STANDARDUL INTERNAIONAL DE AUDIT 220 CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE (n vigoare pentru perioadele cu ncepere de la sau

ulterior datei de 15 decembrie 2009). CUPRINS Punct

Introducere Domeniul de aplicare al prezentului ISA Sistemul de control al calitii i rolul echipei misiunii Data intrrii n vigoare Obiectiv Definiii Cerine Responsabilitile conducerii pentru calitatea auditurilor Cerine etice relevante Acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit Desemnarea membrilor echipelor misiunii Desfurarea misiunii Monitorizare Documentaie Aplicare i alte materiale explicative Sistemul de control al calitii i rolul echipelor misiunii Responsabilitile conducerii pentru calitatea auditurilor Cerine etice relevante Acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit Desemnarea membrilor echipelor misiunii Desfurarea misiunii Monitorizare Documentaie 1 2-4 5 6 7 8 9 - 11 12 - 13 14 15 - 22 23 24 - 25 A1 - A2 A3 A4 - A7 A8 - A9 A 10 -A12 A 13 - A31 A 32 - A34 A 35

129

AUDIT

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Standardul Internaional de Audit (ISA) 220 Controlul calitii pentru un audit al situaiilor financiare ar trebui citit n paralel cu ISA 200 Obiective generale ale auditorului independent i desfurarea unui audit n conformitate cu Standardele Internaionale de Audit.

130

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Introducere
Domeniul de aplicare al prezentului ISA 1. Acest Standard Internaional de Audit (ISA) trateaz responsabilitile specifice ale auditorului n ceea ce privete procedurile de controlul calitii pentru un audit al situaiilor financiare. El trateaz, de asemenea, dac este aplicabil, responsabilitile inspectorului de control al calitii misiunii. Acest ISA trebuie citit n corelaie cu prevederile etice relevante.

Sistemul de control al calitii i rolul echipelor misiunii 2. Sistemele, politicile i procedurile de control al calitii sunt responsabilitatea firmei de audit. Potrivit ISQC 1, firma are o obligaie de a nfiina i menine un sistem de control al calitii menit s i ofere o asigurare rezonabil a faptului c:

Firma i personalul se conformeaz standardelor profesionale i cerinelor legale i de reglementare aplicabile; i Rapoartele emise de firm sau de partenerii de misiune sunt adecvate n circumstanele respective1. Prezentul ISA are la baz premisa c firma aplic ISQC 1 sau cerine naionale care sunt cel puin la fel de riguroase. (a se vedea pct. A1) 3. n contextul sistemului firmei de control al calitii, echipele misiunii au responsabilitatea de a implementa proceduri de control al calitii care sunt aplicabile misiunii de audit i care furnizeaz firmei informaii relevante care s permit funcionarea acelei pri a sistemului firmei de control al calitii referitor la independen. Echipele misiunii au dreptul s se bazeze pe sistemul firmei de control al calitii, cu excepia cazului n care informaiile furnizate de ctre firm sau de ctre alte pri sugereaz contrariul. (a se vedea punctul A2) Prezentul ISA este n vigoare pentru auditurile situaiilor financiare pentru perioadele cu ncepere de la sau ulterior datei de 15 decembrie 2009.

4.

Data intrrii n vigoare AUDIT

5.

Obiectiv
1

ISQC 1, Controlul calitii pentru firmele care efectueaz audituri i revizuiri ale situaiilor financiare, i alte misiuni de asigurare i servicii conexe, punctul 11.

131

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

6.

Obiectivul auditorului este de a implementa proceduri de control al calitii la nivelul misiunii care s i furnizeze auditorului asigurarea rezonabil c:

Auditul se conformeaz standardelor profesionale i cerinelor legale i de reglementare aplicabile; i Raportul emis al auditorului este adecvat circumstanelor.

Definiii
7. n contextul ISA-urilor, urmtorii termeni au semnificaiile atribuite mai jos:

Partener de misiune2 Partenerul sau o alt persoan din firm care este responsabil pentru misiunea de audit i efectuarea acesteia i pentru raportul auditorului care este emis n numele firmei i care, atunci cnd se impune, are autoritatea adecvat oferit de un organism profesional, legal sau de reglementare; Revizuirea controlului calitii misiunii Un proces instituit pentru a furniza o evaluare obiectiv, la sau nainte de data raportului auditorului, a raionamentelor semnificative efectuate de echipa misiunii i a concluziilor obinute de aceasta n formularea raportului auditorului. Procesul de revizuire a controlului calitii misiunii se refer doar la auditurile situaiilor financiare ale companiilor cotate i la alte misiuni de audit, dac exist, pentru care firma a determinat c este necesar o revizuire a controlului calitii misiunii. Inspectorul controlului calitii misiunii Un partener, o alt persoan din cadrul firmei, o persoan extern cu o calificare adecvat sau o echip format din astfel de persoane, dintre care niciuna nu face parte din echipa misiunii, cu suficient experien adecvat i cu autoritatea de a evalua obiectiv raionamentele semnificative efectuate de echipa misiunii i concluziile obinute n formularea raportului auditorului. Echipa misiunii Toi partenerii i personalul care efectueaz misiunea, i orice persoane contractate de firm sau de o firm din cadrul unei reele care efectueaz proceduri de audit aferente misiunii. Aceasta exclude un expert extern al auditorului contractat de firm sau de o firm din cadrul unei reele.3 Firm Un practician individual, parteneriat, corporaie sau alt entitate
2

