UNIVERSITATEA DIN ORADEA

FACULTATEA DE TIINE ECONOMICE

SPECIALIZARE: CONTABILITATEA, AUDITUL I GESTIUNEA AFACERILOR

RELAIA
AUDIT PUBLIC INTERN
SISTEM DE CONTROL INTERN

COORDONATOR:
PROF. UNIV. DR. ARA IOAN
MASTERAND:
MIHUA CRISTIAN
CAGA, II

ORADEA, 2015

I.
I.1.

AUDITUL PUBLIC INTERN

Delimitri conceptuale privind auditul public intern

Auditul public intern, conform Legii 672/2002 privind auditul public intern, este definit
ca activitate funcional independent i obiectiv, care d asigurri i consiliere conducerii
pentru buna administrare a veniturilor i cheltuielilor publice, perfecionnd activitile entitii
publice. Ajut entitatea public s-i ndeplineasc obiectivele printr-o abordare sistematic i
metodic, care evalueaz i mbuntete eficiena i eficacitatea sistemului de conducere bazat
pe gestiunea riscului, a controlului i a proceselor de administrare.1
I.2.

Rolul i obiectivele auditului public intern

Rolul auditului public intern
Rolul auditului public intern este de a contribui la buna i efectiva gestiune a fondurilor

publice.
Auditul public intern are ca scop principal evaluarea sistemului de control intern
cruia, printr-o abordare metodic i sistematic, ncearc s-i afle punctele slabe i s ajute
managementul n gsirea celor mai adecvate ci de mbuntire a acestuia, fapt ce-i va permite
s obin un grad de asigurare sporit cu privire la realizarea obiectivelor organizaiei.
Obiectivele auditului intern
a) Obiectivele compartimentului audit public intern
Obiectivele compartimentului audit public intern sunt:
de a ajuta la entitatea public att n ansamblul ct i structurile sale prin intermediul
opiniilor i recomandrilor;
s gestioneze mai bine riscurile;
s asigure o mai bun administrare i pstrare a patrimoniului;
s asigure o mai bun monitorizare a conformitii cu regulile i procedurile existente;
s asigure o eviden contabil i un management informatic fiabile i corecte;
s mbunteasc calitatea managementului, a controlului i auditului intern;
1

Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, art.2 lit. a, M. Of. nr. 953/2002.

b) Obiectivele misiunii de audit public intern

n principal, unei misiuni de audit i se pot atribui umtoarele obiective principale:

asigurarea conformitatii procedurilor i a operaiunilor cu normele juridice;

evaluarea rezultatelor privind obiectivele urmrite i examinarea impactului efectiv;
evaluarea sistemelor de management i control intern;
aport de plus valoare i mbuntirea adminstrrii entitii publice, gestiunea riscului i

controlul intern.
I.3.

Tipologia auditului public intern dup sfera de cuprindere

n vederea atingerii obiectivelor menionate, legea specific trei tipuri de audit.

Cele trei tipuri de audit sunt:2
a)

auditul de sistem care reprezint o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere i

control intern, cu scopul de a stabili dac acestea funcioneaz economic, eficace i eficient,
pentru identificarea deficienelor i formularea de recomandri pentru corectarea acestora;
b) auditul performanei care examineaz dac criteriile stabilite pentru implementarea
obiectivelor i sarcinilor entitii publice sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor i apreciaz
dac rezultatele sunt conforme cu obiectivele;
c) auditul de regularitate care reprezint examinarea aciunilor asupra efectelor
financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectrii
ansamblului principiilor, regulilor procedurale i metodologice care le sunt aplicabile
Legiuitorul specific, de asemenea, principalele activiti din cadrul entitii publice
asupra crora se exercit auditul. n acest sens, n sfera auditului public intern sunt cuprinse,
ntre altele:
a) activitile financiare sau cu implicaii financiare desfurate de entitatea public din
momentul constituirii angajamentelor pn la utilizarea fondurilor de ctre beneficiarii finali,
inclusiv a fondurilor provenite din asisten extern;
b) constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea i stabilirea titlurilor de crean,
precum i a facilitilor acordate la ncasarea acestora;

Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, art.12 lit. a, b, c, M. Of. nr. 953/2002.

c) administrarea patrimoniului public, precum i vnzarea, gajarea, concesionarea sau

nchirierea de bunuri din domeniul privat/ public al statului ori al unitilor administrativteritoriale;
d) sistemele de management financiar i control, inclusiv contabilitatea i sistemele
informatice aferente.
I.4.

