APLICATII

STAGIUL I
SEMESTRU I
2013

Ec.TURIGIOIU LILIANA MONICA

Aplicatii Stagiu An I semestru I - 2013

Forma scrisa pe hartie la CECCAR
Forma electronica la adresa flcaloian@yahoo.com in fisier doc
Aplicatiile reprezinta prezentarea rationamentului professional in legatura cu
urmatoarele aspecte:
1. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielile sociale.
2. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuelile de cercetare.
3. Studiu de caz privind regimul fiscal al indemnizatia de delasare-detasare.
4. Studiu de caz privind regimul fiscal al perisabilitatile.
5. Studiu de caz privind regimul fiscal al tichetele de masa.
6. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele deductibile fiscal.
7. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele nedeductibile fiscal.
8. Studiu de caz privind regimul fiscal al rezervelor.
9. Studiu de caz privind regimul fiscal al pensiile facultative.
10. Studiu de caz privind regimul fiscal al primele de asigurare.
11. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii locuintelor de
serviciu.
12. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii unui sediu aflat in
locuinta proprietate personala.
13. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielile cu combustibilul.
14. Studiu de caz privind regimul fiscal al dobanzilor.
15. Studiu de caz privind regimul fiscal al diferentelor de curs valutar.
16. Studiu de caz privind regimul fiscal al minusurilor de inventar.
17. Studiu de caz privind regimul fiscal al TVA aferenta bunurilor acordate salariatilor.
18. Studiu de caz privind regimul fiscal al platilor realizate in favoarea actionarilor.
19. Studiu de caz privind regimul fiscal al tranzactiilor care nu au la baza un document
justificativ.
20. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor aferente veniturilor
neimpozabile.
21. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor de consultant si management.
22. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu creantele neincasate.
23. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu sponsorizarea.
24. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor care provin din documente de la
terti inactivi fiscal.
25. Studiu de caz privind regimul fiscal al cotizatiilor catre organizatiile profesionale.
26. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu amortizarea contabila si
fiscal.
27. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele de garantii de bunua executie
acordate clientilor.
28. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele pentru deprecierea clientilorinsolventa.
29. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele pentru deprecierea clientilorvechime.
30. Studiu de caz privind regimul fiscal al contractului de fiducie.
Cerinte: fiecare studiu de caz va fi alcatuit din: enunt compus conform rationamentului
professional si rezolvarea aplicatei(fluxul informational).

1. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor sociale

ENUNT
O societate acorda biletele de odihna angajatilor din cheltuielile sociale in valoare de
15.000 lei.
Totalul cheltuielilor cu salariile este de 1.000.000 lei.
BAZA LEGALA
Din punct de vedere al impozitului pe profit, in conformitate cu prevederile art.21 alin.3
lit.c din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare,
cheltuielile sociale au deductibilitate limitata, in limita unei cote de pana la 2%, aplicata
asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit Legii nr.53/2003 - Codul
muncii, cu modificarile si completarile ulterioare.
Intra sub incidenta acestei limite, cu prioritate, ajutoarele pentru nastere, ajutoarele
pentru inmormantare, ajutoarele pentru boli grave sau incurabile si protezele, precum si
cheltuielile pentru functionarea corespunzatoare a unor activitati ori unitati aflate in
administrarea contribuabililor: gradinite, crese, servicii de sanatate acordate in cazul
bolilor profesionale si al accidentelor de munca pana la internarea intr-o unitate sanitara,
muzee, biblioteci, cantine, baze sportive, cluburi, camine de nefamilisti, pentru scolile pe
care le au sub patronaj, precum si alte cheltuieli efectuate in baza contractului colectiv
de munca. In cadrul acestei limite, pot fi deduse si cheltuielile reprezentand: tichete de
cresa acordate de angajator in conformitate cu legislatia in vigoare, cadouri in bani sau
in natura oferite copiilor minori si salariatilor, cadouri in bani sau in natura acordate
salariatelor, costul prestatiilor pentru tratament si odihna, inclusiv transportul pentru
salariatii proprii si pentru membrii de familie ai acestora, ajutoare pentru salariatii care
au suferit pierderi in gospodarie si contributia la fondurile de interventie ale asociatiei
profesionale a minerilor, ajutorarea copiilor din scoli si centre de plasament.
Asadar, biletele de odihna si tratament pot fi incluse in fondul de cheltuieli sociale,
pentru angajator aceste cheltuieli fiind deductibile din impozitul pe profit in limita unei
cote de pana la 2% din fondul de salarii, potrivit dispozitiilor art.21 alin.3 lit.c din Legea
nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare.
REZOLVARE ENUNT
In exemplul nostru, cheltuielile cu bilete de odihna si tratament sunt deductibile in limita
a 2% din fondul de salarii, respectiv 20.000 lei, prin urmare sunt integral deductibile
deoarece cei 15.000 lei sunt sub limita de 2% din fondul de salarii.

2. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor de cercetare

ENUNT
O societate angajeaza cheltuieli de cercetare in valoare de 120.000 lei. Profitul impozabil
este de 315.000 lei. Care este regimul fiscal al acestor cheltuieli?
BAZA LEGALA
Conform prevederilor art. 191 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile
si completarile ulterioare, la calculul profitului impozabil, pentru activitatile de cercetaredezvoltare se acorda urmatoarele stimulente fiscale:
a) deducerea suplimentar la calculul profitului impozabil, n proporie de 50%, a
cheltuielilor eligibile pentru aceste activiti; deducerea suplimentar se calculeaz
trimestrial/anual; n cazul n care se realizeaz pierdere fiscal, aceasta se recupereaz
potrivit dispoziiilor art.26 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si
completarile ulterioare, astfel ca pierderea anual, stabilit prin declaraia de impozit pe
profit, se recupereaz din profiturile impozabile obinute n urmtorii 5 ani consecutivi.
Recuperarea pierderilor se va efectua n ordinea nregistrrii acestora, la fiecare termen
de plat a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale n vigoare din anul
nregistrrii acestora.
Pierderea fiscal nregistrat de contribuabilii care i nceteaz existena ca efect al unei
operaiuni de fuziune sau divizare se recupereaz de ctre contribuabilii nou-nfiinai ori
de ctre cei care preiau patrimoniul societii absorbite sau divizate, dup caz,
proporional cu activele i pasivele transferate persoanelor juridice beneficiare, potrivit
proiectului de fuziune/divizare. Pierderea fiscal nregistrat de contribuabilii care nu i
nceteaz existena ca efect al unei operaiuni de desprindere a unei pri din
patrimoniul acestora, transferat ca ntreg, se recupereaz de aceti contribuabili i de
cei care preiau parial patrimoniul societii cedente, dup caz, proporional cu activele i
pasivele transferate persoanelor juridice beneficiare, potrivit proiectului de divizare,
respectiv cu cele meninute de persoana juridic cedent.
n cazul persoanelor juridice strine, prevederile art.26 alin.1 din Legea nr. 571/2003
privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, se aplic lundu-se n
considerare numai veniturile i cheltuielile atribuibile sediului permanent n Romnia.
Contribuabilii care au fost pltitori de impozit pe venit i care anterior au realizat
pierdere fiscal intr sub incidena prevederilor art.26 alin.1, respectiv alin.5 din Legea
nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, de la data la
care au revenit la sistemul de impozitare reglementat de prezentul titlu. Aceast pierdere
se recupereaz pe perioada cuprins ntre data nregistrrii pierderii fiscale i limita celor
5 ani, respectiv 7 ani, dup caz.
Prin excepie de la prevederile art.26 alin.1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal,
cu modificarile si completarile ulterioare, pierderea fiscal anual realizat ncepnd cu
anul 2009, stabilit prin declaraia de impozit pe profit, se recupereaz din profiturile
impozabile obinute n urmtorii 7 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua

n ordinea nregistrrii acestora, la fiecare termen de plat a impozitului pe profit, potrivit

prevederilor legale n vigoare din anul nregistrrii acestora.
b) aplicarea metodei de amortizare accelerat i n cazul aparaturii i echipamentelor
destinate activitilor de cercetare-dezvoltare.
REZOLVARE ENUNT
In concluzie, profitul impozabil va scadea cu 50%*120.000 lei, respectiv cu 60.000 lei.

3. Studiu de caz privind regimul fiscal al indemnizatia de delasaredetasare

ENUNT
O companie acorda unui salariat indemnizatie de deplasare in valoare de 190 lei pentru
3 zile de deplasare. Care este tratamentul fiscal al indemnizatiei de detasare acordate?
BAZA LEGALA
Modalitatea de impunere a sumelor de bani primite de angajati de la angajatori pentru
acoperirea cheltuielilor de transport si cazare a indemnizatiei primite pe perioada
delegarii si detasarii in alta localitate, in tara si in strainatate, in interesul serviciului este
reglementata de dispozitiile art.55 alin.4 lit.g din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal,
cu modificarile si completarile ulterioare si de prevederile pct.85 din Normele
metodologice ale Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile
ulterioare.
Potrivit prevederilor legislative ale art.55 alin.4 lit.g din Legea nr.571/2003 privind Codul
fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, urmatoarele sume nu sunt incluse in
veniturile salariale si nu sunt impozabile, in intelesul impozitului pe venit:
g) sumele primite de angajai n condiiile prevzute de lege sau de contractul de munc
aplicabil, pe perioada delegrii i detarii n alt localitate, n ar i n strintate, n
interesul serviciului, ca indemnizaii i orice alte sume de aceeai natur, n limita a de
2,5 ori nivelul legal stabilit prin hotrre a Guvernului pentru personalul din instituiile
publice, precum i cele primite pentru acoperirea cheltuielilor de transport i cazare;
Mai mult,punctul 85 din Normele metodologice ale Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal,
cu modificarile si completarile ulterioare, vin cu completari, preciznd ca in categoria
cheltuielilor de delegare i detaare se cuprind cheltuielile cu transportul, cazarea,
precum i indemnizaia de delegare i de detaare n ar i n strintate, stabilite n
condiiile prevzute de lege sau n contractul de munc aplicabil. In concluzie, sumele de
bani primite de angajati pentru acoperirea cheltuielilor de transport si de cazare, a
indemnizatiei primite pe perioada delegarii si detasarii in alta localitate, in tara si in
strainatate, in interesul serviciului sunt neimpozabile in intelesul impozitului pe salarii
daca sunt in limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit prin hotrre a Guvernului pentru
personalul din instituiile publice, pentru ce depaseste aceasta limita se supune
impozitului pe salarii si se include in baza lunara de calcul a contributiilor sociale
obligatorii.
REZOLVARE ENUNT

In concluzie, cheltuiala cu indemnizatia de detasare este deductibila in limita a 2,5 x

13.00 lei x 3 zile, respectiv 97.50 lei, urmand ca diferenta dintre 190.00-97.50=92.50 lei
sa se includa in baza de calcul al salariilor, pntrucare se va calcula impozit pe salariu si
contributii sociale.

4. Studiu de caz privind regimul fiscal al perisabilitatilor

ENUNT
Situatia concreta se refera la o societate care achizitioneaza sandwich-uri pe care ulterior
le distribuie prin automate. Se doreste aflarea modalitatii de calcul in cazul perisabilitatii
admise la receptia marfurilor (rezultata in timpul transportului), precum si in cazul
perisabilitatii pe timpul depozitarii si a perisabilitatii la desfacere.
BAZA LEGALA
In concret, potrivit art.21 alin.3 lit.d din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare, perisabilitatile sunt deductibile la determinarea
profitului impozabil in limitele stabilite de organele de specialitate ale administratiei
centrale, impreuna cu institutiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finantelor Publice.
In ceea ce priveste limitele maxime de perisabilitate care pot fi acordate marfurilor,
acestea sunt incadrate la art.13 al Normei privind limitele admisibile de perisabilitate la
marfuri in procesul de comercializare, aprobata prin HG nr.831/2004.
De retinut ca perisabilitatile se refera la acele scazaminte care se produc in timpul
transportului, manipularii, depozitarii si desfacerii marfurilor, determinate de procese
naturale cum sunt: uscare, evaporare, volatilizare, pulverizare, hidroliza, racire,
inghetare, topire, oxidare, aderare la peretii vagoanelor sau ai vaselor in care sunt
transportate, descompunere, scurgere, imbibare, ingrosare, imprastiere, faramitare,
spargere, inclusiv procese de fermentare sau alte procese biofizice, in procesul de
comercializare in reteaua de distributie (depozite cu ridicata, unitati comerciale cu
amanuntul si de alimentatie publica).
Important! Nu sunt considerate perisabilitati urmatoarele:
- pierderile incluse in normele de consum tehnologic;
- pierderile produse prin neglijenta sau sustrageri;
- pierderile produse din alte cauze imputabile persoanelor vinovate;
- pierderile produse in urma unor cauze de forta majora
Toate aceste pierderi inregistrate in conditiile de mai sus vor fi aprobate de managerul,
directorul sau administratorul persoanei juridice, dupa caz, la nivelul cantitatilor efectiv

constatate ca pierderi naturale cu ocazia receptionarii marfurilor transportate, a

inventarierii sau a predarii gestiunii, pana la limitele prevazute la art. 13.
REZOLVARE ENUNT
Acordarea perisabilitatilor este conditionata de o verificare faptica a cantitatilor de
produse existente in gestiune si stabilite dupa cantarire, numarare, masurare si alte
procedee similare, precum si dupa efectuarea compensarilor conform prevederilor legale
in vigoare.
Limitele maxime de perisabilitate admise la depozitare si desfacere se stabilesc la nivelul
intregii activitati a persoanei juridice platitoare de impozit pe profit, prin aplicarea
coeficientului stabilit pentru grupa de marfuri la pretul de inregistrare al marfurilor
intrate sau la pretul de livrare pentru marfurile vandute in perioada cuprinsa intre doua
inventare. Pierderile sau scaderile cantitative care depasesc normele de perisabilitate
stabilite nu sunt deductibile din punct de vedere fiscal.
Limitele admisibile de perisabilitate pentru produse alimentare sunt redate in Anexa nr.1
la norma mentionata.
La pct. 45 din aceasta anexa este prevazuta grupa preparate culinare si semipreparate,
ambalate in tavi, navete, cutii, casolete. In acest caz sunt acceptate perisabilitati doar la
desfacere cu amanuntul sau in alimentatia pubilca, iar coeficientul este de 0,45%.
Stabilirea limitelor maxime de perisabilitate admise la desfacere se face la nivelul intregii
activitati a persoanei juridice platitoare de impozit pe profit, prin aplicarea coeficientului
stabilit pentru grupa de marfuri la pretul de inregistrare al marfurilor intrate sau la pretul
de livrare pentru marfurile vandute in perioada cuprinsa intre doua inventare.

5. Studiu de caz privind regimul fiscal al tichetelor de masa

ENUNT
O societate acorde tichete de masa angajatilor sai in valoare de 1.200 lei. Care este
regimul fiscal al acestor cheltuieli?
BAZA LEGALA
Potrivit art.21 alin.3 lit.e si art.48 alin.5 lit.f din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal,
cu modificarile si completarile ulterioare, cheltuielile reprezentand tichetele de masa
acordate de angajatori, potrivit legii, sunt cheltuieli deductibile, la calculul impozitului pe
profit si a impozitului pe venit.
In conformitate cu prevederile art.I pct.15 din Ordonanta de Urgenta a Guvernului
nr.58/2010, cu modificarile si completarile ulterioare, de la 1 iulie 2010, coroborat cu
art.55 alin.4 lit.b din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si
completarile ulterioare, tichetele de masa acordate salariatilor nu sunt venituri
impozabile la calculul impozitului pe veniturile din salarii.
Conform art.296 indice 15 din Ordonanta de Urgenta a Guvernului nr. 117/2010, tichetele
de masa nu sunt cuprinse in baza lunara de calcul a contributiilor sociale obligatorii.
REZOLVARE ENUNT
Tichetele de masa reprezinta o solutie optima de acordare a unor beneficii extrasalariale
pentru angajati, un sistem de motivare si recompensare pentru bune rezultate.
Acordarea tichetelor de masa catre salariati nu implica alte taxe si costuri aditionale,
fiind mult mai avantajoasa pentru angajator, fata de acordarea primelor sau cresterilor
salariale.

