ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE DIN MOLDOVA

Cu titlu de manuscris
C.Z.U.: 657.2.016 (043)

SAJIN IURIE

CONTABILITATEA I AUDITUL
DECONTRILOR COMERCIALE

Specialitatea 08.00.12 Contabilitate; audit; analiz economic

AUTOREFERAT
al tezei de doctor n economie

Chiinu - 2008

Teza a fost elaborat la catedra Contabilitate i audit

a Academiei de Studii Economice din Moldova

Conductor tiinific:

Nederia Alexandru, dr. hab., conf. univ.

Refereni oficiali:

Tuhari Tudor, dr. hab., prof. univ., UCCM;

Dolghi Cristina, dr., USM.

Membri ai Consiliului
tiinific specializat:
urcanu Viorel, preedinte, dr. hab., prof. univ.;
Grabarovschi Ludmila, secretar tiinific, dr., conf. univ.;
Mate Dorel, dr., prof. univ., Timioara, Romnia;
Malai Andrei, dr., prof. univ.;
iriulnicov Natalia, dr., conf. univ.

Susinerea tezei va avea loc la 7 noiembrie 2008, ora 1400 n edina Consiliului
tiinific specializat D 32.08.00.1218 din cadrul Academiei de Studii Economice
din Moldova, pe adresa: MD-2005, or. Chiinu, str. Bnulescu-Bodoni 59, bloc
B, et. 1, biroul 104.
Teza i autoreferatul pot fi consultate la Biblioteca Naional, Biblioteca
tiinific a Academiei de Studii Economice din Moldova i pe site-ul
www.cnaa.acad.md.

Autoreferatul a fost expediat la ___ ____________ 2008

Secretar tiinific
al Consiliului tiinific specializat,
dr., conf. univ.

Grabarovschi Ludmila

Conductor tiinific,
dr. hab., conf. univ.

Nederia Alexandru

Autor

Sajin Iurie

~2~

I. CARACTERISTICA GENERAL A TEZEI

Actualitatea temei de cercetare i gradul de studiere a acesteia. n condiiile
economiei de pia rezultatele activitii oricrei ntreprinderi sunt condiionate de
eficacitatea decontrilor comerciale. Aceste decontri constituie o latur important
n derularea normal a tranzaciilor comerciale ale ntreprinderilor, asigurnd
minimalizarea riscurilor de insolvabilitate, promovnd tehnici moderne de
decontare, contribuind la soluionarea problemelor interne i la desfurarea
eficient a activitii de ntreprinztor. n acest context, rolul contabilitii i
auditului crete semnificativ n luarea deciziilor operaionale i pe termen lung,
deoarece informaiile despre decontrile comerciale sunt furnizate de contabilitate
i confirmate n cadrul auditului rapoartelor financiare.
Actualmente problemele contabilitii i auditului decontrilor comerciale nu sunt
suficient reglementate sub aspect normativ i investigate n literatura de specialitate.
Astfel, n sfera contabilitii, creanele i datoriile comerciale n Republica Moldova nu
sunt reglementate de nici un standard naional de contabilitate (SNC), iar standardele
naionale de audit (SNA) nu prevd tehnici concrete la aplicarea procedurilor de audit n
vederea aprecierii autenticitii informaiilor generate de decontrile comerciale.
Problemele recunoaterii i evalurii creanelor i datoriilor comerciale, ce ating sfera
instrumentelor financiare, nu sunt soluionate integral nici n contextul Standardelor
Internaionale de Raportare Financiar.
Unele aspecte ale contabilitii i auditului decontrilor comerciale au fost
examinate n lucrrile tiinifice ale cercettorilor-economiti: Anthony R., Needles B.,
Anderson H., Gray S., Maeso R., Perochon C., Malo J., Colasse B., Mathews M.,
Perera M., Borisenco ., Hendricsen ., Semenihina V., Novodvorski V., Bojian O.,
Trac M., Feleag N., Pntea P., Horomnea E., Ionacu I., Mate D., Paraschivescu D.,
Priscaru I., Bucur V., Nederia A., Tuhari T., urcanu V., Harea R., Bajerean E.,
Dima M., Vitiuc A., Bodarev P. etc. Dei autorii menionai au tratat diferite
probleme aferente decontrilor comerciale, acestea nu au fost abordate sub aspect
complex.
Circumstanele expuse confirm actualitatea i importana temei de cercetare i
condiioneaz necesitatea examinrii problemelor contabilitii i auditului
decontrilor comerciale n cadrul unui studiu minuios i amplu.
Scopul tezei const n examinarea problemelor contabilitii i auditului
decontrilor comerciale i fundamentarea direciilor de perfecionare a acestora n
conformitate cu cerinele internaionale i nivelul actual de dezvoltare economic a
ntreprinderilor autohtone. Pentru realizarea acestui scop au fost stabilite
urmtoarele sarcini:

analiza critic a actelor legislative i normative privind contabilitatea i

auditul decontrilor comerciale;

identificarea problemelor legate de recunoaterea, evaluarea i clasificarea

creanelor i datoriilor comerciale;

~3~

studierea aspectelor metodologice ale contabilitii decontrilor

comerciale i elaborarea propunerilor de perfecionare a acesteia n
conformitate cu cerinele internaionale;

abordarea noilor modaliti de decontare i aplicarea lor pentru

ntreprinderile din Republica Moldova (RM);

reexaminarea procedurilor de obinere a dovezilor de audit aferente

aspectelor calitative ale soldurilor creanelor i datoriilor comerciale;

relevarea aspectelor problematice ale aplicrii procedurilor analitice la

efectuarea auditului creanelor i datoriilor comerciale.
Obiectul cercetrii l constituie fluxurile informaionale aferente decontrilor
comerciale ale ntreprinderilor: .M. Efes Vitanta Moldova Brewery S.A.,
S.R.L. Unimolsfer, S.R.L. OptimAudit, S.R.L. KPMG-Moldova, S.R.L.
Ecofin-Audit-Service etc.
Suportul metodologic i teoretico-tiinific al tezei l constituie metoda
universal de cunoatere a materiei, fenomenelor, proceselor metoda dialectic
(analiza, sinteza, inducia, deducia) precum i metodele specifice disciplinelor
economice observarea, compararea, selectarea, gruparea, raionamentul etc.
Drept suport al investigaiilor au servit lucrrile savanilor autohtoni i strini,
conceptele i principiile fundamentale contabile, precum i reglementrile naionale
i internaionale aferente contabilitii i auditului.
Noutatea tiinific a tezei const n elaborarea unor recomandri concrete
privind perfecionarea contabilitii i auditului decontrilor comerciale i vizeaz
urmtoarele elemente inovaionale:

concretizarea noiunilor de decontare comercial, instrument de plat,

modalitate de plat, mijloc de plat, crean comercial, datorie
comercial, efect comercial;

recomandarea unor criterii noi de clasificare a creanelor i datoriilor comerciale;

ncadrarea efectelor comerciale n componena creanelor i datoriilor

comerciale;

identificarea i soluionarea problemelor aferente recunoaterii i evalurii

creanelor i datoriilor comerciale;

stabilirea metodelor de contabilizare a decontrilor comerciale moderne;

recomandarea unor conturi i subconturi noi i a schemelor de formule

contabile pentru evidena creanelor i datoriilor comerciale;

concretizarea procedurilor de obinere a dovezilor de audit specifice

creanelor i datoriilor comerciale n baza unor aspecte calitative specifice
ale rapoartelor financiare, utiliznd testarea detaliat a tranzaciilor i
soldurilor conturilor;

identificarea noilor proceduri analitice aplicate n cadrul auditului

decontrilor comerciale;

specificarea dovezilor de audit aferente decontrilor comerciale i a

modalitilor de obinere a acestora la aprofundarea testrilor detaliate ale
soldurilor conturilor de creane i datorii comerciale.

