Tema 9.

Impozitele forma principal a resurselor financiare publice

(lecie 4 ore) 1. Apariia i evoluia impozitelor. 2. Coninutul social-economic i funciile impozitelor. 3. Teorii n reglementarea sistemului de impunere de ctre stat. 4. Elementele impozitului 5. Principiile de impunere 6. Aezarea i perceperea impozitelor. 7. Clasificarea impozitelor. 8. Sistemul fiscal n Republica Moldova 9. Legislaia fiscal i aparatul fiscal 1. Apariia si evoluia impozitelor. Impozitele sunt cunoscute din antichitate i se presupune c au aprut n cadrul primelor formaiuni statale, fiind determinate de necesitile ntreinerii materiale a celor ce exercitau fora public, ndeplinind atribuiile autoritare de conducere statal. De la apariia lor, impozitele au fost concepute i aplicate diferit, condiionat de dezvoltarea economico-social i de cheltuielile publice acceptate n fiecare stat. Date despre impozitele i cheltuielile publice din antichitate se cunosc n deosebi din istoria statelor antice grec i roman. n republicile antice greceti, ca i n statul antic roman erau considerate publice cheltuielile pentru organele de conducere statal, pentru ntreinerea i nzestrarea forelor armate i de ordine public, construcia i narmarea corabiilor de rzboi, construirea de drumuri, pentru temple i serbri religioase etc. n completarea resurselor domeniului public, n fiecare din aceste state au fost instituite impozite diferite, unele ordinare sau curente altele extraordinare. n statul antic atenian principalul impozit era pretins de la proprietarii de terenuri i de bunuri. Acesta era urmat de impozite asupra veniturilor meseriailor, taxele pentru vnzarea n pia a produselor agricole, precum i impozitul extraordinar pe veniturile cetenilor bogai n timp de rzboi ca o ndatorire de onoare a acestor ceteni. n statul roman antic, n toate etapele de evoluie istoric, principalul impozit a fost "tributum". La nceput acest impozit era perceput numai de la locuitorii provinciilor cucerite, apoi a fost extins ca impozit cetenesc permanent, datorat de toi cetenii statului roman care avea proprieti imobiliare, iar mai trziu i pentru bunuri mobiliare. Apoi s-a instituit impozit asupra vnzrilor de bunuri, un impozit pe meteuguri, pe numrul de sclavi i impozitul datorat de celibatari. Aceste impozite din statele atenian i roman sunt o dovad i exemplu ale rspndirii i diversificrii n antichitate al procedeului financiar al obligrii persoanelor fizice s plteasc impozite ca venituri ale statului. n evul mediu impozitele erau de asemenea diferite de la un stat la altul, condiionat de dezvoltarea economico-social diferit, ca i de concepii i tradiii proprii.

n Anglia, timp ndelungat, impozitul era cel datorat de proprietarii de pmnt. Concepional, prin Charta Libertatum din 1215 s-a interzis instituirea impozitelor de ctre monarhi fr aprobarea poporului. n acelai secol a fost introdus un impozit difereniat pentru nobili, clerci i rani, iar n secolele urmtoare au fost instituite impozite pe cldiri, pe veniturile meteugarilor, ca i impozite incluse n preuirile de vnzare a srii, crbunilor, pieilor i altor bunuri. n Republica Florena din Italia n perioada secolelor XII-XV existau: impozit pe veniturile cetenilor bogai, care se percepea n baza unei "scri" progresive, impozite pe succesiuni, impozite pe sare, taxe vamale la intrarea mrfurilor n republic. ntre impozitele din evul mediu sunt remarcabile i cele aplicate n Principatele Romane, n care irul de mare a drilor ordinare cuprindea birul aezat ca "cisla" asupra localitilor i perceput cu denumirea de "sferturi", vcritul, pogonritul, tutunritul etc., crora li se adugau drile extraordinare - ploconul steagului la urcarea pe tron a domnitorului, ajutorinele i altele. n ultima parte a evului mediu n condiiile dezvoltrii meteugurilor i a manufacturilor, ca i a comerului, diversificarea veniturilor cetenilor a oferit statelor posibilitatea sporirii numrului i tipurilor impozitelor. Aceasta a fost determinat i de creterea cheltuielilor publice pentru organele de stat. . Datorit numrului mare i diversificrii exagerate a impozitelor n Frana, Adunarea Constituant ntrunit dup revoluia francez din 1789 a decis reforma impozitelor prin nlturarea privilegiilor avute pn atunci de nobili i clerci, suprimarea arbitrarului aparatului fiscal, nlturarea unor impozite pe vnzri, prevederea drepturilor cetenilor de a consimi liber la satisfacerea impozitelor. Concepia instituirii impozitelor cu "consimmntul contribuabililor" a fost preluat att de doctrina finanelor publice moderne, ct i de legiuitorii din mai multe state contemporane. ns n aplicarea practic a acestei concepii s-a ajuns doar la reprezentarea n competena parlamentarilor a dreptului de a reglementa impozitele, taxele i alte venituri bugetare. n perioada contemporan, exercitarea dreptului parlamentarilor - ca organe reprezentative - de a institui i modifica impozitele a fost dominat de creterea continu a cheltuielilor publice n toate statele. n consecin, parlamentele din statele contemporane au fost i sunt cele mai des forate de mprejurri s sporeasc impozitele, consimmntul cetenilor la aceste impozite considerndu-se exprimat prin votarea legilor referitoare la impozite de ctre reprezentaii lor n parlamente. n toate statele contemporane sistemele fiscale naionale au evoluat, cuprinznd tot mai multe impozite pe vnzarea bunurilor sau de consumaie, accize speciale sau monopoluri fiscale cuprinse n preurile de vnzare, taxe de timbru, taxe vamale i alte venituri ale bugetelor. Dintre acestea, impozitele pe consum, accizele i monopolurile fiscale depesc n unele state ponderea celorlalte impozite n rndul veniturilor bugetare. Evoluia modern a impozitelor n Europa este marcat de nlturarea deosebirilor dintre legislaiile fiscale naionale ale statelor membre ale Comunitii Europene, de armonizarea acestor legislaii i de instituirea unor procedee fiscale ct mai asemntoare subordonate politicii fiscale comunitare.

2. Coninutul social-economic al impozitelor i taxelor Cea mai veche resurs financiar este impozitul. Originile sale aparin perioadei de statornicire a organizaiei statale. Iniial, s-a recurs la prelevri asupra bunurilor private, iar odat cu introducerea monedei se practic impozite n bani. n literatura de specialitate se ntlnesc mai multe noiuni de impozit, ns cele mai frecvent ntlnite sunt urmtoarele: Impozitul reprezint o contribuie bneasca obligatorie cu titlu nerambursabil, datorat, conform legii, statului de ctre persoanele fizice i juridice pentru veniturile care le obin sau pentru averea pe care o posed. Plata impozitului se efectueaz n cuantumul i termenul precis stabilit prin lege. Din noiunile menionate recurg i principalele trsturi ale impozitelor: Legalitatea impozitelor. Aceasta presupune, c instituirea de impozite se face n baza autorizrii conferite prin lege. Nici un impozit al statului nu se poate stabili i percepe dect dac exist legea respectiv la impozit. Obligativitatea impozitelor. Aceasta nseamn, c plata nu este benevol, ci are caracter obligatoriu pentru toate persoanele care obin venituri sau dein bunuri din categoria celor supuse impozitrii conform legilor n vigoare. Nerestituirea impozitelor. Prevede, c prelevrile de impozite la fondurile publice de resurse financiare se fac cu titlu definitiv i nerambursabil. Adic, transferurile de impozite fcute n aceste fonduri sunt utilizate numai la finanarea unor obiective necesare tuturor membrilor societii i nu unor interese individuale sau de grup. Nonechivalena impozitelor. Poate fi neleas, pe de o parte, ca o plat n schimbul creia contribuabilii nu beneficiaz de contraservicii imediate i direct din partea statului, pe de alt parte, ca o diferen ntre cuantumul impozitelor pltite i valoarea serviciilor primite n schimb n viitor. Rolul impozitelor da stat se manifest pe plan financiar, economic i social. Rolul cel mai important al impozitelor este cel financiar, deoarece acesta constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice. n ultimul timp s-a accentuat rolul impozitelor pe plan economic, caracterizat prin ncercrile statului de a folosi impozitele ca un mijloc de intervenie n activitatea economic. Pe plan social rolul impozitelor se concretizeaz n faptul c, prin intermediul lor statul procedeaz la redistribuirea unei pri importante din PIB ntre clase i pturi sociale. n literatura de specialitate se vorbete de existena unor limite ale impozitelor, caracterizat ca pondere a acestora n PIB limita impozitelor dintr-o anumit ar este influenat att de factori externi sistemului de impozite, ct i de factori interni (proprii) ai acestuia. Din categoria factorilor externi ce influeneaz limita impozitelor se pot meniona: nivelul PIB pe locuitor, nivelul mediu al impozitelor pe plan internaional, condiii de natur politic, economic, social etc. n cadrul factorilor proprii sistemului de impunere, care influeneaz limita impozitelor, locul cel mai important l ocup progresivitatea coteor de impunere. Astfel

