Audit fnanciar

Partea I Bazele metodologice ale auditului rapoartelor financiare

CAPITOLUL 1. Definirea, esena i coninutul auditului
1.1. Evoluia istoric a auditului.
1.2. Noiunea, obiectul i scopul auditului.
1.3. Genurile i serviciile de audit. Genurile de auditori.
1.4. Baza legislativ i norativ a activitii de audit !n ". #oldova.
1.$. %rganizarea activitii de audit !n ". #oldova.
1.1.Evoluia istoric a auditului.
&n societatea odern 'enoenele social(econoice i consecinele lor devin tot ai
cople)e i, ca urare, ele nu ai pot 'i cercetate ultilateral, !n scopul clari'icrii unor
aspecte, dec*t cu concursul unor specialiti de !nalt cali'icare. +ceti speciaiti care au o
pregtire teoretic superioar, o bogat e)perien practic i care sunt recunoscui !n
doeniul respectiv ca persoanele de are autoritate i copeten poart denuire de
e)peri.
&n 'uncie de doeniul de re'erin, de cunotinele necesare pentru e'ectuarea lor,
e)pertizele sunt de ai ulte 'eluri, te-nice, edicale, psi-ologice, bancare, contabile. .in
acelai otiv a aprut i terenul de /audit0,
Etiologia cuv*ntului 1audit0 !i are originea !n latinescul /audiere0 2 a asculta i a
transite ai departe, !n liba englez, 'iind utilizat cu sensul de veri'icare sau revizie
contabil, /auditor0 seni'ic persoana care ascult. +uditorii din Gerania ( persoanele
care asistau la procesele de 3udecat, neav*nd dreptul de vot, !n 4rana auditorii participau la
adunarea 5onsiliului de stat !n perioada celui de(al doilea 6periu. .e aseenea, !n "usia
prin ordinul lui 7etru 6 !n 1819 a 'ost creat un tip nou de 'uncionar ilitar(auditorul, p:u
revizuirea proceselor de 3udecat din cadrul aratei ruseti. #area Britanie !n anul 1;44
aprob acte norative, care obligau copaniile pe aciuni s anga3eze auditul. &n <=+, a.
1;;8 a 'ost 'ondat +sociaia auditorilor.
<ecolul >6>, ?ctre 'inele secolului@ auditul se e)ercita la cererea proprietarilor i
'inanatorilor e)terni pentru con'irarea gradului de veridicitate a lucrrilor contabile i a
drilor de sea !ntocite de serviciul de eviden contabil.
&n general, !n prezent, prin audit se !nelege e)ainarea pro'esional a unei
in'oraii !n vederea e)pririi unei opinii responsabile i independente prin raportarea ei
la un criteriu ?standard, nor@ de calitate !n vederea satis'acerii nevoilor unor utilizatori de
in'oraii.
1
Audit fnanciar
Auditul financiarconta!il const "n verificarea i certificarea ra#oartelor
financiare anuale de ctre un #rofesionist co$#etent i inde#endent %auditor&, "n vederea
e'#ri$rii o#iniei asu#ra realitii datelor cu#rinse "n ra#oartele financiare.
1.(. )oiunea, o!iectul i sco#ul auditului.
&n a doua 3utate a secolului >> auditul este de'init de urtoarele organizaii,
Comitetul asociaiei contabililor americani pentru concepiile de baz ale
contabiliti, /+uditul 2 constituie procesul de obinere i evaluare obiectiv a datelor
cu privire la aciunile i evenientele econoice, pentru deterinarea nivelului de
corespundere a acestora unui anuit criteriu i pentru prezentarea rezultatelor
utilizatorilor cointeresai0.
Institutul american al contabililor publici autorizai ?+657+@, /+uditul 2 veri'icarea
veridicitii rapoartelor 'inanciare !n ceea ce privete gradul de respectare a principiilor
general(acceptate ale contabilitii0A
Federaia Internaional a experilor contabili ?64+5@, /7rocesul de audit al
rapoartelor 'inanciare are ca obiectiv cercetarea i veri'icarea in'oraiei contabile care
cuprinde in'oraia destinat organelor de conducere ale !ntreprinderii, in'oraia care
se counic organelor de supraveg-ere i control de stat i in'oraia care 'igureaz !n
docuentele destinate publicitii0.
+ctivitatea de audit reprezint un aport de credibilitate a in'oraiei 'inanciare
publicate.
%biectul auditului, in'oraia 'inanciar pentru adinistraia, proprietarii, investitorii
reali i poteniali, 'urnizorii, clienii, precu i ali creditori i debitori ai !ntreprinderii.
<copul auditului, e)priarea opiniei pro'esionale cu privire la autenticitatea
in'oraiei 'inanciare.
%pinia auditorului e)pri autenticitatea in'oraiei 'urnizat de !ntreprindere
diverilor utilizatori. +uditorul este pro'esionistul contabil independent care posed
cunotinele necesare pentru a e)pria nivelul de credibilitate a in'oraiei.
+ctualente, auditorul este iplicat direct sau indirect !n activitatea contabilitii,
prin controlul rapoartelor 'inanciare sau prin acordarea consultaiilor de inere a
contabilitii. +uditul rapoartelor 'inanciare este activitatea regleentat at*t de ctre
<tandardele 6nternaionale de +udit c*t i de ctre cele naionale ale oricrui stat.
.e la activitatea de control a rapoartelor 'inanciare, auditul s(a e)tins i la alte
doenii, asistenta sisteelor autoatizate i in'oraionale, consultaii 3uridice, 'iscale etc.
2
Audit fnanciar
1.*. +enurile i serviciile de audit. +enurile de auditori
<erviciile auditului sunt diverse, ai 'recvent practicate, ?1@ auditul rapoartelor
'inanciare, ?2@ servicii cone)e, ?3@ alte servicii.
%biectivul unui audit al ra#oartelor financiare !l constituie e)priarea opiniei
auditorului re'eritoare la 'aptul, dac rapoartele 'inanciare ale agentului econoic s!nt
pregtite !n toate aspectele seni'icative, !n con'oritate cu cerinele stabilite 'aa de aceste
rapoarte 'inanciare.
Ba 'orarea opiniei de audit, auditorul obine dovezi de audit su'iciente i adecvate
pentru 'orularea concluziilor pe care se bazeaz aceast opinie.
%pinia auditorului sporete credibilitatea rapoartelor 'inanciare prin o'erirea unui nivel
de asigurare !nalt, dar nu absolut. &n audit, asigurarea absolut nu se poate atinge din cauza
unor 'actori ca,
C necesitatea e)pririi aprecieriiA
C aplicarea testriiA
C liitele inerente oricrui siste contabil i de control internA
C aditerea 'aptului c a3oritatea dovezilor puse la dispoziia auditorului s!nt prin natura
lor ai degrab convingtoare, dec!t de con'irare.
,erviciile cone'e cuprind, ?1@ e)ainarea liitat a rapoartelor 'inanciare, ?2@
procedee convenite cu clientul, ?3@ !ntocirea rapoartelor 'inanciare.
Examinarea limitat cuprinde solicitri i proceduri analitice, destinate e)ainrii
credibilitii aspectelor calitative ale in'oraiei 'inanciare pregtite de una dintre pri,
pentru a 'i utilizat de cealalt parte. .ei la e'ectuarea unei e)ainri liitate se aplic
aptitudini i etode de audit, precu i se colecteaz dovezi, e)ainarea liitat, de regul,
nu include aprecierea sisteelor contabil i de control intern, testarea docuentaiei i
rspunsurilor la solicitri prin obinerea dovezilor con'irtoare cu utilizarea procedurilor
e'ectuate, de obicei, !n procesul auditului, cu s!nt e)ainarea, observarea, con'irarea i
recalcularea.
&n cadrul anga3aentului de e'ectuare a procedurilor convenite, auditorul e'ectueaz
proceduri cu caracter de audit, care au 'ost convenite cu agentul econoic i oricare tere
pri iplicate. +poi, auditorul !ntocete un raport asupra 'aptelor descoperite ?'r
e)punerea opiniei@. =tilizatorii raportului trebuie s(i 'oruleze propriile concluzii pe baza
raportului auditorului. "aportul se distribuie !n e)clusivitate prilor cu care au 'ost
convenite procedurile e'ectuate, pentru c alte pri, care nu cunosc otivele e'ecturii
procedurilor, pot interpreta greit rezultatele acestora.
3
Audit fnanciar
Ba e)ecutarea unui angajament de ntocmire a rapoartelor financiare, contabilul
'olosete cunotinele !n doeniul contabilitii, !n scopuri de colectare, clasi'icare i
generalizare a in'oraiei 'inanciare. .e regul, !n cazul respectiv, datele detaliate se !bin
!ntr(o 'or potrivit i clar 'r veri'icarea obligatorie a aspectelor calitative ce se a'l la
baza acestei in'oraii.
7rocedurile 'olosite nu s!nt preconizate pentru ca contabilul s poat e)pria o
anuit asigurare asupra in'oraiei 'inanciare. Dotui, utilizatorii in'oraiei 'inanciare
colectate i prelucrate obin un anuit avanta3 din participarea contabilului, deoarece
serviciul a 'ost e)ecutat cu pro'esionalis i contiinciozitate cuvenite.
.e aseenea, se presteaz i alte servicii de audit, auditul cu obiectiv special, auditul
in'oraiilor previzionale, consultaii pro'esionale 'inanciare, 3uridice, etc.
5ea ai cunoscut clasi'icare a auditorilor, ?1@ auditor e)tern i ?2@ auditor intern.
Auditul e'tern este e)ercitat de auditorul independent. 6ndependena auditorului este
stabilit de actele legislative i norative, inclusiv norele eticii pro'esionale. <erviciile
auditorului e)tern, aprecierea autenticitii rapoartelor 'inanciare, 'orularea recoandrilor
cu privire la per'ecionarea sisteului in'oraional, consultan 'iscal, 'inanciar,etc.
Auditul intern este e)ercitat de ctre auditorul anga3at al instituiei sau entitii, care se
subordoneaz adinistraiei acestuia. 4uncia principal a auditorului intern este de a
supraveg-ea controlul intern, asigurarea credibilitii in'oraiei.
1.-. .a/a le0islativ i nor$ativ a activitii de audit "n 1. 2oldova
Eotr*rea nr. 94; din 1F noiebrie 1FF1 aprobat de Guvernul "epublicii #oldova
este priul act norativ al ".#. care a regleentat activitatea de audit din ar. 7revedea
!nregistrarea statutului 5aerei de auditing din "epublica #oldova, obliga organizaiile de
audit s dispun de !nregistrarea de stat i de licen pentru activitatea de audit i s 'ie
ebre ale 5aerei de auditing din "epublica #oldova. 5aerei de auditing ia revenit
'uncia de a organiza e)aenele de acordare a certi'icatului de cali'icare pentru lucrtorii
organizaiilor de audit din "epublica #oldova, iar #inisterului 'inanelor, !n baza deciziei
5aerei de auditing, i se o'er dreptul de a elibera licene organizaiilor de audit, certi'icate
de cali'icare lucrtorilor, care au susinut cu succes e)aenele respective. .e aseenea prin
aceast Eotr*re s(a luat decizia ca !ncep*nd cu 1 ianuarie 1FF2 organizaiile, !ntreprinderile,
alte persoane 3uridice indi'erent de 'ora de proprietate i tipul de activitate, a cror nur
ediu scriptic de lucrtori este ai are de 1G persoane i cu un volu de v*nzri ce
depete 1GG ii ruble, erau obligate s anga3eze organizaiile de audit pentru a le certi'ica
autenticitatea rapoartelor 'inanciare anuale.
