Sunteți pe pagina 1din 130

Obiectivele cursului

Definiia
planificrii

Scopul Planificrii

Condiii preliminare
pentru audit

Natura, durata i
ntinderea
procedurilor de audit

Un personal care
deine pregtirea,
experiena i
competena necesar

Evaluarea riscului de
audit

Definiia planificrii

Planificarea este o strategie general i o abordare detaliat


care determin natura, durata i ntinderea procedurilor
de audit
Natura- este o misiune de asigurare ?
- o misiune de revizuire ?
- o misiune de non-asigurare ?
- o misiune de audit intern ?
Durata: teste pe perioade interimare, la sfrtul auditul
Intinderea: Riscul de detectare planificat - RDP

Incepe un audit cu planificarea

Scopul principal al planificrii misiunii de audit este acela de a


controla riscul de audit asumat i aparine integral
responsabilitii auditorului.

Permite auditorului s obin suficiente probe adecvate


pentru realizarea misiunii la clientul n cauz, n raport de
setul de circumstane date;
Permite o evaluare a costului auditului la un nivel rezonabil
i o conciliere corespunztoare cu preul prestaiei;

Sunt evitate nenelegeri ce ar putea s apar n timpul


realizrii misiunii cu clientul respectiv.

Scop:

Se acord o atenie domeniilor importante ale auditului,


fiind identificate posibilele riscuri i sunt soluionate la timp;

Ajut la repartizarea adecvat a atribuiilor ntre membrii


echipei misiunii;

Faciliteaz conducerea i supravegherea echipei antrenate n


misiune;

Revizuiete munca acesteia i asist, unde este cazul, la


coordonarea activitii fcute de ali auditori i experi atrai n
realizarea misiunii.

Ajut auditorul s identifice i s rezolve problemele n mod


eficace;

Strategie: partea cea mai important a


unei misiuni de asigurare care se ocup
cu pregtirea, planificarea aciunilor
coordonate n vederea atingerii unui
scop.

Strategia presupune: un plan de aciuni

cronologice, abilitatea n a folosi


mijloacele disponibile, mprejurrile i
condiiile favorabile n vederea atingerii
scopului propus

Pentru a stabili strategia

A1. Identific caracteristicile naturii

A2. Obiectivele de raportare pentru plasarea n timp a auditului i comunicri


prevzute;

misiunii;

A3. Factorii semnificativi care potrivit raionamentului profesional dau o direcie


echipei de audit

A4. Reine cunotinele dobndite n activitatea preliminar

A5. Stabilete, natura, durata i resursele necesare desfurrii misiunii

Planificarea misiunii - Etape


1. Activiti preliminare misiunii

2. Obinerea informaiilor necesare cunoaterii clientului i


a mediului su
3. Efectuarea procedurilor analitice preliminare
4. Determinarea pragului de semnificaie i evaluarea
riscului de audit

5. nelegerea controlului intern, a sistemului contabil


6. Planificarea activitilor: strategia general de audit i
planul de audit

1. Activiti preliminare misiunii

1. Dac este cazul s accepte un client nou sau s continue cu o


nou misiune la un client cu care colaboreaz deja.
2. S evalueze conformitatea cu cerinele de etic, inclusiv
independena

3. Identificarea motivelor pentru care clientul dorete un audit


4. Realizarea acordului cu clientul privind termenii i condiiile
misiunii de audit.

a.

Dac este cazul s accepte un client nou sau s continue cu o nou misiune
la un client cu care colaboreaz deja.
nainte de a accepta un nou client auditorul trebuie s fac o analiz a
respectivei entiti pentru a evalua dac misiunea poate fi acceptat. La
aceast evaluare se are n vedere:
reputaia entitii;
stabilitatea financiar;
relaiile care le-a avut cu ali auditori sau experi.
O atenie deosebit se acord entitilor nou nfiinate sau care opereaz n
ramuri sau sectoare economice nou create expuse mai mult unui eec
financiar care ar putea angrena i auditorul la un risc de rspundere juridic
semnificativ.

Dac entitatea a mai fost auditat, auditorul trebuie s comunice cu

Aceast comunicare se refer la integritatea clientului, principiile


contabile, procedurile de audit, onorariile practicate.

auditorul precedent pentru luarea unei decizii asupra acceptrii


misiunii de audit.

1. Activiti preliminare misiunii


Motive de a nu accepta misiunea sau de a nceta
colaborarea

Numeroi auditori i evalueaz n fiecare an clienii cureni


pentru a stabili dac sunt motive de a nceta misiunea de
audit cu o parte din acetia, i n aceast evaluare auditorul va
avea n vedere:

- conflicte aprute n legtur cu proceduri de audit;


- probe administrate;
- tipul de opinie exprimat;
- onorariul, nivelul acestuia;
- restane n achitarea onorariilor.

1. Activiti preliminare misiunii


Auditorul trebuie s analizeze i s decid: acceptm un nou client? Continum auditul ?

n cazul n care exist onorarii nepltite cu o vechime de peste 1


an, auditorul trebuie s ntrerup colaborarea.

Oricare din situaiile de mai sus pune sub semnul ntrebrii


independena auditorului.

Auditorul dac consider c exist un risc semnificativ de apariie


a unui conflict cu administraia financiar pe linia achitrii
obligaiilor fiscale poate s ia n considerare ncetarea misiunii
de audit.

1. Activiti preliminare misiunii


Auditorul trebuie s analizeze i s decid: accept un nou client?
continu auditul cu clienii iniiali?

Investigarea noilor clieni i evaluarea anual a clienilor


existeni este o component esenial a procesului
decizional prin care se determin riscul de audit acceptabil.

Cu ct se au n vedere riscuri acceptabile sczute,


costurile de realizare ale auditului sunt mai mari i ca
atare i onorariile ar trebui s fie mai mari.

1. Activiti preliminare misiunii

b) Identificarea motivelor pentru care clientul dorete un


audit

Ajut auditorul n estimarea nivelului riscului de audit


acceptabil.

Exemple:
Clientul dorete atragerea unor investitori n firm
interesai de performan, aceasta impune auditorului s
colecteze o cantitate foarte mare de probe privind
cheltuielile, veniturile i rezultatul.

1. Activiti preliminare misiunii

c. Realizarea acordului cu clientul privind termenii i condiiile misiunii


de audit.

Activitile preliminare misiunii:

Ajut auditorul s obin o asigurare c a luat n considerare orice


evenimente sau mprejurri care pot afecta n mod negativ capacitatea lui
de a planifica i efectua misiunea de audit pentru a reduce riscul de audit
la un nivel acceptabil de sczut.

Auditorul menine independena necesar i capacitatea de a efectua


misiunea;

Nu exist aspecte legate de integritatea conducerii care pot afecta dorina


auditorului de a continua misiunea;

Activiti preliminare misiunii


Nouti ISA 210

Obiectivul: de a accepta sau de a continua o misiune de audit doar dac sunt stabilite:
A. condiiile preliminare pentru un audit i
B. se confirm nelegerea comun privind termenii misiunii ntre auditor i
conducerea/guvernana clientului.
A1. folosirea de ctre conducere a unui cadru de raportare financiar acceptabil n
pregtirea situaiilor financiare;
A2 acordul conducerii c accept i nelege responsabilitatea sa: A2.1.prezentarea fidel
a situaiilor financiare
A2.2. un control intern adecvat astfel nct situaiile financiare s nu conin denaturri
semnificative datorate erorilor/fraudelor
A2.3. Acces la toate informaiile, informaii adiacente pe care auditorul le-ar putea solicita
conducerii n scopul efecturii auditului; acces nerestricionat la persoanele din entitate dac
auditorul consider c este util s obin probe de audit;
Limitarea domeniului de aplicare anterioar acceptrii misiunii de audit; dezacordul
auditorului cu privire la cadrul de raportare financiar;
Ali factori care afecteaz acceptul misiunii de audit

Activiti preliminare misiunii


Nouti ISA 210

B. se confirm nelegerea comun privind termenii misiunii ntre auditor i


conducerea/guvernana clientului.
Termenii convenii cu privire la misiunea de audit sunt documentai n scrisoarea de
angajament:

a. Obiectivul i domeniul de aplicare al auditului situaiilor financiare;


b. Responsabilitatea auditorului;
c. Responsabilitatea conducerii
d. Identificarea cadrului de raportare financiar aplicabil pt. pregtirea situaiilor
financiare
e. forma i coninutul rapotului de audit /ISA 705, 706

2.Obinerea informaiilor necesare cunoaterii clientului i a mediului su


SECIUNEA B3/1; B3/2 evaluarea riscurilor de denaturare semnificativ

La procesul de nelegere a clientului, auditorul trebuie s ia n considerare


urmtoarele elemente:
1. Natura entitii:
-informaii generale,
-proprietari i structura de guvernan: investiii, finanare, indicatori cheie,
proprietari ai beneficiilor);
-condiiile sectorului de activitate: piaa i concurena; activiti ciclice i sezoniere
-date despre afaceri: personal de conducere, surse de venituri, produse, servicii, piee,
locaii, furnizori i clieni importani
- Proceduri de implementare a riscurilor de ctre conducerea clientului
-Sectorul de activitate: mediul de reglementare, principiile contabile i practicile
specifice sectorului de activitate, cerine i probleme de mediu
-Date despre entitatea auditat principii contabile selectate i aplicate de ctre
client, dac sunt adecvate sectorului de activitate n care opereaz.

2.Obinerea informaiilor necesare nelegerii entitii i a mediului su


SECIUNEA B3/1; B3/2

2. Obiective, strategii i riscurile de afaceri


-progresele din sectorul de activitate,
-produse i servicii noi,
-extinderea afacerii,
-cerine contabile i de reglementare noi,
-cerine de finanare noi,
-utilizarea sistemelor IT
Cu ct cunotinele auditorului despre client se apropie de realitate, cu att acesta
nelege mai bine activitatea desfurat n vederea realizrii obiectului de
activitate, locul i rolul pe care l joac n segmentul economic de pia pe care l
reprezint, evalueaz cu o mai mare precizie riscurile specifice, iar pragurile de
semnificaie sunt corect stabilite.

2.Obinerea informaiilor necesare cunoaterii clientului i a mediului su


B3/1 i B3/2

3. Revizuirea performanelor financiarea entitii


-indicatori ai poziiei i performanei financiare
-performana angajailor i politici de stimulente
-utilizarea previziunilor, bugetelor i analiza fluctuaiilor i a competitorilor.
-procesul derulat de client n vederea identificrii riscurilor asociate afacerii.
-cum a rspuns clientul la riscurile generate de IT
4. Mediul de control
- Auditorul descrie sintetizat modul n care sunt ntocmite situaiile financiare: rolul,
responsabilitatea i aspectele semnifuicative aferente raportrii financiare.
-detalii cu privire a personalul contabil, responsabilitile lur n ntocmirea situaiilor
financiare, controale cu privire la nchidereaexerciiului financiar, estimri contabile
-mediul de control, punerea n aplicare a valorilor de integritate i etic, competena
conducerii, stilul de lucru, politica resurselor umane

5. Monitorizarea controalelor
-principalele activiti prin care entitatea monitorizeaz controalele
interne asupra raportrii financiare i modul n care iniiaz aciuni
de corectare a controalelor sale.