Importana auditului public intern evaluarea i eliminarea riscurilor n

management

Standardul de management/control intern care definete activitatea de audit intern n

cadrul entitilor publice este Standardul 25 Auditul intern, conform cruia entitatea public
nfiineaz sau are acces la o capacitate de audit, care are n structura sa auditori competeni, a
cror activitate se desfoar, de regul, conform unor programe bazate pe evaluarea riscului.
Cerinele generale prevzute de acest standard sunt:
auditul public intern asigur evaluarea independent i obiectiv a sistemului de
control intern al entitii publice;
auditorul intern finalizeaz aciunile sale prin rapoarte de audit, n care enun
punctele slabe identificate n sistem i formuleaz recomandri pentru eliminarea acestora;
managerul dispune msurile necesare, avnd n vedere recomandrile din rapoartele
de audit intern, n scopul eliminrii punctelor slabe constatate de misiunile de auditare.

II.
II.1.

SISTEMUL DE CONTROL INTERN

Conceptul de sistem de control

Sistemul de control intern reprezint ansamblul de proceduri i politici (controalele

interne) puse in aplicare de conducerea unei ntreprinderi in vederea asigurrii, unei gestiuni
eficiente i riguroase a companiei.
Sistemul de control intern al unei entiti cuprinde mediul de control i sistemul de
3

proceduri i politici elaborate i puse n practic pentru a asigur:

Respectarea reglementrilor sub incidena crora intr activitatea entitii auditate
(legislaie intern, proceduri interne);
Integritatea, exactitatea i realitatea nregistrrilor contabile;
ntocmirea corect i la timp a situaiilor financiare;
Prevenirea i detectarea fraudelor i a erorilor;
Realizarea obiectivelor manageriale n mod sitematic, economic i eficient;
Realizarea atribuiilor la un nivel calitativ corespunztor i ndeplinirea cu

regularitate a politicilor adoptate;

Respectarea legalitii i a dispoziiilor conducerii;
Protejarea activelor;
Protejarea informaiilor;
Furnizarea la timp de informaii corecte i complete pentru fundamentarea deciziilor

conducerii.3
Mediul de control const n ansamblul preocuprilor conducerii entitii auditate
n ceea ce privete organizarea sistemului de control intern i importana ce se acord acestuia.
El influeneaz eficiena procedurilor de control specifice.
Factorii care se reflect n mediul de control sunt:
Modul de organizare a sistemului de conducere;
Stilul de conducere;
Structura entitii, organigrama i modul de stabilire a delegrilor de competene i a
responsabilitilor;
Sistemul de control al conducerii, inclusiv funcia de audit intern.
Procedurile de control ale entitii constau n acele politici i proceduri ce
completeaz mediul de control stabilit de conducere, pentru realizarea obiectivelor entitii.
Precedurile specifice de control cuprind urmtoarele:
Verificarea exactitii aritmetice a nregistrrilor;
Efectuarea de controale privind modificrile programelor pe calculator, accesul la

date;

Controale asupra conturilor i balanelor de verificare;

Controlul i aprobarea documentelor;
Compararea datelor interne cu informaii din surse externe;
Limitarea accesului direct la nregistrri;
Ioan Gheorghe ar, Auditul financiar, Editura Universitii din Oradea, Pag. 84

II.2.

Importana sistemului de control n cadrul procesului de management

Obiectivele primare ale sistemului de control intern sunt s asigure: derularea eficient a

proceselor, corectitudinea raportrilor financiare i respectarea cadrului legal. Nerealizarea

