CONTABILITATE

MODERNIZAREA
LEGISLAIEI CONTABILE EUROPENE
PRIN PUBLICAREA DIRECTIVEI UNICE REFERITOARE
LA SITUAIILE FINANCIARE ANUALE I CONSOLIDATE
Monica BIZON Expert superior
Direcia de Legislaie i Reglementri Contabile
Ministerul Finanelor Publice

n Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. 182 din 29 iunie 2013 (pag. 19-76) a fost publicat Directiva 2013/34/UE a Parlamentului European i a Consiliului din 26 iunie 2013 privind
situaiile financiare anuale, situaiile financiare consolidate i rapoartele conexe ale anumitor tipuri de ntreprinderi, de modificare a Directivei 2006/43/CE a Parlamentului European i a Consiliului i de abrogare a Directivelor 78/660/CEE i 83/349/CEE ale Consiliului.
Noua Directiv reprezint o modernizare i o mbuntire a directivelor contabile care au
aplicabilitate n Europa nc din anii 80. n acest sens, Directiva 2013/34/UE abrog Directivele
contabile n vigoare1, respectiv:
- Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene 78/660/CEE din data de 25 iulie
1978 privind conturile anuale ale anumitor forme de societi comerciale; i
- Directiva a VII-a a Comunitilor Economice Europene 83/349/CEE din data de 13 iunie
1983 privind conturile consolidate.
Dintre obiectivele majore care au stat la baza deciziei de rescriere a directivelor contabile
face parte necesitatea de reducere a sarcinii administrative, n special n cazul ntreprinderilor
mici, cu posibile beneficii n creterea afacerii i crearea de locuri de munc. Nu n ultimul rnd,
revizuirea cerinelor contabile comunitare vizeaz creterea relevanei i inteligibilitii cerinelor
de raportare financiar, dar i protejarea nevoilor de informare a diferitelor categorii de utilizatori
ai situaiilor financiare.
Sub aspectul obligaiilor ce revin statelor membre n urma publicrii noului act normativ european, potrivit articolului 53 Transpunere din Directiva 2013/34/UE, toi legiuitorii naionali au
obligaia de a asigura intrarea n vigoare a prevederilor acesteia pn la data de 20 iulie 2015.
n plus, statele membre informeaz Comisia European cu privire la actele cu putere de lege i
actele administrative emise pentru conformarea cu Directiva publicat. O alt cerin asociat
obligaiei de transpunere const n transmiterea tabelelor de concordan ntre prevederile Directivei publicate i actul/actele adoptate la nivel naional n vederea asigurrii conformitii cu
noile prevederi comunitare.
Concret, obiectivele revizuirii directivelor contabile prin publicarea unei directive unice care
s reuneasc att prevederi cu privire la situaiile financiare individuale, ct i prevederi referitoare la situaiile financiare consolidate, sunt prezentate n partea introductiv a Directivei 34/
2013/UE:
elaborarea unor reglementri de cea mai nalt calitate, care s garanteze n acelai
timp c sarcinile administrative determinate de aplicarea lor sunt proporionale cu beneficiile pe
care le aduc;
1

Prevederile Directivelor contabile 78/660/CEE (JO L 122/14.8.1978) i 83/349/CEE (JO L 193/18.7.83),

aplicabile operatorilor economici, au fost transpuse n Romnia prin Reglementrile contabile conforme
cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/29.10.2009 (M.O.
nr. 766bis/10.11.2009), cu modificrile i completrile ulterioare.