4
Audit fnanciar
7rin Eotr*rea Guvernului "epublicii #oldova nr. 83G din 2; septebrie 1FF4 a 'ost
elaborat "egulaentul provizoriu cu privire la activitatea de audit din "epublica #oldova,
!n care se prevedea c acest act norativ !i va pstra valabilitatea p*n la aprobarea de ctre
7arlaentul "epublicii #oldova a Begii /.espre activitatea de audit0. 5on'or prevederilor
acestui "egulaent, !ncep*nd cu anul 1FF4, subiecii econoici a cror volu de v*nzri
anuale depea 2$GG salarii iniale, erau obligai s certi'ice rapoartele contabile
?'inanciare@ prin anga3area serviciilor de audit. .e aseenea acest "egulaent e)plica aa
tereni ca, activitatea de auditA veri'icarea de audit obligatorieA veri'icarea de audit din
iniiativ. "egulaentul ai conine drepturile, obligaiile i responsabilitile 'irelor de
audit, 5aerei de auditing din "epublica #oldova, obligaiile conductorilor i altor
persoane responsabile de activitatea econoic a subiectului econoic. &n el la 'el s(a
precizat odalitatea de 'orulare a rezultatelor veri'icrilor de audit, cazurile c*nd
veri'icrile de audit nu pot 'i e)ercitate de ctre 'irele de audit. &n perioada a.1FF9(2GG8
activitatea de audit din "epublica #oldova a 'ost regleentat prin Begea nr. 82F(>66
/.espre activitatea de audit0 aprobat de 7arlaentul "epublicii #oldova la 1$ 'ebruarie
1FF9.
+ctualente, auditul se regleenteaz prin Begea nr.91 din 19.G3.2GG8, care
de'inete activitate de audit ( activitate de !ntreprinztor care const !n prestarea de servicii
pro'esionale, e'ectuate pe baz de contract, pentru e)priarea opiniei asupra veridicitii
rapoartelor 'inanciare !n con'oritate cu prezenta lege i cu legislaia !n doeniu.
Audit ( e)ainare independent a rapoartelor 'inanciare anuale, a rapoartelor
'inanciare anuale consolidate i a altor in'oraii, a'erente acestora, ale entitii auditate
pentru e)priarea unei opinii pro'esioniste a auditorului asupra corespunderii lor, sub toate
aspectele seni'icative, cerinelor stabilite 'a de aceste rapoarte.
.e aseenea, actualente activitatea de audit din ". #oldova se conduce i de
prevederile a 3F de <tandarde Naionale de +udit ?<N+@, elaborate !n baza <tandardelor
6nternaionale de +udit, 5odul privind conduit pro'esional a auditorilor i contabililor din
"epublica #oldova i "egulaentele cu privire la practica de audit.
1.3. Or0ani/area activitii de audit "n 1. 2oldova
Begea nr. 91(>H6 din 19.G3.2GG8 privind activitatea de audit prevede organizarea
activitii de audit in ".#oldova, Garaniile pro'esiei de auditor, .repturile i obligaiile
auditorului, ale entitii auditate i ale asociaiilor auditorilor i societilor de audit,
E)ainarea copetenei pro'esionale, Eliberarea i retragerea certi'icatului de cali'icare al
auditorului. <uspendarea, !ncetarea i reluarea activitii auditorului, "egleentarea de stat a
activitii de audit, <upraveg-erea i controlul activitii de audit, "spunderea pentru
!nclcarea prezentei legi. <oluionarea litigiilor.
<ocietatea de audit poate 'i constituit sub 'or de societate cu rspundere liitat
sau de societate pe aciuni de tip !nc-is. 5ea ai are parte a valorii aporturilor la capitalul
$
Audit fnanciar
social al societii de audit aparine auditorilor i:sau societilor de audit rezidente sau
nerezidente.
%rganul e)ecutiv al societii de audit, auditorul !ntreprinztor individual s!nt
condui de auditor. Auditor 2 persoan 'izic care deine certi'icat de cali'icare al
auditorului.
7entru atribuirea calitii de auditor pentru auditul general ?obinerea certi'icatului
de cali'icare@, candidaii ?persoane 'izice@, trebuie s !ndeplineasc urtoarele condiii,
1@ de a susine e)aenul de cali'icare la urtoarele discipline,
a@ audit ?principiile de baz, <N+, conduita pro'esional@A
b@ contabilitate 'inanciar ?principiile de baz, <N5, cerinele legislative@A
c@ contabilitate de gestiuneA
d@ anageent 'inanciar ?analiza 'inanciar, econoia general i 'inanciar,
ateatic, statistic@A
e@ drept ?legislaia uncii, 'iscal, civil, coercial@A
'@ gestiunea te-nologiilor in'oraionale i a sisteelor coputerizate ?la nivel de
utilizator@.
2@ de a avea capacitate de e)erciiu deplin, studii superioare !n doeniul econoico(
'inanciar sau 3uridic, con'irate prin diplo de licen, eliberat de o instituie de
!nv!nt superior din "epublica #oldova sau dintr(un alt stat, cu condiia
recunoaterii cali'icrii i ec-ivalrii acestei diploe de ctre #inisterul Educaiei i
Dineretului al "epublicii #oldovaA
3@ vec-ie !n unc de cel puin 3 ani !n doeniul econoico('inanciar sau 3uridic,
care poate 'i acuulat pe parcursul perioadei de susinere a e)aenelor, din care cel
puin dou treii ca stagiar !n activitatea de audit sub !ndruarea unui auditorA
4@ s nu aib antecedente penale nestinse.
+uditorii care au obinut certi'icatul de cali'icare ureaz a 'i !nscrii !n egistrul de
stat al auditorilor care se ine !n liba de stat, pe suport de -*rtie i !n 'or electronic, i
se actualizeaz !n 'uncie de odi'icrile intervenite, ur*nd a 'i publicat !n #onitorul
%'icial al "epublicii #oldova dup caz, dar nu ai rar de 2 ori pe an, i se plaseaz pe
pagina Ieb a #inisterului 4inanelor.
+uditorul poate des'ura activitate de audit !n calitate de anga3at al societii de audit,
sau ca auditor !ntreprinztor individual cu statut de persoan 3uridic sau de auditor
!ntreprinztor individual 'r statut de persoan 3uridic.
9
Audit fnanciar
<ocietatea de audit, auditorul !ntreprinztor individual s!nt obligai s respecte
principiile de organizare i des'urare a activitii de audit !n con'oritate cu standardele de
audit, cu actele legislative i cu alte acte norative care regleenteaz aceste principii.
<ocietile de audit, inclusiv cele create cu participarea capitalului strin, auditorii
!ntreprinztori individuali au dreptul s practice !n "epublica #oldova activiti de audit
nuai !n cazul !n care dispun de licen pentru des'urarea acestei activiti, eliberat de
organul abilitat ?#inisterul 4inanelor@. .e seeni i societile de audit i auditorii
!ntreprinztori individuali care au obinut licena privind activitatea de audit ureaz a 'i
!nscrii !n egistrul de stat al societilor de audit i al auditorilor ntreprinztori
individuali care se ine !n liba de stat, pe suport de -*rtie i !n 'or electronic, i se
actualizeaz !n 'uncie de odi'icrile intervenite, ur*nd a 'i publicat !n #onitorul %'icial
al "epublicii #oldova dup caz, dar nu ai rar de 2 ori pe an, i se plaseaz pe pagina Ieb a
#inisterului 4inanelor.
<ocietatea de audit, auditorul !ntreprinztor individual, pe l*ng activitatea de audit,
pot presta servicii,
a@ de organizare, de restabilire i de inere a evidenei contabileA
b@ de acordare a asistenei la autoatizarea evidenei contabileA
c@ de e)pertiz contabilA
d@ de plani'icare 'iscal i de calcul al obligaiilor de plat la buget, de !ntocire a
declaraiilor 'iscaleA
e@ de analiz a activitii econoico('inanciareA
'@ de consultan i deservire in'oraional !n problee ce in de doeniul legislaiei
'inanciare i 'iscaleA
g@ de elaborare i propagare a aterialelor etodice, a recoandrilor privind evidena
contabil, ipozitarea, auditulA
-@ de asisten 3uridic !n problee de activitate econoico('inanciarA
i@ de asisten !n doeniul anageentuluiA
3@ de asisten !n adinistrare, reorganizare i lic-idareA
J@ de consultan !n adinistrarea investiiilor, !n analiza proiectelor investiionale.
7entru asigurarea riscului de audit, societatea de audit, auditorul !ntreprinztor
individual s!nt obligai s !nc-eie cu copania de asigurri contract de asigurare de
rspundere civil pro'esional, obiectul de asigurare 'iind contractul de audit, i:sau s
constituie provizioane a cror rie ini nu va 'i ai ic de 1$K din venitul
8
Audit fnanciar
v!nzrilor al anului de gestiune. 7rovizioanele constituite se plaseaz !n active cu lic-iditate
!nalt care s asigure accesibilitatea lor !n orice oent.
<ocietile de audit, auditorii !ntreprinztori individuali prezint anual 5onsiliului de
supraveg-ere a activitii de audit, p!n la 3G aprilie al anului ce ureaz dup anul
gestionar,
a@ rapoarte 'inanciare i in'oraie privind respectarea procedeelor de control al
calitii lucrrilor de audit, stabilite de standardele de auditA
b@ raport privind transparena societii de audit, a auditorului !ntreprinztor
individual pentru plasare pe pagina Ieb, !n cazul e'ecturii auditului la entitatea
de interes
5onsiliul de supraveg-ere a activitii de audit ?denuit !n continuare 5onsiliu@ este
'orat din 8 ebri, 2 reprezentani ai #inisterului 4inanelor, c!te un reprezentant al
Bncii Naionale a #oldovei, al 5oisiei Naionale a Halorilor #obiliare i al
6nspectoratului de <tat pentru <upraveg-erea +sigurrilor i 4ondurilor Nestatale de 7ensiiA
2 reprezentani ai instituiilor de !nv!nt superior cu pro'il econoic specializai !n
contabilitate sau audit, av!nd titlu tiini'ic !n econoie, se deseneaz de #inisterul
Educaiei i Dineretului, la solicitarea #inisterului 4inanelor.
CAPITOLUL 2. Etica profesional a auditorului i Codul privind conduita
profesional a contabililor i auditorilor
2.1. %biectivele privind conduita pro'esional a contabililor i auditorilor.
2.2. 7rincipiile 'undaentale privind conduita pro'esional a contabililor i auditorilor.
2.3. .repturile i obligaiile auditorului.
(.1. O!iectivele #rivind conduita #rofesional a conta!ililor i auditorilor
&n societatea odern terenului de profesionist sau e)pert i se atribuie un sens
speci'ic, adic i se atribuie un coportaent ai riguros dec*t celorlali ebri din
societate.
&nsi terenul de pro'esionist presupune o responsabilitate !n ceea ce privete
coportaentul acestuia, responsabilitate ce nu se re'er doar la cea personal, ci ai ult
'a de public ?de utilizatorii de in'oraii@. =n e)pert contabil ?auditor@ !i asu o
responsabilitate 'a de public, 'a de clientul su i 'a de colegii si de eserie.
;
Audit fnanciar
7rincipalul otiv !n ceea ce privete e)istena unui nivel !nalt al conduitei
pro'esionale !n audit const !n nevoia de a obine !ncrederea publicului !n calitatea
serviciilor de audit prestate, indi'erent de persoana care le presteaz.
5odul privind conduita pro'esional a auditorilor i contabililor din "epublica
#oldova prezint scopurile pro'esiei de auditor i contabil !n odul urtor,
a@ des'urarea activitii !n corespundere cu cele ai !nalte standarde de
pro'esionalis,
b@ atingerea celui ai !nalt nivel de per'oran a serviciilor prestate, i
c@ respectarea cerinelor intereselor publice.
