CAFR Active Intangibile Si Fond Comercial Final

Active Intangibile și Fond Comercial
(prezentare, evaluare, modalități de

recunoaștere )
M O N I CA ST EFAN , FC CA , CA F R
COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA

Cuprins
1. Introducere și scurtă istorie
2. Definiții și Criterii de Recunoaștere
3. Etape de Recunoaștere
4. Categorii de active
5. Fond Comercial
6. Studii de caz
COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 2

INTRODUCERE

SCURTĂ ISTORIE A CADRULUI INTERNAȚ IONAL
IFRS 3
IAS 38 emis în
IAS 9 emis în 2008
emis în 1998
1978
SCURTĂ ISTORIE A CADRULUI STATUTAR
Ordin
2844/2016
Ordin
1802/2014
Ordin 1752
urmat de
Ordin 94 și Ordin 3055
Ordin 306

DEFINIȚ II (capitol 4.4.2 din OMF 1802)
 O imobilizare necorporală este un activ nemonetar

identificabil fă ră formă fizică (art 144, alin1)
 Recunoașterea unui element drept imobilizare

necorporală prevede ca entitatea să demonstreze că
elementul respectiv îndeplinește (art 153, alin1):
a) definiția unei imobiliză ri necorporale; şi
b) criteriile generale de recunoaștere

Criterii generale de recunoaștere
 Caracteristica de identificare (art 149/150)

SEPARABIL
DECURGE DIN DREPTURI CONTRACTUALE
 Controlul (art 151)
Beneficii economice viitoare (art 152)
 Costul trebuie sa fie evaluat într-un mod credibil

Etape importante
Recunoaștere
Inițială Îmbună tă țiri/
Modifică ri/ Amortizare/
Reevaluă ri Vâ nzare/Casar
e

Recunoaștere inițială
Dacă este achiziționat un activ

intangibil = COST DE ACHIZIȚIE
Dacă este produs cu scopul

vânzării sau utilizarii = COST
DE PRODUCȚIE
Dacă este primit cu titlu gratuit

= VALOARE JUSTĂ

ACHIZIȚ IE DE SOFT
COST DIRECT DE ACHIZIȚIE COSTURI DIRECT ATRIBUIBILE

GENERAREA UNUI ACTIV (PRODUCȚ IA)
170. - (1) Costul unei imobiliză ri necorporale generate

intern este suma costurilor suportate de la data la care
imobilizarea necorporală a îndeplinit pentru prima oară
criteriile specifice de recunoaştere ca imobilizare
necorporală .

CRITERII CUMULATIVE DE
RECUNOAȘTERE (Art 167)
a) fezabilitatea tehnică necesară finaliză rii imobiliză rii necorporale, astfel
încâ t aceasta să fie disponibilă pentru utilizare sau vâ nzare;
b) intenţia sa de a finaliza imobilizarea necorporală şi de a o utiliza sau de a
o vinde;
c) capacitatea sa de a utiliza sau de a vinde imobilizarea necorporală ;
d) modul în care imobilizarea necorporală va genera beneficii economice
viitoare probabile (adica dacă există o piață sau este utilă business-ului) .
e) disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare şi de altă natură,
adecvate pentru finalizarea dezvoltă rii imobiliză rii necorporale şi pentru
utilizarea sau vâ nzarea acesteia;
f) capacitatea entitatii de a evalua fiabil costurile atribuibile imobilizării
necorporale în cursul dezvoltării sale.

Cercetare vs Dezvoltare
CERCERTARE DEZVOLTARE
Este faza inițială de evaluare a

impactului, de planificare și
schițare a ceea ce se dorește să
se realizeze, stabilirea resurselor, Se vor capitaliza toate costurile
gă sirea partenerilor, etc. atribuibile activului intangibil,
Nu se va capitaliza nimic pâ nă DUPĂ realizarea criteriilor de
câ nd nu se îndeplinesc recunoaștere (anterior
CUMULATIV cele 6 criterii, într- menționate)
o manieră justificabilă