-dac clientul include activiti obinuite de cordonare i supervizare


din partea managementului

2.Obinerea informaiilor necesare nelegerii clientului i a mediului


su B3/1 i B3/2

Vizitarea spaiilor de producie ale entitii este deosebit de util prin aceasta,
auditorul:

observ procesele de producie;

ntlnete angajaii care au un rol important;

observ cum este asigurat protecia activelor (integritatea lor fizic);

poate nelege i interpreta mai uor datele din contabilitate;

cunoate structura mijloacelor de producie i n ce constau stocurile de materiale.

Vizitarea spaiilor de producie ajut auditorul la identificarea riscurilor inerente (de


exemplu: dac sunt observate utilaje neutilizate, stocuri nevandabile, auditorul i face
o imagine a riscurilor inerente pentru echipamente i stocuri).

Identificarea prilor afiliate - pentru auditor este o operaiune esenial.


Principiile contabile general acceptate cer ca aceste operaiuni s fie
dezvluite n situaiile financiare dac acestea sunt semnificative.
Operaiunile cu o parte afiliat nu poate fi niciodat imparial, complet
detaat, astfel c exist riscul ca aceste operaiuni s nu fie evaluate la
acelai nivel care s-ar fi aplicat la o tranzacie fcut cu o ter parte
independent.
Partea afiliat poate fi definit ca fiind o entitate fcnd parte din grup, un
proprietar majoritar al entitii sau orice alt parte cu care entitatea are
legturi economice, n condiiile n care una dintre pri poate influena
gestiunea sau politicile de exploatare ale celeilalte pri implicate n
operaiune.

2.Obinerea informaiilor necesare cunoaterii clientului i a mediului su


B31/B3/2

Obinerea informaiilor despre obligaiile juridice ale unui client de audit este o alt
latur necesar auditorului pentru nelegerea clientului i a mediului su.
- Statutul sau contractul de societate, document juridic necesar pentru recunoaterea
unei entiti. Din el auditorul cunoate pe lng datele de identificare, acionarii,
numrul de aciuni, categoriile de aciuni, privilegii i condiii asociate dividendelor;
Regulamentele interne;
Procesele verbale ntocmite la ntrunirile consiliului de administraie i ale adunrii
generale a acionarilor.

n acestea din urm, auditorul gsete aprobri privind salariile responsabililor cu funcii
executive, contracte, acorduri, achiziii de active corporale, mprumuturi, diverse autorizri
relevante.

2.Obinerea informaiilor necesare cunoaterii clientului i a mediului su


SECIUNEA B3/1; B3/2

Toate aceste informaii, auditorul le prezint sub form de


sintez n foile de lucru.

Informaiile respective sunt utilizate de auditor n


evaluarea riscurilor inerente.

Exemplu: discutarea n Consiliul de administraie a problemei


schimbrilor intervenite n ramur, schimbri care ar afecta
utilitatea instalaiilor i echipamentelor de care dispune firma
va fi valorificat de auditor atunci cnd va evalua riscul
inerent legat de uzura moral.

2.Obinerea informaiilor necesare cunoaterii clientului i a mediului su


SECIUNEA B3/1; B3/2

Contractele ncheiate de entitate pot furniza elemente


eseniale pentru nelegerea acestuia.
Exemple:
contracte cu furnizorii i clienii principali;
emisiuni de obligaiuni;
contract colectiv de munc;
contracte distribuie;
contracte de mprumut;
acorduri cu sindicate;
contracte nchiriere.

Factori de risc

1
FS

2. Detali despre personalul implicat cu responsabilitatea i


ntocmirea situaiilor financiare

3. Comunicarea efectuat de client pentru aplicarea valorilor


de integritate i etic, competen , stilul de aciune al
conducerii

4
R

5
FR

4. Desemnarea autoritii i a responsabilitii, a politicilor i


practicilor de resurse umane
x

6. Modul n care se iniiaz aciuni de corectare a controalelor


sale.

7. Activiti obinuite de coordonare i supervizare din


partea managementului.

Total
Evaluarea riscului privind mediul de control

3
M

1. Intocmirea situaiilor financiare-modul n care clientul


comunic rolul, responsabilitatea raportrii financiare

5. Monitorizarea controalelor principalele activiti prin


care se monitorizeaz controalele interne asupra raportrii
financiare, activitati de control relevante pentru audit

2
S

4
SCZUT

1.
CONDUCERE

5 niveluri de
Risc:
FS;S;M;R;FR.

4.
Aspecte
De audit

Factorii
de
RISC

2.
Mediul
Contabil

3.
Mediul
Operaional

Riscul inerent reprezint susceptibilitatea ca soldul unui


cont sau o clas de tranzacii s fie eronate i este
mprit n urmroarele componente:
Risc general (risc pur inerent i de mediu). Acesta deriv
din aspectele referitoare la:
conducere,
funcia contabil,
natura afacerii i
experienele anterioare ale auditorului cu clientul.
Risc specific: Acesta deriv din aspectele referitoare la
experiena anterioar a auditorului i din nelegerea
curent a fiecrui domeniu al auditului.

Riscul de audit Riscul ca auditorul s exprime o opinie neadecvat de audit


atunci cnd situatiile financiare sunt denaturate semnificativ. Riscul de audit este o
functie a riscurilor de denaturare semnificativ i a riscului de detectare.

Riscul ECONOMIC (afacerii)

*Riscul rezultat n urma conditiilor,


evenimentelor, circumstantelor, actiunilor sau inactiunilor semnificative care ar
putea afecta negativ capacitatea unei entitti de a i ndeplini obiectivele i de a i
executa strategiile, sau n urma stabilirii unor obiective i strategii neadecvate.

MODELUL Riscului de audit - planificare


Riscul de audit prezint 2 componente:

riscul de denaturare semnificativ: riscul inerent (RI ) i riscul de control


(RC);
riscul de detectare planificat (RDP)
RAA = RDP X RI x RC ,unde :

RAA risc de audit acceptabil


RI
- risc inerent
RC - risc de control

RDP reprezint o msur a riscului ca probele de audit aferente unui


segment s nu permit detectarea unor erori sau abateri a cror valoare
depete o limit tolerabil, n cazul n care asemenea abateri exist.
RDP prezint dou aspecte:
depinde de ceilali trei factori din model; i
determin cantitatea de probe substaniale pe care auditorul planific s o
colecteze, cantitate care este invers proporional cu dimensiunea RDS .

RDP mic

RDP Mare

Natura

Teste mai eficiente


( costisitoare ?)

Teste mai putin eficiente


( mai ieftine? )

Momentul

Teste efectuate la sfritul


anului

Teste efectuate pe perioade


interimare

Intinderea

Multe teste

Puine teste

Factori de risc

1
FS

2
S

Conducere - cunoaterea ei
1. Msura n care conducerea cuprinde
proprietari/acionari

2. Poziia financiar a clientului

3. Lichiditatea clientului

4. Evaluarea noastr cu privire la integritatea conducerii

5. Msura n care situaiile financiare sunt folosite de


pri externe/tere

6. Experiena conducerii i cunotinele de gestiune a


activitii

3
M

4
R

5
FR

Factori de risc
7. Amploarea rotaiei conducerii

9. Atitudinea conducerii asupra raportrii financiare

11. Experien anterioar cu privire la caracterul adecvat al controlului


exercitat de conducere

12. Istoricul nclcrii legilor sau reglementrilor

13. Niveluri de remuneraie corespunztoare naturii i performanei


activitilor

Total

8. Accentul pus pe pstrarea nivelului ctigurilor

10. Schimbarea frecvent a consultanilor

Factori de risc

1
FS

2
S

3
M

A.Mediul contabil
1. Competena personalului contabil1.

2. Atitudinea personalului contabil

3. Probabilitatea existenei unor informaii financiare


eronate, necorespunztoare sau tardive

4. Amploarea cu care au loc tranzacii sau ajustri


semnificative la sau n apropierea ncheierii perioadei
contabile

5. Dovezi mai vechi ale cosmetizrii situaiilor

6. Frecvena i amploarea tranzaciilor dificile sau greu


de auditat

7. Politici contabile noi sau complexe

4
R

5
FR

Factori de risc

1
FS

2
S

3
M

4
R

5
FR

B. Mediul contabil
8. Gradul de incertitudine asociat estimrilor contabile (de ex.
deprecierea, duratele de via util, provizioanele aferente creanelor
nerecuperabile sau stocurilor, garanii)

9. Complexitatea structurii corporative i contabile, a clientului de audit


comparativ cu dimensiunea clientului

10. ntreruperi sau disfuncionaliti ale sistemului contabil

11. Dovezi ale probabilitii apariiei unor probleme n evidenele i


nregistrrile contabile

Total

C. Mediul operaional
1. Natura sectorului de activitate cretere/scdere, domeniu nou/vechi

Factori de risc
2. Plngeri i/sau aciuni legale iniiate mpotriva companiei
sau conducerii de ctre pri tere /organe de reglementare

1
FS

2
S

3
M

3. Modificri ale profitabilitii/lichiditii

4. Conformitatea cu clauzele de finanare externe

5. Relaia cu banca/finanatorii externi

6. Probabilitatea cedrii unei pri semnificative a activitii


sau vnzarea de interese deinute de un investitor semnificativ

7. Ameninri comerciale aferente activitilor

8. Intenia de a obinere a unui noi finanri semnificative

9. Dovezi ale comercializrii excesive

4
R

5
FR

Factori de risc

1
FS

2
S

3
M

4
R

5
FR

Mediul operaional (continuare)


10. Planuri de achiziii semnificative/ investiii externe

11. Nivelul de performan comparativ cu sectorul de


activitate per ansamblu

12. Client cu un profil public ridicat (vezi explicaia de la


B1/testul 35)
Total

x
2

D. Aspecte de audit
1. Consemnarea opiniilor de audit calificate sau modificate
anterior
2. Raportarea incertitudinilor fundamentale, inclusive a
aspectelor de continuitate a activitii

x
x

Factori de risc

1
FS

3. Relaia auditorului cu conducerea superioar

4. Estimarea de dificultri n obinerea probelor de audit

5. Tranzacii i practice neobinuite sau specifice domeniului


de activitate, care sunt dificile de auditat
Total Audit
Total (A + B + C + D)

2
S

3
M

4
R

5
FR

x
3

2
10

0
21

0
9

0
1

Relevana acordat fiecrui factor de risc

10%

Calculul nivelului general de risc

(10x10%) + (21x15%) + (9 x 20%) + (1 x 25%) +( 0 x 30%) /41


*100 = (1 +3,15 + 1,8 + 0,25)/41*100 = 15,12 %

Evaluarea general a riscului inerent

15%

SCZUT

20%

25%

30%

I
M
O
B
I
L
I
Z

C
O
R
P
P
O
R
A
L
E

1
FS

Factori de risc

2
S

Exhaustivitate

Exactitate

Evaluare

Drepturi i obligaii

Independena exerciiului

Clasificare i prezentare

Total
Relevana acordat fiecrui risc
(10%x0)+(3x15%)+(3x20%)+(0x25%)+(0x30%)/6*100=

17,50%

Evaluarea riscului specific Imobilizari corporale

10%

15%

20%

25%

30%

Mediu

I
M
O
B
I
L
I
Z

C
O
R
P
P
O
R
A
L
E

Factori de risc

1.Sistemele sunt predispuse erorii neadecvate/ manuale


necomputerizate?

