Ministerul Educației Naționale și Cercetării Științifice

Universitatea “Aurel Vlaicu” din Arad

Facultatea de Științe Umaniste și Social
Administrație Publică în Context European
Master - Anul II – semestrul II

CONTROL ȘI AUDIT ÎN ADMINISTRAȚIA

PUBLICĂ

Conf. univ. dr. Almași Robert-Cristian

Masterand: Crişan Andrada-Larisa

1
 Cuprins

1.1. Definirea și obiectivele auditului public intern

1.2. Organizarea auditului public intern
1.2.1.Organizarea compartimentului de audit public intern
1.2.2. Auditorii interni și rolul lor
1.3. Derularea misiunii de audit public intern
1.4. Tehnici de audit și formulare utilizate
Bibliografie

2
1.1. Definirea şi obiectivele auditului public intern

Auditul intern este un control de tip ex post, realizează o monitorizare permanentă a

funcţionării sistemului, îndeosebi în domeniul fundamentării deciziilor de efectuare a
operaţiunilor care angajează banul sau patrimoniul public,această caracteristică de control
concomitent,în timp real rezultă imediat din funcţia pe care o îndeplineşte activitatea de inspecţie
pentru auditul intern.1
Acesta conduce la realizarea unei convergenţe maxime între obiectivele urmărite de diferitele
forme de control intern la nivelul instituţiilor publice, prin însăşi faptul că aceste forme şi
structuri de control intern fac obiectul auditului intern.

Auditul intern al instituţiilor publice reprezintă o nouă viziune asupra controlului

utilizării fondurilor publice şi administrării patrimoniului public,în sensul extinderii sferei de
interes a controlului dincolo de zona strict financiar-contabilă.Auditul intern introduce conceptul
de control al performanţei manageriale al instituţiei auditate precum şi perfecţionarea,dezvoltarea
şi eficientizarea sistemului instituţiilor publice. Acesta contribuie la modificarea mentalităţii
controlului din domeniu în sensul direcţionării efortului de analiză şi evaluare al acestuia spre
aspectele şi variabilele de comandă ale sistemului analizat, modul de fundamentare a deciziei
manageriale,modul de colaborare interpersonală a lucrătorilor din sistem,modul de asumare a
viitorului, modul de gestionare a riscurilor.

Sintetizând, auditul public intern poate fi definit ca o examinare metodologică şi

sistematică a unei situaţii, de către o persoană independentă şi competentă,asigurând validarea
materială a elementelor pe care le analizează, ce verifică conformitatea modului de tratare a
acestor fapte cu regulile, normele şi procedurile sistemului de control intern,în vederea
exprimării unei opinii motivate asupra concordanţei globale a situaţiei examinate în raport cu
normele. Complexitatea temelor de urmărit, precum şi necesităţile de ordin pragmatic ale
beneficiarilor de informaţii au determinat o abordare adeseori sectorială a activităţii de audit
intern, o specializare a acestuia prin limitarea misiunilor la anumite domenii.

După criteriile luate ca referinţă auditul public intern se clasifică în două categorii:
1
Legea 672/2002-republicată in 2011, MO 856/2011, pag3

3
 Auditul de regularitate şi conformiate se realizează de către toate tipurile de auditori din
sectorul privat şi public constă în examinarea deciziei manageriale privind:
o ansamblul de activităţi specifice derulate în cadrul instituţiei publice subordonate,
o previzionarea resurselor financiare,cuantumul şi structura acestora,a modului cum s- a
acţionat pentru formarea şi atragerea resurselor financiare îndeosebi a celor
extrabugetare,
o a modului de repartizare şi utilizare a resurselor financiare în conformitate cu destinaţiile
stabilite,
o respectarea reglementărilor contabile în vigoare, examinarea validităţii înregistrărilor
specifice legalităţii,regularităţii şi încadrarea operaţiunilor în plafoanele valorice
aprobate,
o înregistrarea şi evidenţierea valorică a tuturor mişcărilor patrimoniale, gradul în care ele
exprimă realitatea.
o organizarea şi exercitarea la nivelul instituţiei a controlului financiar preventiv.
o Auditul conformităţii se efectuează ţinând cont de o serie de principii şi criterii de
specialitate astfel încât sa fie posibilă exprimarea unei judecăţi pertinente privind :
validitatea,
o economicitatea,oportunitatea şi deplina legalitate a deciziilor din domeniul financiar-
contabil, a înregistrarilor contabile şi a documentelor întocmite.
Auditul performanţei manageriale (auditul de sistem sau performanţei) este realizat,conform
legii, în instituţiile publice, ca partea cea mai consistentă a auditului intern.
Acesta se referă la evaluarea, inclusiv la cuantificarea modului în care s-a luat decizia
managerială în ce priveşte operaţiunea respectivă , sens în care se va evalua:
 sistemul de luare a deciziei,
 costul deciziei (operaţiunii), adică parametrul de economicitate impactul deciziei
(operaţiunii) adică parametrul de efectivitate sau eficacitate.
 eficienţa deciziei,adică optimul dintre economicitate şi eficacitate
Verificarea performanţei se referă şi la următoarele aspecte2:
- promovarea şi ameliorarea imaginii publice a instituţiei publice.
- creşterea capacităţii instituţionale şi de gestionare a patrimoniului propriu.
2
Ghid-Auditul performanței, elaborat de Curtea de Conturi a Romaniaei, pag 23

