Tema 5 : Executarea auditului performantei

1. Programul de audit al performantei si obtiectivele acestuia

2. Probele de audit si colectarea acestora in auditul performantei
3. Documentarea activ auditului performantei,documentele de lucru
Sub I
Programul de audit este un plan n form scris, ntocmit pentru executarea sau
implementarea unui audit. Programul de audit este elaborat de echipa de audit i aprobat de
directorul de departament dup ce auditorii au finalizat Raportul privind studiul preliminar i
Curtea de Conturi a decis continuarea efecturii auditului. Programul de audit trebuie elaborat i
aprobat ntr-o perioad de dou sptmni de la iniierea activitii detaliate de audit i se refer
la etapa detaliat de implementare.
Este important s se rein faptul c un Program de audit este un document dinamic, care
presupune efectuarea de revizuiri atunci cnd o dicteaz evenimentele. Programul de audit
necesit s fie revizuit n mod sistematic pentru a se asigura faptul c este nc relevant i c va
conduce la rezultatele preconizate. Etapele auditului pot fi nlturate sau pot fi adugate etape noi
n baza informaiilor noi obinute de echipa de audit.

Obiectivele Programului de audit

1. Programul de audit ofer probe cu privire la planificarea adecvat a activitii ce urmeaz
a fi efectuat de auditori. Acesta ofer managerilor Curii de Conturi un instrument util
pentru revizuirea domeniului de aplicare, a modului de abordare i a logicii efecturii
auditului nainte de nceperea propriu-zis a auditului. Managerii Curii de Conturi pot
analiza desinestttor economia, eficiena i eficacitatea diferitor proceduri folosite n
cadrul auditului.
2. Programul de audit ofer ndrumri necesare membrilor echipei de audit cu mai puin
experien, deoarece acesta indic procedurile i etapele de audit ce urmeaz a fi aplicate
de fiecare membru al echipei de audit n parte.
3. Programul de audit ofer o baz pentru formatul /organizarea documentelor de lucru i
ofer probe a activitii fiecrui auditor.

4. Programul de audit este un instrument eficient de supraveghere. Acesta i ofer efului

echipei/directorului de departament un instrument de control al activitii fiecrui
membru al echipei de audit, deoarece fiecare persoan indic timpul petrecut pentru
fiecare etap i noteaz cnd a fost finalizat lucrul.

Programele de audit, vor include cel puin urmtoarele informaii:

a) Noiuni generale /Introductive scurt informaie privind tema/subiectul auditului
b) Coordonarea cu ali auditori (dac e aplicabil)
c) Planificarea personalului
d) Obiectivele de audit
e) Domeniul de aplicare (definete n mod clar limitele auditului)
f) Metodologia (cum se va rspunde la obiectivul auditului)
g) Definiia a orice termeni unici folosii n audit
h) Orice instruciuni speciale sau informaii necesare de a fi menionate
i) Perioada i punctele de reper pentru finalizarea activitii de audit

Sub II

Probele de audit si colectarea acestora in auditul performantei

Probele de audit reprezint informaiile colectate i utilizate pentru a justifica

concluziile de audit. Concluziile i recomandrile n raportul de audit se bazeaz pe astfel de
probe. Auditorii performanei trebuie s atrag mare atenie la natura, calitatea i volumul de
probe pe care le colecteaz.
Conceptul de baz al probelor de audit n auditul performanei este acelai ca i cel al
auditului regularitii, dar difer n ceea ce privete detaliile i accentul. n auditul regularitii,
auditorii au nevoie de probe pentru a verifica afirmaiile din rapoartele financiare. Acest lucru
cere o testare direct de fond. Dar din cauza a cel puin dou motive, ei nu pot efectua testarea
direct de fond a volumului ntreg de date din rapoartele financiare. n primul rnd, exist
evenimente care nu pot fi verificate n cadrul testrii directe de fond, deoarece acestea nu permit
verificarea nici uneia din probele de informare. Cel mai bun exemplu este auditul costurilor de

transport. Verificarea faptului dac mijloacele de transport oficiale au rmas de fapt n uz, aa
cum se menioneaz n rapoartele contabile este imposibil n timpul auditului. Auditorii trebuie
s se bazeze pe sistemul controalelor interne pentru a-i satisface ntrebrile privitor la
cheltuielile pentru transport. n al doilea rnd, costurile testrii directe de fond sunt deseori att de
mari, nct nu e ntotdeauna fezabil s se aplice asupra unui segment larg de date contabile. Din
aceste dou motive, axarea auditorilor pe evaluarea controalelor interne a devenit deja o practic
universal. Ei acord ceva timp evalurii statutului controalelor interne la etapele iniiale ale
auditului. Interesele lor primare in de (a) identificarea controalelor cheie i (b) existena
controalelor n practic i aplicarea lor continu pe parcursul anului. Ultimul segment al
procesului de evaluare a controlului se numete testare de conformitate, care i determin pe
auditori s efectueze testarea direct de fond.
n auditul performanei, preocuparea principal a auditorilor nu este verificarea
afirmaiilor menionate n raportul financiar. n schimb, folosind datele financiare precum i cele
operaionale, auditorii sunt interesai s descopere: (1) dac resursele au fost obinute innd cont
de economicitate; (2) dac resursele umane i fizice au fost utilizate eficient, i (3) dac scopurile
instituiei, programului sau proiectului au fost realizate n mod efectiv.

