AUDITUL FINANCIAR IN

INSTITITIILE DIN ROMANIA

La nivelul intregii economii sunt organizare

patru nivele ierarhice ale controlului financiar si
de gestiune, exercitat de institutii create si
abilitate in acest scop

Control parlamentar

Control guvernamental

Control departamental

Controlul propriu al
entitatii economice sau

sociale

Parlamentul
Curtea de Conturi
Corpul de control al Primului
Ministru
Ministerul finantelor
Ministerele
Departamentele
Control financiar de gestiune

Auditul Financiar este parte integrant a

managementului i gestiunii financiare constituie
expresia unei necesiti obiective ca form de
cunoatere, ceea ce i confer o sfer mult mai larg i
cu semnificaii multiple, care depesc interesul strict al
instituiei respective.

Auditul financiar cuprinde n sfera sa, sub aspect

legal, teoretic i practic, problematica foarte
complex, specific domeniului economic i
financiar n interaciunea i condiionarea sa
reciproc cu domeniul tehnic-tehnologic, juridic,
etc. Auditul financiar cerceteaz viaa economic
la nivel micro i macroeconomic, privit prin
prisma corectitudinii operaiilor, dar i a eficienei
cu care sunt gospodrite, utilizate i cheltuite
resursele materiale, financiare i umane.

Rolul auditului i al auditorului const n stabilirea

metodelor celor mai eficiente precum i n examinarea
cu ajutorul acestora a modului n care se realizeaz sau
s-a realizat programul fixat anticipat i a modului cum
se respect principiile stabilite cu scopul de a releva
erorile, abaterile, lipsurile, deficienele, pentru a le
remedia i evita n viitor.

Functiile

auditului financiar

Funcia preventiv i de perfecionare

Funcia de constatare i de corectare
Funcia de cunoatere i evaluare
Funcia educativ i stimulativ

Scopul auditului financiar

Auditul financiar concretizat n controlul exercitat de Curtea de
Conturi ca organ suprem de control financiar i de jurisdicie n
domeniul financiar ct i n controlul financiar intern reglementat
prin Legea nr.672/19.12.2002 i pornind de la principiile
democratice ale organizrii i funcionrii statului, este un mijloc
prin care pe de o parte populaia poate s cunoasc din surs
independent i competent dac impozitele pltite i averea
public sunt administrate conform legii, iar pe de alt parte,
instituiile publice sunt controlate pentru a folosi banii publici
eficient.

Obiectivele controlului
financiar

cunoaterea de ctre stat a modului cum sunt administrate

mijloacele materiale i financiare;
modul de realizare i cheltuire a banilor publici;
asigurarea echilibrului financiar;
asigurarea eficienei economico-financiare ca baz de dezvoltare
a economiei naionale;
identificarea deficienelor i luarea msurilor necesare pentru
restabilirea legalitii cu caracter economic i financiar;
stabilirea rspunderii pentru pagubele produse sau nerespectarea
disciplinei de gestiune;
prevenirea angajrii de cheltuieli fr justificare economic i
imobilizrii de mijloace economice.

TEHNICILE DE AUDIT FINANCIAR

Auditul ncepe, ntotdeauna cu activitatea de planificare. Prin planificarea auditului,
auditorii caut s se asigure c vor realiza auditul ntr-o manier economic, eficient i
eficace i ntr-o perioad de timp bine determinat. Prin economic se nelege minimum de
resurse sau costuri, prin eficient, obinerea productivitii cu minimum de efort iar eficace
nseamn s obii rezultatele propuse

Planificarea auditului, determinarea materialitii i evaluarea riscurilor

Pentru a planifica auditul ntr-o manier economic, eficient i eficace i n special pentru
a evalua riscul, auditorul trebuie s realizeze o nelegere complet a entitii. n acest sens,
pentru a nelege activitatea entitii auditate, el se va baza pe cunotinele i experiena
anterioar, cutnd s obin o serie de informaii

Determinarea materialitii
Auditorii stabilesc materialitatea n funcie de valoare, dar o pot determina i n funcie de
natura inerent, de caracteristicile unui element sau grupuri de elemente

Divizarea situaiilor financiare n categorii de operaiuni economice

Auditorul trebuie s defineasc clar categoriile de operaiuni economice. Aceast
activitate are ca scop adoptarea unei abordri corespunztoare a auditului pentru fiecare
categorie de operaiuni economice. Categoriile de operaiuni economice cuprind de
regul operaiunile care fac obiectul controalelor interne i evalurii riscurilor

Evaluarea Riscului inerent

Riscul inerent reprezint evaluarea auditorului privind probabilitatea ca o
declaraie eronat sau o neregularitate s poat apare nainte de analizarea
eficacitii controalelor interne. Evaluarea riscului inerent trebuie s se bazeze pe
nelegerea entitii auditate i pe discuiile cu managementul. De asemenea, n
evaluarea riscului inerent auditorul trebuie s in cont de o serie de factori, dup
cum urmeaz:
-Natura activitii entitii.
-Aplicarea raionamentului profesional la nregistrarea corect a
operaiunilor i a - soldurilor conturilor.
-Active susceptibile a fi deturnate.
-Complexitatea legilor i a principiilor contabile.