n rile n care impozitele au o pondere mai ridicat n PIB, cote de impunere au o progresivitate mai nalt. Funciile impozitelor Prin politica fiscal practicat, statul are dreptul de a prelua o parte din veniturile realizate de subiectele de drept sau de a percepe o parte din costul serviciilor prestate n folosul solicitanilor. Impozitele la care sunt obligate subiectele pltitoare ndeplinesc, n principiu, trei funcii: a) Contribuia la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societii (fiscal) este o obligaie a tuturor persoanelor fizice sau juridice care obin venituri impozabile sau taxabile. Aceste fonduri sunt utilizate de stat pentru finanarea de obiective i aciuni cu caracter general, folosind ntregii colectiviti ca: finanarea instituiilor publice, constituirea rezervelor de stat, alte aciuni i obiective cu caracter economic i social. b) Redistribuirea unor venituri primare sau derivate (social) este operaiunea de preluare a unor resurse n vederea repartizrii lor pentru satisfacerea unor trebuine acceptate n folosul altora dect posesorii iniiali ai resurselor. Redistribuirea aplic principiul depersonalizrii resurselor, nfptuindu-se pe mai multe planuri pentru satisfacerea tuturor trebuinelor generale ale societii. Datorit faptului c redistribuirea exagerat i nerealist are consecine grave asupra cointeresrii i responsabilitii, practicarea acestuia prin metode administrative i gratuite justificat va fi nlocuit cu redistribuirea prin metode economice sau restituibile. n cazurile cnd redistribuirea pe baza principiului mutualitii, aceasta este nu numai inerent dar i echitabil. c) Reglarea unor fenomene economice sau sociale (economic) acioneaz n mod diferit n cazul unitilor economice sau a persoanelor fizice. La unitile economice, prin impozite i taxe se influeneaz preurile mrfurilor i tarifelor executrilor de lucrri i servicii publice, rentabilitatea, eficiena economico-financiar, etc. La persoanele fizice, prin impozite i taxe se stimuleaz utilizarea ct mai productiv a terenurilor agricole i ale altor bunuri, pe care le au n patrimoniul personal, se limiteaz realizarea de venituri exagerate, etc.

3. Teorii n reglementarea sistemului de impunere de ctre stat n legtur cu dreptul statului de a reglementa sistemul de impunere, n literatura de specialitate au fost emise mai multe teorii: Teoria organic a fost teoretizat de gnditori de frunte ai filosofiei clasice germane: Hegel, Fichte i Schelling. Potrivit acestei teorii "statul s-a nscut din nsi natura omeneasc" iar dreptul de impunere este un produs necesar dezvoltrii istorice a popoarelor". n aceste condiii, dreptul de impunere nu este necesar s fie justificat, deoarece toate popoarele triesc n "viaa de stat i toate statele pentru garantarea existenei lor, au nevoie de exercitarea dreptului de impunere". Scopul exercitrii acestui drept este de a constitui fonduri bneti necesare meninerii organizrii de stat ori "scopul fiind absolut necesar se impune ca i mijlocul pentru realizarea scopului s fie imperativ". Teoria sociologic. Potrivit acestei teorii, statul este considerat a fi un "stpn absolut" nscut din frmntrile organizrilor sociale i reprezint "fora brutal" a minoritii organizate pentru a impune mpotriva majoritii stpnite. Conform acestei teorii, deintorul puterii nu era legat de drept, deoarece eman de la el - voina lui era dreptul. Prin urmare, voina capricioas a suveranului determin normele de conduit social. Instituirea dreptului de a percepe impozite i taxe a aprut o dat cu crearea unui aparat public complicat i cu necesitatea de a avea mijloacele de ntreinere i funcionare. Pentru a menine aceast for public sunt necesare contribuiile cetenilor. Teoria contractului social a fost ntemeiat de Thomas Hobbles i dezvoltat de Jean-Jeacques Rousseau n lucrarea "Contractul social". n teoria contractului social, dreptul formal de impunere apare ca rezultatul unei nelegere ntre stat i contribuabili. Cetenii renun la o parte din liberti, fcnd, n acelai timp, i sacrificii de ordin material concretizate n impozite, n schimbul unor activiti realizate i garantate de stat. Statul este considerat ca o autorizate superioar - creia i se supun oamenii liberi care 1-au creat pe baza unui contract. Teoria echivalenei numit i teoria schimbului sau teoria intereselor a fost fondat de Adam Smith i continuat de Montesquieu. Conform concepiei economistului Adam Smith maximele sau principiile fundamentale ale impunerii, devenite foarte tradiionale n ultimele decenii sunt: 1) maxima de justiie: "cetenii fiecrui stat trebuie s contribuie la cheltuielile guvernamentale, att ct le permite facultile proprii, adic n proporia veniturilor pe care le realizeaz sub protecia statului"; 2) maximi de certitudine: "impozitul stabilit fiecrui cetean trebuie s fie prestabilit i nu arbitrar. n epoca modern, cuantumul plaii trebuie s fie cert pentru contribuabil, ca i pentru orice alt persoan".

3) maxima comoditii: "toate contribuiile trebuie s fie pretinse la termenele i urmnd procedeul care este mai convenabil contribuabilului"; 4) maxima economiei: "toate contribuiile trebuie s fie stabilite de o manier care s scoat din buzunarul ceteanului ct mai puin posibil fa de ceea ce urmeaz s intre n trezoreria statului. Teoria echivalenei impozitelor a fost actualizat oficial n S.U.A. de ctre Tribunalul Suprem Federal. Aceast actualizare a teoriei echivalenei impozitelor cuprinde, mai mult dect formulrile teoretice anterioare, caracterizarea echivalentului pe care statul modern l acord contribuabilului de impozite - i care const att n protecia persoanei i proprietii lor, ct i n toate avantajele publice social-culturale. Deci statul stabilete cota de impunere a supuilor n raport cu avantajele create, dnd n acelai timp i msura acestora n raport de mrimea serviciilor sau avantajelor - cu ct vor fi mai mari, cu att impozitele vor fi mai ridicate. Impozitul, aa cum afirma Charles Montesquieu, este "o poriune pe care o d fiecare cetean din bunul su, pentru a avea sigurana celeilalte pri sau pentru a se folosi de ea". Dup aceast teorie, impozitele se confrunt cu taxele, deci dac impozitele ar fi ntr-adevr echivalente, ar trebui s msoare n mod just stabilirea i perceperea lor. Practic este imposibil de stabilit pentru fiecare cetean n parte, de ce anume avantaje sau serviciu se bucur n organizarea de stat. Teoria siguranei este inspirat din opera lui Jonh Locke, influenat fiind de concepia filozofic i de ideile liberalismului clasic, care atribuiau statului un rol de "paznic de noapte", de paz a dreptului i asigurarea siguranei publice. Aceast teorie este asemntoare cu teoria contractului social i teoria echivalenei, esena ei constnd ntr-un contract dintre stat i cetean. Conform acestei teorii, impozitele sunt considerate ca prima de asigurare. Statul pe de o parte, asigur viaa i bunurile, iar cetenii, pe de alt parte, pltesc un impozit, un fel de prim de asigurare. Teoria siguranei ofer, n acelai timp, i msura impozitelor, deoarece mrimea lor va fi dat de calitatea ceteanului i valoarea bunurilor pe care le posed. Teoria siguranei a fost combtut pe motiv c statul nu i asum vreun angajament formal de asigurare fa de ceteanul su. Dac ar exista un asemenea angajament, s-ar impune o despgubire din partea statului, atunci cnd bunurile contribuabililor au fost distruse s-au sustrase. Teoria sacrificiului. Conform acestei teorii, raiunea impozitului este justificat de nsi natura statului, n sensul c statul este un produs necesar al dezvoltrii istorice i nicidecum o organizare social bazat pe voina declarat a cetenilor sau a unui grup de ceteni. Astfel, cei care vor recunoate c viaa social, n complexitatea ei, nu poate exista dect sub forma organizrii de stat, trebuie s recunoasc i dreptul la impunere. Dreptul statului de a stabili i percepe impozite este o consecin direct a obligaiei sale de a ndeplini funciile i sarcinile de stat. Toi cetenii provoac o serie de cheltuieli pe care statul este