~4~

Semnificaia teoretic i valoarea aplicativ a tezei. Argumentrile tiinifice

ale cercetrilor efectuate n vederea perfecionrii contabilitii i auditului
decontrilor comerciale au importan teoretic i caracter aplicativ.
Semnificaia teoretic a tezei rezid din urmtoarele investigaii:
analiza comparativ a abordrilor naionale i internaionale asupra
noiunilor de creane i datorii comerciale;
specificarea criteriilor de recunoatere i a condiiilor de evaluare a
creanelor i datoriilor comerciale;
fundamentarea economic a modalitilor de funcionare a noilor conturi i
subconturi de eviden a creanelor i datoriilor comerciale n contextul
aplicrii tehnicilor moderne de decontare;
stabilirea obiectivelor principale ale procedurilor de audit n vederea
aprecierii veridice a aspectelor calitative ale soldurilor conturilor de creane
i datorii comerciale.
Valoarea aplicativ a tezei const n urmtoarele:
precizarea avantajelor aplicrii n practica contabil a ntreprinderilor
autohtone a noilor metode de evaluare i recunoatere a creanelor i
datoriilor comerciale;
eficiena aplicrii conturilor i subconturilor noi de eviden a decontrilor
comerciale: 823 Decontri intermediare cu cumprtorii, 826 Decontri intermediare cu furnizorii, 2213 Efecte comerciale spre ncasare,
5213 Efecte comerciale spre plat etc.;
implementarea schemelor de formule contabile pentru evidena creanelor i
datoriilor comerciale n contextul diverselor modaliti de decontare;
aplicarea n practic a propunerilor de divizare a contabilitii decontrilor
comerciale pe centre de responsabilitate;
utilizarea formularelor registrelor unificate de eviden a livrrilor i
decontrilor cu cumprtorii i de eviden a procurrilor i decontrilor cu
furnizorii;
posibilitatea aplicrii recomandrilor privind perfecionarea contabilitii
decontrii creanelor i datoriilor cu termenul de prescripie expirat, inclusiv
prin armonizarea regulilor contabile i fiscale;
utilizarea modului de contabilizare a creanelor i datoriilor comerciale
aferente decontrilor pe baz de credit comercial, pli n avans, barter,
cambii, factoring etc.;
stabilirea modalitilor de aplicare a noilor proceduri analitice la aprecierea
continuitii activitii unei ntreprinderi;
aplicarea documentelor de lucru recomandate, aferente auditului creanelor
i datoriilor comerciale;
implementarea recomandrilor concrete de perfecionare a procedurilor de
colectare a dovezilor de audit la aprecierea aspectelor calitative ale soldurilor
de creane i de datorii comerciale.

~5~

Aprobarea rezultatelor tezei. Rezultatele cercetrilor efectuate au fost

prezentate i aprobate n cadrul a trei simpozioane tiinifice internaionale:
- Simpozionul Internaional al Tinerilor Cercettori, ASEM, Chiinu, 18-19
aprilie 2003;
- Simpozionul Internaional al Tinerilor Cercettori, ASEM, Chiinu, 14-15
aprilie 2006;
- Simpozionul Internaional al Tinerilor Cercettori, ASEM, Chiinu, 19-20
aprilie 2007.
Recomandrile autorului privind modul de contabilizare a diferenelor de sume
aferente decontrilor comerciale, a tranzaciilor de barter, factoring i alte efecte
comerciale, precum i utilizarea noilor conturi de eviden a creanelor i datoriilor
comerciale au fost acceptate pentru implementarea n practic la ntreprinderea .M.
Efes Vitanta Moldova Brewery S.A. Unele rezultate ale cercetrii privind
aplicarea procedurilor analitice moderne, a schemei etapelor confirmrilor
creanelor comerciale au fost acceptate spre aprobare i implementare la compania
de audit S.R.L. Ecofin-Audit-Service. Materialele investigaiilor pot fi utilizate n
procesul didactic al instituiilor de nvmnt cu profil economic la predarea
disciplinelor contabile.
Structura lucrrii. Scopul i sarcinile cercetrii au determinat urmtoarea
structur a tezei: introducere, trei capitole, sinteza rezultatelor cercetrii, concluzii
i recomandri, bibliografie, adnotare (n limbile romn, englez i rus), cuvintecheie (n limbile romn, englez i rus), lista abrevierilor, anexe. Teza este expus
pe 158 pagini, coninnd 11 figuri, 27 tabele i 21 anexe.
Cuvinte-cheie: decontare comercial, mijloc de plat, efect comercial,
recunoatere, evaluare, creane comerciale, datorii comerciale, factoring, cambie,
ciclu de exploatare, valoare just, standard, cont contabil, reducere financiar,
dovezi de audit, sistem de control intern, observare, solicitare, confirmare.
Publicaii. Aspectele de baz ale tezei sunt elucidate n 8 lucrri tiinifice cu
un volum total de 2,39 coli de autor, inclusiv 5 articole publicate n reviste cu
recenzeni.

II. TEZELE FUNDAMENTALE ALE CERCETRII

Capitolul I Bazele teoretice ale contabilitii i auditului decontrilor
comerciale. Organizarea decontrilor comerciale este foarte important pentru
asigurarea circulaiei corecte i nentrerupte a mijloacelor economice a oricrei
ntreprinderi. Derularea decontrilor comerciale este condiionat n mare msur de
contabilitate, care impune soluionarea unui ir de probleme teoretice privind formularea
definiiilor, clasificarea, recunoaterea i evaluarea creanelor i datoriilor comerciale.
Analiznd opiniile expuse n literatura de specialitate i n reglementrile
contabile, menionm c acestea conin diverse abordri cu privire la definirea
noiunii de decontare, care pot fi clasificate convenional n dou grupe:
~6~

1)
2)

abordri bazate doar pe fluxuri de lichiditi;

abordri bazate pe tehnici i modaliti de derulare a fluxurilor relaionale
de drepturi i obligaii.
Considerm c mai justificate sunt abordrile din a doua grup, deoarece
n prezent se accentueaz tot mai mult efectele globalizrii faptelor
economice, cnd finalizarea unei tranzacii se efectueaz nu doar prin
derularea ulterioar de viramente bneti, ci i prin operaiuni de
compensaie, factoring i alte tehnici i modaliti de compensare moderne.
Examinarea critic a diverselor opinii ale savanilor autohtoni i strini ne-a
permis aprofundarea noiunii de decontare prin urmtoarea definiie:
decontarea este o operaiune economic confirmat documentar, care
const n executarea plii contravalorii bunurilor i serviciilor primite sau
livrate prin intermediul diferitelor tehnici de plat, sau virarea cu titlu
gratuit a unor mijloace bneti cu destinaie special.
Literatura de specialitate ne ofer o clasificare variat a decontrilor
comerciale, care au la baz diferite criterii de clasificare: momentul efecturii plii,
locul, tehnica plii etc. Fiecare dintre aceste clasificri are anumite avantaje i
dezavantaje, ns nici una dintre ele nu poate fi aplicat n mod direct la
ntreprinderile autohtone. n acest context, n tez este fundamentat necesitatea
clasificrii decontrilor comerciale n baza a cinci criterii, prezentate n tabelul 1.
Tabelul 1
Clasificarea decontrilor comerciale
Nr.
crt.
1