Evaluarea riscului de
control
Controlul intern
Un sistem de control intern cuprinde att mediul de control ct i procedurile
de control. Mediul de control include concepia conducerii i stilul de funcionare,
stabilirea responsabilitilor i a politicilor privind procedurile de control. Acolo
unde mediul de control este ineficient, este improbabil ca procedurile de control s
fie eficiente, orict de sigure ar putea aprea n documente. Este deci fundamental
s se cunoasc modul n care controalele funcioneaz n cadrul entitii.
Procedurile de control reprezint acele politici i proceduri pe care
conducerea entitii le stabilete pentru a proteja entitatea mpotriva fraudelor,
pierderilor, neregularitilor i erorilor, avnd un rol att preventiv ct i de
detectare

Evaluarea riscurilor
Auditorul identific i evalueaz riscurile pentru fiecare categorie de operaiuni
economice. Evaluarea riscurilor, stabilirea nivelului materialitii i estimarea
erorilor, de ctre auditori, determin volumul activitii de audit. Identificare
riscurilor specifice l ajut pe auditor la selectarea testelor de audit, care vor fi
orientate n special ctre problemele cele mai importante.
Riscul inerent reprezint susceptibilitatea ca o categorie de operaiuni s conin
erori, care pot fi materiale, n mod individual sau atunci cnd sunt cumulate cu
erori din alte categorii de operaiuni presupunnd c nu au existat controale interne
Riscul de nedetectare reprezint riscul ca procedurile efectuate de auditor s nu
detecteze erorile care exist ntr-o categorie de operaiuni i care pot fi materiale n
mod individual sau atunci cnd sunt cumulate cu erori din alte categorii de
operaiuni
Riscul de audit, constituie riscul pe care auditorul este dispus s i-l asume prin
emiterea unei opinii incorecte asupra unui set de situaii financiare

Evaluarea mediului de
control
Evaluarea mediului de
control

Multumit

Nemultumit

Evaluarea procedurilor
de control

Evaluarea risurilor de
control

Actiunile ce se intreprind daca controalele nu

functioneaza corespunzator
Riscuri specifice

Controale de reducere a
riscului

Eficace

Neeficace

Controale
alternative

Eficace

Rezultatele
controlului
Evaluarea riscului

Controale
nealternative

Neeficace

Revizuirea planului
Suplimentarea procedurilor
de fond

Evaluarea, inclusiv investigarea erorilor i

slbiciunilor controlului intern n timpul
auditului

Pe parcursul desfurrii procesului de auditare, auditorii trebuie s

evalueze erorile identificate. Activitatea este efectuat cu scopul de a
evalua impactul erorilor asupra opiniei de audit, precum i pentru a
stabili activitatea suplimentar pe care trebuie s o execute. Aceasta
reduce riscul ca auditorul s se afle n situaia de a nu obine suficiente
probe de audit, care s-i permit s finalizeze auditul.
Totodat, auditorul utilizeaz erorile descoperite pentru a actualiza
erorile estimate. Dac baza materialitii crete sau descrete cu mai
mult de 10% fa de ceea ce a stabilit auditorul n faza de planificare,
acesta va ajusta, de asemenea, i nivelul materialitii.
n cazul n care auditorul modific evaluarea riscului, erorile estimate
sau nivelul materialitii, atunci el va nregistra aceste schimbri i
motivaia aferent n documentele de lucru. Totodat, innd cont de
aceste modificri va calcula noua dimensiune a eantioanelor ce
urmeaz a fi selectate n vederea efecturii testelor directe de fond

n timpul auditului, anumii factori pot indica creterea

riscului de fraud dup cum urmeaz:

Pli efectuate fr documente justificative, n locaii neuzuale sau

ctre furnizori necunoscui;
nregistrri dezordonate, n special acolo unde punctajele nu au fost
efectuate n ntregime sau au fost fcute de ctre o persoan care avea
i alte atribuii;
Neurmrirea permanent a activitii au audit, lipsa unor documente
importante sau documente care apar ca distruse accidental. De
asemenea, constituie un avertisment i existena la anumite categorii de
operaiuni a mai multor copii ale documentelor;
Dac managementul afirm cu insisten c nu are probleme de fraud
motivnd c tot personalul este demn de ncredere;