Termenii Partener de misiune, partener i firm ar trebui citii ca fcnd referire la echivalentele lor n sectorul public, acolo unde este relevant. 3 ISA 620, Utilizarea activitii unui expert al auditorului, punctul 6 litera (a), definete termenul de expert al auditorului.

132

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

format din profesioniti contabili. Inspecie n relaie cu misiunile de audit finalizate, procedurile instituite pentru a oferi probe ale conformitii echipelor de misiune cu politicile i procedurile firmei de control al calitii. Entitate cotat O entitate ale crei aciuni, obligaiuni sau instrumente de debit sunt cotate sau listate la o burs recunoscut, sau sunt tranzacionate potrivit reglementrilor unei burse recunoscute sau ale altui organism echivalent. Monitorizare Un proces care cuprinde o luare n considerare i o evaluare permanent a sistemelor firmei de control al calitii, inclusiv o inspecie periodic a unei selecii de misiuni finalizate, menite s furnizeze firmei o asigurare rezonabil c sistemul su de control al calitii funcioneaz eficace. Firm din cadrul unei reele O firm sau o entitate care aparine unei reele. Reea O structur mai mare: Care are drept obiectiv cooperarea; i Care are drept obiectiv clar participarea la profit sau la costuri sau mparte n comun proprietatea, controlul sau conducerea, sau au politici i proceduri comune de control al calitii, o strategie de afaceri comun, sau utilizeaz un nume de marc comun, sau mpart o parte semnificativ din resursele profesionale. Partener Orice persoan cu autoritatea de a angaja firma cu privire la efectuarea unei misiuni de servicii profesionale. Personal Partenerii i angajaii. Standarde profesionale Standardele Internaionale de Audit (ISA-urile) i cerinele etice relevante. Cerine etice relevante Cerinele etice care se aplic echipei misiunii i inspectorul controlului calitii misiunii i care cuprind, n mod normal, Prile A i B ale Codului etic pentru Profesionitii Contabili al Federaiei Internaionale a Contabililor (Codul IFAC) referitoare la un audit al situaiilor financiare alturi de cerinele naionale care sunt mai restrictive. Angajai Profesionitii, alii dect partenerii, inclusiv orice experi angajai de firm. Persoan extern cu o calificare adecvat O persoan din afara firmei cu competena i capacitatea de a aciona ca partener de misiune, de exemplu un partener al unei alte firme, sau un angajat (cu experien adecvat) fie al

133

AUDIT

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

unui organism profesional de contabilitate ai crui membri pot efectua audituri ale informaiilor financiare istorice, fie al unei organizaii care ofer servicii relevante de control al calitii.

Cerine
Responsabilitile liderilor pentru calitatea auditurilor 8. Partenerul de misiune trebuie s i asume responsabilitatea pentru calitatea general a fiecrei misiuni de audit pentru care este desemnat acel partener. (a se vedea punctul A3)

Cerinele etice relevante 9. Pe parcursul misiunii de audit, partenerul de misiune trebuie s rmn alert, efectund observri sau interogri, dup caz, ale probelor de neconformitate ale membrilor i echipei misiunii cu cerinele etice relevante. (a se vedea punctele A4-A5) Dac partenerului de misiune i se aduc la cunotin, prin sistemul firmei de control al calitii sau prin alt mijloc, aspecte care indic neconformitatea membrilor echipei de misiune cu cerinele etice relevante, partenerul misiunii trebuie s determine msurile corespunztoare, n cadrul consultrii cu alte persoane din cadrul firmei .
(a se vedea punctul A5)

10.