Criterii de clasificare
Sursa de finanare

Tipuri de decontri
Cu mijloace bneti proprii
Cu mijloace bneti mprumutate
Cu numerar

Forma lichiditilor

Cu bani scripturali
Prin alte active

Tehnica plilor

Prin conturi bancare

Prin compensare i alte efecte comerciale
n avans

Momentul achitrii

Momentan
Prin credit comercial

Modul de nregistrare n
contabilitate

ncasarea creanei comerciale

Achitarea datoriei comerciale

Sursa: Elaborat de autor

~7~

Privit sub aspect practic, decontarea comercial implic de cele mai multe ori
ncasarea unei creane comerciale sau plata unei datorii comerciale. Pornind de la
aceast abordare, considerm c ultimul criteriu de clasificare este cel mai
rezonabil, de aceea n tez toate decontrile comerciale sunt sistematizate n dou
grupe principale:
Decontri ale creanelor comerciale;
Decontri ale datoriilor comerciale.
Reglementrile contabile naionale i internaionale, precum i literatura de
specialitate nu concretizeaz cu claritate definiiile creanelor i datoriilor
comerciale. n opinia noastr, noiunile nominalizate pot fi definite n urmtorul
mod: creanele comerciale reprezint relaii de drepturi, iar datoriile comerciale
relaii de obligaii comerciale, constatate ca rezultat al faptelor economice care au
fost efectuate n trecut i care fac obiectul activitii de baz a ntreprinderii.
n urma cercetrilor efectuate s-a constatat c clasificarea creanelor i
datoriilor comerciale se caracterizeaz printr-o varietate destul de mare a criteriilor
aplicate. Pentru sintetizarea clasificrii lor, n conformitate cu cerinele
internaionale i facilitarea calculrii indicatorilor financiari, n tez este propus i
caracterizat sub aspect contabil clasificarea creanelor i datoriilor comerciale dup
urmtoarele criterii: a) coninut economic; b) termen de ncasare/achitare; c) grad
de asociere a debitorilor/creditorilor; d) valut de eviden; e) grad de fixare a
scadenei; f) grad de siguran a ncasrii/plii; g) mod de recunoatere; h) clauze contractuale.
n condiiile economiei de pia capt extindere unele forme specifice de
decontare, printre care un loc central revine efectelor comerciale, care apar n cazul
decontrilor pe baz de cambii, factoring etc., a cror utilizare trebuie reflectat n
contabilitate. Efectele comerciale i gsesc n literatura de specialitate o definire
sub incidena mai multor noiuni, cum ar fi: hrtii de valoare, titluri de credit,
instrumente negociabile, instrumente financiare. n tez este aprofundat noiunea
de efecte comerciale din punctul de vedere al aspectului contabil prin urmtoarea
definiie: efectele comerciale reprezint instrumente de decontare care iau forma
unor creane/datorii decontabile pe termen scurt n beneficiul persoanelor pe care
le posed, supuse unor reguli juridice particulare, putnd fi scontate, negociate
(vndute) sau transmise (cesionate).
Recunoaterea i evaluarea creanelor i datoriilor comerciale constituie
problemele fundamentale ale contabilitii oricrei ntreprinderi. n literatura de
specialitate autohton i strin aspectele legate de recunoaterea i evaluarea
creanelor i datoriilor comerciale sunt abordate n mod diferit din cauza existenei
lacunelor n reglementarea contabil n acest sens.
Recunoaterea reprezint procesul de includere n rapoartele financiare a
elementelor contabile, inclusiv a creanelor i datoriilor comerciale. n tez sunt
concretizate criteriile de recunoatere a elementelor contabile sus-menionate,
cum ar fi:

~8~

1)

elementele contabile corespund definiiilor creanelor i datoriilor

comerciale;
2) sunt controlate de ntreprindere ca rezultat al evenimentelor anterioare;
3) exist o certitudine ntemeiat c n urma tranzaciei avantajele economice
se vor majora sau se vor diminua;
4) valoarea creanelor i datoriilor comerciale poate fi determinat cu un grad
nalt de exactitate.
E de menionat c, potrivit SNC 5 Prezentarea rapoartelor financiare,
creanele i datoriile comerciale sunt recunoscute ca fiind curente numai n cazul n
care urmeaz a fi stinse n decurs de 12 luni din momentul n care au aprut.
Aceast clasificare a creanelor i datoriilor comerciale nu corespunde prevederilor
Standardului Internaional de Audit (IAS) 1 Prezentarea situaiilor financiare,
care stipuleaz posibilitatea includerii n categoria activelor i datoriilor curente a
creanelor i datoriilor comerciale, ce sunt reflectate ca parte a ciclului normal de
exploatare, chiar i atunci cnd nu se ateapt ca acestea s fie decontate n 12 luni
de la data ntocmirii rapoartelor financiare. n opinia noastr, prevederea
nominalizat de IAS 1 urmeaz a fi inclus n SNC 5 i aplicat de ntreprinderile
autohtone. Totodat, considerm c durata ciclului de exploatare trebuie stabilit
autonom de fiecare ntreprindere i reflectat n politica de contabilitate a acesteia.
Recunoaterea creanelor i datoriilor comerciale este nemijlocit corelat cu
evaluarea acestora, care const n determinarea sumelor creanelor i datoriilor
comerciale ce vor fi reflectate n contabilitate i n rapoartele financiare n perioada
curent de gestiune. n dependen de momentul efecturii se deosebesc dou forme
de evaluare: iniial i ulterioar.
Evaluarea iniial se efectueaz n cazul apariiei creanelor i datoriilor
comerciale la valoarea lor nominal. Atunci ns cnd tranzacia comercial devine
una financiar (cnd durata creditului comercial acordat depete durata celui
obinuit practicat pe pia sau dobnda calculat este inferioar celei de pe pia),
considerm c valoarea contraprestaiei trebuie determinat prin actualizarea tuturor
sumelor de primit n viitor, utiliznd o rat a dobnzii implicit: rata predominant
pentru un instrument similar al unui emitent cu acelai rating de credite sau o rat a
dobnzii care actualizeaz valoarea nominal a instrumentului la preul curent de
vnzare n numerar al bunurilor sau serviciilor. n tez este reflectat prin exemple
modul de contabilizare a creanelor comerciale la valoarea lor actualizat.
Pentru evaluarea ulterioar, conform IAS 39 Instrumente financiare: recunoatere
i evaluare, recomandm a evalua la cost amortizat toate creanele i datoriile
comerciale netranzacionate i la valoare just n cazul celor tranzacionate. Costul
amortizat nu este altceva dect valoarea probabil de ncasat a creanelor sau de plat a
datoriilor, constituindu-se dup caz provizioane pentru deprecierea creanelor, pentru
creterea datoriilor, precum i pentru sumele aflate n litigiu. n cazul valorii juste la
evaluarea ulterioar se vor utiliza preurile cotate pe o pia activ. Dac piaa pentru un
instrument financiar nu este activ, ntreprinderea va stabili valoarea just utiliznd o