2.Contabilii responsabili de acest domeniu sunt slab pregtii?

3.Tranzacii complexe (natura tranzaciilor, nu modul n care


sunt nregistrate?
x

5.Pierderea foilor de calcul /schemelor de raionament ale


clientului?

6.Tranzacii neobinuite (natura tranzaciei sau natura


procesului din afara sistemului?

Total

5
10%

(10%x5)+(1x15%)+(0x20%)+(0x25%)+(0x30%)/6*100= 10,83%

Evaluarea riscului specific Imobilizari corporale

15%

20%

4.Suspiciuni privind existena fraudelor/pierderilor?

Relevana acordat fiecrui risc

sczut

25%

30%

Factori de risc

Conducere - cunoaterea ei
1.Sistemele sunt predispuse erorii neadecvate/ manuale
necomputerizate?

2.Contabilii responsabili de acest domeniu sunt slab pregtii?

3.Tranzacii complexe ( natura tranzaciilor, nu modul n care


sunt nregistrate?

4.Suspiciuni privind existena fraudelor/pierderilor?

5.Pierderea foilor de calcul /schemelor de raionament ale


clientului?
6.Tranzacii neobinuite (natura tranzaciei sau natura procesului
din afara sistemului?
Total

x
x
1

Factori de risc
Total

Relevana acordat fiecrui tip de risc


Evaluare risc de control cu privire la conducere
Evaluarea general

10%

15%

20%

25%

30%

(1x10%)+(3x15%)+(2x20%)+(0x25%)+(0x30%)/6=
1,05/6 * 100 = 17,5%
MEDIU

Teste de detaliu

Interogare

Observatie.

Revizuirea documentatiei clientului

Separarea funciilor;

Personalul angajat;

autorizare;

Management /internal audit;


supervizare;

Organizare;

Calcule corecte;

Controale fizice.

Procedurile de evaluare a riscului trebuie s includ urmtoarele:


1.

2.
3.

Interogri ale conducerii, i ale altor categorii de personal din cadrul


entittii (guvernanta corporativa, salariati, auditori interni,
avocati/juristi).
Proceduri analitice.
Observare i inspectie.

Auditorul trebuie s identifice i s evalueze riscurile de denaturare


semnificativ:

la nivelul situaiilor financiare; i


la nivelul afirmaiilor pentru clasele de tranzacii, solduri ale
conturilor i prezentri

Exhaustivitate - toate tranzactiile i evenimentele care ar fi trebuit s fie


nregistrate au fost nregistrate.

Apariia - tranzactiile i evenimentele care au fost nregistrate au avut


loc i sunt caracteristice entittii.

Exactitate - valorile i alte date cu privire la tranzactiile i evenimentele


nregistrate au fost nregistrate corespunztor.

Data de nchidere - tranzactiile i evenimentele au fost nregistrate n


perioada contabil corect.

Clasificare - tranzactiile i evenimentele au fost nregistrate n conturile


adecvate

Existena - exist active, datorii i participatii la


capitalul propriu.
Drepturi i obligatii - entitatea detine sau
controleaz drepturile la active, iar datoriile
reprezint obligatiile entittii.
Exhaustivitatea - toate activele, datoriile i
participatiile la capitalul propriu care ar fi trebuit
nregistrate au fost nregistrate.
Evaluare i alocare - activele, datoriile i participatiile
la capitalul propriu sunt incluse n situatiile
financiare la valorile corespunztoare i orice ajustri
de evaluare sau alocare ce rezult din acestea sunt
nregistrate corespunztor

Apariia tranzactiile i evenimentele care au fost nregistrate au avut


loc i sunt caracteristice entittii.
Drepturi i obligatii - evenimentele, tranzactiile i alte aspecte
prezentate au avut loc i sunt caracteristice entittii.
Exhaustivitatea - toate prezentrile care ar fi trebuit incluse n
situatiile financiare au fost incluse.

financiare sunt
descrise i ilustrate corespunztor, iar prezentrile
sunt exprimate clar.

Clasificarea i gradul de ntelegere - informatiile

Exactitate i evaluare - Informatiile financiare i alte


informatii sunt prezentate corespunztor i la
valorile adecvate.

3.Efectuarea procedurilor analitice preliminare


SECIUNEA B6/1

Pentru a determina natura, programarea n timp i


profunzimea lucrrilor de audit, auditorul este obligat s
apeleze la o serie de proceduri analitice preliminare.
Procedurile analitice efectuate de auditor n faza de
planificare servesc urmtoarelor scopuri:

ajut auditorul la realizarea unei nelegeri mai complete


a activitii realizate de entitate;
ajut auditorul n identificarea sferelor care ar putea
prezenta riscuri specifice de apariie a unor prezentri
eronate semnificative care ar necesita o analiz mai
aprofundat.

3.Efectuarea procedurilor analitice preliminare


SECIUNEA B6/1

Proceduri analitice - presupun compararea sumelor


nregistrate cu estimrile fcute de auditor. Deseori ele
presupun calcularea unor indicatori de ctre auditor pentru
a-i compara cu indicatori i alte informaii relevante din
anii precedeni.

Utilizarea procedurilor analitice vizeaz:


descoperirea unor posibile inexactiti n situaiile financiare;
reducerea cantitii de teste ale detaliilor soldurilor.

3.Efectuarea procedurilor analitice preliminare


SECIUNEA B6/1

Procedurile analitice utilizate n faza de planificare se pot


baza pe date agregate, cum ar fi diveri indicatori financiari:

lichiditate general, lichiditate imediat, viteza de rotaie a


creanelor, durata de ncasare a creanelor, viteza de rotaie a
stocurilor, durata de comercializare a stocurilor, durata de
transformare a stocurilor n mijloace bneti, raportul
datorii/capitaluri proprii, raportul imobilizri corporale
nete/capitaluri proprii, gradul de acoperire a dobnzilor,
marja brut procentual, marja profitului, rentabilitatea
activelor, leviere datorii pe termen scurt, leviere - efecte de
pltit.

Exemple
Tipuri de proceduri analitice

Avantaje

Dezavantaje

1. Compararea datelor clientului cu datele de


ramura

1. Nevoia de rigoare in interpretarea rezultatelor


prin referinte la valorile medii din ramura.

2. Compararea datelor clientului cu date similare


din exercitiile anterioare

Testul 1. Compararea soldului din exercitiul curent cu cel din exercitiul precedent. Acest test consta
in a include rezultatele balantei de verificare rectificate a exercitiului anterior intr-o coloana distincta
a tabelului de calcul al balantei de verificare din exercitiul curent. Astfel auditorul decide dintr-o faza
timpurie a auditului daca un cont ar trebui sa beneficieze de atentie sporita din cauza unei modificari
semnificative. Exemplu: Daca auditorul constata o crestere substantiala a cheltuielilor privind
primele de asigurare, el ar trebui sa determine daca acest fenomen se explica printr-o crestere a
activelor in firma,

1. De multe ori domeniul


clientului nu se incadreaza
ramura. Diferite companii
contabile diferite iar acest
comparabilitatea datelor

de activitate al
in normele de
aplica metode
fapt afecteaza

Testul 2. Compararea detaliilor unui sold sintetic cu detalii similare din anul precedent. Are ca efect
izolarea anumitor informatii care trebuie examinate aprofundat si care au produs schimbari
semnficative. Exemplu: compararea detaliilor imprumuturilor ajunse la scadenta la 31.12.N cu cele
de la sfarsitul exercitiului anterior. Exemplu: compararea totalurilor lunare din exercitiul curent cu
cel anterior pentru vanzari, cheltuieli, comisioane si alte conturi. Auditorul trebuie mai intai sa faca o
estimare a schimbarii sau a absentei acesteia si apoi sa treaca la comparatii.
Dezavantaje: nu permite luarea in calcul a cresterii sau diminuarii volumului activitatii economice si
sunt ignorate corelatiile dintre date, cum ar fi cea dintre vanzari si costul bunurilor vandute.

Tipuri de proceduri
analitice

Avantaje

Dezavantaje

datelor clientului Testul 3. Compararea indicatorilor si marimilor relative in scopul compararii


cu date similare din exercitiile cu exercitiile anterioare. Utilizarea pe scara larga a analizei prin indicatori si
marimi relative compenseaza dezavantajele testelor precedente. Indicatorii
anterioare
2. Compararea

financiari fundamentali generali si comparatii interne sunt prezentate in tabelul 1.

Procedurile analitice presupun utilizarea unor indicatori financiari generali pe parcursul


planificarii auditului si al verificarii finale a situatiilor financiare auditate.

Utilitatea indicatorilor:
- identifica dificultatile entitatii auditate;
- prezinta starea generala a afacerii clientului (echilibrul financiar,eficienta
globala, structura patrimoniala)
- intelegerea celor mai recente evenimente produse si a starii financiare a
clientului
- abordarea situatiilor financiare din perspectiva unui utilizator;
- Identificarea domeniilor cu probleme ce vor fi analizate mai aprofundat si
testate in cursul auditului .

3.
Compararea
datelor
clientului
cu
rezultatele
estimative (bugete) determinate
de client

Multe entitati intocmesc bugete pentru activitatea lor si pentru rezultate financiare.
Bugetele trebuie sa fie estimari realiste.O analiza a celor mai importante capitole din bugete in
care apar diferente intre rezultatele bugetate si cele efective, ar putea indica potentiale erori.
Absenta abaterilor poate semnala ca probabilitatea existentei unor erori sa fie minima.
Evaluarea riscului legat de control si testele de audit detaliate aplicate in exercitiul curent are
ca utilitate minimizarea posibilitatii ca informatiile financiare curente sa fie modificate de
angajatii clientului pentru a le adapta prevederilor legale.