Standarde pentru probele de audit

Standardele auditului performanei ale Curii de Conturi menioneaz urmtoarele:
Probele competente, relevante i rezonabile trebuie obinute pentru a justifica raionamentul i
concluziile auditorului referitor la instituia, programul, activitatea i funcia auditat.
Trebuie s se obin probe competente, relevante i rezonabile pentru a rspunde la
ntrebrile de audit i pentru a sprijini constatrile i concluziile auditului, garantnd astfel c
raportul de audit va avea un coninut care va rezista analizei critice. Conceptele de cantitate i de
calitate n ceea ce privete probele de audit trebuie private mpreun, deoarece, ntre cele dou,
exist o relaie invers. Astfel, probele de nalt calitate pot conduce la situaia de a nu fi nevoie
de o mare cantitate de probe, iar o mare cantitate de probe poate, uneori, dar nu ntotdeauna,
s fie convingtoare, chiar dac fiecare prob n parte nu este de nalt calitate. Exercitarea
raionamentului profesional este esenial deoarece nu exist orientri precise pentru a msura
nivelul probator solicitat.
Competena probelor

Probele sunt competente (valabile i de ncredere) dac reprezint, de fapt, ceea ce

nseamn c reprezint. Gradul de ncredere al probelor poate fi asigurat i evaluat n funcie de
urmtoarele:

Confirmarea probelor este o tehnic eficace pentru creterea ncrederii. Aceasta

presupune cutarea de ctre auditor a diferitor tipuri de probe din diverse surse.

Probele preluate din afara instituiei sunt mai mult apreciate ca fiind de ncredere

pentru scopurile de audit dect informaiile generate n cadrul instituiei.

Probele documentare denot de obicei o mai mare ncredere dect probele verbale.

Probele obinute din observaiile directe sau analizele auditorului sunt mult mai de

ncredere dect probele obinute indirect;

Informaiile de ncredere ale instituiei vor fi o funcie a ncrederii n sistemele de

control intern ale acesteia.

Probele verbale confirmate n scris sunt mult mai de ncredere dect probele

verbale neconfirmate; i

Documentele originale sunt mai de ncredere dect xerocopiile/fotocopiile (dac

cele originale sunt multiplicate, auditorul nu trebuie s uite sursa documentelor originale i data
celor copiate). Xerocopiile/Fotocopiile probelor, care sunt destul de importante pentru audit, ar
trebui autentificate de autoritile relevante, dup posibilitate.

Relevana probelor
Relevana cere ca probele s asigure o referin clar i logic la obiectivele i criteriile
de audit. O metod de planificare a colectrii datelor este specificarea pentru fiecare problem i
criteriu a naturii i locaiei probelor necesare, precum i a procedurii de audit implementate.
Suficiena probelor
Auditorul trebuie s obin probe de audit potrivite i suficiente pentru elaborarea unor
concluzii rezonabile pe care s se axeze raportul de audit. Suficiena reprezint o msur a
cantitii probelor de audit. Oportunitatea este o msur a calitii probelor de audit, relevana
acestora la anumite criterii i la gradul lor de ncredere.

Probele sunt suficiente atunci cnd exist informaii relevante i sigure pentru a convinge
o persoan rezonabil de faptul c constatrile auditului performanei, concluziile i
recomandrile sunt garantate i justificate. La determinarea gradului de suficien al probelor
documentare, auditorul trebuie s ia n consideraie statutul documentului; de exemplu,
documentele interne ale organizaiei pot avea un statut minor n ceea ce privete inteniile i
deciziile organizaiei.
Factorii care dicteaz fora probant a probelor necesar pentru susinerea unei observaii
n auditul performanei includ:

Nivelul materialitii sau semnificaiei observaiilor;

Gradul de risc asociat cu elaborarea unei concluzii incorecte;

Experiena obinut n cercetrile anterioare de audit referitor la gradul de

ncredere a nregistrrilor i reprezentrilor organizaiei;

Sensibilitatea cunoscut a organizaiei cu referire la o problem; i

Costul obinerii probelor comparativ cu beneficiile de pe urma observaiilor.

Probele colectate n cadrul auditului performanei pot fi predominant calitative dup

natur i solicit utilizare extensiv a raionamentului profesional. Prin urmare, auditorul va cere
n mod normal confirmarea probelor din diferite surse sau de alt natur la efectuarea evalurilor
i formularea concluziilor.
La planificarea auditului, auditorul trebuie s identifice natura probabil, sursele i
disponibilitatea probelor de audit necesare pentru efectuarea auditului. Auditorul trebuie s ia n
consideraie astfel de factori ca disponibilitatea altor rapoarte de audit sau studii i costul
obinerii probelor de audit.

Tipuri sau categorii de probe

De obicei, probele de audit se clasific n patru categorii:
Probe fizice: obinute din observaii directe. Ca exemple pot servi verificarea fizic a
banilor, vizite la instituii n cadrul proiectelor, verificarea inventarului, etc.
Probele fizice sunt obinute prin observarea oamenilor i evenimentelor sau examinarea
proprietii. Probele pot fi sub form de fotografii, scheme, hri, grafice sau alte prezentri

grafice. O imagine a unei condiii nesigure este mult mai convingtoare dect o descriere n
form scris.
Cnd observarea condiiei fizice este critic n ceea ce privete realizarea obiectivelor de
audit, ea ar trebui s fie confirmat. Acest lucru se poate realiza prin numirea a doi sau mai muli
auditori care s efectueze observarea i, dac e posibil i garantat, s fie asistai de reprezentani
ai entitii auditate.
Probe obinute din declaraii (testimoniale): obinute de la alii prin intermediul
declaraiilor verbale sau scrise ca rspuns la investigaii sau prin intermediul interviurilor. Uneori
auditorii au nevoie de acest gen de probe de la utilizatorii unui serviciu sau de la grupul-int de
beneficiari pentru a aprecia eficacitatea unui program sau proiect.
Confirmarea probelor verbale este necesar dac acestea sunt folosite mai degrab ca
probe i nu ca informaii generale. Aceasta s-ar putea realiza prin urmtoarele metode:

Confirmarea scris a intervievatului;

Ponderea surselor independente multiple care scot n eviden aceleai lucruri; sau

Verificarea ulterioar a nregistrrilor.