De cele mai multe ori, acordarea tichetelor de masa catre angajati se face in urma unor
negocieri colective intre angajator si reprezentantii salariatilor, tichetele de masa intrand
in pachetul de baza salarial.

6. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor deductibile

fiscal
ENUNT
Care este regimul fiscal al provizioanelor pentru creante incerte?
BAZA LEGALA
Conform reglementarilor contabile, respectiv OMFP nr.3055/2009 si a Legii nr.82/1991
daca, in cazul inventarierii la sfarsitul exercitiului financiar, se estimeaza ca o creanta nu
se va incasa integral, in contabilitate se inregistreaza ajustari pentru depreciere, la
nivelul sumei care nu se mai poate recupera.
Creantele incerte se inregistreaza distinct in contabilitate (contul 4118 "Clienti incerti sau
in litigiu" sau in conturi analitice ale conturilor de creante, pentru alte creante decat
clientii).
In scopul prezentarii corecte in situatiile financiare anuale, creantele se evalueaza la
valoarea probabila de incasat si se inregistreaza ajustari pentru depreciere, la nivelul
sumei care nu se mai poate recupera inclusiv TVA.
Tratament fiscal :
Din punct de vedere al impozitului pe profit pentru creantele incerte se pot constitui
provizioane deductibile fiscal, in urmatoarele procente deductibile fiscal :

a. Conform art.22 alin.1 lit.c din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare:
20% ncepnd cu data de 1 ianuarie 2004,
25% ncepnd cu data de 1 ianuarie 2005,
30% ncepnd cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creanelor asupra clienilor,
nregistrate de ctre contribuabili, care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:
1. sunt nregistrate dup data de 1 ianuarie 2004;
2. sunt nencasate ntr-o perioad ce depete 270 de zile de la data scadenei;
3. nu sunt garantate de alt persoan;
4. sunt datorate de o persoan care nu este persoan afiliat contribuabilului;
5. au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului;
b. Conform art.22 alin.1 lit.j din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare:
100% din valoarea creanelor asupra clienilor, nregistrate de ctre contribuabili, care
ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:
1. sunt nregistrate dup data de 1 ianuarie 2007;
2. creana este deinut la o persoan juridic asupra creia este declarat procedura
de deschidere a falimentului, pe baza hotrrii judectoreti prin care se atest aceast
situaie;
3. nu sunt garantate de alt persoan;
4. sunt datorate de o persoan care nu este persoan afiliat contribuabilului;
5. au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului.
c. Conform art.21 alin.2 lit.n din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare:
Pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor nencasate, sunt deductibile
fiscal 100% n urmtoarele cazuri:
1. procedura de faliment a debitorilor a fost nchis pe baza hotrrii judectoreti;
2. debitorul a decedat i creana nu poate fi recuperat de la motenitori;
3. debitorul este dizolvat, n cazul societii cu rspundere limitat cu asociat unic, sau
lichidat, fr succesor;
4. debitorul nregistreaz dificulti financiare majore care i afecteaz ntreg
patrimoniul. Dificultile financiare majore care afecteaz ntregul patrimoniu al
debitorului sunt cele care rezult din situaii excepionale determinate de calamiti
naturale, epidemii, epizootii, accidente industriale sau nucleare, incendii, fenomene
sociale sau economice, conjuncturi externe i n caz de rzboi.
d. Conform art.21 alin.4 lit.o din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare:
Pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu,
nencasate, pentru partea neacoperit de provizion, potrivit art.22, precum i pierderile
nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu, nencasate, n
alte situaii dect cele prevzute la art.21 alin.2 lit.n sunt o cheltuiala nedeductibila
fiscal. n aceast situaie, contribuabilii care scot din eviden clienii nencasai sunt
obligai s comunice n scris acestora scoaterea din eviden a creanelor respective, n
vederea recalculrii profitului impozabil la persoana debitoare, dup caz.
e. Conform art.22 alin.8 Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile
si completarile ulterioare:
Provizioanele constituite pentru creanele asupra clienilor, nregistrate de ctre
contribuabili nainte de 1 ianuarie 2004, sunt deductibile n limitele prevzute la art.22
alin.1 lit.c din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si completarile
ulterioare, n situaia n care creanele respective ndeplinesc cumulativ urmtoarele
condiii:
a) nu sunt garantate de alt persoan;
b) sunt datorate de o persoan care nu este persoan afiliat contribuabilului;
c) au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului;

d) creana este deinut asupra unei persoane juridice pentru care a fost deschis
procedura falimentului, pe baza hotrrii judectoreti prin care se atest aceast
situaie;
e) nu au mai fost constituite provizioane deductibile fiscal pentru creana respectiv.
Din punct de vedere al TVA este permisa ajustarea bazei de impozitare astfel:
a. Conform art.138 lit.d din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare:
In cazul n care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate
ncasa din cauza falimentului beneficiarului. Ajustarea este permis ncepnd cu data
pronunrii hotrrii judectoreti de nchidere a procedurii prevzute de Legea
nr.85/2006 privind procedura insolvenei, hotrre rmas definitiv i irevocabil.
Ajustarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adugat la furnizori/prestatori, este
permis numai n situaia n care data declarrii falimentului beneficiarilor intervine dup
data de 1 ianuarie 2004, inclusiv pentru facturile fiscale emise nainte de aceast dat,
dac contravaloarea bunurilor livrate/serviciilor prestate i taxa pe valoarea adugat
aferent consemnate n aceste facturi nu se poate ncasa din cauza falimentului
beneficiarului. n accepiunea Codului fiscal, data declarrii falimentului este data
pronunrii hotrrii judectoreti finale de nchidere a procedurii prevzute de Legea
nr.85/2006, hotrre rmas definitiv i irevocabil."
b. Conform art.159 alin.2 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare:
n situaiile prevzute la art. 138 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare, furnizorii de bunuri i/sau prestatorii de servicii
trebuie s emit facturi sau alte documente, cu valorile nscrise cu semnul minus, cnd
baza de impozitare se reduce sau, dup caz, fr semnul minus, dac baza de impozitare
se majoreaz, care vor fi transmise i beneficiarului, cu excepia situaiei prevzute la
art. 138 lit. d) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile
ulterioare.
REZOLVARE ENUNT
Exemplu de monografie contabila si tratament fiscal :
1. Emiterea facturii catre beneficiar , cota TVA 24% :
4111 = %
70XX
4427

100.000 lei
80.645 lei
19.355 lei

2. Inventariere creante si constatare risc de neincasare , estimare creanta

incerta 100% si constituire provizion depreciere :
4118 = 411
100.000 lei
6814* = 491
100.000 lei
* provizionul este deductibil fiscal in proportie de 20%, 25% sau 30%, daca indeplineste
cumulativ conditiile mentionate mai sus :
6814 deductibil
= 20.000 lei/25.000 lei/30.000 lei
6814 nedeductibil = 80.000 lei/75.000 lei/70.000 lei
3. In cazul incasarii clientului incert :
5121 = 4118
100.000 lei
491 = 7814*
100.000 lei
* Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe
venituri in cazul incasarii creantei, proportional cu valoarea incasata.:

7814 impozabil
= 20.000 lei/25.000 lei/30.000 lei
7814 neimpozabil = 80.000 lei/75.000 lei/70.000 lei
4. Se decide conform Hotararii AGA trecerea pe pierdere a creantei incerte :
654** = 4118
100.000 lei
491 = 7814*
100.000 lei
* Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe
venituri in cazul in care creanta a fost inregistrata pe cheltuieli:
7814 impozabil
= 20.000 lei/25.000 lei/30.000 lei
7814 neimpozabil = 80.000lei/75.000 lei/70.000 lei
** Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte sau in litigiu neincasate,
inregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru partea
acoperita de provizionul constituit:
654 deductibil
= 20.000 lei/25.000 lei/30.000 lei
654 nedeductibil = 80.000 lei/75.000 lei/70.000 lei
5. Conform hotararii judecatoresti definitive se declarara falimentul clientului
potrivit Legii nr.85/2006 si se emite factura de ajustare cu semnul minus:
654** = 4118
80,645.00 lei
4118 = 4427
-19,355.00 lei
491 = 7814*
100,000.00 lei
**Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte inregistrate cu ocazia
scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile 100%
* 7814 impozabil
= 20.000 lei/25.000 lei/30.000 lei
7814 neimpozabil = 80.000 lei/75.000 lei/70.000 lei

7. Studiu de caz
nedeductibile fiscal

privind

regimul

fiscal

al

provizioanelor

ENUNT
Cazurile de executare silita obliga societatile la plata unor cheltuieli sau la cedarea unor
bunuri pentru a acoperi daunele stabilite prin hotarare judecatoreasca. In urma unei
astfel de decizii a Curtii, o societate trebuie sa plateasca daune la o cladire pierduta in
instanta catre o persoana fizica. Vor avea aceste sume platite incadrarea de cheltuiala
deductibila la calculul impozitului pe profit?

BAZA LEGALA
In situatia in care, potrivit reglementarilor contabile, aprobate prin OMFP nr.3055/2009,
cu modificarile ulterioare, existau informatii ca vor avea loc iesiri de resurse (eventuale
litigii) trebuiau constituite provizioane la valoarea la care se estima ca se vor inregistra
costurile stingerii obligatiei. Astfel, odata cu ramanerea definitiva a hotararii
judecatoresti aceste provizioane (nedeductibile fiscal la data constituirii) se reluau pe
venituri (neimpozabile).
REZOLVARE ENUNT
Prin urmare, scoaterea din evidenta a cladirii poate fi considerata cheltuiala deductibila
cu mentiunea ca toate cheltuielile inregistrate cu valoarea neamortizata a cladirii
retrocedate ca urmare a Legii nr.10/2001 privind regimul juridic al unor imobile preluate
in mod abuziv in perioada 6 martie 1945 - 22 decembrie 1989, republicata, cu
modificarile ulterioare sunt deductibile la calculul profitului impozabil deoarece sunt
respectate prevederile art.21, alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare, in sensul ca sunt reglementate ca atare prin acte
normative in vigoare.
Aceasta poate consta insa si in cheltuieli nedeductibile atunci cand decizia
judecatoreasca de executare, definitiva si irevocabila, are ca mobil o compensarea unei
daune. In aceasta situatie nu se mai aplica prevederile art.24 alin.15 din Legea
nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, privind
scoaterea din evidenta a mijlocului fix.
Chiar si in situatia in care societatea plateste daune in afara unei relatii contractuale,
cheltuielile sunt nedeductibile la calculul profitului impozabil.

8. Studiu de caz privind regimul fiscal al rezervelor

ENUNT
Care este regimul fiscal al rezervelor legal constituite din profitul unei firme?

BAZA LEGALA
Rezerva legala se constituie anual din profitul societatii si se inregistreaza in contul 1061
"Rezerve legale".
Profesionistul contabil trebuie sa faca distinctia intre modul de constituire a rezervei
legale stabilite in Legea nr.31/1990 privind societatile comerciale si reglemetarile fiscale
aferente, deoarece va ajunge la sume diferite.
Potrivit art.183 din Legea nr. 31/1990 privind societatile comerciale, sunt prevazute
urmatoarele obligatii:
"(1) Din profitul societatii se va prelua, in fiecare an, cel putin 5% pentru formarea
fondului de rezerva, pana ce acesta va atinge minimum a cincea parte din capitalul
social".
Intelegem ca minimum 5% din profitul contabil brut se va aloca pentru rezerva legala
anual pana se va inregistra a 5-a parte din capitalul social. Din punct de vedere fiscal,
transpunerea prevederii din Legea societatilor comerciale nu este exacta si identica cu
intelesul din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile
ulterioare.
Astfel, potrivit art.22 lit.a din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si
completarile ulterioare, rezerva legala este deductibila in limita unei cote de 5% aplicate
asupra profitului contabil, inainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad
veniturile neimpozabile si se adauga cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile,
pana ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris si varsat sau din
patrimoniu, dupa caz, potrivit legilor de organizare si functionare.
Normele metodologice ale acestui articol enunta veniturile neimpozabile si cheltuielile
aferente acestor venituri neimpozabile dupa cum urmeaza:
"Cota de 5% reprezentand rezerva prevazuta la art.22 alin.1 lit.a din Legea nr.571/2003
privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare se aplica asupra diferentei
dintre totalul veniturilor, din care se scad veniturile neimpozabile, si totalul cheltuielilor,
din care se scad cheltuielile cu impozitul pe profit si cheltuielile aferente veniturilor
neimpozabile, inregistrate in contabilitate.
Rezerva se calculeaza cumulat de la inceputul anului si este deductibila la calculul
profitului impozabil trimestrial sau anual, dupa caz.
In veniturile neimpozabile care se scad la determinarea bazei de calcul pentru rezerva
sunt incluse veniturile prevazute la art.20 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare, cu exceptia celor prevazute la lit.c din acelasi
articol. Rezervele astfel constituite se completeaza sau se diminueaza in functie de
nivelul profitului contabil din perioada de calcul."
REZOLVARE ENUNT
Din analiza ambelor texte normative rezulta in fapt ca societatea comerciala va constitui
o rezerva legala in suma de minimum 5% din profitul brut contabil, dar nu mai mult
decat a 5-a parte din capitalul social, si este deductibila la determinarea impozitului pe
profit.

9. Studiu de caz privind regimul fiscal al pensiilor facultative

ENUNT
In situatia in care o societate suporta plata contributiei pentru pensiile private la anumiti
angajati, ce contributii se datoreaza pentru sumele respective? Din ce fond se platesc
aceste contributii la pensiile private?
BAZA LEGALA
In baza art.55. alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si
completarile ulterioare, sunt considerate venituri din salarii totale veniturile in bani si/sau
in natura obtinute de o persoana fizica ce desfasoara o activitate in baza unui contract
de munca individual sau a unui statut special prevazut de lege, indiferent de perioada la
care se refera, de denumirea veniturilor, de forma sub care ele se acorda, inclusiv
indemnizatiile pentru incapacitate temporara de munca.
Pct.77 din Norma metodologica de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, in
aplicarea art.55 alin.3 din Codul fiscal prevede ca nu sunt considerate avantaje
contributiile la un fond de pensii facultative suportate de angajator pentru angajatii
proprii, in limita a 400 euro anual pe participant. Asadar, contributia la pensiile
facultative in suma de cel mult 400 euro suportata de angajator nu constituie avantaj si
nu se impoziteaza. Acest lucru inseamna ca venitul salarial nu suporta modificari fata de
situatia anterioara acordarii acestui avantaj.
Art.21 alin.3 lit.j din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si
completarile ulterioare, spune ca cheltuielile efectuate n numele unui angajat, la
schemele de pensii facultative, n limita unei sume reprezentnd echivalentul n lei a 400
euro ntr-un an fiscal, pentru fiecare participant sunt deductibile fiscal in limita admisa.
REZOLVARE ENUNT
Cazul 1. Presupunem ca angajatorul plateste contravaloarea in lei a sumei de 400
euro/an la cursul de 4,5 lei, respectiv suma de 1.800 lei pentru un angajat care a aderat
la un fond privat de pensii.
Suma de 1.800 lei inregistrata pe cheltuiala angajatorului va reprezenta cheltuiala
deductibila la calculul impozitului pe profit. In ceea ce il priveste pe salariat, aceasa
suma nu se include in venitul salarial in vederea impozitarii.
In concluzie, valoarea contributiilor la un fond de pensii facultative suportate de
angajator pentru angajatii proprii nu este inclusa in baza de calcul a impozitului de venit,
in limita sumei de 400 euro.
Cazul 2. In situatia in care, de exemplu, angajatorul plateste contravaloarea in lei a
sumei de 500 euro/an la cursul de 4,5 lei, respectiv suma de 2.250 lei pentru un angajat
care a aderat la un fond privat de pensii, suma ce depaseste 400 euro/an, respectiv 100
euro, adica 450 lei se include in venitul salarial in vederea impozitarii. De asemenea,
suma ce depaseste 400 euro/an, fiind inclusa in veniturile salariale, suporta toate
contributiile sociale aferente salariilor.