Tipuri de proceduri analitice

Avantaje

Dezavantaje

4. Compararea datelor clientului


cu
rezultatele
estimative
determinate de auditor

Auditorul calculeaza soldul estimat in scopul de a-l compara cu soldul


efectiv. In acest tip de procedura analitica, auditorul face o estimare a
soldului pe care ar trebui sa-l aiba un cont prin raportarea acestuia la
unul sau mai multe conturi de bilant sau de rezultate sau prin
efectuarea unei extrapolari pornind de la o tendinta de evolutie in
timp.
Un exemplu de utilizare a unei tendinte de evolutie in timp ar fi
atunci cand media temporara a ajustarilor pentru creantele incerte
ca procent din suma bruta a creantelor, este aplicata soldului brut al
creantelor la sfarsitul anului supus auditului, cu scopul de a
determina o valoare estimata a ajustarilor aferente anului in curs.

5. Compararea datelor clientului


cu
rezultatele
estimative,
utilizandu-se date fara caracter
financiar.

Exemplu:Sa presupunem ca dorim sa estimam venitul total din


inchirierea de camere la un hotel pe care-l auditam si sa comparam
aceasta estimare cu venitul inregistrat. Putem determina numarul de
camere, pretul pentru fiecare camera si gradul de ocupare al
hotelului. De asemeni putem estima soldul unor conturi : salariile
angajatilor din productie ( totalul orelor lucrate x salariul orar) .
Problema principala a utilizarii informatiilor fara caracter financiar
este exactitatea datelor.

Proceduri analitice

Tab.1 Indicatori financiari fundamentali

1. Solvabilitatea pe termen scurt

Indicatori

Formula de calcul

1.Lichiditatea generala (Lg)


Lg

2. Lichiditatea

Activec.circulante
1
Datorii. pe .termen. scurt

imediata Li

Li

Active.curente stocuri
Datorii. pe .termen. scurt

3.Lichiditatea restransa (Lr)

Lr

Disponibilitati Echivalent .de .numerar


1
Datorii. pe .termen.scurt

Semnificatia
Masoara gradul de
acoperire a datoriilor pe
termen scurt prin active
circulante.
Estimeaza capacitatea
de plati obligate fara a
apela la stocuri.

Semnaleaza
iminenta
incapacitatii cronice de
plati daca evolutia este
constant defavorabila.

2. Lichiditatea pe termen scurt


Indicatori

Formula de calcul

Tendinta de evolutie a vitezei de rotatie a creantelor


clienti este utila in evaluarea caracterului rezonabil al
ajustarilor privind creantele incerte si litigioase

1. Viteza de rotatie a creantelor (Vmrc)


Vmrc

Cifra.de .afaceri.
Creante clienti.total

2. Durata medie de incasare a creantelor


in zile (Dmic)
Dmic

Clienti. si .conturi.asimilate
x 360
Cifra.de .afaceri

3. Viteza medie de rotatie a stocurilor


(Vmrs)
Vmrs

Costul .bunurilor.vandute
Valoarea.medie.a . stocurilor

4. Durata medie de vanzare (Dmv)


Dmv

5. Durata medie de transformare a


stocurilor in mijloace banesti (Dmtsmb)

Semnificatia

Valoarea.medie.a .stocurilor
x 360
Costul .bunurilor.vandute

Cresterea duratei de recuperare a creantelor


atesta puterea de cumparare redusa si implicit
vanzari catre clienti incerti.

Arata tendinta de evolutie a vitezei de rotatie a


stocurilor pentru identificarea celor uzate
moral.

Arata durata in zile a stocuriloe ce se


transforma in vanzari

Numarul de zile in care stocurile devin lichide


Dmtsmb = (Dmv) + (Dmic) = 2 + 4

2. Lichiditatea pe termen scurt


Indicatori

Formula de calcul

1. Viteza de rotatie a creantelor (Vmrc)


Vmrc

2. Durata medie de incasare a creantelor


in zile (Dmic)
Dmic

Cifra.de .afaceri.
Creante clienti.total

Clienti. si .conturi.asimilate
x 360
Cifra.de .afaceri

3. Viteza medie de rotatie a stocurilor


(Vmrs)
Vmrs

Costul .bunurilor.vandute
Valoarea.medie.a . stocurilor

4. Durata medie de vanzare (Dmv)


Dmv

5. Durata medie de transformare a


stocurilor in mijloace banesti (Dmtsmb)

Valoarea.medie.a .stocurilor
x 360
Costul .bunurilor.vandute

Dmtsmb = (Dmv) + (Dmic) = 2 + 4

Semnificatia

Tendinta de evolutie a vitezei de rotatie a


creantelor clienti este utila in evaluarea
caracterului rezonabil al ajustarilor
privind creantele incerte si litigioase

Cresterea duratei de recuperare a


creantelor atesta puterea de cumparare
redusa si implicit vanzari catre clienti
incerti.

Arata tendinta de evolutie a vitezei de


rotatie a stocurilor pentru identificarea
celor uzate moral.

Arata durata in zile a stocuriloe ce se


transforma in vanzari

Numarul de zile in care stocurile devin


lichide

Proceduri analitice
Atunci cand indicatorii de lichiditate pe termen scurt sunt utilizati pentru
analiza performantelor obtinute de o firma in timp, un impact semnificativ il
pot avea factorii ca:
Diferenele ntre metodele de contabilizare a stocurilor ,
Datele de inchidere ale exerciiului contabil ,
Ponderea n total a vnzrilor cu plata imediat i a vnzrilor pe credit.

3. Capacitatea de a face fa datoriilor pe termen lung

Valoarea realizabila a activelor va fi important pentru a garanta datoriile


contractate.

Capacitatea de a face fa obligaiilor de plat a dobnzilor este o funcie a


capacitii clientului auditat de a genera un flux de trezorerie pozitiv din
activitatea de exploatare att pe termen scurt, ct i n perspectiv

Proceduri analitice

Indicatori

Formula de calcul

1.Solvabilitatea generala (Sg)


%

Sg

2. Indatorarea pe termen
scurt (Its)%

Capitaluri proprii
x 100
Datorii totale

Datorii pe termenscurt
Its
x100
Total activ

3.Gradul de
acoperire a dobanzilor (Gad)

Sg masoara garantiile pe care


firma le ofera creditorilor. Ea
exprima gradul de acoperire a
datoriilor totale ale firmei prin
capitalurile sale.
Exprima capacitatea de plata
curenta a clientului.
Arata de cate ori entitatea poate
achita cheltuielile cu dobanda.

Gad

4.Gradul de indatorare

Semnificatia

Gi

Pr ofit din exp loatare


Cheltuieli privind dobanzile

Capital imprumutat
x100
Capital propriu sau Capital permanent

Semnifica ponderea capitaluli


imprumutat din totalul surselor
de
finantare
proprii
sau
permanente.

4. Indicatori ai activitatii de exploatare si de performanta

Rezolvarea problemelor financiare este imbunatatirea activitatii de exploatare. Faptul ca investitorii


si creditorii sunt interesati de rezultatele tranzactiilor unei entitati, nu ne surprinde utilizarea unui
numar mare de indicatori ai activitatii de exploatare si a performantelor entitatii auditate
Un indicator operational si de performanta este profitul pe actiune, alti indicatori aditionali ofera o
imagine completa a activitatii de exploatare

Indicatori
Eficienta
%

(Ef)

Marja bruta
procentuala
(Mb) %

Ef

Mb

Formula de calcul

Semnificatia

Cifra.de.afaceri
x100
Im obilizari.corporale

Arata daca sunt generate


suficiente venituri pentru a
justifica volumul de active
corporale utilizat.

Cifra.de.afaceri Costul .bunurilor.vandute


x100
Cifra.de .afaceri

Arata proportia in care cifra


de
afaceri
depaseste
cheltuielile variabile. Cand
Mb are o valoare redusa ,
arata nivel ridicat al
costurilor de fabricatie a
produselor in comparatie
cu preturile de vanzare.

Marja
profitului (Mp)

Mp

Pr ofit.din. exp loatare


Vanzari.nete

Semnifica proportia cu care vanzarile


deppasesc cheltuielile variabile si fixe. O
deficienta la nivelul indicatorului arata, fie
ca veniturile in exces fata de cheltuielile
variabile sunt prea reduse, fie ca volumul de
productie este prea scazut in raport cu
cheltuielile fixe.

Profitabilitatea
(P)

Pr ofit .din. exp loatare


Active.imobilizate .corporal

Profitul obtinut ca urmare a exploatarii


imobilizarilor corporale.

Concluzii:

Procedurile analitice preliminare in cursul planificarii auditului au ca scop de a determina, natura,


programarea in timp si profunzimea lucrarilor de audit.
In faza de planificare, procedurile analitice ajuta auditorul
sa inteleaga activitatea clientului,
evenimentele care s-au produs dupa data incheierii auditului anului precedent,
identificarea sferelor care pot prezenta riscuri specifice de aparitie a unor prezentari eronate semnificative, ce
necesita o analiza aprofundata.

Proceduri analitice

Aa cum s-a menionat, procedurile analitice sunt utilizate n


trei faze diferite ale unui audit:
n faza de planificare pentru a putea culege probele
necesare justificrii riscului de audit acceptabil;

n cursul auditului n special n cursul efecturii testelor


substaniale;
spre sfritul auditului ca un test final al caracterului
rezonabil al sumelor.

Pragul de semnificaie i riscul de audit


(ISA 320)
4.Determinarea pragului de semnificaie i evaluarea riscului de audit

Informaiile sunt semnificative dac omisiunea sau declararea lor eronat ar putea
influena deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situaiilor financiare. IFRS

Pragul de semnificaie depide de mrimea elementului sau a erorii judecate n mprejurrile


specifice ale omisiunii sau declarrii eronate.

Astfel, pragul de semnificaie ofer mai degrab o limit dect s reprezinte o caracteristic
calitativ primar, pe care informaia trebuia s o aib pentru a fi util.

Semnificaia i riscul reprezint dou concepte fundamentale pentru planificarea i realizarea


auditului financiar.

Pragul de semnificaie (ISA 320)

Prag de semnificaie, nelegem importana unei omisiuni


sau a unei prezentri eronate a informaiilor contabile care
d natere unei probabiliti ca raionamentul unei persoane
rezonabile care se bazeaz pe informaiile respective s fi
fost schimbat sau influenat de omisiunea sau eroarea
respectiv.

Auditorul ia n considerare pragul de semnificaie att la


nivelul global al situaiilor financiare, ct i n relaie cu
clasele de tranzacii, operaiuni, soldurile conturilor, i
prezentrile de informaii.