obligat s le onoreze i, prin urmare, aceste cheltuieli trebuie finanate de cei care le cauzeaz. De aici impozitul apare nu ca un contraserviciu special pentru anumite servicii sau avantaje, ci ca o datorie a tuturor cetenilor pentru asigurarea existenei i a condiiilor de dezvoltare a ntregului social cruia i aparine. n acest sens, datoria de contribuie a cetenilor este analogic cu datoria de cetean. Independent de aceste teorii, toi cetenii au obligaia a plti impozitele, fr a se avea n vedere interesele fiecrui contribuabil n parte, ci numai interesele colectivitii, luat ca un ansamblu de entiti independente. 4. Elementele impozitului Impozitele i taxele se caracterizeaz fiecare n parte prin anumite trsturi determinate de modul de aezare, provenien, percepere, rolul lor etc. In acelai timp, ns sunt anumite elemente comune specifice tuturor impozitelor care trebuie s se regseasc n reglementarea fiecrui tip de impozit, fr de care acesta nu s-ar putea aeza, determina, urmri i realiza. Aceste elemente trebuie s fie bine precizate n momentul instituirii unui impozit, deoarece din ele rezult n sarcina cui cade impozitul respectiv, cuantumul acestuia, modul de aezare i percepere, caile de urmrire n caz de neplat, sanciunile pentru nclcarea prevederilor legale. Elementele impozitului naintate n teoria i practica financiar sunt urmtoarele: 1. Obiectul impozitului, reprezint elementul concret care st la baza aezrii acestuia i poate fi diferit n funcie de proveniena impozitului, scopul urmrit, natura pltitorului. Astfel, ca obiect al impozitului poate aprea: Venitul, care poate fi profitul (beneficiul) agenilor economici i veniturile persoanelor fizice; Averea (bunurile), care este reprezentat de cldiri, terenuri, mijloace de transport; Cheltuielile (consumul), care constituie produsul, serviciul prestat sau lucrarea executat, bunul importat n cazul impozitelor indirecte; Actele i faptele realizate de organele statului pentru care se datoreaz taxe de timbru i nregistrare. Spre exemplu, eliberarea, legalizarea, autentificarea unor acte, deschiderea i dezbaterea succesiunilor, soluionarea litigiilor de ctre organele de judecat. 2. Baza de calcul (materia impozabil) reprezint elementul pe care se fundamenteaz evaluarea (calculul) impozitului. Baza de calcul poate s fie aceeai ca i obiectul impozabil sau s difere de acesta. Astfel, atunci cnd obiectul impozitului l constituie valoarea, venitul sau preul acesta este n acelai timp i baz de calcul, ca de exemplu, n toate cazurile impozitului pe venit. Cnd e vorba de bunuri ca obiect al impozitului, atunci avem dou cazuri: a) n cazul impozitului funciar, cnd suprafaa de teren este exprimat n m.p. sau ha este i element de calcul

b) n cazul impozitului pe imobil obiectul impunerii este cldirea, iar calculul se face n funcie de valoarea acesteia. Situaie asemntoare este n cazul taxelor pe succesiuni, cnd obiectul taxrii l constituie dezbaterea succesiunii i actele ntocmite cu acest prilej, n timp ce baza de calcul este valoarea acesteia. 3. Subiectul impozitului (contribuabil, pltitor) este persoana fizic sau juridic deintoare sau realizatoare a obiectului impozabil i care potrivit legii este obligat la plata acestuia. 4. Suportatorul (destinatarul) impozitului este persoana care suport n ultima instan impozitul (cruia i se adreseaz). Deoarece adesea se fac confundri ntre subiect i suportator al impozitului trebuie de fcut o distincie ntre ele. De cele mai multe ori subiectul i suportatorul sunt una i aceeai persoan fizic sau juridic. ns n anumite cazuri suportatorul impozitului este o alt persoan dect subiectul. n cazul impozitelor directe aceste dou elemente sunt reprezentate de una i aceeai persoan. Spre exemplu, n cazul impozitelor pe salarii, contribuabil este persoana fizic i ea efectiv suport aceast sarcin fiscal. n cazul impozitelor indirecte (TVA, accize) aceste elemente apar ca persoane diferite. Accizul are ca subiect pe agenii economici care produc i realizeaz produse i mrfuri supuse acestui impozit, ns suportatorul este consumatorul care efectiv achit acest impozit n momentul procurrii produsului sau mrfii respective. Deci, impozitele indirecte pltite de unele persoane sunt transpuse n sarcina altor persoane. Astfel se ajunge la fenomenul repercusiunii impozitelor. 5. Sursa impozitului arat din ce anume se pltete impozitul (venit ori, excepional, averea). Venitul ca surs de plat poate aprea sub mai multe forme: salariu, profit, dividend etc. Averea poate aprea sub form de capital (n cazul aciunilor emise) sau sub form de bunuri (mobile sau imobile). n cazul impozitului pe venit sursa impozitului ntotdeauna coincide cu obiectul impunerii, pe cnd la impozitele pe avere sursa nu coincide cu obiectul impunerii, deoarece impozitul se pltete din venitul obinut n urma exploatrii (utilizrii) averii respective. 6. Unitatea de impunere reprezint unitatea n care se exprim obiectul sau materia impozabil, adic leul (u.m.) n cazul veniturilor; m.p. sau ha la impozitul funciar; capacitatea cilindric la mijloacele de transport etc. 7. Cota impozitului (cuantumul unitar, unitatea de evaluare) reprezint impozitul aferent unei uniti de impunere. Impozitul poate fi stabilit ntr-o cot fix sau n cote procentuale. Cota fix este o sum absolut, invariabil pe unitatea de msur Cota procentual este un procent de impozit asupra bazei de calcul. Cota procentual poate fi: - proporional - progresiv

- regresiv 8. Asieta (modul de aezare) impozitului reprezint ansamblul msurilor privind identificarea subiectelor i obiectelor impozitului, evaluarea obiectului impozabil, determinarea impozitului datorat statului. 9. Termenul de plat indic data la care sau pn la care impozitul trebuie achitat fa de stat. El apare ca: interval de timp n care sumele trebuie vrsate la buget dat fix la care obligaiunile trebuie achitate 10. nlesnirile fiscale reprezint un alt element prevzut de actele normative fiscale (financiare) i se refer la reduceri, scutiri, bonificaii, amnri i ealonri ale plii la buget. Scutirile se aplic n vederea favorizrii anumitor activiti care folosesc fora de munc cu randament sczut. Ele pot avea i un caracter social ca n cazul scutirii de la impozit a unor categorii sociale de populaie. Reducerile vizeaz att scopuri sociale ct i economice, cum este cazul reducerii bazei impozabile la impozitul pe venit reinvestit n anumite scopuri prevzute de lege. Bonificaiile se acord pentru a stimula anumii pltitori de impozite i taxe s-i achite obligaiile nainte de expirarea termenelor prevzute de lege, de regul, pn la primul termen de plat. Ca bonificaiile s fie eficiente ele trebuie extinse pe mai multe categorii de contribuabili, mrindu-se i gradul lor de cointeresare, pentru ai determina pe pltitori s-i achite cu anticipaie obligaiile fa de buget, ce este avantajos pentru stat n condiiile de inflaie. Amnrile i ealonrile au n vedere decalarea termenelor de plat i respectiv, fragmentarea sumei de plat n mai multe trane ce urmeaz s fie vrsate la buget. 11. Sanciunile sunt un element pe care legea fiscal l cuprinde, avnd scopul de a ntri odat n plus caracterul obligatoriu al achitrii impozitelor i taxelor, precizndu-se totodat penalizrile aplicate pltitorilor ce se abat de la aceast ndatorire legal. Cele mai frecvent ntlnite sanciuni n caz de neplat la termen sau sustragere de la impunere sunt majorrile de ntrziere (penalitile) i amenzile fiscale pentru nclcrile care nu sunt infraciuni, potrivit prevederilor legii penale. Se poate nelege c n domeniul impozitelor poate s intervin i rspunderea penal pentru contribuabili persoane fizice ori salariai i persoanelor juridice, n cazurile n care nclcare normelor privind impozitele i taxele ntrunesc elemente constitutive ale vreuneia dintre infraciunile prevzute de Codul Penal sau alte legi emise n acest scop. 5. Principii de impunere