4
- existenţa unor strategii proprii pe termen scurt,mediu sau lung în ceea ce priveşte dezvoltarea
şi perfecţionarea activităţii.
- susţinerea şi operaţionalizarea unor iniţiative personale respectiv restructurări,noi programe,
noi abordari a managementului.
- modul de realizare a nivelului indicatorilor de performanţă stabiliţi prin contractul de
management,evoluţia acestora pe durata contractului,evaluarea principalelor rezultate.
- delegarea de competenţe (mod ,eficacitate)
- sistemul de comunicare interpersonală , atmosfera socială şi profesională la nivelul instituţiei
publice.
- gradul de convergenţă a deciziilor şi comportamentelor din interiorul instituţiei publice.
- gradul de acoperire a riscurilor interne în fundamentarea deciziilor manageriale sau a celor
care privesc efectuarea de operaţiuni privind angajarea patrimoniului.
Scopul auditului intern este acela de a asista conducerea în exercitarea eficace a
responsabilităţilor ei, furnzându-i analize, aprecieri,recomandări şi comentarii pertinente privind
activităţile examinate.Auditorul intern abordează toate fazele de activitate ale instituţiei publice
ce interesează conducerea, aceasta implică pornirea de la aspectele financiar-contabile pentru o
înţelegere deplină a operaţiilor examinate.
Pentru a ajunge la acest scop final sunt implicate următoarele activităţi:3
 examinarea, aprecierea,corectitudinea,suficienţa şi aplicarea controalelor contabile,financiare
şi operaţionale,promovarea unui control eficace la un cost rezonabil;
 verificarea conformităţii cu politica,planurile şi procedurile stabilite;
 verificarea în ce măsură activele patrimoniale sunt justificate şi protejate de pierderi de orice
natură;
 verificarea exactităţii informaţiilor utilizate de conducere;
 evaluarea calităţii acţiunilor de punere în execuţie a responsabilităţilor stabilite;
 recomandarea de ameliorări operaţionale.
Datorită sarcinilor specifice fiecărei instituţii publice, definirea funcţiei de audit intern
este foarte variată,această varietate a structurilor şi orientărilor a determinat formularea normelor
profesionale care au devenit general acceptate şi adaptate nevoii entităţii ,în timp auditul intern

3
Legea 672/2002 republicata in 2011,MO 856/2011 pag 18

5
şi-a extins progresiv câmpul de aplicare la toate activităţile şi a orientat activitatea spre
îmbunătăţirea procedurilor.
Obiectivele auditului public intern stabilite de normele generale şi specifice pentru
practică sunt următoarele4:
 examinarea şi aprecierea competenţei şi eficacităţii sistemului de control intern ,a organizării
şi a calităţii execuţiei dispoziţiilor date;
 examinarea fiabilităţii informaţiilor;
 verificarea respectării politicilor,planurilor,procedurilor,legilor şi reglementărilor;
 examinarea măsurilor luate pentru a proteja activele;
 aprecierea utilizării economice şi eficace a resurselor;
 să se asigure că rezultatele sunt conforme cu obiectivele fixate şi să determine dacă operaţiile
şi programele sunt executate conform previziunilor.
Normele metodologice generale pentru organizarea şi funcţionarea auditul public intern,
prezintă auditul intern ca” un ansamblu de activităţi şi acţiuni corelate,desfăşurate de structuri
specializate,constituite la nivelul instituţiei publice in cauza sau,după caz ,la nivelul instituţiei
ierarhic superioare,care,pe baza unui plan şi a unei metodologii prestabilite,este destinat să
realizeze un diagnostic general al sistemului,sub aspect tehnic,managerial şi financiar-
contabil”.
Legea nr.672 din 19 decembrie 2002, republicată in Monitorul Oficial nr.856/2011
privind auditul public intern ,defineşte auditul public intern ca reprezentând “ activitatea
funcţional independentă şi obiectivă,care dă asigurări şi consiliere conducerii pentru buna
administrare a veniturilor şi cheltuielilor publice,perfecţionând activităţile entităţii publice,ajută
entitatea publică să îşi îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematica şi metodică,care
evaluează şi îmbunătăţeşte eficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea
riscului,a controlului şi a proceselor de administrare”.5
Auditul intern nu se limitează la examinarea unei operţiuni economice din punct de
vedere al legalităţii ci îşi extinde sfera de acţiune asupra întregului ciclu de desfăşurare a
operaţiunii respective,începând cu examinarea contextului care a generat operaţiunea respectivă,
pâna la analiza impactului şi consecinţelor economico-financiare la nivelul instituţiei publice.

4
M.Ghiță, M.Sprânceană, Auditul intern al instituției publice, Editura Tribuna Economică, București, pag.102
5
Legea 672/2002, pag 1

6
 Ca formă de control independent auditul public intern este o activitate specializată de
asigurare a organizării şi funcţionării legale şi eficiente a instituţiilor publice,caracterizată prin
următoarele:
 este un control ex post,acest caracter se referă la o operaţiune sau la o decizie, iar referitor la
activitatea globală desfăşurată de sistemul auditat la nivelul unui an calendaristic, auditul
intern are un caracter concomitent,caracterul ex post rezultă din trasătura auditului intern de a
urmări o operaţiune sub aspectul obiectivelor specifice de verificare pe tot lanţul său de
desfăşurare.
 are ca scop principal asigurarea funcţionării optime a instituţiei,
 are ca obiect întreaga activitate a instituţiei,
 cuprinde următoarele forme principale de exercitare:
monitorizarea,verificarea,controlul,inspecţia,opinia.
Acesta reprezintă o structură de tip feed-back a instituţiei publice şi constituie principalul
consultant al conducatorului instituţiei publice în orice problemă care priveşte organizarea,
funcţionarea, sau transformarea instituţiei. În felul acesta se elimină perpetuarea unor stări de
lucruri care produc sau care ar produce disfuncţionalităţi, măsurile putând fi luate în timp
real,auditul intern constituind un instrument de stabilizare,menţinere a stabilităţii şi respectiv,de
restabilizare a sistemului în cauză.

Obiectivele auditului public intern

Obiectivele aferente unei activităţi de audit public intern sunt:

Evaluarea managementului riscurilor- auditul intern trebuie :
 să sprijine conducătorul instituţiei publice în identificarea şi evaluarea riscurilor
semnificative contribuind la îmbunătăţirea sistemelor de management al riscurilor,
 să supravegheze şi să evalueze eficacitatea sistemului.
 asigurarea obiectivă şi consilierea ,destinate să îmbunătăţească sistemele şi activităţile
instituţiei publice,
 sprijinirea îndeplinirii obiectivelor instituţiei publice printr-o abordare sistematică şi
metodică,prin care se evaluează şi se îmbunătăţeşte eficacitatea sistemului de conducere
bazat pe gestiunea riscului,a controlului şi a proceselor administrării.

