AUDIT INTERN

COMPILRI, COLAJE I
INTERPRETRI
de prof.dr. Horia Cristea

AUDIT INTERN
CUPRINS
A. Noiuni generale
B. Funcia de audit
C. Definiii
D. Obiectivele A.I.
E. Organizarea A.I.
F. Standardele de A.I.
G. Codul deontologic al A.I.
H. Principiile pe care se ntemeiaz Codul Deontologic
I. Reguli de conduit
J. Audit definiii
K. Control
L. Obiectivele generale ale Controlului Intern (C.I.)
M. Cerine generale i specifice de control intern
N. Auditul intern (A.I.)
O. Auditul diferenieri
P. Dezvoltarea auditorului
R. Controlul intern aprecierea
S. Schem pentru IMM
T. Aprecierea C.I.
U. Etapele misiunii de audit intern
V. Independen i obiectivitate n activitatea de audit
W. Auditul intern i controlul de gestiune

AUDIT INTERN
2004
Audit intern o funcie care aduce plus-valoare. Autor Eugen Nicolescu
A. Noiuni generale
1.
Istoricul
-

2. Domeniul de
aplicare
Confuzii
Legturi
complementaritate

B. Funcia de audit

3. Categorii de audit
1. De
regularitate

2. De eficacitate

3. De
management

4. De
strategie

- Conformitate
Aplicarea bun a
regulilor i
procedurilor,
respectarea
organigramelor,
sistemelor de
informare
- Compararea
realitii cu
sistemul de
referin propus

- Cultura
organizaional
(calitate un sistem de
referin)
- Modul n care s-a
desfurat activitatea
- Msurarea
performanei
- Atingerea
obiectivelor fixate
(rspunsul la
ateptri) =
Eficacitate
Eficien = obinerea
celei mai bune
caliti.

- Practica
dominant
- Aplicarea
politicii n
cadrul entitii
- Elaborarea
strategiei
- Misiunea
responsabilului
funciei clar
definit

Confruntarea
cu mediul

- Valene ce se cer cunoscute

- Eterogenitate n pregtirea
profesional, metodele de lucru,
modaliti de organizare,
termenii i accepiunea
Caracter dublu:
- represiv
- preventiv
- Universalitatea obiectivelor i
metodologiei A.I. (asupra
tuturor activitilor, asupra
tuturor funciilor entitii)
- Este o funcie permanent cu
aplicare periodic pe durat
scurt (90 zile)

A.I. (E.n.)
C. Definiia A.I.
- Funcie de asistena acordat
managementului
- Obiectivul = controlul intern
a.i. = independent i perceput ca
independent (ipoteze i
recomandri)
un grad de libertate
- A.I. nu are legtur cu personalul
entitii (exc., fraud, furtul...)
- A.I. urmrete obiective, realizri
i responsabiliti ataate unor
oameni
- Scopul NU SUNT OAMENII ci
modul de aplicare i reflectare n
rezultatele entitii
- Rapoartele cuprind recomandri i
nu oamenii (excepii)
- Auditorul este independent (a.i.)
nesuportnd nici o influen, nici o
presiune (nu elaboreaz norme,
proceduri sau organigrame ale c.i.)
- Profesionalismul genereaz
independena i obiectivitatea

Definiia oficial IFACI

- Aprobat de CA al IFACI la
21.03.2000 = A.I. este o
activitate independent i
obiectiv care d unei
organizaii o asigurare n ceea ce
privete gradul de control asupra
operaiunilor, o ndrum
(organizaia) pentru a-i
mbunti operaiunile i
contribuie la adugarea unui
plus de valoare.
- A.I. ajut organizaia s i
ating obiectivele, evalund,
printr-o abordare sistemic i
metodic procesele sale de
management al riscurilor, de
control i de guvernare a
ntreprinderii i fcnd
propuneri pentru a consolida
eficacitatea.

Definiia Ro
A.I. = reprezint activitatea de
examinare obiectiv a
ansamblului activitilor entitii
economice n scopul furnizrii
unei evaluri independente a
managementului riscului,
controlului i proceselor de
conducere a acestuia
(managementului)

D. Obiectivele principale ale A.I.

- OUG 75/1999
- Verificarea conformitii
activitilor cu politicile,
programele i managementul
entitii economice n conformitate
cu prevederile legale.
- Evaluarea gradului de adecvare i
aplicare a controalelor financiare i
nefinanciare dispuse i efectuate de
ctre conducerea unitii n scopul
creterii eficienei activitii entitii
economice.
- Evaluarea gradului de adecvare a
datelor, informaiilor financiare i
nefinanciare destinate conducerii
pentru cunoaterea realitii din
entitatea economic.
- Protejarea elementelor
patrimoniale bilaniere i
extrabilaniere i identificarea
metodelor de prevenire a fraudelor
i pierderilor de orice fel.

E. ORGANIZAREA A.I.
a. Organizarea compartimentului
a1. Structuri posibile
- cultura organizaional
- poziionarea funciei
- criteriile promovate
- dimensiunea
entitii
(condiioneaz nr. de a.i.)
- organizare
(centralizat,
descentralizat) cu avantaje
i dezavantaje
Auditul centralizat
1. Direcia de A.I. mprit pe
misiuni
(pe
domenii
de
competen, funcii ale entitii):
- mediul tehnic
- marketing, vnzri, logistic
- contabilitate i gestiune
- informatic i mediu IT
2. Toi a.i. sunt la dispoziia
entitii pentru a forma echipe de
seniori i juniori cu efi de
misiune (generalitii)
- 1 a.i. /1000 salariai (talie
medie)

a2. Resurse profesionale

- a.i. din rndul celor care au
calificarea i autorizarea de a practica
aceast profesie (derogare legislativ
romneasc pn la 01.01.2007)
- profesie reglementat (n cadrul
A.F.)
- n alte ri: din interior i din
exterior (o combinaie pentru
dinamism)
- a.i.: competeni, bine pregtii s
cunoasc i s aplice normele
profesionale
- competena profesional a a.i.
- aptitudini de comunicare i
cunoaterea tehnicilor de audit
potrivit normelor:
N1210 Competena
1210 1 Modalitatea practic de
aplicare
Norma recomand un set de elemente
(5/20)
1210A1-Modalitatea practic de
aplicare
recrutare - pregtire

b. Organizarea muncii
b1. Carta de audit
- Prezentarea funciei celorlali
- Reglementat de N1000 Misiune,
competene, responsabiliti
1000-1 Modalitatea practic de
aplicare:
- stabilirea serviciului de A.I. n
cadrul organizaiei
- autorizarea accesului
- sfera de activitate

b2.Planul de audit
- obligatoriu
- N2010 Planificare
- planificare bazat pe riscuri n scopul definirii prioritilor n
acord cu obiectivele organizaiei (excepii, abateri de la NF)
CARACTERISTICILE PLANULUI
- coninut exhaustiv (toate temele, funciile, procesele,
serviciile / la un moment dat)
- planificare continu, completri n timp, actualizare
- planificare multianual i analiza global a riscurilor:
factorii de risc i cei de succes
- structura predeterminat (form unitar de prezentare,
format standard)
pe 5 ani 9 coloane
pe 3 ani 7 coloane
1-2 - coloane auditri anterioare (an, timp)
3 - coeficientul de risc i frecvena
4 - misiunile i clasificarea n audituri ale: structurilor,
funciilor, proceselor i temelor)
5-9 - repartizarea auditrilor (auditurilor) pe anii urmtori n
funcie de frecvena determinat
ELABORAREA (5 etape)
- lista complet a misiunilor de A.I.
- actualizarea coeficientului de risc al fiecrei misiuni
- redactarea proiectului de plan dup consultarea
principalilor responsabili
- ajustarea
- aprobarea planului de ctre management sau comitetul de
audit

b3. Manualul de A.I.

- Obligativitate: NF 2040- Reguli
i proceduri
- Obiective minimale:
Definirea precis a cadrului de
lucru
Sprijinirea pregtirii, integrrii
a.i. debutant
- Utilizarea ca sistem de referin
- Maniera pedagogic de
prezentare

b4. Dosarele de audit i documentele

de lucru
- Misiunea se ncheie cu un dosar
compus
din
documentele
semnificative:
Ca
probe
ale
justificrii
afirmaiilor din Raportul de A.I.
Eficacitatea
(informaii
din
dosarul anterior)
Pregtirea
profesional
obligatorie
- Coninut
documente descriptive
documente explicative
- Norm de ordonare specific
entitii. Dou modele cu respectarea
unor criterii:
s fie standardizate
vizualizarea ordonrii
utilizate i de teri
explicaii necesare nelegerii
s fac obiectul planului de
arhivare
- Misiune ncheiat cnd dosarul este
complet ordonat

MODELE
DE
NTCOMIRE
A
DOSARULUI
M1. cuprinde:
- dosarul de analiz, cu documentele
explicative ce se pstreaz (foi de
interviuri, fie de analiz i identificare
a problemelor, de anomalii, tabele
comparative, rapoarte ale reuniunilor).
Ordonare: programul misiunii,
ordinul de misiune, restul
- dosarul de sintez: (ultimele dou
rapoarte pe acelai subiect, notele cu
privire la monitorizarea i aplicarea
recomandrilor, informaii generale
privind temele)
M2. dosarul general cu cele 7 pri:
- Menionarea i monitorizarea
punctelor slabe constatate
- Raport complet de a.i.
- Recomandri
- Programarea i planificarea misiunii
- Informaii generale
- Documentele de lucru (se distrug la
finalizarea auditului urmtor)

b5. Documentaia i alte mijloace

Documentaia: extern, intern (clasificri)
- extern: lucrri i reviste specializate de a.i., documente
ale organismului profesional, rapoarte, studii, analize;
- intern: elaborat, colectat de a.i. (ghidurile profesionale
pe misiuni, baza activitii a.i.)

Necesitatea ghidurilor:
sprijin a.;
cale de formare
activarea funciei de revizuire (ajustare) periodic,
corectare i actualizare
Metode i proceduri n vigoare, organigrame folosite, convenii
colective
Mijloace, resurse financiare (bugetate corect remunerare,
pregtire profesional, materiale i deplasri)

c. EFICACITATEA SERVICIULUI
CRITERII RELEVANTE
1.

Integrarea n organizaie

EVALUAREA EFICACITII

MSURAREA EFICACITII

N de calificare 1300
- Program de asigurare i mbuntire a
calitii
EVALURI:
- Interne (eful A.I.) responsabil de
supervizare viznd competena a.i.,
respectarea metodologiei de audit,
calitatea comunicrii, instrumentele de
investigare, calitatea i pertinena
constatrilor i a observaiilor, calitatea
raportului, realismul recomandrilor,
aplicabilitatea i eficacitatea lor.
- Externe: auditul auditului prin revizii
de audit prin care se realizeaz: profilul
i competena a.i. , exhaustivitatea
planului de audit i respectarea sa,
aplicarea
standardelor
de
a.i.,
metodologia, calitatea rapoartelor i
aplicarea
recomandrilor,
calitatea
manualului de A.I. i a ghidurilor de
audit, aprecierea A.I. de ctre
management.