RFPC nr. 9/2013

CONTABILITATE
reducerea sarcinii administrative i mbuntirea mediului de afaceri, n special pentru
ntreprinderile mici i mijlocii. n acest sens, unul din conceptele care stau la baza Directivei
2013/34/UE este a gndi mai nti la scar mic (think small first);
facilitarea investiiilor transfrontaliere, mbuntirea comparabilitii situaiilor financiare
la nivelul ntregii Uniuni Europene, ntrirea ncrederii publicului n aceste documente prin prezentarea de informaii specifice de o calitate mbuntit i cu un coninut coerent.
n continuare sunt prezentate principalele nouti cuprinse n Directiva 2013/34/UE
n scopuri de aplicare proporional a prevederilor, n vederea aplicrii unor prevederi
opionale, respectiv a unor reguli simplificate, ntreprinderile, respectiv grupurile se clasific n
mici, mijlocii i mari, n funcie de anumite criterii de mrime referitoare la totalul activelor, cifra de
afaceri net i numrul mediu de salariai n cursul exerciiului financiar, deoarece se consider c
aceste criterii ofer, de regul, dovezi obiective cu privire la dimensiunea unei ntreprinderi.
Potrivit Directivei 2013/34/UE, ntreprinderile mici sunt ntreprinderile care, la data bilanului, nu depesc limitele a cel puin dou dintre urmtoarele trei criterii: a) total active
4.000.000 euro; b) cifra de afaceri net 8.000.000 euro; c) numrul mediu de salariai n cursul
exerciiului financiar 50.
ntreprinderile mijlocii sunt ntreprinderile care nu sunt microntreprinderi sau ntreprinderi mici i care, la data bilanului, nu depesc limitele a cel puin dou dintre urmtoarele trei
criterii: a) total active 20.000.000 euro; b) cifra de afaceri net 40.000.000 euro; c) numrul
mediu de salariai n cursul exerciiului financiar 250.
ntreprinderile mari sunt ntreprinderi care, la data bilanului, depesc limitele a cel puin
dou dintre urmtoarele trei criterii: a) total active 20.000.000 euro; b) cifra de afaceri net
40.000.000 euro; c) numrul mediu de salariai n cursul exerciiului financiar 250.
Cu toate acestea, se precizeaz c statele membre nu sunt obligate s defineasc categorii separate pentru ntreprinderile mijlocii i mari n legislaia naional, dac ntreprinderile
mijlocii fac obiectul acelorai cerine prevzute pentru ntreprinderile mari. Prin urmare, se las
posibilitatea ca, n funcie de caracteristicile naionale cu privire la mrimea ntreprinderilor, s
se delimiteze doar dou categorii de ntreprinderi.
De o manier similar, grupurile de ntreprinderi sunt clasificate n categoriile mici, mijlocii sau mari, n funcie de valorile acelorai indicatori folosii pentru ncadrarea ntreprinderilor
individuale.
Potrivit Directivei 2013/34/UE, grupurile mici sunt grupurile constituite din societile-mam i filialele care urmeaz s fie incluse n consolidare i care, pe baz consolidat, nu depesc limitele a cel puin dou dintre urmtoarele trei criterii la data bilanului societii-mam: a)
total active 4.000.000 euro; b) cifra de afaceri net 8.000.000 euro; c) numrul mediu de salariai n cursul exerciiului financiar 50.
Grupurile mijlocii sunt grupurile care nu sunt grupuri mici, care sunt constituite din societile-mam i filialele care urmeaz s fie incluse n consolidare i care, pe baz consolidat,
nu depesc limitele a cel puin dou dintre urmtoarele trei criterii la data bilanului societiimam: a) total active 20.000.000 euro; b) cifra de afaceri net 40.000.000 euro; c) numrul mediu de salariai n cursul exerciiului financiar 250.
Grupurile mari sunt grupurile constituite din societile-mam i filialele care urmeaz s fie
incluse n consolidare i care, pe baz consolidat, depesc limitele a cel puin dou dintre
urmtoarele trei criterii la data bilanului societii-mam: a) total active 20.000.000 euro; b) cifra
de afaceri net 40.000.000 euro; c) numrul mediu de salariai n cursul exerciiului financiar 250.
Ca o opiune pentru statul membru, se introduce categoria de microntreprinderi din
punctul de vedere al reglementrii contabile, argumentul fiind acela c aceste ntreprinderi dispun de resurse limitate i trebuie evitate obligaiile legale mpovrtoare n cazul lor. Drept urmare, ar trebui s fie posibil pentru statele membre s scuteasc microntreprinderile de la anu4