Dac un funcionar important se simte ofensat cnd i se atrage atenia

c are o prezen nepotrivit, are un amestec nejustificat ntr-un anumit
domeniu, cu toate c este recunoscut ca expert n domeniul su. De
exemplu, prezena funcionarilor de la compartimentul de resurse
umane n locurile unde funcionarii de la compartimentul de
aprovizionare adopt decizia privind o anumit achiziie.
Dac cineva, n afar de manager, ncurc efectuarea unei activiti
crend impresia fals c deine cunotinele necesare privind
derularea unei anumite activiti.
De aceea, auditorul trebuie s comunice ct mai repede posibil
managementului entitii, constatrile faptice nsoite de dovezi scrise,
atunci cnd:
Identific slbiciuni importante ale controalelor interne ale entitii;
Dac un funcionar important se simte ofensat cnd i se atrage atenia
c are o prezen nepotrivit, are un amestec nejustificat ntr-un anumit
domeniu, cu toate c este recunoscut ca expert n domeniul su. De
exemplu, prezena funcionarilor de la compartimentul de resurse
umane n locurile unde funcionarii de la compartimentul de
aprovizionare adopt decizia privind o anumit achiziie.

Dac cineva, n afar de manager, ncurc efectuarea unei activiti

crend impresia fals c deine cunotinele necesare privind
derularea unei anumite activiti.
De aceea, auditorul trebuie s comunice ct mai repede posibil
managementului entitii, constatrile faptice nsoite de dovezi scrise,
atunci cnd:
Identific slbiciuni importante ale controalelor interne ale entitii;
Suspecteaz existena unor fraude, chiar dac efectul potenial asupra
situaiilor financiare nu este material;
Descoper erori importante sau fraude. Suspecteaz existena unor
fraude, chiar dac efectul potenial asupra situaiilor financiare nu este
material;
Descoper erori importante sau fraude.

Evaluarea procedurilor analitice

Dac procedurile analitice permit formularea unei

previziuni n limitele unei diferene acceptabile, atunci
auditorul poate s se bazeze pe asigurarea planificat. n
cazul n care, procedurile analitice nu indic o previziune
n limitele diferenei acceptabile, atunci asigurarea
planificat nu poate fi preluat, iar auditorul trebuie s
adopte proceduri alternative de audit, menite s conduc la
obinerea asigurrii planificate. Aceasta nseamn, de
regul, efectuarea mai multor teste directe de fond. Dac
diferena acceptabil este depit sau nu, diferenele
dintre previziuni i cifrele din conturi nu constituie
erori. Aceste diferene nu ar trebui s fie incluse n
evaluarea general a erorilor

Evaluarea testelor de control

Dac auditorii constat c, unele controale nu au funcionat

corespunztor vor analiza posibilitatea testrii altor
controale(alternative). n cazul n care nu se pot identifica controale
alternative sau dac controalele alternative se dovedesc ineficace,
auditorul trebuie s revizuiasc planul de audit. n mod uzual, aceast
situaie conduce la efectuarea unui volum sporit de proceduri directe
de fond. Dac testele de control ale auditorului eueaz, aceasta nu
nseamn n mod obligatoriu c exist erori bneti sau
neregulariti n categoria de operaiuni testat. De exemplu, dac
nu se realizeaz o analiz a variaiei lunare a salariilor individuale,
aceasta nu nseamn neaprat c tatul de plat al salariilor pentru acea
lun este greit.

Evaluarea rezultatelor procedurilor directe de fond

Evaluarea rezultatelor procedurilor directe

de fond trebuie s fie realizat innd cont,
dac acestea s-au aplicat asupra tuturor
operaiunilor sau numai asupra unui
eantion al acestora.

Evaluarea rezultatelor procedurilor directe de fond,

n cazul n care categoriile de operaiuni nu au fost
eantionate
o

Aceast evaluare const n analizarea rezultatelor

procedurilor directe de fond care s-au aplicat asupra tuturor
tranzaciilor (testate 100%). De regul, sunt testate 100%,
populaiile care sunt compuse din tranzacii importante sau
cele cu valoare ridicat. n acest caz, auditorul nu
extrapoleaz erorile constatate, ntruct impactul acestora
este limitat la tranzaciile unde au fost identificate.
Auditorul cunoate extinderea erorii deoarece toate
elementele din acea populaie au fost testate.