10. Studiu de caz privind regimul fiscal al primelor de asigurare

ENUNT
Ce tratament aplicam primelor de asigurare?
BAZA LEGALA
In conformitate cu art.21 alin.3 lit.k din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare, cheltuielile cu primele de asigurare voluntar de
sntate, n limita unei sume reprezentnd echivalentul n lei a 250 euro ntr-un an fiscal,
pentru fiecare participant sunt deductibile limitat. Acest lucru este explicat prin pct.35 2 la
Norma metodologica de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile
si completarile ulterioare, care spune ca:
Sunt deductibile la determinarea profitului impozabil, potrivit prevederilor art.21 alin.3
lit.k din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare,
cheltuielile cu primele de asigurare voluntar de sntate, efectuate de angajator
potrivit Legii privind reforma n domeniul sntii nr.95/2006, cu modificrile i
completrile ulterioare. Cursul de schimb utilizat pentru determinarea echivalentului n
euro este cursul de schimb LEU/EUR comunicat de Banca Naional a Romniei la data
nregistrrii cheltuielilor.
De asemenea, conform art.42 lit.b din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare, sumele ncasate din asigurri de orice fel
reprezentnd despgubiri, sume asigurate, precum i orice alte drepturi, cu excepia
ctigurilor primite de la societile de asigurri ca urmare a contractului de asigurare
ncheiat ntre pri, cu ocazia tragerilor de amortizare. Nu sunt venituri impozabile
despgubirile n bani sau n natur primite de ctre o persoan fizic ca urmare a unui
prejudiciu material suferit de aceasta, inclusiv despgubirile reprezentnd daunele
morale. Pct.7 din Norma metodologica de aplicare a Codului fiscal se vine cu precizarea
ca in cazul n care suportatorul primei de asigurare este o persoan fizic independent,
persoan juridic sau orice alt entitate care desfoar o activitate, atunci
contravaloarea primelor de asigurare reprezint venituri impozabile pentru persoana
fizic beneficiar. Punere n aplicare prin Decizia nr.1/2010 n vederea interpretrii
unitare a prevederilor art.42 lit.b) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificrile i completrile ulterioare: La drepturile salariale, ct i actualizrile
aferente acestora cu indicele de inflaie, indiferent de modul n care au fost acordate - fie
cu titlul de drepturi salariale actualizate, fie sub form de despgubiri reprezentnd
drepturi salariale actualizate -, se calculeaz i se reine impozit pe venit, precum i
contribuiile legale de asigurri sociale de stat, asigurri de omaj i asigurri sociale de
sntate.
Astfel ca la art.55 alin.3 lit.g din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare primele de asigurare pltite de ctre suportator pentru salariaii
proprii sau alt beneficiar de venituri din salarii, la momentul plii primei respective,
altele dect cele obligatorii. Potrivit pct.70 lit.h la Norma metodologica de aplicare a
Codului fiscal la stabilirea venitului impozabil se au n vedere i avantajele primite de
persoana fizic, cum ar fi contravaloarea primelor de asigurare suportate de persoana
juridic sau de o alt entitate, pentru angajaii proprii, precum i pentru ali beneficiari,
cu excepia primelor de asigurare obligatorii potrivit legislaiei n materie.

Tratamentul fiscal al avantajului reprezentnd contravaloarea primelor de asigurare este

urmtorul:
- pentru beneficiarii care obin venituri salariale i asimilate salariilor de la suportatorul
primelor de asigurare, acestea sunt impuse prin cumularea cu veniturile de aceast
natur ale lunii n care sunt pltite primele de asigurare;
- pentru ali beneficiari care nu au o relaie generatoare de venituri salariale i asimilate
salariilor cu suportatorul primelor de asigurare, acestea sunt impuse n conformitate cu
prevederile art. 78 din Codul fiscal.
Art.78 alin.1 din Codul fiscal spune ca: n aceast categorie se includ, ns nu sunt
limitate, urmtoarele venituri:
a) prime de asigurri suportate de o persoan fizic independent sau de orice alt
entitate, n cadrul unei activiti pentru o persoan fizic n legtur cu care suportatorul
nu are o relaie generatoare de venituri din salarii, potrivit cap. III din prezentul titlu;
b) ctiguri primite de la societile de asigurri, ca urmare a contractului de asigurare
ncheiat ntre pri cu ocazia tragerilor de amortizare;
REZOLVARE ENUNT
Contravaloarea primelor de asigurare, cu exceptia celor obligatorii potrivit legislatiei in
materie, suportate de persoana juridica sau de o alta entitate pentru salariatii proprii sau
alt beneficiar de venituri din salarii, sunt considerate venituri impozabile, sub forma
avantajelor reprezentand contravaloarea primelor de asigurare, la nivelul persoanei fizice
beneficiare, conform prevederilor art. 55 alin. 3 lit. g din Legea nr.571/2003 privind Codul
Fiscal
cu
modificarile
si
completarile
ulterioare.
Tratamentul fiscal al avantajului reprezentand contravaloarea primelor de asigurare
aplicabil persoanei fizice beneficiare este urmatorul:
- pentru beneficiarii care obtin venituri salariale si asimilate salariilor de la suportatorul
primelor de asigurare, acestea sunt impuse prin cumularea cu veniturile de aceasta
natura ale lunii in care sunt platite primele de asigurare;
- pentru alti beneficiari care nu au o relatie generatoare de venituri salariale si asimilate
salariilor cu suportatorul primelor de asigurare, acestea sunt impuse in conformitate cu
prevederile art. 78 din Codul Fiscal.
Cota de impozitare va fi in ambele situatii 16%, dar baza de impozitare si modul ei de
determinare vor fi diferite. In contrapartida, art.21 alin.4 lit.k din Codul fiscal dispune ca
acele cheltuieli cu primele de asigurare platite de angajator, in numele angajatului, care
nu sunt incluse in veniturile salariale ale angajatului fiind impozitate la nivelul acestuia,
conform celor prezentate mai sus, nu sunt cheltuieli deductibile.
Fiind impozitate la nivelul persoanelor fizice, acestea reprezinta cheltuieli deductibile
pentru determinarea profitului impozabil. Prin urmare, in acest caz nu poate exista o
dubla impunere atat la nivelul angajatorului, cat si la nivelul angajatului, art.21 alin.4 lit.k
reglementand
tratamentul fiscal al cheltuielilor la nivelul angajatorului cu primele de asigurare platite
de acesta in numele angajatului, in functie de tratamentul fiscal aplicat la nivelul
persoanei fizice, in conformitate cu prevederile art.55 alin.3 lit.g.
Precizam de asemenea ca, in temeiul art.42 lit.b din Codul fiscal, la nivelul persoanei
fizice,
nu sunt impozabile "sumele incasate din asigurari de orice fel reprezentand sume
asigurate, precum si orice alte drepturi".
In legatura cu asigurarile voluntare de sanatate astfel cum sunt definite de Legea
nr.95/2006 privind reforma in sanatate, Codul fiscal ofera o abordare diferita in ceea ce
priveste deductibilitatea la nivelul angajatorului.
Potrivit art.21 alin.3 lit.k din Codul fiscal, "cheltuielile cu primele de asigurare voluntara
de sanatate, in limita unei sume reprezentand echivalentul in lei a 250 euro intr-un an
fiscal pentru fiecare participant" sunt cheltuieli efectuate in scopul realizarii de venituri si
prin urmare deductibile (limitat) la calculul profitului impozabil.

Cursul de schimb utilizat pentru determinarea echivalentului in euro este cursul de

schimb LEU/EUR comunicat de Banca Nationala a Romaniei la data inregistrarii
cheltuielilor. Precizam, de asemenea, ca Titlul III al Codului fiscal, respectiv art.55 alin.3
lit.g, nu distinge intre felul primelor de asigurare suportate de angajator si considerate
avantaje la nivelul angajatului, considerandu-le neimpozabile numai pe cele obligatorii.
Angajatorii, persoane fizice sau juridice, pot sa incheie contracte de asigurare voluntara
de sanatate pentru angajatii lor, individual sau in grup, acordate ca beneficii aditionale la
drepturile salariale ale acestora, in scopul atragerii si stabilizarii personalului angajat.
Asigurarile voluntare de sanatate reprezinta un sistem facultativ prin care un asigurator
constituie, pe principiul mutualitatii, un fond de asigurare, prin contributia unui numar de
asigurati expusi la producerea riscului de imbolnavire, si ii indemnizeaza, in conformitate
cu clauzele stipulate in contractul de asigurare, pe cei care sufera un prejudiciu, din
fondul alcatuit din primele incasate, precum si din celelalte venituri rezultate ca urmare a
activitatii desfasurate de asigurator si fac parte din gama asigurarilor facultative,
conform Legii nr. 136/1995 privind asigurarile si reasigurarile in Romania, cu modificarile
si completarile ulterioare.
Asigurarile voluntare de sanatate pot fi:
- de tip complementar, prin care se suporta total sau partial plata serviciilor neacoperite
partial din pachetul de servicii medicale de baza, coplati;
- de tip suplimentar, prin care se suporta total sau partial plata pentru orice tip de
servicii necuprinse in pachetul de servicii medicale de baza, optiunea pentru un anumit
personal medical, solicitarea unei a doua opinii medicale, conditii hoteliere superioare,
alte servicii medicale specificate in polita de asigurare.
In ceea ce priveste tratamentul fiscal al primelor de asigurare suportate de
angajator inainte de incasarea sumei asigurate de catre salariat, mentionam ca sunt
neimpozabile la nivelul salariatului sumele asigurate si orice alte drepturi acordate
asiguratilor, din asigurarile de orice fel, potrivit legislatiei privind societatile de asigurare
si supravegherea asigurarilor. Sumele reprezentand alte drepturi acordate asiguratilor
pot avea, printre altele, urmatoarele forme:
- rascumparari partiale in contul persoanei asigurate,
- plati esalonate,
- rente,
- venituri rezultate din fructificarea rezervelor constituite din primele platite de asigurati,
precum si orice alte sume de aceeasi natura, indiferent de denumirea sau forma sub care
sunt platite, in contul persoanei asigurate.
In masura in care raporturile de munca inceteaza inainte de implinirea termenului de
maturitate de 5 ani, prin urmare inainte ca salariatul sa poata beneficia de suma
asigurata, doua situatii sunt posibile:
- suma asigurata nu revine salariatului intrucat acesta nu a respectat contractul de
angajament; in aceasta situatie, natura primelor suportate de angajator in numele
salariatului se modifica, acestea nemaiputand fi considerate avantaje in natura
impozabile in conditiile in care suma asigurata nu-i revine acestuia; primele suportate de
angajator vor fi reconsiderate drept sume impozabile la nivelul societatii asemanator
sumei asigurate ce va reveni tot angajatorului;
- in masura in care se doreste evitarea cresterii sarcinii fiscale la nivelul angajatorului, la
incetarea raporturilor de munca inainte de implinirea termenului de maturitate a politei
de asigurare, salariatului ii vor fi "imputate" primele suportate de angajator, tratamentul
fiscal al acestora fiind reconsiderat atat la nivelul salariatului, cat si al angajatorului.
In masura in care salariatul este cel care a suportat primele, acestea nu pot genera
avantaje in natura, iar implicit suma asigurata va reveni salariatului care si-a suportat
singur primele de asigurare.

11. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii

locuintelor de serviciu
ENUNT
1. Care este tratamentul fiscal al indemnizatiei de instalare pe care o poate acorda o
societate comerciala unui viitor angajat la incadrarea acestuia intr-o unitate situata intr-o
alta localitate dect cea de domiciliu, in primul an de activitate dupa absolvirea studiilor?
Este aceasta indemnizatie un venit asimilat veniturilor din salarii?
2. Care este tratamentul fiscal al cheltuielilor efectuate pentru locuintele inchiriate de
societate sau proprietatea societatii si utilizate de catre salariati sau alte persoane?
BAZA LEGALA
Pentru punctul 1.
Tratamentul fiscal aplicabil indemnizatiilor de instalare ce se acorda la incadrarea intr-o
unitate situata in alta localitate dect cea de domiciliu este reglementat de dispozitiile
art.55 alin.4 lit.i Cod fiscal si de meniunile pct.87 din Normele metodologice de aplicare
ale Codului fiscal.
Potrivit prevederilor art.55 alin.4 lit.i Cod fiscal, urmatoarele sume nu sunt incluse in
veniturile salariale si nu sunt impozabile, in intelesul impozitului pe venit:
-indemnizatiile de instalare ce se acorda o singura data, la incadrarea intr-o unitate
situata intr-o alta localitate dect cea de domiciliu, in primul an de activitate dupa
absolvirea studiilor, in limita unui salariu de baza la angajare, precum si indemnizatiile
de instalare si mutare acordate, potrivit legilor speciale, personalului din institutiile
publice si celor care isi stabilesc domiciliul in localitati din zone defavorizate, stabilite
potrivit legii, in care isi au locul de munca.
Conform prevederilor pct.87 din Normele metodologice de aplicare ale Codului fiscal sunt
considerate venituri neimpozabile indemnizatiile de instalare si mutare primite de
beneficiarii de astfel de venituri, acordate in conformitate cu prevederile legilor speciale.
Pentru punctul 2.
Legea nr.114/1996-Legea locuintei republicata cu modificarile si completarile ulterioare,
art.2 lit.d locuinta de serviciu este locuinta destinata functionarilor publici, angajatilor
unor institutii sau agenti economici, acordata in conditiile contractului de munca, potrivit
prevederilor
legale.
Potrivit art.51 din aceeasi lege fondul de locuinte de serviciu se compune din:

a. locuinte existente, care, potrivit prevederilor legale, raman cu destinatia de locuinte

de serviciu la data intrarii in vigoare a prezentei legi;
b. locuinte noi.
Conditiile si durata de inchiriere vor fi stipulate in contractul de inchiriere incheiat intre
partile contractante, accesoriu la contractul de munca.
Art.52 locuintele noi se finanteaza, in conditiile legii, din:
a. bugetul de stat si bugetele locale, in limitele prevederilor bugetare aprobate anual cu
aceasta
destinatie;
b. bugetele agentilor economici, pentru salariatii acestora.
Art.53 locuintele de serviciu se vor amplasa dupa cum urmeaza:
a. pe terenurile aflate in proprietatea statului sau a unitatilor administrativ-teritoriale,
pentru locuintele finantate de la bugetul de stat sau de la bugetele locale, cu asigurarea
viabilizarii terenurilor, potrivit prevederilor art.12;
b. pe terenurile apartinand agentilor economici, pentru locuintele si lucrarile de
viabilizare a terenurilor, finantate din bugetele acestora.
In Normele metodologice la Legea nr.114/1996 la art. 29 :
a. Locuintele de serviciu si cele de interventie fac parte din patrimoniul agentilor
economici sau al institutiilor publice centrale ori locale si se administreaza in interesul
acestora prin inchiriere salariatilor proprii, contractul de inchiriere fiind accesoriu la
contractul
individual
de
munca.
b. Conditiile de administrare si de inchiriere a acestor locuinte se stabilesc de catre
conducerile agentilor economici sau ale institutiilor detinatoare, cu respectarea
prevederilor legale.
REZOLVARE ENUNT
Pentru punctul 1.
In concluzie, sumele de bani primite de angajati din partea angajatorilor reprezentnd
indemnizatii de instalare ce se acorda o singura data, la incadrarea intr-o unitate situata
intr-o alta localitate dect cea de domiciliu, in primul an de activitate dupa absolvirea
studiilor, in limita unui salariu de baza la angajare, precum si indemnizatiile de instalare
si mutare acordate, potrivit legilor speciale, nu sunt considerate venituri asimilate
salariilor si nu sunt impozabile in inelesul impozitului pe salarii.
Pentru punctul 2.
Locuinte de serviciu tratament fiscal:
-Din punct de vedere al impozitului pe profit:
In conformitate cu art.21 alin.3 lit.l din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare, cheltuielile pentru functionarea, intretinerea si
repararea locuintelor de serviciu situate in localitatea unde se afla sediul social sau unde
societatea are sedii secundare sunt deductibile in limita corespunzatoare suprafetelor
construite prevazute de legea locuintei, care se majoreaza din punct de vedere fiscal cu
10 %. Diferenta nedeductibila trebuie recuperata de la beneficiari, respectiv
chiriasi/locatari.
In conformitate cu prevederile Normelor metodologice de aplicare a Codului Fiscal, in
cazul locuintei de serviciu date in folosinta unui salariat sau administrator, cheltuielile
pentru functionarea, intretinerea si repararea acesteia sunt deductibile in limita
corespunzatoare raportului dintre suprafata construita prevazuta in Legea locuintei
nr.114/1996, republicata, cu modificarile ulterioare, majorata cu 10%, si totalul
suprafetei
construite
a
locuintei
de
serviciu
respective.
-Din punct de vedere al impozitului pe venit:
In conformitate cu art.55 alin.4 lit.c din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare, urmatoarele sume nu sunt incluse in veniturile
salariale si nu sunt impozabile, in intelesul impozitului pe venit:

-contravaloarea folosintei locuintei de serviciu sau a locuintei din incinta unitatii, potrivit
repartitiei de serviciu, numirii conform legii sau specificitatii activitatii prin cadrul
normativ specific domeniului de activitate, compensarea chiriei pentru personalul din
sectorul de aparare nationala, ordine publica si siguranta nationala, precum si
compensarea diferentei de chirie, suportate de persoana fizica, conform legilor speciale;
In conformitate cu prevederile Normelor metodologice de aplicare a Codului Fiscal, prin
locuinte acordate ca urmare a specificitatii activitatii se intelege acele locuinte asigurate
angajatilor cand activitatea se desfasoara in locuri izolate, precum statiile meteo, statiile
pentru controlul miscarilor seismice, sau in conditiile in care este solicitata prezenta
permanenta pentru supravegherea unor instalatii, utilaje si altele asemenea.
Locuinte considerate avantaje in natura acordate salariatilor
In Codul Fiscal
In conformitate cu art.55 alin.3 lit.b din Legea nr.571/2003 Codul Fiscal cu modificarile si
completarile ulterioare, avantajele, cu exceptia celor prevazute la alin.4 cuprind si
cazarea oferita la un pret mai mic decat pretul pietei.
In Normele metodologice de aplicare a Codului Fiscal
La stabilirea venitului impozabil se au in vedere si avantajele primite de persoane fizice
cum
ar
fi:
-contravaloarea folosintei unei locuinte in scop personal si a cheltuielilor conexe de
intretinere cum sunt cele privind consumul de apa, consumul de energie electrica si
termica si altele asemenea, cu exceptia celor prevazute expres la art.55 alin.4 lit.c. din
Codul
Fiscal.
Interpretare
Una din conditiile care trebuiesc indeplinite de o locuinta pentru a fi considerata locuinta
de serviciu este sa fie in patrimoniul agentului economic (sa fie proprietatea agentului
economic).
Astfel, vom clasifica locuintele in:
-locuinte aflate in proprietatea agentului economic
-locuinte inchiriate de agentul economic
Locuinte aflate in proprietatea agentului economic:
1. este declarat sediu secundar (punct de lucru)-in acest caz nu mai poate fi considerat
locuinta
2. se afla in localitatea in care societatea are sediul central sau sedii secundare. In acest
caz locuinta poate fi:
a. locuinta de serviciu daca:
- este destinata angajatilor agentilor economici
- este utilizata de salariati prin contract de inchiriere anexa la contractul individual de
munca
- salariatii care beneficiaza de aceste locuinte trebuie sa aiba domiciliul in alta localitate
decat cea in care se afla locuinta de serviciu
b. avantaj in natura daca nu indeplineste conditiile de a fi locuinta de serviciu si este
utilizata de catre salariatii agentului economic;
c. cheltuiala nedeductibila daca nu indeplineste conditiile de a fi locuinta de serviciu si
este utilizata de catre persoane care nu sunt salariati ai agentului economic.
3. se afla in alta localitate decat cea in care societatea are sediul central sau sedii
secundare (de regula nu se amortizeaza si se reevalueaza anual). In acest caz locuinta
poate
fi:
a. avantaj in natura in cazul in care locuinta este folosita de catre salariati-in scop
personal
b. cheltuiala nedeductibila in cazul in care este folosita de salariati in scopul societatii
sau este folosita de alte persoane decat salariatii.
Locuinte inchiriate de agentul economic pot fi:

1. este declarat sediu secundar (punct de lucru)-in acest caz nu mai poate fi considerat
locuinta
2. avantaj in natura in cazul in care locuinta este folosita de catre salariati-in scop
personal
3. cheltuiala deductibila in cazul in care este folosita de catre salariati in scopul societatii
dovedit cu documentatia pentru deplasare in alta localitate decat sediul principal sau
secundar unde lucreaza salariatul.
4. cheltuiala nedeductibila - in cazul in care este folosita de alte persoane decat salariatii
permanent (nu accidental);
5. cheltuiala de protocol in cazul in care este folosita in mod accidental de alte
persoane decat salariatii care au legatura cu societatea.

12. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii

unui sediu aflat in locuinta proprietate personala
ENUNT
Care este deductibilitatea cheltuielilor de functionare, intretinere si reparatiiaferente unui
sediu aflat in locuinta proprietate personala?
BAZA LEGALA
Codul fiscal la art.21 alin.3 lit.m are urmatorul anunt: cheltuielile de funcionare,
ntreinere i reparaii aferente unui sediu aflat n locuina proprietate personal a unei
persoane fizice, folosit i n scop personal, deductibile n limita corespunztoare
suprafeelor puse la dispoziia societii n baza contractelor ncheiate ntre pri, n
acest scop.
Normele metodologice de aplicare ale Codului fiscal la pct.37 n cazul n care sediul unui
contribuabil se afl n locuina proprietate a unei persoane fizice, cheltuielile de
funcionare, ntreinere i reparaii aferente sediului sunt deductibile n limita
determinat pe baza raportului dintre suprafaa pus la dispoziie contribuabilului,

menionat n contractul ncheiat ntre pri, i suprafaa total a locuinei. Contribuabilul

va justifica cheltuielile de funcionare, ntreinere i reparaii aferente sediului cu
documente legale, cum sunt contractele ncheiate cu furnizorii de utiliti i alte
documente.
REZOLVARE ENUNT
In baza actelor normative mai sus amintite cheltuielile de functionare, intretinere si
reparatii aferente unui sediu aflat in locuinta proprietate personala sunt deductibile
limitat corespunzator suprafetelor puse la dispozitia societatii in baza contractelor
incheiate intre parti.

13. Studiu de
combustibilul

caz

privind

regimul

fiscal

al

cheltuielilor

cu

ENUNT
In luna aprilie 2013, o societate a inregistrat cheltuieli cu combustibilul in valoare de
1.000 lei. Care este regimul fiscal al acestor cheltuieli?
BAZA LEGALA
Conform art.21 alin.4 lit.t din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si
completarile ulterioare 50% din cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate care
nu sunt utilizate exclusiv n scopul activitii economice, cu o mas total maxim
autorizat care s nu depeasc 3.500 kg i care s nu aib mai mult de 9 scaune de
pasageri, incluznd i scaunul oferului, aflate n proprietatea sau n folosina

contribuabilului. Aceste cheltuieli sunt integral deductibile pentru situaiile n care

vehiculele respective se nscriu n oricare dintre urmtoarele categorii:
1. vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgen, servicii de paz i protecie i
servicii de curierat;
2. vehiculele utilizate de agenii de vnzri i de achiziii;
3. vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plat, inclusiv pentru serviciile
de taximetrie;
4. vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plat, inclusiv pentru nchirierea
ctre alte persoane sau pentru instruire de ctre colile de oferi;
5. vehiculele utilizate ca mrfuri n scop comercial.
Cheltuielile care intr sub incidena acestor prevederi nu includ cheltuielile privind
amortizarea.
Modalitatea de aplicare a acestor prevederi se stabilete prin norme;
La pct.492 din Norma metodologica de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal,
cu modificarile si completarile ulterioare avem: . n sensul prevederilor art. 21 alin. (4)
lit. t) din Codul fiscal, regulile de deducere, termenii i expresiile utilizate, condiiile n
care vehiculele rutiere motorizate, supuse limitrii fiscale, se consider a fi utilizate
exclusiv n scopul activitii economice sunt cele prevzute la pct. 451 din normele
metodologice date n aplicarea art. 1451 din Codul fiscal din titlul VI Taxa pe valoarea
adugat. Justificarea utilizrii vehiculelor, n sensul acordrii deductibilitii integrale la
calculul profitului impozabil, se efectueaz pe baza documentelor justificative i prin
ntocmirea foii de parcurs care trebuie s cuprind cel puin urmtoarele informaii:
categoria de vehicul utilizat, scopul i locul deplasrii, kilometrii parcuri, norma proprie
de consum carburant pe kilometru parcurs. n cadrul cheltuielilor aferente vehiculelor
rutiere motorizate supuse limitrii fiscale se cuprind cheltuielile direct atribuibile unui
vehicul, inclusiv cele nregistrate ca urmare a derulrii unui contract de leasing, cum
sunt: impozitele locale, asigurarea obligatorie de rspundere civil auto, inspeciile
tehnice periodice, rovinieta, chiriile, partea nedeductibil din taxa pe valoarea adugat,
dobnzile, comisioanele, diferenele de curs valutar etc. n cadrul cheltuielilor aferente
vehiculelor rutiere motorizate supuse limitrii fiscale se cuprind cheltuielile direct
atribuibile unui vehicul, inclusiv cele nregistrate ca urmare a derulrii unui contract de
leasing, cum sunt: impozitele locale, asigurarea obligatorie de rspundere civil auto,
inspeciile tehnice periodice, rovinieta, chiriile, partea nedeductibil din taxa pe valoarea
adugat, dobnzile, comisioanele, diferenele de curs valutar etc.
REZOLVARE ENUNT
In concluzie, cheltuielile cu combustibilul sunt deductibile in limita a 500 lei, restul fiind
nedeductibile la calculul impozitului pe profit.
Determinarea valorii nedeductibile a cheltuielilor privind combustibilii aferente unui
vehicul care nu este utilizat exclusiv n scopul activitii economice
- cheltuieli privind combustibilii - 1.000 lei
- partea de TVA nedeductibil - 120 lei
- baza de calcul al valorii nedeductibile a cheltuielilor privind combustibilii - 1.120 lei
(1.000 + 120)
- valoarea nedeductibil a cheltuielilor privind combustibilii
1.120 x 50% = 560 lei.

14. Studiu de caz privind regimul fiscal al dobanzilor

ENUNT

Situatia unei societati comerciale care, in anul in care inregistreaza cheltuieli cu

dobanzile (nedeductibile, grad peste trei) realizeaza pierdere, pe care nu o poate
recupera din profiturile impozabile obtinute in urmatorii 5 ani consecutivi.

An

Profit/pierder
e

Grad de
indatora
re

Cheltuieli cu
dobanzile
nedeductibile de
reportat in perioada
urmatoare

-100.000

>3

10.000

-90.000

20.000

>3

-70.000

30.000

>3

-40.000

10.000

>3

-30.000

5.000

>3

-25.000

20.000

>3

-5.000

N+
1
N+
2
N+
3
N+
4
N+
5

Cheltuieli cu
dobanzile de
reportat din
perioade
precedente

Pierdere
fiscala

5.000 nu
se
recuperea
za

.
N+
6

<3

10.000

-10.000

BAZA LEGALA
In cazul imprumuturilor obtinute de la alte entitati dect banci internationale de
dezvoltare si organizatii similare, imprumuturi garantate de stat, imprumuturi obtinute
de la institutiile de credit, romne sau straine, institutiile financiare nebancare, de la
persoanele juridice care acorda credite potrivit legii, se aplica regulile de mai jos.
Astfel, potrivit art.23 alin.5 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si
completarile ulterioare, cheltuielile deductibile cu dobnda sunt imitate la:
- nivelul ratei dobnzii de referinta a Bancii Nationale a Romniei, corespunzatoare
ultimei luni din trimestru, pentru imprumuturile in lei;
si
- nivelul ratei dobnzii anuale de 6%, pentru imprumuturile in valuta.
Aceasta limita se aplica separat pentru fiecare imprumut. Valoarea cheltuielilor cu
dobnzile care depaete nivelul de deductibilitate de mai sus este nedeductibila, fara sa
mai fie luata in calcul in perioadele urmatoare.
De asemenea, dupa determinarea acestor limite, se determina gradul de indatorare.
Potrivit art.23 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si
completarile ulterioare, cheltuielile cu dobnzile sunt integral deductibile in cazul in care
gradul de indatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul de indatorare a
capitalului se determina ca raport intre capitalul imprumutat cu termen de rambursare
peste un an si capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la inceputul anului si
sfrsitul perioadei pentru care se determina impozitul pe profit. Prin capital imprumutat
se intelege totalul creditelor si imprumuturilor cu termen de rambursare peste un an,
potrivit clauzelor contractuale.
Conform art.23 alin.2, in cazul in care gradul de indatorare a capitalului este peste trei,
cheltuielile cu dobnzile si cu pierderea neta din diferentele de curs valutar sunt