INSTRUMENTE:
a. indicatori
b. benchmarking
c. sondaj de opinie
a. Indicatori diferii
b. reprezint utilizarea unor criterii
calitative i cantitative pentru a nelege
poziia, situarea printre membrii aceleiai
profesii, cu scop final, identificarea celor
mai bune practici pentru a obine o mai
mare eficacitate
c. mijloc sensibil cnd este elaborat de
specialiti (rspunsuri nerelevante n caz
contrar)

2. Organizarea compartimentului

Eficacitatea = f (condiiile culturale

i materiale)
Condiii culturale = legtura sensibil
privind controlul intern (percepia)
Condiii materiale = obiective precise,
metodologie riguroas i exigent, plan
eficient de comunicare i profesionalism
acceptat unanim.
eful misiunii preia prin delegare
sarcini de la responsabilul auditului
n trei momente: naintea, n timpul
i dup misiune.
Eficacitatea necesit:
- Un mediu de control care influeneaz
eficacitatea
- Comunicarea (plan bine ntocmit; scop;
cunoaterea
funciunii
(funciei),
nelegerea ei i acionarea asupra
mediului de control.
intele,
comparaia
obiective/ateptri, mesaje clare
i stratificate.

d. COMITETUL DE AUDIT I GUVERNAREA CORPORALIST

(guvernana corporativ)
-

moralitatea afacerilor

responsabiliti referitoare la garantarea calitii conturilor i rapoartelor ctre acionari, a remunerrilor i

numirilor administratorilor, asigurnd acionarii de independena opiniilor formulate

1. Domeniul de aplicare
Nu este riguros definit, dar se nelege ca referindu-se la:

2. Poziionarea ierarhic a A.I.

- Subordonarea constituie un subiect de dezbatere (variante

eficacitatea gestiunii i a resurselor angajate

ce in de cultura organizaional)

contabilizarea corect a proceselor

- Comitetul are o relaie privilegiat cu acionarii i cu

inerea sub control a riscurilor privind conflictul de auditorii financiari externi

interese

- De aceea n Frana s-a dezvoltat i Comitetul de audit

evoluia liber a entitii nempiedicat de msuri ale intern care realizeaz relaia cu managementul i cu auditorii
managementului

interni
- A.I. lucreaz pentru toate funciile entitii, poziionat
ierarhic la direcia general, ns acioneaz i la ndrumrile
Comitetului de Audit
F. STANDARDE DE AUDIT INTERN

4 direcii
1. Definirea principiilor de

2. Furnizarea unui cadru de

3. Stabilirea criteriilor de

4. Devenirea unui factor de

baz

referin

apreciere

mbuntire a activitii

STANDARD = cadrul de referin al practicilor profesionale ale auditului intern

PRILE
1. Codul deontologic

2. Normele profesionale

3. Normele de

4. Normele de

5. Modaliti

Rolul de a ghida a.i. pentru

ndeplinirea misiunilor,
angajamentelor i n gestionarea
activitii profesionale
- NC (de calificare 1000)
- NF (de funcionare 2000)
- NA (de aplicare scrisoare de
definire:
- A asigurare
- C consiliu
MPA (modaliti practice de aplicare)

funcionare (seria 2000)

implementare

practice de aplicare

(1000 sau 2000 nsoit

de o scrisoare) care le
resping pe precedentele
n cazul misiunilor
specifice

G. CODUL DEONTOLOGIC AL A.I.

(MPA) facultative,
dar care sunt
acceptate ca autoritate

IIAI (Institutul Internaional de Audit Intern)

- Scopul Codului = promovarea unei culturi a eticii n cadrul profesiei
- Codul semnat de auditori, anexat Cartei de Audit d dovada c n entitate se pune pre pe integritate, ntr-un cadru
caracterizat de onestitate
- Cunoaterea Codului de toi angajaii sporete ncrederea n obiectivitatea i integritatea a.i.
COMPONENTELE CODULUI
1. PRINCIPII FUNDAMENTALE
- relevante i pertinente pentru profesia i practica A.I.

2. REGULI DE CONDUIT
Descriu normele obligatorii de comportament pentru a.i.
Sprijin pentru interpretarea principiilor i aplicarea lor
practic

ndrumarea din punct de vedere etic a a.i.

Activitatea de A.I. se exercit n cadrul entitii de ctre persoane:
-

din interiorul

din exteriorul acesteia

10

H. PRINCIPIILE PE CARE SE NTEMEIAZ CODUL DEONTOLOGIC

asigur ca activitatea este conform cu un set de criterii morale
PRINCIPII FUNDAMENTALE
1. INTEGRITATEA
ncredere i credibilitate

2. OBIECTIVITATEA
n culegerea, evaluarea i

3. CONFIDENIALITATEA
Nu dezvluie informaia dect pe

4. COMPETENA
ine de cunotine,

raionamentelor profesionale

comunicarea informaiilor baza autorizaiilor necesare

aptitudini, pricepere i

folosite de ctre a.i.

legate de activitatea sau

experiena necesare

(excepie o norm)

procesele examinate

(toate) n exercitarea

Nu sunt influenai de

serviciilor sau

propriile interese sau ale

activitilor de A.I.

altora n exercitarea
raionamentului
profesional
a.i. = auditor intern
A.I.= audit intern

11

I. REGULI DE CONDUIT
1. INTEGRITATEA

2. OBIECTIVITATEA

3. CONFIDENIALITATEA

4. COMPETENA

- ndeplinirea misiunii cu

- S nu ia parte sau s fie implicai - Pruden n folosirea informaiilor

- Numai n activiti, servicii

onestitate, contiinciozitate i

n relaii care ar putea compromite colectate i s le protezeje

pentru care au cunotinele,

responsabilitate

sau risca s compromit caracterul - S nu foloseasc informaiile n

priceperea i experiena

- Respectarea legii

imparial al judecii a.i. sau s

scopul obinerii unui beneficiu

necesare;

- S nu ia parte cu bun tiin,

afecteze o evaluare obiectiv.

personal, contrar prevederilor legale

- Respectarea standardelor de

contient, la nici o activitate

- S nu accepte nimic care ar

sau ar aduce prejudicii obiectivelor

A.I. (normele pentru practica

ilegal sau s se angajeze n acte

putea compromite raionamentul

legitime i etice ale entitii lor.

profesional a A.I.)

dezonorante care s discrediteze

profesional;

- S mbunteasc

profesia de a.i. sau entitatea n

- S comunice toate faptele

competena, eficacitatea i

care lucreaz;

materiale de care au cunotin i

calitatea muncii lor.

- Legitim i etic adaptat situaiei

care dac nu ar fi comunicate ar

n care se gsete a.i.

avea consecin inexactitatea

- S contribuie la ndeplinirea

raportului privind activitile

obiectivelor etice i legitime ale

examinate.

entitii lor.

12

J. AUDIT: Definiii

AUDIT INTERN: (OG 119/31.08.1999 privind Auditul Intern i CFP)

Activitate organizat independent n structura unei instituii publice i n directa

subordonare a conductorului acesteia care const n:

Efectuarea de: verificri, inspecii, analize ale sistemului propriu de

control intern n scopul:

Evalurii obiective a msurii n care acesta asigur:

ndeplinirea obiectivelor instituiei publice i

Utilizarea resurselor n mod economic, eficace i eficient (3E) i

pentru

A raporta conducerii
o constatrile fcute,
o slbiciunile identificare
o msurile propuse de corectare a deficienei i de
ameliorare a performanelor sistemului de control intern.

13

K. CONTROL

FINANCIAR PREVENTIV
Verificri prin care se verific legalitatea i

INTERN
Ansamblul msurilor ntreprinse la nivelul

regularitatea operaiilor efectuate pe seama

unei instituii publice cu privire la structurile

fondurilor publice sau a patrimoniului

organizatorice, metodele, procedurile i

public, nainte de aprobarea acestora.

sistemele de control i evaluare instituite n

scopul:
o Realizrii atribuiilor la un nivel
calitativ corespunztor i
o ndeplinirii cu regularitate, n mod
economic, eficace i eficient a
politicilor adoptate
o Respectrii legalitii i a dispoziiilor
conducerii
o Protejrii activelor i resurselor
o Efecturii i meninerii de nregistrri
contabile corecte i complete
o Furnizrii la timp de informaii corecte
i complete pentru fundamentarea
deciziilor conducerii

14

3E

1. ECONOMICITATE minimizarea costului resurselor alocate unei activiti

2. EFICACITATE - gradul de ndeplinire a obiectivelor declarate ale unei
activiti i relaia dintre impactul dorit i impactul efectiv al activitii
respective
3. EFICIEN raportul dintre rezultatele obinute i costul resurselor utilizate
n vederea obinerii lor
OPORTUNITATE caracteristica unei operaiuni de a servi, n mod adecvat, n
circumstane date, realizrii unor obiective ale politicilor asumate
REGULARITATE caracteristica unei operaiuni de a respecta sub toate
aspectele ansamblul principiilor i regulilor procedurale i metodologice care sunt
aplicabile categoriei de operaiuni din care face parte.

15

L. OBIECTIVELE GENERALE ALE CONTROLULUI INTERN

Realizarea la un

Protejarea

Respectarea

Dezvoltarea i

nivel

fondurilor publice

legii

corespunztor de

mpotriva

reglementrilor sisteme de:

calitate, a

pierderilor

deciziilor

atribuiilor

datorate

instituiilor

erorii

prelucrare

publice, stabilite

risipei

actualizare

n concordan cu

abuzului

difuzare

propria lor

fraudei

ntreinerea unor
-

conducerii

colectare,
stocare

a datelor i

misiune n

informaiilor

condiii de

financiare i de

eficacitate,

conducere precum

economicitate i

i a unor sisteme i

eficien.

proceduri de
informare public
adecvat prin
rapoarte periodice

16

M. CERINE GENERALE I SPECIFICE DE CONTROL INTERN

GENERALE

SPECIFICE

1. asigurarea ndeplinirii obiectivelor generale prin evaluarea sistematic i

1. reflectarea n documente scrise a organizrii controlului intern,

meninerea la un nivel considerat acceptabil a riscurilor asociate structurilor,

a tuturor operaiunilor instituiei i a tuturor evenimentelor

programelor, proiectelor sau operaiunilor;

semnificative precum i nregistrarea i pstrarea n mod

2. asigurarea unei atitudini cooperante a personalului de conducere i de execuie,

adecvat a documentelor, astfel nct acestea s fie disponibile

acesta avnd obligaia s rspund n orice moment solicitrilor conducerii i s

sprijine efectiv controlul intern;

cu promptitudine pentru a fi examinate de ctre cei n drept;

2. nregistrarea de ndat i n mod corect a tuturor operaiunilor

3. asigurarea integritii i competenei personalului de conducere i de execuie a

cunoaterii i nelegerii de ctre acesta a importanei i rolului controlului intern;

i evenimentelor semnificative;
3. asigurarea aprobrii i efecturii operaiunilor exclusiv de ctre

4. stabilirea obiectivelor specifice ale controlului intern, astfel nct acestea s fie
adecvate, cuprinztoare, rezonabile i integrate misiunii instituiei i obiectivelor

persoane special mputernicite n acest sens;

4. separarea atribuiilor privind efectuarea de operaiuni ntre

de ansamblu ale acesteia;

persoane, astfel nct atribuiile de aprobare, control i

5. supravegherea continu de ctre personalul de conducere a tuturor activitilor i

nregistrare s fie ntr-o msur adecvat ncredinate unor

ndeplinirea de ctre personalul de conducere a obligaiei de a aciona corectiv,

persoane diferite;

prompt i responsabil ori de cte ori se constat nclcri ale legalitii i

5. asigurarea unei conduceri competente la toate nivelurile;

regularitii n efectuarea unor operaiuni sau n reglarea unor activiti n mod

6. accesarea resurselor i documentelor numai de ctre persoane

neeconomic, neeficient, neeficace.

ndreptite i responsabile cu utilizarea i pstrarea lor.

N. AUDITUL INTERN

17

ORGANIZAREA
n mod independent

Compartiment specializat

Independena auditorului

Neimplicarea auditorului n

privind activitile auditate

activitile auditate

AUDITORUL
Obiectiv

Independent

Cu profesionalism

Cu integritate

Subordonare conductorului instituiei publice

OBIECTIVUL auditului intern (AI) i atribuiile compartimentului
Se exercit asupra tuturor

Examinarea pe tot

Certificarea SF i ntocmirea raportului (legalitatea,

Examinarea legalitii,

activitilor

parcursul operaiilor

realitatea, exactitatea evidenei actelor financiare i de

realitii i exactitii

gestiune

18

AUDITUL
INTERN

EXTERN

Auditorul este profesionistul care verific aplicarea normelor, formulnd o opinie (sau recomandri)
El este un expert care trebuie s cunoasc temeinic dou tipuri de Norme:

Cele contabile (IAS, IFR) care arat calea

Cele ale auditului care arat cum trebuie verificat pentru a ajunge la o

construirii SF

opinie fundamentat profund

19

O. AUDITUL - Diferenieri
CRITERII DE

INTERN

EXTERN

DIFERENIER
E
1. Statutul auditului

ncorporat n personalul entitii supus codului etic i

Independent juridic

deontologic
2. Beneficiarii
3. Obiective

Poate fi i prestator extern

Responsabili entitii (manageri, direcie, comitet de audit)
Evaluarea, aprecierea controlului intern i recomandarea de

Interesul public
Certificarea: regularitii, sinceritii i imaginii

4. Domeniul de

aciuni de mbuntire a controlului

Toate funciile entitii i toate dimensiunile acestora

fidele
Toate faptele, actele, operaiunile care particip la

Orice fraud indiferent de urmrile acesteia

determinarea rezultatelor, elaborarea SF

Orice fraud care are sau se presupune c are

aplicare
5. Prevenirea fraudei

6. Independena

Se sprijin pe obiectivitate, pe opinia sa sub form de

influen asupra rezultatelor

Cea a profesionistului care desfoar o activitate,

7. Periodicitatea

recomandri i profesionalism
Permanent n cadrul entitii, misiuni planificate n funcie

o profesie reglementat, autorizat

Intermiten i la termenul de certificare a

8. Metoda

de gradul de risc
Metod specific, original (care cuprinde principii,

conturilor, de regul la sfritul anului

Metode verificate bazate pe comparaii, analize,

etapizarea misiunii de audit i aprecierea controlului intern)

inventare.