Evaluarea rezultatelor procedurilor directe de fond,

n cazul n care tranzaciile au fost eantionate
Dac auditorul constat erori ntr-un eantion, el estimeaz nivelul erorii
pentru ntreaga populaie. Aceast operaiune este denumit
extrapolarea erorilor. Modul n care auditorul extrapoleaz erorile
depinde de metoda de selecie a eantionului, respectiv dac eantionul
s-a extras prin metoda eantionrii pe baz de uniti monetare (MUS)
sau dac eantionul a fost extras prin metoda aleatorie (RANDOM).
o
n cazul unui eantion extras prin MUS, operaiunile sunt selectate
n concordan cu mrimea lor (valoarea monetar). n aceast situaie,
auditorul extrapoleaz orice erori constatate, nu numai n legtur cu
dimensiunea operaiunii ci i cu valoarea categoriei de tranzacii
examinate, precum i cu mrimea eantionului selectat.

n cazul eantionului care nu a fost selectat pe baza metodei MUS,

auditorul calculeaz rata erorii sub forma unui procent din valoarea
total a eantionului selectat pentru testare i o extrapoleaz n ntreaga
populaie a categoriei de tranzacii. De precizat c n aceast situaie,
auditorul trebuie s fie convins c eantionul testat, este reprezentativ
pentru toate articolele din ntreaga populaie

Auditorul nu ar trebui, n mod normal, s exprime o opinie cu

rezerve pe baza erorii extrapolate. Dac totui evaluarea indic un
nivel material al erorii extrapolate, auditorul are n vedere
extinderea activitii de audit pentru a cuantifica nivelul real al
erorii.

Evaluarea rezultatelor testrii eantioanelor

selectate prin MUS
Eantionarea efectuat pe baza metodei MUS este folosit, n general, la
acele audituri care urmresc s efectueze testarea unor serii numeroase
de operaiuni, de valoare mic i n general la operaiunile omogene
pentru care riscul evaluat al erorii este redus, de exemplu la auditarea
statelor de plat sau a fondului de pensii.
Eantionarea prin metoda MUS se bazeaz pe anumite uniti
monetare luate individual. Auditorul trebuie s stabileasc msura n
care fiecare articol eantionat este eronat, apoi s extrapoleze eroarea
asupra ntregului interval de eantionare din cadrul categoriei de
tranzacii.

Evaluarea rezultatelor testrii eantioanelor

selectate prin metoda aleatorie simpl RANDOM
Presupune ca auditorul s utilizeze eantionarea aleatorie simpl n
situaia n care elementele populaiei nu sunt omogene i unde a fost
identificat un risc ridicat.
Pentru a evalua erorile, auditorul stabilete nivelul erorii ca procent
din valoarea total al operaiunilor testate nainte de exploatare.

Compensarea erorilor
n fiecare categorie de operaiuni, auditorul compar supraevalurile i
subevalurile pentru a obine eroarea estimat n cadrul categoriei de
tranzacii. Este posibil s existe supraevaluri sau subevaluri
materiale i cu toate acestea situaiile financiare s fie corecte din
punct de vedere material.
Totui, dac se constat rate ridicate ale erorii, auditorul poate s-i
revizuiasc evaluarea nivelului de risc stabilit n faza de planificare.
Aceast revizuire poate conduce la creterea factorului de risc, situaie
n care auditorul va recurge la efectuarea de teste suplimentare. De
menionat c, n acest caz auditorul poate introduce n raportul su,
comentarii n legtur cu nivelul ridicat al ratei erorii

Limitarea erorilor
n situaia n care auditorul constat erori bneti sau
eecuri ale sistemului de control, el va analiza dac eroarea
poate fi limitat. Aceasta presupune c auditorul s
clarifice dac anumite erori, apar numai n mprejurri
speciale. mprejurri speciale ar fi de exemplu, tipurile
speciale de operaiuni care sunt autorizate de o anumit
persoan. Dac auditorul este sigur c un anumit tip de
eroare, apare numai n mprejurri speciale, ar trebui s nu
extrapoleze eroarea la ntreaga populaie din care a fost
selectat eantionul, ci numai la sub-populaia format din
operaiunile efectuate n mprejurri speciale.

Evaluarea erorilor de regularitate

Auditorul trebuie s evalueze neregularitile constatate pe parcursul
auditului, pentru a determina impactul acestora asupra opiniei de audit.
Erorile de regularitate pot avea un impact diferit n comparaie cu
impactul datorat erorilor bneti. Este important de subliniat faptul c,
entitile auditate sunt n msur s corecteze erorile bneti, dar este
puin probabil s aib posibilitatea de a corecta erorile de regularitate.
De aceea, auditorul trebuie s evalueze neregularitile pentru a
determina dac acestea au un impact material n contextul situaiilor
financiare. El trebuie de asemenea, s aib n vedere dac
neregularitile sunt materiale prin natur, deoarece acestea
influeneaz tipul opiniei de audit exprimat n raport.

Determinarea caracterului semnificativ al nivelului

erorilor i neregularitilor
Materialitatea ofer baza de comparaie fa de care auditorul determin
nivelul global al erorilor sau neregularitilor din situaiile financiare,
fiind att de semnificativ nct:

Situaiile financiare nu ofer o imagine real i fidel sau nu sunt

prezentate corespunztor;
Operaiunile nregistrate n situaiile financiare ale entitilor nu
sunt conforme cu inteniile Parlamentului sau cu cele ale autoritilor
care le guverneaz.