+ceste scopuri ipun !ndeplinirea a patru necesiti de baz ale utilizatorilor de
servicii,
Autenticitate ( !ntreaga societate are nevoie de in'oraie autentic i de sistee
in'oraionale adecvate.
!rofesionalism ( auditorii i contabilii trebuie s 'ie recunoscui de clieni, patroni i
alte pri interesate ca 'iind pro'esioniti !n doeniul auditului i contabilitii.
Calitatea serviciilor prestate ( necesitatea asigurrii corespunderii nivelului
serviciilor prestate de auditori i contabili celor ai !nalte standarde de per'oran.
"ncredere ( utilizatorii serviciilor prestate de auditori i contabili, trebuie s 'ie siguri
de e)istena unui cadru de conduit pro'esional, care regleenteaz prestarea unor
ast'el de servicii.
(.(. Princi#iile funda$entale #rivind conduita #rofesional a conta!ililor i auditorilor.
7rincipiile 'undaentale ale activitii de audit sunt stabilite prin Bege i dezvluite
de 5odul eticii pro'esionale.
Confor$ Le0ii cu #rivire la activitatea de audit Princi#iile funda$entale ale
activitii de audit sunt ur$toarele,
a@ independenA
b@ onestitate i obiectivitateA
c@ copeten pro'esional i contiinciozitateA
d@ con'idenialitate i coportaent pro'esionalA
e@ respectarea standardelor pro'esionale.
F
Audit fnanciar
5odul privind conduit pro'esional a auditorilor i contabililor din "epublica
#oldova dezvluie principiile !n odul urtor,
Inde#endena ?trstura cea ai iportant a unui auditor@ ( auditorul este liber de a
alege etoda de e'ectuare a auditului, conducerea societii de audit, proprietarii sau
acionarii societii de audit ori ai societii a'iliate nu intervin !n e'ectuarea auditului sub
nici o 'or care ar liita independena i obiectivitatea auditorului. Nici o autoritate
public nu este !n drept s in'lueneze asupra prestrii serviciilor de audit, asupra raportului
i docuentelor de lucru ale auditorului.
7rincipiul independenei auditorului ?#egea nr$ %& ' ()I din &%$*+$,**-@ este !nclcat
!n cazul,
a@ iplicrii lui directe sau indirecte !n entitatea auditat !n calitate de 'ondator,
proprietar, persoan cu 'uncie de rspundere i:sau participrii lui !n a'acerile econoico(
'inanciare ale acesteiaA
b@ e)ercitrii 'unciilor anageriale sau a altor 'uncii !n cadrul entitii auditate pe
parcursul perioadei auditate sau !n ultiii 3 ani de p!n la e'ectuarea audituluiA
c@ e)istenei relaiilor de rudenie de p*n la gradul 666 inclusiv sau de a'initate cu
proprietarii i ebrii organului de conducere al entitii auditateA
d@ acceptrii de bunuri i servicii !n calitate de cadouri, precu i a unei cordialiti i
ospitaliti e)agerate din partea entitii auditateA
e@ reunerrii, condiionate de 'aptele descoperite sau de rezultatele serviciilor
prestateA
'@ reunerrii din partea entitii auditate sau a unui grup de entiti auditate asociate,
care reprezint o parte considerabil ?peste $GK@ din venitul total anual al societii de audit
sau al auditorului !ntreprinztor individualA
g@ e'ecturii auditului de ctre unul i acelai auditor ai ult de 3 ani consecutivi la
aceeai entitate. +uditorul care a e'ectuat auditul la o entitate !n decursul a 3 ani consecutivi
poate e'ectua la aceeai entitate auditul doar la e)pirarea a 3 ani de la ultiul audit.
Onestitatea auditorii i contabilii trebuie s 'ie sinceri i oneti la prestarea serviciilor
pro'esionale.
O!iectivitatea auditorii i contabilii trebuie s 'ie coreci, ipariali i nu trebuie s
perit prevalarea asupra obiectivittii a unor pre3udeci, con'licte de interese sau in'luene
e)terne.
&n pestarea oricrui serviciu de specialitate, auditorul !i va pstra obiectivitatea i
integritatea, va evita con'licte de interese, nu va prezenta contient in'oraii eronate i nu(
i va sacri'ica propriul raionaent !n 'avoarea opiniilor unor alte persoane.
Co$#etena #rofesional i contiincio/itatea la prestarea serviciilor auditorii i
contabilii trebuie s 'ie contiincioi, copeteni i silitori, precu i s enin cunotinele
i aptitudinile pro'esionale la aa un nivel, care s asigure posibilitatea ca clientul sau
1G
Audit fnanciar
patronul s bene'icieze de servicii pro'esionale copetente, bazate pe ultiele odi'icri !n
legislaie, activitatea practic i etodologie.
Confidenialitatea auditorii i contabilii trebuie s respecte con'idenialitatea
in'oraiei dob!ndite !n tipul prestrii serviciilor pro'esionale i nu trebuie s utilizeze sau
s divulge in'oraia respectiv 'r o perisiune corespunztoare, cu e)cepia cazurilor, !n
care divulgarea este prevzut de legislaie sau de drepturile sau obligaiile pro'esionale.
Co$#orta$entul #rofesional auditorii i contabilii trebuie s acioneze !ntr(o
anier corespunztoare reputaiei pro'esiei i s evite orice coportaent care ar putea
discredita pro'esia. 5ea din ur se ia !n considerare la elaborarea cerinelor etice, in!nd
cont de responsabilitatea auditorului i contabilului 'a de clieni, teri, colegi de pro'esie,
colaboratori, patroni, precu i 'a de public !n ansablu.
1es#ectarea standardelor #rofesionale te4nice ( auditorii i contabilii trebuie s
presteze serviciile pro'esionale !n con'oritate cu cerinele standardelor pro'esionale te-nice
corespunztoare. +uditorii i contabilii s!nt obligai s e)ecute contiincios i cu pricepere
indicaiile clientului sau patronului, !n sura !n care acestea s!nt copatibile cu cerinele de
onestitate, obiectivitate, iar !n cazul auditorului ce e)ercit activitate de audit, de aseenea i
cu cerina de independen.
&n plus, auditorii i contabilii trebuie s respecte cerinele,
( Begislaiei !n vigoare a "epublicii #oldova.
( <tandardelor Naionale de +udit ?<N+@ sau, !n lipsa anuitor <N+, <tandardelor
6nternaionale de audit ?<6+@ recoandate spre aplicare de ctre organul de stat ce
e)ercit, !n con'oritate cu legislaia !n vigoare, regularizarea activitii de audit.
( <tandardelor Naionale de 5ontabilitate ?<N5@ sau, !n lipsa anuitor <N5, <tandardelor
6nternaionale de 5ontabilitate ?<65@ recoandate spre aplicare de ctre organul de stat
ce e)ercit, !n con'oritate cu legislaia !n vigoare, regularizarea contabilitii.
( +ltor regulaente i nore aprobate de organele de stat.
(.*. Dre#turile i o!li0aiile auditorului i a entitii auditate.

5on'or Begii cu privire la activitatea de audit, dre#turile auditorului s!nt,
a@ s aleag etoda de e'ectuare a auditului, !n liitele prevzute de standardele
pro'esionaleA
b@ s plani'ice de sine stttor e'ectuarea audituluiA
c@ s solicite de la conducerea entitii auditate e)plicaii verbale i scriseA
d@ s bene'icieze de serviciile e)perilor, specialitilor i altor persoane, ale cror
11
Audit fnanciar
cunotine s!nt necesare !n e'ectuarea audituluiA
e@ s re'uze e'ectuarea auditului, cu rezilierea contractului de audit, dac entitatea auditat,
( nu a prezentat docuentele necesare ori a prezentat docuente care conin date
incoplete sau eronateA
( nu a eliinat ipedientele aprute !n procesul audituluiA
( intervine !n aciunile auditoruluiA
'@ s prieasc toate !ntiinrile i counicrile a'erente oricrei convocri a edinei
consiliului, a adunrii generale a entitii auditate.
&n acelai tip Auditorul este o!li0at,
a@ s e'ectueze auditul !n con'oritate cu prevederile actelor norative !n vigoareA
b@ s respecte condiiile contractului de auditA
c@ s noti'ice proprietarul, solicitantul de audit i:sau persoana responsabil de
conducerea entitii auditate despre denaturrile seni'icative depistate i despre aciunile
recoandate !n ura e'ecturii auditului asupra rapoartelor 'inanciareA
d@ s renune la e'ectuarea auditului dac se !ncalc principiul independenei activitii
auditoruluiA
e@ s pstreze con'idenialitatea in'oraiei a'erente entitii auditate i s nu o divulge
persoanelor tere, cu e)cepia divulgrii !n cadrul proceselor penale, civile i
contravenionaleA
'@ !n 'iecare an, !ncep!nd cu anul urtor dup anul priirii certi'icatului de cali'icare al
auditorului, s(i ridice nivelul de cali'icare ?nu ai puin de 4G de ore acadeice@ !n
organizaiile, instituiile cu instruire pro'esional continuA
g@ s respecte cerinele 'a de controlul calitii lucrrilor de auditA
-@ s prezinte adunrii generale a entitii auditate raportul su, precu i in'oraie
re'eritoare la denaturrile depistate.
Entitatea auditat are dre#tul5
a@ s prieasc de la societatea de audit, de la auditorul !ntreprinztor individual
in'oraie e)-austiv despre cerinele actelor norative !n vigoare re'eritor la e'ectuarea
auditului i ale altor acte pe care se bazeaz auditorul la e)priarea opiniei asupra
rapoartelor 'inanciareA
b@ s prieasc de la societatea de audit, de la auditorul !ntreprinztor individual
recoandri privind !nlturarea cazurilor de !nclcare a cerinelor actelor norativeA
12
Audit fnanciar
c@ s rezilieze !n od unilateral contractul de audit !nc-eiat cu societatea de audit, cu
auditorul !ntreprinztor individual !n cazul !n care auditorul !n procesul de e'ectuare a
auditului !ncalc obligaiile prevzute in Begea cu privire la activitatea de audit. &n cazul
rezilierii contractului, entitatea auditat va in'ora 5onsiliul de supraveg-ere a activitii de
audit despre acest 'apt i despre otivele rezilieriiA
d@ s sesizeze 5onsiliul de supraveg-ere a activitii de audit i alte organe abilitate !n
cazul depistrii !nclcrilor legislaiei !n vigoare, coise de auditori.
Entitatea auditat este o!li0at5
a@ s creeze reprezentanilor societii de audit, auditorului !ntreprinztor individual
condiii pentru e'ectuarea auditului, s prezinte docuentaia solicitat, e)plicaii verbale i
scriseA
b@ s nu intervin !n aciunile societii de audit, ale auditorului !ntreprinztor individual
!n scopul liitrii aspectelor supuse audituluiA
c@ s adreseze, !n nuele su la cerina societii de audit, a auditorului !ntreprinztor
individual, solicitri !n 'or scris !n adresa persoanelor tere pentru priirea in'oraiei
necesareA
d@ s respecte condiiile contractului de audit.
Asociaia auditorilor i societilor de audit, dre#turile i o!li0aiile acesteia,
?1@ +uditorii i societile de audit s!nt !n drept s se asocieze, pe principii benevole,
con'or prevederilor 5odului civil, !n asociaie pro'esional !n teeiul calitii de ebru
individual sau colectivA
?2@ +sociaia auditorilor i societilor de audit se constituie la adunarea lor general.