nedeductibile, insa se reporteaza in perioada urmatoare, pna la deductibilitatea

integrala a acestora (i.e. pna cnd gradul de indatorare a capitalului devine mai mic sau
egal cu trei).
In ceea ce privete tratamentul diferentele de curs valutar ale contribuabilului, acestea
sunt tratate ca i o cheltuiala cu dobnda, in cazul in care cheltuielile depasesc veniturile
din diferentele de curs valutar i vor avea acelai tratament fiscal ca i cheltuielile cu
dobnda.
REZOLVARE ENUNT
In declaratia privind impozitul pe profit intocmita de societate pentru anul N, suma de
10.000 se va inscrie la randul 32 Cheltuieli cu dobanzi si diferente de curs valutar
reportate pentru perioada urmatoare. Pentru ca, in primul an, cheltuielile cu dobanzile
sunt nedeductibile din cauza gradului de indatorare mai mare de trei, se realizeaza o
decalare a pierderii fiscale de 10.000 pana in anul in care gradul devine mai mic de trei.
La sfarsitul anului N + 5 (al 5-lea an consecutiv dupa realizarea pierderii fiscale de
90.000), societatea recupereaza 85.000 din pierderea inregistrata in anul N, diferenta de
5.000 devenind pierdere nefiscala (contabila) definitiva, care trebuie rezolvata, adica
acoperita fie din rezerve, fie din capital. Se poate observa ca, prin reportarea cheltuielilor
cu dobanzile, pana ce gradul de indatorare devine mai mic de trei (anul N + 6), se
realizeaza practic o reactivare a pierderii decalate in primul an care ar fi trebuit sa fie
definitiva, acoperita din capital (rezerve) si sa nu mai poata fi reactivata dupa ce au
trecut cei 5 ani. In declaratia privind impozitul pe profit intocmita de societate pentru
anul N + 6, suma de 10.000 se va inscrie la randul 15 Cheltuieli cu dobanzi si diferente
de curs valutar reportate din perioada precedenta. Problema ce o sesizam este ca, in
timp ce dispozitia de principiu din art.26 alin.1 spune ca pierderile nu pot fi reportate in
viitor decat pe cel mult 5 ani, art.23 alin.2 nu prevede o limita in timp a reportarii
cheltuielilor cu dobanzile nedeductibile din cauza inregistrarii unui grad de indatorare
peste trei, respectiv in situatia de mai sus in care s-a reactivat o pierdere in anul N + 6.
Daca consideram ca limita de 5 ani prevazuta de art.26 se impune si in aplicarea art.23,
cheltuielile cu dobanzile in suma de 10.000 nu se mai reporteaza in perioada urmatoare,
respectiv se pierd definitiv in scopuri fiscale. Cu alte cuvinte, cheltuielile cu dobanzile,
care sunt si acestea o parte componenta a pierderii, pot fi reportate in viitor la infinit, in
timp ce pierderea nu se poate reporta decat pe 5 ani. Desi se poate argumenta ca
pierderea nu include in mod explicit si aceste dobanzi nedeductibile, este evident ca
pierderea ce se reporteaza nu poate fi identificata ca structura; deci se poate considera,
in mod rational, ca si cheltuielile (nedeductibile) cu dobanzile fac parte, cel putin
proportional, din masa pierderii.
Problema ce trebuie rezolvata este cea a potentialului conflict dintre dispozitiile art.23 si
cele ale art.26: este corect ca pierderea sa fie transmisibila (reportata) in viitor doar pe 5
ani, iar dobanzile la infinit? Daca nu, care este dispozitia de principiu care ar trebui sa
prevaleze?
In opinia mea, interpretarea sistematica si rationala ne conduce la prevalenta principiului
prevazut de art.26 alin.1, care instituie limita de 5 ani de reportare in avans.
Este evident si rational ca in dispozitiile fiscale, care trebuie sa fie precise, clare, sa se
stabileasca termene si limite temporale clare. Deci art.26 contine un principiu care
domina intreaga materie a transmiterii in viitor in scopuri fiscale, a oricaror pierderi sau
cheltuieli.
Daca nu s-ar stabili limite in timp, am fi in situatia in care nu s-ar mai putea verifica
autenticitatea pierderii reportate, deoarece documentele contabile se pastreaza
obligatoriu doar pe durata de 10 ani, termen calculat si in legatura cu prescriptia fiscala
de 5 ani, care, in caz de evaziune fiscala, poate fi de cel mult 10 ani. Cu alte cuvinte,
dupa 10 ani, nici inspectia fiscala nu ar mai putea proceda la ratificarea unei deduceri a
carei provenienta nu ar mai putea fi verificata chiar pe documentele justificative pe care
trebuie sa se bazeze.

CONCLUZII
- Nivelul deductibilitatii pentru cheltuielile cu dobanzile depinde in primul rand de
calitatea celui care acorda imprumutul.
- Capitalul imprumutat, in scopul determinarii gradului de indatorare, reprezinta
imprumuturile contractate de la alte entitati, pentru dobanzile carora sunt aplicabile
prevederile art.23 din Codul fiscal.
- Textul art.23 alin.2 se citeste coroborat cu textul de principiu al art.26 alin.1, in sensul
ca reportarea in avans a cheltuielilor este admisibila pentru cei 5 ani urmatori anului in
care aceste cheltuieli au fost inregistrate.

15. Studiu de caz privind regimul fiscal al diferentelor de curs

valutar
ENUNT
Administratorul societatii (este asociat) crediteaza societatea in valuta fara dobanda. La
sfarsitul anului avem diferente de curs nefavorabile aferente creditarii. Care este
tratamentul fiscal al acestor diferente de curs in acest caz si cum se declara aceste
diferente de curs in Declaratia 101?
BAZA LEGALA
In conformitate cu art.23, alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu
modificarile si completarile ulterioare, cheltuielile cu dobnzile sunt integral deductibile
in cazul in care gradul de indatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul de
indatorare a capitalului se determina ca raport intre capitalul imprumutat cu termen de
rambursare peste un an i capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la inceputul
anului i sfritul perioadei pentru care se determina impozitul pe profit. In condiiile in
care gradul de indatorare a capitalului este peste trei sau capitalul propriu este negativ,
cheltuielile cu dobnzile i cu pierderea neta din diferene de curs valutar, aferent
imprumuturilor luate in calcul la determinarea gradului de indatorare, sunt nedeductibile.
Acestea se reporteaza in perioada urmatoare pna la deductibilitatea integrala a
acestora.
In cazul in care cheltuielile din diferenele de curs valutar depaesc veniturile din
diferenele de curs valutar, diferena va fi tratat a ca o cheltuiala cu dobnda fiind
supusa limitelor prezentate mai sus. Cheltuielile din diferenele de curs valutar, care se
limiteaza, sunt cele aferente imprumuturilor luate in calcul la determinarea gradului de
indatorare a capitalului.
Dobnzile i pierderile din diferene de curs valutar, in legatura cu imprumuturile
obinute direct sau indirect de la banci internaionale de dezvoltare i organizaii similare
i cele care sunt garantate de stat, cele aferente imprumuturilor obinute de la instituiile
de credit romne sau straine, instituiile financiare nebancare, de la persoanele juridice
care acorda credite potrivit legii, precum i cele obinute in baza obligaiunilor admise la
tranzacionare pe o piaa reglementata nu intra sub incidena prevederilor prezentate
mai sus.
REZOLVARE ENUNT
Potrivit Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor
Economice Europene, parte componenta a Reglementarilor contabile conforme cu
directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finantelor publice nr.3.055/2009,
pct.185, la finele fiecarei luni, creantele si datoriile in valuta se evalueaza la cursul de
schimb al pietei valutare, comunicat de Banca Nationala a Romaniei.
Diferentele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, intre cursul de la data
inregistrarii sau de la data la care au fost raportate in situatiile financiare anterioare, si

cursul de schimb de la data incheierii exercitiului financiar, se inregistreaza la venituri

sau cheltuieli financiare, dupa caz.
Contul in care se inregistreaza diferentele nefavorabile de curs valutar este ct. 665
Cheltuieli din diferente de curs valutar, inclusiv diferentele nefavorabile de curs valutar
rezultate in urma evaluarii datoriilor catre asociatul societatii.
Reglementarile contabile completate cu prevederile OMFP nr.864/2010 privind unele
aspecte referitoare la intocmirea raportarilor anuale si a situatiilor financiare anuale,
prevad ca pentru evaluarea lunara efectuata incepand cu 1 ianuarie 2010, cursul de
schimb utilizat este cursul de schimb al pietei valutare, comunicat de Banca Nationala a
Romaniei,
din
ultima
zi
bancara
a
lunii
in
cauza.
La acelasi curs se evalueaza si disponibilitatile in valuta, titlurile de stat in valuta,
acreditivele si depozitele in valuta etc.
De ex. creanta nedecontata la finele lunii septembrie 2010, este evaluata in contabilitate
la cursul de schimb al pietei valutare comunicat de Banca Nationala a Romaniei in data
de
30
septembrie
2010.
Aceste prevederi se aplica si pentru datoriile exprimate in lei, a caror decontare se face
in functie de cursul unei valute. In acest caz, diferentele inregistrate se recunosc in
contabilitate la alte venituri financiare sau alte cheltuieli financiare, dupa caz.
Din punct de vedere fiscal, potrivit dispozitiilor art.23 din Legea nr. 571/2003 privind
Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, cheltuielile cu dobanzile sunt
integral deductibile daca gradul de indatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei.
Gradul de indatorare a capitalului se determina ca raport intre capitalul imprumutat cu
termen de rambursare peste un an si capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la
inceputul anului si sfarsitul perioadei pentru care se determina impozitul pe profit.
Prin capital imprumutat se intelege totalul creditelor si imprumuturilor cu termen de
rambursare peste un an incepand de la data incheierii contractului, indiferent de data la
care
acestea
au
fost
contractate.
In capitalul imprumutat se includ si creditele sau imprumuturile care au un termen de
rambursare mai mic de un an, in situatia in care exista prelungiri ale acestui termen, iar
perioada de rambursare curenta, insumata cu perioadele de rambursare anterioare ale
creditelor sau imprumuturilor pe care le prelungesc, depaseste un an.
Prin capital propriu se intelege capitalul social, rezervele legale, alte rezerve, profit
nedistribuit, rezultatul exercitiului, alte elemente de capital propriu constituie potrivit
reglementarilor
contabile
in
vigoare.
Rezultatul exercitiului care se ia in calcul pentru determinarea capitalului propriu pentru
sfarsitul perioadei este cel inregistrat in contabilitate inainte de calculul impozitului pe
profit.
In cazul in care cheltuielile din diferentele de curs valutar, aferente imprumuturilor
supuse limitarii, depasesc veniturile din diferentele de curs valutar de aceeasi natura,
diferenta este tratata tot ca o cheltuiala cu dobanda, deductibilitatea acestei diferente
fiind
si
ea
supusa
limitarilor.
Cheltuielile din diferentele de curs valutar, care se limiteaza sunt numai cele aferente
imprumuturilor luate in calcul la determinarea gradului de indatorare a capitalului.
In cazul in care gradul de indatorare este mai mic sau egal cu trei, cheltuiala
reprezentand diferenta de curs valutar se regaseste in total cheltuieli in formularul 101 si
se deduce din baza impozabila. Daca gradul de indatorare este peste trei, suma se trece
la rd.32 si urmeaza a se reporta in anul 2011 cand se va face acelasi calcul. Se va prelua
in anul 2011 la rd. 15 daca sunt respectate conditiile impuse de art.23 din Codul fiscal.

16. Studiu de caz privind regimul fiscal al minusurilor de inventar

ENUNT
1.Care sunt inregistrarile contabile si implicatiile fiscale, in cazul in care, in urma
inventarierii, se constata un plus foarte mare ca urmare a inventarierii gestiunii de
marfa? Dar in cazul lipsei neimputabile, respectiv imputabile?
2. Ce tratament fiscal aplicam pentru minusuri la inventar neimputabile? Analizam cazul
unei societati care a incheiat un contract de asigurare pentru stocuri insa numai in caz
de furt, acte de talharie, incendiu, vant, grindina. Vom vedea astfel daca societatea mai
colecteaza TVA pentru minusul constatat la inventar in conditiile in care acest minus este
neimputabil si nu a fost produs din cauza evenimentelor mentionate in contractul de
asigurare de stocuri.
BAZA LEGALA
Cazul 1. Potrivit titlului 8.8 din OMFP nr.3055/2009 privind contabilitatea, capitolul
Subventii pentru investitii, plusurile de inventar la mijloace fixe se inregistreaza in contul
475 Subventii pentru investitii.
(3) n conturile de subvenii pentru investiii se contabilizeaz i donaiile pentru
investiii, precum i plusurile la inventar de natura imobilizrilor corporale i
necorporale.
Cazul 2. In conformitate cu dispozitiile art.2 alin.1 din Normele privind organizarea si
efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii
aprobate prin OMFP nr.2861/2009, entitatile au obligatia sa efectueze inventarierea
elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii detinute, la inceputul
activitatii, cel putin o data in cursul exercitiului financiar pe parcursul functionarii lor, in
cazul fuziunii sau incetarii activitatii, precum si in urmatoarele situatii:
a) la cererea organelor de control, cu prilejul efectuarii controlului, sau a altor organe
prevazute
de
lege;

b) ori de cate ori sunt indicii ca exista lipsuri sau plusuri in gestiune, care nu pot fi
stabilite cert decat prin inventariere;
c) ori de cate ori intervine o predare-primire de gestiune;
d) cu prilejul reorganizarii gestiunilor;
e) ca urmare a calamitatilor naturale sau a unor cazuri de forta majora;
f) in alte cazuri prevazute de lege.
Potrivit art.21 alin.4 lit.c din Codul fiscal sunt considerate cheltuieli nedeductibile fiscal,
cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsa
din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost incheiate contracte de
asigurare, precum si TVA aferenta, daca aceasta este datorata potrivit prevederilor
titlului VI. Nu intra sub incidenta acestor prevederi stocurile si mijloacele fixe
amortizabile, distruse ca urmare a unor calamitati naturale sau a altor cauze de forta
majora, in conditiile stabilite prin norme;
Din punct de vedere al TVA, potrivit art.128 alin.4 lit.d din Codul fiscal , bunurile
constatate lipsa din gestiune, cu exceptia celor la care se face referire la alin.8 lit.a-c
sunt asimilate livrarilor de bunuri efectuate cu plata.
Bunurile la care se face referire la alin.8 lit.b al acestui articol sunt:
a) bunurile distruse ca urmare a unor calamitati naturale sau a unor cauze de forta
majora, precum si bunurile pierdute ori furate, dovedite legal, astfel cum sunt prevazute
prin
norme;
b) bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate,
precum si activele corporale fixe casate, in conditiile stabilite prin norme;
c) perisabilitatile, in limitele prevazute prin lege;
Punctul 6 alin.11 din Titlul VI al Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003
privind Codul fiscal stabileste ca, in sensul art.128 alin.8 lit.b din Codul fiscal, nu se
considera livrare de bunuri cu plata bunurile de natura stocurilor degradate calitativ,
care nu mai pot fi valorificate, daca sunt indeplinite in mod cumulativ urmatoarele
conditii:
a) bunurile nu sunt imputabile;
b) degradarea calitativa a bunurilor se datoreaza unor cauze obiective dovedite cu
documente. Sunt incluse in aceasta categorie si produsele accizabile pentru care
autoritatea competenta a emis decizie de aprobare a distrugerii in cadrul antrepozitului
fiscal;
c) se face dovada ca bunurile au fost distruse.
Pentru aceasta livrare de bunuri catre sine societatea va emite o autofactura in
conformitate cu prevederile art.155 alin.2 din Codul fiscal si pct. 70 din normele
metodologice
date
in
aplicarea
acestuia.
REZOLVARE ENUNT
Cazul 1. Tratament fiscal si contabil:
a) plus de inventar stocuri
Inregistrare contabila:
3xx = 758 Alte venituri din exploatare, consideram ca acest venit este unul
impozabil, deoarece nu este scutit expres de art.20 din Codul fiscal.
b) plus de inventar mijloace fixe:
2xx = 475 Subventii pentru investitii.
La acelasi calcul cu amortizarea mijlocului fix, subventia pentru investitii se vireaza la
venituri, pastrand caracterul de neutralitate asupra rezultatului financiar.
6811 Cheltuieli cu amortizarea = 281 Amortizare imobilizari corporale
475 Subventii pentru investitii = 7584 Venituri din subventii pentru investitii.
Inregistrare lipsuri neimputabile:
6xx = 3xx , in functie de stocurile lipsa

Aceasta cheltuiala este nedeductibila la determinarea impozitului pe profit, conform

art.21 alin.4 lit.c din Codul fiscal, daca stocul nu a fost asigurat. In cazul in care stocul
este asigurat, cheltuiala este deductibila fiscal.
In cazul in care se efectueaza o imputatie, valoarea imputatiei se efectueaza la costul de
inlocuire a stocului la care se adauga TVA, conform OMFP nr.2861/2009 privind
inventarierea.
In acest caz, cheltuiala cu stocul ce marfa este nedeductibila fiscal, iar venitul este
neimpozabil, conform art.20 lit.c din Codul fiscal.
Cazul 2.
Lipsa din gestiune, se inregistreaza in contabilitate in baza procesului verbal de
inventariere si a listelor de inventar intocmite de catre Comisia de inventariere special
constituita
in
acest
scop.
Asadar, minusuri la inventari neimputabile reprezinta din punct de vedere al TVA
operatiuni asimilate unei livrari de bunuri. In acest caz, conform art.137 alin.1 lit.c din
Codul fiscal , baza de impozitare a TVA o constituie pretul de cumparare al marfurilor sau
al unor bunuri similare ori, in absenta unor astfel de preturi de cumparare, pretul de cost,
stabilit la data livrarii.
Auto-factura trebuie emisa numai in scopul TVA, fiind obligatorie mentionarea
urmatoarelor
informatii:
a) numarul facturii, care va fi un numar secvential acordat in baza uneia sau mai multor
serii, care identifica in mod unic o factura;
b) data emiterii;
c) numele, adresa si codul de inregistrare in scopuri de TVA al persoanei impozabile, la
rubrica furnizor;
d) la rubrica cumparator se inscriu informatiile mentionate la lit.c;
e) denumirea si descrierea bunurilor livrate sau serviciilor prestate;
f) valoarea bunurilor sau serviciilor, exclusiv taxa;
g) cota de taxa aplicabila;
h) valoarea taxei colectate.
In concluzie, nu sunt deductibile la determinarea profitului impozabil cheltuielile
inregistrate la scoaterea din evidenta a marfurilor lipsa la inventar neimputabile, pentru
care nu au fost incheiate contracte de asigurare, precum si TVA aferenta.