Sursa: Prelucrare dup drd. Eugen Nicolaescu: Delimitri ntre auditul intern i extern n Revista Audit financiar, nr. 2/2003, pg. 71-74

FUNCIA FINANCIAR CONTABIL

20

Auditorul extern
Auditul financiar i contabil
Certificarea: regularitii, sinceritii i imaginii fidele a:

conturilor

rezultatelor

situaiilor financiare

Auditorul intern
Auditul funciei contabile
Formularea unei opinii despre controlul pe care responsabilii l au
asupra funciei i recomandare de dispoziii care trebuie adoptate
pentru a se face mbuntiri.

FUNCIA DE NTREINERE
AUDITOR INTERN
-

1. A de conformitate
Respectarea dispoziiilor, regulilor,

2. A de eficacitate
Gestionarea funciei cu

3. A de management
Misiunea responsabilului este clar

4. A de strategie
- Politica de ntreinere

definit:

este conform cu

procedurilor definite de entitate

Eficacitate, Eficien i

Respectarea dispoziiilor ce in de

Economicitate

o ntreinere preventiv

politicile celorlalte funcii

Obiectivele fixate nu pot fi

o ntreinere pentru reducerea

ale uzinei

securitatea entitii

Examinarea privete regulile de

mbuntite, depite cu

organizare i funcionare a contabilizrii

maximum de eficien

bugetului
o ntreinere cu maximum de

operaiunilor de ntreinere

eficien

P. DEZVOLTAREA AUDITORULUI

21

1. Organizaiile profesionale,
autoriti de reglementare a profesiei
- Dou institute internaionale:

2. Responsabilii auditului intern

-

o IIA (New York) Institutul

1. Global: prezena AI n cadrul organismelor

Dezvoltarea funciei dac dau

dovad de pricepere n

auditorilor interni (The

profesionale asigur o funcie de cercetare, o evoluie a

comunicare i n gestionarea

Institute of Internal Auditors)

formrii, o perfecionare a tehnicilor, metodelor,

riscurilor:

o IFACI (Frana) Institutul de

Audit Intern
-

Cu dou nivele de responsabiliti:

3. Auditorii interni

Direcii: contacte, participri la

lucrri de cercetare, la publicaii

procedurilor i adaptarea permanent la un mediu aflat

o Abilitatea de a explica

n evoluie.

o Abilitatea de a

2. individual: responsabilii AI asigur implementarea

avnd mai multe direcii de aciune:

convinge
o Sprijinirea pe

pentru managerii riscurilor,

a. calitatea relaiilor cu direcia general

cunotine i

controlorii de gestiune, experii,

b. calitatea relaiilor cu cei auditai

competene

trezorierii, cumprtorii, juritii

c. cunoaterea mediului profesional

d. prezena la reuniunile de deschidere i de
nchidere
e. participarea la formarea auditorilor

RECUNOATEREA MESERIEI
A.I. = o profesie reglementat prin:

Direcii de evoluie

22

Norme profesionale de

Autorizarea desfurrii

exercitare

activitii de A.I.

1. Specializarea
-

auditorilor interni:
Specializarea

2. Certificarea de auditor
-

misiunilor
-

3. Extinderea pe plan

intern:
Brevet de

mondial:
- Norme i practica n

profesionalism i

domeniu. Normele se

aptitudini

uniformizeaz.

(Asimilarea cerinelor

Experiena i practica

din alte domenii ale

profesional se

sistemelor de calitate;

rspndesc prin cursuri

auditurile de mediu)

de formare i pregtire
profesional,
colaborarea
internaional a
organismelor
profesionale

23

R. CONTROLUL INTERN (C.I.)

- APRECIEREA 1. Tehnici de
apreciere
Norma profesional

2. Metode de apreciere
Subiective

3. Opinii referitoare la C.I.

Obiective

C.I. adaptat

nr. 2120
Entitatea

Activitatea

C.I.

C.I. cu lacune

insuficient

grave

Bazate pe raionamentul
profesional al A.I.
Gril de evaluare pe baza
anlizei riscurilor, pentru
fiecare misiune
N = f(valoarea situaiei:
0 f.b.
10 f. slab
cu risc maxim posibil
(RMP) echivalent
sinistrului maxim posibil

din asigurri (SMP)

Sursa: Prelucrare dup prof.univ.dr. Eugeniu urlea: Aprecierea controlului intern, Revista Audit Financiar, nr. 2/2003, p. 75-81

2. METODE DE APRECIERE A C.I.

24

EXEMPLE
Aprecierea C.I. de ctre A.I. se face periodic, anual, iar personalul entitii n mod permanent
Activiti: Achiziii
Operaiunea: Licitaie
1. Exist o procedur de licitaie:
- nu prezint lacune
- se aplic sistematic
2. Exist o procedur de licitaie
- aplicat sistematic
- prezint lacune
3. Exist o procedur de licitaie:
- nu prezint lacune
- nu se aplic ntotdeauna
4. Exist o procedur de licitaie:
- prezint lacune
- nu se aplic ntotdeauna
5. Nu exist o procedur de licitaie:
- exist o concuren neoficial
6. Nu exist o procedur de licitaie:
- exist o concuren aleatorie
7. Nu exist o procedur de licitaie:
- nu exist o concuren

Nota

0
2
3
5
6
7
10

Permite analize:
o n evoluie
o compatibilitatea
o evaluarea tabelului cu riscuri
o evaluarea planului de audit
Ponderarea riscurilor operaiunilor unei activiti (micro-ponderea):
o operaiunea cu riscurile cele mai mici
o operaiunea cu riscurile cele mai mari
o raportul de riscuri a la 2; 1 la 5; 1 la 10
o cifrele se pondereaz (min, max)
ntre ele poziionndu-se situaiile intermediare.
Operaiunile elementare activitii:
a. necesitatea
b. cererea de cumprare
c. licitaie
d. comenzile
e. livrarea
f. facturarea
g. plata
Operaiune cu risc maxim = Licitaie (c)
cu risc minim = Cererea (b)
Raportul de risc 1 : 4
Cifrele de apreciere a L se multiplic cu 4, iar scara de evaluare a cererii se menine
de la 0 la 10.
ntre cele dou valori se vor situa operaiunile intermediare
- situaie catastrofal n elaborare: comenzi = 10, iar la L = 40.

25

S. SCHEM PENTRU IMM

I. ASPECTE GENERALE
1. Sunt inute registrele i nregistrrile zilnice?
2. ntocmii lunar balana general?
3. Utilizai un plan contabil?
4. Proprietarul folosete metoda bugetrii pentru supravegherea
veniturilor i cheltuielilor?
5. Elaborai previziunea trezoreriei?
6. Proprietarul solicit rapoarte financiare lunare (contul P&P)?
7. Proprietarul consider interesante rapoartele financiare?
8. Exist o separare net ntre fondurile ntreprinderii i fondurile
proprietarului?
9. Veniturile personale ale proprietarului sunt desprite de cele ale
ntreprinderii?
10. Salariaii iau vacan anual?
II. NCASRI
1. Proprietarul i deschide o coresponden proprie?
2. ntocmete o list a ncasrilor nainte de a le comunica contabilitii?
3. Face ulterior o verificare ntre lista de ncasri i jurnalul de banc?
4. ncasarea veniturilor se nregistreaz n analitic sau global?
5. ncasrile sunt remise zilnic bncii?
6. Exist poli de asigurare mpotriva furturilor?
III. PLI
1. Toate plile importante sunt fcute prin cec sau prin efecte?
2. Exist semntura girantului pe toate cecurile sau efectele?
3. Semntura girantului este cerut pentru toate cecurile sau efectele?
4. Girantul semneaz toate actele justificative?
5. Cecul care cuprinde erori este anulat i returnat pentru control?
6. Girantul verific extrasul de banc?

26

DA

NU

IV. CLIENI I DEBITORI DIVERI

1. Bonurile de lucru i facturile sunt numerotate i specificate?
2. Exist o apropiere ntre calculele singulare i cele colective?
3. Proprietarul urmrete clienii?
4. Provizioanele pentru creane probabile (incerte) i din rea credin sunt
aprobate de proprietar?
5. Proprietarul este singura persoan care aprob (accept, acord) un
credit unor clieni?
V. EFECTE DE PRIMIT I TITLURI DE PARTICIPAIE
1. Proprietarul este singura persoan care aprob (accept) efectele i titlurile
de participare?
VI. INVENTARUL
1. Inventarierea fizic este periodic?
2. Exist un control eficace pentru protejarea stocurilor?
3. Exist un inventar contabil permanent?
VII. IMOBILIZRI
1. Exist o nregistrare detaliat a imobilizrilor i amortismentului?
2. Proprietarul cunoate toate elementele de activ aparintoare lui?
3. Proprietarul este singura persoan care decide retragerea din funciune
a imobilizrilor?
VIII. FURNIZORI I CREDITORI DIVERI
1. Se lanseaz comenzi?
2. Se ine regulat evidena furnizorilor?
3. Proprietarul controleaz n mod regulat relevarea contabil i plile
privind facturile?
IX. SALARIAI I PLI
1. Proprietarul este singura persoan responsabil cu angajrile?
2. Proprietarul remarc absena unui angajat?
3. Proprietarul aprob i distribuie el nsui cecurile salariailor (plata)?

27

T. APRECIEREA C.I.

1. Self auditul
O externalizare n interiorul entitii

2. Auto evaluarea
Demers n curs de rspndire

(fiecare)

metodologic dup SUA, Canada,

Beneficii aduse:

Frana

1.

entiti mici fr capacitate i mijloace

de a avea un serviciu de A.I.

2.

ghiduri cu ntrebri privind

auditului intern
2. Discuia confidenial ntre persoana
interesat i cele rspunztoare de

Observaii:

C.I. al unei activiti nu-l vizeaz numai pe

funcionarea unei uniti la care va

responsabilul activitii

asista i auditul intern

Responsabilul nu poate vedea tot;

3. Elaborarea planului de aciuni de ctre

sub control

observaiile exterioare pot ajuta la

cei prezeni la auto-evaluare i de

entiti mari cu servicii de audit intern

identificarea insuficienelor ce scap

auditul intern, metod prin care se pot

care nu pot fi peste tot n acelai timp

responsabilului direct.

soluiona i probleme legate de:

responsabilitatea asumat i inerea

3.

3. Etapele auto evalurii

1. Elaborarea chestionarelor cu asistena

bugetare, tehnic, personal

Self auditul rezolv cultura

Rolul A.I. este esenial n orientarea lurii

controlului intern

msurilor adecvate care s reprezinte

mbuntirea calitii C.I.

28

U. MISIUNEA DE AUDIT
ETAPE (MA-E)
(Prelucrare dup dr. Dan Radu Ruanu: Misiunea de audit i etapele acesteia Revista Audit financiar, nr. 2/2003)
1. Definiie

2. Ce reprezint

3. Aria de

4. Activitile

aplicabilitate

5. Misiunea

6. Domeniul

de A.I.

7. Durata

misiunii (m)

misiunii

Este o funcie de

- O funcie important

Depinde de

- Activitile specifice A.I.

Metod unic cu 4

Variaiile n funcie

1. M. scurte (t = 4s)

natura intelectual

i organizat foarte

dimensiunea i

difer categorial de

principii de baz:

de:

buget mic

dedicat realizrii

diversificat a crei

structura entitii

activitile supuse auditrii

1.

Simplitate

1.

Obiectivul

logistic redus

obiectivelor

evoluie constant

i cerinele

sau auditate.

2.

Rigoare

misiunii:

2. M. Lungi (t>1lun)

ntreprinderii dnd

permite schiarea

acesteia.