Impunerea reprezint un complex de msuri i operaiuni efectuate n baza legii care au scop stabilirea impozitului ce revine n sarcina unei anumite persoane fizice sau juridice. Pentru ca un sistem fiscal s poat fi considerat raional trebuie s satisfac o serie de cerine sau principii, care se refer la dimensionarea, aezarea i perceperea impozitelor, precum i la obiectivele social-economice urmrite de politica fiscal. Din punct de vedere politic, prin impunere se urmrete ca fiecare impozit introdus s rspund cerinelor unor anumitor principii i anume: principiului de echitate fiscal, de politic financiar, de politic economic i principii social-politice. 1. Principiul impunerii echitabile presupune egalitate n materie fiscal. Se cunoate egalitate n faa impozitelor i egalitate prin impozit. Egalitatea n faa impozitelor presupune c impunerea s se fac n acelai mod pentru toate persoanele fizice sau juridice, indiferent de locul unde domiciliaz sau i au sediul, deci s ne existe deosebiri de tratament fiscal de la o zona la alta a republicii. Totodat impunerea s se fac n acelai mod pentru toate activitile economice, indiferent de forma de proprietate sau forma juridic n care sunt organizate i funcioneaz. In ultima instan, egalitatea n faa impozitului presupune neutralitatea lui. Egalitatea prin impozit presupune diferenierea sarcinii fiscale de la o persoan la alta n funcie de: mrimea absolut a materiei impozabile, natura i proveniena veniturilor i altele. Deci, egalitatea prin impozit presupune un tratament diferit al celor neavui fa de cei avui, al celor cstorii i cu copii fa de ceilali. Egalitatea mai poate fi orizontal i vertical. Egalitatea orizontal ia n considerare mrimea relativ a sarcinii fiscale la care este supus persoana fizic sau juridic, pentru veniturile realizate dintr-o anumit surs, in comparaie cu sarcina fiscal la care este supus o alt persoan, pentru veniturile de aceiai mrime sau realizate din alt surs. Egalitatea vertical ia n considerare mrimea relativ a sarcinii fiscale, aferent unor venituri n cuantum diferit, obinute de persoane diferite dar care au aceiai surs de provenien. De asemenea, exist deosebiri ntre egalitatea matematic (sau aparent) a sarcinilor fiscale i egalitatea real (sau efectiv) a acestora. Pentru obinerea unei reale egaliti fiscale este necesar ca la stabilirea impozitului s se in seama nu numai de mrimea absolut a veniturilor realizate de o persoan, ci i de elementele care caracterizeaz situaia individual precum i sarcinile sociale ale acesteia, care influeneaz capacitatea de plat. Acest principiu al impunerii echitabile se realizeaz prin tipurile de impunere: impunere n cot fix, n cote proporionale, progresive i regresive. 2. Principiul politicii financiare. De acest principiu ine stabilitatea i elasticitatea impozitului. Un impozit este considerat stabil cnd nu se modific, adic nu crete n raport de sporirea produciei i nu scade n fazele de criz, cnd se reduce materia

impozabil. n realitate, de regul, ncasrile din impozite nu prezint stabilitate, datorit aciunii de oscilante a legilor economice, care fac ca evoluia sinuoas (nestatornic) a produciei i desfacerilor s imprime aceeai dinamic i venitului naional, ca i ncasrilor din impozite. Un impozit este considerat elastic atunci cnd este capabil de a se adapta nevoilor bugetare, s poat fi majorat sau diminuat cnd cheltuielile bugetare cresc sau se reduc. O alt problem ce ine de politica financiar const n a alege tipul i numrul impozitelor prin intermediul crora statul urmeaz sa-i procure veniturile sale fiscale. Teoretic, statul poate folosi n acest scop un singur impozit sau o multitudine de impozite. tiina financiar consider, c practica unui singur impozit astzi ar fi irealizabil i ineficient, deoarece impozitul respectiv stabilit n funcie de puterea economic a pltitorului, ar putea genera nemulumirile, ar accentua tendinele evazioniste i de transferare a sarcinii fiscale, iar erorile de impunere ar dezavantaja fie statul, fie pltitorul. 3. Principiul politicii economice. Prin mrimea impozitului statul influeneaz dezvoltarea sau restrngerea activitii unor ramuri economice sau a unor activiti economice, stimuleaz sporirea produciei sau a consumului unor anumitor mrfuri, extinde sau limiteaz relaiile comerciale cu alte state. Astfel, pentru a stimula lrgirea consumului unui bun, statul ia msuri pentru reducerea sau suprimarea impozitelor indirecte care-1 greveaz, iar pentru a restrnge consumul procedeaz n sens invers, adic majoreaz cotele impozitelor respective. 4. Principiile social-politice. Prin politica fiscal se urmrete un anumit scop social. Se aplic o impunere difereniat a veniturilor sau averii diferitelor categorii sociale n funcie de interesele partidului de guvernmnt. Cu ajutorul unor msuri fiscale, acesta caut s abat atenia maselor largi ale populaiei de la anumite chestiuni politice aflate la ordinea zilei: s-i pstreze influena n rndurile unor categorii sociale, s evite influene negative pe care le-ar putea avea creterea consumului unor produse duntoare sntii - buturi alcoolice, tutun, - s favorizeze natalitatea etc. Curba lui Laffer
Cota de impozit 100 50 0 ncasri de impozite

Impunerea reprezint una din laturile procesului fiscal i const n identificarea tuturor categoriilor de contribuabili, bazei de calcul a impozitului, n determinarea exact a cuantumului acestuia. n practica impunerii se utilizeaz metode i tehnici diverse care difer n funcie de felul impozitului; de statutul juridic al pltitorului i de instrumentele folosite, ceea ce face ca impunerea s mbrace mai multe forme. Spre exemplu, agenii economici, identific singuri subiectul impozabil, evolueaz baza de calcul i determin sumele de plat la buget, n cazul TVA, accizului, impozitului pe venit, situaii n care se poate considera c avem de-a face cu autoimpunere. n situaiile n care la baz st momentul evalurii materiei impozabil, impunerea poate fi de dou tipuri: provizorie, care se efectueaz n timpul anului definitiv, care se efectueaz la finele anului Spre exemplu, impozitul pe venit se stabilete provizoriu n timpul anului (trimestrial sau lunar) i se definitiveaz prin recalculare pe baza rezultatelor anuale. n funcie de modul cum se nsumeaz elementele de calcul impunerea poate fi: pariala, impunerea veniturilor separat pe fiecare surs de obinere a lor de ctre un contribuabil global, impunerea veniturilor cumulate din diferite surse de obinere a lor de ctre o singur persoan. n funcie de modul cum diferite persoane stpnesc obiectul impozabil distingem impunere: individual colectiv n dependen de modul n care se face evaluarea obiectului impozabil se cunoate impunere: direct indirect (sau forfetar) Dup metodele de aplicare a cotelor impunerea se poate efectua n cote: fixe procentuale

6. Aezarea i perceperea impozitelor

Aezarea i perceperea impozitelor (asieta) reprezint un proces complex, care presupune efectuarea unui ir de operaii succesive constnd n stabilirea obiectului impozabil, determinarea cuantumului impozitului i perceperea (ncasarea) impozitului. Metode de evaluare a materiei impozabile. Stabilirea obiectului impozabil are drept scop constatarea i evaluarea materiei impozabile. Pentru ca veniturile sau averea s poat fi supuse impunerii, este necesar mai nti ca organele fiscale s constate existena acestora, iar apoi s procedeze la evaluarea lor. Evaluarea

materiei impozabile const n determinarea dimensiunii acesteia. Ea poate fi efectuat prin dou metode: - metoda evalurii indirecte, bazat pe prezumie; - metoda evalurii directe, bazat pe probe. Metoda evalurii indirecte poate fi realizat prin tref variante: - evaluarea pe baza unor indici exteriori ai obiectului impozabil; - evaluarea forfetat; - valuarea administrativ. Evaluarea pe baza unor indici exteriori ai obiectului impozabil poate fi efectuat numai n cazul impozitelor reale i permite determinarea mrimii obiectului impozabil cu o anumit aproximaie. De exemplu, n cazul impozitului funciar, pentru stabilirea obiectului impozabil erau folosite drept criterii urmtoarele semne: suprafaa de teren (fr a lua n consideraie bonitatea sau destinaia acestuia); numrul total de animale sau numrul animalelor de traciune din gospodrie; cantitatea de smn utilizat la semnat; preul pmntului; mrimea arendei etc. n cazul impozitului pe cldiri, principiile potrivit crora se stabilea mrimea impozitului erau i mai diverse: numrul courilor de fum (Rusia); lungimea faadei (Amsterdam); locul amplasrii; mrimea chiriei etc. Aceast evaluare este simpl i puin costisitoare, n schimb - arbitrar i inexact. Evaluarea forfetat const n faptul c organele fiscale, cu acordul contribuabilului, atribuie o anumit valoare obiectului impozabil. Dei aceast metod este mai "democratic", evident c nici n acest caz nu se poate stabili cu exactitate mrimea obiectului. Evaluarea administrativ const n faptul c organele fiscale stabilesc mrimea materiei impozabile pe baza datelor pe care le au la dispoziie. n msura n care contribuabilul nu este de acord cu evaluarea fcut de organul fiscal, el are dreptul s o contesteze, prezentnd argumentele de rigoare. Determinarea obiectului impozabil prin evaluarea indirect nu prezint dificulti, este simpl i puin costisitoare. ns aceast metod nu permite stabilirea exact a mrimii obiectului impozabil, ceea ce se reflect negativ asupra echitii fiscale. Metoda evalurii directe cunoate dou variante de realizare: evaluarea pe baza declaraiei unei tere persoane i evaluarea pe baza declaraiei pltitorului. Evaluarea pe baza declaraiei unei tere persoane const n faptul c mrimea obiectului impozabil se stabilete pe baza declaraiei scrise pe care o ter persoan, care cunoate aceast mrime, este obligat prin lege s o depun la organele fiscale. Astfel, de exemplu, agentul economic declar salariile pe care le-a pltit muncitorilor i funcionarilor si, chiriaii declar chiria achitat proprietarului etc. Aceast modalitate elimin ntr-o anumit msur tentaia de a sustrage materia impozabil de la impunere, deoarece se consider c declarantul nu este interesat n ascunderea adevrului. Utilizarea acestei evaluri este posibil numai n cazul impozitrii anumitelor venituri.