7
 Evaluarea sistemelor de control
Auditul public intern ajută entitatea publică să menţină un sistem de control adecvat prin
evaluarea eficacităţii şi eficienţei acestuia, contribuind la îmbunătăţirea lui continuă. Evaluarea
pertinenţei şi eficacităţii sistemului de control intern se face pe baza rezultatelor evaluării
riscurilor şi va viza operaţiile şi sistemele informatice ale entităţii publice din următoarele puncte
de vedere:
 fiabilităţii şi integrităţii informaţiilor financiare şi operaţionale;
 eficacităţii şi eficienţei operaţiilor;
 protejarea patrimoniului;
 respectării legilor, reglementărilor şi procedurilor.
În cursul misiunilor sale auditorul intern trebuie să examineze procedurile de control intern în
acord cu obiectivele misiunii în vederea identificării tuturor deficienţelor semnificative ale
acestora, să analizeze operaţiile şi activităţile şi să determine măsura în care rezultatele
corespund obiectivelor stabilite şi dacă operaţiile sau activităţile sunt aplicate sau realizate
conform prevederilor.
Pentru evaluarea sistemului de control sunt necesare utilizarea unor criterii
adecvate,auditorii interni trebuie să determine măsura în care conducătorul instituţiei publice a
definit criterii adecvate de apreciere şi dacă obiectivele au fost realizate.

1.2. Organizarea auditului public intern

La nivel naţional auditul public intern are următoarea structură organizatorică:

Comitetul pentru Audit Public Intern (C.A.P.I)6 –organism cu caracter consultativ,pentru a
acţiona în vederea strategiei şi a îmbunătăţirii activităţii de audit public intern,în sectorul
public,constituit din 11 membri ,având ca atribuţii principale:
 dezbaterea planurilor strategice de dezvoltare în domeniul auditului public intern şi emite o
opinie asupra direcţiilor de dezvoltare a acestuia.
 dezbate şi emite o opinie asupra actului normativ elaborat de U.C.A.A.P.I în domeniul
auditului public intern,

6
Legea 672/2002 republicata in 2011,MO 856/2011 pag29

8
 dezbate şi avizează raportul annual privind activitatea de audit public intern şi îl prezintă
Guvernului,
 avizează planul misiunilor de audit public intern de interes naţional cu implicaţii
multisectoriale,
 dezbate şi emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes naţional cu
implicaţii multisectoriale,
 analizează acordurile de cooperare între auditul intern şi cel extern referitor la definirea
conceptelor şi la utilizarea standardelor în domeniu,schimbul de rezultate din activitatea
propriu-zisă de audit,precum şi pregătirea profesională comună auditorilor,
 avizează numirea şi revocarea directorului general al U.C.A.A.P.I.
Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Pulbic Intern (U.C.A.A.P.I)7-este o structură în
cadrul Ministerului Finanţelor Publice,constituită din compartimente de specialitate,condusă de
un director general ,numit de Ministrul Finanţelor Publice,cu avizul C.A.P.I, care pentru
realizarea obiectivelor sale are următoarele atribuţii principale.
 elaborează,conduce şi aplică o strategie unitară în domeniul auditului public intern şi
monitorizează la nivel naţional activitatea de audit public intern
 dezvoltă cadrul normativ în domeniul auditului public intern şi implementează proceduri şi
metodologii uniforme,bazate pe standardele internaţionale,inclusiv manualul de audit intern
 dezvoltă metodologiile în domeniul riscului managerial
 elaborează Codul privind conduita etică a auditorului intern.
 avizează normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate în domeniul
auditului public intern ,dezvoltă sistemul de raportare a rezultatelor activităţii de audit public
intern , elaborează raportul annual precum şi sinteze,pe baza rapoartelor primite.
 efectuează misiuni de audit public intern de interes naţional cu implicaţii multisectoriale,
 verifică respectarea normelor,instrucţiunilor,precum şi a Codului privind conduita etică a
auditorului intern de către compartimentele de audit public intern şi poate iniţia masuri
corective necesare,în cooperare cu conducătorul entităţii publice în cauză.
 coordonează sistemul de recrutare şi de pregătire profesională în domeniul auditului public
intern.

7
www.mfinante.ro

9
 avizează numirea sau destituirea şefilor compartimentelor de audit public intern din cadrul
instituţiilor publice.
 cooperează cu Curtea de Conturi şi cu alte instituţii şi autorităţi publice din România.
 cooperează cu autorităţile şi organizaţiile de control financiar din alte state,inclusiv din
Comisia Europeană.
La nivel teritorial se organizează:
Compartimente de audit public intern
Structura funcţională de bază în domeniul auditului public intern se va stabili după
parcurgerea etapelor următoare:
 identificarea tuturor activităţilor desfăşurate atât în cadrul entităţii publice cât şi în
structurile subordonate în care acestea exercită în mod direct misiuni de audit intern;
 identificarea riscurilor asociate activităţilor;
 identificarea formelor de control ataşate fiecărei activităţi;
 stabilirea riscurilor reziduale ca urmare a exercitării formelor de control;
 stabilirea fondului de timp necesar efectuării misiunilor de audit intern care să
acopere activităţile la care se menţine un risc rezidual mare/mediu.
După determinarea volumului activităţii de audit şi a numărului de posturi necesare se va
stabili,prin conexare cu cadru legal care reglementează organizarea instituţiilor publice,tipul
concret al structurii de organizare.

1.2.1. Organizarea compartimentelor de audit public intern

Conducătorul instituţiei publice, în calitate de ordonator principal de credite, sau,în cazul

altor instituţii publice,organul de conducere colectivă are obligaţia instituirii cadrului
organizatoric şi funcţional necesar desfăşurării activităţii de audit public intern.
Ordonatorii principali de credite vor efectua o analiză privind oportunitatea înfiinţării
structurilor proprii de audit intern la nivelul instituţiilor subordonate,respectiv la nivelul
ordonatorilor secundari şi terţiari de credite, aflate sub autoritatea lor,analiză de oportunitate
efectuată pe baza următoarelor criterii :
 volumul anual al fondurilor publice utilizate
 numărul instituţiilor publice subordonate şi gradul de dispersie teritorială ,