Activitile de A.I.:

3.

Relativitatea

m. specificice

- Raport bogat n

sigurana rezonabil

perspectivelor. Jacques

Verificarea sistemelor

vocabularului

m. generale /fr

recomandri)

c operaiunile

Renard: Teoria i

contabile i de control

(denumiri

desfurate, deciziile

practica auditului

intern (urmrirea i

specifice cu

2.

luate sunt sub

intern, traducere de

recomandarea de

aceeai semnif.,

- misiuni funcionale

control, sau opusul

ABC Traduction, B.,

mbuntire)

echivalentul unor

(fie specific, fie

prin care se ofer

Editat de Min.

- Examinarea informaiilor

nuane diferite)

general, se ocup de

recomandri de

Finanelor Publice,

financiare:

Adaptabilitate

o singur funcie a

ajustare:

Bucureti

revizuirea

(metoda este

entitii)

- Comunicare

- Un instrument de

investigarea unor

unic, dar nu

- misiuni

- Schimbare

management care

probleme specifice, de

rigid)

plurifuncionale (mai

- Progresarea C.I.

rspunde n faa

detaliu a tranzaciilor

Misiunea este lucrarea

multe funcii n cadrul

conducerii, subordonat

soldurilor, balanelor,

temporar de dus la

aceleiai misiuni)

direct conducerii,

procedurilor

ndeplinire

4.

nedepinznd de A.E.

ETAPELE FUNDAMENTALE
29

limit geografic)
Funcia m.:

- Debutul

1. DE PREGTIRE

2. DE VERIFICARE / DE REALIZARE
nceperea operaiunilor de A.I.:

- Cunoaterea ntreprinderii

3. DE NCHEIERE
n baza documentelor de lucru, a dovezilor

Aducerea la cunotin responsabililor culese din teren i a Foilor de analiz i

- Demonstrarea calitilor de sintez i imaginaie

entitii

(auditorul)

programul de lucru i obiectivele generale Raportului de Audit care reprezint ordinea de

ELEMENTELE ETAPEI
-

2. Familiarizarea:
viziunea de ansamblu asupra ntreprinderii i a

ordinei

de

zi, identificare,

auditorii

ntocmesc

proiectul

zi a reuniunii de ncheiere:

ntocmirea Programului de verificare -

participanii dezbat Raportul de audit i

pentru stabilirea i repartizarea sarcinilor

rezolv eventualele contestaii;

ntre membri echipei de audit:

controalelor interne exercitate

evaluarea timpului i a costului misiunii de

Programului, auditorul elaboreaz /

proiectul de Raport, auditorii ntocmesc

audit.

actualizeaz

Raportul de audit, care este:

3. Crearea unui plan de abordare:

control intern, care permite o

divizarea activitii n sarcini sau operaiuni

analiz

elementare

sarcinilor ce i-au fost atribuite;

indicarea obiectivului fiecrei sarcini

identificarea riscurilor

o Pentru

problem

Chestionarul

complet
orice

tuturor

disfuncie

o document de informare pentru

conducere
o instrument de lucru al entitii

sau

auditate

pentru

ntreprinde

aciunile corective ce se impun n

Foaia de analiz i de identificare

baza Planului de aciuni anexat la

- contractul ncheiat cu entitatea auditat n

Raport.

care se precizeaz obiectivele generale i

recomandarea pertinent formulat

obiectivelor

Raport

de

orientare / Plan de misiune

specifice i domeniul de aciune.

auditorul

de

ntocmete

4. Definirea

anomalie

fiecare

dup primirea rspunsului n scris, de la

entitatea auditat, la recomandrile din

identificarea riscurilor

o Pentru

a:

ale A.I.

1. Ordinul de misiune mandatul

-

auditate

problemei,

care

ajut

de auditor.
Misiunea de Audit MA ETAPE
Monitorizarea raportului de A.I.
30

la

METODE
METODA FRANCEZ
Rol principal n monitorizarea recomandrilor prin dou ci:
-

mini-auditul: ntoarcerea auditorului la locul misiunii dup cteva difuzarea Raportului de Audit. Urmrirea aciunilor de ntreprins este
luni, discut cu responsabilii, constat nerealizrile sau ntrzierile

METODA ANGLO-SAXON
Se bazeaz pe principiul c rolul auditorului se ncheie odat cu
responsabilitatea conducerii.

metoda declarativ: care const n reluarea planului de aciune ntr- Entitatea auditat trebuie s se adreseze direct superiorului ierarhic cu
un chestionar cerndu-se entitii auditate precizarea stadiului de o NOT prin care s precizeze modul de aplicare a Planului de
aplicare al recomandrilor

Cnd apar rspunsuri negative se poate aciona n dou direcii:

-

Pentru

problemele

nerezolvate

centrul

ierarhic

asum

introducerea rspunsurilor negative ntr-un nou plan de audit, responsabilitile:

pentru o viitoare misiune

aciune.

recomandrile importante nerealizate se aduc la cunotina factorului de conducere cruia i aparine decizia final.

fie dnd dispoziiile necesare pentru aplicarea recomandrilor

fie lund decizia de neaplicare a recomandrilor

NOTA trimis de entitatea auditat conducerii sale, se transmite n

copie i auditorului intern prin care permite A.I. s se asigure de
respectarea procedurii de monitorizare, s-i completeze dosarul de
audit i alertarea A.I. n cazul nlturrii de ctre conducere a unor
probleme considerate fundamentale (fie o nou misiune, fie pe ordinea
de zi a Comitetului de Audit).

31

V. INDEPENDEN I OBIECTIVITATE N ACTIVITATEA DE AUDIT

Auditul este o activitate complex, complicat i plin de risc.

nc din definiie se desprind cele enunate i anume: auditul financiar reprezint

verificarea responsabil realizat de un profesionist competent i independent, n vederea
exprimrii unei opinii motivate asupra:
1.

regularitii

2.

sinceritii

3.

imaginii fidele

a conturilor ntreprinderii.

Auditul ca activitate contient se desfoar reglementat:

1. prin lege
2. prinstatutul societii
3. prin norme ale profesiei

Importana auditului este legat, din punct de vedere istoric, de corectitudinea

contabilizrii fluxurilor de venituri i cheltuieli. Cu alte cuvinte auditul devine o
component a lumii afacerilor.

Auditul este legat de maniera i modul n care sunt gestionai banii unei societi, respectiv
modul n care este gestionat capitalul financiar.

Prin coninuturile sale, auditul este legat de sistemul normelor specifice, dar i de sistemul
fiscal i cel al combaterii fraudei fiscale.

Dup sfera de cuprindere, auditul este:

1. auditori independeni
2. auditori interni
3. auditori guvernamentali
1. Auditorii independeni sunt externi auditatului (clientului). Pentru a fi independent
auditorul nu trebuie s aib prejudeci sau s fie prtinitor. Dimpotriv, i se cere s
prezinte garanie celor care folosesc informaiile financiare.
2. Spre deosebire de auditorii independeni, externi, cei interni sunt angajai din
interiorul firmei care prin ceea ce fac sprijin conducerea n realizarea obiectivelor sale

32

manageriale prin prisma responsabilitii. Orientarea predilect a auditului intern este

spre protejarea patrimoniului i prin urmare spre controlul acurateei i gradului de
ncredere a datelor contabile i financiare capabile s redea cu promptitudine
rezultatele obinute.
3. Auditorii guvernamentali sunt reprezentani ai unor instituii ale statului i care
opereaz n sfera departamentelor guvernamentale.

Revenind la audit s relum definiia dat de Normele nr. 1/1995 auditului financiar i
anume: Prin audit financiar se nelege examinarea efectuat de un profesionist competent
i independent (cenzor, expert contabil sau contabil autorizat cu studii superioare) n
vederea exprimrii unei opinii motivate asupra:
o Validitii i corectei aplicri a procedurilor interne stabilite de conducerea
ntreprinderii (auditul intern);
o Imaginii fidele, clare i complexe a patrimoniului, a situaiei financiare i a
rezultatelor obinute de ntreprindere (auditul legal cerut de lege i exercitat de
cenzori sau auditul contractual efectuat la cererea ntreprinderii de ctre experi
contabili, contabili autorizai cu studii superioare sau societi comerciale de
expertiz contabil).

Auditorul intern exercit misiunea asumat innd seama de conformitatea i sinceritatea

contabilitii, de regulile evalurii, de normele, de principiile contabile (prudenei,
permanenei, independenei exerciiului, intangibilitii bilanului de deschidere,
necompensrii) de respectarea criteriilor fundamentale (integralitatea sau exhaustivitatea,
realitatea, corecta nregistrare n contabilitate i corecta prezentare n conturile anuale a
operaiilor).

Orice abdicare conduce la alterarea imaginii clare i fidele. Auditorul trebuie s fie liber de
influene i prejudeci n vederea formulrii opiniilor sale oferite utilizatorilor de situaii
financiare.

Calitatea opiniilor auditorului sunt n mare msur influenate, dependente de cunoaterea

i aplicarea corect a standardelor (vectorii directori) i a procedurilor folosite n mod
adecvat.

Independena presupune implicit onestitatea, sinceritatea i ncrederea auditorului. Lipsa

celor trei caliti poate genera o fug din perimetrul independenei i o abdicare de la
credibilitatea auditorului cu consecine negative asupra sa dar i asupra utilizatorilor
informaiilor sale. Trebuie s reinem c auditorul nu este consultantul pltit al conducerii,

33

dar n activitatea sa de auditor intern poate formula opinii legate de managementul firmei.
Apreciem ns c existena ntr-o singur persoan a auditorului i consilierului
auditorului, poate antrena lipsa independenei auditorului. Cnd percepia exterioar,
privind independena, este alterat, auditorul i-a pierdut prestigiul i imparialitatea sa.
Cosmetizrile nu sunt bune, dimpotriv sunt duntoare tuturor: acionarilor, salariailor,
bncilor, investitorilor, statului.

Auditorul trebuie s fie liber de influenele din partea clienilor sau a managementului
firmei, s aib libertatea investigaiei sale, s aib capacitatea formulrii unui raport
complet, adevrat, lipsit de influene exterioare.

Poate fi obiectiv auditorul intern? Dac acioneaz ca un profesionist independent atunci

rspunsul este pozitiv. Dar nu este suficient independena. Profesionalismul, arta de a
mnui procedeele de lucru, gradul de nelegere a fenomenelor auditate susin
obiectivitatea auditului intern.

De gradul de cunoatere se realizeaz i tripleta: profunzimea (sau adncimea) lungimea i

limea abordrii domeniilor auditate i a utilizrii procedeelor specifice.

Aceasta permite auditorului s ofere o siguran rezonabil c nu sunt coninute anomalii

importante n conturile anuale.

Evident, controlul intern este diferit de audit i se refer la organizarea i coordonarea

msurilor adoptate n interiorul ntreprinderii pentru: a proteja valorile active, a promova
eficacitatea exploatrii, a asigura respectarea dispoziiilor administraiei, a asigura
fidelitatea i exactitatea informaiei contabile.

Cel de-al treilea element din niruirea precedent ne conduce la imaginea unei lipse de
independen i prin aceasta la alterarea obiectivitii. Aceasta este adevrat dac intr n
contradicie cu cel de-al patrulea element din niruirea dat.

Controlul intern se refer la proceduri de administrare, pe cnd auditul intern la proceduri

de control al modului de respectare a procedurilor de administrare. Controlul intern poate
fi un sprijin auditului intern. Pe lng independen auditorul trebuie s fie i obiectiv.

Obiectivitatea este influenat i de existena i calitatea controlului intern.