oricarui obiectiv dintre cele trei, va compromite fr echivoc performana unei companii.
n lipsa unui cadru intern bine definit prin care sa fie promovate obiectivele primare ale
sistemului de control intern mentionate mai sus, companiile nu vor putea deine controlul efectiv
asupra rezultatelor deoarece nu au evaluat riscurile i nu au definit un plan de corectare a
potenialelor disfuncionaliti.
Pentru realizarea unui sistem de control adecvat este necesar ca n cadrul organizaiei s
fie stabilite modaliti concrete de verificare, inspecie, supervizare, care s devin funcionale la
toate nivelele.
Responsabilitatea managementului unei entiti este de a stabili mediul de control i de a
aplica i menine politici i proceduri adecvate pentru realizarea obiectivelor i conducerii
eficiente a activitii entitii. Aceast responsabilitate include implementarea i asigurarea
operrii continue a sistemelor contabile i de control intern care sunt realizate n vederea
prevenirii i detectrii fraudei i erorii. Aceste sisteme reduc, dar nu elimin n mod absolut
posibilitatea apariiei fraudei i erorii.
II.3. Controlul intern
La baza definirii conceptului de control intern au stat mai multe concepte ale unor
organisme de profil recunoscute internaional, pe care le prezentm n continuare:
Controlul intern, conform Legii 672/2002 privind auditul public intern, art.2, lit.b,
reprezint ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitii publice, inclusiv auditul
intern, stabilite de conducere n concordan cu obiectivele acesteia i reglementrile
legale, n vederea asigurrii administrrii fondurilor n mod economic, eficient i eficace.4
Controlul intern5 este un instrument managerial utilizat pentru a furniza o asigurare
rezonabil c obiectivele managementului sunt ndeplinite.
4
5

Legea 672/2002 privind auditul public intern, art.2, lit.b

INTOSAI

Controlul intern6 este un proces implementat de managementul organizaiei, care

intenioneaz s furnizeze o asigurare rezonabil cu privire la atingerea obiectivelor grupate n
urmtoarele categorii: eficacitatea i eficiena funcionrii; fiabilitatea informaiilor financiare;
respectarea legilor i a regulamentelor.
Obiectivele generale ale controlului intern sunt:
realizarea, la un nivel corespunztor de calitate, a atribuiilor instituiilor publice,
stabilite n concordan cu propria lor misiune, n condiii de regularitate, eficacitate,
economicitate i eficien;
protejarea fondurilor publice, mpotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului sau
fraudei;
respectarea legii, a reglementrilor i deciziilor conducerii;
dezvoltarea i ntreinerea unor sisteme de colectare, stocare, prelucrare, actualizare i
difuzare a datelor i informaiilor financiare i de conducere, precum i a unor sisteme i
proceduri de informare public adecvat prin rapoarte publice.
Controlul intern trebuie s fie eficient, s nu determine costuri suplimentare i s permit
economisirea mijloacelor materiale, financiare i umane. De altfel, poate exista i situaia de a
proiecta un sistem bun de control intern dar acesta s fie greit neles i pus n practic de
ctre cei implicai n acea entitate (personal greit instruit n ceea ce privete implementarea
controlului intern) sau tratat n mod formal.
Faptul c nu analizeaz toate riscurile nu nseamn c accept slbiciunile minore.
Fiecare organizaie are nevoie de mai multe elemente pentru instituirea unui sistem de control
intern eficient, cum ar fi:
existena unui mediu de control, respectiv: oamenii, competena profesional,
integritatea i valorile lor;
evaluarea riscurilor i o urmrire adecvat a evoluiei acestora, motiv pentru care
trebuie tiut unde se gsesc acestea n organizaie;
odat tiute riscurile, apare necesitatea activitilor de control care s le elimine sau s le
diminueze impactul.

Comitetul Organizaiilor de Sponsorizare a Comisiei Treadway (SUA) COSO.

II.4. Limitele controlului intern

Controlul intern, indiferent de modul n care este conceput i funcioneaz poate oferi
doar o asigurare rezonabil i nu una absolut c obiectivele entitii sunt ndeplinite.
Probabilitatea de realizare a acestora este afectat de limitele inerente ale controlului
intern.
Acest fapt se datoreaz unor factori interni i externi care nu au fost i nu au putut fi luai
n considerare la proiectarea (conceperea) controlului intern, cum ar fi:
erori umane: neglijen, neatenie, interpretri eronate, erori de raionament etc;
abuzul de autoritate manifestat de unele persoane cu atribuii de conducere, coordonare
sau supervizare;
limitarea independenei n exercitarea atribuiilor de serviciu;
schimbri frecvente intervenite n mediul intern i cel extern al entitii;
proceduri de control neadecvate;
proceduri de control neadaptate sau adaptate i neaplicate;
costurile controlului intern.

III.