COST PRODUCȚ IE
DA NU
a) cheltuielile cu materialele şi a) costurile aferente vânzării, cele
serviciile utilizate sau consumate administrative şi alte costuri
pentru generarea imobiliză rii generale de regie, cu excepţia cazului
necorporale; în care astfel de costuri pot fi atribuite
b) cheltuielile cu personalul provenite
direct procesului de pregă tire a
din generarea imobiliză rii necorporale; imobiliză rii pentru utilizare;
c) taxele de înregistrare a unui drept b) ineficiențele identificate şi

legal; şi pierderile iniţiale din exploatare
suportate înainte ca imobilizarea să
d) amortizarea brevetelor şi atingă performanța planificată ; şi
licențelor care sunt utilizate pentru a
genera imobilizarea necorporală . c) costurile cu instruirea
personalului pentru a utiliza activul

ATENȚ IE !
Art 172 din Ordin 1802/2014:
Costurile aferente unui element necorporal care au fost iniţial

recunoscute drept cheltuieli nu trebuie recunoscute ca parte din
costul unei imobiliză ri necorporale la o dată ulterioară .
Eroare contabilă sau Politică eronată ?

Modificări Ulterioare
UPGRADE LA UN ACTIV UPGRADE LA UN ACTIV ÎN
CUMPĂRAT CURS DE DEZVOLTARE

Amortizarea unui activ
imobilizat
Amortizarea contabilă
1. Stabilirea duratei de
amortizare (vezi art 173)
2. Politica de amortizare
(vezi art 182-186)
Deprecierea de Valoare
(Impairment)

Durata de amortizare
LIMITATĂ NELIMITATĂ
1 <= DUR <= drepturi contractuale Statutar nu avem prevederi

specifice pt că art 182-185
limitează duratele la maxim 10
ani, cu excepția concesiunilor.

Reevaluarea și Valoarea
Reziduală
Statutar
1. Nu există o referire clară la
reevaluarea de imobilizări
intagibile sau valoare
reziduală
IAS 38 – permite modelul de

reevaluare și stabilește
principii pentru valoarea
reziduală

Vânzarea/Cedarea unui activ
intangibil (art. 188)
Vânzare
1. Recunosc Venit
2. Recunosc Cost
3. Impact în PL este gain/loss at
sale
Cedare
1. Recunosc cost
2. Impact în PL este doar o
potențială pierdere dacă activul
nu este complet amortizat

Categorii de Active Imobilizate
- cheltuielile de constituire;
- cheltuielile de dezvoltare;
- concesiunile, brevetele, licenţele, mă rcile comerciale, drepturile şi
activele similare, cu excepţia celor create intern de entitate;
- active necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale;
- fondul comercial pozitiv;
- alte imobiliză ri necorporale; şi
- avansurile acordate furnizorilor de imobiliză ri necorporale.

ATENȚ IE !
Prin art 175 din Ordin 1802, la aplicarea pentru prima dată a
prezentelor reglementă ri, soldul contului 233 "Imobilizări
necorporale în curs de execuţie" se transferă :
 fie asupra contului 1176 "Rezultatul reportat provenit din
trecerea la aplicarea reglementă rilor contabile conforme cu
directivele europene",
fie în contul 203 "Cheltuieli de dezvoltare"
sau contul 208 "Alte imobiliză ri necorporale",
în funcţie de stadiul realiză rii proiectului şi de modul de îndeplinire a

condiţiilor de recunoaştere a acestuia ca activ.

Cheltuieli de constituire
DEFINITIE:
Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de înfiinţarea
sau dezvoltarea unei entită ţi (taxe şi alte cheltuieli de înscriere şi
înmatriculare, cheltuieli privind emisiunea şi vâ nzarea de acţiuni şi
obligaţiuni, precum şi alte cheltuieli de această natură , legate de
înfiinţarea şi extinderea activită ţii entită ţii).
RECUNOASTERE:
Se poate capitaliza la cost (*)
AMORTIZARE:
Durata economică de viață = maxim 5 ani (**)

FOND COMERCIAL
BLUE SKY
Fondul Comercial este tot

ceea ce s-a plă tit peste
valoarea identificabilă a
activelor nete trasferate sau
vâ ndute într-o tranzacție

FOND COMERCIAL
DEFINIȚIE :
GOODWILL (FC) = VAL DE ACHIZIȚIE – VAL JUSTĂ ACTIVE NETE
CAND POATE APĂREA:

1. La consolidare
2. La un transfer de business
NOTĂ: Fondul comercial generat intern NU SE INREGISTREAZĂ

FOND COMERCIAL
La momentul unui transfer de business poate apă rea un element
important în negociere și care are impact și asupra FC =>
LISTA DE CLIENȚI / CONTRACTE TRANSFERATE
Entitatea care le preia – le va înregistra în active imobilizate

intangibile NUMAI DACĂ :
1. există o identificare foarte specifică (numă r contract, denumire
client, durată contract),
2. entitatea care le preia trebuie să dispună de mijloace prin care
să controleze relațiile cu clienții, astfel încâ t să poată controla
beneficiile economice viitoare preconizate.

FOND COMERCIAL (FC)
FC POZITIV – VEZI ART.
178/179
Cost
Transfer
Val Justă
Netă Active
FC NEGATIV – VEZI ART.
180/551

RECAPITULARE
1. Introducere și scurtă istorie
2. Definiții și criterii de recunoaștere
3. Etape de recunoaștere și studii de caz
4. Categorii de active
5. Fond Comercial

Aplicare Practică
STUDII DE CAZ

TIPURI DE SOFT
SOFT AS A PRODUCT SOFT AS A SERVICE

Studiu de caz 1 – soft pe CD
1. SE CUMPĂRĂ UN SOFTWARE DE IPOTEZĂ: Se cumpă ră cu factură
GRAFICĂ ȘI DESIGN “COREL” fiscală acest produs, fie prin on-
line, fie din magazin. Softul este pe
un CD care vine cu manual de
instalare și licența este valabilă 3
ani de la activare. Pe factură avem
cost de transport inclus.
RĂSPUNS: Softul va fi înregistrat la
costul de achiziție de pe factură
(inclusiv transport) și amortizat pe
durata economică de utilizare
(stabilita de o comisie tehnica sau
management) care nu poate sa
depă șească durata licența.

Studiu de caz 2 – renewal fee
RENEWAL FEE (TAXA DE ACTUALIZARE / REÎNNOIRE VERSIUNI)
IPOTEZĂ: O firmă a cumpă rat în trecut o licența nelimitata pentru o platforma

software.
După 3 ani de la achiziționare, datorita schimbă rilor tehnologice, firma constată
ca platforma devine incompatibila cu aplicațiile existente si este astfel nevoie de
o actualizare.
Ca atare se încheie un contract cu furnizorul de soft pentru taxa de actualizare a
platformei (renewal fee).
ÎNTREBARE – Taxa de actualizare este cost sau ar trebui capitalizat din
nou pe o durata de 3 ani, odată cu noul contract încheiat cu furnizorul de
soft ?

Studiu de caz 2 – renewal fee
RENEWAL FEE (TAXA DE ACTUALIZARE / REINNOIRE VERSIUNI)
RĂSPUNS:
Taxa de renewal este costul unei actualizări de soft – al unui upgrade
fă ră de care activul inițial (softul inițial) nu ar funcționa la parametrii
corespunzatori. Aplică m principiile menționate mai sus la
îmbună tă țiri/upgrade.
În opinia noastră , această taxă ulterioară va fi asociata si cu
extinderea drepturilor de utilizare a licenței inițiale si ca atare fă ră
ea nu poate funcționa softul in sine. Astfel, la data achiziției ulterioare,
acest renewal fee este inclus in valoarea noii licențe si capitalizat pe o
noua perioada de 3 ani.

Studiu de caz 3 – SAP primit de
la “Mama”
IPOTEZĂ: Intr-o companie, care este parte dintr-un grup multinațional, s-a
decis implementarea SAP din octombrie 2016, după ce local s-a folosit un soft
externalizat CIEL.
La data implementă rii, contractul menționează că Grupul este proprietar și oferă
licența de utilizare (fă ră drept de vâ nzare sau transfer) nelimitată . Contactul în
sine este mai mult pentru stabilirea factură rii costului de utilizare și a celui de
implementare, care va fi efectuată de că tre o echipa mixtă din străină tate.
SAP va fi implementat conform cerințelor Grupului, în special pentru cele de
raportare externă și posibilitatea de control de la distanță .
Costul implementă rii: 650.000 EUR, ce se facturează în 3 tranșe. Una la început,
una la 6 luni și ultima la go-life.
ÎNTREBARE: Costul de implementare SAP este un cost capitalizabil sau nu ?
Dacă da, pe ce durată ?