Evaluarea pe baza declaraiei pltitorului const n faptul c subiectul impozitului este determinat prin lege s declare mrimea materiei impozabile. Contribuabilul este obligat s in evidena veniturilor i cheltuielilor realizate n procesul de activitate, s ntocmeasc raportul privind rezultatele financiare, s nainteze organelor fiscale declaraia privind veniturile obinute sau averea posedat. Aceast modalitate de evaluare are aplicabilitate mai larg, ns se consider c ea admite posibiliti mai mari de evaziune fiscal prin prezentarea unor declaraii nesincere i prin imposibilitatea organelor fiscale de a controla veridicitatea datelor prezentate. Modaliti de determinare a cuantumului impozitelor. Determinarea cuantumului impozitului se efectueaz prin dou metode: metoda de repartiie i metoda de cotitare. Metoda de repartiie, care s-a practicat pn n primele stadii de dezvoltare a capitalismului, const n faptul c autoritatea fiscal, n funcie de necesitile de resurse publice, stabilea suma global a impozitelor ce urmau a fi ncasate pe ntreg teritoriul rii. Aceast sum era repartizat ulterior pe uniti administrativ-teritoriale, care se mprea mai departe pe contribuabili. Acest mod de stabilire a cuantumului impozitului nu are la baza nici o justificare economic i, prin urmare, nu este potrivit principiului echitii fiscale. Metoda de cotitare, folosit pe larg n practica contemporan, const n calcularea mrimii impozitului prin aplicarea cotelor asupra obiectului impozitului, determinat pentru fiecare pltitor n parte Cuantumul impozitului n acest caz depinde de mrimea obiectului impozabil inndu-se cont de situaia personal a pltitorului impozitului. Vom meniona c conform metodelor de determinare a cuantumului, impozitele se mpart n impozite de repartiie i impozite de cotitare. Procedee de percepere a impozitelor. Dup stabilirea mrimii impozitului, organele fiscale snt obligate s aduc la cunotin contribuabililor cuantumul impozitului datorat i termenele de plat a lui. Urmtorul act este perceperea impozitelor, una dintre principalele aciuni ale procesului de impozitare. Metodele de percepere a impozitelor au evoluat, de asemenea, de-a lungul timpului reprezentnd: colectarea impozitelor datorate de ctre unul din contribuabilii fiecrei localiti; ncasarea impozitelor prin intermediul concesionarilor (arendailor); perceperea impozitelor de ctre aparatul specializat (fiscal) al statului. Colectarea impozitelor de ctre unul dintre contribuabilii fiecrei localiti este proprie perioadei timpurii de existen a statului i se reducea la colectarea impozitelor de unul dintre diriguitorii comunitii, care ulterior transmitea bunurile i valorile colectate unei subdiviziuni a autoritii fiscale. Aceast metod s-a meninut i mai trziu, ns aplicarea ei era mai ngust, cu precdere n regiunile ndeprtate, izolate, greu accesibile, unde detaamentele fiscului ajungeau foarte rar. ncasarea impozitelor prin intermediul concesionarilor (arendailor) consta n faptul c autoritatea fiscal, contra unei pri din suma colectat, ceda dreptul de colectare a impozitelor unor ceteni. Deoarece profiturile acestora

depindeau de ncasrile fiscale, este evident dorina lor de a exagera povara fiscal i aa injust din cauza metodei arbitrare de impozitare. Desigur, n condiiile lipsei unei evidene certe i exacte, erau frecvente falsificrile i delapidrile, fapt ce conducea la o eficien joas a impozitelor. Perceperea impozitelor de ctre aparatul specializat (fiscal) al statului nseamn n esen c funcia de colectare a impozitelor este-exercitat de un organ legal cu funcii n finane al administraiei publice. ncasarea impozitelor priritr-un organ specializat al statului a nceput s fie aplicat pe larg n perioada capitalismului premonopolist, iar n prezent a devenit metoda dominant de percepere a impozitelor i taxelor, Perceperea impozitelor prin aparatul fiscal se realizeaz prin mai multe forme: direct de la pltitori; prin stopaj la surs; prin aplicarea de timbre fiscale. n cazul ncasrii impozitelor direct de la pltitori snt posibile dou variante: a) pltitorul este obligat s se deplaseze la sediul organelor fiscale pentru a achita impozitul datorat statului', b) organul fiscal are obligaiunea de a se deplasa la domiciliul pltitorului pentru a~i solicita s achite impozitul cuvenit. Vom meniona c, potrivit modului de ncasare de la pltitor, impozitele se mpart n impozite portabile i impozite cerabile. n cazul ncasrii impozitelor prin stopaj la surs, impozitul se reine i se vars la buget de ctre o ter persoan. De exemplu, patronii snt obligai s rein impozitul pe salariu datorat de angajai i s-1 transfere la buget. La fel procedeaz bncile la plata dobnzilor titularilor de depozite de bani n cont i societile comerciale la plata dividendelor deintorilor hrtiilor de valoare etc. Perceperea impozitului prin aplicarea de timbre fiscale, folosit cel mai frecvent n cazul taxei de stat, const n procurarea timbrului respectiv i prezentarea lui organului care documenteaz sau ntreprinde aciunea solicitat. n prezent, aria aplicrii acestui mod de colectare a impozitelor se extinde, cuprinznd i alte impozite cum ar fi accizele etc. Procedeele moderne de aezare i percepere a impozitelor trebuie s fie bine organizate, computerizate, automatizate pentru a crea comoditate contribuabililor i a asigura oportunitatea i plenitudinea vrsmintelor la buget.

7. Clasificarea impozitelor
n practica fiscal internaional intlnim o diversitate de impozite care se deosebesc dup form i coninut. De aceea, pentru a identifica uor efectele diferitelor categorii de impozite n plan economic, financiar, social i politic este necesar gruparea lor pe baza urmtoarelor criterii: - trsturile de form ale impozitelor; - obiectul asupra crora se aeaz; - trsturile de fond;

- scopul urmrit de stat prin instituirea lor; - frecvena perceperii lor; - instituia care le administreaz etc. n funcie de scopul urmrit de stat prin introducerea lor, impozitele se grupeaz astfel: - impozite financiare, instituite de stat n scopul realizrii veniturilor necesare acoperirii cheltuielilor statului (cum snt, de exemplu, impozitele pe venit, taxele de consumaie etc); - impozite de ordine, introduse de stat n scopul limitrii unei activiti anumite sau n vederea realizrii unor obiective nefiscale cum snt, de exemplu, introducerea unor accize ridicate asupra consumului de alcool i tutun sau utilizarea unor taxe vamale antidumping nscopul limitrii importului anumitelor mrfuri cu pre de dumping. Dup frecvena cu care se realizeaz (respectiv, se percep la buget), distingem: - impozite permanente (ordinare), care se percep cu regularitate (de regul, anual), fiind nscrise n cadrul fiecrui buget public; - impozite incidentale (extraordinare), care se instituie n situaii excepionale (cum ar fi, de pild, n situaii de criz i rzboi) i se percep o singur dat, motiv pentru care ele nu snt nscrise n bugetul public. Dup instituia care le administreaz, impozitele se grupeaz n funcie de tipul statelor n care se instituie i se percep astfel n statele de tip federal distingem: - impozite federale, impozite ale statelor-membre ale federaiilor; - impozite locale, ale departamentelor, provinciilor sau judeelor, ale municipiilor, oraelor i comunelor. n statele de tip unitar distingem: - impozite ale administraiei centrale de stat; - impozite locale, ale organelor administrativ-teritoriale. Dup forma plii impozitele snt: - impozite n bani; - impozite n natur. Avndu-se n vedere obiectul asupra crora se aeaz, impozitele se clasific astfel: - impozite pe venit; - impozite pe avere; - impozite pe consum (sau pe cheltuieli). In funcie de trasaturile de fond impozitele se grupeaz n dou categorii: - impozite directe; - impozite indirecte;