~9~

tehnic de evaluare: valoarea-timp a banilor, riscul de credit, cursuri de schimb a

valutelor, preurile mrfurilor etc.
Capitolul II Abordri metodologice i aplicative privind contabilitatea
decontrilor comerciale. Contabilitatea decontrilor comerciale este condiionat
de natura tranzaciilor care le genereaz: livrri cu plata anticipat (n avans),
vnzri cu plata n rate, tranzacii n uniti convenionale, emiterea efectelor
comerciale, decontri ale creanelor compromise.
n cazul livrrii bunurilor (serviciilor) cu plat anticipat apar probleme
aferente delimitrii avansurilor ncasate de plile efective ale bunurilor
(serviciilor) anterior livrate. n special aceste probleme sunt caracteristice pentru
ntreprinderile cu un numr mare de clieni sau n cazul n care cu un singur client
exist mai multe tipuri de decontri. n opinia noastr, n astfel de situaii,
decontrile cu clienii urmeaz a fi gestionate de trei centre de responsabilitate:
1) centrul de contabilizare a livrrilor; 2) centrul de contabilizare a mijloacelor
bneti primite i 3) centrul de contabilizare a decontrilor cu clienii. n acest
context, pentru a respecta principiul necompensrii creanelor i datoriilor
comerciale i a nu distorsiona funcia contului 523 Avansuri pe termen scurt
primite, care este utilizat eronat la ncasarea mijloacelor bneti pentru facturile
emise la livrare, n tez este argumentat necesitatea utilizrii unui cont de
intermediere 823 Decontri intermediare cu cumprtorii, a crui mod de
aplicare este prezentat n figura 1.
Livrri de mrfuri

Decontarea iniial

Decontarea final

Dt 221
Ct 534
Ct 611

Dt 242
Ct 823

Dt 823
Ct 221
Ct 523

Formula contabil la
efectuarea livrrilor

Formula contabil la
ncasarea mijloacelor
bneti

Formula contabil n
cazul decontrilor
finale cu cumprtorii

Figura 1. Divizarea sferei decontrilor cu cumprtorii pe centre

de responsabilitate
Sursa: Elaborat de autor

n mod similar, pe centre de responsabilitate, poate fi segregat contabilitatea

decontrilor cu furnizorii prin utilizarea contului de intermediere 826 Decontri
intermediare cu furnizorii, care este recomandat n tez i a crui mod de aplicare
este prezentat n figura 2.

~ 10 ~

Procurri de mrfuri

Decontarea iniial

Decontarea final

Dt 217
Dt 534
Ct 521

Dt 826
Ct 242

Dt 521
Dt 224
Ct 826

Formula
contabil n cazul
aprovizonrilor

Formula contabil
la efectuarea plii
mijloacelor bneti

Formula contabil
n cazul
decontrilor finale

Figura 2. Delimitarea decontrilor cu furnizorii

pe centre de responsabilitate
Sursa: Elaborat de autor

Vnzrile cu plata n rate, n afar de specificarea duratei unui ciclu de

exploatare, genereaz probleme privind actualizarea creanelor comerciale, atunci
cnd clientului i se ofer termene de plat mai mari dect termenele comerciale
obinuite fr plat de dobnd. n tez sunt formulate recomandri concrete,
privind modernizarea contabilitii decontrilor comerciale, n cazul n care se
cunoate preul pieei de la data tranzaciei i rata dobnzii utilizate de vnztor, de
actualizare a creanelor comerciale, care vor include valoarea just a ncasrii
viitoare i dobnzile calculate.
n tez sunt abordate problemele contabilizrii creanelor i datoriilor
comerciale aferente tranzaciilor n uniti convenionale, care genereaz diferene
de sume. Aceste diferene apar la ncheierea contractelor cu rezidenii autohtoni n
uniti convenionale i sunt condiionate de faptul dac plata n avans a fost total
sau parial. La recunoaterea diferenelor de sume contabilii i conductorii de
ntreprinderi se confrunt cu un ir de ntrebri, printre care cele mai importante
sunt: cum se vor calcula i contabiliza diferenele de sume generate; ce documente
servesc ca baz pentru reflectarea diferenelor de sume n contabilitate; care sunt
consecinele fiscale ale acestor diferene de sume? E de menionat c asemenea
probleme nu sunt reglementate n acte normative i nu i-au gsit explicarea n
literatura de specialitate. Drept urmare, contabilitatea diferenelor de sume
constatate se ine diferit i nu ntotdeauna corect. Exist, de asemenea, probleme
legate de reflectarea corect a diferenelor de sume n rapoartele financiare,
recunoaterea lor n scopuri fiscale etc. n tez sunt examinate dou situaii de
decontri comerciale n uniti convenionale: plata prealabil total i plata
prealabil parial.
Dac n contract preul tranzaciei este fixat la data efecturii livrrii
bunurilor (serviciilor), atunci suma debitoare (creditoare) este calculat la aceast
dat, chiar dac plata total are loc n prealabil. n acest caz vor aprea diferene
~ 11 ~

de sume ntre data primirii (virrii) avansului i data livrrii (procurrii) bunurilor
sau serviciilor att la vnztor, ct i la cumprtor. n astfel de cazuri, n tez
sunt recomandate decontrile reciproce dintre cumprtor i vnztor: la
majorarea cursului de schimb valutar cumprtorul trebuie s plteasc
vnztorului o sum suplimentar, iar la micorarea acestui curs valutar
vnztorul va trebui s restituie cumprtorului o parte a mijloacelor bneti
anterior primite. Cu alte cuvinte, n aceast situaie nu apar diferene de sume
care ar fi reflectate ca venituri sau cheltuieli ale perioadei de gestiune.
n cazul plii pariale n avans, diferenele de sume nu apar pentru avansul
primit (pltit), ci doar pentru suma ulterior pltit (ncasat) datei livrrii efective.
n cazul unei asemenea decontri devine dificil recunoaterea i evaluarea
creanelor i datoriilor comerciale. n vederea facilitrii lucrului contabil, n tez
sunt recomandate un ir de msuri pentru o contabilizare corect a decontrilor
comerciale.
Firmele care vnd bunuri de lung durat sau scumpe, cum ar fi utilajele sau
autovehiculele, accept deseori efecte comerciale. O ntreprindere, care a vndut
bunuri unui client i dorete confirmarea n scris a capacitii de plat a acestuia,
poate s solicite, n acest caz, semnarea de ctre client a unei cambii sau a unui bilet
la ordin. n continuare aceste efecte comerciale pot fi: decontate la termenul de
scaden, scontate imediat la banc, valorificate ca titluri de valoare la burs,
transferate altei persoane ca drept de crean. Cnd ntreprinderea deine deci un
efect comercial, fiind beneficiar, acest efect este considerat un efect de ncasat, iar
atunci cnd, dimpotriv, ea accept prin semntura sa plata, se contabilizeaz un
efect de pltit. Planul de conturi n vigoare prevede contabilizarea operaiunilor
economice numai cu un singur tip din categoria efectelor comerciale i anume
cambiile, cu ajutorul subconturilor 2213 Cambii primite i 5213 Cambii emise.
n vederea lrgirii sferei de cuprindere a efectelor comerciale sub un singur capitol,
n tez se propune a modifica denumirile acestor dou subconturi n felul urmtor:
2213 Efecte comerciale spre ncasare i 5213 Efecte comerciale spre plat.
La subconturile menionate se recomand a fi deschise urmtoarele conturi de
gradul III: 22131 Cambii primite, 22132 Creane cesionate prin factoring,
22133 Creane cesionate prin forfetare, 52131 Cambii emise, 52132 Facturi
de achitat prin factoring, 52133 Bilete la ordin emise etc. n tez sunt descrise
amnunit, cu exemplificri contabile concrete, operaiunile de emisiune, scontare,
girare, cesionare, rennoire a efectelor comerciale. De asemenea, sunt examinate
operaiunile de factoring i argumentate avantajele utilizrii acestora n RM.
Decontarea creanelor compromise n contabilitatea autohton se efectueaz
prin dou metode: prin casarea direct din contul cheltuielilor sau pe baza
provizioanelor pentru depreciere. Prima metod este cea mai rspndit, ns, dup
prerea noastr, ea nu corespunde conceptelor de baz ale contabilitii, deoarece se
majoreaz artificial totalul bilanului, nclcndu-se principiul prudenei. De
asemenea, sunt neglijate conceptul contabilitii de angajamente i principiul
concordanei. Considerm mai just de a deconta creanele compromise din contul
~ 12 ~