+tribuiile adunrii generale a auditorilor i societilor de audit i atribuiile organului ei de
conducere se stabilesc !n statutul asociaiei i se aprob de adunarea generalA
?3@ Bucrrile adunrii generale a auditorilor i societilor de audit i activitatea organului
ei de conducere se bazeaz pe principii de autoregleentareA
?4@ +sociaia auditorilor i societilor de audit este !n drept,
a@ s reprezinte interesele pro'esionale ale ebrilor siA
b@ s colaboreze cu alte asociaii i cu organizaii neguvernaentale de pro'il din ar i
din strintateA
c@ s elaboreze i s ipleenteze reguli pro'esionale proprii !n con'oritate cu
standardele de audit, cu 5odul privind conduita pro'esional a auditorilor i contabililor,
precu i proiecte de prograe de instruire pro'esional continu a auditorilor.
?$@ +sociaia auditorilor i societilor de audit este obligat,
13
Audit fnanciar
a@ s coordoneze activitatea ebrilor siA
b@ s asigure supraveg-erea intern asupra activitii de audit a ebrilor siA
c@ s onitorizeze instruirea pro'esional continu a ebrilor siA
d@ s edieze, cu acordul tuturor prilor, litigiile dintre ebrii si i entitile
auditateA
e@ s prezinte seestrial #inisterului 4inanelor in'oraie privind apartenena la
asociaie a auditorilor, a auditorilor !ntreprinztori individuali, a societilor de audit pentru
inerea "egistrului de stat al auditorilor i a "egistrului de stat al societilor de audit, al
auditorilor !ntreprinztori individuali i actualizarea in'oraiei din ele.
CAPITOLUL . Planificarea auditului financiar
3.1. .e'inirea 7lani'icrii auditului. 5oponentele de baz ale plani'icrii unui audit.
3.2. 7replani'icarea 2 etapa iniial a plani'icrii auditului.
3.3. 5unoaterea business(ului clientului.
3.4. Elaborarea 7lanului general de audit i a 7rograului de audit.
3.$. .ocuentele de lucru ale auditorului.
*.1. Definirea Planificrii auditului.
+uditorul trebuie s plani'ice lucrrile de audit ast'el, inc*t auditul sa 'ie e)ercitat
c*t ai e'icient.
!lanificare ( elaborarea unei strategii generale i unei abordri detaliate a
caracterului, oentului de e)ercitare i a voluului procedeelor de audit presupuse
?<.N.+. 3GG L7lani'icareaL@. +uditorul poate discuta eleentele planului general de audit i
anuite procedee de audit cu consiliul director i cu conducerea agentului econoic, precu
i cu personalul acestuia pentru asigurarea e'icacitii i e'icienei auditului i pentru
coordonarea procedeelor de audit cu lucrul personalului agentului econoic. +eliorarea
calitii i e'icienei auditului depinde de sura !n care se asigur coordonarea procedeelor
de audit cu obiectivele i procedurale anageriale i ale sisteului de control intern al
entitii auditate.
Holuul plani'icrii depinde de riea agentului econoic, de cople)itatea
auditului, de e)periena anterioara de lucru a auditorului cu agentul econoic dat, de
cunoaterea business(ului clientului.
14
Audit fnanciar
7lani'icarea lucrrilor de audit contribuie la acordarea unei atenii cuvenite celor
ai iportante direcii ale auditului, deterinarea probleelor poteniale i e)ecutarea
rapid a lucrrilor. 7lani'icarea de aseenea a3ut la repartizarea e'icient a lucrrilor
personalului lu*nd !n considerare lucrrile e)ercitate de ali auditori i e)peri.
.2. Preplanificarea ! etapa ini"ial a planificrii auditului
&n vederea pregtirea planului de audit, con'or <.N.+.32G L5aracter seni'icativ !n
auditL auditorul trebuie s stabileasc un prag de seni'icaie acceptabil pentru evitarea
lucrrilor inutile.
.e aceea, pentru plani'icarea deciziei cu privire la opinia eis, auditorul trebuie s
identi'ice domeniile semnificative, sistemele semnificative, riscurile auditului i s
stabileasc importana lor relativ.
+uditorul trebuie s e)aineze caracterul seni'icativ la,
a@ deterinarea caracterului, oentului de e)ercitare i voluului procedeelor de auditA
b@ evaluarea in'luenei denaturrilor asupra rapoartelor 'inanciare.
Ba plani'icarea unui audit, auditorul trebuie s deterine ce poate servi drept cauz a
denaturrii seni'icative a rapoartelor 'inanciare. Evaluarea de auditor a caracterului
seni'icativ re'eritor la soldurile anuitor conturi i grupuri de operaiuni a3ut auditorul s
stabileasc la care indicatori ?posturi@ de atras ateniaA dac ureaz de aplicat procedeele
de eantiona3 i analitice.
Ba etapa iniial a plani'icrii auditului se constat doeniile iportante pentru audit,
deterinarea nivelului caracterului seni'icativ, care s perit a considera rapoartele
'inanciare ca 'iind autentice. .e aseenea, posibilitatea e)istenei denaturrii seni'icative,
lu*nd !n considerare e)periena perioadelor precedente, sau 'raudei.
Do$eniile se$nificative# trebuie analizate !n 'uncie de caracteristicile proprii ale
!ntreprinderii, ele se consti tuie din urtoarele eleente,
cuprri ?'urnizori, stocuri, disponibiliti@A
v*nzri ?clieni, stocuri, venituri, disponibiliti@A
personal ?pli, c-eltuieli, disponibiliti@A
producie ?stocuri, c-eltuieli, consuuri, venituri@A
'lu)uri ale i3loacelor bneti ?!ncasri, pli, venituri, c-eltuieli@
1$
Audit fnanciar
active pe teren lung, etc.
4iecare dina ceste doenii trebuie analizate !n 'uncie de caracteristicile proprii ale
entitii, deoarece aceste doenii pot s di'ere de la o entitate la alta. +st'el, la entitile din
s'era coerului, producia nu poate 'i un doeniu seni'icativ, etc.
7entru studierea siste$ele se$nificative, auditorul ia cunotin cu urtoarele
aspecte, locul de per'ectare a docuentelor i de origine a operaiunile econoic('inanciareA
sursele de date i circuitul docuentelorA te-nica contabil i prelucrarea datelorA
identi'icarea zonelor de risc i a posibilitilor de apariie a erorilor seni'icative !n
rapoartele 'inanziare.
+uditul prezint i riscul ca unele oisiuni, erori s nu 'ie descoperite, deoarece el se
bazeaz pe procedee de 'ond, procedee analitice, pe teste i sonda3e. 7entru in'orarea cu
privire la rapoartele 'inanciare, auditorul utilizeaz procedee care !i perit s obin un grad
rezonabil de certitudine c acestea au 'ost corect !ntocite !n toate punctele lor eseniale.
+v*nd !n vedere e)istena unor liite inerente auditului, precu i a oricrui siste de audit
intern, e)ist riscul inevitabil ca unele ine)actiti seni'icative s nu 'ie desco perite, atunci
auditorul trebuie s plani'ice auditul !n 'uncie de 'actorii de risc i de iportana relativ a
acestora, care di'er de la o !ntreprindere la alta. .e aseenea, este iportant de a se acorda
atenie i la riscurile legate de natura operaiunilor tratate i riscuri legate de concepia i
'uncionarea sisteului.
1iscurile legate de natura operaiunilor tratate pot rezulta din activitatea obinuit a
agentului econoic ?procurri, salarii, v*nzri, producie@ din activiti ai puin regulate
?'orarea capitalului statutar, repartizarea pro'itului, inventariere@, operaiuni de natur
e)cepional ?'uziuni, lic-idare, reevaluri ( nu e)ist personal su'icient de bine pregtit
pentru aceste situaii@.
"iscuri legate de concepia i 'uncionarea sisteului apare ca urare a 'aptului c
sisteele trebuie s previn, s descopere i s corecteze erorile survenite !n tipul
e)ecutrii operaiunilor. "iscurile pot 'i ai uor liitate !n cazul datelor repetitive dac
sisteul de culegere i prelucrare a lor a 'ost conceput 'iabil. =neori este !ns nevoie ca i
sisteul s 'ie controlat pentru a descoperi eventuale de'eciuni.
I$#ortana relativ a unei ine)actiti sau oisiuni se stabilete !n raport cu riea
sau natura acestora, cu posibilitatea ca aceste ine)actiti i oisiuni s in'lueneze
raionaentul, opinia sau decizia persoanelor care se spri3in pe in'oraiile 'urnizate de
contabilitate ?utilizatorilor de in'oraii contabile@.
5on'or <N+, auditorul trebuie s docuenteze in'oraiile i 'aptele care con'ir
'aptul c auditul a 'ost e'ectuat !n con'oritate cu cerinele <tandardelor Naionale de +udit.
6n'oraia docuentat la etapa preplani'icrii se re'er la date despre persoanele cu 'uncii
de rspundere, cali'icarea, 'unciile, sarcinile i obligaiunile de serviciuA date cu privire la
19
Audit fnanciar
'ondatori, in'luena 'ondatorului, procesul decizional, consultaiile de audit suplientare,
voluul estiativ de lucru, solvabilitatea i rentabilitatea econoic, odalitatea de
repartizare a pro'itului, activitile liceniate corespund cu cele prevzute !n docuentele de
constituire ale !ntreprinderii, iplicarea e)perilor !n procesul de audit, gradul de dependen
'a de anuii 'urnizori i cuprtori, bene'iciaz !ntreprinderea de serviciile specialitilor
cali'icai, dac contractele !nc-eiate cu tere persoane sunt bine puse la punct de ctre 3uriti,
'actorii de in'luen e)terni. .e aseenea, se docuenteaz oportunitatea colaborrii cu
auditul, perioada de e)ercitare a auditului, potenialul de audit pentru acceptarea serviuciului
de audit.
*.*. Cunoaterea !usinessului clientului
$a e%ercitarea unui audit al rapoartelor financiare# auditorul trebuie s posede sau
s ob"in cunotin"e privind business&ul agentului economic# suficiente pentru ca
auditorul s poat stabili i 'n"elege faptele# tranzac"iile i practica creat# care dup
opinia auditorului pot influen"a considerabil asupra rapoartelor financiare# asupra
verificrii acestora sau asupra raportului auditorului ?<N+ 31G@. +ceste cunotine s!nt
utilizate de auditor, spre e)eplu, la evaluarea riscului inerent i riscului legat de control,
precu i la deterinarea caracterului, oentului de e)ercitare i voluului procedurilor
de audit.
%binerea cunotinelor necesare despre business este un proces continuu cuulativ de
colectare i evaluare a in'oraiei, precu i de corelare a cunotinelor obinute cu dovezile
de audit i cu in'oraia la toate etapele auditului.
!rocedee aplicate,
+naliza estirilor contabile i declaraiilor conducerii.
6denti'icarea doeniilor care necesit e)ainri i aptitudini speciale ale auditorului.
6denti'icarea prilor legate i a operaiilor cu acestea.
6denti'icarea in'oraiilor contradictorii ?de e)eplu, declaraiilor contradictorii ale
conducerii@.
6denti'icarea circustanelor neordinare ?de e)eplu, 'rauda, nerespectarea cerinelor
actelor legislative i norative, divergenele dintre datele evidenei curente i
rapoartelor 'inanciare prezentate@.
6denti'ica sc-ibrile considerabile, care s(au produs din oentul e)ercitrii
ultiului audit.
18
Audit fnanciar
*.-. Ela!orarea Planului 0eneral de audit i a Pro0ra$ului de audit
7lanul general de audit, con'or <N+ 3GG 17lani'icarea0, descrie s'era de aplicare i
etodele de e)ercitare a auditului presupuse. 7lanul general de audit trebuie s 'ie su'icient
de detaliat pentru a servi !n calitate de recoandri la pregtirea i realizarea prograului de
audit.