Probe documentare: includ dosare, rapoarte, manuale i instruciuni.

Probele documentare n form fizic sau electronic reprezint forma cea mai cunoscut
de probe de audit. Acestea pot fi externe sau interne pentru instituia auditat. Probele
documentare externe pot include scrisori sau memorandumuri primite de organizaie, facturi ale
furnizorilor, contracte de nchiriere, contracte, audite externe i interne i alte rapoarte, i
confirmrile prilor tere. Probele documentare interne apar n cadrul instituiei auditate. Acestea
includ astfel de elemente ca: nregistrri contabile, copii ale corespondenei de ieire, descrierea
postului, planuri, bugete, rapoarte interne i memorandumuri, statistici rezumative ale
performanei i politicilor i procedurilor interne.
Documentele care sunt rezultatul sistemelor de control i management al informaiei (de
exemplu, sistemul contabil, sistemul managementului informaional) trebuie evaluate n
contextual controalelor interne efectuate n cadrul sistemului. Auditorii care intenioneaz s se
axeze pe astfel de probe trebuie s evalueze controalele interne ale sistemului.
Probe analitice: sunt construite ca rezultat al analizei informaiilor obinute din alte
surse. Un exemplu cunoscut n auditul performanei este analiza cost-beneficiu.

Analiza poate include calcularea, analiza proporiilor, tendine i modele de date obinute
de la organizaie sau alte surse relevante. Acestea pot fi comparate cu standardele prevzute sau
punctele de reper industriale.

Sursele i metodele de colectare a probelor de audit

n colectarea probelor, trebuie utilizate surse diferite pentru a corobora aceste probe,
sporind astfel fiabilitatea constatrilor de audit, precum i pentru a garanta c snt luate n
considerare perspective diferite. Exist trei surse mari de probe pentru audidele de performan:

Surse
Create direct de auditori

Prin interviuri, anchete pe baz de chestionar,

grupuri int, inspecie i observri directe.
Auditorii pot stabili metodele prin care se vor
obine probe de cea mai bun calitate pentru
fiecare audit n parte. Totui, calitatea probelor
va depinde de competena acestora n ceea ce
privete conceperea i aplicarea metodelor

Furnizate de entitatea auditat

selecionate.
De exemplu, informaii din baze de date,
documente, declaraii de activitate i dosare
(rapoarte ale structurilor de audit intern,
evaluri externe).
Auditorii trebuie s stabileasc fiabilitatea
datelor importante pentru ntrebrile de audit,
prin intermediul revizuirii i coroborrii i prin
testarea controalelor interne ale entitii
auditate asupra informaiilor, inclusiv a
controalelor generale i de aplicaie asupra

Furnizate de tere pri

datelor procesate de calculator.

Care este posibil s fi fost verificate de tere
pri sau a cror calitate este indiscutabil (date
statistice naionale).
Gradul n care aceste informaii pot fi utilizate
ca probe de audit depinde de msura n care

pot fi stabilite calitatea i importana acestora

pentru constatrile auditului.

O cale de selectare a metodei potrivite pentru colectarea probelor de audit este trecerea
printr-un proces format din ase etape:
1.

Clarificarea obiectivelor de audit

2.

Formularea ntrebrilor i criteriilor de audit

3.

Determinarea datelor care vor servi ca rspunsuri la ntrebri

4.

Identificarea surselor/tipurilor de date potrivite

5.

Planificarea colectrii datelor

6.

Planificarea analizei datelor

1. Clarificarea obiectivelor de audit

nainte de analiza metodelor alternative de colectare a datelor, clarificai mai nti care
sunt cele mai importante obiective de audit. Obiectivul nostru de baz este s identificm
neajunsurile semnificative sau s cutam lucruri pozitive? Dorim noi s oferim o evaluare
organului legislativ referitor la faptul dac un program sau o entitate a respectat anumite criterii?
Sperm s oferim ceva recomandri de mbuntire, datorit crora organul legislativ sau
conducerea ar face programul mai eficace? Sperm noi s recomandm nregistrarea unor
economii?
Aceste ntrebri vor cere diferite strategii i, de obicei, diferite metode de colectare a
datelor. De exemplu, s presupunem c obiectivul de audit este s evalum conformitatea cu
legislaia i c entitatea tie c exist o problem n acest sens, dar probabil va cuta s
demonstreze c nu e rspndit pe larg sau poart caracter material. n acest caz, un audit
constructiv va ncerca s determine gradul de rspndire a problemei. Acest lucru ar putea fi
realizat prin ntocmirea unui studiu pe un anumit eantion care s permit auditorului elaborarea
unor concluzii cu privire la populaie ca un tot ntreg.
Pe de alt parte, o entitate poate s afle despre existena i seriozitatea unei probleme
anumite la nceputul auditului, dar poate considera c nimic nu se poate de fcut n aceast
privin. Apoi, obiectivele proiectului pot fi extinse pn la cercetarea detaliat a relaiei cauzefect, pentru a vedea dac ntr-adevr a existat ceva n cadrul controlului entitii ce auditorii ar
fi putut recomanda pentru mbuntirea situaiei.