Studiu de caz 3 - – SAP primit
de la “Mama”
RĂSPUNS:
Vorbim despre un proiect de dezvoltare - implementare locală a

unui soft, care va genera beneficii prin eficientizarea costurilor de
raportare și funcționare, atat la nivel local cat si la nivel de grup.
Capitalizarea ar trebui sa respecte cele 6 criterii de recunoaștere
cumulative menționate in art 167din OMF 1802/2014 iar
elementele componente de cost sa fie cele direct atribuibile
activului in sine, corect evaluate.

Studiu de caz 4 – Turcul
Plătește
IPOTEZĂ: Pentru implementarea SAP sunt delegați în Româ nia 2 angajați de
la Grup care vin câ te o să ptă mâ nă pe lună pentru verificare și testă ri locale.
Pentru ei Directorul Economic decide sa plă teasca local transport, cazare
hotel și masă (în fiecare zi).
Întrebarea firească este dacă aceste costuri adiționale, suportate local, ar
trebui capitalizate sau nu în valoarea softului, odată cu factura externă
de cost.
CONCLUZIE: Trebuie stabilit în ce mă sură aceste costuri sunt direct

atribuibile – adică dacă fă ră ele nu se putea instala softul in sine.
Important de analizat atent contractul pentru utilizarea acestor specialiști.
În mod normal costurile personale ar trebui plă tite de aceste persoane și
incluse în fee-ul facturabil, pe factură și ca atare considerate cost de instalare,
direct atribuibil.

Studiu de caz 5 – se mai cere
ceva “Mamei”
IPOTEZĂ: S-a implementat SAP cu succes pe specificațiile Grupului și se constată
în timp că , dacă pe softul vechi se putea genera un registru jurnal prelucrabil cu
toate informațiile necesare și evidențele pentru Declarația 394, acum nu se mai
poate fă ră o prelucrare manuală extensivă .
Fișele de cont nu arată cont corespondent, Jurnalul de TVA necesită lunar
prelucrarea pe coloane, Registrul jurnal nu permite prelucrarea in Excel, etc.
Pentru eficientizarea raportă rii fiscale în Departamentul Financiar, se solicită la
IT Grup un proiect special pentru Româ nia. Grupul facturează proiectul separat
ca PO agreat la un preț = ore*tarif orar, în funcție de câ t se lucrează . Factura e de
“Servicii IT conform POXXXX”.
Softul SAP este reflectat în evidența societă ții, capitalizat pe 3 ani și mai are 1 an
de amortizat din valoarea initiala.
ÎNTREBARE: costul acestei modificări pentru România este capitalizabil
sau nu în valoarea softului inițial ?

Studiu de caz 5 – se mai cere
ceva “Mamei”
RĂSPUNS:
Orice modificare la un activ intangibil trebuie tratată în baza articolului

165-168. E necesar de clarificat din PO dacă această modificare reprezintă
o dezvoltare si nu un cost de întreținere/mentenanța:
• Modificare a modului de lucru și de introducere date, crearea unui modul
nou, cu schimbare de specificații si customizare locala (ceea ce duce la
capitalizare pe durata rămasa) sau
• Crearea doar a unui raport special, pe baza datelor existente în sistem, fă ră o
schimbare a specificațiilor (ceea ce presupune recunoașterea ca si cost).

Studiu de caz 6 – Know-how sau FC?
IPOTEZĂ: O societate care face servicii de croitorie (tip lohn) în domeniul fabrică rii de
echipamente sportive achiziționează tiparele tehnice și instrucțiunile de cusut
aferente echipamentelor sportive, pentru materiale profesionale.
Societatea cumpă ra un know-how constand in 150 tipare tehnice (atâ t tiparele, câ t și
instrucțiunile individuale de coasere/asamblare aferente), pentru prețul de 250.000
EUR.
Achiziția este bazată pe un contract care transferă acest know-how si toate drepturile
pe aceste tipare, odata cu mașinile de cusut profesionale necesare pentru acest tip de
echipament sportiv.
Mașinile au un preț unitar separat în funcție de model. Mașinile de cusut au o durată de
viață conform catalog între 8 și 12 ani. S-a decis ca și tiparele (know-how-ul respectiv)
să fie amortizate pe aceeași durată ca și mașinile de cusut.
ÎNTREBARE: Este corecta capitalizarea ca si know-how și durată de amortizare ?