Determinarea existenei erorilor materiale n

situaiile financiare
Pentru a evalua nivelul erorilor din situaiile financiare este necesar s
fie ndeplinite urmtoarele cerine:
Toate eantioanele planificate s-au realizat;

Dimensiunile eantionului au rezultat n urma aprecierilor

rezonabile ale auditorului i se bazeaz att pe o nelegere deplin a
entitii auditate, ct i pe evaluarea riscului;
Aprecierile au fost revizuite pe tot parcursul procesului de audit,
inndu-se cont i de alte informaii, considerate rezonabile

Coninutul documentelor de lucru

Titlul
Titlul documentelor de lucru trebuie s conin numele entitii auditate,
obiectivul auditului, perioada de efectuare a auditului
Numele i data
Numele i prenumele auditorului. Data la care auditorul pregtete
documentele de lucru trebuie menionat sub numele acestuia.

Scopul
Scopul trebuie exprimat n mod explicit i clar. Chiar dac scopul
documentelor de lucru este evident pentru auditor, acesta poate s
nu fie la fel de evident pentru revizor care nu este att de
familiarizat cu coninutul materialelor.
Analiza procedurilor de audit
n documentele de lucru trebuie prezentate n detaliu etapele
procesului de audit. Procedurile de audit trebuie, de asemenea,
menionate n mod explicit.
Concluzia enunat n documentele de lucru
Toate documentele de lucru n care sunt nregistrate teste, analize,
reconcilieri etc. trebuie s cuprind i concluzia sau s fac
trimitere la documentul de lucru unde aceasta poate fi gsit. Dac
un document de lucru nu are concluzie, atunci, n titlu sau n
scopul menionat trebuie s se indice c documentul de lucru nu
necesit o concluzie. Dac nu se poate ajunge la o concluzie (ex.:
datorit lipsei probelor de audit), aceast situaie trebuie s fie clar

menionat n dosarul de audit.

Sursa i deintorul informaiei

Sursa i deintorul informaiei constituie elemente ce trebuie adugate la
toate informaiile incluse n documentele de lucru. Sursa nu numai c
ajut la consolidarea probelor dar ofer i o pist de audit, dac se cere
valorificarea acestora.
Indexul documentelor de lucru
Auditorul indexeaz cu atenie toate documentele de lucru pentru a facilita
trimiterea la orice cont, analiz sau alte documente de lucru etc.
Motivul principal pentru realizarea indexrii const n faptul c aceasta
ofer posibilitatea accesrii i gsirii cu uurin a informaiilor att n
timpul auditului ct i dup finalizarea acestuia.
Trimiteri ncruciate i referine la alte documente de lucru
Auditorul trebuie s fac trimiteri ncruciate la alte documente sau
informaii pentru a ndruma corect revizorul ctre documentele de
lucru care susin opiniile exprimate. Dac nu este inclus nici o
trimitere ncruciat, revizorul poate ntmpina greuti n analizarea,
interpretarea datelor sau a informaiilor din documentele de lucru.

Semnele de bif utilizate n marcarea documentelor de lucru

Auditorul trebuie s indice clar n documentele de lucru i etapele
parcurse n activitatea de audit. Aceasta se poate realiza prin bifarea
etapelor menionate n documentul referitor la programarea activitilor de
audit. De asemenea, auditorul poate nota, bifa direct documentele primare
care sunt ataate documentelor de lucru. De menionat c, modalitatea n
care se realizeaz bifarea sau notarea trebuie clar explicat n documentele
de lucru.

Documentele care susin concluziile i opinia auditorului. Cea mai

mare parte a documentelor de lucru includ documente primare
detaliate, pregtite de entitatea auditat sau de ctre auditori, care
susin valorile specifice prezentate n situaiile financiare.
Principalele tipuri de activiti i documente de susinere sunt:
Analizeze. O analiz este fcut pentru a constata cum este evideniat
activitatea entitii din timpul anului auditat n cartea mare, studiind
legtura ntre datele de la nceputul i sfritul balanelor contabile.
Reconcilierea valorilor. Reconcilierea susine o valoare aritmetic precis
care, n mod normal, se ateapt a fi n conformitate cu valoarea
nregistrat n registrele contabile ale entitii auditate i care se afl n
corelaie direct cu o alt surs de informaii. Ca exemplu,
reconcilierea ntre extrasul de cont bancar i documentele primare
bancare nsoitoare.
Teste de rezonabilitate (raionament). Un test de rezonabilitate ofer
informaii ce permit auditorului s evalueze dac balana entitii
auditate ar putea conine erori, avnd n vedere circumstanele din
angajamentul ncheiat.