10
  numărul de personal al instituţiei publice în ansamblu şi ponderea numărului de
personal repartizat pe structuri subordonate.
 schema de personal necesară pentru structura de audit propriu căt şi pentru
instituţiile subordonate.
În cazul în care ordonatorul principal de credite decide organizarea compartimentului de
audit public intern la nivelul ordonatorilor secundari şi terţiari de credite, metodologia aplicată
este cea prevăzută în norme.
La instituţiile publice mici – care derulează un buget anual de până la nivelul echivalentului în
lei a 100.000 euro pe o perioadă de 3 ani consecutivi-:
 în cazul unei subordonări ierarhice faţă de o instituţie publică ,auditul instituţiei
publice
respective se efectuează de către compartimentul de audit public intern al ordonatorului de
credite de la nivelul ierarhic imediat superior.
 în cazul unei autonomii ierarhice dacă conducătorul instituţiei publice decide să nu
înfiinţeze compartiment de audit public intern, va comunica această decizie direcţiei generale a
finanţelor publice a judeţului respectiv, informând despre modul în care se vor certifica
trimestrial şi anual situaţiile financiare şi contul de execuţie bugetară, fie prin persoane
desemnate de direcţia generala a finanţelor publice sau prin persoane fizice ori juridice externe
agreate .
Compartimentele de audit public intern se constituie în subordinea directă a conducerii
instituţiei publice şi prin atribuţiile sale nu trebuie să fie implicate în elaborarea procedurilor de
control intern şi în desfăsurarea activităţilor supuse auditului public intern.
Conducatorul compartimentului de audit public intern este numit sau destituit de către
conducătorul entităţii publice,cu avizul U.C.A.A.P.I. iar pentru entităţile publice subordonate
numirea sau destituirea se face cu avizul organului ierarhic superior.

Atribuţiile compartimentului de audit public intern

Compartimentul de audit public intern trebuie să exercite următoarele atribuţii:
 elaborează norme metodologice specifice entităţii publice în care îşi desfăsoară activitatea ,cu
avizul U.C.A.A.P.I. sau al organului ierarhic superior,în cazul entităţilor publice
subordonate;

11
 elaborează proiectul planului anual de audit public intern, pe baza evaluării riscului asociat
diferitelor structuri, activităţi, programe,proiecte sau operaţiuni, precum şi prin preluarea
sugestiilor conducătorului instituţiei publice,prin consultare cu entităţile publice ierarhic
superioare ţinând cont de recomandările Curţii de Conturi,proiect aprobat de conducătorul
instituţiei publice;
 efectuează activităţi de audit public intern pentru a evalua dacă sistemele de management
financiar şi de control ale instituţiei publice sunt transparente şi sunt conforme cu normele de
legalitate ,regularitate,economicitate,eficienţă şi eficacitate ;
 informează U.C.A.A.P.I. despre recomandările neînsuşite de către conducătorul instituţiei
publice auditate,precum şi despre consecinţele acestora ;
 raportează periodic asupra constatărilor,concluziilor şi recomandărilor rezultate din
activităţile sale de audit ;
 elaborează raportul annual al activităţii de audit public intern ;
 în cazul identificării unor iregularităţi sau posibile prejudicii,raportează imediat
conducătorului entităţii publice şi structurii de control intern abilitate.

1.2.2. Auditorii interni şi rolul lor

Salariaţii care ocupă funcţia de auditor public intern în cadrul entităţilor publice , care au
obligaţia organizării structurii de audit public intern au următoarele obligaţii profesionale:
 să respecte codul de etică profesională ,ce reprezintă un ansamblu de principii şi reguli
care trebuie să guverneze activitatea auditorilor interni, cod ce creează cadrul etic necesar
desfăşurării profesiei de auditor iar pentru realizarea scopului trebuie să se îndeplinească
criterii de performanţă, profesionalism,calitatea serviciilor, încrederea, credibilitatea, etc.
 să posede în mod colectiv calităţi profesionale adecvate pentru sarcinile cerute - auditarea
este efectuată de către un personal care în mod colectiv are cunoştinţele şi competenţa
necesare conducerii auditului,să aibă cunoştinţe complete despre mediul în care îşi
desfăşoară activitatea şi despre natura auditului pe care îl conduc,să posede calificarea
necesară aplicării cunoştinţelor şi abilităţilor organizatorice ;
 să îndeplinească atribuţiile în mod obiectiv şi independent,cu profesionalism şi
integritate,conform prevederilor legilor, normelor şi procedurilor specifice activităţii de

12
 audit public intern - auditorului public intern îi revine responsabilitatea menţinerii
independenţei astfel încât opiniile, concluziile şi recomandările sale să fie imparţiale şi
văzute ca imparţiale şi de către o a treia parte cunoscătoare;
 respectarea îndatoririlor profesionale în conducerea auditului public intern şi pregătirea
rapoartelor- auditorilor publici interni le revine responsabilitatea aplicării şi respectării
tuturor standardelor în efectuarea auditului public intern,să facă dovada unei judecăţi
profesionale bine fundamentate în vederea determinării standardelor aplicabile ;
Auditorul public intern are responsabilitatea planificării lucrărilor de auditare,definirea
obiectivelor şi planificarea lucrării astfel încât să asigure un echilibru între întinderea auditării,
termenele şi timpul necesar auditării precum şi folosirea optimă a resurselor.
Aceştia au obligaţia profesională să respecte următoarele principii etice fundamentale în
exercitarea atribuţiilor, principii descrise detaliat cuprinse în codul deontologic al auditorilor:8
Integritatea
Potrivit acestui principiu auditorul intern trebuie să fie corect, onest şi
incoruptibil,integritatea fiind suportul încrederii şi credibilităţii acordate raţionamentului
auditorului intern. Integritatea auditorului public intern presupune:
- să-şi exercite profesia cu onestitatea,bună credinţă şi responsabilitate
- respectarea legii şi acşionarea în conformitate cu cerinţele profesiei
- respectarea şi contribuţia la obiectivele etice legitime ale entităţii
- interzicerea să ia parte cu bună ştiinţă la activităţi ilegale şi angajamente care discreditează
profesia de auditor intern sau instituţia din care face parte.
Independenţă şi obiectivitate
Activitatea de audit intern va fi independentă de management, iar auditorii vor fi obiectivi în
exercitarea meseriei lor.
Independenţă organizaţională- independenţa faţă de insituţia publică auditată şi oricare alte
grupuri de interese este indispensabilă ,auditorii interni trebuie să fie :
- independenţi în tratarea problemelor aflate în analiză ,
- se interzice auditorilor interni implicarea în activităţi sau în relaţii care ar putea să fie în
conflict cu interesele instituţiei auditate care ar denatura o evaluarea obiectivă.
- să fie independenţi şi imparţiali atât în teorie cât şi în practică ,