Caracteristica impozitelor directe

Impozitele directe se stabilesc nominal in sarcina unor persoane fizice sau juridice, n funcie de veniturile i averea acestora i pe baza cotelor de impozit prevzute de lege. Ele se ncaseaz direct de la contribuabil la anumite termene. Caracteristic acestor impozite este faptul ca persoana care pltete impozitul este i persoana care efectiv l suport. n funcie de criteriile care stau la baza aezrii lor impozitele directe se pot grupa n impozite reale i impozite personale. Impozitele reale se caracterizeaz prin faptul c se stabilesc n legtura cu anumite obiecte materiale, fcndu-se abstracie de la situaia personala a subiectului impunerii. n cazul impozitelor directe reale nu se ia n considerare produsul net obinut de contribuabil, ci numai produsul brut sau cel mediu ceea ce dezavantajeaz pe cei care realizeaz venit superior celui mediu. Aceste impozite prezint i alte neajunsuri cum sunt: existena unor largi posibiliti de evaziune fiscal, lipsa de informaie exact n stabilirea impozitelor i prin faptul cum se aeaz - impozitul nu poate cuprinde dect o parte din materia impozabil. n categoria impozitelor de tip real cele mai cunoscute de practica internaional sunt acelea care au ca obiect al impunerii pmntul, cldirile, activitile economice neagricole i micarea capitalului bnesc. Impozitele personale in cont, n primul rnd, de situaia personal a pltitorului, motiv pentru care se mai numesc i impozite subiective. Impozitele personale nltur neajunsurile menionate n cazul impozitelor reale. Ele au permis instituirea minimului neimpozabil, adic scutirea de impozit a materiei impozabile realizate pn la un anumit nivel considerat ca suficient pentru asigurarea unor condiii decente de viata. Impozitele personale sunt ntlnite sub forma impozitelor pe venit i pe avere. Impozitele pe venit se mpart n dou grupe: 1) impozitul pe veniturile persoanelor fizice 7%i 18 %,n depeden de mrimea venitului impozabil. 2) impozitul pe veniturile persoanelor juridice cota zero Impozitul pe venit a persoanelor juridice: Germania 45%, Turcia 50%, Grecia, Egipt 4+%, Marea Britanie 35%, Frana 39%. Persoanele fizice: Germania 15% pn la 39%, Marea Britanie 20%, 24%, 40%; Frana 12%,7%, Italia 26%,7%. Impozitele pe avere se mpart la rndul lor n: 1) impozite pe averea propriu-zis a) impozite asupra averii (se pltesc din venitul produs de avere) b) impozite din substana averii 2) impozite pe circulaia averii

a) impozite pe succesiuni b) impozite pe donaii 3) impozite asupra creterii averii a) impozite pe plusul de valoare imobiliar b) impozitul pe sporul de avere dobndit la rzboi. Caracteristica impozitelor indirecte Impozitele indirecte sunt acele impozite care se stabilesc asupra vnzri bunurilor sau a prestrii unor servicii. Ele nu se stabilesc direct i normativ asupra contribuabililor. Pltitorii impozitelor indirecte sunt toi acei care consum bunuri din categoria celor impuse, indiferent de veniturile, averea, profesia sau situaia personal a acestora. Impozitele indirecte sunt prevzute n cote proporionale asupra valorii mrfurilor vndute i a serviciilor prestate ori n sume fixe pe unitate de msur. Acest tip de impozite nu asigur o repartiie echilibrat a sarcinilor fiscale. Indiferent de mrimea veniturilor obinute de consumatori, cota de aplicare a impozitelor este unic. nsa raportat la ntregul venit de care dispune cumprtorul, impozitul indirect capt un caracter regresiv. Astfel, cu cat o persoana beneficiaz de venituri mai mici, cu att suport mai greu sarcina fiscal a impozitelor indirecte. Aceste impozite afecteaz puterea de cumprare a consumatorilor i deci contribuie la scderea nivelului de trai al populaiei. Din categoria impozitelor indirecte fac parte: taxele de consumaie, monopolurile fiscale, taxele vamale, taxele de timbru i nregistrare. Taxele de consumaie sunt impozite cuprinse n preul de vnzare al mrfurilor produse i realizate n interiorul rii. Ele se ntlnesc sub diverse forme: taxe de consumaie pe produs (speciale) i taxe generale pe vnzri. Taxele de consumaie pe produs (accizele) se aeaz asupra unor produse care se consum n cantiti mari i care nu pot fi nlocuite cu altele. Astfel, accizele au un randament fiscal ridicat. Ele se calculeaz n sume fixe pe unitate sau n cote procentuale asupra preului de vnzare. Grupurile de mrfuri supuse accizelor i cotele lor difer de la o ar la alta i de la o perioad fiscal la alta. Adesea accizele sunt utilizate n vederea realizrii unor obiective sociale: limitarea consumului de alcool i tutun. Taxele generale pe vnzri se ntlnesc sub forma impozitului pe cifra de afaceri. n practica internaional se cunosc trei forme de aezare a impozitului pe cifra de afaceri: forma impozitului cumulativ, forma impozitului unic (monofazic) i forma impozitului unic cu plat fracional. Cnd impozitul pe cifra de afaceri se aeaz sub forma impozitului cumulativ, mrfurile sunt impuse n toate fazele prin care trec, pn ajung la cumprtor,

obinnd n aa fel "impozitul n piramid" sau "impozitul n cascad". Datorit acestui mod de aezare care duce la perceperea impozitului de la impozit unele ri au renunat la aceast form cu toate c asigura un randament fiscal nalt. Mrimea absolut a impozitului depinde de lungimea circuitului economic prin care trece marfa, impunndu-se la fiecare faz. n cazul cnd impozitul pe cifra de afaceri se aeaz sub forma impozitului monofazic, el se ncaseaz o singura dat, indiferent de lungimea circuitului economic. Dac impozitul se ncaseaz la momentul vnzrii mrfii de ctre productor primului cumprtor, atunci avem taxa pe producie. Iar daca se ncaseaz la stadiului comerului, atunci avem taxa asupra vnzrii sau impozit pe circulaie. Forma impozitului unic cu plata fracional este denumit taxa asupra valorii adugate (TVA). TVA se poate calcula prin dou variante: 1) prin aplicarea cotei asupra valorii adugate, calculat ca diferena dintre preul de vnzare i preul de cumprare, la fiecare stadiu pe care l parcurge marfa. 2) prin aplicarea cotei asupra preului de vnzare din stadiul respectiv, obinnduse astfel taxa colectat din care se deduce taxa deductibil, calculat prin aplicarea cotei la preul de vnzare din stadiul anterior (preul de cumprare din stadiul respectiv). Monopolurile fiscale sunt instituite asupra produciei i vnzrii anumitor produse. Ele, n sfera de cumprare pot fi depline i pariale. Monopolurile fiscale depline se instituie de ctre stat att asupra produciei ct i asupra comerului cu ridicata i amnuntul. Monopolurile fiscale pariale se instituie fie numai asupra produciei i comerului cu ridicata, fie numai asupra comerului cu amnuntul. Taxele sunt pli efectuate de persoane fizice i juridice pentru serviciile prestate acestora de instituiile de drept public. Taxele ntrunesc o serie de atribute specifice impozitelor i anume: obligativitatea, nerambursabilitatea, dreptul de urmrire n caz de neplat. Dup natura lor taxele pot fi: taxe judectoreti, ncasate de instanele jurisdicionale pentru aciunile introduse spre judecare; taxe de notariat, pentru eliberarea, certificarea, legalizarea sau autentificarea de acte, copii etc. taxe de consulare, pentru eliberarea de certificate de origine, acordarea de vize .a. taxe de administraie, pentru eliberri de permise, autorizaii, legitimaii de ctre organele administraiei de stat. Taxele se pot ncasa n numerar sau prin aplicarea de timbre. Ele pot fi stabilite n sume fixe sau ad-valorem, atunci cnd aciunile sau faptele supuse taxrii sunt evaluate n bani. Dup obiectul operaiunii care se efectueaz i urmeaz a fi taxat, taxele pot fi: taxe de timbru

 taxe de nregistrare.