Pe scurt, unele tehnici calitative pot fi de folos la identificarea problemelor i investigarea

cauzelor i efectelor lor, n timp ce alte tehnici pot fi utile la determinarea gradului de rspndire
a problemelor. Aa-zisele tehnici relaionale precum interviurile i discuiile n grup sunt
deseori destul de eficace n etapa de planificare a unui audit pentru descoperirea unei serii largi
de probleme poteniale de audit. Odat cu identificarea acestora, tehnicile profesionale ca
studiile sau prelevarea mostrelor pot fi folosite pentru determinarea gradului de rspndire a
problemelor.
2. Formularea ntrebrilor/criteriilor
Urmtoarea etap ncearc s formuleze ntrebri care necesit rspunsuri ce ar contribui
la realizarea obiectivelor de audit.
ntrebrile trebuie s fie clare i specifice i s cuprind termeni care pot fi definii i
msurai, i mpreun ar trebui s se refere n ntregime la obiectivele de audit. Dac obiectivele
nu pot fi transpuse n fapte reale, poate apare necesitatea revenirii la prima etap i redefinirii
acestora.
ntrebrile descriptive de obicei vor s afle care este sau a fost situaia sau condiia
actual. Aceste tipuri de ntrebri sunt deseori potrivite pentru efectuarea studiilor sau pentru
etapa de studiu a unui audit. Astfel de ntrebri deseori pun baza unor proiecte normative de audit
datorit necesitii noastre de a cunoate ceva despre modul n care se realizeaz o activitate
anumit nainte de a pronuna sentina referitor la aceasta. De asemenea, ntrebrile descriptive
pot pregti terenul pentru etapa analizei cauz-efect. Sau pot fi utilizate separat. De exemplu,
multe programe guvernamentale au o multitudine de efecte directe i indirecte care nu sunt bine
cunoscute sau nelese. Un raport util poate descrie unele din aceste efecte, fr ncercarea de a le
cuantifica sau a pronuna o sentin n privina lor.
ntrebrile normative se ocup de diferena ntre o condiie stabilit i un criteriu
stabilit. n timp ce o ntrebare descriptiv are forma Ce este? i att, o ntrebare normativ are
forma Ce ar trebui s fie? i apoi compar cele dou condiii.
ntrebrile cauz-efect nu se limiteaz la ntrebri descriptive i normative pentru a
examina impactul, gradul de extindere sau magnitudinea schimbrilor sau variaiilor. Drept
exemple pot servi:
De ce departamentul nu respect toate regulile n evaluarea formularelor de
aplicare pentru finanare? sau n ce msur insuccesul acesteia afecteaz succesele
programului?

Analiza cauz-efect este abordarea uzual folosit n procesul de evaluare, iar proiectarea
cercetrilor pentru acest gen de lucru genereaz deseori probleme metodologice dificile.
Timpul acordat pentru primele dou etape de planificare a cercetrilor va contribui la
elaborarea unui mod practic i uor de mnuit de colectare a datelor i elaborare a unor
concluzii credibile. Dac obiectivele de audit sunt prea generale, ar putea s nu existe o
metod rentabil sau, mai mult dect att, orice metod de colectare a datelor necesare i
obiectivele proiectului ar trebui revizuite i reduse proporional.
3. Determinarea datelor care vor servi ca rspunsuri la ntrebri
n acest context, cuvntul date este introdus pentru a descrie sursele poteniale de
informaii i probe. Datele devin informaii numai dup ce au fost analizate sau evaluate (etapa a
6-a), astfel determinndu-se n ce moment ele vor fi utilizate ca probe.
Unele date necesare pentru a rspunde la ntrebrile de audit vor fi evidente, n funcie de
claritatea formulrii acelor ntrebri. Dar deseori se poate ntmpla s existe mai multe informaii
disponibile dect ar permite timpul de colectare a acestora, sau nu exist vreo surs care s ofere
un rspuns complet la ntrebri. Astfel, se vor selecta datele care ar oferi rspunsul cel mai
potrivit.
Etapa a 3-a i a 4-a sunt strns legate ntre ele. Pentru fiecare ntrebare, ar trebui s existe
informaii disponibile care ar oferi un rspuns.
4. Identificarea surselor /tipurilor de date potrivite
Datele pot fi obinute de la surse originale/primare sau de la surse secundare. Datele
originale sunt obinute de auditor, de exemplu, prin metoda observrii directe. Datele secundare
sunt obinute din alte surse, cum sunt entitatea auditat sau prile tere.
Selectarea acestora trebuie s se efectueze n funcie de nivelul de exactitate sau
credibilitate, disponibilitate i costul diferitor surse.
Auditele performanei deseori se bazeaz n mare msur pe sursele primare ca
observarea direct sau interviurile deschise, i pe sursele secundare precum dosarele i studiile
entitii efectuate de auditori, evaluatori i consultani.
5. Planificarea colectrii datelor
Colectarea datelor este cea mai important etap a oricrui proiect. Dac colectai prea
puine date sau date eronate, vei petrece o perioad excesiv de timp n ajustarea raportului de