RFPC nr. 9/2013

CONTABILITATE
mite obligaii care se aplic ntreprinderilor mici, a cror respectare ar putea conduce la sarcini
administrative excesive pentru acestea.
Conform definiiei din Directiv, microntreprinderile sunt ntreprinderile care, la data bilanului, nu depesc limitele a cel puin dou dintre urmtoarele trei criterii: a) total active
350.000 euro; b) cifra de afaceri net 700.000 euro; c) numrul mediu de salariai n cursul
exerciiului financiar 10.
Posibilele scutiri ce se pot aplica microntreprinderilor sunt prevzute la Capitolul 9 Dispoziii privind scutirile i restriciile aplicabile scutirilor, din Directiva 2013/34/UE. Scutirile se refer la: prezentarea elementelor Cheltuieli nregistrate n avans i venituri angajate i Venituri
nregistrate n avans i datorii angajate; ntocmirea notelor explicative la situaiile financiare
anuale, ntocmirea raportului administratorilor i/sau publicarea situaiilor financiare anuale, cu
respectarea anumitor condiii prevzute la capitolul menionat.
Aplicarea acestor scutiri este lsat la latitudinea statelor membre, n funcie de condiiile
i nevoile specifice ale propriilor piee. Toate aceste posibile scutiri se refer exclusiv la cerine
de raportare financiar, nu la regulile de inere a contabilitii, astfel c microntreprinderile au
obligaia de a respecta toate obligaiile naionale i de a ine evidena i contabilitatea astfel nct s se cunoasc n orice moment tranzaciile derulate i poziia financiar.
Dispoziiile privind scutirile aplicabile microntreprinderilor nu sunt noi, ci au fost prevzute
mai nti n Directiva 2012/6/UE a Parlamentului European i a Consiliului n ceea ce privete
microentitile (publicat n Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. 81 din 21 martie 2012), a
crei transpunere a fost lsat la latitudinea statelor membre. Odat cu publicarea Directivei
2013/34/UE, aceste prevederi au fost integrate n noua Directiv contabil unic, fiind prevzute
la Capitolul 9 din aceasta.
Adoptarea Directivei integrate 2013/34/UE reprezint pentru statele membre un moment
adecvat de reanalizare a deciziei de preluare a prevederilor europene referitoare la microntreprinderi.
n Directiva 2013/34/UE sunt nominalizate i definite n mod distinct entitile de interes
public. Astfel, din aceast categorie fac parte entitile cotate, instituiile de credit, ntreprinderile
de asigurare, dar i entitile desemnate de statele membre drept entiti de interes public, de
exemplu ntreprinderile care au o relevan semnificativ pentru public prin natura activitii lor,
dimensiunea sau numrul de salariai.
Simplificrile i exceptrile prevzute de Directiv nu se aplic entitilor de interes public.
n sensul Directivei, o entitate de interes public este considerat o ntreprindere mare, indiferent
de mrimea indicatorilor utilizai pentru ncadrarea ntreprinderilor.
n ceea ce privete regulile alternative de evaluare, noile prevederi extind posibilitatea
de utilizare a valorii juste i la evaluarea altor categorii de active, altele dect instrumentele financiare. Aceast decizie este lsat la latitudinea statelor membre i poate fi limitat la situaiile financiare consolidate.
Referitor la instrumentele financiare, potrivit noii Directive, se face trimitere la prevederile internaionale. Astfel, statele membre pot permite sau impune recunoaterea, evaluarea i
prezentarea acestora n conformitate cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar
(IFRS), aa cum sunt adoptate la nivel european.
n ceea ce privete formatul situaiilor financiare anuale, se prevd cte dou formate pentru bilan i pentru contul de profit i pierdere, statele membre putnd s cear una
sau ambele structuri pentru fiecare din cele dou situaii. Statele membre pot s prevad simplificri n ceea ce privete formatul situaiilor financiare ntocmite de ntreprinderile mici i mijlocii, astfel:
- pentru ntreprinderile mici, se poate prevedea posibilitatea ntocmirii unui bilan prescurtat,
cu prezentarea doar a anumitor informaii;