+uditorul trebuie s elaboreze i per'ecteze docuentar planul general de audit
descriind s'era de aplicare i etodele de e)ercitare a auditului presupuse, !n acest scop
trebuie s ia n considerare un .ir de aspecte, cu ar 'i,
a@ Cunoa.terea business/ului clientului
b@ &nelegerea sisteelor contabil i de control intern
c@ "iscul i caracterul seni'icativ
d@ 5aracterul, oentul de e)ercitare i voluul procedurilor de audit
e@ 5oordonarea, gestiunea, supraveg-erea i veri'icarea
'@ +lte aspecte
&n 'uncie de circustanele i e)periena auditorilor, planurile de audit pot avea
coninut i 'ore di'erite. .e regul, se elaboreaz dou docuente,
1. Un #lan 0eneral de audit, prin care se descriu s'era de cuprindere i obiectivele
auditului.
&n vederea redactarii acestui plan presupune de stabilit urtoarele,
1@ +legerea ebrilor ec-ipei !n 'uncie de e)periena i specializarea acestora !n
sectorul de activitate al entitiiA
2@ "epartizarea lucrrilor pe persoane !n tip i spaiuA
3@ <tabilirea odului de colaborare cu controlul internA
4@ <olicitarea sau colaborarea cu ali e)peri din di'erite doenii ?3uridic, te-nic,
in'oratic@A
$@ <tabilirea odului de utilizare a registrelor de edin a +G+ i 5onsiliului de
+dinistraieA
9@ 4i)area terenului de depunere a raportului de audit.
1;
Audit fnanciar
Planul de audit cuprinde urmtoarele informaii,
1@ 7rezentarea !ntreprinderii, denuirea, adresa, capitalul propriu i !pruutat, coduri
de identi'icare,istoria entitii, genurile de activiti, 'urnizorii i clienii principali,
poziia pe piaa, concureniiA
2@ 5adrul contabil intern, politica de contabilitate, planul de activitate, bugete de
c-eltuieli, particularitile controlului intern i ale contabilitii, !nregistrri contabile
tipiceA
3@ <copul auditului ?auditul rapoartelor 'inanciare, auditul anga3aentelor 'inanciare,
e)ainarea liitat a rapoartelor 'inanciare, auditul 'orrii i utilizrii pro'itului@A
4@ "iscuri identi'icate preliinar, caracterul procedeelor de audit ?testarea controlului
intern, teste detaliate ale soldurilor i tranzaciilor@A
$@ %rientarea prograului de lucru, aprecierea controlului intern, con'irri de obinut
?interne i e)terne@, inventariere, asisten de specialitate ?in'oratic, 'iscalitate
etc.@, docuente de obinutA
9@ Ec-ipa i bugetul ?deterinarea nurului de ore pe categorii de lucrri, calculul
costurilor estiate !n 'uncie de e)periena ebrilor ec-ipei@
8@ "epartizarea lucrrilor, datele interveniilor pe etape, lista raporturilor, a scrisorilor de
con'irare i a altor docuente ce ureaz a 'i eise.
(. Pro0ra$ul %#ro0ra$ele& de audit +cesta se elaboreaz pe baza planului general i
reprezint o detaliere i concretizare a acestuia. 7rograul de audit const dintr(un
set de instruciuni pentru asistenii iplicai in audit, de aseenea este un i3loc
de docuentare i control a e)ecutrii adecvate a lucrrilor. 7rograul de audit
de aseenea poate conine obiectivele auditului re'eritoare la diversele doenii
de audit i terenele de e)ercitare a lucrrilor pentru 'iecare doeniu sau proceduri
de audit separate.
+st'el prograul de audit poate 'i elaborat pe obiective ale auditului, cu de'alcare pe,
( doenii de activitate ?ac-iziii, stocuri, v*nzri, i3loace bneti etc.@A
( copartiente ?secii, birouri, gestiuni@A
( etape ale audituluiA
( 'lu)uri ateriale i in'oraionale din entitate.
Ba pregtirea prograului de audit, auditorul ureaz s ia !n considerare evalurile
riscului inerent i riscului legat de control, precu i nivelul necesar de certitudine, asigurat
prin procedurile ce in de esen.
1F
Audit fnanciar
&ntre e'iciena controlului intern !ntr(o !ntreprindere i riea e'ortului depus de ctre
auditor cu ocazia testrii detaliate a tranzaciilor i soldurilor conturilor contabile e)ist o
relaie invers proporional. .e aceea, prograele de control al tranzaciilor i conturilor pot
s varieze !ntre o liit ini i una a)i. 7rograele inie sau restr*nse de control
al tranzaciilor i conturilor se elaboreaz atunci c*nd, !n ura aprecierii controlului intern,
se a3unge la concluzia c e)ist un grad rezonabil de asigurare c !nregistrrile contabile sunt
'iabile. &n aceast situaie se pot liita sonda3ele nuai la soldul conturilor deoarece
'uncionarea controlului intern asupra rula3elor a 'ost urrit !n etapa precedent a auditului.
Dotui, pentru asigurarea coerenei cu etapele precedente ale auditului, rula3ele conturilor vor
'i veri'icate cu ocazia e)ainrilor analitice.
7rograele e)tinse de control al conturilor se elaboreaz !n situaia !n care, se a3unge la
concluzia c auditul nu se poate spri3ini pe controlul intern din !ntreprindere. &n acest caz,
voluul sonda3elor este ai are, !ntruc*t se cuprind !n sonda3 at*t soldurile, c*t i rula3ele
conturilor. +ceste sonda3e stabilesc, !n 'uncie de punctele slabe, i riscurile de eroare
depistate cu ocazia cunoaterii caracteristicilor proprii ale !ntreprinderii i cu ocazia evalurii
controlului intern.
7rograul de control al conturilor se !ntocete separat de planul de audit, conine
urtoarea in'oraie,
a@ Bista controalelor de e'ectuat, ordonat pe posturi ale bilanului. +ceast list trebuie s
'ie su'icient de detaliat pentru a se evita oisiunile i pentru a se putea stabili cu uurin
docuentele i in'oraiile ce ureaz a se solicita de la !ntreprindereA
b@ &ntinderea eantionului care se stabilete !n 'uncie de pragul de seni'icaie i de erorile
posibile a se produce. E)eple de sonda3e, 'acturi cu o valoare are, 'acturi pentru 'iecare
partener de a'aceri iportant.
c@ 6ndicarea datei la care ureaz s se e'ectueze controlul. 7recizarea datei are loc pe
sura derulrii contractului. 7rin aceasta se poate stabili cronologia lucrrilor de control i
se poate deterina rspunderea auditorului pentru operaiunile care au avut loc p*n la acea
dat.
d@ 4oaia de lucru !n care se conseneaz constatrile controlului. 4oile de lucru sunt
docuente care se ane)eaz la prograele de control, !n ele se !nscriu operaiunile i
docuentele veri'icate prin sonda3. 7entru a putea 'i ai uor sisteatizate constatrile din
'oile de lucru sunt codi'icate printr(o re'erin care are corespondent !n docuentul de
plani'icare.
e@ 7roblee !nt*lnite reprezint o sintez a rezultatelor controlului. +ceasta servete i la
supervizarea lucrrilor e'ectuate de ctre auditorul care a apelat la colaboratori. 7e tot
parcursul anga3aentului su, auditorul urrete obinerea docuentelor probante care !i
perit s dea certi'icarea asupra rapoartelor 'inanciare, utiliz*nd diverse procedee i te-nici
care privesc controlul asupra docuentelor 3usti'icative i control de verosiilitate,
observare 'izic, e)aenul analitic.
2G
Audit fnanciar
7lanul general de audit i prograul de audit, !n cazuri necesare, trebuie s 'ie
revzute !n procesul e)ercitrii auditului. 7lani'icarea are un caracter continuu !n dependen
de odi'icarea condiiilor i rezultatelor neateptate a procedurilor de audit. 5auzele
odi'icrilor iportante !n prograul i planul general de audit ureaz a 'i docuentate.
*.3. Docu$entele de lucru ale auditorului
<N+ 23G L.ocuentaiaL stabilete nore i recoandri !n ceea ce privete
docuentaia utilizat la e)ercitarea auditului rapoartelor 'inanciare. &n procesul auditului se
lucreaz cu docuente de lucru ?ateriale@, pregtite sau obinute de auditor.
Cerine fa de documentelor de lucru0
a@ pot 'i !ntocite pe suporturi de -!rtie, te-nice sau pe ali purttori de in'oraie, se
pstreaz de organizaia de audit i reprezint proprietatea acesteiaA
b@ conin dovezi de audit, obinute !n rezultatul lucrrilor de audit, !n baza crora se
e)pune opinia de auditA
c@ trebuie s 'ie su'icient de detaliate i coplete pentru a asigura !nelegerea general a
lucrrilor e)ercitate de auditorA
.ocuentele de lucru conin,
a@ date despre 'ora organizatorico(3uridic i structura organizatoric a agentului
econoicA
b@ e)trase sau copii docuentelor de constituire ale agentului econoicA
c@ docuente 3uridice, acorduri, contracte, procese verbaleA
d@ date privind raura, ediul econoic i 3uridic !n care activeaz agentul
econoicA
e@ in'oraii re'eritoare la plani'icarea auditului, caracterul, oentul de e)ercitare
i voluul procedeelor de audit e'ectuateA
'@ dovezi privind studierea i aprecierea sisteelor contabil i de control intern
?descrieri, c-estionri, sc-ee de circuit a docuentelor etc@A
g@ in'oraia re'eritoare la evaluarea riscului inerent i riscului legat de controlA
-@ rezultatele procedeelor de audit e'ectuateA
i@ concluziile la care a a3uns auditorul reieind din dovezile de audit obinuteA
3@ arguente la aspectele iportante i seni'icative ce necesit aplicarea aprecierii
pro'esionale a auditoruluiA
J@ 'apte relevante, care au 'ost cunoscute auditorului la oentul 'orulrii
concluziilor de auditA
l@ alte in'oraii,
6n'oraia ce con'ir 'aptul e)ainrii de auditor a activitii serviciului de
audit intern i concluziile 'orulate.
+naliza operaiunilor econoice i a soldurilor conturilor contabile.
+naliza indicatorilor i tendinelor seni'icative ale activitii agentului
econoic ?procedeele analitice@.
21
Audit fnanciar
&nregistrri re'eritoare la caracterul, oentul de e)ercitare i voluul
procedeelor de audit e'ectuate i rezultatele acestora.
6n'oraii din care s rezulte c lucrrile e'ectuate de asisteni au 'ost
supraveg-eate i veri'icate de ctre auditori.
6n'oraii din care s rezulte cine i c*nd a e)ercitat procedeele de audit.
Bista i coninutul procedeelor e'ectuate de ctre un alt auditor la auditarea
rapoartelor 'inanciare ale coponentelor.
5opii ale scrisorilor ctre ali auditori, e)peri i alte tere persoane.
5opii ale scrisorilor sau !nregistrri re'eritoare la aspectele counicate agentului
econoic sau discutate cu acesta !n legtur cu e)ercitarea auditului, inclusiv
condiiile anga3aentului i nea3unsurile seni'icative ale sisteului de control
intern.
<crisori i alte declaraii scrise priite de la conducerea agentului econoic.
5oncluzii ale auditorului privind aspectele iportante ale auditului, inclusiv ce
in de surile re'eritoare la e)cepiile ?abaterile de la regulile stabilite@ i
probleele neordinare, descoperite pe parcursul e'ecturii procedeelor de audit.
5opii ale rapoartelor 'inanciare i a raportului auditorului.