De asemeni, de evaluarea riscurilor n contabilitate, depinde i obiectivitatea auditului. n

acest sens amintim schema din lucrarea Risk Assessment in Accounting and Auditing
editat de The Canadian Certified General Accountants Research Foundation, 1985, autori
Theodore J. Mock i Ilan Vertinsky:

34

Element de risc

Evaluarea

Evaluarea tehnic

Evaluarea rezultatelor

(aprecierea)

Alternative sau aciuni

elementului)
1. Managementul

disponibilului

Meninerea relaiilor de

evaluarea probabilitii

vnzare

previzionarea cash-flow

(estimare)

Maximizarea
discounturilor

2. Bugetarea general

Minimizarea

Cerinele privind disponibilul

Estimarea riscului de
lichiditate

pierderii

Probabilitatea nclcrii

din discounturi
Evaluarea problemelor

Probabilitatea evalurii

titlurilor contractuale
Raport financiar proforma

privind alocarea resurselor

Scenarii multiple

Dificultile indicatorilor

Bugete probabile

proiectrii costurilor i ai

Analiza de sensivitate

centrelor de profit

Caracterul probabilistic al
analizei cost-volum-profit

3. Bugetarea capitalului

Evaluarea riscului

Analiza cash-flow

Estimarea marjei de siguran

Proiectarea cash-flow

recuperrii

Indicatorii portofoliului

Indicatorii de risc

Simularea statistic

(proiectarea mediei, variaia,

deviaia standard)

4. Sistemul de control

Prevederea semnalelor de

risc pentru management

5. Sistem contabil de

Aprecierea realitii

evaluare

sistemului informaional

6. Analiza falimentului

- Estimarea posibilitii de

i continuitii

faliment
- Aprecierea mprumuturilor

Analiza contabil a

Indicatorii de risc ai pieei

Rapoartele prin excepie

variaiei

Estimarea efectelor eecului

Modele statistice de

control
Analiza activitii interne

sistemului

de control

Prezentarea aprecierii

Analiza statistic

Evaluarea subiectiv a

probabilitii
Aplicarea modelelor

(apreciere)

Analiza prin rapoarte

Modelarea statistic

Probabilitatea subiectiv

35

Evaluarea (aprecierea)
controlului riscurilor)

scorurilor de ncredere

Erori de raportare i evaluare

Evaluarea neonorrii
obligaiilor i falimentului

Indicatori i rapoarte privind

variaia lichiditii

Indicatori de credit

Indicatori de siguran

7. ntocmirea raportului

financiar

8. Auditul extern al

rapoartelor financiare

Obinerea de informaii

Estimarea probabilitii

relevante

Tehnici folosite la 1,2,6

Relatarea variaiei financiare

datorat incertitudinii,

Cunoaterea

riscului i evenimentelor

standardelor de

ntmpltoare

raportare
Obinerea unui raport

de auditare independent

Modelul de risc al

auditului

Previziuni financiare
Variaia rapoartelor i analiza
relaiilor

Analiza controlului intern

Subiectivitatea rezultatelor

Modelarea i statistica

Analiza raiilor

eantionului

Intrri pentru continuitatea

Aprecieri subiective

activitii i aprecierea
incertitudinii

Estimri ale componentelor

(elementelor) de risc ale
auditului

9. Decizii bazate pe
auditul extern

Aprecierea riscului de

afacere (activitii)

Tehnici folosite la 2, 4, 5,
6, 8

Estimarea credibilitii

controlului intern
Estimarea elementelor de risc
al activitii.

(selecia clienilor .a.)

Auditul este o activitate cu risc. Riscul de audit const n riscul slbiciunii procedurilor
de audit n a detecta erorile materiale. Tipologia riscurilor se cere cunoscut temeinic
de auditor pentru a realiza un raport obiectiv n condiii de independen.

36

RISCUL AFACERII

Risc
inerent

Riscul de audit

Alte riscuri

Sistemul informaional al riscurilor

Risc de detectare

Riscul de control

Riscul testului de acceptare

Riscul de neeantionare

Riscul testului substantivat (personal)

Riscul eantionrii

Proceduri Integrare, Implementare

Riscul de
utilizare
suprancredere

Riscul
lipsei de
ncredere

37

Riscul de eantion
Riscul
acceptrii
incorecte

Riscul
eliminrii
incorecte

Riscul neeantionrii
Proceduri Integrare, implementare
utilizare

Riscul de neeantionare antreneaz trei riscuri: de proceduri, de folosire, de implementare

(aplicare), iar riscul neeantionrii i cel al eantionrii genereaz riscul de suprancredere, de
lips de ncredere, de acceptare, de eliminare incorect.

Auditul intern se afl n relaie cu auditul extern.

ns rolul auditului intern este determinat, stabilit de managementul firmei, iar obiectivele sale
difer de cele ale auditului extern care este chemat s se exprime independent asupra situaiei
financiare.

Obiectivele auditului intern sunt de acord cu cerinele managementului, pe cnd pentru cel
extern prima cerin este eliminarea deformrii materiale a rapoartelor financiare.

Auditul intern este parte a entitii, fapt ce i afecteaz gradul de autonomie i obiectivitate
fa de auditorul extern, cnd i exprim opinia fa de darea de seam financiar. Cel extern
i asum singur responsabilitatea opiniilor exprimate, nefiind diminuat aceast
responsabilitate nici n condiia folosirii auditului intern.

Chiar dac auditul intern este subordonat efului unitii patrimoniale el trebuie exprimat n
mod independent. i aceasta este posibil dac auditorul, profesionistul se ridic la nivelul
importanei misiunii sale i al aplicrii principiului neutralitii (imparialitii) fa de actorii
participani la viaa economic ntr-un climat de responsabilitate, deoarece:
Responsabilitatea d for profesionistului n condiii de independen moral care ine
de etica profesional

Referine:
1. Marin Toma, Marius Chivulescu, Audit financiar i certificare a conturilor anuale,
Bucureti, 1997
2. Theodore J. Mock i Ilan Vertinsky, Risk Assessment in Accounting and Auditing, A
Research Report, The Canadian Certified General Accountants Research Foundation, 1985
3. Normele nr. 1/1195 ale CECCAR
4. IFAC Handbook 1996, Tehnical Pronouncements
5. Directiva a IV-a UE
6. Directiva a VII-a UE

38

AUDITUL INTERN I CONTROLUL DE GESTIUNE (C.G.)

dup Florea Cojoc: Auditul intern i controlul de gestiune diferene conceptuale i metodologice, n revista Audit financiar,
nr.2/2003, pp. 83-88

Auditul intern
Funcie independent i obiectiv, care:

Controlul intern
Obiectiv al A.I. care const n ansamblu de msuri permanente pe care

examineaz i evalueaz dispozitivul de Control Intern (C.I.)

le stabilete ntreprinderea cu scopul de a:

contribuie la adugarea unui plus de valoare prin evaluarea

garanta securitatea: valorilor, operaiunilor, persoanelor

proceselor de management al riscurilor, de control i de conducere

asigura calitatea informaiilor (nct acestea s fie: fiabile i

n scopul consolidrii ntreprinderii i creterii eficacitii

activitii.

controlabile, exhaustive, pertinente, disponibile

-

supraveghea ca activitile i operaiunile s se desfoare ntr-o

manier ordonat i eficace i s fie conforme cu: obiectivele
generale, planurile, procedurile i instruciunile, legile i
reglementrile n vigoare;

39

regsi materia n toate funciile unei entiti.

AUDITUL INTERN
(A.I.)

Funcie important i organizat

Dezvoltarea A.I. ine de cultura

Auditorul intern

foarte diversificat

ntreprinderii
- Este o funcie universal (tuturor

evoluie constant ce permite schiarea

ntreprinderilor, tuturor funciilor

justific participarea acestuia la

ntreprinderii (financiar-contabil,

implementarea controlului intern

comercial, producie, etc.)

(comentariu!)

Specialist n controlul intern, fapt ce

Nu este cel care face lucrurile, ci cel

care privete cum sunt fcute lucrurile.

40

CONTROLUL DE GESTIUNE

FUNCIE INDEPENDENT CARE ARE CA

CONTROLUL DE GESTIUNE FUNCIONEAZ LA

OBIECTIV:

NIVELUL SISTEMULUI NTREPRINDERII

funcionarea sistemului previzional i evaluarea finalitii

ca nucleu, ca centru n care se concentreaz informaii,

planurilor i programelor de activitate;

resurse, aflat n interrelaii cu alte sisteme aflate n mediul

monitorizarea relaiilor intrri-ieiri n interiorul

nconjurtor (comentarii!)

ntreprinderii i cu mediul extern, orientarea acestora spre

ca sistem alctuit el nsui din subsisteme i module

calitate, eficien, eficacitate

interdependente care acioneaz n interaciune

funcionarea sistemului de informare n vederea

elementar.

optimizrii activitii ntreprinderii

41

EVOLUIA A.I. I A C.G.

AUDITUL INTERN (A.I.)
-

de la un simplu control contabil la asistena acordat

CONTROLUL DE GESTIUNE
-

managementului pentru a acea un bun control asupra

operaiunilor

apoi la un adevrat pilotaj al ntreprinderii

De la un proces bugetar la o gestiune pe obiective cu

EVOLUIE RECUNOSCUT:
-

auditul de regularitate / conformitate (buna aplicare a

dou elemente importante:

-

regulilor, procedurilor etc.; verificarea conformitii cu

dispoziiile legale i reglementare)
-

auditul de eficacitate (opinii nu numai cu privire la buna

EVOLUIE N DISCUIE
auditul de management (conformitatea ntre politica unei
funcii i strategia ntreprinderii sau aplicarea sa)
-

spaiul vital al funciei este sistemul de informare al

gestiunii

aplicare a regulilor, dar i cu privire la calitatea lor)

de la simpla analiz a costurilor la controlul bugetrii,

auditul de strategie (confruntarea politicilor i strategiilor

ntreprinderii cu mediul n care aceasta se afl pentru
verificarea coerenei globale).

42

este n folosul performanei

ASEMNRI I DIFERENE
ASEMNRI
- Caracterul universal
- Atenionare, recomandare, propunere fr
competene n domeniul operaional
- Funcii tinere n evoluie
- Apartenen ierarhic ce le pstreaz
independena i autonomia

DIFERENE
PRIVIND OBIECTIVELE
- Auditul intern: controlul asupra activitilor i diagnosticarea
- Controlul de gestiune, mai mult de informare dect de sisteme i proceduri; meninerea
marilor echilibre, semnaleaz abaterile i recomand msurile ce trebuie luate
PRIVIND DOMENIUL DE APLICARE:
- C.G. tot ce este exprimat n cifre
- A.I. i alte dimensiuni (securitatea, Q, relaii sociale, mediul etc.)
PRIVIND PERIODICITATEA
- misiuni de A.I. cu o periodicitate definit de riscul ataat
- C.G. n funcie de rezultate i periodicitatea raportrii
- C.G. poate fi influenat de prioritile conducerii
- Activitatea A.I. este planificat i sistematizat
PRIVIND METODELE DE LUCRU
A.I.
- principiile fundamentale ale metodologiei:
o simplitate
o rigoare
o relativitatea vocabularului
o adaptabilitatea
- lucrarea permanent a A.I. se constituie dintr-o succesiune de diverse misiuni privite prin
prisma:
o domeniului de aplicare n f(obiect specifice, generale, funcie uni i pluri
funcionale)
o duratei (lungi, scurte)
Metodologia se cere respectat n cele trei etape fundamentale ale misiunii (pregtirea,
realizarea, ncheierea)
Controlul de gestiune se bazeaz pe informaiile personalului operaional i n mare parte
analitice i deductive

43

RELAIILE DE COMPLEMETARITATE

A.I. CONTRIBUIE LA C.G.

C.G. este eficient prin calitatea informaiilor validate de A.I.

C.G. FURNIZEAZ INFORMAII A.I.

Indicii de atenionare asupra punctelor slabe ce trebuie luate

(garantarea calitii informaiei)

n calcul n cadrul misiunilor de audit.

C.G. ca i celelalte funcii ale ntreprinderii se cere a fi

auditat
A.I. folosete un set de ntrebri:
-

Indicatorii de gestiune previzionai sunt adecvai?

Informaiile pe care le primete sunt exhaustive?

Este respectat armonia ntre marile echilibre?

Cei care iau deciziile in seama de opiniile controlorului

de gestiune?

Rapoartele de A.I. pot i trebuie s ofere C.G. informaii

pertinente pentru a-i permite s estimeze corectitudinea
funcionrii proceselor n concordan cu procedurile
prevzute.

44

CE ESTE GUVERNAREA CORPORATIST (R.G.):

Sistemul prin care organizaiile sunt conduse i controlate pentru a susine i intensifica valoarea i reputaia
corporatist (corporativ) n interesul mandatarilor.
Responsabilitatea directorilor n raport cu mandatarii, cu privire la modul n care i ndeplinesc ndatoririle de a
conduce i controla afacerea.
Mandatarii cuprind: angajai, clieni, acionari, bancheri, furnizori, comunitatea, moderatorii, guvernul, percepia pieei.

