazul n care poate fi determinat n mod credibil valoarea lor just.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE Procedee utilizate pentru reevaluare:
a.

Reevaluarea simultan a valorilor brute i a amortizrilor cumulate; Reevaluarea doar a valorii nete contabile, stabilit prin deducerea amortizrilor din costul imobilizrilor.

b.

Exemplu: Managementul unei entiti decide s reevalueze construciile sale. Activele respective au fost achiziionate la un cost de 8.000.000 lei, iar amortizarea nregistrat este de 2.000.000 lei. Valoarea just a construciilor stabilit de experi este de 9.000.000 lei.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE I. Procedeul reevalurii simultane a valorii brute i amortizrii - Se calculeaz indicele de reevaluare (raport ntre valoarea just i valoarea contabil net): 9.000.000 / (8.000.000 2.000.000) = 1,5 - Reevaluarea costului i amortizrii n funcie de indicele calculat: costul reevaluat al construciilor: 8.000.000 x 1,5 = 12.000.000 lei; amortizarea cumulat reevaluat: 2.000.000 x 1,5 = 3.000.000 lei. 212 = % 2812 105 4.000.000 1.000.000 3.000.000

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE II. Procedeul reevalurii valorii contabile nete - Anularea amortizrii cumulate: 2812
-

212

2.000.000 lei

Reevaluarea construciilor: 212 = 105 3.000.000 lei.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE Reguli privind reevaluarea (n cazul reevalurilor succesive):
1.

O diferen negativ din reevaluare este recunoscut ca o cheltuial, dac anterior nu s-a nregistrat un plus din reevaluare sn creditul contului 105; CHELTUIELI (6813) = ACTIV O diferen pozitiv din reevaluare este recunoscut n capitalurile proprii (105), dac anterior nu s-a nregistrat un minus de valoare strecut pe cheltuieli; ACTIV = 105

2.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

3. O diferen negativ din reevaluare constatat dup ce anterior s-a snregistrat un plus din reevaluare n creditul contului 105 este recunoscut prin diminuarea surplusului din reevaluare, iar eventuala diferen neacoperit este recunoscut ca o cheltuial; a. Diferena negativ Soldul contului 105 105 = ACTIV b. Diferena negativ > Soldul contului 105 % = ACTIV 105 6813

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

4. O diferen pozitiv din reevaluare constatat dup ce anterior s-a snregistrat un minus din reevaluare trecut pe cheltuieli este recunoscut ca un venit care s compenseze (anuleze) cheltuiala, iar eventuala diferen neacoperit este recunoscut n capitalurile proprii (105). a. Diferena pozitiv minusul trecut pe cheltuieli: ACTIV = VENIT (7813) b. Diferena pozitiv > minusul trecut pe cheltuieli: ACTIV = % VENIT (7813) 105

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

7. AMORTIZAREA IMOBILIZRILOR CORPORALE (IAS 16) a. Definirea amortizrii Amortizarea = alocarea sistematic la cheltuieli a valorii amortizabile a unui activ pe ntreaga sa durat de via util.

Durata de amortizare (durata de via util); Valoarea amortizabil; Metoda de amortizare;

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

b. Durata de amortizare a imobilizrilor corporale Durata de amortizare = durata de via util; Durata de via util reprezint: a. fie numrul de ani n care entitatea estimeaz c va utiliza activul; b. fie numrul de uniti care s-ar produce ca urmare a folosirii sactivului. Durata de via util se estimeaz de ctre entitate n funcie de anumii factori (utilizarea preconizat a activului, uzura fizic preconizat, uzura moral existent sau preconizat etc.) i este revizuit periodic; periodic; Durata de via util poate fi egal sau mai mic dect durata de via economic.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

c. Valoarea amortizabil Valoarea amortizabil este: a. costul activului - dac ntreprinderea intenioneaz s foloseasc bunul pn la terminarea duratei sale de via economic; b. costul activului diminuat cu valoarea rezidual dac ntreprinderea intenioneaz s nlocuiasc activul nainte de expirarea duratei economice de via. Valoarea rezidual = preul de vnzare ce se estimeaz a fi obinut la sfritul duratei utile de via, diminuat cu cheltuielile legate de vnzare.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

d. Metoda de amortizare
Alegerea celei mai adecvate metode de amortizare este o decizie ce cade n responsabilitatea managementului ntreprinderii !!!