Examinarea documentelor de susinere. Examinarea const ntr-un

numr de proceduri specifice, concepute special pentru a arta modul
n care s-au derulat testele de detaliu (de exemplu: examinarea
documentelor n timpul testrii operaiunilor).
Documente cu caracter informaional. Acest tip de documente conin
informaii cu privire la: impozite i date, cum ar fi bugetul de timp
necesar efecturii auditului i programul de lucru al entitii auditate,
care sunt utile n coordonarea auditului.
Documentaia din afara entitii. Partea cea mai important a
documentelor de lucru este compus din documentaia extern
colectat de ctre auditori n timpul derulrii auditului, cum sunt:
confirmri de rspunsuri la o serie de solicitri i copii dup
contractele ncheiate de entitatea auditat.

Dosarele permanente
De regul, dosarele permanente includ:

Cadrul legal de organizare i funcionare a entitii, obiectivele,

rapoartele privind performanele realizate, detalii ale principalelor
contracte, cum ar fi: contracte de nchiriere sau concesiune, contracte
de ntreinere sau de service, nelegeri privind folosirea aplicaiilor
software etc.
Analizele conturilor din anii anteriori care au o importan deosebit
pentru auditor. Acestea includ conturi cum ar fi conturile de datorii pe
termen lung, contul de profit i pierdere sau conturile fondurilor fixe.
Existena acestor informaii n dosarul permanent ofer posibilitatea
auditorului s se concentreze doar pe analizarea schimbrilor din
balana anului curent, lund n considerare rezultatele auditurilor din
anii precedeni ntr-o form accesibil revizuirii.

Informaiile legate de nelegerea controlului intern i evaluarea riscului

de control. Aceste informaii cuprind grafice, scheme logice,
chestionare precum i alte informaii privind controlul intern al entitii
auditate, incluznd aici enumerarea controalelor i slbiciunile
sistemului.

Rezultatele procedurilor analitice realizate de auditurile anilor

precedeni. Acestea includ rapoartele i procentele calculate de ctre
auditor i soldurile din balanele lunare i generale aferente conturilor
selectate. Aceste informaii l ajut pe auditor s identifice i s
investigheze schimbrile neobinuite din balanele conturilor din anul
curent
Dosarul permanent de audit trebuie s fie revizuit pentru a ne asigura
c acesta conine date i informaii de actualitate i relevante,
eliminndu-se toate documentele care nu mai prezint importan.
Revizorul trebuie s confirme verificarea prin nscrierea iniialelor
numelui i a datei revizuirii, pe fiecare document de lucru

Raportul de audit

Raportul de audit trebuie s fie:

Accesibil -Raportul de audit trebuie s fie simplu i s utilizeze un limbaj
ct mai clar posibil, pentru a fi uor accesibil destinatarilor. n cazul n
care sunt utilizai termeni tehnici, abrevieri sau acronime, acetia vor fi
definii n detaliu ntr-un glosar separat.
Precis/exact -Raportul trebuie s se bazeze pe probe suficiente, relevante
i solide.
Sfera auditului, metodologia, procedurile i constatrile trebuie s fie
descrise cu precizie.
Orice imprecizie din raportul de audit poate avea implicaii prin crearea
unor dubii asupra valabilitii ntregului raport sau poate distrage
atenia de la problemele importante.

Cuprinztor -Raportul trebuie s includ toate informaiile necesare

pentru a asigura nelegerea concluziilor auditului
Obiectiv -Conform Standardelor Internaionale de Audit INTOSAI,
raportul de audit trebuie s fie independent, obiectiv, fidel i
constructiv.
Impactul unui raport de audit este semnificativ mai mare atunci cnd
probele de audit sunt prezentate de o manier obiectiv i imparial.
Existena oricrui conflict de interese cu entitatea auditat, poate crea
suspiciuni i poate afecta credibilitatea, independena i obiectivitatea
rapoartelor de audit, ale auditorilor implicai precum i a instituiei
nsi.
Credibil -Raportul de audit trebuie s fie convingtor i credibil.
Informaiile prezentate vor fi suficiente i relevante, pentru a convinge
pe utilizatorii acestora de realitatea constatrilor, rezonabilitatea
concluziilor i caracterul benefic al implementrii recomandrilor.
Raportul de audit trebuie s includ numai constatrile care sunt
susinute de probe de audit suficiente i relevante. Opinia de audit este
necesar s fie susinut de probe, care s justifice concluziile auditului.