45

PRINCIPII DIRECTOARE PENTRU O BUN GUVERNARE CORPORATIST

(dup Raoul Gufflet)

1. TRANSPAREN
Sunt bine informai mandatarii asupra

2. REPSONSABILITATE
Pot fi asigurai mandatarii de faptul c

3. CONTROL CORPORATIST
Permit structurile economice i legale

strategiilor, prospectrilor i

interesele investitorilor sunt permanent

ale firmei ca mandatarii s intervin

performanei companiei?

pe prim plan pentru Consiliul de

dac managementul este realizat la un

Conducere i Management?

nivel sczut?

PRINCIPII DIRECTOARE PENTRU O GUVERNARE CORPORATIST EFICIENT:

Ateptrile mandatarilor, semnificativ intensificate post Enron, n special ale investitorilor.
Declaraii oficiale ale guvernelor, moderatorilor, burselor, organismelor internaionale. Tendina crescnd de
ncorporare, respectnd legea.
Dezvoltarea rapid a celor mai bune practici corporatiste globale, n scopul protejrii valorii.

46

BENEFICII ALE GUVERNRII CORPORATISTE EFICIENTE:

ORGANIZAIA
1. Acces mbuntit la capital sau costuri mai sczute ale
capitalului.

ARA
1. Reputaie pentru conducere i transparen.
2. Acces la pieele internaionale

2. Creterea i protejarea valorii i reputaiei mandatarilor. 3. Poziie competitiv superioar.

Protecie mpotriva riscurilor semnificative, premiu
potenial n share price.
3. Atragerea i reinerea angajailor.
4. Nevoia crescut de a justifica clar responsabilitatea
corporatist i transparena n vederea informrii
mandatarilor i moderatorilor. Evitarea penalitilor.
5. Performan sporit n afaceri.

47

EECURI (dup R. Gufflet):

Enron, WorldCom, Conseco, GlobalCrossing, Tyco, Citibank, Xerox, Disney

Europa Corporatist: Nu s-ar putea ntmpla niciodat aici...
o ABB, Marconi, C&W, Vivendi Universal, Kirch, AIB, Dragodos, Ahold, Elan Corp, BBVA, Swtz

Falimente
Remunerare, beneficii i mprumuturi acordate Consiliului de conducere
Reformulri financiare
Politici de asumare a rspunderii
Deinerea ncruciat de aciuni, independena i conflictele de interese la nivelul Consiliului de
Conducere
Performane i decizii strategice ale Consiliului de Conducere
Independena furnizorului i a consultantului
Eficiena Comitetului de Audit

48

SERVICII DE AUDIT INTERN

ZECE IMPERATIVE PENTRU O LUME POST ENRON (9+1):
de PwC
1. Accent pe
dialogul cu
managerul de
vrf i cu
directorii.
- Mediul
nvolburat
post E are
impact asupra
viziunilor i
ateptrilor pe
t.l. inclusiv
asupra
mandatarilor
primari de
audit intern.
- Nevoia unei
comunicri
apropiate
i
constante nu a
fost niciodat
mai mare.
- Un studiu
arat un gol
semnificativ

2. Regrupare
pentru a
ntmpina
cerinele dure
ale
mandatarilor
- Modul n
care manag. i
consiliile de
directori vd
auditul intern
i activitile
sale.
- Nevoile
mandatarilor
s-au schimbat.
S-au schimbat
vederile
personale i
ateptrile de
A.I.
- Nu toate
organizaiile
au adus la
suprafa
ideile de
schimbare.
- Temele
pentru
managementul
de vrf.

3. Gndete i
acioneaz
strategic

- Gndire i
acionare
strategice
pentru acces i
ndeplinirea
mandatului.
- Acionare
dincolo de
nivelul pur
tactic al A.I. al
efecturii lui.
- Dou
elemente:
direcia i un
set de
obinuine
mentale.
Independena
mai mult
validat.
- Poziionare
adecvat.

4. Extinde
zona de
aciune de tip
Q include
iniiativa la
vrf
- Sprijinul
directorilor ca
A.I. s dea
tonul pentru
aciuni ce se
cer urmate.
- Se poate
ntmpla
Enron aici?
- Consiliile de
conducere
doresc
asisten i
asigurri din
partea A.I.
- Cine d
tonul la vrf?

5. Stabilete i
consolideaz
expertiza
pentru un
audit complex
de afaceri
- Noi activiti
care nu erau n
modelul
tradiional de
afaceri al
companiei.
- Tranzacii
complexe, dar
slab nelese
(riscurile de
nchidere a
bilanului i
Entitile cu
scop special
cer o expertiz
specializat).
- Reevaluarea
abilitilor i
capacitilor
pentru medii
de afaceri
complexe.

6. Tehnologie
leverage n
domeniile cu
risc nalt
Tehnologia nu
garanteaz
rezultate, dar
poate accelera
A.I. i
activitile de
risc
managerial.
Tehnologia
sprijin
procesul de AI
i uureaz
obinerea unei
consistene i
performane
nalte.
Tehnologia
riscurilor,
administrarea
informaiei,
mbuntirea
practicilor de
lucru i
intensificarea
comunicrii.

49

7.
Concentreazte pe capacit.
Firmei de a
face fa
riscului
- Multe
companii sunt
angajate n
tranzacii de
afaceri extrem
de complexe.
- Multe
organizaii i
regndesc
procesele i
capacitile de
management al
riscului.
- Dezvoltarea
competenelor
de baz n
modelul ERM
(Managementul
riscurilor
ntreprinderii).

8.
Dinamizeaz
procesele de
audit

9.
Consolideaz
procesele de
asigurare a
calitii

10. Un sistem
de msurare a
performanei

Trebuie
rspuns la
viteza cu care
un risc
corporativ
major se poate
dezvolta i
momentul n
care are loc.
Procesele
actuale de AI
trebuie s fie
proactive i
dinamice n
furnizarea de
servicii de
audit.

La 1.01.2002,
IIAI a instituit
standarde noi
cu cerine mai
stringente n
ceea ce
privete
funciile AI.
Noile
standarde cer
AI s dezvolte
sisteme de
asigurare a Q
interne.
- Se fac
lucrurile care
trebuie i nu
doar c se fac
lucrurile bine.

Rezultatele se
cer msurate.
Sistem
adecvat de
msurare a
performanei.
Supraveghere
ritmic li
msurarea
performanei.
Tabelele scor
de echilibru.

FUNCIA MODERN DE AUDIT INTERN (R.G.)

A.I. reprezint activitatea de examinare obiectiv a ansamblului activitii.
SCOPUL FUNCIEI DE AUDIT INTERN:
S ofere organizaiei i mandatarilor si un proces independent i obiectiv ce completeaz activitile de
asigurare i consultan.
S adauge valoare (aa cum este aceasta definit de mandatari) i s mbunteasc operaiunile organizaiei.
S asiste organizaia pentru ca aceasta s i realizeze obiectivele de afaceri, aducnd o abordare sistematic i
disciplinat pentru: evaluarea i mbuntirea realizrii i eficienei urmtoarelor procese ale organizaiei:
managementul riscului, controlul intern i guvernarea.
PROCES
Independent
Structur de a
prezenta rapoarte
astfel nct
funcia s i
realizeze
responsabilitile.
Libertatea fa de
interferene n
determinarea,
completarea i
comunicarea
activitilor i
rezultatelor.

Obiectiv
Atitudine
imparial, fr
prejudeci i
evitare a
conflictelor de
interese.

Asigurare
Evaluarea obiectiv i
independent a
proceselor de
management al
riscului, control i
guvernare
corporatist
(angajamente
financiare,
operaionale, de
performan, de
securitate i conforme
efortului due
diligence.

Consultan
Specific organizaiei,
fr garanii cum ar fi
faciliti, procese de
design, servicii de
pregtire i
recomandare.

50

Managementul
riscului

Controlul intern

Guvernarea

Un proces de organizare n
vederea expunerii i
oportunitilor de
identificare, evaluare i
management al riscului.

Controlul mediului (politici,

proceduri i procese) ofer
disciplina i structura n
vederea asigurrii rezonabile
a respectului fa de:
1. Eficiena i efectivitatea
operaiunilor
2. Sigurana i integritatea
informaiilor
3. Securizarea bunurilor i
investiiilor.
4. Conformitate.

Proceduri i procese
stabilite de organizaie
i de mandatarii
acesteia pentru a
furniza supravegherea
independent a
proceselor de risc,
administrate de
management.

A.I. N CADRUL ORGANIZAIEI

(dup R. Gufflet)

CONSILIUL DE CONDUCERE

CONSILIUL DE

CARE SUPRAVEGHEAZ

MANAGEMENT

PREEDINTE CEO
COMITETUL AUDIT

SAU CFO

DEPARTAMENTUL DE AUDIT

STRUCTURA

INTERN

ORGANIZAIONAL I
OPERAIONAL EXISTENT

51

Reprezint acionarii independen

Acioneaz ca un instrument de
monitorizare i consultan pentru
Consiliul de Conducere i pentru
afacere.
Raporteaz funcional ctre Comitetul de
Audit.
Schi la nivelul Consiliului de
Conducere pentru eful Auditului Intern

PROCES DE A.I. (dup R. Gufflet)

1. PLAN ANUAL

2. AUDITURI
3. STRATEGIE I
INDIVIDUALE
INFRASTRUCTUR
- Bazat pe estimarea
- Pentru procese de afaceri
- Investiie bazat pe beneficiul
cuprinztoare a riscului
- nelegerea obiectivelor cheie ateptat n urma procesului i
organizaional i a inputurilor
ale procesului.
corespunztoare cu strategia
mandatarilor (stakeholder
- Identificarea riscurilor
afacerii. Beneficii ateptate
inputs).
poteniale cheie (majore,
clar conectate cu investiiile
- Comitetul de Audit, Consiliul importante, centrale) n ceea ce repartizate.
de Conducere, Managementul privete neatingerea
- Strategia, statutul i manualul
Operaional, proprietari,
obiectivelor n cadrul
sunt documente cheie.
Auditori externi i moderatori procesului (la nivelul
- Nevoia de resurse bazate pe
(regulators) reglatori,
procesului i la nivelele
setul de calificri cerute pentru
reglementatori ai proceselor de organizaiei).
a ndeplini planul anual i
afaceri.
- nelegerea modului n care
pentru strategia pe termen
- Estimarea riscului este
controlul existent asupra
lung.
utilizat pentru a identifica i a procesului ar trebui s opereze - Instrumentele de AI i
da prioritate domeniilor de
pentru a diminua riscurile
dezvoltarea cunotinelor sunt
audit, pentru includerea n
cheie identificate.
necesare.
planul anual (procese de
- Identific i acord prioritate - Monitorizarea performanei
afaceri, locaii, funcii,
ariilor cheie pentru
actuale (atinse) n raport cu
consultan i proiecte
intensificarea controalelor
obiectivele i comunicarea
speciale).
asupra procesului. Cad de
performanei.
- Planul anual detaliaz
acord cu proprietarul
- Profil la nivelul Consiliului
justificarea i scopul fiecrui
procesului de afaceri.
de conducere.
audit individual de a fi complet - Proiecteaz i completeaz
cu privire la cerinele de
activitile de audit pentru a se
abiliti, resurse, termene
asigura de funcionarea
limit i buget.
controlului.
- Estimarea riscului i Planul
- Lucreaz cu managementul
Anual sunt aprobate i
pentru a dezvolta soluii de
monitorizate de Comitetul de
control practic intensificat i
Audit i Consiliul de
de diminuare asociat a
Conducere.
riscurilor.
- Rapoarte de audit la nivelul
executorilor.
PROCESUL ASIST ORGANIZAIA PENTRU CA ACEASTA S I REALIZEZE
OBIECTIVELE DE AFACERI I S FURNIZEZE UN BENEFICIU DIN PARTEA
INVESTIIILOR DE AUDIT INTERN.

52

AUDIT INTERN (A.I.)

DEFINIII CRITICI
(dup Jaques Renard, Teoria i practica auditului intern, Ediia a IV-a, MFP, Bucureti, 2002)

1. A.I. este un dispozitiv intern n cadrul

2. Dup teoria clasic, A.I. i asum prin

ntreprinderii, care are ca scop:

mandat o parte din responsabilitatea de control Realizat de un serviciu al ntreprinderii,

- aprecierea exactitii i a sinceritii

a Direciei

Auditul intern const n a verifica dac

informaiilor, n special a celor contabile

- Comentarii:

regulile fixate de ntreprinderea nsi sunt

- asigurarea securitii fizice i contabile a

- Definiie vag

respectate.

operaiunilor

- Care este partea?

