CONTABILITATEA OPERAȚIUNILOR DE CREDITARE

Potrivit Regulamentului Băncii Naționale a României nr. 17/2012 privind unele condiții de
creditare, cu modificările și completările ulterioare, creditul reprezintă suma evidențiată
în conturi bilanțiere sau în conturi din afara bilanțului, pusă la dispoziție ori pe care
instituția creditoare s-a angajat să o pună la dispoziție unei persoane fizice sau unei
entități nefinanciare în schimbul obligației debitorului în cauză de a rambursa suma
respectivă, precum și de a plăti dobânzi ori alte cheltuieli legate de această sumă.
(Finanțările de tip leasing financiar sunt asimilate creditului.)
Clientela băncilor beneficiază de o serie de credite pe termen scurt, mediu sau lung de
natura celor clasice, acordate în temeiul unui dosar de creditare, ce are la bază credit
scoringul. De asemenea, băncile dispun de un portofoliu variat de produse de creditare,
acesta incluzând și scontarea sau factoringul.

➜ Credit scoringul

Băncile analizează dosarul de creditare pe baza unor criterii de natură financiară și

nonfinanciară, care stabilesc solvabilitatea și capacitatea de plată ale solicitantului de
credit, respectiv profilul său de risc. Criteriile sunt diferite în funcție de statutul juridic
al clientului, respectiv persoană fizică sau juridică, și au în vedere elemente precum:
forma și felul proprietății, profitul, cifra de afaceri, capitalurile proprii, numărul de angajați
ai entității, dependența de piețele de aprovizionare și desfacere, garanțiile etc. Pentru
fiecare criteriu, banca acordă un punctaj în funcție de răspunsurile solicitantului,
punctaje care, după aplicarea coeficientului de importanță a criteriului, stabilesc un scor
ce va determina includerea clientului/împrumutatului în una dintre clasele de risc.
Acestea sunt:
• categoria A: clienți cu o situație economico-financiară foarte bună care nu
prezintă riscul de nerambursare a creditului;
• categoria B: clienți cu o situație economico-financiară foarte bună care au
lichidități fluctuante;
• categoria C: clienți cu o situație economico-financiară satisfăcătoare, ai căror
indicatori de bonitate prezintă tendințe de îmbunătățire;
• categoria D: clienți cu o situație economico-financiară slabă, cu tendințe de
înrăutățire;
• categoria E: clienți care obțin succesiv pierderi.
Pentru fiecare dintre cele cinci categorii de risc, băncile acordă credite corespunzătoare:
 • Clienților din categoria A li se acordă credite standard.
• Clienților din categoria B li se acordă credite în observație.
• Clienților din categoria C li se acordă credite substandard.
• Clienților din categoria D li se acordă credite îndoielnice.
• Clienților din categoria E li se acordă credite pierdere.
Indiferent de categoria de credit acordat, acesta este caracterizat de un serviciu al
datoriei, concretizat în respectarea sau nerespectarea termenelor scadente pentru
rambursare.
În funcție de categoria de credit acordat și de serviciul datoriei, BNR a stabilit o matrice
a creditelor care ajută băncile să stabilească riscul și dobânda în funcție de modul de
rambursare a acestora. Matricea are la bază următoarele principii:
• La acordare, creditul este clasificat corespunzător categoriei de risc a clientului.
• Pe parcursul rambursării, în funcție de serviciul datoriei, creditul este clasificat în
categoria imediat inferioară.
Criteriile de încadrare pe categorii pentru creditele acordate clientelei nefinanciare sunt
următoarele:

Pentru fiecare categorie de credite, băncile percep o anumită dobândă și constituie

