271 CONTABILITATEA REZULTATULUI EXERCIIULUI

UNEI ASOCIAII DE UTILITATE PUBLIC

THE EXERCISE RESULT ACCOUNTING OF A PUBLIC UTILITY ASSOCIATION SCORESCU FLORIN Universitatea Petre Andrei Iai
Abstract. In this paper the author makes references to some aspects regarding the exercise result accounting of a public utility association. In accordance with the subject it is presented the way of determination of the final exercise result and certain elements looking the result of the activities that dont have patrimonial meaning, the result of the activities with special destination and the economics activities result. Further on it is also presented the function of 120 The exercise result account with some examples that illustrate the way of accounting of it distinct on the activities that dont have patrimonial purpose, on the activities with special destination and on the economics activities.

Asociaiile/fundaiile pot desfura activiti fr scop patrimonial, activiti cu destinaie special i activiti economice. Att cheltuielile efectuate de aceste entiti, ct i veniturile realizate de asociaii/fundaii se contabilizeaz pe feluri de activiti. MATERIAL I METOD
Efectul nchiderii conturilor de cheltuieli i de venituri ale aceleiai perioade de gestiune l constituie obinerea rezultatului exerciiului financiar. Acesta se stabilete pe feluri de activiti, cumulat de la nceputul exerciiului financiar, i apare sub forma excedentului/profitului, dac veniturile perioadei de gestiune sunt mai mari dect cheltuielile aceleiai perioade, sau sub forma deficitului/pierderii, cnd cheltuielile perioadei de gestiune depesc veniturile aceleiai perioade. n acest sens, conturile de cheltuieli i conturile de venituri n care se nregistreaz, n funcie de natura lor, veniturile, respectiv cheltuielile se nchid, provizoriu, prin rezultatul exerciiului. Rezultatul definitiv al exerciiului, respectiv excedentul/profitul sau deficitul/pierde-rea, se stabilete la nchiderea exerciiului financiar i reprezint soldul final al contului de rezultate. n cadrul postului J CAPITALURI PROPRII se prezint rezultatul definitiv al exerciiului financiar la subpostul V REZULTATUL EXERCIIULUI.

REZULTATE I DISCUII
Pentru determinarea rezultatului exerciiului se face diferena ntre venitu-rile i cheltuielile exerciiului financiar, indiferent de data ncasrii sau plii lor. Avnd n vedere c veniturile i cheltuielile exerciiului financiar sunt grupate pe feluri de activiti, reiese c putem vorbi despre: rezultatul activitilor fr scop patrimonial (Rp); rezultatul activitilor cu destinaie special (Rs); rezultatul activitilor economice (R ). Relaia de calcul a rezultatului exerciiului financiar (R), n funcie de elementele menionate, este urmtoarea: R = Rp + Rs + Re (1) 272
e

Rezultatul activitilor fr scop patrimonial (R ) se stabilete ca diferen ntre veniturile din p activitile fr scop patrimonial (Vp) i cheltuielile privind activitile fr scop patrimonial (Chp): Rp = Vp Chp (2) Veniturile din activitile fr scop patrimonial (Vp) cuprind: veniturile din cotizaiile membrilor i