8
Codul de conduită etică și profesională al auditorilor/www.cafr.ro

13
 - în toate problemele legate de munca de audit independenţa auditorilor interni nu trebuie să
fie afectată de interese personale sau exterioare ,se interzice asigurarea de alte servicii
instituţiei auditate decît cele de audit şi consultanţă
- auditorii interni au obligaţia de a nu se implica în acele activităţi în care au un interes
legitim /întemeiat.
- activitatea de audit public intern nu trebuie să fie supusă ingerinţelor externe începând de
la stabilirea obiectivelor auditabile,realizarea efectivă a lucrărilor şi până la comunicarea
rezultatelor acesteia.
Obiectivitate individuală – auditorii interni trebuie :
- să aibă o atitudine imparţială şi să manifeste obiectivitate în desfăşurarea misiunii
de audit public intern;
- să manifeste obiectivitate şi imparţialitate în redarea rapoartelor, care trebuie să
fie precise şi obiective să nu aibă prejudecăţi şi să evite conflictele de interese;
- să-şi îndeplinească atribuţiile în mod obiectiv şi independent, cu profesionalism şi
integritate, potrivit normelor şi procedurilor specifice activităţii de audit public intern;
- concluziile şi opiniile formulate în rapoartele de audit trebuie să se bazeze
exclusiv pe documentele obţinute şi analizate conform standardelor de audit;
- să folosească toate informaţiile utile primite de la entitatea auditată şi din alte
surse interne sau externe;
- trebuie să analizeze punctele de vedere exprimate de entitatea auditată şi în
funcţie de pertinenţa acestora să facă evaluarea echilibrată a tuturor circumstanţelor
relevante şi să nu fie influenţaţi de propriile interese sau de interesele altora în formarea
propriei opinii;
- auditorii publici interni trebuie să anlizeze punctele de vedere exprimate de
entitatea auditată şi în funcţie de pertinenţa acestora, să formuleze opiniile şi
recomandările proprii;
Competenţă şi conştiinţă profesională
Competenţa conform acesteia auditorii trebuie să posede cunoştinţe, aptitudini, îndemnare şi
alte competenţe necesare pentru a-şi exercita responsabilităţile individuale mai ales:
- competenţa în vederea aplicării normelor,procedurilor şi tehnicilor de audit
- competenţa în ceea ce priveşte principiile şi tehnicile contabile,

14
 - cunoştinţe suficiente pentru a identifica elementele de iregularitate şi fraudă.
- cunoaşterea principiilor de bază în economie,în domeniul juridic şi în domeniul
tehnologiei informaţiei
- capacitatea de a comunica oral şi în scris,de a putea expune clar şi eficient
obiectivele,constatările şi recomandările fiecărei misiuni de audit.
Auditorii interni sunt obligaţi să îşi îndeplinească atribuţiile de serviciu cu
profesionalism,competenţă, imparţialitate la standarde indernaţionale şi naţionale aplicând
cunoştinţele, aptitudinile şi experienţa dobândite.
Conştiinţă profesională- auditorul intern trebuie să depună toate eforturile în decursul exercitării
funcţiei sale şi să ia în consideraţie urmăatoarele elemente:
- perioada de lucru necesară pentru atingerea obiectivelor misiunii de audit;
- complexitatea şi importanţa domeniilor auditate;
- pertinenţa şi eficacitatea procesului de gestiune a riscurilor şi de control, probabilitatea
existenţei erorilor, iregularităţilor şi a unor disfuncţionalităţi semnificative;
- costurile implementării unor controale suplimentare în raport cu avantajele preconizate.
Pregătirea profesională continuă - auditorii interni trebuie:
 să-şi îmbunătăţească cunoştinţele şi practica profesională printr-o pregătire continuă
 cunoştinţele,eficienţa să se reflecte în calitatea activităţii lor.
 să aibă un nivel corespunzător de studii de specialitate,pregătire şi experienţă
profesională elocvente.
 să cunoască legislaţia de specialitate şi să se preocupe în mod continu de creşterea
nivelului de pregătire,conform standardelor naţionale.
 le este interzis să-şi depăşească atribuţiile de serviciu
 şeful compartimentului de audit public inter şi conducătorul instituţiei publice trebuie să
asigure condiţiile necesare pregătirii profesionale a auditorilor interni,perioada alocată
pentru acest scop să fie de minimum 15 zile lucrătoare pe an.
Răspunderea profesională
Auditorii interni trebuie să manifeste răspundere,aptitudini şi abilităţi specifice unor
îndemnări aşteptate,ca un auditor intern competent şi prudent,exercitându-şi răspunderea
profesională luând în considerare:
 dimensionarea volumului de muncă pentru atingerea obiectivelor angajamentului.

15
  conformitatea controlului şi proceselor de management al riscului conducerii.
 posibilitatea unor nereguli sau abateri semnificative.
 costul activităţii de audit în raport cu beneficiile potenţiale.
Confidenţialitatea – auditorii interni sunt obligaţi să :
 păstreze confidenţialitatea în legătură cu faptele ,informaţiile sau documentele despre
care iau cunoştinţă în exercitarea atribuţiilor lor,
 le este interzis să utilizeze în interes personal sau în beneficiul unui terţ informaţiile
dobândite în exercitarea atribuţiilor de serviciu,în cazuri excepţionale auditorii interni pot
furniza aceste informaţii numai în condiţiile expres prevăzute de normele legale în
vigoare.
 să respecte valoarea şi proprietatea informaţiilor pe care le primesc şi să nu le dezvăluie
fără o autorizare a celor în drept.
Neutralitatea politică – auditorii interni trebuie :
 să fie neutri din punct de vedere politic, în scopul îndeplinirii în mod imparţial a
activităţilor de audit,
 să îşi menţină independenţa faţă de orice influenţe politice,
 să se abţină de la exprimarea sau manifestarea convingerilor lor politice.

1.3. Derularea misiunii de audit public intern

Misiunea de audit public intern se desfăşoară în baza planului anual de audit.