- emite judeci asupra eficacitii sistemelor

- Nu caracterizeaz A.I.: toi deintorii de

de informare.

putere n ntreprindere acioneaz prin

Comentarii:

delegare din partea conducerii

AI = funcia

- Responsabilitatea de control, cuvntul

Confuzia rolurilor AI cu CI

control creeaz ambiguiti, de care control

AI = a aprecia, a formula, o judecat

este vorba?

CI = a asigura, a garanta

53

3. Definiia APEC:

DEFINIIA A.I. (dup Jaques Renard)

OFICIAL (IIA iunie 1999)

COMENTARII (J.R.)

ALTE DEFINIII (J.R.)

A.I. este o activitatea independent i

Definiia:

obiectiv care d unei organizaii o asigurare

este voluntarist;

n ceea ce privete gradul de control deinut

arat ce trebuie s fie dect ceea ce este;

poate preveni o explozie (este descoperit

asupra operaiunilor, o ndrum pentru a-i

identificare cu claritate a drumului de

prevederea)

mbunti operaiunile i contribuie la

adugarea unui plus de valoare.

urmat;
-

A.I. ajut organizaia s-i ating obiectivele,

evalund, printr-o abordare sistematic i

A.I. este ca mirosul de gaz;

metodic, procesele sale de management al

se bazeaz pe independen, ns foarte

nu este un miros plcut, dar de multe ori

citate, gnduri ce sunt traduse de Jaques

Renard n valorile A.I.:

exact pe Norme;

Machiavelli: Cel care ia drept real ceea ce

coeren total ntre diferite texte care

crede el c este real, dar nu este, ajunge sigur la

guverneaz funcie;

eec (pericolul ideilor preconcepute, necesitatea

riscului, de control i de conducere a

extinde rolul a.i. (consiliere);

de a practica validarea).

ntreprinderii i fcnd propuneri pentru a

cvasi certificare a judecii pe care o

Extras din regula lui St. Benot: n situaiile

aduce auditorul intern.

dificile, clugrii vor face ce pot (proceduri i

consolida eficacitatea.

organizare care ncearc s prevad totul i s-i

imagineze toate situaiile).
Anonim: Auditul este ca o invenie. Nu trebuie
s ncerci s rezolvi problema care nc nu s-a
formulat (Cercetarea fundamental nu face parte
din exercitarea funciei de A.I.)
Francis Blanche: E mai uor s previi dect s
vindeci.

AUDIT INTERN
54

STANDARDE DE A.I.
DIRECII ESENIALE
1. DEFINIREA

2. FURNIZAREA UNUI

3. STABILIREA

4. DEFINIREA UNUI

PRINCIPIILOR DE BAZ

CADRU DE REFERIN

CRITERIILOR DE

FACTOR DE

APRECIERE

MBUNTIRE A
ACTIVITII

CADRUL DE REFERIN AL PRACTICILOR PROFESIONALE ALE AUDITULUI INTERN (5 PRI)

1. CODUL DEONTOLOGIC

2. NORMELE PROFESIONALE (ghidarea a.i.)

1. NC (norme de
calificare) 1000

2. NF (Norme de
funcionare)

3. NA (Norme de aplicare)
4. MPA (modaliti
plus o scrisoare de definire a practice de aplicare)
tipului de activitate
Comentarii i
explicaii privind
normele
profesionale.
A = asigurare C = consiliu

CODUL DEONTOLOGIC
Promovarea unei culturi a eticii n cadrul profesiei de A.I.

55

Anexat CARTEI DE AUDIT

Cunoscut de toi angajaii unei entiti
COMPONENTELE ESENIALE
1. PRINCIPII FUNDAMENTALE RELEVANTE I

2. REGULI DE CONDUIT, CARE DESCRIU NORMELE

PERTINENTE PENTRU PROFESIA I PRACTICA

OBLIGATORII DE COMPORTAMENT PENTRU

AUDITULUI INTERN

AUDITORII INTERNI
PRINCIPII FUNDAMENTALE

1. INTEGRITATEA

2. OBIECTIVITATEA

Dup ncredere i credibilitatea n culegerea, evaluarea,

raionamentelor profesionale
comunicarea informaiilor legate
de activitatea sau procesele
supuse examinrii.
a.i. efectueaz o evaluare
echilibrat a tuturor
circumstanelor relevante
neinfluenate de propriile
interese n exercitarea
raionamentului profesional.

3. CONFIDENIALITATEA
Respectarea valorii i proprietii
informaiilor.
Nu le dezvluie numai n baza
autorizaiilor necesare (excepie
obligaia profesional sau legal).

REGULI DE CONDUIT

56

4. COMPETENA
Utilizarea cunotinelor,
aptitudinilor, priceperilor i
experienei n exercitarea
serviciilor sau activitilor de a.i.

1. INTEGRITATEA

2. OBIECTIVITATEA

3. CONFIDENIALITATEA

4. COMPETENA

ndeplinirea misiunii cu

S nu ia parte, s nu fie implicai,

S foloseasc cu pruden

Numai activiti, servicii pentru

ONESTITATE,

s nu stabileasc relaii care ar

informaiile colectate n cadrul

care au cunotinele, priceperea

CONTIINCIOZITATE,

putea afecta o evaluare obiectiv.

activitilor i s le protejeze.

i experiena necesare.

RESPONSABILITATE.

S nu accepte nimic care ar putea

Nu trebuie folosite informaiile

S efectueze activitile,

Respectarea legii i dezvluiri

compromite sau risca s

pentru a obine un beneficiu

serviciile de A.I. respectnd

conform legii.

compromit raionamentul

personal.

standardele de Audit Intern (NP).

S nu ia parte contient la nici o

profesional.

S respecte valoarea i proprietate

S mbunteasc competena,

activitate ilegal sau s se

Comunicarea tuturor faptelor

informaiilor pe care le primesc.

eficacitatea, calitatea muncii i

angajeze n acte dezonorante care

materiale de care au cunotin i

s discrediteze profesia de a.i. sau

care necomunicare au drept

entitatea n care lucreaz.

consecin inexactitatea raportului

serviciilor lor.

privind activitile examinate.

57

ROLUL DEPARTAMENTULUI DE A.I. N FUNCIONAREA NTREPRINDERII

A.I. este o funcie
Evoluie rapid
De la controlul propriu-zis la consultan (reconcilieri bancare, verificri ale disponibilitilor)
Asocierea conceptului de Audit cu testarea modului de prezentare a realitii obiective a ntreprinderii de ctre S.F.-ct.
A.I. utilizat pentru a cpta o i mai mare certitudine asupra inexistenei unei erori semnificative n nregistrrile contabile.
Structurile de control financiar intern n cadrul unei anumite organizaii constau n totalitatea politicilor i procedurilor, n
scopul:

1. Asigurrii corectitudinii

2. Protejrii resurselor

nregistrrilor financiar

organizaiei mpotriva risipei, activitatea din

generale a activitilor

contabile i siguranei

fraudei i a ineficienei.

operaionale.

managementului asupra lor.

3. Aprecierii gradului n care

departamentele operaionale
se ncadreaz n politicile
generale ale firmei.

58

4. Evalurii eficienei

AUDITUL (NIVEL)
STRATEGIC

TACTIC

OPERAIONAL (INTERN

AUDIT OPERAIONAL (A.O.)

Desprins din A.F.
Scopul principal al A.O. = asistarea managementului n luarea deciziilor prin recomandri utile bazate pe studiul
funcionrii departamentelor.
A.F. = studiul amnunit al diferitelor poziii din bilan sau din contul de profit i pierdere i estimarea proporiei n
care acestea exprim realitatea.
A.O. = descoper aspecte critice n activitatea operaional: livrri cu ntrzieri, inventar necesar dar nedisponibil,
datorit procedurilor deficitare de inventariere i neglijarea emiterii comenzii, transporturi de mrfuri depreciate
datorit controlului calitativ necorespunztor.
Avantaje solicitate de ctre management auditului intern privesc multe direcii:
o Mijloc eficient pentru monitorizarea eficienei i a ncadrrii n politicile generale ale societii;
o O evaluare independent i obiectiv a performanelor unitilor operaionale ale firmei;
o O certificare suplimentar prin creterea testelor de substan, a auditului anual extern;
o Creterea ncrederii din partea managementului privind raportrile.

59

AUDIT OPERAIONAL
- diferite concepte Revizie
Sistemul de valori

Legalitatea

Sistemul procedural
Sistemul de
proceduri
Reglementare

Procese

Control intern

Fundamentarea
finanrii
Eficiena

Suportul finalitii

Strategia

Securitatea

Conformitate

Politici

Conformitatea
informaiei

Eficiena

Conformitate,
coeren

Structuri

Conformitatea
informaiilor
financiare
Forme de conturi

Eficacitate, pertinen

Eficacitate, eficien,
flexibilitate

Eficacitate, eficien,
flexibilitate

Organizarea

Conformitatea

Eficacitate

Eficacitate, eficien,
flexibilitate

Eficacitate, eficien,
flexibilitate

Sistemul
informaional

Securitatea

Securitate,
performan

Adecvare

Metode de control

Conformitatea

Adecvare

Sistem de sanciuni

Validare, eliminare

Conformitate,
eficacitate
Flexibilitate

Pertinen,
conformitate,
coeren
Conformitate,
continuitate
Coeren, eficacitate

Coeren

Sursa: Jean Charles Becour, Audit operaional, p. 68

60

Conformitatea

Audit total
Fundamentul
organizaiei
Cuprinderea n
totalitate a
potenialului.

Adecvare, eficien,
eficacitate,
flexibilitate
Adecvare, eficien,
eficacitate,
flexibilitate
Adecvare, eficien,
eficacitate,
flexibilitate
Adecvare, eficacitate,
eficien
Adecvare, eficacitate

INSTRUMENTELE AUDITULUI OPERAIONAL I VOCAIA LOR

Carta (strategia,
limitele i
responsabilitile)

Manualul
(configurarea i
instrumentarea
procedurilor
profesionale)

Chestionarul de
audit (faza
preaudit, teren,
verificare)

Logiciel
(mecanismul de
ansamblu i
mijloacele de
progres i repetare
alusului)

Foaia de Relevare
i Analiz a
problemelor
(document de
sintez IFACI
integrat n
metodologia
general de
analiz a C.I.)

Finalitatea
X
X
auditului
(finalizarea)
Strategia auditului
X
X
Politica de audit
X
X
Structura auditului
X
Organizarea
X
X
auditului
Metode i
X
X
instrumente de
audit
Sistemul de
sanciuni al
auditului
Sistemul de valori
X
de audit
Cuvinte cheie: auto-diagnostic, carta de audit, lista de control, controlul intern, ciclu de audit, diagnostic, risc.

ORGANIZAREA ACTIVITII DE AUDIT INTERN:

61

Raportul
(produsul
principal de audit,
instrument de
comunicare a
rezultatelor,
opiniei i
rezervelor de
acceptare a
auditului)

X
X
X
X

- Necesitatea departamentului de A.I.

- Cadrul n care va funciona
- Susinerea activitii de ctre management. Suportul, sprijinul trebuie fcut public n mod clar i acordat n mod oficial
- Activitatea de audit trebuie explicitat printr-un Regulament propriu de funcionare care s defineasc:
ndatoririle
Responsabilitile
i s analizeze activitatea celorlalte departamente n parte i a raporta ctre management.
SARCINA AUDITULUI
VERIFICAREA S.F.

RECOMANDRI CONCRETE

DIRECTOR GENERAL

DIRECTOR DE
PRODUCIE

COMITET DE AUDIT

DIRECTOR FINANCIAR

DIRECTOR ECONOMIC

DEPARTAMENTUL DE A.I.

62

DIRECTOR DE AUDIT

STRUCTURA A.I.