Independena 11. Partenerul de misiune trebuie s i formuleze o concluzie referitoare la conformitatea cu cerinele de independen care se aplic misiunii de audit. n acest scop, partenerul de misiune trebuie:

S obin informaii relevante din partea firmei i, acolo unde este cazul, din partea firmelor din cadrul unei reele, pentru a identifica i evalua circumstanele i relaiile care creeaz ameninri la adresa independenei; S evalueze informaiile referitoare, dac exist, la nerespectarea politicilor i procedurilor de independen ale firmei, pentru a determina dac acestea creeaz o ameninare la adresa independenei misiunii de audit; i S ia msurile adecvate pentru a elimina astfel de ameninri sau pentru a le reduce la un nivel acceptabil prin aplicarea msurilor de protecie, sau, dac se consider adecvat, s se retrag din cadrul misiunii de audit, atunci cnd retragerea este permis de legea sau reglementarea aplicabil. Partenerul de misiune trebuie s raporteze cu promptitudine firmei orice eec de soluionare a problemei, pentru a se lua msurile adecvate. (a se vedea
punctele A65-A7)

134

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit 12. Partenerul de misiune trebuie s fie convins c au fost respectate procedurile adecvate cu privire la acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit i trebuie s determine dac concluziile obinute n aceast privin sunt adecvate. (a se vedea punctele A8-A9) Dac partenerul de misiune obine informaii care ar fi putut conduce la declinarea de ctre firm a misiunii de audit dac acele informaii ar fi fost disponibile anterior, partenerul de misiune trebuie s comunice cu promptitudine acele informaii firmei, astfel nct firma i partenerul de misiune s poat lua msurile adecvate. (a se vedea punctul A9)

13.

Desemnarea echipelor misiunii 14. Partenerul de misiune trebuie s fie convins c echipa misiunii i orice experi ai auditorului care nu fac parte din echipa misiunii, dein competena i capacitatea colectiv de a:

Efectua misiunea de audit n conformitate cu standardele profesionale i cu cerinele legale i de reglementare aplicabile; i Permite emiterea unui raport al auditorului, care s fie adecvat circumstanelor.
(a se vedea punctele A10-A12)

Desfurarea misiunii Coordonarea, supervizarea i desfurarea 15. Partenerul de misiune trebuie s i asume responsabilitatea pentru: Coordonarea, supervizarea i desfurarea misiunii de audit n conformitate cu standardele profesionale i cu cerinele legale i de reglementare aplicabile; i (a se vedea punctele A13-A15, A20) Raportul auditorului care s fie ntocmit adecvat circumstanelor date. Revizuiri 16. Partenerul de misiune trebuie s i asume responsabilitatea pentru revizuirile efectuate n conformitate cu politicile i procedurile de revizuire ale firmei. (a se vedea punctele A16-A17, A20) La sau nainte de data raportului auditorului, partenerul de misiune trebuie, printr-o revizuire a documentaiei de audit i o discuie cu echipa misiunii, s fie convins c au fost obinute suficiente probe de audit adecvate i pentru a sprijini concluziile obinute i pentru ca raportul auditorului s fie emis. (a se vedea punctele A18-A20)

17.

135

AUDIT

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Consultare 18. Partenerul de misiune trebuie: S i asume responsabilitatea pentru efectuarea de ctre echipa misiunii a consultrilor adecvate n legtur cu aspectele dificile sau contencioase; S fie convins c membrii echipei misiunii au ntreprins consultri adecvate pe parcursul misiunii, att n cadrul echipei misiunii, ct i ntre echipa misiunii i alte pri la un nivel adecvat din cadrul firmei sau din afara acesteia; S fie convins c natura i domeniul de aplicare al acestor consultri i concluziilor rezultate de pe urma acestora, sunt convenite cu partea consultat; i S determine c au fost implementate concluziile rezultate de pe urma acestor consultri. (a se vedea punctele A21-A22) Revizuirea controlului calitii misiunii 19. Pentru auditurile situaiilor financiare ale entitilor cotate i ale altor misiuni de audit, dac exist, pentru care firma a determinat c este necesar o revizuire a controlului calitii misiunii, partenerul de misiune trebuie:

S determine dac a fost numit un inspector al controlului calitii misiunii; S discute aspectele semnificative generate pe parcursul misiunii de audit, inclusiv cele identificate pe parcursul revizuirii controlului calitii misiunii, cu inspectorul controlului calitii misiunii; i S nu dateze raportul auditorului pn la finalizarea revizuirii controlului calitii misiunii. (a se vedea punctele A23-A25) 20. Inspectorul controlului calitii misiunii trebuie s efectueze o evaluare obiectiv a raionamentelor semnificative efectuate de echipa misiunii i a concluziilor la care s-a ajuns n formularea raportului auditorului. Aceast evaluare trebuie s implice:

Discutarea aspectelor semnificative cu partenerul de misiune; Revizuirea situaiilor financiare i a proiectului de raport al auditorului; i, Evaluarea concluziilor obinute n formularea raportului auditorului i luarea n considerare a msurii n care proiectul de raport al auditorului este adecvat. (a se vedea punctele A26-A27, A29-A31) 21. Pentru auditurile situaiilor financiare ale entitilor cotate, inspectorul controlului calitii misiunii, trebuie s ia n considerare urmtoarele, la