Pragul de semnificaie (ISA 320)

Determinarea pragului de semnificaie de ctre auditor reprezint un aspect ce


ine de raionamentul profesional, i este afectat de percepia auditorului cu privire
la nevoile de informaii financiare a utilizatorilor situaiilor financiare.

n acest context, auditorul trebuie s cunoasc faptul c utilizatorii:


a. Au o nelegere rezonabil cu privire la afacere, la activitile economice i
la contabilitate i bunvoina de a studia informaiile din situaiile financiare cu o
diligen rezonabil;
b. neleg faptul c situaiile financiare sunt pregtite, prezentate i auditate la
nivelul pragurilor de semnificaie;
c. Recunosc incertitudinile inerente n msurarea sumelor pe baza folosirii de
estimri, judecat i luarea n considerare a evenimentelor viitoare; i
d. Iau decizii economice rezonabile pe baza informaiilor din situaiile financiare.

Pragul de semnificaie global i funcional (ISA 320)

Conceptul de prag de semnificaie este aplicat de auditor att


n planificarea, efectuarea auditului, ct i n evaluarea
efectului denaturrilor identificate asupra auditului i a
denaturrilor necorectate, dac exist, asupra situaiilor
financiare i n formarea opiniei din raportul auditorului.

Pragul de semnificaie funcional reprezint suma sau


sumele stabilite de auditor la un nivel mai sczut dect
pragul de semnificaie (global) pentru situaiile financiare
ca ntreg, pentru a reduce la un nivel adecvat de sczut
probabilitatea ca denaturrile necorectate sau nedetectate
agregate s depeasc pragul de semnificaie pentru
situaiile financiare ca ntreg.

PSF 1+ PSF2+PSF3,4,5,n< PSG sau

PSF < PSG

Pragul de semnificaie (ISA 320)

Auditorul va determina pragul de semnificaie funcional n


scopul evalurii riscului de denaturare semnificativ i a
determinrii naturii, momentului i ariei de cuprindere a
procedurilor de audit suplimentare.

Pragul de semnificaie determinat n momentul planificrii


auditului nu stabilete n mod necesar o valoare sub care
denaturrile necorectate, in mod individual sau agregat, vor fi
evaluate ntotdeauna ca fiind nesemnificative.

Circumstanele legate de anumite denaturri ar putea face ca


auditorul s le evalueze ca fiind semnificative chiar dac se
afl sub pragul de semnificaie.

Dei nu este practic proiectarea de proceduri de audit pentru


detectarea denaturrilor care ar putea fi semnificative doar
datorit naturii lor, auditorul ia n considerare nu doar
mrimea dar i natura denaturrilor necorectate, i
circumstanele aparte n care acestea s-au produs, atunci
cnd evalueaz efectul acestora asupra situaiilor financiare.

Pragul de semnificaie- Factori pentru REPERE


(ISA 320)

Determinarea pragului de semnificaie implic exercitarea judecii


profesionale. Un procent este adesea aplicat unui reper ales ca un
punct de plecare n determinarea pragului de semnificaie pentru
situaiile financiare ca ntreg.

Factori care ar putea afecta identificarea unui reper adecvat includ


urmatoarele:
Elementele situaiilor financiare (de exemplu, active, datorii, capital
propriu, venituri, cheltuieli);
Dac exist elemente pe care se concentreaz atenia utilizatorilor
situaiilor financiare ale unei entiti anume (de exemplu, n scopul
evalurii performaei financiare, utilizatorii ar putea tinde s se
concentreze pe profit, venituri sau active nete);

Pragul de semnificaie (ISA 320)

Natura entitii, acolo unde entitatea este n ciclul su de


viaa, i industria i mediul economic n care entitatea
opereaz;
Structura de proprietate a entitii i modul n care este
finanat (de exemplu, dac o entitate este finanat n
exclusivitate prin datorii n defavoarea capitalului propriu,
utilizatorii ar putea s pun un accent mai mare pe active, i
pe drepturi de crean referitoare la acestea, dect pe
ctigurile entitii); i
Volatilitatea relativ a reperului.

Pragul de semnificaie importana reperelor (ISA 320)

Exemple de repere care ar putea fi adecvate, n funcie de


circumstanele entitii, includ categorii de venituri declarate
ca de exemplu profit nainte de impozitare, total venituri,
profit brut i total cheltuieli, total capitaluri proprii sau
valoarea activelor nete.

Profitul nainte de impozitare din activiti continue este


adesea folosit pentru entiti orientate ctre profit. Atunci cnd
profitul nainte de impozitare din activiti continue este
volatil, alte repere ar putea fi considerate mai adecvate, ca de
exemplu profitul brut sau total venituri.

Pragul de semnificaie repere alese (ISA 320)

n legtur cu reperul ales, informaii financiare relevante includ n mod obinuit

rezultatele financiare ale perioadelor precedente i poziiile


financiare, i bugete sau previziuni pentru perioada curent,
ajustate pentru schimbri semnificative n circumstanele
entitii

Exemplu: o achiziie semnificativ pentru afacere i


schimbri relevante ale condiiilor din industrie sau mediul
economic n care entitatea opereaz.

Pragul de semnificaie (ISA 320)

Exemplu: In cazul n care pragul de semnificaie pentru


situaiile financiare ca ntreg este determinat pentru o entitate
aparte pe baza unui procentaj a profitului nainte de impozitare
din activiti continue, circumstanele care dau natere la o
descretere sau cretere excepional a unui asemenea
profit, ar putea s-l determine pe auditor s concluzioneze c
pragul de semnificaie pentru situaiile financiare ca ntreg, ar
fi determinat mai adecvat folosind un profit nainte de
impozitare din activiti continue normalizat, calculat pe
baza unor rezultate din trecut.

Pragul de semnificaie (ISA 320)

Determinarea unui procent care s fie aplicat asupra unui reper ales implic
exerciiul raionamentului profesional.

Exist o relaie ntre procentul i reperul ales, n sensul c un procent


aplicat la profitul nainte de impozitare din activiti continue va fi n mod
normal mai mare dect procentul aplicat la total venituri.

Exemplu: auditorul ar putea s ia n considerare cinci la sut din profitul


nainte de impozitare din activiti continue, ca fiind adecvat pentru o
entitate orientat ctre profit dintr-o industrie de producie, n timp ce
auditorul ar putea s ia n considerare unu la sut din total venituri sau total
cheltuieli ca fiind adecvat pentru o entitate non-profit.

Procente mai ridicate sau mai sczute, totui, ar putea fi considerate


adecvate n funcie de circumstane.

31.12.2010/
anul curent
lei

31.12.2010/
Planificat
lei

31.12.2009/
Efectiv
lei

x
x

x
x

x
x

2% din acesta
1 % din acesta

x
x

x
x

x
x

2% din acesta
1% din acesta

x
x

x
x

x
x

Determinarea pragului de semnificaie

Profit nainte impozitrii, dup ajustarea pentru elemente


eexceptionale i primele directorilor:
10 % din acesta
5% din acesta

Cifra de afaceri:

Active brute:

Pragul de semnificaie al auditorului stabilit la


Baza de calcul
Justificarea nivelului de prag de semnificatie ales
Intocmit i revizuit la data de
Comentarii privind pragul de semnificatie final
Intocmit de . i revizuit de data intocmirii
data revizuirii

Pragul de semnificaie i Riscul de audit (ISA 320)

Exist o relaie invers ntre pragul de semnificaie i nivelul riscului de audit


i anume, cu ct este mai nalt nivelul pragului de semnificaie, cu att este mai
sczut riscul de audit i invers.

RA (mic)

RA (mare) => Prag de semnificaie (mic), unde Trendul (mic)

Pragul de semnificaie i riscul de audit sunt luate n considerate pe parcursul


auditului, n special atunci cnd se realizeaz:

=>

Prag

de

semnificaie

(mare),

unde

Trendul

(mare)

(a) Identificarea i evaluarea riscurilor de denaturare semnificativ;


(b) Determinarea naturii, momentului, i domeniului de aplicare a procedurilor de
audit suplimentare; i
(c) Evaluarea efectului denaturrilor necorectate, dac exist, asupra situaiilor
financiare i asupra formrii opiniei din raportul auditorului.

MODELUL Riscului de audit - planificare


Riscul de audit prezint 2 componente:
-riscul de denaturare semnificativ : riscul inerent i riscul de control;
-riscul de detectare planificat.

RDP =
acceptabil
control

RAA
RI x RC

unde :RAA risc de audit


RI

- risc inerent
RC - risc de

RDP reprezint o msur a riscului ca probele de audit aferente unui


segment s nu permit detectarea unor erori sau abateri a cror
valoare depete o limit tolerabil, n cazul n care asemenea
abateri exist.

RDP prezint dou aspecte:


-depinde de ceilali trei factori din model; i
-determin cantitatea de probe substaniale pe care auditorul planific
s o colecteze, cantitate care este invers proporional cu
dimensiunea riscului de detectare planificat.

Riscul de audit acceptabil

Pentru riscul de audit acceptabil se mai utilizeaz noiunile de asigurare


de audit sau nivel de asigurare (certitudine).

Asigurarea de audit reprezint un complement al riscului de


audit acceptabil, adic este egal cu unu minus riscul de
audit.

Exemplu : Risc audit acceptabil


= 3%
echivalent cu nivel de asigurare de (100 3 = 97%)

Conceptul de risc de audit acceptabil poate fi mai uor neles dac ne


gndim c se realizeaz un numr mare de misiuni, s zicem 10.000. Ce
poriune din aceste misiuni ar putea conine erori, fr a avea un impact
negativ asupra entitii? Cu certitudine, proporia trebuie s fie sub 10%,
mai aproape de 1% sau 0,5%. n raport de acest raionament, auditorul
trebuie s-i fixeze riscul de audit acceptabil.

Riscul de audit

Riscul de audit este riscul ca auditorul s exprime o opinie neadecvat de


audit atunci cnd situaiile financiare sunt denaturate semnificativ. Riscul
de audit este o funcie a riscurilor de denaturare semnificativ (RDS) i a
riscului de detectare planificat (RDP).

RA = f (RDP x RDS)

Riscul de detectare planificat este riscul ca procedurile efectuate de auditor pentru


a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de sczut, nu vor fi n msur s
detecteze o denaturare care exist i care ar putea fi semnificativ, fie individual
sau la nivel agregat mpreun cu alte denaturri.

Riscul de audit

Risc de denaturare semnificativ este riscul ca situaiile financiare s fie


denaturate semnificativ nainte de auditare. Acesta const n dou
componente, descrise dup cum urmeaz la nivelul afirmaiilor:
a. Riscul inerent Susceptibilitatea unei afirmaii cu privire la o clas de
tranzacii, sold de cont sau prezentare de a fi denaturat semnificativ, fie
individual sau n mod agregat mpreun cu alte denaturri, nainte de a lua
n considerare orice controale legate de acestea.
b. Riscul de control Riscul ca o denaturare care ar putea s apar la
nivelul unei afirmaii cu privire la o clas de tranzacii, sold de cont sau
prezentare care ar putea fi semnificativ, fie individual sau n mod agregat
mpreun cu alte denaturri, s nu poat fi prevenit, sau detectat i
corectat la timp de ctre controlul intern al entitii.