)olumul documentelor de lucru trebuie s asigure,
- 'orarea unei iagini privind lucrul e'ectuatA
- cauzele lurii deciziilor principialeA
- concluzii 'orulate !n baza docuentelor de lucruA
- eleente i anunte ale auditului e)ercitat.
Confidenialitatea in'oraiei din docuentele de lucru. 6n'oraia coninut !n
docuentele de lucru este con'idenial i nu ureaz a 'i supus divulgrii din partea
auditorului terelor persoane. 7ersoanele tere, inclusiv organele 'iscale i alte organe de stat,
nu au dreptul s cear auditorului docuentele de lucru sau copiile acestora, cu e)cepia
cazurilor prevzute de legislaia !n vigoare.
+uditul asigur con'idenialitatea, integritatea i pstrarea docuentelor de lucru
con'or cerinelor 3uridice i pro'esionale respective.
.ocuentele de lucru reprezint proprietatea auditului. 5lientului, !n baza -otr*rii
auditorului i se pot prezenta e)trase din docuentele de lucru ale auditorului.
CAPITOLUL (. Evaluarea riscului i controlul intern
4.1. "iscurile auditului 'inanciar
4.2. 7ragul de seni'icaie !n auditul 'inanciar
4.3. &nelegerea sisteelor contabil i de control intern
22
Audit fnanciar
-.1. 1iscurile auditului financiar
7entru a(i putea !ndeplini isiunea, auditorul trebuie s 'oloseasc procedurale pe
care le consider necesare pentru a obine un grad rezonabil de certitudine asupra
corectitudinii !ntocirii rapoartelor 'inanziare.
&nainte de plani'icarea propriu(zis a activitii, auditorii trebuie s analizeze
riscurile care pot deterina e)priarea unei opinii necorespunztoare asupra rezultatelor
'inanziare ?care prezint ine)actiti seni'icative i care nu au 'ost depistate@.
1iscul de audit financiar ( riscul e)pririi de auditor a opiniei de audit
necorespunztoare atunci c!nd rapoartele 'inanciare conin denaturri seni'icative.
.in otive de costuri i e'icien nu este posibil o siguran absolut, dar pentru
obinerea unei sigurane rezonabile, auditorul trebuie s in seaa !n peranen de
riscurile auditului. &n 'uncie de aceste riscuri se disting,
procedee de lucruA
se stabilesc !ntinderea testelor i sonda3elorA
se precizeaz data i succesiunea interveniilor.
5on'or <.N.+. 4GG LEvaluarea riscului i controlul internL, riscul de audit include
trei coponente,
( riscul inerentA
( riscul legat de controlA
( riscul de nedescoperire.
1iscul inerent ( predispoziia soldului unui cont sau unui grup de tranzacii ctre
denaturri, care pot 'i seni'icative !n od separat sau cuulate cu denaturrile altor solduri
sau grupuri de tranzacii, !n condiiile absenei politicii i procedeelor respective de control
intern.
"iscul inerent se evalueaz !n baza urtorilor 'actori,
+@ Ba nivelul rapoartelor 'inanciare
%nestitatea conducerii.
E)periena i cunotinele conducerii, precu i odi'icrile !n coponena
acesteia pentru perioada auditat, spre e)eplu, lipsa de e)perien a conducerii
poate in'luena pregtirea rapoartelor 'inanciare ale agentului econoic.
23
Audit fnanciar
7resiuni neobinuite asupra conducerii, spre e)eplu, circustane sub presiunea
crora conducerea poate 'i predispus denaturrii rapoartelor 'inanciare. .rept
e)eple pot servi un nur are de !ntreprinderi 'alite !n raur sau lipsa la
agentul econoic a capitalului su'icient pentru continuarea activitii.
5aracterul business(ului agentului econoic, spre e)eplu, !nvec-irea potenial
oral din punct de vedere te-nologic a produciei i serviciilor acestuia,
cople)itatea structurii capitalului, iportana prilor legate, precu i nurul
de supra'ee de producie i aezarea lor geogra'ic.
4actorii care in'lueneaz raura !n care !i des'oar activitatea agentul
econoic,starea econoiei i condiiile concurenei identi'icate prin
deterinarea tendinelor i coe'icienilor 'inanciari, odi'icri !n te-nologie,
cerere de consu i practica contabil, speci'ice raurii respective.
B@ Ba nivelul soldurilor conturilor i a grupurilor de tranzacii,
7osturile rapoartelor 'inanciare care pot 'i e)puse denaturrilor, spre e)eplu,
posturile care au necesitat corectri !n perioada de gestiune precedent sau care
s!nt !n cea ai are sur !nsoite de deterinarea estirilor contabile.
5ople)itatea tranzaciilor i altor eveniente care pot necesita asistena unui
e)pert.
Gradul aprecierii e)priat la deterinarea soldurilor conturilor.
7redispunerea activelor la pierderi sau abuzuri, spre e)eplu, activelor ce se
bucur de cerere !nalt i care s!nt uor deplasabile, ca i3loacele bneti.
E'ectuarea tranzaciilor neordinare sau coplicate, !n special la s'*ritul sau
aproape de s'*ritul perioadei auditate.
Dranzacii care nu s!nt supuse procedeei obinuite de prelucrare.
1iscul le0at de control ( riscul c o denaturare a soldului unui cont sau unui grup de
tranzacii, care poate 'i seni'icativ !n od separat sau cuulat cu denaturrile altor
solduri sau grupuri de tranzacii, s nu 'ie prevenit sau descoperit i corectat la tip de
sisteele contabil i de control intern.
"iscului legat de control se evalueaz preliinar i reprezint procesul evalurii
e'icienei sisteelor contabil i de control intern ale agentului econoic !n ceea ce privete
prevenirea sau descoperirea i corectarea denaturrilor seni'icative.
+@ Evaluarea preliinar a riscului legat de control se e'ectueaz la nivelul aspectului
calitativ re'eritor la soldurile seni'icative ale 'iecrui cont sau re'eritor la 'iecare
grup de tranzacii seni'icative.
24
Audit fnanciar
B@ Evaluarea e'icienei sisteelor contabil i de control intern ale agentului econoic
se bazeaz pe Destarea controlului intern de auditor care include,
E)ainarea docuentelor ce con'ir tranzaciile i alte eveniente pentru
obinerea dovezilor de audit despre 'aptul c sisteul de control intern
'uncioneaz !n od corespunztor, spre e)eplu, veri'icarea e)istenei
autorizrii pentru e'ectuarea tranzaciei.
&naintarea solicitrilor i observarea procedeelor de control intern care nu necesit
docuentare, spre e)eplu, identi'icarea e)ecutorului real i nu celui desenat a
'iecrei 'uncii.
1iscul de nedesco#erire ( riscul c procedeele de audit ce in de esen s nu poat
detecta o denaturare a soldului unui cont sau unui grup de tranzacii, care poate 'i
seni'icativ !n od separat sau cuulat cu denaturrile altor solduri sau grupuri de
tranzacii.
"iscul nedescoperii se apreciaz !n 'uncie de riea riscului inerent i a riscului
legat de control. Evaluarea riscului legat de control !preun cu evaluarea riscului inerent
in'lueneaz caracterul, oentul de e)ercitare i voluul procedeelor ce in de esen care
se e'ectueaz !n scopul reducerii riscului de nedescoperire. Ba evaluarea riscului
nedescoperirii se ine cont de,
+. caracterul procedeelor ce in de esen, spre e)eplu, aplicarea testelor orientate spre
prile independente din e)teriorul agentului econoic i nu spre prile i
docuentaia din interiorul agentului econoic sau 'olosirea testrii detaliate
suplientar la procedeele analitice pentru atingerea obiectivelor anuitor
copartiente de auditA
B. oentul de e)ercitare a procedeelor ce in de esen, spre e)eplu, la s'!ritul
perioadei auditate i nu la o dat interediarA
5. voluul procedeelor ce in de esen, spre e)eplu, 'olosirea unui eantion ai
are.
-.(. Pra0ul de se$nificaie "n auditul financiar
7ragul de seni'icaie e)pri nivelul de iportan a in'oraiei. 6n'oraia se
consider iportant sau seni'icativ, dac oiterea sau denaturarea acesteia poate
in'luena deciziile econoice luate de utilizatori !n baza rapoartelor 'inanciare.
5azuri de oitere sau denaturare a in'oraiei,
2$
Audit fnanciar
dezvluirea inadecvat sau incorect a politicii de contabilitate, atunci c!nd crete
probabilitatea c aceast dezvluire va induce !n eroare utilizatorii rapoartelor
'inanciareA
nedezvluirea in'oraiei re'eritoare la !nclcrile cerinelor actelor legislative i
norative, atunci c!nd crete probabilitatea c aplicarea ulterioar a sanciunilor din
partea organelor de stat va !nruti considerabil activitatea agentului econoic.
.enaturrile sau oisiunile !n sue relativ ici, cuulate, de aseenea in'lueneaz
seni'icativ autenticitatea rapoartelor 'inanciare. .e e)eplu, !n cazul c!nd e)ist o eroare
!n procedura de !nc-idere a conturilor la s'*ritul lunii, ea cauzeaz denaturri seni'icative,
dac procedura se repet !n 'iecare lun.
5aracterul seni'icativ al in'oraiei identi'ic indicatorii sau posturile din rapoartele
'inanciare la care auditorii trebuie s acorde o atenie sporit.
7ragul de seni'icaie se e)aineaz i se stabilete la nivelul,
rapoartelor 'inanciareA
soldurilor individuale ale conturilorA
grupurilor de operaiuni econoiceA
ane)elor la rapoartele 'inanciare.
)ot5 E)ist o dependen invers dintre caracterul seni'icativ i riscul de audit, cu c*t
este ai are nivelul de seni'icaie cu at!t este ai ic riscul de audit i invers.
Ba plani'icarea auditului auditorul !n od intenionat poate stabili un nivel de
seni'icaie ai redus, dec!t cel ce se presupune a utiliza la evaluarea rezultatelor auditului.
+ceasta poate 'i !ntreprins pentru a icora probabilitatea denaturrilor nedescoperite i
pentru a garanta auditorului o rezerv de siguran la evaluarea in'luenei denaturrilor
descoperite !n procesul auditului. 7entru deterinarea pragului de seni'icaie se pot utiliza
ai ulte eleente de re'erin, dintre care cele ai des adise s!nt,
capitalurile proriiA
rezultatul netA
rezultatul brutA
totalul v*nzri, etc.
7ragurile de seni'icaie se stabilesc sub 'or procentual 'a de aceste eleente
de re'erin.
Evaluarea de auditor a caracterului seni'icativ i a riscului de audit poate s di'ere
la etapa plani'icrii iniiale i la etapa evalurii rezultatelor procedeelor de audit. +ceasta
poate avea loc din cauza sc-ibrii circustanelor, precu i sc-ibrii nivelului de
29
Audit fnanciar
in'orare a auditorului !n rezultatul e)ercitrii auditului. .e e)eplu, dac auditul a 'ost
plani'icat p*n la e)pirarea perioadei de gestiune, atunci auditorul poate doar presupune
rezultatul activitii i situaia 'inanciar a clientului la s'*ritul perioadei de gestiune. .ac
!ns rezultatele e'ective ale activitii i situaia 'inanciar !n baza rezultatelor perioadei de
gestiune di'er considerabil de cele presupuse, atunci evaluarea caracterului seni'icativ i
riscului de audit se poate odi'ica.