136

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

efectuarea unei revizuiri a controlului calitii misiunii: Evaluarea de ctre echipa misiunii a independenei firmei n raport cu misiunea de audit; Msura n care a avut loc o consultare adecvat n legtur cu aspectele care implic divergene de opinie sau alte opinii sau alte aspecte dificile sau contencioase, i concluziile care decurg de pe urma acestor consultri; i Msura n care documentaia de audit selectat pentru revizuire reflect activitatea desfurat n raport cu raionamentele semnificative i sprijin concluziile obinute. (a se vedea punctele A28-A31) Diferene de opinie 22. Dac apar diferene de opinie n cadrul echipei misiunii, n discuiile cu persoanele consultate sau, dac este cazul, ntre partenerul de misiune i inspectorul controlului calitii misiunii, echipa misiunii trebuie s urmeze politicile i procedurile firmei de abordare i depire a divergenelor de opinie.

Monitorizare 23. Un sistem eficient de control al calitii include un proces de monitorizare instituit pentru a furniza firmei asigurarea rezonabil c politicile i procedurile sale referitoare la sistemul de control al calitii sunt relevante, adecvate i funcioneaz eficient. Partenerul de misiune trebuie s ia n considerare rezultatele procesului de monitorizare al firmei, aa cum sunt ele probate n cele mai recente informaii circularizate de firm i, dac este cazul, de alte firme din cadrul unei reele i msura n care deficienele notificate n acele informaii pot afecta misiunea de audit. (a se vedea punctele A32-A34)

Documentaia 24. Auditorul trebuie s includ n documentaia de audit:4 Aspectele identificate n ceea ce privete conformitatea cu cerinele etice relevante i modul n care acestea au fost rezolvate. Concluziile referitoare la cerinele de independen care se aplic misiunii de audit i orice discuii relevante cu firma care sprijin aceste concluzii. Concluziile obinute cu privire la acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit. Natura i domeniul de aplicare al consultrilor ntreprinse, precum i

ISA 230, Documentaia de audit, punctele 8-11 i punctul A6.

137

AUDIT

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

concluziile generate de pe urma acestora, pe parcursul misiunii de audit. (a se vedea punctul A35) 25. Inspectorul controlului calitii misiunii trebuie s documenteze, pentru misiunea de audit revizuit, c: Procedurile prevzute de politicile firmei privind revizuirea controlului calitii misiunii au fost efectuate; Revizuirea controlului calitii misiunii a fost finalizat la sau nainte de data raportului auditorului; i Inspectorul nu are cunotin de orice aspecte nerezolvate care l-ar putea face s cread c raionamentele semnificative pe care echipa misiunii le-a efectuat i concluziile pe care aceasta le-a obinute nu ar fi adecvate.

*** Aplicare i alte materiale explicative

Sistemul de control al calitii i rolul membrilor echipelor misiunii (a se
vedea punctul 2)

A1.

ISQC 1, sau alte cerine naionale care sunt cel puin la fel de riguroase, trateaz responsabilitile firmei de a stabili i menine sistemul su de control al calitii pentru misiunile de audit. Sistemul de control al calitii include politici i proceduri care abordeaz fiecare dintre urmtoarele elemente:

Responsabilitile liderilor pentru calitatea din cadrul firmei; Cerinele etice relevante; Acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor specifice; Resursele umane; Desfurarea misiunii; i Monitorizarea. Cerinele naionale care trateaz responsabilitile firmei de a stabili i menine un sistem de control al calitii sunt cel puin la fel de riguroase ca ISQC 1, atunci cnd abordeaz toate elementele la care se face referire la acest punct i impun obligaii firmei care ndeplinete obiectivele cerinelor prevzute n ISQC 1. Credibilitatea sistemului firmei de control al calitii (a se vedea punctul 4) A2. Cu excepia cazului n care informaiile furnizate de ctre firm sau alte

138

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

pri sugereaz contrariul, echipa misiunii se poate baza pe sistemul firmei de control al calitii n raport cu, de exemplu: Competena personalului prin recrutarea i pregtirea sa formal. Independena prin acumularea i comunicarea informaiilor relevante cu privire la independen. Meninerea relaiilor cu clienii prin sistemele de acceptare i continuare. Aderarea la cerinele legale i de reglementare aplicabile prin procesul de monitorizare. Responsabilitile conducerii pentru calitatea auditurilor (a se vedea punctul 8) A3. n asumarea responsabilitii pentru calitatea general a fiecrei misiuni de audit, aciunile partenerului de misiune i mesajele adecvate ctre ali membri ai echipei misiunii, subliniaz:

Importana pentru calitatea auditului a: Efecturii unei activiti care este n conformitate cu standardele profesionale i cu cerinele legale i de reglementare aplicabile; Conformitii cu politicile i procedurile firmei de control al calitii, dup caz; Emiterii de rapoarte ale auditorului care sunt adecvate circumstanelor; i Abilitii echipei misiunii de a indica elementele de ngrijorare fr teama de represalii; i Faptul c n desfurarea misiunilor de audit calitatea este esenial. Cerine etice relevante Conformitatea cu cerinele etice relevante (a se vedea punctul 9) A4. Codul IFAC stabilete principiile fundamentale pentru etica profesional, care includ:

Integritatea; Obiectivitatea; Competena profesional i atenia cuvenit; Confidenialitatea; i Comportamentul profesional. Definiia Firmei, Reelei i Firmei din cadrul unei reele (a se vedea
punctele 9-11)

139

AUDIT

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

A5.