audit. Dac ns avei prea multe date adunate, fie apare necesitatea nlturrii acestora, fie ele nu
sunt analizate, din lips de timp. Nici unul din aceste rezultate nu sunt bune sau cost-eficiente.
6. Planificarea analizei datelor
Exist multe tehnici de analiz i validare a datelor. Una din cele mai rspndite tehnici
utilizate n audite este colectarea i analiza datelor secundare, n special analiza procedurilor
interne de audit sau a documentelor de lucru, care genereaz o decizie referitor la faptul dac s
se axeze sau nu pe activitatea acesteia. Alte surse obinuite de date secundare sunt rapoartele de
control al calitii, studiile consultanilor i evalurile programelor. Pentru multe genuri de date
secundare, nu este posibil obinerea documentelor de lucru sau evaluarea calitii personalului i
mediului n care acestea lucreaz, felului n care personalul entitii realizeaz auditele interne i
evalurile. Auditorul ar trebui cel puin s ncerce s analizeze metodologia studiului pentru a
vedea dac au fost respectate cele ase etape enumerate anterior.
Fii ateni la citarea sau referirea la datele statistice ale departamentului sau a
informaiilor din rapoartele de audit. Nu este raional s se fac acest lucru fr a efectua
verificarea real a datelor sau auditul informaiilor, indiferent de ct de bine calificate n-ar fi
fost referinele.

Tehnici de colectare a probelor. Cele mai rspndite tipuri de tehnici de

colectare a probelor sunt:
1.

Examinarea documentelor

2.

Interviurile

3.

Chestionarele

4.

Analiza datelor

5.

Observaii fizice

Examinarea documentelor
Probele documentare n form fizic sau electronic reprezint forma cea mai cunoscut
de probe de audit.
ncrederea i relevana probelor de documentare trebuie evaluate n funcie de obiectivele
de audit. De exemplu, existena unui manual de proceduri nu dovedete c manualul este aplicat
n practic.

Documentele care sunt rezultatul sistemelor de control i management al informaiilor (de

exemplu, sistemul contabil, sistemul managementului informaional) trebuie evaluate n
contextul controalelor interne efectuate n cadrul sistemului.
Interviurile
Procesul de intervievare este ca un co de fum, cu multe date care intr n context i un
volum mult mai mic de informaii sau probe care ies la suprafa. Reinei urmtoarele:

Nu orice lucru spus de respondent este neaprat auzit de intervievator

Nu orice lucru auzit de persoana care ia interviul este neles

Nu orice lucru neles de intervievator va fi memorizat sau scris

Nu orice nregistrare va fi confirmat de respondent

Nu orice lucru crezut de respondent poate fi confirmat de surse independente.

La estimarea costului interviului, o regul important ar fi dublarea timpului interviului

curent pentru pregtirea i nregistrarea rezultatelor. Totui, costurile ar putea fi mult mai mari
dect att, n special n cazul cnd sunt necesare mult eforturi pentru analiza rezultatelor.
Intervievarea este o art i solicit abiliti semnificative la planificarea, dirijarea i
rezumarea rezultatelor interviului.
Interviurile individuale sunt flexibile i pot fi utilizate la studierea atent a gndurilor,
percepiilor, i pot fi ajustate la orice situaie. Acestea uneori genereaz rspunsuri spontane i
informaii neateptate care pot constitui att un avantaj ct i un dezavantaj. Un dezavantaj
compensator este pericolul mare pe care-l prezint ntrebrile sugestive improvizate. Chiar dac
interviurile individuale presupun, de obicei, mai puine pregtiri preliminare dect interviurile
structurate, n general ele necesit un volum mai mare de lucru. ns rata de participare la
interviu este nalt i obinut mai uor.
Interviurile pot fi utile (cu siguran este o surs de probe critic pentru audit), dar e
important s se identifice persoanele potrivite pentru oferirea informaiilor necesare i
confirmarea verbal a informaiilor, dac este posibil. Pregtirea solid pentru tema care urmeaz
a fi discutat este esenial i ntocmirea din timp a unei liste este foarte util; n unele cazuri
poate fi util pentru oferirea listei de ntrebri intervievatului nainte de nceperea interviului.
Recomandri generale:

Fii pregtit

Formulai un scop clar

Anunai persoana ce urmeaz a fi intervievat din timp

Facei un rezumat al punctelor cheie ale interviului n final pentru a obine

confirmarea c ai auzit ce v-a spus intervievatul.

Dac interviul este important, propunei intervievatului s citeasc descrierea

interviului i s confirme prin semntur c este de acord cu rezultatele.

ncercai s obinei confirmarea informaiilor obinute n cadrul unui interviu

(Pentru mai multe detalii, examinai materialul distributiv referitor la procesul de

intervievare.)
Chestionarele
Chestionarele pot fi un mijloc foarte eficace de colectare a probelor de audit, n special n
cazul cnd e necesar adunarea de date cunoscute de la un numr relativ mare de instituii
similare (de exemplu, oficii locale, beneficiarii de programe).
nainte de a se decide necesitatea folosirii chestionarelor pentru colectarea de date, o
mare importan ar trebui s se acorde impactului acestora asupra necesitilor personalului de
audit. Este important s se rein, c chiar dac aceast metod poate fi foarte eficace pentru
auditor, n cazul folosirii ei n mod greit, ea poate crea multe probleme, att din punct de vedere
al timpului, ct i a resurselor pentru entitatea auditat.
Forma i structura ntrebrii este foarte important la utilizarea chestionarelor. Spre
deosebire de interviuri unde este ncurajat practica evitrii ntrebrilor sugestive i adresrii
unor ntrebri deschise, n cazul chestionarelor, ntrebrile trebuie s fie mult mai ordonate,
permind oferirea de rspunsuri limitate bazate pe fapte astfel nct la sfritul zilei, toate
rspunsurile s fie analizate n mod obinuit.
Chestionarele completate n cadrul interviului au un avantaj asupra chestionarelor trimise
viitorilor respondeni. Acesta const n faptul c intervievatul pstreaz controlul asupra
rspunsurilor i timpului necesar pentru a rspunde i poate asigura nite rspunsuri decisive.
Dezavantajul este c aceast tehnic poate consuma resurse semnificative de audit, precum i
resurse ale entitii auditate.