AUDIT PUBLIC INTERN VS. CONTROL INTERN

III.1. Auditul n relaia cu controlul intern

n vederea aplicrii prevederilor celor dou materii legislative menionate, cea a auditului
i cea a controlului, a fost elaborat legislaia secundar aferent. Prin structurile specializate din
componena sa7, Ministerul Finanelor Publice (MFP) a asigurat implementarea msurilor
procedurale i organizatorice, astfel nct, n prezent, se poate aprecia c activitatea de control
financiar preventive este reglementat i se desfoar n condiii corespunztoare. Nu acelai
lucru se poate afirma despre controlul intern din cadrul entitii publice, n totalitatea sa.
7

Unitatea Central de Armonizare a Auditului Public Intern (UCAAPI) i Direcia

General de Control Financiar Preventiv (DGCFP
7

Aciunile dispuse la nivelul MFP, prin care au fost asigurate modificrile cadrului legal i
respectiv implementarea msurilor stabilite au permis nchiderea, n toamna anului trecut, a
negocierilor cu Comisia European la Capitolul 28 Controlul financiar. Prin aceasta s-a
recunoscut c, n linii mari, Romnia i-a armonizat legislaia aferent domeniului cu cea
existent n Uniunea European. Cu toate acestea, experii strini au continuat monitorizarea i,
recent, au concluzionat c exist numeroase insuficiene privind organizarea i exercitarea
controlului intern n cadrul entitii publice din ara noastr.
Relaia specific dintre audit i controlul intern rezid n faptul c primul este subiectul
iar cel de-al doilea obiectul, materia supus investigrii i evalurii. ntr-o accepiune mai
larg, ntreg sistemul de control intern al instituiei publice, ca orice prestaie uman, nalt
specializat, de altfel, poate i trebuie s formeze obiectul auditrii. Activitate distinct n cadrul
entitii publice, indiferent de forma i fondul manifestrii sale, controlul intern, aa cum se
manifest acesta n prezent, este un domeniu deosebit de incitant i inedit pentru exercitarea
auditrii. Materie vast, complex, dinamic i relativ bine structurat, controlul intern
constituie o provocare pentru orice specialist n audit public intern i i solicit acestuia, la maxim,
creativitatea/competena/raionamentul profesional. Cu certitudine, auditul sistemului de control
intern, exercitat n mod sistematic i pe termen lung, va determina o amplificare susinut a
performanelor manageriale din acest domeniu.
n sens restrns, pe parcursul acestui articol, prin control intern, ca obiect de audit public
intern, vom desemna ansamblul strict determinat de procese/produse/ subsisteme care
alctuiesc materia supus auditrii, aa cum a fost aceasta definit n cadrul misiunii de audit.
n acelai timp, prin

proces de control stabilit spre a fi auditat nelegem ansamblul

activitilor specializate, executate de ctre structura auditat, n timp ce produsele acestuia sunt
deciziile, documentele consacrate, atitudinile, msurile ordonate etc.
Considerentele metodologico-procedurale i specificul activitii de audit public intern
impun delimitarea riguros tiinific, exact, a obiectului asupra cruia se exercit auditarea8.
n funcie de reprezentrile consacrate, recunoscute, care determin structurarea problematicii
controlului intern, identificm trei posibiliti majore de compartimentare a complexului de
8

Prin sintagma sfera auditului privind controlul intern desemnm aria de cuprindere,
precis delimitat, a obiectului supus cercetrii de specialitate; concret, sfera auditului privind
controlul intern nseamn ansamblul determinrilor cantitative (mrimea/amploarea/volumul,
perioada, cuantumul valoric etc.) care au calitatea de a caracteriza obiectul auditabil.

abordri ce concur, n acest caz, la alctuirea obiectului auditabil. Variantele de configurare i

tratare a problematicii respective se vor constitui, aadar, prin suprapunere peste reprezentrile
cele mai cunoscute i mai semnificative referitoare la fenomenul controlling-ului.
opinia

noastr,

Astfel,

auditarea controlului intern ca efort de investigare i evaluare poate fi

focalizat asupra:

dispozitivelor

(subsistemelor)

specializate

de control intern (ansambluri de

responsabiliti, competene, raporturi de serviciu i activiti);

procesului (ansamblul abordrilor, demersurilor) i relaiilor de control;

sistemului de control internca ansamblu de subsisteme specializate .