Suntei responsabilul cu auditul cicluclui vnzri - ncasri al unui spital privat de anvergur
mic. Spitalul are o reputaie excelent printre pacieni dar o gestionare contabil
necorespunzatoare, principalul motiv fiind insuficiena personalului calificat. n anii anteriori,
ai descoperit mai multe erori in facturri, ncasri i creane - clieni. Ca n toate spitalele,
cele mai mari posturi de active sunt creane - clieni i imobilizri corporale. Spitalul a
contractat cteva mprumuturi mari de la bncile locale dar dou bnci au comunicat c nu
sunt dispuse s extind limita de creditare, cu att mai mult cu ct n vecinatate se
construiete un nou spital foarte modern. n trecut, defalcrile din impozitele locale au permis
acoperirea pierderilor ns n anul curent administraia de stat nregistreaz un deficit mai
mare din cauza numrului important de omeri. n anii trecui, rspunsurile pacienilor la
solicitrile de confirmare au fost nesatisfctoare. Frecvena rspunsurilor foarte mic, iar
pacienii care au binevoit s rspund nu cunoteau scopul confirmrii sau soldurile corecte
ale datoriilor lor.

Ajungei la concluzia c mecanismele de control aplicate mijloacelor bneti sunt excelente i


c probabilitatea apariiilor unor fraude este extrem de mic. ns suntei mai puin convins de
inexistena unor erori neintenionate n facturare, nregistrarea vnzrilor, ncasrilor,
creanelor-clieni i creaelor incerte.

Cerine:
Identificai principalii factori care afecteaz riscul de audit acceptabil al acestui audit.
Ce riscuri inerente v preocupa?

(1) Principalii factori de risc sunt:

Dependena utilizatorilor externi de situaiile financiare

-Examinarea situaiilor financiare, inclusiv a notelor informative ale acestora;


-Citirea proceselor verbale ale edintelor CA pentru a determina care sunt planurile de viitor ale
spitalului;
-Discutarea planurilor financiare cu managementul
Probabilitatea apariiei de dificulti financiare

-Analiza situaiilor financiare n scopul detectrii dificultilor financiare prin utilizarea


indicatorilor i a altor proceduri analitice.
-Examinarea situaiilor istorice i previzionale ale fluxurilor de trezorerie n scopul determinrii
naturii intrrilor i ieirilor de mijloace bneti.
Competena managementului
Un management competent, calificat urmrete n permanen potenialele dificulti financiare i
ii modific metodele de gestiune pentru a minimiza efectele unor probleme cu impact pe
termen scurt. Capacitatea managementului trebuie apreciat ca parte a evalurii probabilitii
producerii falimentului.

(2) Riscuri inerente idetificate:


Riscuri legate de natura activitii clientului (ramura n care clientul i desfoar
activitatea este foarte specializat; n aceast idee, IFAC public anual o serie
de alerte de ramur privind riscurile de audit;

Factorii legai de prezentrile eronate care rezult din raportarea financiar


frauduloas (caracteristic managementului i influena acestuia asupra
mediului controlului, circumstanele de ramur, caracteristicile activitii de
exploatare i stabilitatea financiar)

Rezultatele auditurilor anterioare;

Erorile constatate n cursul auditului anului precedent prezint o mare probabilitate


de a se repeta n cursul auditului anului curent.

Angajament iniial sau repetat

Angajamentul repetat n cazul de fa nu impune reducerea riscului inerent deoarece


erorile neintenionate asupra facturrilor, vnzrilor, ncasrilor i creanelor incerte se
pot repeta i n anul curent ceea ce impune testri aprofundate, cu scopul de a
determina dac neajunsurile din sistemul de gestionare contabil a fost corectat.

Prile afiliate;

Operaiunile cu caracter excepional;


Achiziiile majore de mijloace fixe, leasingurile prezint o probabilitate
mai mare de a fi nregistrate greit de ctre client dect operaiunile uzuale,
deoarece nu are experien n nregistrarea lor.

Raionamentul necesar pentru nregistrarea corect a soldurilor


conturilor i a operaiunilor;
Numeroase solduri de conturi necesit calculul unor estimri i o doz
important de logic managerial. Exemplificm: ajustri (ajustri i
provizioane pentru creanele incerte, litigioase, rezervele pentru pierderi
din credite bancare,etc)

Vulnerabilitatea activelor la deturnare;


Componena populaiei analizate;
Relaia dintre riscuri, probe i factorii care influeneaz riscurile.

Etapele calcului pragului de semnificaie global:


Exemplificare

Societatea Lotus SA prezint urmtorii indicatori la sfritul


anului 31.12. N-1:
Active totale: 187.657 lei;
Cifra de Afaceri: 113.453 lei;
Profit brut: 75.645 lei.
31.12.N:
Active totale: 199.452 lei;
Cifra de Afaceri: 125.789 lei;
Profit brut: 78.900 lei.
tiind c riscul de audit a fost evaluat n mod preliminar ca
fiind sczut, precizai care este pragul de semnificaie?

Etapele calcului pragului de semnificaie global:

1. Se identific indicatorii financiari reprezentativi ai companiei, pe cel


puin dou exerciii financiare (de cele mai multe ori, se iau n calcul
Activele totale, Cifra de Afaceri, Profitul brut sau Capitalurile Proprii)
2. Se aplic procentajele proporionale la reperele stabilite
3. Se calculeaz variaia (trendul) pentru fiecare procentaj n parte
4. n funcie de evaluarea preliminar a riscului de audit, se aplic urmatoarea
regul:
RA (mare) => Prag de semnificaie (mic), unde Trendul (mic)
RA (mic) => Prag de semnificaie (mare), unde Trendul (mare)2

5. Se urmrete, pornind fie de la Trendul cel mai mic sau cel mai mare, n
funcie de riscul de audit evaluat anterior, pe linie, valoarea cea mai
mare, respectiv cea mai mic, dup cum dicteaz regula, valoare ce va
reprezenta pragul de semnificaie global.

1. n situaia n care profitul net nainte de impozitare al exerciiului


curent nu este semnificativ pentru mrimea societii auditate,
auditorii pot utiliza n determinarea pragului de semnificaie fie o
medie a profitului net nainte de impozitare din anii precedeni, fie o
alt baz de comparaie.

Avantajul utilizrii altor baze de comparaie, cum ar fi: total activ sau
total venituri este acela c pentru multe companii aceti factori sunt
mult mai stabili de la un an la altul dect profitul net nainte de
impozitare. n cazul n care societatea auditat nregistreaz pierderi
este dificl utilizarea ca baz de comparaie a factorului total venituri.

2. Explicaia modului de alegere a trendului st in faptul c, in mod


rezonabil, se apreciaz ca fiind zone de risc ridicat, acelea ce
semnaleaz o variaie a valorilor mare.

REPERE
REPREZENTATIVE

N-1

TREND

Active totale

187657,00

199452,00

1%

1876,57

1994.52

117.95

2%

3753,14

3989,04

235.90

113453,00

125789

0.50%

567,26

628,94

61,68

1%

1134,53

1257,89

123,36

75645,00

78900,00

5%

3782.25

3945,00

162.75

10%

7564.50

7890,00

325.50

Cifra de afaceri

Profit brut

Datorit faptului c riscul de audit este evaluat ca fiind sczut, ne ncadram


la regula a doua i anume:

RA (mic) => Prag de semnificaie (mare), unde Trendul


(mare). Astfel, cutam n tabel variaia cea mai mare, i anume
325,5 (corespunzator a 10% din profitul brut). Urmrind pe
linie acest trend, alegem valoarea cea mai mare care s
corespund Pragului de semnificaie (mare).

Astfel, pragul de semnificaie global va fi egal cu 7890 .

1. Fixarea valorii preliminare a ps; (suma maxim a prezentrilor eronate


pe care le-ar conine situaiile financiare)

2. Repartizarea valorii preliminare a ps; Pentru primii doi pai se planific


profunzimea testelor; (ISA 330)
Scopul: ajut pe auditor s determine probele potrivite de acumulat
pentru fiecare cont
3. Estimarea valorii totale a prezentrilor eronate pe segment
4. Estimarea valorii combinate a prezentrilor eronate
5. Compararea estimarii valorii combinate cu valoarea preliminar sau
revizuit a pragului de semnificaie. n ultimii trei pai se evalueaz
rezultatele

Valoarea pragului de semnificaie (PSs) rezultat poate


fi ajustat innd seama de orice factor calitativ care ar
putea fi relevant pentru misiunea de audit.

Exemple de factori calitativi care pot afecta stabilirea


pragului de semnificaie:

n etapa de stabilire valorii preliminare a pragului de semnificaie:


erorile semnificative din anii precedeni
posibile fraude
erori de prezentare minore care pot afecta anumite obligaii contractuale
erori de prezentare minore care pot afecta tendina de evoluie a profiturilor.

n etapa de estimare a denaturrilor i de comparare cu valoarea preliminar a pragului


de semnificaie:
erori care ascund o modificare n evoluia profiturilor
erori care determin schimbarea pierderii n profit i invers
erori care pot determina o reacie major pozitiv sau negativ a pieei.

Cele mai utilizate baze de comparaie n stabilirea pragului de semnificaie sunt: total activ,
total venituri sau anumite forme ale profitului net.

Atunci cnd profitul net nainte de impozitare este relativ stabil, previzibil i reprezentativ
pentru mrimea entitii auditate, regula de baz pentru determinarea pragului de
semnificaie cel mai des utilizat n practic este: 3-5% din valoarea profitului net nainte
de impozitare.

Pragul de semnificaie (ISA 320)

Pragul de semnificaie va fi cea mai mic valoare a


intervalului n urmtoarele situaii:
- societatea este n primul an de auditare
- exist indicii privind lipsuri semnificative n controlul intern
- cifr de afaceri semnificativ la nivelul conducerii
- presiuni ridicate neobinuite din partea pieei
- risc de fraud mai ridicat dect cel normal.

Pragul de semnificaie funcional este stabilit cu scopul de a


reduce la un nivel adecvat de sczut probabilitatea ca
totalitatea denaturrilor necorectate sau nedetectate din
situaiile financiare s depeasc pragul de semnificaie
stabilit la nivelul situaiilor financiare ca ntreg.

Repartizarea valorii preliminare a pragului de semnificaie pe segmente


este necesar ntruct probele de audit sunt acumulate mai degrab pe
segmente dect pe situaiile financiare luate ca ansamblu. Aceasta i ajut
pe auditori n determinarea probelor potrivite ce urmeaz a fi colectate.
Cea mai adecvat metod este repartizarea pragului de semnificaie
asupra conturilor bilaniere.
Aceast repartizare i permite auditorului s determine probele de audit
necesare pentru fiecare categorie de solduri de conturi, contribuind la
reducerea costului auditului.