Utilizarea chestionarelor pentru colectarea datelor poate s necesite mult timp, deoarece
trebuie s se identifice potenialii respondeni, s se alctuiasc chestionarul, s se atepte
rspunsurile i s se organizeze chestionarea repetat a persoanelor care nu au dat nici un rspuns
nainte de a ncepe analiza datelor. Din acest motiv, este important ca numrul de ntrebri s fie
bine-gndit i s se stabileasc un grafic real, astfel nct lucrul s fie realizat n limitele timpului
programat.
Analiza datelor
Probele analitice iau natere din analiza i verificarea datelor. Analiza poate include
calcularea, analiza proporiilor, tendinele i modele de date obinute de la organizaie sau alte
surse relevante. Acestea pot fi comparate cu standardele prevzute sau indicatorii de reper ale
industriei.
Observaii
Activitile sau cldirile trebuie selectate cu mult atenie pentru cercetarea lor din punct
de vedere fizic. Acestea ar trebui s se refere la domeniul de cercetare.
S vezi i s crezi din acest considerent, observaiile directe sunt n general mult mai
importante dect probele obinute de la surse secundare.
Metoda observrii ofer doar probe anecdotice, dac nu e combinat cu un program
planificat de colectare a datelor.

Sub III

Documentarea activ auditului performantei,documentele de

lucru
Standardele auditului performanei ale Curii de Copnturi privind probele de audit
stipuleaz c auditorii trebuie s documenteze n mod adecvat probele de audit n documentele
de lucru, inclusiv baza i gradul de planificare, lucrul efectuat i constatrile auditului.
Conform standardelor, documentarea adecvat este important pentru:
1. a confirma i justifica opiniile i rapoartele auditorului;
2. a crete eficiena i eficacitatea auditului;
3. a servi ca surs de informaii pentru elaborarea rapoartelor sau a oferi un rspuns la
cercetrile din cadrul entitii auditate sau a altei pri;

4. a servi ca prob a conformitii auditorului cu standardele de audit;

5. a facilita planificarea i supravegherea;
6. a contribui la dezvoltarea profesional a auditorului;
7. a contribui la convingerea c activitile delegate au fost realizate n mod satisfctor; i
8. a oferi probe a activitilor realizate pentru referine viitoare.
n continuare, standardele stipuleaz c auditorul trebuie s in cont de faptul c
coninutul i structura documentelor de lucru reflect profesionalismul auditorului, experiena i
cunotinele acestuia. Documentele de lucru trebuie s fie suficient de complete i detaliate
pentru a permite unui auditor experimentat care nu a fost implicat n acel audit s afle de la
acetia ce fel de activiti au fost realizate pentru a justifica concluziile.
Recomandri pentru elaborarea documentelor de lucru
Documentele de lucru (sau documentaia de audit) reflect trei scopuri: (1) s ofere
suport principal la ntocmirea raportului auditorului; (2) s ajute auditorii n efectuarea i
supravegherea auditului, i (3) s permit altor persoane revizuirea calitii auditului.
Documentele de lucru trebuie ntocmite detaliat pentru a asigura o nelegere clar a
scopului, sursei i concluziilor elaborate de auditori i trebuie s fie structurate n mod adecvat,
astfel nct s fie n strns corelaie cu constatrile, concluziile i recomandrile menionate n
raportul de audit.
Documentele de lucru trebuie s conin urmtoarele elemente:

a) obiectivele, domeniul de aplicare i metodologia auditului, inclusiv orice model i alte

criterii de selecie utilizate;

b) convingerea auditorului de faptul c anumite standarde nu se aplic sau c anumite

standarde aplicabile nu au fost luate n considerare, motivele i, prin urmare, efectele
cunoscute nregistrate sau care ar fi putut fi nregistrate asupra auditului n cazul
nerespectrii standardelor aplicabile.

c) activitile realizate care servesc ca justificare a raionamentelor i concluziilor, inclusiv a

descrierilor tranzaciilor i nregistrrilor examinate; i

d) probe ale revizuirilor din partea supraveghetorilor, nainte de ntocmirea raportului de

audit, a activitilor realizate ca suport al constatrilor, concluziilor i recomandrilor
menionate n raportul de audit.

Caracteristicile i formatul documentelor de lucru

Fiecare document de lucru trebuie s includ urmtoarea informaie:
1. Titlul documentului de lucru (titlu descriptiv): ex.,
a) Coresponden intern ntre entitatea auditat i contractor
b) Memorandum de negociere
c) Cerere de oferte
2. Sursa datelor coninute n documentul de lucru (ex., mapa cu contractul, oferit de
entitatea auditat, prezentat de un anumit oficial includei numele)
3. Scopul de ce este inclus documentul de lucru (ex., pentru a documenta c au fost
civa ofertani, de a arta c compania a adjudecat contractul, dei nu ofer preul cel mai mic)
4. Concluzie dac este cazul
5. Numele persoanei i iniialele persoanei care a elaborat documentul i data d/l
6. Indici
7. Legenda care explic orice semne, simboluri sau semne folosite pentru bifare, etc.
8. Numele auditorului /supraveghetorului care a revizuit documentul de lucru i data
revizuirii.
Documentele de lucru trebuie s fie complete i exacte i s serveasc ca argumente
pentru constatri, afirmaii i concluzii i s demonstreze natura i scopul activitilor realizate.
Acestea trebuie s fie uor de neles, fr vreo explicaie verbal oferit unui auditor cu
experien, s fie clare i ordonate n procesul de aplicare i s se rezume la problemele relevante
obiectivelor sarcinii de lucru. Anexa 13conine fia pro forma pentru documentul de lucru care