În realizarea misiunilor de audit auditorii interni îşi desfăsoară activitatea pe baza unui
ordin de serviciu,emis de şeful compartimentului de audit public intern,care prevede în mod
explicit scopul,obiectivele,tipul şi durata auditului public intern,precum şi nominalizarea echipei
de auditare. Misiunea de audit se notifică instituţiei publice ce va fi auditată,cu 15 zile înainte de
la declanşare,de către compartimentul de audit, notificare în care se precizează
scopul,principalele obiective şi durata misiunii de audit,se notifică deasemenea tematica în
detaliu,programul comun de cooperare,perioadele în care se realizează intervenţiile la faţa
locului,conform normelor metodologice. Auditorii interni au acces la toate datele şi informaţiile,
personalul de conducere şi de execuţie din instituţia auditată are obligaţia să ofere documentele şi

16
informaţiile în termenele stabilite,precum şi tot sprijinul necesar desfăşurării în bune condiţii a
auditului public intern.
Auditorii interni pot solicita date,informaţii şi copii ale documentelor,cerificate pentru
conformitate,de la persoanele fizice şi juridice aflate în legătură cu instituţia audiată,iar acestea
au obligaţia de a le pune la dispoziţie la data solicitată,totodată auditorii interni pot efectua la
aceste persoane fizice şi juridice orice fel de reverificări financiare şi contabile legate de
activitatea de control intern la care acestea au fost supuse,care vor fi utilizate pentru constatarea
legalităţii şi a regularităţii activităţii respective.
Auditorii interni elaborează un proiect de raport de audit public intern la sfârşitul
fiecărei misiuni de audit public intern care reflectă cadrul
general,obiectivele,constatările ,concluziile şi recomandările,raportul de audit este însoţit de
documente justificative.
Proiectul de audit public intern se transmite la instituţia auditată care în termen de 15
zile de la primirea raportului, transmite punctele sale de vedere în legătură cu proiectul planului
de audit şi obiectivele ce vor fi analizate de auditorii interni.

Etapele misiunii de audit public intern

Derularea misiunii de audit public intern cuprinde următoarele etape9:

 Pregătirea misiunii de audit;
 Intervenţia la faţa locului;
 Elaborarea raportul de audit public intern;
 Urmărirea recomandărilor.
PREGĂTIREA MISIUNII DE AUDIT PUBLIC INTERN presupune:
 întocmirea ordinului de serviciu de către seful compartimentului de audit public
intern,pe baza planului annual de audit public intern aprobat de conducătorul
entităţii publice,ordinul de serviciu reprezintă mandatul de intervenţie dat de către
compartimentul de audit public intern. Ordinul de serviciu repartizează sarcinile
de serviciu auditorilor interni,astfel încât aceştia să poată demara misiunea de
audit;

9
V.Greceanu-Cocos, Practica auditului intern,Editura Adevarul 2000,pag 35

17
  întocmirea declaraţiei de independenţă de către fiecare auditor participant la
misiune de audit public intern;
 notificarea privind declanşarea misiunii de audit public intern instituţiei publice
sau structurii auditate despre scopul,principalele obiective, durata acesteia;
 colectarea şi prelucrarea informaţiilor cu caracter general despre instituţia
publică auditată,informaţii ce trebuie să fie pertinente şi utile cu privire la:
 identificarea principalelor elemente ale contextului instituţional şi socio-
economic în care instituţia publică îşi desfăşoară activitatea
 cunoşterea organizării instituţiei publice auditate,a tehnicilor sale de lucru
şi a diferitelor nivele de administrare,conform organigramei.
 identificarea punctelor cheie ale funcţionării instituţiei publice şi ale
sistemelor sale de control pentru o evaluare prealabilă a punctelor tari şi
slabe
 identificarea şi evaluarea riscurilor cu incidenţă semnificativă.
 prelucrarea informaţiilor prin:
 analiza instituţiei auditate şi activităţii sale (organigramă, regulamentul de
organizare şi funcţionare,regulamente interne,fişele compartimentelor,fişele
posturilor,circuitul documentelor);
 analiza cadrului normativ ce reglementeză activitatea instituţiei studiate;
 analiza factorilor susceptibili de a împiedica buna desfăşurare a misiunii
de audit public intern;
 analiza rezultatelor controalelor precedente.
INTERVENŢIA LA FAŢA LOCULUI

Intervenţia la faţa locului se derulează la instituţia auditată,începând cu şedinţa de

deschidere la care participă auditorii interni şi personalului instituţiei auditate,ordinea de zi a
şedinţei trebuie să cuprindă:
 prezentarea auditorilor interni;
 prezentarea obiectivelor misiunii de audit public intern;
 stabilirea termenelor de raportare a stadiului verificărilor;
 prezentarea tematicii în detaliu;

18
  acceptarea calendarului întâlnirilor;
 asigurarea condiţiilor materiale necesare derulării misiunii de audit public intern, aceste
aspecte trebuie consemnate în minuta şedinţei de deschidere.
Notificarea privind realizarea intervenţiilor la faţa locului.
Compartimentul de audit public intern trebuie să notifice entităţii audiate despre programul
verificărilor la faţa locului,inclusiv perioadele de desfăşurare odată cu această notificare trebuie
să se transmită şi Carta auditului intern.
Intervenţia la faţa locului-constă în colectarea documentelor, analiza şi evaluarea acestora.
Intervenţia cuprinde următoarele etape:
 cunoaşterea activităţii sistemului, procesului supus verificării şi studierea procedurilor
aferente;
 intervievarea personalului auditat;
 analiza datelor şi informaţiilor;
 evaluarea eficienţei şi eficacitîţii controalelor interne;
 realizarea de testări;
 verificarea modului de realizare a corectării acţiunilor menţionate în auditările precedente.

RAPORTUL DE AUDIT PUBLIC INTERN

Raportul de audit public intern este un act unilateral care exprimă opinia auditorului în baza
constatărilor făcute, cuprinde obligatoriu date referitoare la scopul şi obiectivele rasportului de
audit şi trebuie să respecte următoarea structură minimală impusă:
a) date de identificare a acţiunii de audit intern:
 baza legală a acţiunii de audit intern
 ordinul de serviciu
 echipa de auditare
 instituţia publică auditată-unitatea
 baza legală a acţiunii de auditare
 durata acţiunii de auditare
 perioada auditată
b) modul de desfăşurare a acţiunii de audit intern:

19
  caracterul acţiunii de audit intern( sondaj,documentar,inspecţie)
 proceduri ,metode,tehnici utilizate
 documente şi materiale examinate în cursul acţiunii de audit intern
 materiale întocmite în cursul acţiunii de audit intern.
c) constatări efectuate:
 trebuie să fie prezentate sintetic,cu trimitere la anexele la raportul de audit intern.
 trebuie să fie prezentate constatările cu caracter pozitiv distinct de cele cu caracter
negativ,în scopul generalizării aspectelor pozitive, pe de o parte, iar pe de altă parte,al
identificării căilor de eliminare a deficienţelor stabilite.
 constatările care implică o răspundere juridică de orice fel sunt consemnate în actele
constatatoare bilaterale care sunt anexe la raportul de audit intern,acte în care se face
trimitere la normele şi normativele încălcate,prezentându-se toate elmentele constitutive
ale răspunderii juridice,în funcţie de natura constatărilor.
d) concluziile şi recomandările echipei de auditare:
 au un caracter fundamentat şi se elaborează pe baza constatărilor făcute.
 să fie pertinente şi să nu fie disproporţionate în raport cu constatările pe care se bazează.
 să fie de natură să conducă la eliminarea deficienţelor constatate.
 să fie fezabile şi economice.
 să aibă un caracter de anticipare,de prevenire a eventualelor disfuncţionalităţi sau
tendinţe negative la nivelul instituţiei auditate.
 să aibă un grad de de semnificaţie important în ce priveşte efectul previzibil asupra
activităţii instituţiei auditate.
 să contribuie la crearea stimulentelor sistematice de dezvoltare a activităţii şi de creştere a
performanţei de management.
e) documentele-anexă la raportul de audit intern:
 procesele-verbale şi notele de constatare bilaterale;
 notele explicative;
 note de relaţii;
 situaţii,acte,documente şi orice alt materiale probant sau justificativ.

20
PREZENTAREA SISTEMATICĂ A CONCLUZIILOR

Concluziile raportului derivate din acţiunea de audit intern,precum şi a recomandărilor ori

măsurilor,după caz,care se impun pentru remedierea sau prevenirea deficienţelor constatate.
Toate documentele-anexă la raportul de audit intern se semnează pentru conformitate de cel
auditat. Raportul de audit intern este semnat pe fiecare pagină de către auditor,se întocmeşte într-
un singur exemplar şi se înregistrează la auditor,se prezintă conducătorului instituţiei publice-
ordonatorul de credite- care a aprobat auditarea,având rolul de a comunica rezultatele auditării,de
a face rezultatele valabile pentru inspecţia publică şi a facilita verificarea corectitudinii privind
acţiunile efectuate. Raportul de audit public intern se arhivează la compartimentul de audit
intern pe perioada necesară fundamentării planului de audit intern,după care se predă la arhiva
instituţiei,în dosare speciale.

URMĂRIREA RECOMANDĂRILOR

Obiectivul acestei etape este asigurarea că recomandările menţionate în Raportul de audit

intern sunt aplicate şi respectate întocmai,în termenle stabilite, în mod eficace, iar conducerea a
evalut riscul de neaplicare a acestor recomandări.
Responsabilitatea instituţiei auditate în aplicarea recomandărilor constă în :
 elaborarea unui plan de acţiune, însoţit de un calendat privind
îndeplinirea acestuia;
 stabilirea responsabililor pentru fiecare recomandare;
 punerea în practică a recomandărilor;
 comunicarea periodică a stadiului progresului acţiunilor;
 evaluarea rezultatelor obţinute.

21
1.4. Tehnici de audit şi formulare utilizate

Tehnica observării fizice

Observarea fizică este mijlocul cel mai eficace de verificare a existenţei unui activ, însă
ea nu aduce decât o parte din elementele probante necesare auditorului şi anume numai existenţa
bunului respectiv; celelalte elemente probante ca: proprietatea asupra bunului, valoarea atribuită
etc., trebuie verificate prin alte tehnici.
Ca tehnică de colectare a elementelor probante, aceasta este, de regulă, utilizată pentru ca
auditorul să înţeleagă mai bine cum este organizată şi efectuată o anumită procedură a auditului
intern sau un anumit tip de control din cadrul procedurii respective. De exemplu:
 auditorul poate examina modalitatea de efectuare a procedurii de recepţie a
bunurilor;
 auditorul poate să se încredinţeze că măsurile luate de instituţia publică pentru
protejarea fizică a bunurilor sunt efective sau că transportul banilor, în numerar,
de la bancă la întreprindere şi invers se execută cu respectarea regulamentului
operaţiilor de casă; sau că dispoziţiile întreprinderii privind modalitatea de anulare
a documentelor justificative ale trezoreriei, au fost respectate;
 observarea fizică în cadrul organizării, efectuării şi valorificării rezultatului
inventarierii patrimoniului este singura tehnică ce îl poate asigura pe auditor că
procedurile de inventariere au fost respectate.

Tehnica interviului

Tehnica interviului, aplicată în cadrul lucrărilor de audit public intern, este definită ca
fiind “o metodă de investigare destinată cunoaşterii în profunzime a comportamentului uman în
însuşirea şi aplicarea unor proceduri componente ale auditului intern sau controlului
conturilor”.
Tehnica interviului presupune o discuţie/dialogare între cel care aplică interviul, denumit
intervient şi subiectul (subiecţii) interogat denumit intervievat.

22
 Fiind o metodă delicată şi pretenţioasă, cere o perfecţionare personală a celor care iau
interviuri, ceea ce îi duce la:
 o mai bună înţelegere a ceea ce se petrece în sinea lor şi în gândurile celorlalţi în
cursul interviului;
 o mai bună înţelegere a poziţiei intervievatului în contextul lui psihologic;
 o mai bună înţelegere a exprimării altuia;
 o mai bună situare a interviului în contextul mai vast al auditului financiar, în
cadrul căruia el nu este decât un element;
 o mai bună apreciere în cursul interviului a modului în care au fost înţelese şi
aplicate procedurile.
În plus, intervientului i se cere a fi o persoană pricepută, instruită în acest scop şi
având anumite calităţi: inventivitate, onestitate, exactitate în notarea răspunsurilor, adaptabilitate,
să fie nici agresiv, dar nici prea sociabil etc.
Interviul, de regulă, este axat pe o anumită temă şi cu un anumit scop, ambele dinainte
stabilite, în cadrul unui program precis elaborat, cu ajutorul unor anumite reguli adaptate
domeniului investigat, denumite “ghiduri de orientare” şi “chestionare”.
În Normele de audit public intern sunt redate asemenea ghiduri orientative cu ajutorul
cărora auditorii să-şi poată elabora chestionarele necesare.
Există mai multe feluri de interviuri, dintre care menţionăm:
 interviul liber, denumit şi de profunzime, nedirijat, nestandardizat,
nondirecţionat, neformal, extensiv, care constă în înregistrarea intervievatului sau
intervievaţilor de către intervient cu ajutorul unei foi de lucru, rolul acestuia fiind
să-i facă pe cei ascultaţi să vorbeasca liber şi pe larg, fără întrerupere, fără să-i
influenţeze într-un fel în expunerea ideilor; deşi nu asigură obţinerea unor
informaţii cantitative, procedeul permite culegerea de idei din care se degajă
ipoteze pentru interviuri viitoare.
 interviul cu chestionar, denumit si standardizat, diercţionat, sistematizat,
formal, intensiv, dirijat etc, pe care intervientul de obicei îl angajează cu un
singur intervievat şi care se desfaşoară pe baza unor întrebări, într-o anumită
ordine şi formă stabilite, de la care intervientul nu se abate.