Clar -Auditorul se va asigura c opinia i constatrile sale sunt exprimate

cu precizie i fr posibilitatea interpretrii eronate. n acest scop se
recomand utilizarea formulelor standard ce au un coninut i un sens
general acceptat. Raportul trebuie s aib o structur logic, iar faptele
i concluziile trebuie prezentate cu precizie. Subtitlurile potrivite fac ca
raportul s fie mai accesibil i mai uor de neles. Tabelele, graficele i
diagramele vor fi folosite pentru a sintetiza informaiile complexe.
Concis -Raportul de audit trebuie s fie concis i s conin numai
aspectele relevante scopului auditului, fr a include detalii
nesemnificative care i pot afecta accesibilitatea i credibilitatea.
Competent -Raportul de audit trebuie ntocmit de o asemenea
manier nct s reflecte competena i profesionalismul
auditorilor, precum i calitatea activitii de audit realizate.

Coninutul Raportului de Audit

Dup finalizarea fiecrui audit, auditorul pregtete un raport scris ntr-o
form corespunztoare. Acesta cuprinde, n principal: constatrile,
concluziile, recomandrile i, eventual o opinie asupra situaiilor
financiare.
n general, raportul de audit va include urmtoarele elemente de baz:
O pagin de titlu cu antetul Curii de Conturi, titlul raportului de audit
(inclusiv denumirea entitii), anul auditat i data raportului;
Sinteza executiv cuprinznd recomandrile cheie;
Sfera i obiectivele auditului;
Constatrile, concluziile i recomandrile auditului;
Rspunsul conducerii entitii auditate i programul propus pentru
implementarea recomandrilor;

Propunerile de valorificare (acolo unde este cazul);

Anexe (dup caz);
Adresa instituiei de audit i a organismului de certificare (dac e cazul);
Semntura auditorilor (un raport de audit trebuie semnat n numele
instituiei).
n cazul auditurilor fondurilor Uniunii Europene, unde Curtea este
desemnat organism de certificare, raportul de audit va face referire i
la urmtoarele:
Asigurarea conformitii cu Memorandumurile de Finanare
Criteriile semnificative de acreditare
Raportul trebuie s cuprind o declaraie din care s rezulte c auditul a
fost planificat i desfurat pentru a obine o asigurare rezonabil c
situaiile financiare ofer o imagine real, fidel i nu includ erori
materiale i neregulariti. Aceast seciune va cuprinde de asemenea,
o declaraie a auditorului din care s reias c auditul desfurat ofer
o baz rezonabil pentru opinie.

Destinatarul i utilizatorul raportului de audit -Sunt nominalizai cei

crora li se adreseaz raportul.
Programul de audit i anul auditat -Se precizeaz anul financiar i
situaiile financiare ale entitii auditate pentru acea perioad. De
asemenea, este precizat bugetul total alocat entitii i suma total a
cheltuielilor din acel an.
De asemenea, raportul trebuie s menioneze:
Dac s-a realizat un audit intermediar (desfurat pe parcursul anului)
sau dac s-a realizat un audit final (desfurat dup sfritul anului
auditat).
Evaluarea principiilor contabile utilizate la ntocmirea situaiilor
financiare.
Nivelul stabilit al materialitii.

Seciunea trebuie s includ orice ali factori care au afectat desfurarea

auditului. Asemenea factori ar putea include schimbri semnificative n
entitatea auditat pe parcursul anului auditat sau dificultile tehnice cu
care s-au confruntat auditorii pe parcursul auditului (absena
nregistrrilor corespunztoare sau a documentelor justificative).

Constatrile, concluziile i recomandrile auditului

O constatare de audit conine patru elemente:

Criteriul ce ar trebui s fie . Acesta ar putea include cerinele

legale de exemplu sau controlul intern, pe care auditorul sper s-l
gseasc.

Condiia ce este. Ceea ce a constatat auditorul n timpul

auditului. Aceasta ar putea fi de exemplu, o descriere a procedurilor
entitii identificate n timpul auditului.

Cauza Explicarea diferenei dintre ce ar trebui s fie i ce

este.
Efectul Consecinele diferenelor dintre ce ar trebui s fie i ce
este.

Concluziile trebuie s se bazeze pe constatri i s fie formulate clar,

ntruct acestea au o importan deosebit n condiiile n care se refer
la efectele semnificative. Se ntlnesc i situaii n care efectele
semnificative importante constituie un cumul al mai multor efecte
minore. Atunci cnd formuleaz concluziile, auditorii trebuie s evite
prezentarea unor aspecte deja cunoscute.
Pentru elaborarea concluziilor, auditorul are n vedere efectele
semnificative ale problemelor pe care le-a constatat, stabilind corelaii
ntre cauze i efecte. De exemplu, ei caut s identifice dac aceleai
cauze apar de mai multe ori n constatrile lor. Diferite constatri pot
constitui baza formulrii unei concluzii. n general, o concluzie
reprezint baza pentru a formula mai multe recomandri, dar se
ntlnesc i situaii cnd mai multe concluzii pot sprijini o singur
recomandare.
n mod obinuit, recomandrile trebuie s se bazeze logic pe constatri i
concluzii.
Recomandrile trebuie s fie constructive i s se focalizeze pe
identificarea unor msuri specifice i semnificative, care s vizeze
corectarea aspectelor negative identificate (de exemplu, aciunile
necesare mbuntirii funcionrii sistemului de control intern) i
mbuntirea, n general, a situaiei economico-financiare a entitii
auditate