III.2. Schia unei posibile abordri privind auditarea controlului intern

Scopul fundamental al auditrii controlului intern rezid n a formula asigurri privind
calitatea acestuia i, deopotriv, recomandri care s conduc la perfecionarea dispozitivului
respectiv.
Esena auditrii controlului intern const n compararea

aspectelor

reieite

din

materialul probant cu cele evideniate de ctre sistemul referenial prestabilit pentru ca, astfel,
s fie posibil determinarea abaterilor. n baza acestora sunt formulate constatrile de audit care,
la rndul

lor,

vor

concura

la

coagularea

concluziilor privind nivelul calitativ al

deciziilor/activitilor/documentelor circumscrise controlului intern, precum i la formularea

recomandrilor de audit ca remediu pentru contracararea cauzelor care au generat neconformitile
i deficienele constatate.
Coninutul auditrii controlului intern este dat de ansamblul examinrilor, operaiunilor,
demersurilor, analizelor etc. ntreprinse pentru a se putea exprima o opinie pertinent,
fundamentat i rezonabil privind nivelul de performan atins n exercitarea acestei funcii
manageriale. Auditul controlului intern se va concentra pe examinarea/evaluarea concepiilor,
deciziilor, abordrilor, activitilor i documentelor specifice acestui proces.
Etapele auditrii controlului intern pot fi determinate n funcie de principalele activiti
care intr n componena acestuia i au, drept coninut, examinarea / evaluarea subproceselor
respective. Cercetarea (documentare i examinare analitic) pe care o presupune auditul
9

controlului vizeaz determinarea nivelului calitativ atins n exercitarea operaiunilor specifice i

debuteaz prin stabilirea unor elemente concrete care s permit evaluarea concepiei privind
operaionalizarea acestei funcii a conducerii.
Instrumentele utilizabile n auditarea controlului intern sunt: cercetarea i evaluarea
documentelor consacrate (procesul verbal de control/constatare, rezoluii, rapoarte, note,
decizii, dispoziii, planuri, programe etc.), interviul, chestionarul, filmarea/fotografierea zilei de
munc, observarea instantanee, teste diverse etc.

IV.

CONCLUZII

Auditul public intern are ca scop principal evaluarea sistemului de control intern
cruia, printr-o abordare metodic i sistematic, ncearc s-i afle punctele slabe i s
ajute managementul n gsirea celor mai adecvate ci de mbuntire a acestuia, fapt ce-i
va permite s obin un grad de asigurare sporit cu privire la realizarea obiectivelor
organizaiei.
Responsabilitatea managementului unei entiti este de a stabili mediul de control
i de a aplica i menine politici i proceduri adecvate pentru realizarea obiectivelor i
conducerii eficiente a activitii entitii. Aceast responsabilitate include implementarea i
10

asigurarea operrii continue a sistemelor contabile i de control intern care sunt realizate n
vederea prevenirii i detectrii fraudei i erorii. Aceste sisteme reduc, dar nu elimin n
mod absolut posibilitatea apariiei fraudei i erorii.
Aportul compartimentului de audit public intern const n promovarea unei culturi
privind realizarea unui management efectiv i eficient n cadrul entitii publice.
Misiunea compartimentului de audit public intern este de a audita sistemele de
control din cadrul entitii publice n scopul de a evalua eficacitatea i performana
structurilor funcionale n implementarea politicilor, programelor i aciunilor n vederea
mbuntirii continue a acestora.
La nivelul instituiilor publice, managementul rspunde de cheltuirea fondurilor
publice, precum i de implementarea unor sisteme de control cu ajutorul crora s se
urmreasc eficacitatea, eficiena i economicitatea utilizrii resurselor financiare, umane i
materiale.

BIBLIOGRAFIE
1.
2.
3.

Ghi Marcel Audit intern, Ediia aIIa, Editura Economica, Bucureti,2009

Legea 672 /19.12.2002 privind auditul public intern.
Macarie C. Felicia - Consideraii privind starea actual i viitorul auditului

public intern n Romnia, Revista Audit financiar, Bucureti, nr. 5/2011

4. Mitea Adrian, Suditu tefan, Bncu Adrian, Tnase Dumitru Audit Public
Intern de la funcia de control la funcia de consiliere n cadrul asistenei manageriale,
Editua Ministerului Administraiei i Internelor, 2005
5.

Ordonana guvernului 119/1999 actualizat prin Legea 84/2003 privind auditul

public intern i controlul financiar preventive

6.

ar Ioan Gheorghe Auditul financiar, Editura Universitii din Oradea

11

7.

Zecheru Vasile Revista Economia nr. 1/2004, articolul Controlul managerial,

obiect de audit intern, pag 11-15

12