DIRECTOR DE AUDIT

MANAGER AUDIT
FINANCIAR

SENIOR
AUDITOR

MANAGER AUDIT
OPERAIONAL

SENIOR
AUDITOR

SENIOR AUDITOR

SENIOR AUDITOR

ASSOCIATE AUDITOR

ASSOCIATE AUDITOR

GRUPURI
AUDIT FINANCIAR

AUDIT OPERAIONAL

RESPONSABILITI
63

1. DIRECTORUL DE AUDIT
- Statut de director

2. AUDIT MANAGERUL
- Subordonat Directorului

Subordonat C.Audit

Responsabilitatea final a
ndeplinirii funciei
departamentului

3. SENOR AUDITORUL
- ndeplinirea activitii curente

Coordoneaz i aprob

de audit sub directa conducere

proiectele individuale de audit

a audit managerului

Responsabiliti divizate n

dou privind:

n primele 6 luni este

recomandabil asigurarea unei

auditorul n timpul misiunilor

pregtiri teoretice intensive, n

special prin cursuri de audit.

Auditul financiar

de audit (urmrirea ndeplinirii

anuale de audit pornind de la

Auditul operaional

pailor prevzui n

cerinele Com. De A. Ct i de

programele de audit i

la necesitile impuse de rolul

asigurarea c eventualele

A.I. pe termen scurt i termen

modificri sunt justificate.

64

activitate

Supervizeaz associate

Dezvoltarea programelor

lung.

4. ASSOCIATE AUDITORUL
- Corespunde unui nceput de

AUDIT INTERN MOMENTE / ETAPE

1. PLANIFICAREA

2. REALIZAREA /EXECUIA

3. RAPORTAREA

(dup R.G.)

(dup J. Renard)

(dup R.G.)

Programul de Audit (Programe de verificare,

Planificare de realizare)
Programul ndeplinete 6 obiective
1. Document contractual
2. O planificare a muncii
3. Principiu cluzitor (logica)
4. Punct de plecare al detalierii aciunilor
pentru cercetarea diferitelor zone de
risc identificate n etapa de pregtire
(Chestionarul de control intern al
zonelor de risc)
5. Monitorizarea activitii (respectarea
misiunii, urmrirea activitii a.i.)
6. documentaie (program precis)

Raportul de audit informeaz managementul

n termeni clari, uor de neles, care s
conving de necesitatea lurii msurilor
propuse.
Un raport de audit eficient se concentreaz pe
informaii necesare managementului, pentru
luarea deciziilor i nu pe ce au aflat sau
ndeplinit auditorii nii.
Este sarcina auditorului de a informa,
convinge i ndeplini obiectivele de audit.
Standarde pentru comunicarea raportului de
A.I.
Principiile care se cer respectate (7) referitor la
tipul, coninutul i caracteristicile Raportului:
1. Raport final scris
2. Discutarea concluziilor i
recomandrilor naintea emiterii
raportului final
3. raport: obiectiv clar, concis,
constructiv i periodic
4. Scop, arie, rezultate
5. Recomandri i recunoaterea
performanelor atinse
6. Recomandrile departamentului
incluse
7. Aprobarea de ctre Director de A.I.

Comitetul de Audit trebuie s defineasc

rolul general al departamentului de audit n
organizaie
Comitetul de Audit i Directorul de Audit
determin direcia de dezvoltare a funciei
sub forma unui plan pe termen lung.
Pe termen lung nu exist o form standard
a planului.
Se adapteaz structurii i strategiei
societii comerciale.
Planul anual precizeaz proiectele
individuale de audit n urmtorii 5 ani, cu
detalierea activitilor de audit implicate n
anul imediat urmtor.
Planificarea n funcie de prioriti.
Definirea obiectivelor ce trebuie
ndeplinite.
Necesarul de personal pentru ndeplinirea
activitilor de audit.
Estimarea costurilor ce vor fi nregistrate
n cursul anului, inclusiv cheltuielile de
deplasare, salarii i alte cheltuieli indirecte
legate de activitatea de audit.
Estimarea timpului necesar realizrii
proiectelor de audit inclusiv analizele
ulterioare i redactarea Rapoartelor.

5 NTREBRI FUNDAMENTALE:
1. Cine? Subiectul
2. Ce? Obiectul
3. Unde? Locul
4. Cnd? Timpul
5. Cum? Modul de operare

ETAPELE MISIUNII DE AUDIT

65

1. MISIUNE
Lucrarea temporar pe care auditorul este nsrcinat s o duc la ndeplinire prin voina Direciei Generale.
1. Domeniu variabil

Obiectul
Difereniaz misiunile n specifice i generale

Funcia
Alt criteriu de difereniere:

Specific, dedicat unei probleme anume dintr-un

loc

uni

pluri

funcionale (specifice sau generale)

General, nu cunoate nici o limit geografic

2. Durata misiunii
Misiuni scurte (sub 4 sptmni)
Misiuni lungi (peste 4 sptmni)

66

ETAPELE FUNDAMENTALE
1. ETAPA DE PREGTIRE
Deschide misiunea
Necesit lectur, atenie i ucenicie.
Existena calitilor de sintez i imaginaie.
Efectuarea lucrrilor pregtitoare nainte de a trece la aciune.
ntlnim:
ORDINUL DE MISIUNE care formalizeaz mandatul dat de Direcia General A.I. (funcie de mandat i funcie de informare)
Coninutul OM:
1. Cuprinsul: scurt, lung (obiectivele, domeniul de aplicare, modaliti de intervenie, datele, locurile, mijloacele, organizarea logistic a
misiunii)
2. Caracteristici: planul de audit cu attea puncte cte misiuni sunt de realizat.
FAZE:
- observare i ascultare
- identificarea simptomelor
- divizarea semnelor, faptelor, fenomenelor (riscurile)
- reperarea inter-relaiilor
- clasificare
- situarea n raport cu un sistem de referin
FAMILIARIZAREA:
- viziunea de ansamblu
- identificarea riscurilor i a punctelor eseniale, organizarea i planificarea misiunii n funcie de obiectivele definite
- rigurozitate i profesionalism
Luarea la cunotin (VTT volumul i Tipul Tranzaciilor)
Plan i abordare
IDENTIFICAREA RISCURILOR
Riscul este ameninarea ca un eveniment sau o aciune s aib un impact defavorabil asupra capacitii ntreprinderii de a-i ndeplini cu
succes obiectivele.
mprejurri care ar putea avea consecine negative asupra unei entiti.
Controlul intern i a.i. al acestora.
A.I. evalueaz mijloacele stabilite, detecteaz lacunele i insuficienele acestora i face recomandri pentru a le elimina
Msurarea riscului este un instrument de planificare.
PRACTICILE I METODELE
67

DEFINIREA OBIECTIVELOR
Raport de orientare (Plan de misiune, termeni de referin) cu obiective generale:
- securitatea activelor
- fiabilitatea informaiilor
- respectarea regulilor i directivelor
- optimizarea resurselor
2. ETAPA DE REALIZARE
Apeleaz la capacitile de observaie, dialog i comunicare.
Pentru a se integra auditorul trebuie s fie acceptat i prin urmare
cerut.
Capaciti de analiz i sim de deducie (elaborarea terapeuticii)
Reuniunea de deschidere (de orientare, de nceput al operaiunilor)
- organizarea
- ordinea de zi (6 probleme): prezentarea, prezentarea A.I.
Raportul de orientare, ntlniri i contacte, logistica misiunii,
prezentarea procedurii de audit.
Programul cu 6 O:
- CONINUTUL (activiti preliminare i tehnici i instrumente)
- CHESTIONARUL DE C.I. (CCI): divizarea n elemente simple
- DETALIEREA (sarcin, observaii)
- RISCURILE: (se refer la a.i.)
- MUNCA PE TEREN:
Demersul logic al secvenializrii operaiunilor i
identificrii riscurilor
Observrile
FIAP (foaia de identificare i de analiz a problemei)
Raportul de audit
(fie exist FIAP, fie scriere integral
Dovada n A.I.
Coerene i validri

3. ETAPA DE NCHEIERE
O mare capacitate de sintez i aptitudine de redactare
Momentul depozitrii i prelucrrii celor adunate n 2.
Reuniunea final, reuniunea de ncheiere (final, de validare general
de sfrit de misiune)
Proiectul de raport de A.I. (nevalidat)
Reuniunea de ncheiere (5 principii)
- cri deschise
- ateptri la coad
- ranking
- aciuni imediate
- cunoatere comun
- contestaiile raportului de A.I.
- prezentare prealabil
- dreptul de rspuns al entitii auditate
- forma n funcie de ce este R: document de informare i
instrument de lucru.

68

CICLUL DE APRECIERE A CONTROLULUI INTERN

(sursa: Teoria i practica auditului intern, pg. 256)

Cunoaterea subiectului

Decupaj
secvenial

Instrumente

Identificarea riscurilor

Definirea obiectivelor

Entitate auditat

Programul de audit

Alegerea
instrumentelor
Instrumente

Chestionar de
control intern
Teste

FIAP

Raport

Apreciere asupra
controlului intern

69

CARACTERISTICILE RAPORTULUI DE A.I.

1. ACURATEE

Explicit asupra
aspectelor adresate, a
calculelor i definirii
problemelor.
Cnd un Raport este
naintat
managementului este
n joc credibilitatea
ntregului departament
de Audit.
Cnd anumite
probleme sunt
exagerate, iar altele
neglijate, ncrederea pe
care managementul o
acord activitii de
audit poate fi pierdut
ntr-o msur decisiv.

2. CLARITATE

Capacitatea de a
transmite observaiile
i concluziile ntr-o
manier obiectiv i
limpede.
Un R alctuit (prost)
neadecvat nu reuete
s transmit mesajul
dorit ducnd la
scderea interesului de
a-l consulta.
Informaiile prezentate
ntr-o manier logic,
ordonat nct s fie
accesibile.

3. CONCIS

Prezentarea
informaiilor eseniale
fr suprancrcarea cu
detalii inutile care s
mpiedice nelegerea.
Un R trebuie s fie
concis, dar suficient de
cuprinztor pentru a
transmite mesajul
dorit.

4. PERIODICITATE

Orientarea R ctre
luarea de msuri
concrete pentru
corectarea unor
deficiene observate
sau mbuntirea
activitii curente.
n timpul activitii de
audit auditorul poate
distribui Rapoarte
intermediare care
atenioneaz
departamentul auditat
de problema
identificat i permit
nceperea adoptrii de
msuri imediate pentru
ndreptarea sa.
Msurile pot contribui
la reducerea
dimensiunii activitii
de audit focalizat pe
activitatea respectiv,
economisind resurse
umane i materiale.

CONINUTUL (STRUCTURA) RAPORTULUI

70

5. TONUL DE

ADRESARE
Tonul s fie unul
profesional.
Raportul nu trebuie s
specifice nume de
persoane sau s
evidenieze greeli ale
diferiilor salariai din
departamentele
organizaiei.
Tonul constructiv red
R eficacitatea maxim.
Sarcina a.i. este de a
descoperi discrepane
n funcionarea
ntreprinderii,
specificarea fcut ntro manier constructiv
care s conduc spre
mbuntire.

1. PRIMA PAGIN I

2. SUMAR,

3. CORPUL

4. CONCLUZIA

SCRISOAREA DE

INTRODUCERE I

RAPORTULUI sau

PLANUL DE ACIUNE

TRANSMITERE

SINTEZ

RAPORTUL DETALIAT

ANEXE

(scrisoarea preedintelui)
PLANUL DE ACIUNE este un formular standardizat de A.I. care permite entitii auditate s precizeze n cazul fiecrei recomandri:
cine, ce i cnd va aciona:
Recomandri

Persoana responsabil cu punerea n aplicare

Redactarea Raportului de A.I. se bazeaz pe Norme interne.

Data limit de finalizare

Difuzarea se bazeaz pe Norme externe.

Norma 2420 definete 7 principii de redactare a R.A.I., care trebuie s fie: exacte, obiective, clare, concise, constructive.

Norma 2440 las libertate deplin difuzrii, cernd difuzarea ctre persoanele potrivite.

71

ETAPELE NTOCMIRII RAPORTULUI

(dup J.R., pag. 283)

Elementele R

Proiect

Da

Nu
Audit
important
?

Viz C.M.

Comitetul de
citire

Nu

Corecturi
?
Corecturi
Nu

Da

Reuniunea de
ncheiere
Da
Modific
?

Modificri

Nu
Transmiterea proiectului
ctre entitile auditate

Rspunsurile entitilor
auditate

nelegerea
rspunsurilor

Trimiterea R. definitiv

Difuzare
BIBLIOGRAFIE
1. Gufflet, Raoul,

72

2. Jacques Renard, Teoria i practica auditului intern, Ediia a 4-a , Ministerul Finanelor Publice,
Bucureti, 2002
3.

73