Recomandrile vor fi ct mai specifice, coninnd meniuni clare n

legtur cu ce trebuie fcut (referitor la cauze); de ce trebuie fcut
(referitor la efecte); unde trebuie fcut; cnd trebuie fcut; cum
trebuie fcut; i cine ar trebui s o fac. Caracterul specific al
recomandrilor este util entitii i l ajut pe auditor s monitorizeze
modul n care acestea s-au implementat. De exemplu, recomandrile
sunt specifice dac indic sistemul care trebuie mbuntit i care sunt
obiectivele acestei schimbri (mbuntiri). Dac exist o soluie clar
pentru problema identificat, auditorul o va recomanda, iar n cazul n
care exist i alte soluii alternative, le va enuna i va indica avantajele
precum i dezavantajele fiecreia dintre ele.
Este necesar ca recomandrile s se adreseze cauzelor care le susin.
Auditorul va ine cont de faptul c o serie de cauze ar putea afecta
diferena dintre criteriu i condiie. De aceea, el trebuie s se asigure c
recomandrile se adreseaz sursei problemei.

Recomandrile trebuie s fie fezabile. De aceea, auditorul va ine cont de

orice constrngeri financiare, legale sau politice. Auditorii trebuie de
asemenea, s analizeze de ce managerii nu au rezolvat anterior
problema, precum i impactul soluionrii problemei asupra altor
segmente ale activitii entitii.
De regul, auditorii vor ntocmi o list de recomandri sub form de tabel,
prezentnd distinct recomandrile cu impact financiar i acelea fr
impact financiar. Acestea trebuie s aib o legtur clar cu
constatrile, concluziile (corespunztoare) i trebuie s fie prezentate
n ordinea importanei.
Raportul trebuie s se refere i la discuiile purtate cu conducerea entitii
i s cuprind argumentele, declaraiile sau observaiile persoanelor
responsabile care pot fi prezentate ca o sintez.
n raport, auditorul va meniona rezultatul examinrii modului n care au
fost implementate recomandrile auditului din anul anterior. Pentru
aceasta va ntocmi un tabel cu recomandrile nesoluionate i cele
aflate n curs de implementare, prezentnd motivele nesoluionrii,
precum i stadiul celor aflate n curs de implementare.

Propuneri de valorificare a rapoartelor

n rapoartele lor, auditorii trebuie s formuleze propuneri privind
msurile ce urmeaz a fi luate n legtur cu situaiile financiare
auditate. n Legea nr.94/1992, republicat, modificat i completat
prin Legea nr.77/2002, sunt indicate cile privind modul de
valorificare a constatrilor cuprinse n raport, inclusiv msurile ce
urmeaz a fi luate n cazurile de fraud sau corupie relevate de audit i
prezentate de auditori n rapoartele lor.
Semnturile auditorilor
Raportul de audit semnat de membrii echipei de audit va fi revizuit,
aprobat i semnat de directorul responsabil din cadrul Diviziei, iar n
cazul auditului fondurilor UE, de ctre consilierul de conturi, eful
diviziei respective. De menionat c, n cazul auditului fondurilor UE,
raportul va fi aprobat i de Preedintele Seciei de Control Ulterior.
n cazul camerelor judeene de conturi i a municipiului Bucureti,
raportul de audit semnat de auditori va fi revizuit, aprobat i semnat de
Directorul respectivei Camere de Conturi.

Opinia de audit (cunoscut i ca certificat de audit sau declaraie de

asigurare)
Atunci cnd auditorul este implicat n auditul fondurilor Uniunii
Europene, pentru care Curtea de Conturi a fost desemnat drept
Organism de Certificare, acesta va include n raportul de audit i un
certificat. De menionat c acest certificat, care reprezint n fapt o
opinie asupra situaiilor financiare, poate fi inclus i n raportul altor
audituri, dac aceasta este cerut prin lege
Opinia de audit este prezentat ntr-o form standardizat. Termenii uzuali
folosii la formularea opiniei sunt: situaiile financiare ofer o
imagine fidel i real sau prezint fidel sub toate aspectele
materiale. Utilizarea acestor termeni specifici depinde de cadrul legal
care guverneaz funcionarea entitii auditate.
Principalele tipuri de opinie sunt urmtoarele:
Opinie fr rezerve (necalificat sau favorabil)
Opinie fr rezerve (necalificat) cu paragraf explicativ
Opinie cu rezerve (calificat) prin limitarea sferei sau dezacord
Opinie advers (nefavorabil)
Refuzul exprimrii opiniei