Valoarea global a pragului de semnificaie se repartizeaz


la nivelul conturilor sub forma erorii tolerabile sau a
pragului de semnificaie individual.

Abordrile care permit trecerea de la valoarea global a pragului de semnificaie


la pragul de semnificaie individual sunt de natur cantitativ (1-4 ) sau
calitativ (5-8)
1.Abordarea pe baza ponderii soldului fiecrui cont n totalul conturilor;
2. Abordarea pe baza raionamentului profesional;
3. Abordarea pe baza nivelului de risc;
4. Abordarea pe baza formulelor;
5.Abordarea pe baz de cost;
6. Abordarea pe baza rezultatelor procedurilor analitice;
7. Abordarea pe baza ajustrilor perioadelor anterioare;
8. Abordarea pe baza consecinelor declaraiilor eronate

98

Aceast abordare presupune defalcarea pragului de semnificaie


global pe anumite elemente individuale cum ar fi conturile: Casa,
Clieni, Materii prime. Astfel, dac suma soldurilor analizate este
de 1.200.000 u.m., iar soldul contului Clieni este de 1.200 u.m, ceea
ce reprezint 0,1% din suma total, atunci pentru contul Clieni
pragul de semnificaie individual este de 8 u.m. (8.000*0,1).

dezavantaj
Totui, aceast metod nu ia n considerare aspecte cum ar fi semnificaia
mai mare sau mai mic a unor conturi sau susceptibilitatea de a prezenta
erori.

2. n acest caz, auditorul stabilete eroarea tolerabil apelnd strict la


raionamentul su profesional.
3. Abordarea bazat pe nivelul de risc presupune faptul c auditorul
stabilete pragul de semnificaie individual n funcie de riscul pe
care l asociaz elementului respectiv. Aceast eroare tolerabil poate
varia de la o treime la o esime din valoarea global. Dac auditorul
consider c respectivul cont prezint un grad ridicat de risc atunci i va
atribui pn la o esime din valoarea global, aceasta conducnd la o
auditare mult mai atent a contului respectiv, n scopul reducerii riscului.
4. Abordarea bazat pe formule
Unii auditori utilizeaz formule pentru a repartiza pragul de semnificaie
pe conturi n funcie de dimensiunea acestora i probabilitatea de a
nu conine erori semnificative.

Spre exemplificare, folosind formula urmtoare, un cont cu ponderea de


40% n totalul conturilor ar putea fi repartizat cu 63% din valoarea global
a pragului, n timp ce un cont cu ponderea de 10% din total ar putea fi
repartizat cu 32% din valoarea global:

Eroarea tolerabil = Valoarea global PS Marja de eroare ateptat*(


Soldul contului/ Total solduri)1/2

5. Abordarea pe baz de cost


Unele categorii de conturi sunt mai costisitor de auditat. Aadar, auditorul
le atribuie o eroare tolerabil mai mare pentru a evita aceste costuri n plus.

6. Abordarea pe baza procedurilor analitice


urmrete
atribuirea de erori tolerabile mai mici conturilor n cazul
crora procedurile analitice au semnalat poteniale probleme.
Prin urmare, aceste conturi vor fi auditate cu o mai mare
atenie.
7. Abordarea pe baza ajustrilor perioadelor anterioare
Conturilor ale cror valori nu s-au modificat din perioadele
precedente i care au fost deja supuse unor teste de detaliu
amnunite fr s se detecteze denaturri le vor fi atribuite
erori tolerabile mari dac mediul entitii a rmas stabil din
perioada anterioar.
8. Abordarea pe baza consecinei declaraiei eronate
Aceast abordare presupune stabilirea unor erori tolerabile
foarte sczute pentru conturile n cadrul crora declaraiile
eronate descoperite ar avea un impact extrem de puternic.

Raionamentul profesional i ingeniozitatea metodelor aplicate


de auditori sunt factori cheie n repartizarea ct mai precis a
valorii globale i oferirea de importan aparte conturilor care
o solicit.
n continuarea studiului de caz, vom ncerca s exemplificm
practic metodele de calcul ale pragului de semnificaie.
Apoi, vom ncerca s repartizm aceast valoare global
asupra categoriilor de conturi i tranzacii. Cunoatem c
riscul de audit este minim.

ACTIV BILANIER

2012

2013

90.178.607

98.217.389

I. IMOBILIZRI NECORPORALE

18.818

3.800.631

1.Concesiuni, brevete, licene,mrc.com

18.818

3.800.631

90.050.192

94.299.885

78.173.937

78.037.724

7.938.979

9.237.688

500.599

498.270

3.436.677

6.526.203

109.597

116.873

1. Aciuni la entitile afiliate

83.860

83.860

2. mprumuturi acordate ent. afiliate

10.993

3.Interese de participare

4. mprumuturi acordate entitilor n care exist interese de


part.

A. ACTIVE IMOBILIZATE

II. IMOBILIZRI CORPORALE

1.Terenuri i construcii
2. Instalaii i maini
3. Alte utilaje i instalaii
4. Avansuri i imobilizri n curs
III. IMOBILIZRI FINANCIARE

ACTIV BILANIER
5. Investiii deinute ca imobilizri

2012

2013
4.090

4.090

10.654

28.293

25.905.830

32.284.044

11.947.514

14.056.986

6.308.507

7.404.545

2. Producia n curs de execuie

213.098

256.459

3. Produse finite i mrfuri

213.098

256.459

1.164.189

64.567

II. CREANE

12.132.012

16.273.281

1.Creane clieni

11.797.050

15.907.391

334.962

365.890

III. INVESTIII FINANCIARE PE TERMEN


SCURT

10.407

4.825

1. Alte investiii pe termen scurt

10.407

4.825

6. Alte mprumuturi
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI
1. Materii prime i materiaconsumabile

4. Avansuri pentru cumprri de stocuri.

2. Alte creane

ACTIV BILANIER

2012

IV. CASA I CONTURI LA BNCI

1.987.644

1.815.89

1.949.042

106.031

65.128

74.113

68.084.290

116.149.565

130.575.546

C. CHELTUIELI N AVANS
TOTAL ACTIVE(A+B+C)

2013

Totodat vom prelua din contul de profit i pierdere valoarea indicatorului Cifra de afaceri i Profit brut pe
intervalul N-N+3:

INDICATOR

Cifra de afaceri
Profit brut

2012

2013

73.659.502

89.849.975

9.519.705

9.615.349

Am considerat oportun prezentarea evoluiei elementelor de activ bilanier n scopul unei mai bune
diferenieri ntre metodele de calcul ale pragului de semnificaie global.
Vom calcula pragul de semnificaie pentru anul N, avnd o vedere de ansamblu a situaiei n intervalul N,
N-3.

2012
Active totale

2013

TREND

130.575.546 ,00

116.149.565

1%

1.305.755,46

1.161.495,65

144.259,81

2%

2.611.510,92

2.322.991,30

288.519,62

89.849.975, 00

73.659.502,00

0.50%

449.249,88

368.297,51

80.951,49

1%

898.499,75

736.595,02

161.904,73

9.615.349

9.519.705,00

5%

480.767,45

475.985,25

4.782,20

10%

961.534,90

951.970,50

9.564,40

Cifra de afaceri

Profit brut

Prag de semnificaie global = 2.611.511 u.m.


Prin urmare, vom repartiza aceast valoare la
nivel de solduri de conturi.

Pentru a realiza acest lucru, vom utiliza


abordarea pe baza ponderii soldului n totalul
conturilor.

Repartizarea vg a PS
DENUMIREA ELEMENTELOR

SOLDURI LA
31.12.2013

PONDEREA(%)

REPARTIZAREA
PS

EROARE
TOLERABIL

2=date din bilant

3=COL2/Total active

4= col3 x PSg

5=rationament
profesional

6= col.4 x col.5

A. ACTIVE IMOBILIZATE

98.217.389

75,22

1.964.378

3.800.631

2,91

57.163

0,6

34297,80

94.299.885

72,22

1.418.674

1,5

2128.011,00

116.873

0,09

488.541

0,3

146562,3

B. ACTIVE CIRCULANTE

32.284.044

24,72

645.566

1. Stocuri RISC SCAZUT

14.056.986

10,77

281260

1,5

421890,00

2. Creane RISC SCAZUT

16.273.281

12,46

325394

1,4

455551,60

4.825

0,004

105

0,3

31,50

1.949.042

1,49

38807

0,9

11642,10

74.113

0,06

1.567

0,5
-

783,50

1.Imob.necorporale RISC RIDICAT


2. Imob. corporale RISC SCAZUT
3. Imob. Financiare RISC RIDICAT

3. Investiii financiare pe termen scurt


RISC RIDICAT

4.Casa i conturi la bnci RISC RIDICAT


C. CHELTUIELI N AVANS RISC
RIDICAT

130.575.546
D. Total ACTIVE

100

2.611.511

2308871,11

889115,20

3.198.769,81

Un element esenial n cadrul acestei metode este reprezentat de


stabilirea coeficienilor de ajustare.
Dimensiunea acestora este corelat cu cea a rulajelor conturilor ct
i cu probabilitatea de a descoperi denaturri semnificative n
cadrul lor.

n urma studierii situaiilor financiare, auditorul va fi n msur si exercite raionamentul profesional n scopul unei cuantificri ct
mai eficace a acestor coeficieni.

nsumarea erorilor tolerabile individuale trebuie s conduc ctre


valoarea global a pragului de semnificaie repartizat.
Totui, se admite ca valoarea global dup repartizare s reprezinte
150% din pragul de semnificaie iniial datorit admiterii unei erori
individuale mai mari a conturilor importante, att din punct de vedere al
mrimii ct i al probabilitii descoperirii unor denaturri
semnificative.

n cazul de fa, repartizarea acestor coeficieni a inut cont de


implicaiile prezentate mai sus.

Totui, coeficienii de ajustare au fost alei lund n


considerare obiectul de activitate al entitii i anume,
producia i comercializarea de cosmetice.

Astfel, stocurile i creanele reprezint elemente relativ greu


auditabile i susceptibile denaturrilor iar imobilizrile,
datorit ponderii covritoare n cadrul activelor, sunt supuse
riscului de deturnare.

5. nelegerea controlului intern i a sistemului contabil

Pentru a putea determina i evalua corect riscul de control, auditorii


trebuie s neleag controlul intern i s colecteze probele
corespunztoare.