Definiiile de firm, reea sau firm din cadrul unei reele din cadrul cerinelor etice relevante pot diferi de cele prevzute n prezentul ISA. De exemplu, Codul IFAC definete firma drept:

Un practician individual, partener sau corporaie de profesioniti contabili; Entitate care controleaz astfel de pri prin proprietate, conducere sau alte mijloace; i Entitate controlat de astfel de pri prin proprietate, conducere sau alte mijloace. Codul IFAC furnizeaz, de asemenea, ndrumri n raport cu termenii reea i firm din cadrul unei reele. Conformndu-se cerinelor de la punctele 9-11, definiiile utilizate n cadrul cerinelor etice relevante se aplic att ct este necesar pentru interpretarea acestor cerine etice. Ameninri la adresa independenei [a se vedea punctul 11 litera(c)] A6. Partenerul de misiune poate identifica o ameninare la adresa independenei aferent misiunii de audit pe care msurile de protecie nu au putut s o elimine sau s o reduc la un nivel acceptabil. n acest caz, aa cum prevede punctul 11 litera (c), partenerul de misiune raporteaz ctre persoana(persoanele) relevant(e) din cadrul firmei pentru a determina msurile adecvate, care pot include eliminarea activitii sau interesului care genereaz acea ameninare, sau retragerea din misiunea de audit, atunci cnd retragerea este permis de legea sau reglementarea aplicabil.

Considerente specifice entitilor din sectorul public A7. Msurile statutare pot furniza msuri de protecie a independenei auditorilor din sectorul public. Totui, auditorii din sectorul public sau firmele de audit care efectueaz audituri n sectorul public n numele auditorului statutar, n funcie de termenii mandatului dintr-o anumit jurisdicie, pot fi nevoii s i adapteze abordarea pentru a promova conformitatea n spiritul punctului 11. Aceasta poate include, atunci cnd mandatul auditorului din sectorul public nu permite retragerea din misiune, prezentarea prin intermediul unui raport public, a circumstanelor care au aprut i care, dac ar fi avut loc n sectorul privat, ar fi condus la retragerea auditorului.

Acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit (a se

140

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

vedea punctul 12)

A8.

ISQC 1 prevede ca firma s obin informaii considerate necesare n circumstanele dinaintea acceptrii unei misiuni cu un nou client, atunci cnd se decide msura n care ar trebui continuat o misiune existent, dar i atunci cnd se ia n considerare acceptarea unei noi misiuni cu un client existent.5 Informaiile precum cele de mai jos asist partenerul de misiune n determinarea msurii n care concluziile obinute cu privire la acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit sunt adecvate:

Integritatea proprietarilor principali, a conducerii cheie i persoanelor nsrcinate cu guvernana entitii; Msura n care echipa misiunii este competent pentru a desfura misiunea de audit i dispune de capacitile necesare, inclusiv de timp i resurse; Msura n care firma i echipa misiunii se pot conforma cerinelor etice relevante; i Aspectele semnificative care au aprut pe parcursul misiunii de audit curente sau anterioare, i implicaiile lor asupra continurii relaiei. Considerente specifice entitilor din sectorul public (a se vedea punctele 12-13) A9. n sectorul public, auditorii pot fi numii n conformitate cu procedurile statutare. n consecin, unele dintre cerinele i considerentele cu privire la acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit stabilite la punctele 12, 13 i A8 pot s nu fie relevante. Cu toate acestea, informaiile colectate drept rezultat al procesului descris pot fi valoroase pentru auditorii din sectorul public n efectuarea de evaluri ale riscului i n derularea responsabilitilor de raportare.

Desemnarea echipelor misiunii (a se vedea punctul 14) A10. O echip a misiunii include, dac este cazul, o persoan care beneficiaz de expertiz ntr-un domeniu specializat de contabilitate sau audit, contractat sau angajat de firm, care efectueaz proceduri de audit aferente misiunii. Cu toate acestea, o persoan cu o astfel de expertiz nu este membru al echipei misiunii dac implicarea sa n cadrul misiunii const doar n consultare. Consultrile sunt abordate la punctul 18 i la punctele A21-A22. A11. n luarea n considerare a competenei adecvate i a abilitilor ateptate din partea echipei misiunii ca ntreg, partenerul de misiune poate lua n considerare astfel de aspecte precum:
5

ISQC 1, punctul 27 litera (a).