RFPC nr. 9/2013

CONTABILITATE
- pentru ntreprinderile mici i mijlocii, se poate prevedea posibilitatea ntocmirii unui cont
de profit i pierdere prescurtat, cu combinarea anumitor elemente ntr-unul singur.
n cadrul Directivei 2013/347UE, cerinele de prezentare a informaiilor prin notele
explicative la situaiile financiare sunt construite pe principiul a gndi mai nti la scar mic, fiind mai nti prevzute cerinele comune valabile n cazul tuturor ntreprinderilor indiferent
de mrime i distinct, n mod gradual, cerine suplimentare valabile pentru diferitele categorii de
ntreprinderi (mijlocii, mari, entiti de interes public). Astfel, la Capitolul 4 Note explicative la
situaiile financiare se regsesc urmtoarele seciuni: coninutul notelor explicative la situaiile
financiare pentru toate ntreprinderile; prezentarea de informaii suplimentare de ctre ntreprinderile mijlocii i mari i entitile de interes public; informaii suplimentare pentru ntreprinderile
mari i pentru entitile de interes public.
Prezentrile de informaii cerute tuturor categoriilor de ntreprinderi se refer la aspecte
cum sunt: politicile contabile adoptate; informaii referitoare la reevaluare, n cazul n care s-a
folosit regula alternativ de evaluare; informaii referitoare la evalurile efectuate la valoarea
just, n condiiile prevzute de Directiv; informaii referitoare la angajamentele financiare, garanii sau active i datorii contingente neincluse n bilan; suma avansurilor i creditelor acordate
membrilor organelor de administraie, de conducere i de supraveghere; cuantumul i natura
elementelor individuale de venituri sau de cheltuieli care au o mrime sau o inciden excepional; sumele datorate de ntreprindere care devin exigibile dup o perioad mai mare de cinci
ani; numrul mediu de angajai n cursul exerciiului financiar.
Statele membre nu vor putea impune ntreprinderilor mici prezentarea mai multor informaii
dect cele impuse sau permise prin Capitolul 4 din Directiv.
Pentru a asigura o mai mare transparen a plilor efectuate ctre guverne, ntreprinderile mari i entitile de interes public care i desfoar activitatea n industria extractiv
sau n sectorul exploatrii pdurilor primare vor fi obligate s prezinte anual plile semnificative
ctre guvernele rilor n care i desfoar activitatea, ntr-un raport separat. Astfel de prevederi
se regsesc la Capitolul 10 Raportarea plilor efectuate ctre guverne din Directiva 2013/34/UE.
Prin raport se cere prezentarea urmtoarelor informaii n legtur cu activitile desfurate de ntreprinderile active n industriile menionate:
a) suma total a plilor efectuate ctre fiecare guvern;
b) suma total pe tip de plat efectuat ctre fiecare guvern;
c) dac plile au fost atribuite unui proiect specific, suma total pe tip de plat efectuat
pentru fiecare astfel de proiect i suma total a plilor pentru fiecare astfel de proiect.
Ca prag de materialitate, se precizeaz c nu este necesar ca o plat, indiferent dac este
plat unic sau o serie de pli conexe, s fie luat n considerare n raport dac este mai mic
de 100.000 euro n cursul unui exerciiu financiar.
Potrivit definiiilor cuprinse la Capitolul 10 din Directiv, proiect nseamn activiti operaionale care sunt reglementate de un singur contract, licen, locaie, concesiune sau alte acorduri juridice similare i care formeaz baza pentru o obligaie de plat cu un guvern.
Dup cum se poate constata din consultarea textului Directivei 2013/34/UE privind situaiile financiare anuale, situaiile financiare consolidate i rapoartele conexe ale anumitor tipuri de
ntreprinderi, grupul int al acesteia l reprezint ntreprinderile mici i mijlocii. Revizuirea actualelor directive contabile s-a impus avnd n vedere c acestea au acionat n Europa de peste
25 de ani, timp n care mediul de afaceri i practicile contabile s-au schimbat i au evoluat.
n prezent, aa cum arat i un studiu elaborat de Comisia European, 99% din ntreprinderile europene sunt mici i mijlocii, identificndu-se totodat o povar administrativ ridicat
pentru acestea. Revizuirea directivelor a fost necesar i din motive de cretere a comparabilitii situaiilor financiare, fapt pentru care noua Directiv aduce i o scdere a numrului de
opiuni i de formate prestabilite, vizndu-se astfel o mai bun armonizare a regulilor n Europa.
6

RFPC nr. 9/2013