unui provizion constituit anterior. ntruct provizionul este considerat, conform IAS
37 Provizioane, datorii i active contingente, drept un pasiv cu exigibilitate sau
valoare incert, propunem nregistrarea provizioanelor creanelor compromise nu
n contul 222 Corecii la creane dubioase, dar ntr-un subcont separat al contului
538 Provizioane aferente cheltuielilor i plilor preliminate, de exemplu
5386 Provizioane pentru creane compromise. Constituirea provizionului pentru
creane compromise urmeaz a fi nregistrat n contabilitate pe msura derulrii
vnzrilor de bunuri i servicii ca majorare simultan a cheltuielilor financiare i a
provizioanelor. Considerm c metoda provizioanelor este cea corect din punct de
vedere contabil, deoarece aplicarea ei asigur respectarea principiului prudenei i a
conceptului contabilitii de angajamente, precum i un nivel sporit al veridicitii
informaiilor contabile.
Capitolul III Perfecionarea auditului decontrilor comerciale. Auditul
decontrilor comerciale are drept scop de a certifica veridicitatea informaiilor
contabile privind creanele i datoriile comerciale. n literatura de specialitate i n
activitatea practic de audit pot fi evideniate dou abordri principale privind
modalitatea efecturii auditului n general i auditului decontrilor comerciale n
particular: auditul pe compartimente i auditul pe cicluri. Considerm c mai practic
i raional este auditul pe cicluri de activitate, deoarece acesta permite efectuarea
procedurilor de audit prin realizarea de teste de audit asupra tranzaciilor
comerciale, dar i prin aplicarea unor teste de audit asupra soldurilor conturilor de
creane i datorii comerciale cu legturi reciproce.
Conturile de creane i datorii comerciale reprezint unele dintre cele mai
semnificative conturi din rapoartele financiare ale companiilor care au vnzri pe
credit. Aceste conturi influeneaz toate etapele auditului financiar: 1) planificarea
i definirea unei metode de auditare; 2) efectuarea testelor mecanismelor de control
i a testelor substaniale ale operaiunilor; 3) efectuarea procedurilor analitice i a
testrilor detaliate ale soldurilor; 4) finalizarea auditului. n tez sunt abordate
problemele privind riscurile inerente ale conturilor de creane i datorii comerciale
care influeneaz fixarea riscului de audit. n acest scop au fost elaborate
formularele documentelor de lucru, care pot fi aplicate pentru aprecierea sistemului
de control intern i recomandate proceduri de control intern ce ar permite aprecierea
unor aspecte calitative ale soldurilor conturilor de creane i datorii comerciale.
n cadrul testrilor detaliate confirmarea creanelor comerciale este cel mai
important test al acestor creane. n tez a fost evideniat importana i necesitatea
utilizrii solicitrilor de confirmri ale soldurilor de creane comerciale n
comparaie cu practica i reglementarea internaional. Principalul scop al
confirmrilor creanelor comerciale const n satisfacerea obiectivelor referitoare la
unele aspecte calitative: existena, exactitatea i cezura creanelor comerciale. Pe
parcursul primului an de lucru cu ntreprinderile, conform SNA 500 Dovezi de
audit, auditorii pot s efectueze proceduri de audit de confirmare a creanelor
comerciale n calitate de proceduri de testare detaliat, conform unui plan bine
organizat, propus de autor n tez. Rezultatele solicitrilor de confirmri urmeaz a
~ 13 ~

3
4
5
6
7 (6-5)
8
S.R.L.
Str.
24 000 23 500 - 500 Nenregistrarea
Ioneasca Ioaloveni
returnrilor de
15
mrfuri

9
-

Proceduri
alternative

Motivele
diferenelor

Confirmri
neprimite
Imposibilitate de
confirmare

Sold,
lei

Diferene, lei

2
15-05-07

Adresa

Solduri confirmate,
lei

1
1

Numele
cumprtorului

Nr.
crt.

Data constatrii

fi fixate n Registrul de control al confirmrilor creanelor comerciale, a crui

formular a fost elaborat de ctre autor i este prezentat n tabelul 2.
Tabelul 2
Registrul de control al confirmrilor creanelor comerciale

10
11
- Verificarea
facturilor
mrfurilor
returnate

Sursa: Elaborat de autor n baza datelor convenionale

Procedurile de confirmare ofer dovezi convingtoare n ceea ce privete

existena i exactitatea soldurilor creanelor comerciale, dar sunt insuficiente n ceea
ce privete aspectul plenitudinii i evalurii creanelor reflectate de sold. n acest
context, considerm c sunt necesare i alte proceduri cum ar fi: testarea controlului
intern, utilizarea procedurilor analitice, aplicarea procedurilor de verificare a
modului de recunoatere a veniturilor etc.
De asemenea, practica firmelor de audit autohtone demonstreaz c la
selectarea clienilor un mare rol l joac experiena profesional a auditorului.
Astfel, un auditor neexperimentat ar putea selecta 50% din totalul colectivitii
generale auditate i s depisteze acei debitori care sunt practic fr probleme
semnificative, pe cnd un auditor experimentat n domeniu ar putea s selecteze
doar 10% din ntreaga colectivitate general i s includ n ea doar acei debitori
care creeaz unele probleme semnificative.
IAS presupun confirmarea creanelor comerciale n circumstane normale.
Totodat, n tez este argumentat posibilitatea excluderii confirmrii creanelor
comerciale n urmtoarele trei cazuri:
1. Creanele comerciale sunt nesemnificative.
2. Auditorul consider c probele furnizate de confirmri sunt ineficace,
deoarece rspunsurile risc s fie inadecvate sau puin fiabile.
3. Nivelul combinat al riscului inerent i al riscului de control este mic i alte
probe substaniale pot fi acumulate pentru a constitui o cantitate suficient
de elemente probante.
n vederea aprecierii juste a aspectelor calitative ale soldurilor conturilor de
creane i datorii comerciale, recomandm efectuarea confirmrii creanelor i
datoriilor comerciale n cadrul a trei etape de lucru: 1) planificarea solicitrilor de
~ 14 ~

Fabrica de
mobil SA
Viitorul

Total

521

15-05-2007

Insuficien
de mobil

Litigiu

Msurile luate
pentru reglarea
conturilor

Suma, mii lei

Caracterul
datoriei expirate

Cauza
neachitrii
datoriei

Contul sintetic

Numele
creditorului

Nr. crt.
1.