Sistemul de control intern reprezint totalitatea politicilor i procedurilor


(controalele interne) adoptate de conducerea unei entiti ce contribuie la
ndeplinirea obiectivelor manageriale privind asigurarea, n limite
rezonabile, a conducerii sistematice i eficiente a activitii, inclusiv
aderarea la politicile manageriale, la prevenirea i detectarea fraudelor i
erorilor, la acurateea i exhaustivitatea nregistrrilor contabile, precum
i pregtirea n timp util a informaiilor financiare credibile.

nelegerea controlului intern i a sistemului contabil

Controlul intern presupune :


O structur organizatoric ierarhizat i delimitat, care
s asigure separarea sarcinilor i supervizarea
activitilor ;

Un manual de proceduri interne (instruciuni i norme


interne de lucru) ;
Un sistem informaional corespunztor .

nelegerea controlului intern i a sistemului contabil

nelegerea sistemului contabil are ca scop minimizarea posibilitilor de


producere a erorilor, a lipsurilor din gestiune i a fraudelor, iar acolo
unde acestea se constat, individualizarea i sesizarea lor n timp.

Aceste obiective pot fi realizate prin:

Proceduri de control care stipuleaz compararea datelor prezentate pentru


nelegerea sau corectarea celor nejustificate;
Fiecare eveniment de gestiune s-i gseasc reflectarea n documente
justificative;
Fiecare nregistrare n contabilitate s fie identificabil cu evenimentul i
documentele corespunztoare de justificare;
Fiecare nregistrare contabil s fie elaborat n conformitate cu principiile
contabile stabilite.

6. Strategia general i planul de audit- concluzii

Auditorul trebuie s elaboreze strategia general de audit pentru acel audit


n vederea reducerii riscului de audit la un nivel acceptabil de sczut.

Strategia general de audit stabilete aria de aplicabilitate, momentul i


conducerea unui audit i ofer mbuntiri referitoare la un plan de audit
mai detaliat.

Pentru a realiza o strategie general de audit adecvat, auditorul ia n


considerare rezultatele activitilor preliminare misiunii, folosindu-i din
plin experiena acumulat pe parcursul altor misiuni realizate pentru
entitate.

6. Strategia general i planul de audit

O strategie general de audit trebuie s reprezinte o descriere


analitic a unor elemente specifice dintre care nu trebuie s
lipseasc :

nelegerea activitii desfurat de entitate ;


Sistemul contabil i organizarea sistemului de control intern ;
Pragul de semnificaii i riscurile inerente ;
Natura, durata i ntinderea procedurilor n vederea stabilirii
elementelor probante ;
Coordonarea, ndrumarea, supervizarea i revizuirea.

6. Strategia general i planul de audit

Dup realizarea strategiei generale de audit, unde gsim


informaiile cele mai cuprinztoare pentru derularea unei
misiuni de audit se procedeaz la proiecia planului de audit
care reprezint un mijloc de control i eviden (de
monitorizare a ntregii activiti de audit) i va conine un
set de instruciuni care vor fi utilizate de ctre asistenii
implicai n realizarea auditului.

Planul de audit stabilete pentru fiecare segment de activitate


timpul necesar aferent procedurilor de audit, evalurile
specifice ale riscurilor inerente i de control precum i nivelul
necesar de asigurare garantat de procedurile de fond.

6. Strategia general i planul de audit

Planul de audit este mai detaliat dect strategia general de


audit i include natura, momentul i ntinderea procedurilor de
audit care urmeaz s fie efectuate de membrii echipei
misiunii de audit pentru a obine suficiente probe de audit
adecvate n vederea reducerii riscului de audit la un nivel
acceptabil de sczut.

Documentarea planului de audit servete de asemenea ca o


nregistrare a planificrii i efecturii adecvate a procedurilor
de audit care poate fi revizuit i aprobat nainte de efectuarea
altor proceduri de audit.

6. Strategia general i planul de audit

Planul de audit include:

o descriere a naturii, momentului i ntinderii procedurilor


planificate de evaluare a riscului suficient pentru a evalua riscul
denaturrilor semnificative;
o descriere a naturii, momentului i ntinderii unor proceduri
ulterioare de audit planificate la nivel de aseriune pentru fiecare
clas semnificativ de tranzacii, solduri de conturi i prezentri.
Planul pentru alte proceduri ulterior de audit reflect decizia
auditorului dac s testeze eficiena funcionrii controalelor,
natura, momentul i ntinderea procedurilor de fond planificate;
alte astfel de proceduri de audit cerute s fie efectuate n
misiune de ctre ISA-uri (spre exemplu comunicarea direct cu
avocaii entitii).

Planificarea acestor proceduri de audit are loc pe parcursul auditului pe


msur ce se dezvolt planul de audit.

Spre exemplu, planificarea evalurii de ctre auditor a procedurilor de


evaluare a riscului apare de obicei n primele etape ale procesului de audit.

Totui, planificarea naturii, momentului i ntinderii altor proceduri


specifice de audit depinde de rezultatul procedurilor de evaluare a riscului.

n plus, auditorul poate ncepe executarea altor proceduri de audit pentru


clase de tranzacii, solduri ale conturilor i prezentri nainte de finalizarea
tuturor celorlalte proceduri din planul de audit detaliat.

6. Strategia general i planul de audit

ntocmirea planului general de audit presupune selectarea unei


combinaii din cinci tipuri de teste, toate acestea urmnd s conduc
la un audit eficient i eficace:

a1. proceduri de obinere a unei nelegeri a controlului intern


a2. teste ale mecanismelor de control
a3. teste substaniale ale operaiunilor
a4. proceduri analitice
a5. teste ale detaliilor soldurilor.

Primele trei: a1,a2, a3 reprezentnd proceduri utilizate pentru a


nelege i testa mecanismele de control permit o reducere a riscului
de control.
Ultimele trei : a4 i a5 vizeaz riscul de detectare planificat.

6. Strategia general i planul de audit

Procedurile de obinere a unei nelegeri a controlului intern se vor prezenta


la controlul intern.

Procedurile de audit legate de aceast nelegere pot fi:


actualizarea i evaluarea experienei anterioare a auditorului cu entitatea
n cauz;
chestionarea personalului entitii;
citirea manualelor de politici i sisteme ale entitii;
examinarea documentelor i evidenelor contabile;
observarea activitilor i operaiunilor entitii.

Auditorul trebuie s-i concentreze atenia asupra proiectrii sistemului de


control i asupra aplicrii funcionrii mecanismelor controlului intern.

Teste ale mecanismelor de control.Auditorul trebuie s estimeze riscul


de control pentru fiecare obiectiv de audit referitor la operaiuni.

Procedurile utilizate pentru a se obine probele necesare estimrii


riscului de control sunt numite teste ale mecanismelor de control.

Aceste teste sunt efectuate n scopul de a determina caracterul adecvat


al proiectrii anumitor mecanisme de control i eficacitatea lor
operaional. Dintre acestea amintim :

-chestionarea personalului pertinent al entitii;


-examinarea documentelor, evidenelor contabile i rapoartelor;
-observarea activitilor legate de control;
-reconstituirea procedurilor aplicate de entitate.

6. Strategia general i planul de audit

Teste substaniale ale operaiunilor- sunt proceduri create pentru


a testa prezena unor greeli monetare care afecteaz direct
corectitudinea soldurilor din situaiile financiare.

Aceste greeli sunt un indiciu al prezentrii eronate a conturilor.

Ele urmresc s determine dac toate cele 6 obiective de audit


referitoare la operaiuni au fost respectate pentru fiecare
categorie de operaiuni (existen, exhaustivitate, exactitate,
cronologie, sistematizare, sintetizare).

De regul testele substaniale ale operaiunilor sunt efectuate


concomitent cu testele mecanismelor de control.

6. Strategia general i planul de audit

Proceduri analitice presupun compararea sumelor


nregistrate cu estimrile fcute de auditor. Deseori ele
presupun calcularea unor indicatori de ctre auditor pentru a-i
compara cu indicatori i alte informaii relevante din anii
precedeni.

Utilizarea procedurilor analitice vizeaz:


descoperirea unor posibile inexactiti n situaiile
financiare;
reducerea cantitii de teste ale detaliilor soldurilor.

6. Strategia general i planul de audit

Teste ale detaliilor soldurilor- se axeaz asupra soldurilor


finale de carte mare, ale conturilor bilaniere i a celor de
rezultate. Aceste teste se refer la :
confirmarea soldurilor de creane;
examinarea fizic a stocurilor;

Aceste teste referindu-se la probe ce se obin din surse


independente sunt considerate eseniale.

Selectarea tipurilor de teste de aplicat, combinarea acestora


depind de experiena i profesionalismul auditorului, acesta
urmrind s obin o asigurare de ansamblu privind
operaiunile i conturile pe fiecare ciclu.

6. Strategia general i planul de audit

Fiecare din cele 5 tipuri de teste implic numai anumite


tipuri de probe, ceea ce presupune c:
procedurile de obinere a unei nelegeri a controlului intern
i testele mecanismelor de control implic numai observare,
documentare, chestionare i reconstituire. Testele
substaniale ale operaiunilor implic numai ultimele trei
tipuri de probe din cele menionate.
Prin utilizarea testelor detaliilor soldurilor sunt obinute
mai multe tipuri de probe dect prin aplicarea oricrui alt tip
de test. Numai testele detaliilor soldurilor implic
examinare fizic i confirmare.
Chestionarea este fcut n fiecare tip de test.
Documentarea i reconstituirea sunt utilizate pentru fiecare
tip de test, cu excepia procedurilor analitice.

6. Strategia general i planul de audit

Pentru a decide ce tip de test trebuie ales pentru a


se obine suficiente probe temeinice, costul
probelor este un factor important ce trebuie luat n
considerare.
Tipurile de teste pot fi enumerate n ordinea
cresctoare a costurilor astfel:

Proceduri analitice (cele mai puin costisitoare)


Proceduri de obinere a unei nelegeri a controlului intern i
teste ale mecanismelor de control
Teste substaniale ale operaiunilor
Teste ale detaliilor soldurilor.

6. Strategia general i planul de audit

Un plan de audit conine trei pri:


testele mecanismelor de control i testele substaniale ale
operaiunilor;
procedurile analitice;
testele detaliilor soldurilor.
n majoritatea cazurilor se va ntocmi un set separat de
subprograme de audit pentru fiecare ciclu de operaiuni.
Planul de audit privind testarea mecanismelor de control i
testele substaniale ale operaiunilor cuprinde o seciune
descriptiv care documenteaz nelegerea obinut n ceea ce
privete controlul intern.
De asemenea, el poate cuprinde i o descriere a procedurilor
urmate n scopul obinerii unei nelegeri a controlului intern i
a estimrii riscului de control.

6. Strategia general i planul de audit

Testarea detaliilor soldurilor este orientat spre obiectivele


de audit legate de solduri. Proiectarea acestor proceduri este
de obicei cea mai dificil parte a ntregului proces de
planificare,
este
subiectiv
i
necesit
aplicarea
raionamentului profesional al auditorului.

Auditorii sunt obligai s utilizeze un plan de audit scris.


Diversele activiti de planificare prezentate se deruleaz la
diferite niveluri de detaliere n funcie de natura activitii.