Studiu de caz 6 - continuare
RATIONAMENT/CONCLUZIE:
 Este un activ separabil ?

ACTIV
Am controlul asupra activului ? INTANGIBIL
Controlez beneficiile economice viitoare ?

Studiu de caz 6 – Impairment
IPOTEZĂ: In firma de croitorie anterioara, avem un an de când se folosesc tiparele

achiziţionate si producem echipamente sportive, in funcție de comenzile de la Grup si
ale clienților acestora, valorificate la un preț stabilit de grup si pentru care nu am
control.
Societatea a amortizat linear tiparele pe durata a 12 ani, conform politicii anterior
stabilite.
Avâ nd in vedere ca in Cap. 4.4.2 din OMF 1802/2014 nu se vorbește despre depreciere
extraordinară a activelor intangibile, societatea nu a evaluat pentru depreciere aceste
active si nu are o politica de revizuirea duratei de amortizare sau revizuirea activului
pentru depreciere.
ÎNTREBARE: Este necesara evaluarea pt depreciere a acestui activ intangibil ?

Studiu de caz 6 – Impairment
RASPUNS:
Evaluarea pentru depreciere este necesara pentru a stabili corecta valorificare a
activului. Principiul Prudentei ne cere sa nu supra-evaluam activele prezentate in
Bilanț.
Ca atare, in calitate de auditori, ar trebuie sa analizam mă sura in care beneficiile
viitoare estimate din utilizarea acestui activ acoperă valoarea investita in activul
sine. Cu alte cuvinte daca valoarea sa recuperabila nu este mai mica decâ t valoarea
neta contabila (NBV).

Întrebări și Răspunsuri

CAFR Active Intangibile Si Fond Comercial Final

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

CAFR Active Intangibile Si Fond Comercial Final

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Active Intangibile și Fond Comercial

(prezentare, evaluare, modalități de

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 2

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 3

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 5

 O imobilizare necorporală este un activ nemonetar

 Recunoașterea unui element drept imobilizare

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 6

 Caracteristica de identificare (art 149/150)

Beneficii economice viitoare (art 152)

 Costul trebuie sa fie evaluat într-un mod credibil

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 7

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 8

Dacă este achiziționat un activ

Dacă este produs cu scopul

Dacă este primit cu titlu gratuit

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 9

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 10

170. - (1) Costul unei imobiliză ri necorporale generate

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 11

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 12

Este faza inițială de evaluare a

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 13

c) taxele de înregistrare a unui drept b) ineficiențele identificate şi

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 14

Costurile aferente unui element necorporal care au fost iniţial

Eroare contabilă sau Politică eronată ?

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 15

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 16

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 17

1 <= DUR <= drepturi contractuale Statutar nu avem prevederi

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 18

IAS 38 – permite modelul de

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 19

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 20

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 21

în funcţie de stadiul realiză rii proiectului şi de modul de îndeplinire a

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 22

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 23

Fondul Comercial este tot

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 24

GOODWILL (FC) = VAL DE ACHIZIȚIE – VAL JUSTĂ ACTIVE NETE

CAND POATE APĂREA:

NOTĂ: Fondul comercial generat intern NU SE INREGISTREAZĂ

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 25

Entitatea care le preia – le va înregistra în active imobilizate

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 26

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 27

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 28

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 29

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 30

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 31

IPOTEZĂ: O firmă a cumpă rat în trecut o licența nelimitata pentru o platforma

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 32

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 33

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 34

Vorbim despre un proiect de dezvoltare - implementare locală a

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 35

CONCLUZIE: Trebuie stabilit în ce mă sură aceste costuri sunt direct

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 36

COPYRIGHT © 2017 CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂ NIA 37

Orice modificare la un activ intangibil trebuie tratată în baza articolului