Data constatrii
datoriei

confirmri; 2) prelucrarea solicitrilor de confirmri; 3) generalizarea i

aprecierea rezultatelor obinute.
Spre deosebire de auditul creanelor comerciale, n cazul datoriilor
comerciale, auditorii aplic n mod consecvent proceduri de audit menite s
depisteze elementele nenregistrate, deoarece datoriile au tendina de subevaluare.
Dac sunt depistate diferene, urmeaz a verifica realitatea i documentar a
confirma datoria pentru fiecare furnizor. Aceste diferene se pot observa n cazul
erorilor contabile sau din motive de fraud. Totodat, pot aprea diferene cauzate
de stocuri aflate n tranzit, de decalajele cronologice n prelucrarea datelor
contabile. Fiecare sum de datorie comercial trebuie analizat din punctul de
vedere al cauzei apariiei, vechimii i realitii plii ei. Aceste proceduri urmeaz
a fi documente ntr-un registru a crui formular este recomandat n tez, care
include informaia din tabelul 3.
Tabelul 3
Registrul datoriilor comerciale cu termenul de plat expirat

Documentele au
fost transmise
organelor de
judecat

352,2
X
14,6

Sursa: Elaborat de autor n baza datelor convenionale

Datorit accentului pus pe subevaluare, printre conturile de datorii comerciale

confirmate ar trebui s se enumere i conturile cu sume substaniale i cele cu
nregistrri frecvente, precum i conturile cu sold nul i un eantion reprezentativ
din toate soldurile rmase. De remarcat c sondajul statistic este mai puin folosit n
auditul datoriilor comerciale dect n cel al creanelor comerciale, deoarece este mai
dificil a defini eantionul i a determina dimensiunea acestuia. Din cauza c
accentul cade pe datoriile comerciale omise, considerm c este important ca
eantionul de audit s includ toate datoriile comerciale poteniale.
O procedur important de audit care confirm plenitudinea datoriilor
comercaile este depistarea datoriilor comerciale nenregistrate. Principala tehnic
aplicat de auditori n aceast direcie este examinarea procurrilor i plilor
efectuate nainte i dup data bilanului. n acest scop n primul rnd trebuie
analizate documentele primare. Ulterior, prin proceduri analitice, pot fi obinute
~ 15 ~

diferene semnificative neatepate ntre cheltuielile sau datoriile comerciale ale

anului curent n comparaie cu cele ale anului precedent, ceea ce ar putea indica
nenregistrarea unei datorii comerciale. Procedurile depistrii datoriilor
comerciale nenregistrate pot s cuprind o serie de subproceduri, care sunt
dezvluite detaliat n lucrare.
n tez este argumentat importana aplicrii procedurilor analitice de audit.
Astfel, considerm c un auditor trebuie s aplice proceduri analitice aferente
creanelor i datoriilor comerciale din trei motive: (1) pentru a identifica posibilele
erori n soldul contului; (2) pentru a reduce volumul testelor de audit detaliate;
(3) pentru a obine dovezi cu privire la continuitatea activitii ntreprinderii.
Procedurile urmeaz a fi incluse n cadrul documentelor de lucru ale auditorilor i
propuse soluii de ameliorare a situaiei economico-financiare a ntreprinderii.
Exist o serie de indicatori financiari care se calculeaz n baza datelor aferente
creanelor i datoriilor comerciale. n baza indicatorilor nominalizai, conducerea
ntreprinderii i auditorii ar trebui s determine capacitatea ntreprinderii de a activa
ntr-un viitor previzibil. n practica mondial sunt utilizate mai multe metode de
analiz a situaiei financiare a ntreprinderii, ns cele mai utilizabile sunt metodele
statistice denumite metode scoring, care constau n compararea situaiei
financiare a ntreprinderii cu nite cote normative. n aceast grup de metode intr
i metoda credit-men, elaborat de ctre savantul francez Depallens G. Aceast
metod prevede aprecierea situaiei financiare a ntreprinderii ca fiind normal,
bun sau nesatisfctoare, prin prisma a cinci indicatori: coeficientul lichiditii
intermediare; coeficientul de autofinanare a capitalului permanent; coeficientul de
concentrare a capitalului propriu; viteza de rotaie a stocurilor de mrfuri i
materiale; viteza de rotaie a creanelor. n tez se propune a se utiliza aceast
metod ca una dintre procedurile analitice moderne aferente aprecierii conceptului
continuitii activitii ntreprinderii.

III. CONCLUZII I RECOMANDRI

Cercetrile efectuate permit formularea urmtoarelor concluzii i recomandri.
Concluzii:
1. Accelerarea plilor dintre ntreprinderi a condiionat diversificarea
modalitilor de decontri comerciale aplicate n practic n ultimii ani. Pe plan
internaional decontrile iau forma unor efecte comerciale, operaiuni de
compensaie, decontri electronice i on-line, care ptrund rapid i n ara noastr.
Informaiile despre decontrile comerciale sunt furnizate de contabilitate, creia i
revine o sarcin prodigioas de colectare, prelucrare i prezentare a informaiilor
tuturor categoriilor de utilizatori.
2. Literatura de specialitate definete n mod diferit noiunile: decontare, efect
comercial, creane comerciale, datorii comerciale. Considerm c abordarea lor din