Ba evaluarea autenticitii rapoartelor 'inanciare prezentate, auditorul trebuie s
deterine dac totalitatea denaturrilor descoperite prin audit i necorectate, are un caracter
seni'icativ. +uditorul trebuie s deterine dac totalitatea denaturrilor necorectate are un
caracter seni'icativ. .ac auditorul a3unge la concluzia c denaturrile pot 'i seni'icative,
el trebuie s e)aineze posibilitatea reducerii riscului de audit, prin e)tinderea voluului
procedeelor de audit sau s solicite conducerii agentului econoic corectarea rapoartelor
'inanciare. 5onducerea agentului econoic poate ani'esta dorina de a corecta denaturrile
depistate !n rapoartele 'inanciare, indi'erent de cerinele auditorului.
.ac conducerea agentului econoic re'uz s corecteze rapoartele 'inanciare i dac
rezultatele procedeelor de audit e)tinse nu perit auditorului s 'oruleze o concluzie
re'eritoare la 'aptul c totalitatea denaturrilor necorectate nu este seni'icativ, auditorul
trebuie s !ntoceasc raportul auditorului odi'icat !n con'oritate cu <.N.+. 8GG L"aport
al auditorului asupra rapoartelor 'inanciareL.
.ac totalitatea denaturrilor necorectate descoperite de auditor, se situeaz aproape
de nivelul de seni'icaie, auditorul trebuie s deterine dac totalul denaturrilor
nedescoperite i celor necorectate poate s depeasc acest nivel. &n aa 'el, dac totalitatea
denaturrilor necorectate se situeaz aproape de nivelul de seni'icaie, auditorul trebuie s
reduc riscul prin rirea voluului procedeelor de audit sau s solicite conducerii agentului
econoic corectarea rapoartelor 'inanciare privind denaturrile descoperite.
-.*. 6nele0erea siste$elor conta!il i de control intern
+uditorul trebuie s obin o !nelegere a sisteelor contabil i de control intern
su'icient pentru plani'icarea auditului i elaborarea unei abordri e'iciente de e)ercitare a
auditului. +uditorul trebuie s aplice aprecierea pro'esional la evaluarea riscului de audit i
la elaborarea procedurilor de audit !n scopul reducerii riscului p!n la un nivel acceptabil
sczut ?<N+ 4GG@.
1istem contabil ( totalitatea regulilor i !nregistrrilor contabile ale agentului
econoic, prin interediul crora are loc prelucrarea tranzaciilor !n scopul inerii
contabilitii 'inanciare. <isteul perite de a identi'ica, acuula, analiza, calcula, clasi'ica,
28
Audit fnanciar
!nregistra, generaliza, precu i re'lecta !n rapoartele 'inanciare tranzaciile econoice i
alte eveniente ale agentului econoic.
1istem de control intern ( totalitatea politicii i procedeelor adoptate de conducerea
agentului econoic !n vederea asigurrii unei des'urri organizate i e'iciente a activitii
econoice, inclusiv respectarea strict a cerinelor politicii conducerii, integritatea activelor,
prevenirea i descoperirea cauzelor de 'raud i eroare, e)actitatea i plenitudinea
!nregistrrilor contabile, precu i pregtirea la tip a unor in'oraii 'inanciare credibile.
<isteul de control intern se e)tinde peste liitele aspectelor care s!nt legate direct de
'unciile sisteului contabil i include,
?a@ mediul de control ( parte a sisteului de control intern care const !n atitudinea
ebrilor consiliului director i conducerii, in'orarea i aciunile acestora re'eritoare
la controlul intern i la iportana acestuia pentru agentul econoic. #ediul de control
in'lueneaz asupra e'icienei anuitor proceduri de control. <pre e)eplu, un ediu
de control puternic, cu ar 'i unul cu control bugetar strict i cu un serviciu de audit
intern e'icient poate considerabil copleta anuite proceduri de control. Dotui,
ediul puternic nu asigur, de la sine, e'iciena sisteului de control intern.
?b@ procedee de control( politica i procedeele, ce copleteaz ediul de control, care
s!nt stabilite de conducere pentru atingerea anuitor obiective ale agentului econoic.
+nuite procedee de control includ, 7regtirea, e'ectuarea, controlul i aprobarea
rezultatelor veri'icrilor reciproce. Heri'icarea e)actitii aritetice a !nregistrrilor.
5ontrolul prograelor aplicate i ediului sisteelor in'oraionale coputerizate,
spre e)eplu, prin stabilirea controlului asupra odi'icrilor !n prograele de
coputerA accesului la 'iierele de date. Minerea i veri'icarea conturilor de control,
!nregistrrilor analitice i a bilanurilor de prob. +probarea i controlul docuentelor.
5opararea in'oraiei interne cu sursele e)terne de in'oraii. 5opararea
rezultatelor inventarierii i3loacelor bneti, titlurilor obiliare i bunurilor ateriale
cu datele contabile. Biitarea accesului 'izic direct la active i !nregistrri contabile.
5opararea i analiza rezultatelor 'inanciare cu datele bugetelor.
&nelegerea sisteelor contabil i de control intern perite auditorului s veri'ice dac,
Autori/are
E)ecutarea tranzaciilor este !n con'oritate cu autorizarea general sau special a
conducerii.
O#ortunitat
e i
e'actitate
<e ine evidena oportun i e)act a tuturor tranzaciilor i altor eveniente !n
conturile i !n perioada de gestiune corespunztoare ast'el !nc!t aceasta s perit
pregtirea rapoartelor 'inanciare !n con'oritate cu cerinele stabilite !naintate 'a
de acestea.
Autori/aie
Este posibilitatea accesului la active i !nregistrri nuai con'or autorizaiei
conducerii.
1ealitate 5opararea se e'ectueaz cu regularitate a datelor contabile i e'ective privind
2;
Audit fnanciar
activele e)istente i luarea surilor corespunztoare !n ceea ce privete orice
divergene.
CAPITOLUL ). *ovezile de audit
$.1. .ovezi de audit
$.2. 5onstatarea probelor utilizate !n auditul 'inanciar
$.3. 7rocedee analitice
$.4. =tilizarea eantionului !n auditul 'inanciar
3.1. Dove/i de audit, definiii
Dove/i de audit ( in'oraia obinut de auditor pentru 'orarea concluziilor pe care
se bazeaz opinia de audit. .ovezile de audit cuprind in'oraia coninut !n docuentele
priare i registrele contabile !n baza crora se !ntocesc rapoartele 'inanciare, precu i
in'oraia con'irativ din alte surse. 5aracteristicile cantitative i calitative ale dovezilor
de audit sunt stabilite de <N+$GG 1.ovezi de audit0, care prevede deaseenea nore i
recoandri privind procedeele de obinere a dovezilor de audit.
.ovezile de audit se caracterizeaz prin interediul a dou trsturi de baz,
su'iciena dovezilor de audit ?caracteristic cantitativ@A
adecvarea dovezilor de audit ?caracteristic calitativ@.
+bele caracteristici deterin relevana dovezilor !n raport cu anuite aspecte,
+@ aspecte ale sisteelor contabil i de control internA
B@ aspectele calitative ale rapoartelor 'inanciare.
+uficien"a
dovezilor de audit
"
E
B
E
H
+
N
M
+

.
%
H
E
N
6
B
%
"
,specte ale sisteelor contabil i de control intern,
( structura corespunztoare a sisteelor contabil i de control
internA
( 'uncionarea e'icient a sisteelor contabil i de control
intern.
,decvarea
dovezilor de audit
,spectele calitative ale rapoartelor 'inanciare,
( e)istena ( veridicitate ( evaluare i surare
( drepturi i
obligaii
( plenitudine ( prezentare i dezvluire
Dove/ile de audit referitoare la as#ectele siste$elor conta!il i de control intern se
re'er la,
a@ structura sisteelor, sisteele contabil i de control intern au o structur
corespunztoare destinat prevenirii i :sau descoperirii i corectrii denaturrilor
seni'icativeA
2F
Audit fnanciar
b@ 'uncionarea sisteelor, sisteele e)ist i au 'uncionat e'icient pe parcursul
perioadei de tip corespunztoare.
Dove/ile de audit referitoare la as#ectele calitative ale ra#oartelor financiare
reprezint a'irri ale conducerii, e)puse clar sau presupuse !n rapoartele 'inanciare i
divizate !n urtoarele categorii,
a@ existena ( un activ sau o datorie e)ist la un oent datA
b@ drepturi .i obligaii ?constatare@ ( activele sau datoriile la un oent dat s!nt
constatate !n con'oritate cu cerinele stabiliteA
c@ veridicitate ( !n cursul perioadei de gestiune o tranzacie econoic sau un evenient
s(a produs realente la agentul econoicA
d@ plenitudine ( toate activele, datoriile, tranzaciile sau evenientele s!nt contabilizate
i dezvluite !n con'oritate cu cerinele stabiliteA
e@ evaluare ( un activ sau a o datorie este evaluat !n con'oritate cu cerinele stabiliteA
'@ msurare ( o tranzacie econoic sau un evenient este contabilizat cu un grad !nalt
de e)actitate, i veniturile sau c-eltuielile se re'er la perioada de gestiune
corespunztoare !n con'oritate cu cerinele stabiliteA
g@ prezentare .i dezvluire ( o postur a rapoartelor 'inanciare este dezvluit, clasi'icat
i descris !n con'oritate cu cerinele stabilite.
7entru con'irarea unuia i aceluiai aspect calitativ al rapoartelor 'inanciare,
auditorul !ncearc s obin dovezi de audit credibile. 5redibilitatea dovezilor de audit
depinde de,
( sursa ?intern i:sau e)tern@A
( caracterul acestora ?vizual, docuentar sau verbal@A
( circustane concrete !n care ele au 'ost obinute.
5redibilitatea dovezilor de audit se evalueaz pe baza urtoarelor a'iraii,
a@ dovezile de audit e)terne ?de e)eplu, in'oraia priit de la persoan ter@ s!nt
ai credibile dec*t dovezile de audit interneA
b@ dovezile de audit interne s!nt ai credibile !n cazul c*nd sisteele contabil i de
control intern corespunztoare 'uncioneaz e'icientA
c@ dovezile de audit obinute personal de auditor s!nt ai credibile dec*t dovezile de
audit obinute de la clientA
d@ dovezile de audit cu caracter docuentar s!nt ai credibile dec!t cele cu caracter
verbalA
3G
Audit fnanciar
e@ dovezile de audit s!nt ai convingtoare dac dovezile de tip di'erit sau dovezile
obinute din di'erite surse nu se contrazic.
<u'iciena i adecvarea dovezilor de audit depinde de urtorii 'actori,
nivelul riscului inerent la nivelul rapoartelor 'inanciare, soldurilor conturilor i
grupurilor de tranzaciiA
controlul intern i riscul legat de controlA
iportana posturilor rapoartelor 'inanciare sau grupelor de tranzacii veri'icateA
e)periena acuulat !n procesul auditelor precedenteA
rezultatele procedeelor de audit, 'rauda : erorile identi'icate sau posibileA
sursa i credibilitatea in'oraiei disponibile.
3.(. Constatarea #ro!elor utili/ate "n auditul financiar
+uditul 'inanciar utilizeaz probe pentru arguentarea constatrilor e'ectuate la
e)priarea opiniei de audit cu privire la autenticitatea rapoartelor 'inanciare. 5onstatrile se
arguenteaz pe baza dovezilor de audit obinute prin interediul procedeelor de audit.
2ovezile de audit se obin prin intermediul urmtoarelor procedee de audit,
1@ procedee de e)ainareA
2@ procedee de observareA
3@ procedee de solicitare i con'irareA
4@ procedee de recalculareA
$@ procedee analitice.
#oentul de e)ercitare a acestor procedee depinde de perioadele !n care dovezile de
audit corespunztoare pot 'i obinute.