17. Studiu de caz privind regimul fiscal al TVA aferenta bunurilor

acordate salariatilor
ENUNT
1. O societate cumpara alimente pentru a le da gratuit o masa pe zi salariatilor. Care
este tratamentul fiscal al TVA?
2. O societate a achizitionat diverse obiecte pentru cadourile de sarbatori care vor fi
oferite salariatilor, nu copiilor. S-a intocmit N.I.R. si au fost inregistrate in contul 3028,
alte materiale, analitic distinct. Cum se va proceda din punct de vedere contabil si fiscal?
BAZA LEGALA

Conform prevederilor Codului Fiscal, cheltuielile cu taxa pe valoarea adaugata aferenta

bunurilor acordate salariatilor sub forma unor avantaje in natura, daca valoarea acestora
nu a fost impozitata prin retinere la sursa nu sunt deductibile la calculul impozitului pe
profit.
Conform art.128 alin.4 din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si
completarile ulterioare, in sfera de aplicare a TVA intra si operatiuni privind preluarea de
catre o persoana impozabila a bunurilor mobile achizitionate sau produse de catre
aceasta pentru a fi puse la dispozitie altor persoane in mod gratuit, daca taxa aferenta
bunurilor respective sau partilor lor componente a fost dedusa total sau partial.
Art.125 alin.1 pct.16 din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si
completarile ulterioare, defineste operatiunile de mai sus ca "livrare catre sine"
Conform art.155 alin.2 din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si
completarile ulterioare, persoanele impozabile "trebuie sa autofactureze fiecare livrare
de bunuri sau prestare de servicii catre sine.
Conform pct.70 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal alin.1"autofactura
pentru livrari de bunuri sau prestari de servicii catre sine trebuie emisa numai daca
operatiunile in cauza sunt taxabile si numai in scopul taxei si alin.2 Informatiile din
factura emisa prin autofacturare se inscriu in jurnalele pentru vanzari si sunt preluate
corespunzator in decontul de taxa, ca taxa colectata".
REZOLVARE ENUNT
Cazul 1. Autofactura se emite numai in scopul TVA, deci nu genereaza venituri in
contabilitatea
firmei.
Acordarea alimentelor in mod gratuit catre salariati reprezinta o cheltuiala a firmei.
Formule contabile de inregistrare a principalelor operatiuni:
a. inregistrarea autofacturii emise in scopul TVA:
635 "Cheltuieli cu alte impozite, taxe si varsaminte asimilate" = 4427 " TVA colectata"
Cheltuiala inregistrata in contul 635 nu este deductibila la calculul profitului impozabil
conform art.23 lit.b din Legea 571/2003, deoarece TVA este aferenta unor bunuri
achizitionate in scopul acordarii in mod gratuit salariatilor, nu in scopul realizarii de
venituri impozabile, asa cum conditioneaza acest articol de lege.
b. descarcarea din gestiune a alimentelor achizitionate:
6458 " Alte cheltuieli privind asigurarile si protectia sociala"=371 "Marfuri"
Cheltuiala inregistrata in contul 6458 este deductibila limitat conform art.21 alin.3 lit.c
(sunt deductibile limitat cheltuielile sociale, in limita unei cote de pana la 2%, aplicata
asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului).
Cazul 2. Care sunt implicatiile fiscale asupra:
a) impozitului pe profit;
b) TVA dedus la achizitie;
c) impozitului pe venitul realizat de persoana fizica.
a) Din punctul de vedere al impozitului pe profit, in opinia noastra, costul cu aceste
bunuri acordate salariatilor sunt deductibile limitat in procentul de 2% asupra
cheltuielilor cu salariile, in cadrul cheltuielilor sociale, conform art.21 alin.3 lit.b din Codul
fiscal.
Inregistrare contabila:
6028 "Cheltuieli cu alte materiale consumabile" = 3028 "Alte materiale consumabile".
b) Din punctul de vedere al TVA de la achizitia cadourilor, consideram ca acesta nu poate
fi dedus, deoarece bunurile nu sunt utilizate intr-o activitate taxabila ( la care se
colecteaza TVA ) sau in activitati scutite de TVA cu drept de deducere, cum ar fi livrari
intracomunitare, exporturi, avand in vedere art.145 din Codul fiscal.
Acest lucru inseamna ca TVA de la achizitia bunurilor nu se deduce si reprezinta o
componenta a costului cu achizitia, conform pct.51 din OMFP nr.3055/2009 privind
contabilitatea.
Inregistrare contabila aferenta TVA de la achizitie:

4426 "TVA deductibila" = 401 "Furnizori"

3028 "Alte materiale consumabile" = 4426 "TVA deductibila".
Daca TVA-ul a fost deja dedus si declarat in decontul de TVA, la data la care cadourile se
acorda salariatilor, se impune ajustarea TVA prin inregistrarea contabila:
635 "Cheltuieli cu alte impozite si taxe" = 4427 "TVA colectata", iar documentul
justificativ este o autofactura pe care societatea o va emite si o va inregistra in decontul
de
TVA.
Cheltuiala cu ajustarea TVA este nedeductibila fiscal, deoarece nu este efectuata pentru
realizarea de venituri impozabile, conform norme metodologice pentru art.21 alin.1 din
Codul
fiscal.
c) Din punctul de vedere al impozitului pe venit, cadourile primite de salariati de la
angajator au fost considerate de legiuitor ca venituri in natura, conform norme
metodologice pentru art.55 alin.3 din Codul fiscal, regasite la pct.70 lit.e din HG
nr.44/2004.
Acest lucru inseamna ca in luna in care salariatii au primit aceste cadouri, valoarea
acestora, inclusiv TVA de la achizitie devenit nedeductibil, reprezinta un avantaj in
natura, se cumuleaza cu celelalte venituri de natura salariala si se supun impozitului pe
venit in procent de 16%.
Din pacate, din punctul de vedere al asigurarilor sociale, observam ca prevederile de la
art. 29615 lit.b din Codul fiscal, ce reglementeaza exceptiile specifice de la asigurarile
sociale obligatorii, exclud din baza de calcul numai cadourile oferite salariatelor, fapt ce
conduce la opinia ca pentru cadourile acordate salariatilor, se datoreaza asigurari
sociale.
Desigur, analizand cu maxima atentie prevederea legislativa, constatam ca este o
discriminare fiscala, insa aceasta este varianta actuala a prevederilor din Codul fiscal.
In incheiere voi analiza intreaga procedura de fiscalizare a acestor cadouri si in favoarea
copiilor minori ai angajatilor ce au urmatorul tratament fiscal.
Sumele de pana la 150 lei nu sunt venituri de natura salariala, conform art.55 alin.4 lit.a
din Codul fiscal si nu sunt supuse asigurarilor sociale, conform art.296 24 lit.b din Codul
fiscal.
Din pacate, suma ce depaseste suma de 150 lei este considerata de legiuitor venit de
natura salariala si supusa impozitului pe venit si asigurarilor sociale, conform norme
metodologice pentru art.29615 lit.b din Codul fiscal, regasite la pct.19 din HG nr.44/2004.

18. Studiu de caz privind regimul fiscal al platilor realizate in

favoarea actionarilor.
ENUNT
Regimul fiscal al cheltuielilor facute in favoarea actionarilor sau asociatiilor.
BAZA LEGALA
Art.21 alin.4 lit.e din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si
completarile ulterioare si Hotararea Guvernului nr. 44/2004 de aprobare a Normelor de
aplicarea a Legii nr. 571/2003.
REZOLVARE ENUNT
Cheltuielile facute in favoarea actionarilor sau asociatilor, altele decat cele generate de
plati pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la pretul de piata
pentru aceste bunuri sau servicii, sunt cheltuieli nedeductibile la plata impozitului pe
profit.
Sunt considerate cheltuieli facute in favoarea participantilor urmatoarele:
a) cheltuielile cu amortizarea, intretinerea si repararea mijloacelor de transport utilizate
de catre participanti, in favoarea acestora;
b) bunurile, marfurile si serviciile acordate participantilor, precum si lucrarile executate
in favoarea acestora;
c) cheltuielile cu chiria si intretinerea spatiilor puse la dispozitie acestora;
d) cheltuieli reprezentand diferenta dintre pretul de piata si pretul de cumparare
preferential, in cazul tranzactiilor cu actiuni efectuate in cadrul sistemului stock options
plan precum i cheltuielile cu remunerarea n instrumente de capitaluri proprii acordate
salariailor;
e) alte cheltuieli in favoarea acestora.
Cheltuielile facute in favoarea actionarilor sau asociatiilor sunt considerate dividend din
punctul de vedere al impozitarii.
De asemenea, cheltuielile facute in favoarea actionarilor sau asociatiilor nu dau dreptul
de deducere al taxei pe valoarea adaugata.

19. Studiu de caz privind regimul fiscal al tranzactiilor care nu au la

baza un document justificativ.
ENUNT
Care este regimul fiscal al cheltuielilor nregistrate n contabilitate, care nu au la baz un
document justificativ?
BAZA LEGALA
Art.21 alin.4 lit.f din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare
REZOLVARE ENUNT
Cheltuielile nregistrate n contabilitate, care nu au la baz un document justificativ,
potrivit legii, prin care s se fac dovada efecturii operaiunii sau intrrii n gestiune,
dup caz sunt cheltuieli nedeductibile fiscal pentru calculul impozitului pe profit.
nregistrrile n evidena contabil se fac cronologic i sistematic, pe baza nscrisurilor
ce dobndesc calitatea de document justificativ care angajeaz rspunderea
persoanelor care l-au ntocmit, conform reglementrilor contabile n vigoare.

20. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor aferente

veniturilor neimpozabile.
ENUNT
Care este regimul fiscal al cheltuielilor aferente veniturilor impozabile?
BAZA LEGALA
Art.21 alin.4 lit.i din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare
REZOLVARE ENUNT
Cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile sunt nedeductibile la calculul impozitului
pe profit; Veniturile din dividende primite de la persoane juridice romne sau strine nu
au, pentru determinarea profitului impozabil, cheltuieli aferente.

21. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor de

consultant si management.
ENUNT
Care este regimul fiscal al cheltuielilor de consultant si management?
BAZA LEGALA
Art.21 alin.4 lit.m din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare
REZOLVARE ENUNT
Cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte
prestri de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestrii
acestora n scopul activitilor desfurate i pentru care nu sunt ncheiate contracte.
Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau
alte prestri de servicii trebuie s se ndeplineasc cumulativ urmtoarele condiii:
serviciile trebuie s fie efectiv prestate, s fie executate n baza unui contract ncheiat
ntre pri sau n baza oricrei forme contractuale prevzute de lege. Justificarea
prestrii efective a serviciilor se efectueaz prin: situaii de lucrri, procese-verbale de
recepie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de pia sau orice alte materiale
corespunztoare. Contribuabilul trebuie s dovedeasc necesitatea efecturii
cheltuielilor prin specificul activitilor desfurate. Nu intr sub incidena condiiei
privitoare la ncheierea contractelor de prestri de servicii, prevzut la art.21 alin.4
lit.m din Codul fiscal, serviciile cu caracter ocazional prestate de persoane fizice
autorizate i de persoane juridice, cum sunt: cele de ntreinere i reparare a activelor,
serviciile potale, serviciile de comunicaii i de multiplicare, parcare, transport i altele
asemenea. Pentru servicii de management, consultan i asisten tehnic prestate de
nerezidenii afiliai contribuabilului, la analiza tranzaciilor pentru determinarea
deductibilitii cheltuielilor trebuie s se aib n vedere i principiile privind impunerea
ntreprinderilor asociate din Convenia-model cu privire la impozitele pe venit i
impozitele pe capital. Analiza trebuie s aib n vedere:
a. prile implicate;
b. natura serviciilor prestate;
c. elementele de recunoatere a cheltuielilor i veniturilor pe baza documentelor
justificative care s ateste prestarea acestor servicii.

22. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu creantele

neincasate.
ENUNT
Care este regimul fiscal si contabil al cheltuielilor cu creantele neincasate?
BAZA LEGALA
In cadrul cheltuielilor deductibile pentru determinarea profitului impozabil sunt incluse
prin prevederile art.21 alin.2 lit.n si cheltuielile rezultate din pierderile nregistrate la
scoaterea din eviden a creanelor nencasate, n urmtoarele cazuri:
1.procedura de faliment a debitorilor a fost nchis pe baza hotrrii judectoreti;
2. debitorul a decedat i creana nu poate fi recuperat de la motenitori;
3. debitorul este dizolvat, n cazul societii cu rspundere limitat cu asociat unic, sau
lichidat, fr succesor;
4. debitorul nregistreaz dificulti financiare majore care i afecteaz ntreg
patrimoniul.
Dificultile financiare majore care afecteaz ntregul patrimoniu al debitorului sunt cele
care rezult din situaii excepionale determinate de calamiti naturale, epidemii,
epizootii, accidente industriale sau nucleare, incendii, fenomene sociale sau economice,
conjuncturi externe i n caz de rzboi.
n cazul n care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate
ncasa din cauza falimentului beneficiarului, se reduce corespunzator baza de impozitare
a taxei pe valoarea adaugata.
Ajustarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adugat este permis numai n
situaia n care data declarrii falimentului beneficiarilor a intervenit dup data de 1
ianuarie 2004, inclusiv pentru facturile emise nainte de aceast dat, dac
contravaloarea bunurilor livrate/serviciilor prestate ori taxa pe valoarea adugat
aferent consemnat n aceste facturi nu se poate ncasa din cauza falimentului
beneficiarului.
Aceasta ajustare este permis ncepnd cu data pronunrii hotrrii judectoreti de
nchidere a procedurii prevzute de Legea nr.85/2006 privind procedura insolvenei,
hotrre rmas definitiv i irevocabil.
n alte situaii dect cele prevzute la art.21 alin.2 lit.n din Codul fiscal, mentionate mai
sus, sunt considerate nedeductibile pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a
creanelor incerte sau n litigiu, nencasate, pentru partea neacoperit de provizion,
precum i pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n
litigiu, nencasate.
n aceast situaie, contribuabilii care scot din eviden clienii nencasai sunt obligai
s comunice n scris acestora scoaterea din eviden a creanelor respective, n vederea
recalculrii profitului impozabil la persoana debitoare, dup caz.
Reducerea sau anularea ajustarilor care au fost anterior deduse se include in veniturile
impozabile, potrivit art.22 alin.5 din Codul fiscal .
Creanele incerte se nregistreaz distinct n contabilitate (contul 4118 "Clieni inceri
sau n litigiu").