8. Sistemul fiscal al RM
Concept de sistem fiscal Sistemul fiscal reprezint o strategie unic n sistemul financiar al RM i include urmtoarele elemente: sistemul de impozite; aparatul fiscal; legislaia fiscal. Toate aceste verigi sunt strns legate ntre ele, deoarece n baza legislaiei fiscale activeaz aparatul fiscal, avnd ca scop utilizarea impozitelor ca surse de venit ale statului. Eficiena sistemului fiscal depinde de situaia real a fiecrui element al lui. n sistemul de impozite trebuie s se respecte unele principii, cum sunt: - echitatea; - simpleea procedeelor i metodelor de determinare a tuturor elementelor de impunere; - claritatea obligaiilor i drepturilor contribuabililor. Sistemul de impunere trebuie s asigure stabilitatea impozitelor i a taxelor, s propun un nivel optimal al fiscalitii, care nu ar stopa activitatea economic i nu ar agrava situaia material a populaiei. Legislaia fiscal este chemat s stabileasc normele juridice de instituire a impozitelor i sanciunilor pentru nerespectarea disciplinei fiscale. Aparatul fiscal trebuie sa dirijeze activitatea de instruire a contribuabililor n materie de impozit, s coordoneze aezarea i perceperea corect a impozitelor. Conform Codului Fiscal sistemul fiscal al Republicii Moldova reprezint totalitatea impozitelor i taxelor, a principiilor, formelor i metodelor de stabilire, modificare i anulare a acestora, prevzute de prezentul cod, precum i totalitatea msurilor ce asigur achitarea lor. Sistemul de impozite al RM. Sistemul de impunere reprezint totalitatea impozitelor, taxelor i altor pli, concepute n conformitate cu legislaia fiscala n vigoare. Impozitele i taxele, percepute n conformitate cu Codul Fiscal i cu alte acte ale legislaiei fiscale, reprezint una din sursele veniturilor bugetului public naional. n conformitate cu Codul Fiscal impozitele instituite n RM se clasific dup 2 criterii: - dup trsturile de fond i form: directe i indirecte; - dup instituiile ce le administreaz:

 de stat (republicane) a) impozitul pe venit; b) taxa pe valoarea adugat; c) accizele; d) impozitul privat; e) taxa vamal; f) taxele percepute n fondul rutier. )Sistemul impozitelor i taxelor locale include: a) impozitul pe bunurile imobiliare; b) taxele pentru resursele naturale; c) taxa pentru amenajarea teritoriului; d) taxa de organizare a licitaiilor i loteriilor pe teritoriul unitii administrativ-teritoriale; e) taxa de plasare (amplasare) a publicitii (reclamei); f) taxa de aplicare a simbolicii locale; g) taxa pentru unitile comerciale i/sau de prestri servicii de deservire social; h) taxa de pia; i) taxa pentru cazare; j) taxa balnear; k) taxa pentru prestarea serviciilor de transport auto de cltori pe rutele municipale, oreneti i steti (comunale); l) taxa pentru parcare; m) taxa de la posesorii de cini; n) taxa pentru amenajarea localitilor din zona de frontier care au birouri (posturi) vamale de trecere a frontierei vamale locale Impozitul pe venit, taxa pe valoarea adugat i accizele reprezint surse de regularizare a veniturilor sistemului bugetar. La stabilirea impozitelor i taxelor se determin: a) subiecii impunerii; b) obiectele impunerii; c) cotele impozitelor i taxelor; d) modul i termenele de achitare a impozitelor i taxelor; c) facilitile privind impozitele i taxele. La stabilirea impozitelor i taxelor pot fi prevzute temeiurile care dau contribuabilului, conform Codului Fiscal, dreptul la obinerea unor faciliti sub form de cote reduse, deduceri i treceri n cont. Relaiile legate de toate impozitele i taxele enumerate mai sus se reglementeaz de Codul Fiscal, iar cele legate de taxa vamal - i de alte acte normative. Impozitele i taxele republicane (de stat) i locale se stabilesc, se modific sau se anuleaz exclusiv prin modificarea i completarea Codului Fiscal. Pe parcursul anului fiscal (calendaristic), stabilirea de noi impozite i taxe republicane (de stat) i locale, n afar de cele prevzute de Codul Fiscal, sau anularea ori modificarea impozitelor i taxelor n vigoare privind determinarea

subiecilor impunerii i a bazei impozabile, modificarea cotelor i aplicarea facilitilor fiscale se permit numai concomitent cu modificarea corespunztoare a bugetului de stat. Impozitele locale, lista i plafoanele taxelor locale se aprob de ctre Parlament. Deciziile autoritilor administraiei publice - judeelor, oraelor (municipiilor), satelor (comunelor). precum i ale altor uniti administrativ-teritoriale instituite n condiiile legislaiei, - cu privire la punerea n aplicare, la modificarea, n limitele competenei lor, a cotelor, a modului i termenelor de achitare i la aplicarea facilitilor se adopt pe parcursul anului fiscal concomitent cu modificrile corespunztoare ale bugetelor locale. 9. Legislaia fiscal a RM. Legislaia fiscal (drept fiscal) este concepia susinut n doctrina european a finanelor publice cu utilitatea de a individualiza i pune n eviden ansamblul reglementrilor juridice, financiare categoria normelor juridice privind veniturile publice care se realizeaz primordial cu specificul fiscal al impozitrii. Potrivit necesitilor de realizare practic a veniturilor bugetul, reglementarea juridic a impozitelor i taxelor cuprinde 2 categorii de norme juridice: Categoria I - norme privind obiectul i subiectele debitare de impozite, taxe i celorlalte venituri bugetare. Categoria II - norme privind procedura fiscal a stabilirii i ncasrii impozitelor i taxelor, precum i a soluionrii litigiilor dintre contribuabili i organizaiile fiscale ale statului. Prima categorie are n general un coninut de drept material. Potrivit necesitilor de a institui legal fiecare impozit n parte, precizndu-se obiectul, subiectul impozabil sau taxabil, tariful de calcul, termenii i alte condiii de plat a acestora. Cea de a doua categorie cuprinde formele fiscale de natur procedural, potrivit necesitii de stabilire i ncasare a impozitelor, precum i de definitivare a lor n cazuri de contestare. Alturat acestora, legislaia fiscala este completat cu acte normative care reglementeaz sanciunile aplicabile contribuabililor care declar corectitudinea obiectului impozitului sau svresc alte infraciuni fiscale, precum i cu acte normative privind executarea silit a impozitelor i taxelor. n realitatea financiar impozitele, taxele i alte venituri bugetare fac parte din strategia finanelor publice i n cadrul acestora sunt reglementate nu autonom, ci coordonat cu reglementrile cheltuielilor publice, bugetului de stat i mprumutului de stat coordonat cu natura de drept public a acestor compartimente structurale ale finanelor publice. Reglementarea juridic a impozitelor i taxelor este instituit potrivit unor criterii de aplicare a legii fiscale n timp i n spaiu, astfel ca necesitile i interesele finanelor publice s fie protejate i realizate n mod raional i conform maximelor fundamentale a impunerii.

Aplicarea n timp a legii fiscale, guvernat de principiul anualitii impozitelor, mbinat cu perceperea retroactiv a impozitelor n cazuri de omisiuni. Aplicarea n spaiu a legii fiscale este dirijat de principiul teritorialitii impozitelor, coordonat cu cerina de evitare a dublei impuneri a veniturilor. n RM legislaia fiscal este reprezentat de: 1. Codul Fiscal. 2. i de alte acte legislative adoptate n conformitate cu acesta, cum ar fi: - Legea RM cu privire la serviciul fiscal nr. 876-XII din 22.01.92; - Legea RM cu privire la impozitele i taxele locale nr. 186-XII din 22.01.92; - Legea RM cu privire la investiiile strine 998-XII din 01.04.92; - Legea RM cu privire la bazele sistemului fiscal al RM nr. 1198-XII din 17.11.92; - Legea RM cu privire la protejarea antreprenoriatului i micului business nr. 112-XIII din 20.05.94; .a. Actele normative adoptate de ctre Guvern, Ministerul Finanelor, Serviciul Fiscal de Stat n baza i pentru executarea Codului Fiscal nu trebuie s contravin prevederilor lui sau s depeasc limitele acestuia. n cazul n care prevederile Codului Fiscal difer de prevederile altor acte legislative privind impozitarea i acordarea nlesnirilor fiscale, se aplic prevederile codului. n cazul apariiei unor coliziuni ntre actele normative adoptate de ctre Guvern, Ministerul Finanelor, Serviciul Fiscal de Stat i a Codului Fiscal, se aplic dispoziiile codului. Impozitarea se efectueaz n baza actelor legislaiei fiscale publicate n mod oficial, care sunt n vigoare la termenul stabilit pentru achitarea impozitelor i taxelor. Interpretarea (explicarea) prevederilor actelor legislaiei fiscale se efectueaz de ctre organul care le-a adoptat, dac actul respectiv nu prevede altceva. Orice interpretare (explicare) se public n mod oficial. Dac un acord internaional sau o convenie internaional privind evitarea dublei impuneri, la care Republica Moldova este parte i care este ratificat n modul stabilit, stipuleaz alte reguli i prevederi dect cele fixate n Codul Fiscal sau n alte acte ale legislaiei fiscale adoptate conform Codului Fiscal, se aplic regulile i prevederile acordului internaional sau a conveniei internaionale. Aparatul fiscal al RM. Aparatul fiscal al RM l constituie: a)SFS n componena creia intr Inspectoratul Fiscal Principal de Stat i Inspectoratele Fiscale de Stat Teritoriale