141

AUDIT

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

nelegerea i experiena practic a echipei cu privire la misiunile de audit de natur i complexitate similare dobndite printr-o pregtire i participare adecvate. nelegerea standardelor profesionale i a cerinelor legale i de reglementare de ctre echip. Expertiza tehnic a echipei, inclusiv expertiza aferent tehnologiei relevante a informaiilor i domeniilor specializate de contabilitate i audit. Cunoaterea de ctre echip a domeniilor relevante n care clientul i desfoar activitatea. Capacitatea echipei de a aplica raionamentul profesional. nelegerea de ctre echip a politicilor i procedurilor firmei de control al calitii. Considerente specifice entitilor din sectorul public A12. n sectorul public, competena adecvat suplimentar poate include aptitudini care sunt necesare respectrii termenilor mandatului de audit ntr-o jurisdicie specific. O astfel de competen poate include o nelegere a acordurilor de raportare aplicabile, inclusiv raportarea ctre legislativ sau alt organism administrativ sau n interes public. Domeniul de aplicare mai larg al unui audit din sectorul public poate include, de exemplu, unele aspecte privind desfurarea auditului sau o evaluare exhaustiv a conformitii cu legile, reglementrile sau cu o alt autoritate i prevenirea i detectarea fraudei i actelor de corupie. Desfurarea misiunii Coordonarea, supervizarea i desfurarea [a se vedea punctul 15, litera (a)] A13. Coordonarea echipei misiunii implic informarea membrilor echipei misiunii cu privire la aspecte precum: Responsabilitilor lor, inclusiv necesitatea de a se conforma cerinelor etice relevante i de a planifica i desfura un audit cu scepticism profesional, aa cum prevede ISA 200.6 Responsabilitile partenerilor respectivi, atunci cnd mai mult de un partener este implicat n derularea unei misiuni de audit. Obiectivele activitii care urmeaz a fi efectuat. Natura activitii entitii.
6

ISA 200, Obiective generale ale auditorului independent i desfurarea unui audit n conformitate cu Standardele Internaionale de Audit, punctul 15.

142

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Aspecte legate de riscuri. Probleme care pot aprea. Abordarea detaliat a desfurrii misiunii. Discuiile dintre membrii echipei misiunii le permit membrilor mai puin experimentai din cadrul echipei s adreseze ntrebri membrilor cu mai mult experien, astfel c se poate crea o comunicare corespunztoare n cadrul membrilor echipei misiunii. A14. Munca n cadrul echipei i formarea adecvat asist membrii mai puin experimentai din cadrul echipei s neleag clar obiectivele activitii distribuite. A15. Supervizarea include aspecte precum: Urmrirea progresului misiunii de audit. Luarea n considerare a competenei i capacitilor membrilor individuali ai echipei misiunii, inclusiv a msurii n care acetia dispun de suficient timp pentru a-i desfura activitatea, a msurii n care i neleg instruciunile i a msurii n care activitatea este derulat n conformitate cu abordarea planificat a misiunii de audit. Abordarea aspectelor semnificative care apar pe parcursul misiunii de audit, luarea n considerare a semnificaiei acestora i modificarea corespunztoare a abordrii planificate. Identificarea aspectelor de consultare i de luat n considerare de ctre membrii mai experimentai ai echipei pe parcursul misiunii de audit. Revizuiri Responsabilitile de revizuire (a se vedea punctul 16) A16. Potrivit ISQC 1, politicile i procedurile firmei aferente responsabilitii de revizuire sunt determinate pe baza faptului c activitatea membrilor mai puini experimentai din cadrul echipei este revizuit de membrii cu mai mult experien.7 Activitatea a fost desfurat n conformitate cu standardele profesionale i cu cerinele legale i de reglementare aplicabile; Aspectele semnificative au fost ridicate pentru a fi luate n considerare ulterior; Au avut loc consultri corespunztoare, iar concluziile obinute au fost
7

ISQC 1, punctul 33.