7rocedeele de e)ainare const !n inspectarea i cercetarea !nregistrrilor,
docuentelor sau activelor ateriale. Inspecia are ca obiectiv validarea
nregistrrilor pe baza documentelor. Acest procedeu are grad de
credibilitate variat n funcie de natura, sursa lor i de funcionarea
controlului n timpul prelucrrii datelor. 5ercetarea se e'ectueaz !n baza
urtoarelor surse,
a@ in'oraia creat i prezentat de teriA
b@ in'oraia creat de teri i prezentat de entitatea auditatA
c@ in'oraia creat i prezentat de entitatea auditat.
7rocedeele de observare const !n urrirea procedeelor sau proceselor des'urate de
alte personae i a procedeelor de control ce nu necesit docuentare, de e)eplu cu ar 'i
supraveg-erea inventarierii stocurilor de r'uri i ateriale.
7rocedeele de solicitare i con'irare const !n adresarea dup in'oraie i obinerea
con'irrii ei. 1olicitarea ca parte coponent a procedeului !n cauz, const !n adresarea
dup in'oraie ctre persoane copetente din cadrul entitii auditate sau ctre teri.
31
Audit fnanciar
<olicitarea poate 'i e'ectuat !n od o'icial, !n 'ora scris, adresate terilor, p!n la
neo'iciale, verbale, adresate personalului entitii auditate. "spunsurile la solicitri o'er
auditorului in'oraie de care el nu dispunea anterior sau asigura cu dovezi de audit
con'irtoare.5on'irarea este rspunsul la o solicitare pentru con'irarea in'oraiei
contabile. 7rin adresri directe ctre debitori i creditori, auditorul obine dovezi despre
creane i datorii.
7rocedeele de recalculare au ca scop veri'icarea corectitudinii calculelor aritetice !n
docuentele priare i !n registrele contabile sau !n e'ectuarea calculelor independente.
7rocedee analitice reprezint analiza corelaiilor ?coe'icienilor@ i tendinelor
iportante pentru business(ul clientului, inclusiv e)ainarea ulterioar a 'luctuaiilor i a
intercone)iunilor acestora, care nu se coreleaz cu alt in'oraie relevant sau care deviaz
de la rezultatele previzionate.
3.*. Proceduri analitice
+uditorul trebuie sa aplice proceduri analitice la etapele de plani'icare i 'inisare ale
auditului. 7rocedurile analitice, de aseenea, pot 'i aplicate i la alte etape ale auditului.
!roceduri analitice ( analiza corelaiilor ?coe'icienilor@ i tendinelor iportante
pentru business(ul clientului, inclusiv investigarea ulterioar a 'luctuaiilor i
intercone)iunilor acestora, care nu coordoneaz cu alt in'oraie relevant sau care deviaz
de la rezultatele previzionate ?<N+ $2G@.
7rocedurile analitice includ,
( copararea in'oraieiA
( e)ainarea intercone)iunilorA
( analize cople)e.
!rocedurile analitice bazate pe comparare, const !n copararea in'oraiei pentru
perioada curent cu in'oraia analogic coparabil din perioadele precedente sau cu
indicatori ai altor ageni econoici cu te-nologii i capaciti de producie analogice. .e
aseenea, procedeele !n cauz se aplic i la copararea in'oraiei din diverse perioade cu
preveziuni 'cute de entitatea auditat sau de auditor.
!rocedurile analitice bazate pe examinarea interconexiunilor au ca scop studierea
intercone)iunilor dintre indicatorii in'oraiei 'inanciare a entitii auditate pentru perioada
curent cu intercone)iunile siilare din alte perioade. Dotodat, !n cadrul acestor procedee se
studiaz corelaia dintre in'oraia 'inanciar i cea relevant ne'inanciar.
!rocedeele bazate pe analize complexe, utilizeaz di'erite etode, inclusiv aplicarea
etodelor statistice avansate la analiza rapoartelor 'inanciare consolidate, rapoartelor
'inanciare ale !ntreprinderii('iice, subdiviziunilor, seciilor, altor coponente ale entitii
auditate.
Ba e'ectuarea procedurilor sus(nuite, pot 'i utilizate di'erite etode. +ceste etode
variaz de la coparaii siple la analize cople)e cu aplicarea etodelor statistice
32
Audit fnanciar
avansate. 7rocedurile analitice pot 'i aplicate la analiza rapoartelor 'inanciare consolidate,
rapoartelor 'inanciare ale coponentelor agentului econoic ?cu ar 'i !ntreprinderi('iice,
subdiviziuni sau segente@ i anuitor eleente ale in'oraiei 'inanciare. +legerea de
auditor a procedurilor, etodelor i gradului lor de aplicare depinde de aprecierea
pro'esional a auditorului.
7rocedeele analitice se aplic !n cadrul urtoarelor etape,
6. la plani'icarea audituluiA
66. !n procesul colectrii dovezilor de auditA
666. la etapa 'inal a auditului pentru e)ercitarea veri'icrii generale a
rapoartelor 'inanciare.
#a etapa planificrii auditului procedeele analitice se aplic pentru stabilirea
caracterului, oentului de e)ercitare i voluului altor procedee de audit. +plicarea lor
presupune !nelegerea ai bine a business(ului entitii auditate prin identi'icarea aspectelor
seni'icative ale activitii econoico('inanciare ale entitii auditate necunoscute anterior
de auditor. &n calitate de procedur analitic la aceast etap 'recvent se utilizeaz analiza
intercone)iunilor dintre in'oraia 'inanciar i cea ne'inanciar.
"n procesul colectrii dovezilor de audit, procedeelor analitice !n calitate de procedee
ce in de esen se utilizeaz pentru reducerea riscului nedescoperirii la auditul anuitor
aspecte calitative ale rapoartelor 'inanciare. 7rocedeele analitice se utilizeaz c!nd
e)ercitarea lor este ai e'icace sau e'icient, dec!t testrile detaliate. 6n'oraia utilizat la
aplicarea procedeelor analitice trebuie s 'ie credibil i coparabil. 6n'oraia se
consider credibil dac este pregtit !n odul corespunztor i provine din surse sigure.
5opararea in'oraiei poate 'i e'ectuat dac in'oraia este relevant, su'icient de
detaliat i asentoare dup caracteristici cu in'oraia cu care se copar.
#a etapa final a auditului, procedeele analitice au ca scop veri'icarea general a
rapoartelor 'inanciare. E)ercitarea veri'icrii generale const !n 'orularea concluziilor
despre corespunderea rapoartelor 'inanciare cu cunotinele auditorului despre business(ul
agentului econoic. .ac rapoartele 'inanciare nu corespund cu cunotinele auditorului
despre business(ul agentului econoic, atunci se aplic procedee de audit suplientare de
veri'icare a rapoartelor 'inanciare.
.ac la e'ectuarea procedurilor analitice se depisteaz 'luctuaii considerabile sau
intercone)iuni neordinare ce nu corespund altei in'oraii relevante sau deviaz de la
indicatorii prognozai, auditorul trebuie s e'ectueze o investigaie i s obin e)plicaii
adecvate i dovezi con'irative corespunztoare.
3.-. Utili/area eantionului "n auditul financiar
Ba elaborarea procedurilor de audit, auditorul trebuie s deterine procedee
corespunztoare de selectare a eleentelor pentru testare !n scopul colectrii dovezilor de
audit pentru atingerea obiectivelor testelor de audit.
E.antionaj de audit 3e.antionaj4 ( aplicarea procedurilor de audit asupra a ai puin
de 1GGK de eleente ale soldului contului sau grupului de tranzacii, !n aa od, c toate
eleentele eantionului au posibilitatea de a 'i selectate ?<N+ $3G@. +ceasta va perite
33
Audit fnanciar
auditorului de a obine i evalua dovezi de audit despre anuite caracteristici ale eleentelor
selectate !n scopul 'orulrii concluziei sau contribuirii la 'orularea concluziei re'eritoare
la colectivitatea general din care este alctuit eantionul. Eantiona3ul de audit poate 'i
e'ectuat cu utilizarea at!t a abordrii statistice c!t i nestatistice.
5on'or <N+ s!nt prevzute trei etode de selectare a eleentelor pentru testare,
?a@ veri'icarea deplin a eleentelor ?e)ainarea de 1GG K@A
?b@ selectarea anuitor eleenteA
?c@ eantiona3ul de audit.
7erificarea de#lin a eleentelor se aplic c!nd este un nur ic de eleente care
ureaz a 'i testate sau c!nd ele pot 'i testate toate cu a3utorul coputerului. .e aseenea,
veri'icarea deplin a eleentelor se aplic c!nd lipsete controlul intern sau el este ine'icient.
,electarea anu$itor ele$ente se re'er la eleente deosebite. Eleente deosebite
s!nt eleentele cu valoare are, cu valori ce depesc o sua anuit sau eleente care
o'er in'oraii despre erori:'raude sau despre caracterul tranzaciilor, de'icienelor
sisteelor contabil i de control intern.
Eantiona8ul de audit constituie c*teva eleente selectate din colectivitatea
general.
Colectivitate general ( set total de date, din care se alctuiete eantionul i asupra
cruia auditorul dorete s 'oruleze concluzii. Eantiona3ului de audit este utilizat de ctre
auditor pentru obinerea dovezilor de audit despre anuite caracteristici ale eleentelor
eantiona3ului de audit. .ovezile obinute sunt evaluate i pe baza lor sunt 'orulate
concluzii re'eritoare la colectivitatea general din care este alctuit eantionul.
Eleentele selectate pentru eantion trebuie s dispun de aceleai caracteristici
speci'ice !ntregii colectiviti generale, iar toate eleentele colectivitii generale trebuie s
dispun de aceleai anse de a 'i selectate. <electarea poate 'i aleatoriu sau !n baza aprecierii
pro'esionale. #etoda aleatorie de selectare este nuit etoda eantiona3ului statistic, iar
etoda !n baza aprecierii pro'esionale ( etoda eantiona3ului nestatistic.
Nurul de eleente selectate din colectivitatea general depinde de voluul
eantiona3ului de audit. Holuului eantiona3ului de audit, la r*ndul lui depinde de riscul
legat de e.antionaj, care se de'inete ca o probabilitate a 'aptului c concluzia auditorului,
bazat pe eantion, s 'ie di'erit de concluzia, care ar putea 'i 'orulat, dac !ntreaga
colectivitate general ar 'i supus aceleiai procedee de audit. +uditorul trebuie s selecteze
eleente pentru eantion reieind din presupunerea, c toate eleentele eantionului din
colectivitatea general au ansa de a 'i selectate.
&n cazul !n care, !n ura veri'icrilor datelor din eantion au 'ost depistate erori,
auditorul e)trapoleaz eroarea total pentru colectivitatea general !n scopul obinerii
iaginii clare a voluului erorilor i coparrii acestuia cu eroarea adisibil ?stabilit !n
prealabil de auditor@.
34
Audit fnanciar
.ac sua total a erorilor e)trapolate este ai ic, !ns este aproape de acea care
auditorul o consider adisibil, auditorul ureaz s ia !n considerare teeinicia
rezultatelor eantiona3ului reieind din alte proceduri de audit, i necesitatea obinerii
dovezilor de audit suplientare.
&n cazul !n care evaluarea rezultatelor eantiona3ului indic, c evaluarea preliinar
a caracteristicii relevante a colectivitii generale necesit revizuire ?eroarea e)trapolat este
ai are ca eroarea adisibil@, auditorul poate,
a@ solicita conducerii s cerceteze erorile depistate i posibilitatea apariiei erorilor
ulterioare, precu i s introduc corectrile necesareA
b@ odi'ica procedurile de audit plani'icate, spre e)eplu, !n cazul testrii controlului
intern auditorul poate a3ora voluul eantionului, testa procedura de control
alternativ sau odi'ica procedurile ce in de esen corespunztoareA
c@ lua !n considerare in'luena acestui 'apt asupra raportului auditorului.
3$