b) Departamentul Vamal c)Serviciul de colectare a impozitelor i taxelor din cadrul UAT d)CCCE i C Sarcina principal a IFS de toate nivelele const n popularizarea legislaiei fiscale privind impozitele i taxele i exercit controlul asupra respectrii legislaiei fiscale, corectitudinii calculului i transferului deplin i la timp n buget a impozitelor i altor pli stabilite de legislaie. Activitatea aparatului fiscal este determinat de Constituia RM, legile RM, hotrrile parlamentului, decretele prezideniale, hotrrile guvernamentale, deciziile organelor de autoadministrare local n limitele drepturilor acordate lor. IFPS ndeplinete urmtoarele funcii: - organizarea activitii inspectoratelor fiscale subordonate; - deine controlul asupra activitii lor; - organizarea explicrii n mase a legilor cu privire la impozite i taxe; - elaborarea metodelor i metodologiei n domeniul fiscalitii. Funciile IFT sunt: asigurarea evidenei complete a contribuabililor i tuturor obiectelor impozabile; executarea hotrrilor organelor locale de autoadministrare, referitor la determinarea impozitelor i taxelor locale i acordarea nlesnirilor fiscale; asigurarea completitudinii transferului lor la buget; organizarea evidenei evalurii i realizrii averii confiscate i patrimoniului sechestrat. Administrarea fiscal reprezint activitatea organelor de stat (IFS) mputernicite i responsabile de asigurarea colectrii depline i la termen a impozitelor i taxelor, a penalitilor i amenzilor n bugetele de toate nivelurile i n fondurile extrabugetare, precum i de efectuarea aciunilor de cercetare penal n caz de existen a unor circumstane ce atest comiterea infraciunilor fiscale. Drepturile i obligaiile organelor fiscale sunt reglementate de prezentul cod i de alte acte ale legislaiei fiscale. Organele fiscale sunt autorizate s atribuie coduri fiscale oricror persoane. Actul de control documentar privind respectarea legislaiei fiscale ntocmit de organul fiscal sau decizia adoptat n baza acestui act trebuie s descrie obiectiv, clar, laconic i exact nclcrile depistate ale legislaiei fiscale i ale modului de eviden a veniturilor sau a altor obiecte ale impunerii. Referitor la fiecare nclcare fixat n actul de control sau n decizia adoptat n baza acestui act trebuie s fie expus clar coninutul nclcrii, cu referire la documentele contabile

respective i la alte materiale, indicndu-se, totodat, care legi sau alte acte normative emise n baza lor au fost nclcate. Organele fiscale i persoanele cu funcii de rspundere ale acestora sunt obligate s pstreze secretul comercial i secretul datelor privind contribuabilul, s ndeplineasc celelalte obligaii prevzute de legislaie. Organele fiscale i persoanele cu funcii de rspundere ale acestora care nu-i ndeplinesc corespunztor obligaiile poart rspundere n conformitate cu legislaia.

Evaziunea fiscal Prin evaziunea fiscal se nelege sustragerea de la impunere a unei pri din materia impozabil. n funcie de modul cum poate fi svrit, evaziunea fiscal cunoate dou forme i anume: 1) evaziunea la adpostul legii (evaziunea legal); 2) evaziunea cu nclcarea legii (ilicit, frauduloas). Evaziunea fiscal legal permite sustragerea unei pri din materia impozabil, fr ca acest lucru s fie considerat infraciune. Astfel, de exemplu, prin impunerea veniturilor pe baza unor norme medii cei ce realizeaz venituri peste medie scap de la impunere cu o parte din materia impozabil. Evaziunea fiscal frauduloas se nfptuiete cu nclcarea prevederilor legale, iar cei ce o practic sunt posibili de pedeaps. Ca exemple de fraude fiscale putem meniona ntocmirea unor declaraii de impunere false, inerea unor registre contabile nereale, ntocmirea de documente de plat fictive. O modalitate de evaziune fiscal este atunci cnd legea permite mprirea venitului familiei ntre membrii acestuia, ceea ce aduce la diminuarea impozitului pe venit, dac acesta e stabilit n cote progresive. n cazul cnd o persoan poate opta att pentru impunerea rezervat persoanelor fizice ct i pentru impunerea rezervat persoanelor juridice, evaziunea se va face atunci cnd persoana va alege prima variant, deoarece cotele la impozitul pe venit pentru persoanele fizice sunt mai mici ca la impozitul pe venit al societii. O modalitate larg utilizat de companiile transnaionale, n vederea sustragerii de la impunere a unei pri din profit, o constituie nfiinarea unor filiale n ri unde fiscalitatea este mai redus. Aceste ri sunt denumite oaze fiscale. Printre aceste sunt Liechtensteinul, Luxemburgul, Elveia, Bahamas, Panama, Bermunde etc. De exemplu, practicarea de ctre importatori i exportatori a diferitelor mijloace frauduloase, pentru a se sustrage de la plata sumelor n valut cuvenit statului, constituie evaziune valutar. Sustragerea devizelor cuvenite statului se

practic, ndeosebi prin: falsificarea declaraiilor de import-export n care se arat c mrfurile ar fi de calitate inferioar i deci preurile ce se obin sunt mai mici dect cele reale; compensaii particulare; tarife vamale insuficient de precise; transferuri de devize n i din alte ri cu nclcarea dispoziiilor legale; turism. Practica aciunilor de control efectuate pentru identificarea evaziunii fiscale pe categorii de contribuabili i pe categorii de venituri confirm urmtoarele: 1) analiza evaziunii fiscale, n funcie de forma de proprietate, a persoanelor juridice controlate, evideniaz c societile comerciale cu capital de stat dein o pondere mai mare n totalul sumelor sustrase (60%), n raport cu persoanele juridice cu capital privat i mixt (35%). 2) Aciunile de control efectuate relev, n principal, aspecte specifice fiecrei categorii de obligaiuni fiscale: a) n ce privete impozitul pe profit, deficienele constatate de ctre organele de control se refer, n principal, la: reducerea bazei de impozitare, prin includerea pe posturi a unor cheltuieli fr documente justificate sau fr baz legal (amenzi, penalizri, cheltuieli preliminare); nregistrarea unor cheltuieli supradimensionate sau peste limita admis de lege (amortizri, cheltuieli social-culturale, cheltuieli de deplasare, cheltuieli de protocol, fond de rezerv); majorarea cu dobnzi aferente creditelor pentru investiii, situaie ntlnit la agenii economici cu capital de stat sau majoritar de stat etc. b) n ce privete TVA, aciunile de control evideniaz urmtoarele fapte care conduc la evaziunea fiscal: aplicarea eronat a regimului deducerilor. Astfel de abateri s-au constata la agenii economici care realizeaz att operaiuni supuse TVA, ct i operaiuni scutite prin nerespectarea prevederilor n ce privete calcularea raportului n care particip bunurile i serviciile la realizarea operaiunilor impozabile i influena, n acest mod, a TVA deductibil. Sunt cazuri n care se activele curente reduceri de TVA pe baz de documente sau nu au nscris taxa, sau chiar reduceri fr documente sau pe baz de documente nelegale. S-au constatat situaii de reduceri duble, ca urmare a nscrierii repetate a unor facturi n registrele de cumprri i chiar reduceri de TVA din documente aparin altor societi. Sunt cazuri n care se exercit anticipat dreptul de deducere: necuprinderea unor operaiuni ce intr n sfera TVA n baza unui calcul sau necuprinderea n TVA a tuturor facturilor; neevidenierea i nevirarea TVA aferent avansurilor ncasate de la clieni; nenregistrarea ca pltitor la atingerea plafonului 300000 lei ; aplicarea eronat a cotei zero pentru operaiunile de export, n cazul operaiunilor derulate prin intermediari care efectueaz operaiuni de export n nume propriu etc. c) n ce privete impozitul pe salarii, faptele care conduc la evaziunea fiscal se refer la: neimpozitarea tuturor sumelor pltite salariailor cu titlul de venituri salariale; aplicarea incorect a tabelelor de impozitare a

drepturilor salariale; nereinerea i nevirarea impozitului pe salariu datorat pentru persoanele angajate pe baz de convenii civile sau prin zilieri etc. n ce privete accizele, constituie evaziunea fiscal faptele privitoare la: necuprinderea n baze de impozitare a tuturor sumelor impozabile; utilizarea unor cote inferioare celor legale; necalcularea accizelor aferente modificrii concentraiei alcoolice etc