va fi utilizat de auditori pentru a asigura faptul c fiecare document de lucru inclus n audit
conine toat informaia necesar.
Documentarea interviurilor
Dup cum s-a discutat n acest manual, interviurile reprezint cea mai slab form de
probe i, acolo unde este posibil, informaia obinut prin intermediul interviului trebuie
confirmat. Cu toate acestea, informaia obinut prin intermediul interviului este considerat
prob de audit i auditorii trebuie s nscrie rezultatele interviurilor realizate i s includ aceste
notie n documentele de lucru. Anexa 13 conine o fi pro forma pentru nscrierea rezultatelor
interviurilor. n afar de includerea informaiei oferite de respondeni, aceast fi de asemenea
permite auditorului s noteze orice concluzii trase drept rezultat al interviului i aciunile
ulterioare necesare, astfel ca obinerea copiilor documentelor la care a fcut referire persoana
intervievat sau programarea unui interviu cu un alt oficial din cadrul entitii auditate.
Organizarea documentelor de lucru
Coninutul documentelor de lucru ar trebui s cuprind o nregistrare complet a auditului
de la etapa planificrii preliminare pn la emiterea raportului final de audit. La nceputul
auditului, echipa de audit trebuie s elaboreze o schem logic de structurare a documentelor de
lucru care au identificat instrumente concrete de structurare ale documentelor de lucru
(mape/dosare) i tipul documentaiei/suportului care se conine n fiecare map. n cele ce
urmeaz, v propunem o schem ilustrativ de organizare a documentelor de lucru.
Mapa A documente de lucru administrative
Aceast map va include toate documentele de lucru administrative, astfel ca sarcinile
personalului, scrisori de notificare pentru audit i alt coresponden i programul de audit. De
asemenea, n aceast map vor fi incluse planul i raportul studiului preliminar al auditului.
Mapa B Informaie general
Aceast map va include informaie general obinut cu privire la entitatea auditat,
astfel ca structuri organizaionale, politici i proceduri, informaie referitor la buget, declaraii ale
misiunii, etc.
Mapa C Prima problem a auditului sau segmentul major al auditului
Aceast map va include documente de lucru elaborate n legtur cu o problem
specific sau un segment al auditului. Astfel de documente de lucru vor include interviuri cu

oficiali din cadrul entitii auditate, documentaie obinut cu privire la problema auditului i un
rezumat al rezultatelor activitii desfurate.
Mapa D - Z
Aceste mape vor fi disponibile pentru utilizare de ctre echipa de audit, dup cum s-a
convenit anterior.
Fiecare document de lucru trebuie s conin urmtoarele informaii descriptive pe
coperta din fa: Denumirea auditului, numrul raportului i numrul dosarului cu referin la
numrul total de dosare. Primul document de lucru din interiorul dosarului trebuie s reprezinte
un cuprins al documentelor de lucru incluse n dosar, mpreun cu indicatorii corespunztori ai
documentelor de lucru care specific locul unde se afl.
Indexarea documentelor de lucru
Indexarea reprezint un mijloc de identificare a fiecrui document de lucru cu ajutorul
schemei de organizare a mapelor. Fiecare document de lucru trebuie s conin un indice unic de
marcare care s fac referina la mapa n care se conine documentul de lucru respectiv. De
exemplu, n schema ilustrativ de structurare discutat mai sus, indicii de marcare constau dintro liter a mapei i un numr (de exemplu, A-1 ar fi indicele pentru primul document de lucru din
Mapa A). Alte scheme de indexare alfanumeric pot fi folosite atta timp ct sunt uor de neles.
Indexarea ncruciat a documentelor de lucru
Indexarea ncruciat este procesul de nregistrare a indicilor de marcare pe documentele
de lucru pentru a identifica informaia de suport sau relevant din alte documente de lucru.
Indexarea ncruciat ar trebui s fie aplicat n cazul tuturor documentelor de lucru considerate
eseniale pentru analiza, revizuirea sau interpretarea propriu-zis a rezultatelor coninute ntr-un
anumit document de lucru.
Cel puin urmtoarele documente de lucru trebuie indexate ncruciat:

1. Rapoartele preliminare i finale de audit la documentele de lucru rezumative sau

justificative, dup circumstane.