contribuiile bneti sau n natur ale membrilor i simpatizanilor; veniturile din taxele de nregistrare stabilite potrivit legislaiei n vigoare; veniturile din donaii; veniturile din sumele sau bunurile primite prin sponsorizare; veniturile din dividendele obinute din plasarea disponibilitilor rezultate din activitile fr scop patrimonial; veniturile pentru care se datoreaz impozit pe spectacole; resursele obinute de la bugetul de stat i/sau bugetele locale; veniturile din aciuni ntmpltoare realizate de organizaii sindicale/patronale, utilizate n scop social sau profesional, potrivit statutului de organizare i funcionare; veniturile din cote-pri primite potrivit statutului; ajutoarele i mprumuturile nerambursabile din strintate etc. Evidena acestora se ine cu ajutorul conturilor sintetice de gradul I, simbolizate cu trei cifre, i a conturilor sintetice de gradul II, simbolizate cu patru cifre, care fac parte din grupa de conturi 73 VENITURI DIN ACTIVITILE FR SCOP PATRIMONIAL. Referitor la cheltuielile privind activitile fr scop patrimonial (Chp), acestea au n vedere, printre altele: cheltuielile privind stocurile; cheltuielile cu personalul; cotizaiile i contribuiile datorate de persoana juridic fr scop patrimonial; cheltuielile privind cote-pri datorate potrivit statutului etc. Pentru evidena acestor cheltuieli se folosesc conturile din grupele 60 CHELTUIELI PRIVIND
STOCURILE, 61 CHELTUIELI CU LUCRRILE I SERVICIILE EXECUTATE DE TERI, 62 CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERI, 63 CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE I VRSMINTE ASIMILATE, 64 CHELTUIELI CU PERSONALUL, 65 ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE, 66 CHELTUIELI FINANCIARE, 67 CHELTUIELI EXTRAORDINARE i 68 CHELTUIELI CU AMORTIZRILE, PROVIZIOANELE I AJUSTRILE PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE .

Ca diferen ntre veniturile din activitile cu destinaie special (V ) i cheltuielile privind activitile cu destinaie special (Chs) se determin rezultatul activitilor cu destinaie special (Rs): Rs= Vs Chs (3) Sunt considerate venituri cu destinaie special (Vs) veniturile obinute din aplicarea timbrului literar, cinematografic, teatral, muzical, folcloric, al artelor plastice, al arhitecturii i de divertisment, precum i alte venituri cu destinaie special. Cu ajutorul grupei de conturi 79 VENITURI CU DESTINAIE SPECIAL se realizeaz evidena lor. Aceasta cuprinde un cont sintetic de gradul I, simbolizat prin trei cifre, dou conturi sintetice de gradul II, simbolizate prin patru cifre, i mai multe conturi analitice de gradul I, simbolizate prin ase cifre. Susinerea unor proiecte culturale de interes naional, participarea la concursuri de creaie i interpretare n ar i n strintate, promovarea unor aciuni cu participarea romnilor de peste hotare, susinerea financiar a premiilor acordate creatorilor i interpreilor, cheltuielile de funcionare a organismului financiar etc. reprezint cheltuieli privind activitile cu destinaie special (Chs). Evidena acestora se realizeaz cu ajutorul conturilor corespunztoare din clasa 6 CONTURI DE CHELTUIELI. 273
s

Pentru calculul rezultatului activitilor economice (R ) se face diferena ntre veniturile din e activitile economice (Ve) i cheltuielile privind activitile economice (Che): Re= Ve Che (4) n cadrul veniturilor din activitile economice (Ve) se cuprind:

a) veniturile din exploatare (veniturile din vnzarea produselor, mrfurilor, lucrrilor executate i serviciilor prestate; veniturile din variaia stocurilor1 etc.]. Cu ajutorul conturilor din grupele 70 CIFRA
DE AFACERI, 71 VARIAIA STOCURILOR, 72 VENITURI DIN PRODUCIA DE IMOBILIZRI, 74 VENITURI DIN SUBVENII DE EXPLOATARE i 75 ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE se ine evidena

veniturilor din exploatare; b) veniturile financiare (veniturile din imobilizri financiare; veniturile din investiii financiare pe termen scurt; veniturile din creane imobilizate; veniturile din investiii financiare cedate etc.). Grupa 76 VENITURI FINANCIARE cuprinde conturile n care se nregistreaz veniturile financiare realizate de persoana juridic fr scop patrimonial; c) veniturile extraordinare (daunele pretinse de deintorii de polie n urma producerii unor calamiti etc.). Astfel de venituri se nregistreaz cu ajutorul contului 771 Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare, care face parte din grupa 77 VENITURI EXTRAORDINARE; d) veniturile din provizioane i ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare. Evidena acestora se realizeaz cu ajutorul conturilor sintetice de grad I i II care fac parte din grupa de conturi 78 VENITURI DIN PROVIZIOANE I AJUSTRI PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE . Cheltuielile privind activitile economice (Che) au n vedere:

1) cheltuielile de exploatare (cheltuielile cu materiile prime i materialele consumabile; costul de achiziie al materialelor de natura obiectelor de inventar consumate etc.); 2) cheltuielile financiare (pierderile din creane legate de participaii; cheltuielile privind investiiile financiare cedate etc.); 3) cheltuielile privind calamitile i alte evenimente extraordinare; 4) cheltuielile cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare; 5) cheltuielile cu impozitul pe profit. Cu ajutorul conturilor din grupele 60 CHELTUIELI PRIVIND
STOCURILE, 61 CHELTUIELI CU LUCRRILE I SERVI-CIILE EXECUTATE DE TERI, 62 CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERI, 63 CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE I VRSMINTE ASIMI-LATE, 64 CHELTUIELI CU PERSONALUL, 65 ALTE CHELTUIELI DE EXPLO-ATARE, 66 CHELTUIELI FINANCIARE, 67 CHELTUIELI EXTRAORDINARE, 68 CHELTUIELI CU AMORTIZRILE, PROVIZIOANELE I AJUSTRILE PENTRU DE-PRECIERE SAU
Variaia stocurilor de produse finite i n curs de execuie pe parcursul perioadei repre-zint o corecie a cheltuielilor de producie pentru a reflecta faptul c fie producia a mrit nivelul sto-curilor, fie vnzrile suplimentare au redus nivelul acestora. Veniturile din producia stocat se nscriu, alturi de celelalte venituri, n contul rezultatul exerciiului, cu semnul plus (sold creditor) sau minus (sold debitor). 274
1

PIERDERE DE VALOARE i 69 CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT se nregistreaz cheltuielile de exploatare. Excedentul realizat n cursul exerciiului financiar curent constituie sursa proprie de finanare a activelor. Acesta se poate repartiza pentru constituirea rezervelor [legale (n cota i n limita prevzute de lege), statutare sau contractuale i alte rezerve], acoperirea deficitelor realizate n exerciiile financiare precedente, precum i n alte scopuri. Destinaiile excedentului sunt stabilite n cote procentuale care difer de la o persoan juridic fr scop patrimonial la alta, dup cum hotrsc adunrile generale. Deficitul realizat n exerciiul financiar curent de ctre asociaie/fundaie se preia la nceputul exerciiului financiar urmtor de ctre contul cu ajutorul cruia se ine evidena rezultatului reportat. Acoperirea deficitului realizat n exerciiul financiar precedent se face din excedentele exerciiului financiar curent (exclusiv activitile cu destinaie special). Nivelarea deficitului exerciiului financiar ncheiat poate avea loc i prin utilizarea rezervelor sau prin diminuarea patrimoniului social. Cu ajutorul contului 120 Rezultatul exerciiului se ine evidena ex-cedentului sau a deficitului realizat n cursul exerciiului financiar. Se dezvolt n dou conturi sintetice de gradul II (1201 Rezultatul activitilor fr scop patrimonial i 1202 Rezultatul activitilor economice), ntruct contabilitatea rezultatului exerciiului se ine distinct pentru activitile fr scop patrimonial i pentru activitile economice. Contabilitatea analitic a rezultatului activitilor fr scop patrimonial se ine separat pentru activitile fr scop patrimonial i pentru activitile cu destinaie special. Veniturile nregistrate n cursul perioadei de gestiune din activitile fr scop patrimonial, inclusiv activitile cu destinaie special, i din activitile economice se evideniaz, la sfritul perioadei, n creditul contului 120 Rezultatul exerciiului prin virarea soldurilor creditoare ale conturilor din clasa 7 CONTURI DE VENITURI, n vederea nchiderii acestora i pentru stabilirea rezultatului exerciiului financiar. Deficitul realizat n exerciiul financiar precedent se nregistreaz, de asemenea, n creditul acestui cont, dup aprobarea de ctre adunarea general. Att soldurile debitoare ale conturilor din clasa 6 CONTURI DE CHELTUIELI, ct i soldul debitor al contului 711 Variaia stocurilor se evideniaz, la sfritul perioadei, n debitul contului 120 Rezultatul exerciiului, n vederea nchiderii acestora i pentru stabilirea rezultatului. Excedentele realizate n exerciiul financiar precedent privind activitile fr scop patrimonial i activitile economice, nerepartizate (lsate n ateptare pentru a fi repartizate pe destinaii ntr-o perioad ulterioar cu aprobarea adunrii generale), i excedentele care au fost repartizate pe diferite destinaii n exerciiul financiar precedent (exclusiv excedentul privind activitile cu destinaie special) se reflect, de asemenea, n debitul contului analizat. Soldul creditor al contului 120 Rezultatul exerciiului reprezint excedentul realizat, dac veniturile depesc cheltuielile, iar soldul debitor evideniaz deficitul nregistrat, cnd cheltuielile depesc veniturile. Acesta se nscrie ntotdeauna n bilan, la subpostul V REZULTATUL EXERCIIULUI, cu suma n negru, dac rezultatul exerciiului financiar este favorabil, sau cu suma n rou, dac exerciiul financiar se ncheie cu deficit, care se scade la totalizarea postului J CAPITALURI PROPRII. n registrul-jurnal nr. 1 se reflect, pe baza unor date convenionale, operaiunile privitoare la acest cont, precum i alte aspecte. 275