23
 Luarea unui interviu cere un mare efort mintal. Este o muncă anevoioasă şi nu trebuie
efectuată mai mult de două ore consecutiv. Efectuarea unui interviu cu chestionar trebuie pregătit
cu grijă şi cu mai multe precauţii decât pare necesar la prima vedere.

Verificarea

Verificarea prin care se asigură validarea, confirmarea, acurateţea înregistrărilor,

documentelor, declaraţiilor, concordanţa cu legile şi regulamentele, precum şi eficacitatea
controalelor interne, tehnicile de verificarea utilizate vor fi:
 comparaţia - confirmarea identităţii unei informaţii după obţinerea
acesteia din două sau mai multe surse diferite
 examinarea - presupune urmărirea detectării erorilor sau a
iregularităţilor
 recalcularea-verificarea calculelor matematice
 confirmarea-solicitarea informaţiei din două sau mai multe surse
independente în scopul validării acesteia
Punerea de acord constă în procesul de potrivire a două categorii diferite de înregsitrări:
 garantarea-verificarea realităţii tranzacţiilor înregsitrate prin
examinarea documentelor,de la articolul înregsitrat spre documente
justificative
 urmărirea-reprezintă verificarea procedurilor de la documentele
justificative spre articolul înregistrat,de a verifica dacă toate
tranzacţiile reale au fost înregsitrate.
 observarea fizică –reprezintă modul prin care auditorii interni îşi
formează o părere proprie.
 interviul - se realizeză de către auditorii interni prin intervievarea
persoanelor auditate,informaţiile primite trebuie confirmate cu
documente.
 analiza - constă în descompunerea unei entităţi pe elemente,care pot fi
izolate,identificate,cuantificate şi măsurate distinct.

24
Formularele utilizate în misiunea de audit public intern

Chestionarul – este formularul care cuprinde întrebările pe care le formulează auditorii interni şi
care poate fi de mai multe tipuri:
 chestionare de luare la cunoştinţă-cuprinde întrebări referitoare la contextul socio-
economic, organizare internă, funcţionarea entităţii audiate;
 chestionare de control intern-ghidează auditorii interni în activitatea de identificare
obiectivă a disfuncţiilor şi cauzelor reale ale acestor disfuncţii;
 chestionarul-listă de verificare-este utilizat pentru stabilirea condiţiilor pe care trebuie să le
îndeplinească fiecare domeniu auditabil.
Tabloul de prezentare a circuitului auditului care permite:
 stabilirea fluxurilor informaţiilor,atribuţiilor şi responsabilităţilor referitoare la acestea;
 stabilirea documentaţiei justificative complete;
 reconstituirea operaţiunilor de la suma totală până la detalii individuale şi invers.
Formularul constatărilor de audit public intern - se utilizează pentru prezentarea fundamentată a
constatărilor şi cuprinde:
 fişa de identificare şi analiza problemelor (FIAP) care se întocmeşte pentru fiecare
disfuncţionalitate constatată în cadrul misiunii de audit;
 formularul de constatare şi raportare a iregularităţilor (FCRI) care se întocmeşte în
cadrul fiecărei misiuni de audit în care auditorul constată prin metode şi tehnici speciale
anomalii semnificative sau iregularităţi peste care nu poate trece.
FIAP-ul se prezintă sub forma unui document normalizat care va orienta raţionamentul
auditorului în scopul de a-l duce la formulare recomandării.
Forma este esenţială şi trebuie respectată deoarece u face decât să reproducă diferitele
etape ale raţionamentului în ordinea lor logică şi cronologică.
Este un document împărţit în cinci părţi:problema, constatarea, cauzele, consecinţele,
recomandările. Este completată de auditor de câte ori întâlneşte o disfuncţie, o eroare, o
deturnare, o insuficienţă.
Pornind de la documentul imprimat în prealabil, aplicarea va fi riguroasă şi condusă ca
şi cum ar fi un raţionament matematic, în trei etape succesive:
 prima etapă: realizarea treptată

25
 Auditorul va strânge foile FIAP pe măsură ce înaintează în descoperirile sale, în ritmul
impus de constatările făcute şi pe măsură ce utilizează C.C.I.
 etapa a doua: validarea
Termenele de bază în auditul intern unde nimic nu se afirmă fără să fi fost mai întâi
validat.etapa a treia: supervizarea
Fiecare foaie FIAP este supervizată de către superiorul ierarhic ( şeful misiunii) care o
analizează şi îi stabileşte locul şi gradul de importanţă în cadrul misiunii de audit, solicitând
eventual o explorare mai profundă sau o detaliere a analizelor.

26
Bibliografie

Legea 672/2002-republicată in 2011, MO 856/2011, pag3

Ghid-Auditul performanței, elaborat de Curtea de Conturi a Romaniaei, pag 23

Legea 672/2002 republicata in 2011,MO 856/2011 pag 18

M.Ghiță, M.Sprânceană, Auditul intern al instituției publice, Editura Tribuna Economică,

București, pag.102

Legea 672/2002, pag 1

Legea 672/2002 republicata in 2011,MO 856/2011 pag29

www.mfinante.ro

Codul de conduită etică și profesională al auditorilor/www.cafr.ro

V.Greceanu-Cocos, Practica auditului intern,Editura Adevarul 2000,pag 35

27