143

AUDIT

A17. O revizuire const n luarea n considerare a msurii n care, de exemplu:

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

documentate i implementate; Exist o nevoie de a revizui natura, plasarea n timp i amploarea activitii desfurate; Activitatea desfurat sprijin concluziile obinute i este documentat corespunztor; Probele obinute sunt suficiente i adecvate pentru a sprijini raportul auditorului; i Obiectivele procedurilor misiunii au fost ndeplinite. Revizuirea activitii desfurate de ctre partenerul de misiune (a se vedea pct. 17) A18. Revizuirile oportune ale urmtoarelor aspecte de ctre partenerul de misiune, la stadiile corespunztoare pe parcursul unei misiuni, permite rezolvarea unor aspecte semnificative la momentul oportun, spre convingerea partenerului de misiune la sau nainte de data raportului auditorului: Domeniilor critice ale raionamentului, n special cele referitoare la aspecte dificile sau contencioase identificate pe parcursul misiunii; Riscurilor semnificative; i Altor aspecte pe care partenerul de misiune le consider importante. Partenerul de misiune nu trebuie s revizuiasc toat documentaia de audit, dar poate face acest lucru. Cu toate acestea, aa cum prevede ISA 230, partenerul documenteaz amploarea i plasarea n timp a revizuirilor.8 A19. Un partener de misiune care preia un audit pe parcursul unei misiuni poate aplica procedurile de revizuire descrise la punctul A18 pentru a revizui activitatea desfurat pn la data modificrii, pentru a-i asuma responsabilitile partenerului de misiune. Considerente relevante atunci cnd este utilizat un membru al echipei misiunii cu expertiz ntr-un domeniu specializat de contabilitate sau audit (a se vedea punctele
15-17)

A20. Atunci cnd este utilizat un membru al echipei misiunii cu expertiz ntrun domeniu specializat de contabilitate sau audit, coordonarea, supervizarea i revizuirea activitii membrului echipei misiunii pot include aspecte precum:
8

ISA 230, Documentaia de audit, punctul 9 litera (c)

144

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Convenirea cu membrul asupra naturii, domeniului de aplicare i obiectivelor activitii acelui membru; i a rolurilor respective i a naturii, plasrii n timp i amplorii comunicrii dintre membru i ceilali membri ai echipei misiunii. Evaluarea gradului de adecvare a activitii acelui membru, inclusiv a caracterului relevant i rezonabil al identificrilor sau concluziilor acelui membru i a consecvenei acestora cu alte probe de audit. Consultarea (a se vedea punctul 18) A21. Se poate atinge o consultare efectiv pe probleme semnificative tehnice, etice sau de alt natur n cadrul firmei sau, acolo unde este aplicabil, n afara firmei, atunci cnd persoanele consultate:

Sunt informate cu privire la toate faptele relevante care le vor permite s ofere sfaturi n cunotin de cauz; i Dein cunotinele, vechimea n munc i experiena corespunztoare. A22. Poate fi adecvat ca echipa misiunii s aib consultri n afara firmei, de exemplu, atunci cnd firmei i lipsesc resursele interne adecvate. Membrii echipei misiunii pot beneficia de serviciile de consiliere furnizate de alte firme, organisme profesionale i de reglementare, sau organizaii comerciale care ofer servicii relevante de control al calitii.

Revizuirea controlului calitii misiunii Finalizarea revizuirii controlului calitii misiunii nainte de datarea raportului auditorului [a se vedea punctul 19 litera (c)] A23. ISA 700 prevede ca raportul auditorului s nu fie datat anterior datei la care auditorul a obinut suficiente probe de audit adecvate pe care s i bazeze opinia auditorului cu privire la situaiile financiare.9 n cazurile unui audit al situaiilor financiare ale entitilor cotate sau atunci cnd o misiune ndeplinete criteriile unei revizuiri a controlului calitii misiunii, o astfel de revizuire asist auditorul n determinarea msurii n care au fost obinute suficiente probe adecvate. Derularea unei revizuiri a controlului calitii misiunii la momentul oportun la diferite stadii pe parcursul misiunii permite rezolvarea prompt a aspectelor semnificative, spre convingerea inspectorului controlului calitii misiunii la sau

A24.

ISA 700, Formularea unei opinii i raportarea cu privire la situaiile financiare, punctul 41.

145

AUDIT

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

nainte de data raportului auditorului. A25. Finalizarea revizuirii controlului calitii misiunii reprezint finalizarea de ctre inspectorul controlului calitii misiunii a cerinelor de la punctele 20-21 i, acolo unde este aplicabil, a conformitii cu punctul 22. Documentarea revizuirii controlului calitii misiunii poate fi finalizat dup data raportului auditorului, ca parte a asamblrii dosarului final de audit. ISA 230 stabilete cerine i furnizeaz ndrumri n aceast privin.10

Natura, amploarea i plasarea n timp a revizuirii controlului calitii misiunii (a

se vedea punctul 20)