Potrivit Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor

Economice Europene aprobate prin OMFP nr.3055/2009, falimentul unui client, aprut
ulterior datei bilanului, confirm c la data bilanului exista o pierdere aferent unei
creane comerciale i, n consecin, societatea comerciala trebuie s ajusteze valoarea
contabil a creanei comerciale.
In scopul prezentarii corecte in situatiile financiare anuale, creantele se evalueaza la
valoarea probabila de incasat sau de plata; atunci cand se estimeaza ca o creanta nu
se va incasa sau nu se va incasa integral, se inregistreaza ajustari pentru depreciere, la
nivelul sumei care nu se mai poate recupera inclusiv TVA, conform pct.56 alin.3 din
OMFP nr.3055/2009.
In cazul constituirii de provizioane pentru creantele incerte, in litigiu, contribuabilul are
dreptul la deducerea acestora, numai n conformitate cu prevederile Codului fiscal,
astfel:
a) provizioanele constituite n limita unui procent de 20% ncepnd cu data de 1
ianuarie 2004, 25% ncepnd cu data de 1 ianuarie 2005, 30% ncepnd cu data de 1
ianuarie 2006, din valoarea creanelor asupra clienilor, care ndeplinesc cumulativ
urmtoarele condiii:
1. sunt nregistrate dup data de 1 ianuarie 2004;
2. sunt nencasate ntr-o perioad ce depete 270 de zile de la data scadenei;
3. nu sunt garantate de alt persoan;
4. sunt datorate de o persoan care nu este persoan afiliat contribuabilului;
5. au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului;
De retinut:
1. Creanele asupra clienilor reprezint sumele datorate de clienii interni i externi
pentru produse, semifabricate, materiale, mrfuri etc. vndute, lucrri executate i
servicii prestate, pe baz de facturi, nregistrate dup 1 ianuarie 2004 i nencasate ntro perioad ce depete 270 de zile de la data scadenei.
2. Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaz prin trecerea acestora pe
venituri n cazul ncasrii creanei, proporional cu valoarea ncasat sau nregistrarea
acesteia pe cheltuieli.
3. n cazul creanelor n valut, provizionul este deductibil la nivelul valorii influenate cu
diferenele de curs favorabile sau nefavorabile ce apar cu ocazia evalurii acestora.
4. Valoarea provizioanelor pentru creanele asupra clienilor este luat n considerare la
determinarea profitului impozabil n trimestrul n care sunt ndeplinite condiiile
prevzute la art.22 din Codul fiscal i nu poate depi valoarea acestora, nregistrat n
contabilitate n anul fiscal curent sau n anii anteriori.
5. Procentele prevzute la art.22 alin.1 lit.c din Codul fiscal, aplicate asupra creanelor
nregistrate ncepnd cu anii fiscali 2004, 2005 i, respectiv, 2006, nu se recalculeaz.
6. Cheltuielile reprezentnd pierderile din creanele incerte sau n litigiu nencasate,
nregistrate cu ocazia scoaterii din eviden a acestora, sunt deductibile pentru partea
acoperit de provizionul constituit potrivit art.22 din Codul fiscal.
b) provizioanele constituite n limita unei procent de 100% din valoarea creanelor
asupra clienilor, care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:
1. sunt nregistrate dup data de 1 ianuarie 2007;
2. creana este deinut la o persoan juridic asupra creia este declarat procedura
de deschidere a falimentului, pe baza hotrrii judectoreti prin care se atest aceast
situaie;
3. nu sunt garantate de alt persoan;
4. sunt datorate de o persoan care nu este persoan afiliat contribuabilului;
5. au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului;
c) Provizioanele constituite pentru creanele asupra clienilor, nregistrate de ctre
contribuabili nainte de 1 ianuarie 2004, sunt deductibile n limitele prevzute in Codul
fiscal, n situaia n care creanele respective ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:
1. nu sunt garantate de alt persoan;

2. sunt datorate de o persoan care nu este persoan afiliat contribuabilului;

3. au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului;
4. creana este deinut asupra unei persoane juridice pentru care a fost deschis
procedura falimentului, pe baza hotrrii judectoreti prin care se atest aceast
situaie;
5. nu au mai fost constituite provizioane deductibile fiscal pentru creana respectiv.
Pentru scderea din eviden a creanelor neincasate, societatea comerciala trebuie s
demonstreze c au fost ntreprinse toate demersurile legale, pentru decontarea
acestora.
In scopul decontarii creantelor neincasate de la clientii in litigiu, societatea comerciala
poate intreprinde urmatoarele demersuri legale:
1. notificarea clientului debitor in vederea medierii litigiului si esalonarea creantelor
neincasate
2. propunerea de solutionare a litigiului prin apelarea la institutia mediatorului
3. notificarea debitorului cu privire la plata creantelor, in temeiul art.720 1 din Codul de
procedura civila, cu completarile si modificarile ulterioare.
4. formularea unei actiuni in instanta pentru initierea unei somatii de plata in temeiul
OG nr.5/2001 sau a unei ordonante de plata in temeiul OUG nr.119/2007.
Aceste consideratii sunt fundamentate pe urmatoarele prevederi legale:
1. LEGEA nr. 571 din 22 decembrie 2003 privind Codul fiscal
ART. 21 Cheltuieli
(1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile
numai cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri impozabile, inclusiv cele
reglementate prin acte normative n vigoare.
(2) Sunt cheltuieli efectuate n scopul realizrii de venituri i:
n) pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor nencasate, n
urmtoarele cazuri:
1. procedura de faliment a debitorilor a fost nchis pe baza hotrrii judectoreti;
2. debitorul a decedat i creana nu poate fi recuperat de la motenitori;
3. debitorul este dizolvat, n cazul societii cu rspundere limitat cu asociat unic, sau
lichidat, fr succesor;
4. debitorul nregistreaz dificulti financiare majore care i afecteaz ntreg
patrimoniul;
(3) Urmtoarele cheltuieli au deductibilitate limitat:
g) cheltuielile cu provizioane i rezerve, n limita prevzut la art.22;
(4) Urmtoarele cheltuieli nu sunt deductibile:
o) pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu,
nencasate, pentru partea neacoperit de provizion, potrivit art.22, precum i pierderile
nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu, nencasate, n
alte situaii dect cele prevzute la art.21 alin.2 lit.n. n aceast situaie, contribuabilii
care scot din eviden clienii nencasai sunt obligai s comunice n scris acestora
scoaterea din eviden a creanelor respective, n vederea recalculrii profitului
impozabil la persoana debitoare, dup caz;
Art.138 Ajustarea bazei de impozitare
Baza de impozitare se reduce n urmtoarele situaii:
d) n cazul n care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate
ncasa din cauza falimentului beneficiarului. Ajustarea este permis ncepnd cu data
pronunrii hotrrii judectoreti de nchidere a procedurii prevzute de Legea
nr.85/2006 privind procedura insolvenei, hotrre rmas definitiv i irevocabil;
Art.22 Provizioane i rezerve
(1) Contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor i provizioanelor, numai n
conformitate cu prezentul articol, astfel:
c) provizioanele constituite n limita unui procent de 20% ncepnd cu data de 1 ianuarie
2004, 25% ncepnd cu data de 1 ianuarie 2005, 30% ncepnd cu data de 1 ianuarie

2006, din valoarea creanelor asupra clienilor, nregistrate de ctre contribuabili, altele
dect cele prevzute la lit.d,f,g i i, care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:
1. sunt nregistrate dup data de 1 ianuarie 2004;
2. sunt nencasate ntr-o perioad ce depete 270 de zile de la data scadenei;
3. nu sunt garantate de alt persoan;
4. sunt datorate de o persoan care nu este persoan afiliat contribuabilului;
5. au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului;
Norme metodologice:
53. Creanele asupra clienilor reprezint sumele datorate de clienii interni i externi
pentru produse, semifabricate, materiale, mrfuri etc. vndute, lucrri executate i
servicii prestate, pe baz de facturi, nregistrate dup 1 ianuarie 2004 i nencasate ntro perioad ce depete 270 de zile de la data scadenei.
Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaz prin trecerea acestora pe venituri
n cazul ncasrii creanei, proporional cu valoarea ncasat sau nregistrarea acesteia
pe cheltuieli.
n cazul creanelor n valut, provizionul este deductibil la nivelul valorii influenate cu
diferenele de curs favorabile sau nefavorabile ce apar cu ocazia evalurii acestora.
Valoarea provizioanelor pentru creanele asupra clienilor este luat n considerare la
determinarea profitului impozabil n trimestrul n care sunt ndeplinite condiiile
prevzute la art.22 din Codul fiscal i nu poate depi valoarea acestora, nregistrat n
contabilitate n anul fiscal curent sau n anii anteriori. Procentele prevzute la art.22
alin.1 lit.c din Codul fiscal, aplicate asupra creanelor nregistrate ncepnd cu anii fiscali
2004, 2005 i, respectiv, 2006, nu se recalculeaz.
Cheltuielile reprezentnd pierderile din creanele incerte sau n litigiu nencasate,
nregistrate cu ocazia scoaterii din eviden a acestora, sunt deductibile pentru partea
acoperit de provizionul constituit potrivit art.22 din Codul fiscal.
Art.22 Provizioane i rezerve
(1) Contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor i provizioanelor, numai n
conformitate cu prezentul articol, astfel:
j) provizioanele constituite n limita unei procent de 100% din valoarea creanelor
asupra clienilor,
nregistrate de ctre contribuabili, altele dect cele prevzute la lit.d,f,g i i, care
ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:
1. sunt nregistrate dup data de 1 ianuarie 2007;
2. creana este deinut la o persoan juridic asupra creia este declarat procedura
de deschidere a falimentului, pe baza hotrrii judectoreti prin care se atest aceast
situaie;
3. nu sunt garantate de alt persoan;
4. sunt datorate de o persoan care nu este persoan afiliat contribuabilului;
5. au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului;
(5) Reducerea sau anularea oricrui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedus
se include n veniturile impozabile, indiferent dac reducerea sau anularea este datorat
modificrii destinaiei provizionului sau a rezervei, distribuirii provizionului sau rezervei
ctre participani sub orice form, lichidrii, divizrii, fuziunii contribuabilului sau
oricrui alt motiv. Prevederile prezentului alineat nu se aplic dac un alt contribuabil
preia un provizion sau o rezerv n legtur cu o divizare sau fuziune, reglementrile
acestui articol aplicndu-se n continuare acelui provizion sau rezerv.
(8) Provizioanele constituite pentru creanele asupra clienilor, nregistrate de ctre
contribuabili nainte de 1 ianuarie 2004, sunt deductibile n limitele prevzute la alin.1
lit.c, n situaia n care creanele respective ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:
a) nu sunt garantate de alt persoan;
b) sunt datorate de o persoan care nu este persoan afiliat contribuabilului;
c) au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului;

d) creana este deinut asupra unei persoane juridice pentru care a fost deschis
procedura falimentului, pe baza hotrrii judectoreti prin care se atest aceast
situaie;
e) nu au mai fost constituite provizioane deductibile fiscal pentru creana respectiv.
2. Codul de procedura civila
Art. 7201
(1) n procesele i cererile dintre profesioniti evaluabile n bani i derivate din raporturi
contractuale, nainte de introducerea cererii de chemare n judecat, reclamantul va
ncerca soluionarea litigiului fie prin mediere, fie prin conciliere direct cu cealalt
parte.
(11) Termenul de prescripie a dreptului la aciune pentru dreptul litigios supus medierii
sau concilierii se suspend pe durata acestei proceduri, dar nu mai mult de 3 luni de la
nceperea ei.
(2) n scopul soluionrii litigiului prin conciliere direct, reclamantul va convoca partea
advers, comunicndu-i n scris preteniile sale i temeiul lor legal, precum i toate
actele doveditoare pe care se sprijin acestea. Convocarea se va face prin scrisoare
recomandat cu dovad de primire, prin telegram, telex, fax sau orice alt mijloc de
comunicare ce asigur trimiterea textului actului i confirmarea primirii acestuia.
Convocarea se poate face prin nmnarea nscrisurilor sub semntur de primire.
(3) Data convocrii pentru conciliere nu se va fixa mai devreme de 15 zile de la data
primirii actelor comunicate potrivit alin.2.
(4) Rezultatul concilierii se va consemna ntr-un nscris cu artarea preteniilor reciproce
referitoare la obiectul litigiului i a punctului de vedere al fiecrei pri.
(5) nscrisul despre rezultatul concilierii ori, n cazul n care prtul nu a dat curs
convocrii prevzute la alin.2, dovada c de la data primirii acestei convocri au trecut
30 de zile se anexeaz la cererea de chemare n judecat.
3. O.G. nr.5 din 19 iulie 2001 privind procedura somaiei de plat
Art.1 (1) Procedura somaiei de plat se desfoar, la cererea creditorului, n scopul
realizrii de bunvoie sau prin executare silit a creanelor certe, lichide i exigibile ce
reprezint obligaii de plat a unor sume de bani, asumate prin contract constatat
printr-un nscris ori determinate potrivit unui statut, regulament sau altui nscris, nsuit
de pri prin semntur ori n alt mod admis de lege i care atest drepturi i obligaii
privind executarea anumitor servicii, lucrri sau orice alte prestaii.
(2) Suma ce reprezint obligaia prevzut la alin.1, precum i dobnzile, majorrile sau
penalitile datorate potrivit legii se actualizeaz n raport cu rata inflaiei aplicabil la
data plii efective.
4. O.U.G. nr.119 din 24 octombrie 2007 privind msurile pentru combaterea ntrzierii
executrii obligaiilor de plat rezultate din contracte ntre profesioniti
Art.2 (1) Prezenta ordonan de urgen se aplic creanelor certe, lichide i exigibile ce
reprezint obligaii de plat a unor sume de bani care rezult din contracte ncheiate
ntre profesioniti.
(2) Nu sunt incluse n sfera de aplicare a prezentei ordonane de urgen:
a) creanele nscrise la masa credal n cadrul unei proceduri de insolven;
b) contractele ncheiate ntre profesioniti i consumatori.
REZOLVARE ENUNT
Inregistrari contabile:
1. Transferul creantelor la "clienti incerti" prin formula contabila:
4118
=
4111
"Clienti incerti sau in litigiu"
"Clienti"
2. Inregistrarea ajustarilor pentru depreciere, la nivelul sumei care se considera ca nu se
mai
poate
recupera:
6814
=
491
"Cheltuieli de exploatare privind
"Ajustari pentru deprecierea

ajustarile pentru deprecierea

creantelor - clienti"
activelor circulante"
3. Inregistrarea pierderii din creante:
654
=
4118
"Pierderi din creante
"Clienti incerti sau in litigiu"
si debitori diversi"
4. Anularea ajustarii care ramane fara obiect:
491
=
7814
"Ajustari pentru deprecierea
"Venituri din ajustari pentru
creantelor - clienti"
deprecierea activelor circulante"
In cazul debitorilor radiati precum si al celor pentru care prin hotarare judecatoresca s-a
declarat falimentul , daca nu s-au inregistrat ajustari pentru deprecierea creantelor, in
baza documentelor care atesta aceste stari de fapt (radiere, faliment) creantele se vor
scoate
din
evidenta
prin
formula
contabila:
654
=
4111
"Pierderi din creante
"Clienti"
si debitori diversi"
Din punct de vedere contabil prescrierea se contabilizeaza:
658 = 4111
Astfel de sume nu se inregistreaza pe contul 117 (debit ), fiind considerate cheltuieli ale
exercitiului curent, in care se aproba de catre conducerea societatii prescrierea acestor
sume. Prezentam mai jos functiunea acestui cont:
"Contul 658 "Alte cheltuieli de exploatare"
Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta altor cheltuieli de exploatare.
in debitul contului 658 "Alte cheltuieli de exploatare" se inregistreaza:
- cheltuielile efectuate in avans, aferente exercitiului in curs (471);
- valoarea despagubirilor, amenzilor si penalitatilor, datorate sau platite tertilor si
bugetului (401, 404,
448, 462, 408, 512);
- valoarea donatiilor acordate (301, 302, 303, 345, 371, 381, 512, 531);
- valoarea neamortizata a imobilizarilor necorporale sau corporale, scoase din activ (203,
205, 2071, 208, 211, 212, 213, 214);
- valoarea imobilizarilor in curs, scoase din evidenta (231, 233);
- sume in curs de clarificare (473);
- sume prescrise, scutite sau anulate, potrivit prevederilor legale in vigoare,
reprezentand creante fata de clienti, debitori diversi etc. (411, 461 si alte conturi in care
urmeaza sa se evidentieze sumele prescrise sau anulate)."