~ 16 ~

punctul de vedere al contabilitii prin definiiile propuse n tez vor elimina

ambiguitile utilizatorilor de informaii.
3. Actualmente nu exist acte normative care ar reglementa n mod special
contabilitatea creanelor i datoriilor comerciale ale ntreprinderilor din RM. n
practica contabil autohton i internaional nu exist o delimitare clar ntre
posturile de creane comerciale i instrumentele financiare, care prezint aseriuni
diferite la ntocmirea rapoartelor financiare.
4. Aspectele legate de recunoaterea i evaluarea creanelor i datoriilor
comerciale sunt abordate diferit n literatura de specialitate i sunt reglementate
insuficient sub aspect normativ. Creanele i datoriile comerciale sunt recunoscute
ca fiind pe termen scurt doar n cazul n care urmeaz a fi stinse n decurs de 12 luni
din momentul apariiei. Aceast clasificare a creanelor i datoriilor comerciale nu
corespunde reglementrilor internaionale, care stipuleaz posibilitatea includerii n
categoria activelor i datoriilor curente a creanelor i datoriilor comerciale, ce sunt
reflectate ca parte a ciclului normal de exploatare, chiar i atunci cnd nu se
ateapt a fi decontate n 12 luni de la data ntocmirii rapoartelor financiare.
5. La ntreprinderile mari, cu un numr considerabil de clieni i furnizori,
nu se respect metodologia reflectrii corecte a operaiunilor economice n
conturile de eviden a creanelor i datoriilor comerciale, care sunt utilizate n
calitate de conturi intermediare de contabilizare a tranzaciilor fluxurilor de
mijloace bneti. ntreprinderile autohtone practic pentru evidena creanelor
i datoriilor comerciale diferite registre unul pentru scopuri fiscale, iar altul
pentru contabilitate. Aceast situaie conduce la dublarea nejustificat a
informaiei i la majorarea considerabil a volumului de lucru contabil. De
asemenea, dificulti metodologice pot fi ntlnite n practica contabil la
nregistrarea diferenelor de sume aprute n cazul tranzaciilor n uniti
convenionale cu rezidenii autohtoni.
6. Contabilizarea creanelor compromise se efectueaz prin intermediul a dou
metode: anularea direct a creanelor compromise pe seama cheltuielilor sau
constituirea provizioanelor pentru depreciere. Considerm c metoda provizioanelor
este cea corect din punct de vedere contabil, deoarece aplicarea ei asigur
respectarea principiilor prudenei i concordanei veniturilor i cheltuielilor, precum
i un nivel sporit al veridicitii informaiilor. n cadrul Planului actual de conturi
pentru evidena provizioanelor aferente creanelor compromise este prevzut contul
de activ rectificativ 222, ceea ce, n opinia noastr, nu este corect, deoarece
provizionul constituie un pasiv cu exigibilitate sau valoare incert.
7. Auditul decontrilor comerciale ale ntreprinderilor autohtone nu corespunde
pe deplin cerinelor informaionale. Majoritatea companiilor de audit efectueaz
auditul pe compartimente, ceea ce majoreaz considerabil volumul lucrului
auditorului i nu permite confirmarea cert a informaiilor financiare. n vederea
efecturii unui audit mai eficace, care ar necesita o selectare mai chibzuit a
testelor, nlocuirea lor cu altele mai relevante, se impune ca o necesitate obiectiv

~ 17 ~

abordarea auditului decontrilor comerciale pe cicluri de activitate ale ntreprinderii

dect pe compartimente separate.
8. Confirmarea reprezint cel mai important test al soldurilor creanelor
comerciale. Procedurile de confirmare ofer dovezi convingtoare privind existena
i exactitatea soldurilor creanelor comerciale, dar sunt insuficiente n ceea ce
privete aspectul plenitudinii i evalurii soldurilor de creane.
Recomandri:
1. Noiunile de decontare, creane comerciale, datorii comerciale i efecte
comerciale trebuie aprofundate prin urmtoarele definiii:

Decontarea este o operaiune economic confirmat documentar, care

const n executarea plii contravalorii bunurilor i serviciilor primite
sau livrate prin intermediul diferitelor tehnici de plat, sau virarea cu
titlu gratuit a unor mijloace bneti cu destinaie special.

Creanele comerciale reprezint relaii de drepturi, iar datoriile

comerciale relaii de obligaii comerciale, constatate ca rezultat al
faptelor economice care au fost efectuate n trecut i care fac obiectul
activitii de baz a ntreprinderii.

Efectele comerciale reprezint instrumente de decontare care iau forma

unor creane/datorii decontabile pe termen scurt n beneficiul
persoanelor pe care le posed, supuse unor reguli juridice particulare,
putnd fi scontate, negociate (vndute) sau transmise (cesionate).
2. n vederea satisfacerii cerinelor informaional-decizionale, considerm
necesar a clasifica decontrile comerciale n baza urmtoarelor criterii: sursa de
finanare, forma lichiditilor, tehnica plii, momentul achitrii, modul de
nregistrare n contabilitate. n cazul ntreprinderilor n care ciclul de exploatare
depete un an este recomandabil a se utiliza criteriul ciclului de exploatare de
clasificare a creanelor i datoriilor comerciale.
3. n situaiile n care creditul comercial acordat clienilor este superior celui
normal considerm rezonabil evaluarea creanelor comerciale la nivelul valorii
actualizate (valorii juste) a sumelor care se vor ncasa n viitor, utiliznd o rat a
dobnzii implicit, care poate fi determinat lund ca baz rata predominant pentru
un instrument similar al unui emitent cu acelai rating sau o rat a dobnzii care
actualizeaz valoarea nominal a instrumentului financiar la preul curent de
vnzare a bunurilor.
4. Pentru perfecionarea modului de colectare i nregistrare a informaiilor
contabile se recomand utilizarea urmtoarelor conturi i subconturi de
eviden a creanelor i datoriilor comerciale: 2211 Facturi de ncasat din
ar; 2212 Facturi de ncasat din strintate; 2213 Efecte comerciale
spre ncasare; 2214 Creane comerciale compromise; 5213 Efecte
comerciale spre plat; 5386 Provizioane pentru creane compromise; 823 Decontri intermediare cu cumprtorii; 826 Decontri intermediare cu
furnizorii; 935 Efecte comerciale cedate.

~ 18 ~

5. n cazurile n care ntreprinderea dispune de un numr considerabil de

clieni/furnizori, recomandm inerea contabilitii decontrilor comerciale pe trei
centre principale: 1) a livrrilor/procurrilor; 2) a mijloacelor bneti
primite/pltite; 3) a decontrilor cu clienii/furnizorii. Astfel, segregarea
responsabilitilor pe centre de contabilitate va permite: a) gestionarea mai eficient
a decontrilor cu clienii; b) o contabilizare corect a avansurilor ncasate, care sunt
generatoare de TVA; c) reducerea substanial a posibilelor fraude comise la
ntreprindere.
6. Pentru unificarea informaiei contabile i eficientizarea lucrului contabil,
propunem a fi ntocmit la ntreprindere un registru unificat de eviden a
livrrilor i decontrilor cu cumprtorii, prin includerea n registrele de
eviden a livrrilor, impus de Codul fiscal, a unor indicatori suplimentari
referitori la conturile sintetice i analitice de eviden a livrrilor. Propunem
acelai lucru i n cazul decontrilor cu furnizorii, prin elaborarea registrului
unificat de eviden a procurrilor i decontrilor cu furnizorii. Aplicarea
acestor registre va facilita modul de colectare a informaiilor contabile i de
prelucrare computerizat a lor.
7. n cazul decontrilor prealabile totale i stabilirea preului n uniti
convenionale la data livrrii bunurilor (prestrii serviciilor), diferenele de sume
trebuie reflectate ca majorare sau micorare a creanei/datoriei comerciale fr a fi
trecute la cheltuielile sau veniturile perioadei. La majorarea cursului de schimb
valutar cumprtorul va trebui s plteasc vnztorului o sum suplimentar, iar la
micorarea cursului de schimb valutar vnztorul va trebui s restituie
cumprtorului o parte a mijloacelor bneti anterior primite.
8. Pentru eficientizarea controlului activitii de audit n domeniul decontrilor
comerciale, ct i n cadrul activitii de audit n ansamblu, propunem elaborarea
obligatorie de ctre fiecare companie de audit a unui regulament intern de efectuare a
lucrrilor de audit, n care s fie fixate proceduri de audit pentru situaii concrete de
audit, volumul necesar de lucru, alegerea eantionului, fixarea datelor culese n foi de
lucru perfectate pentru fiecare procedur de audit aplicat etc.
9. n scopul aprecierii corecte a aspectelor calitative ale soldurilor conturilor de
creane i datorii comerciale considerm important planificarea minuioas a
procedurilor de audit i recomandm efectuarea confirmrilor creanelor i
datoriilor comerciale n cadrul a trei etape de lucru a auditorului: 1) planificarea
solicitrilor de confirmri; 2) prelucrarea solicitrilor de confirmri; 3) generalizarea i aprecierea rezultatelor obinute.
10. n vederea perfecionrii procedurilor analitice de audit recomandm
utilizarea tehnicilor moderne de analiz economic (metoda credit-men), care
va ajuta la depistarea abaterilor semnificative n urma efecturii auditului creanelor
i datoriilor comerciale.