ajustări pentru depreciere în funcție de categoria de risc a clientului. Ele acordă
credite și clientelei financiare, acestea având la bază convenții încheiate între bănci și
instituțiile respective.
Recunoașterea în contabilitate a creditelor acordate clientelei se realizează cu ajutorul
conturilor din grupa 20 „Credite acordate clientelei”. Această grupă este structurată
pe sintetice de gradul II, în funcție de categoria de credite, astfel:
• 201 „Creanțe comerciale”;
• 202 „Credite de trezorerie”;
• 203 „Credite de consum și vânzări în rate”;
• 204 „Credite pentru finanțarea operațiunilor de comerț exterior”;
• 205 „Credite pentru finanțarea stocurilor și pentru echipamente”;
• 206 „Credite pentru investiții imobiliare”;
• 209 „Alte credite acordate clientelei”.
Pentru fiecare cont sintetic de gradul I există un cont sintetic de gradul II denumit
„Creanțe atașate”, în care banca ce a acordat creditul evidențiază, pe categorii de credite,
creanța privind dobânda.
Conturile din grupa 20 sunt conturi de plasament și au funcție contabilă de
activ. Ele se debitează la acordarea creditelor și se creditează pe măsura rambursării
acestora.
Creditele nerecuperate la scadență se înregistrează în contabilitate în conturile 2811
„Active financiare restante nedepreciate” și, respectiv, 2821 „Active financiare
depreciate”. După expirarea termenelor contractuale, instituțiile de credit întreprind
demersurile legale pentru recuperarea creditelor și a dobânzilor aferente.
În cazul acordării unui credit, există un decalaj între momentul aprobării și cel al
acordării lui efective. Deoarece în această perioadă banca se consideră angajată
față de client, ea va recunoaște în contabilitate angajamentul prin utilizarea contului în
afara bilanțului 903 „Angajamente în favoarea clientelei”, care are funcție contabilă
de activ. Acesta se debitează cu angajamentele de finanțare acordate de bancă clienților
și se creditează cu ocazia utilizării sau stingerii angajamentelor respective. Contul are sold
final debitor reprezentând angajamentele de finanțare existente.
Recunoașterea în contabilitate a angajamentelor de finanțare se realizează prin
intermediul contului 999 „Contrapartida”. Acesta este un cont bifuncțional, fără
conținut economic, utilizat pentru debitarea/creditarea conturilor în afara bilanțului.
Având în vedere că operațiunile de creditare presupun și un risc de nerecuperare a
creditelor acordate, băncile constituie ajustări pentru deprecierea creanțelor, ale
căror cote procentuale sunt prevăzute în reglementările BNR. Astfel, în funcție de
clasificarea creditelor, coeficienții de ajustare pentru deprecierea creanțelor sunt
următorii:
➢ standard – 0;
➢ în observație – 0,05;
➢ substandard – 0,2;
➢ îndoielnic – 0,5;
➢ pierdere – 1.
Ajustările pentru depreciere se calculează la valoarea nominală a creditului minus
garanția.
Ajustările pentru deprecierea creanțelor se evidențiază prin intermediul contului 291
„Ajustări specifice pentru deprecieri identificate la nivel individual”, care are
funcție contabilă de pasiv. Acesta se creditează la constituirea ajustărilor pentru
deprecierea creanțelor pe seama cheltuielilor, prin debitul contului 662 „Cheltuieli cu
ajustări pentru deprecierea creanțelor din operațiuni cu clientela și alte
ajustări”, și se debitează la anularea/diminuarea ajustărilor, prin creditul contului 762
„Venituri din ajustări pentru deprecierea creanțelor din operațiuni cu clientela
și alte ajustări”. Soldul său final este creditor și reflectă ajustările pentru deprecierea
creanțelor aferente creditelor acordate clientelei și încă nerambursate.
Dobânda aferentă creditelor acordate clientelei se recunoaște în contul 702 „Venituri
din operațiunile cu clientela”, care se dezvoltă în funcție de tipologia creditelor.
Din punct de vedere contabil, o operațiune de creditare presupune următoarele
etape:
● evidențierea angajamentului față de client;
● acordarea creditului, etapă care implică:
• stingerea angajamentului față de client;
• acordarea creditului în funcție de tipologia acestuia;
• evidențierea creanței privind dobânda;
• constituirea ajustării pentru deprecierea creditului în funcție de categoria de risc a
clientului;
● rambursarea creditului și plata dobânzii, etapă care include:
• rambursarea creditului;
• diminuarea creanței privind dobânda;
 • diminuarea ajustării pentru deprecierea creditului în funcție de creditul rămas
nerambursat.
Dacă ultimele trei operațiuni nu au avut loc, intervine nerambursarea la termen,
ceea ce implică evidențierea creditului restant sau îndoielnic și a dobânzii
restante. Un credit restant presupune calcularea și perceperea unei dobânzi
penalizatoare care corespunde categoriei de credite în care se ajunge conform matricei
creditelor.
Exemplul 1
ABC, persoană juridică, depune la bancă o cerere pentru acordarea unui credit pe 6 luni
în valoare de 100.000 lei în vederea procurării de stocuri necesare producției.
În urma analizei dosarului de credit, banca stabilește că societatea ABC se încadrează în
categoria B, deci creditul acordat este clasificat în clasa „în observație”. Aprobarea
creditului are loc la data de 01.03.N, iar acordarea efectivă a acestuia prin alimentarea
contului curent, la 01.04.N. Rata dobânzii practicată de bancă este de 12% pe an, iar
rata dobânzii penalizatoare este de 5% pe an.
Conform contractului de credit, rambursarea se face în două tranșe egale, scadente la
01.07.N și 01.10.N. Odată cu rambursarea ratelor se achită și dobânda aferentă.
Modalitatea de rambursare a creditului este în rate constante.
Rambursarea celei de-a doua rate are loc după 10 zile de la scadență, când se achită
și dobânda aferentă și cea penalizatoare.
Ne propunem să prezentăm înregistrarea în contabilitate a acestor operațiuni.
Graficul de rambursare a creditului:

Rata dobânzii percepută pentru societatea ABC = 12% + 3% (aferentă creditului de

categoria B) = 15%
Dobânda calculată pentru prima perioadă:

D = (100.000 lei x 90 zile x 0,15)/360 zile = 3.750 lei

Dobânda calculată pentru a doua perioadă:
D = (50.000 lei x 90 zile x 0,15)/360 zile = 1.875 lei
1. La 01.03.N, aprobarea creditului:

100.000 903 = 999 100.000

lei „Angajamente „Contrapartida” lei
în favoarea clientelei”

2. La 01.04.N, stingerea angajamentului față de client:

100.000 999 = 903 100.000

lei „Contrapartida” „Angajamente lei
în favoarea clientelei”

– Concomitent, acordarea creditului pentru stocuri:

100.000 2051 = 2511/ABC 100.000

lei „Credite pentru „Conturi curente” lei
finanțarea stocurilor”

3. Înregistrarea creanței privind dobânda:

5.625 lei 20571 = 70216 5.625 lei

„Creanțe atașate” „Dobânzi de la creditele
pentru finanțarea stocurilor
și pentru echipamente”

4. Înregistrarea ajustării pentru depreciere în funcție de riscul pe care îl prezintă clientul

(pentru categoria B, cota de ajustare este de 0,05):

5.000 lei 6621 = 291 5.000 lei

„Cheltuieli cu ajustări „Ajustări specifice pentru
specifice pentru deprecieri identificate
deprecieri identificate la nivel individual”
la nivel individual”

5. La 01.07.N, rambursarea primei rate a creditului și plata dobânzii aferente:

50.000 lei 2511/ABC = 2051 50.000 lei

„Conturi curente” „Credite pentru
finanțarea stocurilor”

3.750 lei 2511/ABC = 20571 3.750 lei

„Conturi curente” „Creanțe atașate”
– Concomitent, recalcularea ajustării pentru depreciere în funcție de valoarea rămasă de
rambursat:
Ajustarea pentru depreciere existentă = 5.000 lei
Ajustarea pentru depreciere necesară = 50.000 lei x 0,05 = 2.500 lei
Diminuarea ajustării pentru depreciere = 5.000 lei – 2.500 lei = 2.500 lei

2.500 lei 291 = 7621 2.500 lei

„Ajustări specifice pentru „Venituri din ajustări
deprecieri identificate specifice pentru
la nivel individual” deprecieri identificate
la nivel individual”

6. La 01.10.N, societatea nu rambursează rata creditului conform graficului de

rambursare:
– Înregistrarea creanței restante privind creditul:

50.000 lei 2811 = 2051 50.000 lei

„Active financiare „Credite pentru
restante nedepreciate” finanțarea stocurilor”

– Concomitent, înregistrarea dobânzii restante:

1.875 lei 28171 = 20571 1.875 lei

„Creanțe atașate” „Creanțe atașate”

– Recalcularea și înregistrarea ajustării pentru depreciere:

Ajustarea pentru depreciere existentă = 2.500 lei
Ajustarea pentru depreciere necesară = 50.000 lei x 20% = 10.000 lei
Suplimentarea ajustării pentru depreciere = 10.000 lei – 2.500 lei = 7.500 lei

7.500 lei 6621 = 291 7.500 lei

„Cheltuieli cu ajustări „Ajustări specifice pentru
specifice pentru deprecieri identificate
deprecieri identificate la nivel individual”
la nivel individual”

7. La 10.10.N, rambursarea ratei restante și plata dobânzii restante și a celei

penalizatoare:
Rata dobânzii penalizatoare = 12% + 5% = 17%
Dobânda penalizatoare = (50.000 lei x 10 zile x 0,17)/360 zile = 236 lei

52.111 lei 2511/ABC = % 52.111 lei

„Conturi curente” 2811 50.000 lei
„Active financiare
restante nedepreciate”
28171 1.875 lei
„Creanțe atașate”
7028 236 lei
„Dobânzi din active
financiare depreciate”

– Anularea ajustării pentru depreciere rămase fără obiect:

10.000 lei 291 = 7621 10.000 lei

„Ajustări specifice pentru „Venituri din ajustări
deprecieri identificate specifice pentru
la nivel individual” deprecieri identificate
la nivel individual”

Exemplul 2
Societatea X aplică pentru un credit de 100.000 lei pe 4 luni. În urma examinării dosarului
de creditare, la data de 15.04.N, banca aprobă creditul și încadrează clientul în clasa de
risc A. Rata dobânzii practicată de aceasta este de 10%. Creditul este pus la dispoziția
clientului la data de 01.05.N. Primele două rate și ultima sunt achitate la timp, iar cea de-
a treia este plătită cu o întârziere de 15 zile. Rambursarea creditului se efectuează în rate
constante. Rata dobânzii penalizatoare aferentă zilelor de întârziere este de 3%.
Credit scoringul
Graficul de rambursare a creditului:
1. La 15.04.N, aprobarea creditului:

100.000 903 = 999 100.000

lei „Angajamente „Contrapartida” lei
în favoarea clientelei”

2. La 01.05.N, stingerea angajamentului față de client:

100.000 999 = 903 100.000

lei „Contrapartida” „Angajamente lei
în favoarea clientelei”

– Concomitent, acordarea creditului de trezorerie:

100.000 2021 = 2511/X 100.000

lei „Credite de trezorerie” „Conturi curente” lei

3. Înregistrarea creanței privind dobânda:

2.083 lei 20271 = 70213 2.083 lei

„Creanțe atașate” „Dobânzi de la creditele
de trezorerie”

4. La 01.06.N, rambursarea primei rate și plata dobânzii aferente:

25.000 lei 2511/X = 2021 25.000 lei

„Conturi curente” „Credite de trezorerie”

833 lei 2511/X = 2027 833 lei

„Conturi curente” „Creanțe atașate”

5. La 01.07.N, rambursarea ratei a doua și plata dobânzii aferente:

25.000 lei 2511/X = 2021 25.000 lei

„Conturi curente” „Credite de trezorerie”

625 lei 2511/X = 2027 625 lei

„Conturi curente” „Creanțe atașate”

6. La 01.08.N, societatea nu rambursează rata a treia conform graficului de rambursare:

– Înregistrarea creanței restante privind creditul:
 25.000 lei 2811 = 2021 25.000 lei
„Active financiare „Credite de trezorerie”
restante nedepreciate”

– Concomitent, înregistrarea dobânzii restante:

417 lei 2817 = 2027 417 lei

„Creanțe atașate” „Creanțe atașate”

– Ajustarea pentru deprecierea de valoare:

Clientul este transferat în categoria B.
Ajustarea pentru depreciere = 50.000 lei x 0,05 = 2.500 lei

2.500 lei 6621 = 291 2.500 lei

„Cheltuieli cu ajustări „Ajustări specifice pentru
specifice pentru deprecieri identificate
deprecieri identificate la nivel individual”
la nivel individual”

7. La 15.08.N, rambursarea ratei a treia și plata dobânzii restante și a celei penalizatoare:

Rata dobânzii penalizatoare = 10% + 3% = 13%
Dobânda penalizatoare = (25.000 lei x 15 zile x 0,13)/360 zile = 135 lei

25.000 lei 2511/X = 2811 25.000 lei

„Conturi curente” „Active financiare
restante nedepreciate”

417 lei 2511/X = 2817 417 lei

„Conturi curente” „Creanțe atașate”

135 lei 2511/X = 7028 135 lei

„Conturi curente” „Dobânzi din active
financiare depreciate”

– Recalcularea ajustării pentru depreciere pentru creditul rămas:

Ajustarea pentru depreciere existentă = 2.500 lei
Ajustarea pentru depreciere necesară = 25.000 lei x 0,05 = 1.250 lei
Reducerea ajustării pentru depreciere = 2.500 lei – 1.250 lei = 1.250 lei
 1.250 lei 291 = 7621 1.250 lei
„Ajustări specifice pentru „Venituri din ajustări
deprecieri identificate specifice pentru
la nivel individual” deprecieri identificate
la nivel individual”

8. La 01.09.N, rambursarea ratei a patra și plata dobânzii aferente:

25.000 lei 2511/X = 2021 25.000 lei

„Conturi curente” „Credite de trezorerie”

208 lei 2511/X = 20271 208 lei

„Conturi curente” „Creanțe atașate”

– Anularea ajustării pentru depreciere rămase fără obiect:

1.250 lei 291 = 7621 1.250 lei

„Ajustări specifice pentru „Venituri din ajustări
deprecieri identificate specifice pentru
la nivel individual” deprecieri identificate
la nivel individual”