2. Documentele de lucru rezumative la documentele de lucru justificative.

3. Programul de audit la documentele de lucru justificative.
4. Documentele de lucru cu documentele de lucru relevante.

Format pentru Programul de audit al auditelor

performanei efectuate de Curtea de Conturi

I. Foaie de titlu pentru Programul de audit

Programul de audit pentru (Titlul auditului)

Elaborat de _____________
Revizuit de _____________
Aprobat de ______________
II. Informaie general cu privire la audit (informaia
poate fi obinut din Raportul privind studiul preliminar)
De ce este efectuat auditul
Cum va aduga valoare auditul
Scurt informaie general cu privire la tem /activitate
III. Membrii echipei de audit
Numele i rolul /titlul membrilor desemnai n echipa de audit
IV. Bugetul i punctele de reper pentru audit
Estimarea numrului total de ore necesare pentru finalizarea
auditului. Poate fi utilizat urmtorul format:
Membrul
echipei

Titlul

nceputul

Finalul

Orele
preconiza
te ale
utilizrii
personalu
lui

XXXXX

Lider de
echip

XXXXX

Auditor

XXXXX

Auditor

Punctele de reper n timp n urmtorul format: (exemple de

posibile puncte de reper)
Puncte de
reper n timp
nceputul
auditul
edina de
deschidere
Vizite n teren
Finalizarea
activitilor
pentru
Obiectivul 1
Finalizarea
activitilor
pentru
Obiectivul 2
Primul proiect
al raportului
de audit
finalizat
edina de
nchidere
Prezentarea
proiectului
raportului de

Data int
iniial

Data
revizuit

Data de
facto

audit pentru
revizuire
Prezentarea
proiectului
raportului de
audit entitii
auditate
pentru
revizuire
/comentarii
Obinerea
comentariilor
din partea
entitii
auditate
Includerea
comentariilor
entitii
auditate n
raport
Prezentarea
raportului
pentru
revizuirea
final
Publicarea
raportului
final

V. Obiectivul (obiectivele) auditului

Formularea obiectivului (obiectivelor) auditului aprobat(e) pentru
audit
VI. Domeniul de aplicare i metodologia

Pentru fiecare obiectiv de audit descriei n general cum se va

rspunde la obiectiv. n special, aceast seciune trebuie s
includ:
Identificarea criteriilor utilizate pentru compararea
performana, dac este aplicabil.
Ce tip de informaii vor fi obinute pentru a rspunde la
obiectiv i cum va fi obinut informaia (de unde o vor
obine auditorii).
Identificarea oricror tehnici speciale de audit care vor fi
utilizate pentru a rspunde la obiectivul auditului.
VII. Paii specifici pentru audit ce trebuie de ntreprins
Aceast seciune va conine paii specifici auditului, necesari de
ntreprins pentru a rspunde la obiectivul auditului sau pentru a
aborda o anumit problem a auditului. Ceea ce urmeaz este un
exemplu luat din auditul pilot al performanei realizat la Institutul
Oncologic pentru a aborda o problem identificat n cadrul
auditului cu privire la acreditarea Institutului.
Problem /constatare a auditului: Institutul Oncologic nu
este acreditat

Paii auditului

1. Obinei informaie privind ce cerine

exist (legislative sau de reglementare) care
cer ca spitalele s fie acreditate, cine face
acreditarea, i ce aciuni sunt necesare de
ntreprins
dac
spitalul
nu
obine
acreditarea. (CRITERII)
2. Obinei informaie privind evaluarea
pentru acreditare desfurat n anul 2006
i determinai motivele majore pentru care
spitalul nu a fost acreditat.

Auditor Referin
ul
la d/l
Iniial
i data

3.
Pregtii o list sau un rezumat cu
problemele majore identificate de evaluarea
din 2006 i determinai ce aciuni a
ntreprins Institutul pentru a soluiona
aceste probleme.
4. Determinai dac Institutul are un plan de
a elimina deficienele care mpiedic
obinerea acreditrii i estimai dac planul
este adecvat. De exemplu, are planul un
orar
i
scopuri
pentru
completarea
aciunilor? (CAUZ)
5. Determinai de ce Institutului i s-a
prelungit
perioada
pentru
a
obine
acreditare i ce aciuni a ntreprins Institutul
ca rezultat al acestor prelungiri.
6. Intervievai oficialii Ministerului Sntii
responsabili pentru a determina ce aciuni a
ntreprins Ministerul Sntii ca rezultat al
faptului c Institutul nc nu este acreditat.
7. Determinai de ce evaluarea planificat
pentru luna februarie 2008 a fost amnat.
8. Intervievai membrii Comisiei care au
evaluat Institutul Oncologic i obinei
informaie privind seriozitatea problemelor
care mpiedic obinerea acreditrii. n
special, care sunt efectele adverse ale
faptului c Institutul nu este acreditat?
Obinei punctele de vedere ale membrilor
Comisiei dac acetia consider c Institutul
abordeaz adecvat problemele identificate
de evaluarea din 2006 i, dac nu, ce
trebuie de fcut. (CAUZ)
9. n cadrul interviurilor cu oficialii
Ministerului Sntii i ai Comisiei privind
caracterul adecvat al eforturilor Institutului
pentru a corecta problemele care mpiedic

obinerea acreditrii solicitai exemple cu

privire la lipsa de acreditare care ar putea
afecta advers calitatea asistenei medicale.
(CAUZ i EFECT)
10. Determinai dac pot fi impuse
Institutului Oncologic penaliti sau amenzi
pentru faptul c nu au obinut acreditare
care sunt consecinele adverse ale faptului
c nu au obinut acreditare?
11. n cadrul interviurilor cu medicii,
asistentele medicale ale Institutului obinei
informaie cu privire la problemele cu care
se
confrunt i care mpiedic spitalul n a
acorda asisten medical de calitate.
Determinai dac aceste probleme sunt
similare celor identificate pe parcursul
evalurii de acreditare din anul 2006.
(EFECT)
12. n baza informaiei obinute prin
intermediul pailor de audit elaborai un
rezumat al acestei probleme i elaborai
recomandri adecvate care vor aborda
cauzele lipsei acreditrii. Utilizai fia de
analiz a finanrii inclus n materialele de
instruire. Finanarea va fi discutat cu
managementul Instituiei.