~ 19 ~

IV. LISTA LUCRRILOR PUBLICATE LA TEMA TEZEI

1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.

Sajin Iu. Contabilitatea creanelor i datoriilor dubioase // Simpozionul

internaional al tinerilor cercettori (18-19 aprilie 2003). Ed. I. ASEM,
Chiinu, 2003, p. 305-307, 0,29 c.a.
Sajin Iu. Contabilizarea operaiilor de factoring n cadrul decontrilor dintre
agenii economici // Simpozionul internaional al tinerilor cercettori (14-15
aprilie 2006). Vol. I. Ed. IV. ASEM, Chiinu, 2006, p. 312-314, 0,31 c.a.
Sajin Iu. Aspecte problematice ale contabilitii operaiunilor de barter //
Revista Economica, ASEM, Chiinu, 2006, nr.3, p.68-72, 0,36 c.a.
Sajin Iu. Unele probleme privind contabilitatea decontrilor prin cambii //
Revista Economica, ASEM, Chiinu, 2007, nr. 2, p.66-69, 0,27 c.a.
Sajin Iu. Aspecte juridice i contabile ale decontrilor electronice //
Revista Drept, Economie i Informatic, Galai, Editura Graphotek
Expres, 2007, nr. 2 (12), p.109-112, 0,29 c.a.
Sajin Iu. Contabilitatea incidentelor efectelor comerciale // Simpozionul
internaional al tinerilor cercettori (19-20 aprilie 2007), Vol. I. Ed. V. ASEM,
Chiinu, 2007, p. 258-260, 0,18 c.a.
Sajin Iu., Nederia A. :
// Revista Contabilitate i audit, Chiinu, 2007,
nr.11, p.13-17, 0,35 c.a.
Sajin Iu. Aplicarea procedurilor analitice aferente auditului decontrilor
comerciale // Revista Economica, ASEM, Chiinu, 2008, nr.1, p.51-55,
0,34 c.a.

~ 20 ~

ADNOTARE
la teza pentru conferirea titlului tiinific de doctor n economie cu tema
Contabilitatea i auditul decontrilor comerciale
n lucrare sunt examinate problemele teoretico-metodologice i aplicative ale
contabilitii i auditului creanelor i datoriilor comerciale n conformitate cu
prevederile reglementrilor naionale i internaionale.
Sunt analizate i concretizate definiiile cu privire la decontare, creane
comerciale, datorii comerciale, efecte comerciale, modaliti de plat, fiind propuse
noi criterii de clasificare a acestora reieind din practica decontrilor comerciale din
ultimii ani. Sunt examinate probleme concrete ale recunoaterii i evalurii
creanelor i datoriilor comerciale n diferite situaii concrete. De asemenea, sunt
expuse aspectele metodologice concrete ale contabilitii creanelor i datoriilor
comerciale i formulate recomandri de perfecionare a acesteia n conformitate cu
cerinele internaionale.
n tez este abordat problematica contabilitii creanelor i datoriilor
comerciale la efectuarea vnzrilor/procurrilor de bunuri i servicii pe credit
comercial, cu plata anticipat a avansului total sau parial fixat n uniti
convenionale, cu acordarea reducerilor financiare, cu utilizarea formelor noi de
compensaie i alte efecte comerciale. Sunt fundamentate cile de perfecionare a
contabilitii creanelor i datoriilor comerciale n vederea asigurrii unui nivel
sporit de credibilitate i comparabilitate a informaiilor financiare.
n lucrare pentru prima dat sunt identificate particularitile contabilitii
efectelor comerciale n conformitate cu cerinele internaionale, fiind formulate
recomandri concrete privind aplicarea lor la ntreprinderile autohtone.
n tez au fost abordate problemele obinerii dovezilor de audit privind unele
aspecte calitative ale creanelor i datoriilor comerciale cum ar fi existena,
plenitudinea, cezura etc. n concordan cu etapele efecturii unui audit al
rapoartelor financiare i abordarea ciclic a operaiunilor economice.
Rezultatele cercetrilor pot fi utilizate de ctre ntreprinderile autohtone la
aplicarea modalitilor diverse de decontri comerciale, precum i de organizaiile
de audit la perfecionarea procedurilor de obinere a dovezilor de audit n
conformitate cu cerinele standardelor de audit.

~ 21 ~

ANNOTATION
to the thesis for awarding the scientific title of Doctor in Economics on the
topic ,,Accounting and audit of commercial payables and receivables
The present paper examines methodological, theoretical and applicative
problematic aspects of accounting and audit of commercial payables and
receivables according to the national and international legal acts.
The thesis analyses definitions of payments, commercial receivables,
commercial payables, commercial effects, methods of payment. New criteria of
classification of these are proposed, based on the practice of commercial operations
of the last years. The paper examines concrete examples of appreciation and
evaluation of commercial receivables and payables with specification of application
of international accounting rules in concrete situations. Also, general
methodological aspects of the accounting of commercial receivables and payables
are exposed and recommendations for solving of some problems that are connected
to the accounting of commercial payments are given.
The paper exposes the problem in accounting of commercial receivables and
payables on sales/purchases of goods and services on commercial credit, with total
or partial preliminary advanced payment in foreign currency, with the offering of
financial discounts, with using new forms of compensation and other commercial
effects. The ways of solving of these problems in accounting of commercial
payables and receivables are proposed with the scope to create the adequate level of
comparability of financial information.
The particularities of accounting of commercial effects according to national
and international accounting standards are stipulated for the first time with the
proposal to use the last in local commercial practice.
The thesis also disclosed some problems in obtaining audit proofs on some
qualitative aspects of commercial payables and receivables, such as existence,
completeness, consistency etc. according to the audit stages of financial reports and
cyclical performance of economic operations.
The results of research may be used in commercial entities on application of
different methods of commercial payments as well as in audit organizations for the
improvement of the process of obtaining audit proofs according to the audit
standards.

~ 22 ~




,


.

, ,
, ,
, .


.

,
.


\ ,
,
,
.


.


.


, ,
..
.

,

.

~ 23 ~

SAJIN IURIE

CONTABILITATEA I AUDITUL
DECONTRILOR COMERCIALE
Specialitatea 08.00.12 Contabilitate; audit; analiz economic
AUTOREFERAT
al tezei de doctor n economie

Semnat pentru tipar 29.09.08

Coli de autor 1.0. Coli de tipar 1,5.
Tirajul 50 ex.
Tipografia Departamentului Editorial-Poligrafic al ASEM
Tel. 402-986, 402-886

~ 24 ~