IAS 16 nu impune utilizarea anumitor metode, fcnd doar referire, cu titlu de exemplu, la anumite metode ce ar putea fi avute n vedere: - metoda liniar; - metoda unitilor de producie; - metoda nsumrii cifrelor; - metoda degresiv etc.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

Metoda unitilor de producie Exemplu: Exemplu: Pentru realizarea unui contract ce presupune furnizarea a 48.000 piese n patru ani, o ntreprindere a pus la punct o main special al crei cost de producie este de 480.000 lei. n acord cu clientul, scadenarul livrrilor de piese a fost programat astfel: - n primul an: 5.000 piese; - n al doilea an: 12.000 piese; - n al treilea an: 20.000 piese; - n al patrulea an: 11.000 piese. Maina este scoas din funciune la sfritul perioadei de derulare a contractului.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

- Amortizarea pe pies = 480.000/48.000 = 10 lei / pies; - Amortizarea n anul I: 5.000 piese x 10 lei / pies = 50.000 lei; - Amortizarea n anul II: 12.000 x 10 = 120.000 lei; - Amortizarea n anul III: 20.000 x 10 = 200.000 lei; - Amortizarea n anul IV: 11.000 x 10 = 110.000 lei

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE Metoda nsumrii cifrelor - SOFTY sau SYD (sum-of-the-years-digits) (sum-of-the-yearsRegulile aplicrii metodei SOFTY (SYD): conducerea estimeaz durata de utilitate i valoarea rezidual i determin valoarea amortizabil; fiecrui an de utilizare i se ataeaz o cifr (sau un numr) ntr-o ntrordine descresctoare; se nsumeaz cifrele (numerele) ataate anilor; amortizarea aferent fiecrui an se calculeaz nmulind valoarea amortizabil cu raportul ntre cifra (numrul) ataat anului n cauz i suma cifrelor (numerelor). specialitii trebuie s proiecteze cele mai adecvate cifre (numere) astfel nct acestea s exprime ct mai fidel modul n care se uzeaz activul n cauz.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE Exemplu: O ntreprindere a cumprat n ianuarie N un mijloc de transport la un cost de achiziie de 260.000 lei. Managementul entitii estimeaz c durata de via util este de 5 ani, iar valoarea rezidual de 20.000 lei. Cifrele ataate celor 5 ani sunt: 8,6,3,2 i 1.
-

Valoarea amortizabil = 260.000 20.000 = 240.000 lei; Suma cifrelor ataate anilor: 8+6+3+2+1= 20; Amortizarea n anul N: 240.000 x 8/20 = 96.000 lei; Amortizarea n anul N+1: 240.000 x 6/20 = 72.000 lei; Amortizarea n anul N+2: 240.000 x 3/20 = 36.000 lei; Amortizarea n anul N+3: 240.000 x 2/20 = 24.000 lei; Amortizarea n anul N+4: 240.000 x 1/20 = 12.000 lei.

PRELUCRRI I OPIUNI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZRILE CORPORALE

Explicaii Definirea amortizrii Raionamentul profesional Duratele de amortizare Valoarea amortizabil Valoarea rezidual Metoda de amortizare IFRS
Alocarea sistematic a valorii amortizabile pe ntreaga durat de via util. Are un rol foarte important n aplicarea politicilor contabile

Reglementri naionale
Alocarea sistematic a valorii amortizabile pe ntreaga durat de utilizare economic. Sunt mai rigide, raionamentului profesional neavnd aceeai semnificaie ca n cazul normelor internaionale. Stabilite n mod centralizat prin acte normative, posibilitatea de revizuire fiind limitat (ne referim strict la amortizarea fiscal). Valoarea fiscal a mijlocului fix amortizabil. Nu se utilizeaz acest concept

Estimate prin aplicarea raionamentului profesional i revizuite periodic Costul activului diminuat cu valoarea rezidual Element estimat prin aplicarea raionamentului profesional i luat n calcul la stabilirea valorii amortizabile Nu se impun anumite metode. Metodele alese sunt revizuite periodic.

Sunt impuse anumite regimuri de amortizare, utilizarea unora fiind influenat de raiuni fiscale.