A26. Acordarea ateniei modificrilor circumstanelor i permit partenerului de misiune s identifice situaiile n care revizuirea controlului calitii misiunii este necesar, chiar dac la nceputul misiunii nu este prevzut o astfel de revizuire. A27. Amploarea revizuirii controlului calitii misiunii poate depinde, printre altele, de complexitatea misiunii de audit, de msura n care entitatea este o companie cotat, i de riscul ca raportul auditorului s nu fie adecvat circumstanelor. Desfurarea unei revizuiri a controlului calitii misiunii nu reduce responsabilitile partenerului de misiune cu privire la misiunea de audit i derularea sa. Revizuirea controlului calitii misiunii entitilor cotate (a se vedea punctul 21) A28. Alte aspecte relevante pentru evaluarea raionamentelor semnificative efectuate de ctre echipa misiunii care pot fi luate n considerare ntr-o revizuire a controlului calitii misiunii unei entiti cotate includ: Riscurile semnificative identificate pe parcursul misiunii n conformitate cu ISA 315,11 i rspunsurile la aceste riscuri n conformitate cu ISA 330,12 inclusiv evaluarea efectuat de ctre echipa misiunii cu privire la, i rspunsul la, riscul de fraud, n conformitate cu ISA 240.13
10 11

ISA 230, punctele 14-16. ISA 315, Identificarea i evaluarea riscurilor de denaturare semnificativ prin nelegerea entitii i a mediului su. 12 ISA 330, Rspunsul auditorului la riscurile evaluate. 13 ISA 240, Responsabilitile auditorului privind frauda n cadrul unui audit al situaiilor financiare.

146

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Raionamentele fcute, n special cu privire la pragul de semnificaie i la riscurile semnificative. Semnificaia i caracterul denaturrilor corectate i necorectate, identificate pe parcursul auditului. Aspectele care urmeaz a fi comunicate conducerii i persoanelor nsrcinate cu guvernana i, acolo unde este aplicabil, altor pri, precum organismele de reglementare. Aceste alte aspecte, n funcie de circumstane, pot fi aplicabile, de asemenea, revizuirilor controlului calitii misiunii pentru auditurile situaiilor financiare ale altor entiti. Considerente specifice entitilor mici (a se vedea punctele 20-21) A29. n plus fa de auditurile situaiilor financiare ale entitilor cotate, o revizuire a controlului calitii misiunii este prevzut pentru misiunile de audit care ndeplinesc criteriile stabilite de firma care subordoneaz misiunile unei revizuiri a controlului calitii misiunii. n unele cazuri, misiunile de audit ale firmei pot ndeplini criterii care le-ar subordona unei astfel de revizuiri. n sectorul public, un auditor numit n mod statutar (de exemplu, un Auditor general, sau o alt persoan calificat corespunztor numit n locul Auditorului General), poate avea un rol echivalent partenerului de misiune. avnd responsabilitatea general pentru auditurile din sectorul public. n aceste circumstane, acolo unde este aplicabil, selectarea inspectorului controlului calitii misiunii include luarea n considerare a necesitii de independen a entitii auditate i abilitatea inspectorului controlului calitii misiunii de a furniza o evaluare obiectiv. Entitile cotate la care se face referire la punctele 21 i A28 nu sunt comune n sectorul public. Cu toate acestea, pot exista alte entiti din sectorul public care sunt semnificative, datorit dimensiunii, complexitii sau aspectelor lor legate de interesul public i care au, n consecin, o gam larg de pri interesate. Exemplele includ corporaiile deinute de stat i utilitile publice. Transformrile permanente din cadrul sectorului public pot genera, de asemenea, noi tipuri de entiti semnificative. Nu

Considerente specifice entitilor din sectorul public (a se vedea punctele 20-21) A30.

147

AUDIT

A31.

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

exist criterii fixe i obiective n funcie de care se determin semnificaia. Totui, auditorii din sectorul public evalueaz acele entiti care pot avea o semnificaie suficient pentru a garanta desfurarea unei revizuiri a controlului calitii misiunii. Monitorizarea (a se vedea punctul 23) A32. ISQC 1 prevede ca firma s stabileasc un proces de monitorizare instituit pentru a-i furniza o asigurare rezonabil c politicile i procedurile referitoare la sistemul de control al calitii sunt relevante, adecvate i funcioneaz efectiv.14

A33. n luarea n considerare a deficienelor care pot afecta misiunea de audit, partenerul de misiune poate ine cont de msurile pe care firma le-a luat pentru a rectifica situaia i pe care partenerul de misiune le consider suficiente n contextul acelui audit. A34. O deficien n sistemul firmei de control al calitii nu indic, n mod necesar, c o misiune specific de audit nu a fost derulat n conformitate cu standardele profesionale i cu cerinele legale i de reglementare aplicabile, sau c raportul auditorului nu a fost adecvat. Documentaie Documentaia consultrilor [a se vedea punctul 24 litera (d)] A35. Documentaia consultrilor cu ali profesioniti care implic aspecte dificile sau contencioase suficient de complete i detaliate contribuie la nelegerea:

Aspectului care a necesitat consultarea; i Rezultatelor consultrii, inclusiv a oricror decizii luate, a bazei acestor decizii i a modului n care acestea au fost implementate.

14

ISQC 1, punctul 48.

148

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

149

AUDIT