Tabelul 1 REGISTRUL-JURNAL NR. 1 Nr. crt. EXPLICAII D e b it o a r e Decontarea cheltuielilor nregistrate n cursul perioadei de gestiune aferente activitilor fr scop patrimonial n sum de 20.000.000 lei Preluarea n contul de rezultate finale a veniturilor perioadei de gestiune privind activitile fr scop patrimonial, n sum de 25.000.000 lei Decontarea cheltuielilor aferente activitilor cu destinaie special nregistrate n cursul perioadei de gestiune n sum de 10.000.000 lei Preluarea n contul de rezultate finale a veniturilor perioadei de gestiune privind activitile cu destinaie special n sum de 11.000.000 lei Simbolul con-turilor Credi-toare SUMA

1201.01

% 60-65 66 67 68

20.000.000 15.000.000 3.000.000 1.000.000 1.000.000

73

1201.01

25.000.000

1201.02

% 60-65 66 67

10.000.000 8.000.000 1.500.000 500.000

79

1201.02

11.000.000

Decontarea cheltuielilor aferente activitilor economice nregistrate n cursul perioadei de gestiune n sum de 50.000.000 lei Preluarea n contul de rezultate finale a venituri-lor perioadei de gestiune din activitile economi-ce n sum de 55.000.000 lei Obinerea de ctre asociaie/fund aie a unui rezultat favorabil din activitile economice (rezultat brut al activitilor economice) n valoare de 2.000.000 lei
Rezultatul net al activitilor economice, n va-loare de 5.000.000 lei, ce urmeaz s fie repartizat pe destinaiile hotrte de adunarea general % 70-72 74 75 76 77 78

1202

% 60-65 66 67 68 69

50.000.000 37.750.000 3.000.000 2.000.000 6.000.000 1.250.000

% 70-72 74 75 76 77 78

1202

55.000.000 37.000.000 1.000.000 2.000.000 4.000.000 5.000.000 6.000.000

1202 % 70-72 74-75 76 77 78

% 60-65 66 67 68 1202

46.000.000 35.000.000 2.000.000 5.000.000 4.000.000 48.000.000 34.000.000 2.000.000 4.000.000 3.000.000 5.000.000

1202

% 60-65 66 67 68 69

50.000.000 37.750.000 3.000.000 2.000.000 6.000.000 1.250.000

1202

55.000.000 37.000.000 1.000.000 2.000.000 4.000.000 5.000.000 6.000.000