23. Studiu de
sponsorizarea.

caz

privind

regimul

fiscal

al

cheltuielilor

cu

ENUNT
Societatea incheie un contract de sponsorizare conform legii privind sponsorizarea, in
valoare de 20.000 lei. Contractul de sponsorizare se incheie in data de 2 februarie 2006.
La calculul profitului impozabil pentru trimestrul I 2006, contribuabilul prezinta
urmatoarele date financiare:
Venituri din vanzarea marfurilor = 1.500.000 lei
Venituri din prestari de servicii = 2.000 lei

=================================
Total cifra de afaceri 1.502.000 lei
Cheltuieli privind marfurile = 850.000 lei
Cheltuieli cu personalul = 20.000 lei
Alte cheltuieli de exploatare = 90.000 lei
=================================
din care:
Cheltuieli sponsorizare 20.000 lei
Total cheltuieli 960.000 lei
BAZA LEGALA
Conform Legii nr.32/1994 privind sponsorizarea, in functie de scopul pentru care se
acorda i de obligatiile asumate de parti in cadrul unei astfel de tranzactii, in sensul
sponsorizarii se intalnesc doua categorii de contracte:
Contract de sponsorizare care este actul juridic prin care doua persoane convin cu
privire la transferul dreptului de proprietate asupra unor bunuri materiale sau mijloace
financiare pentru sustinerea unor activitati fara scop lucrativ desfasurate de catre una
dintre parti, denumita beneficiarul sponsorizarii,
si
Contractul de mecenat care este un act de liberalitate prin care o persoana fizica sau
juridica, numita mecena, transfera, fara obligatie de contrapartida directa sau indirecta,
dreptul sau de proprietate asupra unor bunuri materiale sau mijloace financiare catre o
persoana fizica, ca activitate filantropica cu caracter umanitar, pentru desfasurarea unor
activitati in domeniile: cultural, artistic, medico-sanitar sau stiintific cercetare
fundamentala si aplicata.
In conformitate cu art.21, alin.4, lit.p din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu
modificarile ulterioare, cheltuielile de sponsorizare (incluznd si pe cele de mecenat)
sunt considerate cheltuieli nedeductibile in vederea stabilirii profitului impozabil.
Cu toate acestea, contribuabilii care efectueaza sponsorizari pot beneficia de credit fiscal
pentru sumele acordate drept sponsorizare, in anumite limite i cu respectarea unor
condiii.
Creditul fiscal reprezinta in fapt o reducere a impozitului pe profit datorat de catre un
contribuabil, cu sumele care pot fi incadrate conform legii in aceasta categorie.
Conform art.21 alin.4 lit.p creditul fiscal pentru sponsorizari se aplica in cuantumul valorii
celei mai mici dintre:
0,3 din cifra de afaceri
20% din impozitul pe profit datorat.
Conditii legale privind sponsorizarea
Pentru a putea beneficia de credit fiscal, contribuabilul trebuie sa acorde sponsorizarea
cu respectarea conditiilor prevazute in Legea nr.32/1994 privind sponsorizarea.
Conform legii, modul de incheiere a contractelor este: forma scrisa pentru sponsorizare,
cu specificarea obiectului, valorii si duratei sponsorizarii, precum si a drepturilor si
obligatiilor partilor;
Forma autentica pentru actul de mecenat, in care se vor specifica obiectul, durata si
valoarea acestuia. In ce privete beneficiarii sponsorizarii, acetia pot fi persoane de
natura urmatoarelor:
- orice persoana juridica fara scop lucrativ, care desfasoara in Romnia sau urmeaza sa
desfasoare o activitate in domeniile: cultural, artistic, educativ, de invatamnt, stiintific cercetare fundamentala si aplicata, umanitar, religios, filantropic, sportiv, al protectiei
drepturilor omului, medico-sanitar, de asistenta si servicii sociale, de protectia mediului,
social si comunitar, de reprezentare a asociatiilor profesionale, precum si de intretinere,
restaurare, conservare si punere in valoare a monumentelor istorice;
- institutiile si autoritatile publice, inclusiv organele de specialitate ale administratiei
publice, pentru activitatile menionate la litera a.;

- de asemenea, pot fi sponsorizate, in conditiile prezentei legi, emisiuni ori programe ale
organismelor de televiziune sau radiodifuziune, precum si carti ori publicatii din
domeniile mentionate la punctul a.
De asemenea in ce privete beneficiarul mecenatului acesta poate fi reprezentat de orice
persoana fizica cu domiciliul in Romnia, fara obligativitatea de a fi recunoscuta de catre
o persoana juridica fara scop lucrativ sau de catre o institutie publica, care necesita un
sprijin in domeniile prevazute in definitia contractului de mecenat.
Ca i mentiune este interzisa acordarea de sponsorizari reciproce intre persoane juridice
(ex. intre agenti economici) sau intre persoane fizice, precum i acordarea de
sponsorizari catre o persoana juridica fara scop lucrativ (ex. ONG) de catre o alta
persoana juridica care conduce sau controleaza direct persoana juridica sponsorizata.
REZOLVARE ENUNT
Presupunand ca nu mai sunt alte elemente asimilate veniturilor/cheltuielilor si nici alte
cheltuieli nedeductibile si venituri neimpozabile, calculul profitului impozabil pentru
trimestrul I 2006 este:
Profitul impozabil = 1.502.000 - 960.000 + 20.000 = 562.000 lei.
Impozitul pe profit = 562.000 x 16% = 89.920 lei.
Avandu-se in vedere conditiile de deducere prevazute la art.21 alin.4 lit.p din Codul fiscal
(criteriile mai sus mentionate), prin aplicarea limitelor, valorile sunt:
- 3 din cifra de afaceri reprezinta 4.506 lei;
- 20% din impozitul pe profit (inainte de deducerea cheltuielilor de sponsorizare)
reprezinta 17.984 lei.
Suma admisa cu care se diminueaza impozitul pe profit este 4.506 lei, prin urmare
pentru trimestrul I 2006, impozitul pe profit datorat este de:
89.920 - 4.506 = 85.414 lei.

24. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor care provin

din documente de la terti inactivi fiscal
ENUNT
O societate primeste o factura de la un furnizor. In urma unor verificari, s-a constatat ca
respectivul furnizor figura pe site-ul Agentiei Nationale de Administrare Fiscala ca si
contribuabil inactiv. Care este regimul fiscal al acestor cheltuieli?
BAZA LEGALA
Codul Fiscal 2013 include la art.21alin.4 - "Cheltuieli care nu sunt deductibile" si
cheltuielile inregistrate in evidenta contabila, care au la baza un document emis de un
contribuabil inactiv al carui certificat de inregistrare fiscala a fost suspendat in baza
ordinului presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala.
REZOLVARE ENUNT
Cheltuielile inregistrate in evidenta contabila care au la baza un document emis de un
contribuabil inactive. Nu sunt deductibile la calcul impozitului pe profit.

25. Studiu de caz privind regimul fiscal al cotizatiilor catre

organizatiile profesionale
ENUNT
Care este regimul fiscal al cotizatiilor catre organizatiile profesionale?
BAZA LEGALA
Conform art.21 alin.2 lit.g i m din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, sunt
considerate cheltuieli deductibile urmatoarele:
- taxele de inscriere, cotizatiile i contributiile obligatorii, reglementate de actele
normative in vigoare, precum i contributiile pentru fondul destinat negocierii
contractului colectiv de munca,
- taxele de inscriere, cotizat iile i contributiile datorate catre camerele de comert i
industrie, organizatiile sindicale i organizatiile patronale.
Hotarrea Guvernului nr. 44/2004 privind Nomele Medologice de aplicare a Codului Fiscal
mentioneaza la pct.30 ca taxele de inscriere, cotizatiile i contributiile obligatorii,
reglementate de acte normative in vigoare pot fi taxele i contributiile, stabilite prin acte
normative, de practicare a unor profesii cum sunt: expert contabil, contabil autorizat,
arhitect, medic, auditor financiar, avocat, notar i altele asemenea. Contributiile pentru
fondul destinat negocierii contractului colectiv de munca sunt cele datorate patronatelor,
in conformitate cu prevederile Legii patronatelor nr.356/2001. Cu privire la aplicarea
acestor prevederi va trebui analizata i modalitatea de recunoatere a acestor
organizatii.
REZOLVARE ENUNT
Spre exemplu, in cazul unei organizatii sindicale va trebui verificat daca aceasta este
constituita i recunoscuta conform prevederilor Legii sindicatelor nr. 54/2004.
Pe lnga aceste prevederi la art.21 alin.4, lit.s din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal se
mentioneaza ca taxele i cotizatiile catre organizatiile neguvernamentale sau asociatiile
profesionale care au legatura cu activitatea desfaurata de contribuabili i care depaesc
echivalentul in lei a 4.000 euro anual, altele decat cele prevazute la alin.2 lit.g i m sunt
considerate nedeductibile la calculul impozitului pe profit.

26. Studiu de caz privind regimul

amortizarea contabila si fiscal

fiscal

al

cheltuielilor

cu

ENUNT
Care este tratamentul fiscal al cheltuielilor cu valoarea ramasa neamortizata ca urmare a
vnzarii sau scoaterii din funciune a mijloacelor fixe?
BAZA LEGALA
In conformitate cu prevederile art.7 alin.1 pct.33 lit.c din Legea nr.571/2003 privind
Codul Fiscal, pentru mijloacele fixe amortizabile si terenuri valoarea fiscala reprezinta
costul de achizitie, de productie sau valoarea de piata a mijloacelor fixe dobndite cu
titlu gratuit ori constituite ca aport, la data intrarii in patrimoniul contribuabilului,
utilizata pentru calculul amortizarii fiscale, dupa caz. In valoarea fiscala se includ si
reevaluarile contabile efectuate potrivit legii.
In conformitate cu prevederile art.24 alin.15 din Codul Fiscal, ctigurile sau pierderile
rezultate din vnzarea ori din scoaterea din functiune a mijloacelor fixe se calculeaza pe
baza valorii fiscale a acestora, care reprezinta valoarea fiscala de intrare a mijloacelor
fixe, diminuata cu amortizarea fiscala.
Conform pct.716 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de
aplicare a a Codului Fiscal, cheltuielile inregistrate ca urmare a casarii unui mijloc fix cu
valoarea de intrare incomplet amortizata sunt cheltuieli efectuate in scopul realizarii de
venituri impozabile.
REZOLVARE ENUNT
Prin casarea unui mijloc fix se intelege operatia de scoatere din functiune a activului
respectiv, urmata de dezmembrarea acestuia i valorificarea partilor componente
rezultate, prin vnzare sau prin folosirea in activitatea curenta a contribuabilului
Prin urmare, pierderile sau ctigurile in cazul vnzarii sau scoaterii din functiune a
mijloacelor fixe amortizabile se calculeaza pe baza valorii fiscale a acestora, care este
egala, cu valoarea fiscala de intrare a mijloacelor fixe inclusiv reevaluarile efectuate
potrivit legii diminuata cu amortizarea fiscala, iar cheltuielile inregistrate in aceste
situatii sunt cheltuieli efectuate in scopul realizarii de venituri.
Se aduc prevederi suplimentare referitoare la reclasificarea tranzactiilor care nu au
scop economic. In acest sens, se mentioneaza ca tranzactiilor artificiale nu le sunt
aplicabile prevederile conventiilor de evitare a dublei impuneri.
Se introduc prevederi si clarificari relevante in cazul persoanelor care aplica reglementari
contabile conforme cu Standardele internationale de raportare fiscala (IFRS).
Principalele reglementari in acest sens se refera la:
Amortizarea si valoarea fiscala a activelor biologice;
Reguli fiscale pentru determinarea profitului impozabil;
Categorii de venituri neimpozabile si cheltuieli nedeductibile, etc.
Reguli de amortizare fiscala:
Investiile efectuate la mijloacele fixe care fac obiectul unor contracte de asociere
in participatiune sunt considerate mijloace fixe amortizabile fiscal;
Imobilizarile necorporale cu durata de viata utila nedeterminata nu reprezinta
active
amortizabile
fiscal;
Cheltuielile cu amortizarea anumitor tipuri de mijloace de transport persoane
(care au cel mult 9 scaune de pasageri, care fac parte din anumite categorii specificate
conforml egislatiei rutiere si de transport) sunt deductibile fiscal in limita a 1.500

lei/luna. Noile prevederi se aplica si mijloacelor

achizitionate/produse anterior datei de 1 februarie 2013;

de

transport

persoane

27. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor de garantii

de bunua executie acordate clientilor
ENUNT
O societate comerciala livreaza un echipament complex in valoare de 100.000 lei + TVA.
Garantia de buna executie acordata de furnizor este in valoare de 10% din echipamente,
acordata pentru 18 luni. Suma se retine din factura si se va achita la finalizarea
perioadei.
BAZA LEGALA
Potrivit prevederilor de la art.128 din Codul fiscal, garantia nu are sensul de activitate
economica conform articolului, astfel ca aceasta nu este in sfera de aplicare a TVA.
Decontarea intre parti a sumelor aferente garantiei se poate face prin utilizarea unei
facturi, insa nu este obligatoriu acest formular. Rolul facturii este unul strict de
evidentiere contabila si de document justificativ.
Prin urmare, furnizorul estimeaza posibilitatea nasterii unei obligatii fata de client in
cuantumul acceptat contractual. Astfel, societatea poate sa constituie un provizion
pentru aceasta situatie.
Din punct de vedere fiscal, aceasta cheltuiala este deductibila la calculul impozitului pe
profit, potrivit art.22 alin.1 lit.b din Codul fiscal.
REZOLVARE ENUNT
Inregistrari contabile:
4111 Clienti = 707 Venituri din vanzarea marfurilor cu suma de 100.000 lei
4111 Clienti = 4427 TVA colectata cu suma de 24.000 lei
Evidentierea garantiei se face prin inregistrarea:
2678 Alte creante imobilizate = 4111 Clienti cu suma de 10.000 lei
Inregistrare contabila:
6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele = 1512 Provizioane pentru garantii
acordate clientilor pentru suma de 10.000 lei
Societatea recunoaste acest provizion pe durata de existenta a perioadei de garantie. La
finalizarea perioadei si la data incasarii garantiei, societatea va inregistra reluarea
acestui provizion in venituri, prin articolul contabil:
1512 Provizioane pentru garantii acordate clientilor = 7812 Venituri din provizioane cu
suma de 10.000 lei
Acest venit este impozabil la determinarea impozitului pe profit.

28. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor pentru

deprecierea clientilor-insolventa
ENUNT
Care este tratamentul fiscal al provizioanelor pentru deprecierea clientilor insolventa?
BAZA LEGALA
Astfel, din punct de vedere contabil, conform pct.56 alin.3 din OMFP nr.3055/2009 pentru
aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor
Economice Europene, evaluarea la inventar a creantelor si a datoriilor se face la valoarea
lor probabila de incasare sau de plata.
In conformitate cu prevederile art.159 alin.2 din Codul fiscal, aceste facturi nu se
transmit beneficiarilor.
REZOLVARE ENUNT
In ceea ce priveste tratamentul fiscal si cel contabil al creantelor incerte, o societate
trebuie sa stabileasca in mod clar in ce conditii pot fi acestea constituite si care este
deductibilitatea fiscala a acestora, precum si daca se va putea recupera TVA- ul aferent.
Un exemplu in acest sens, pentru ilustrarea cat mai eficienta a explicatiilor, e reprezentat
de o societate prestatoare de servicii atat catre institutii publice, cat si pentru persoane
fizice.
Diferentele constatate in minus intre valoarea de inventar stabilita la inventariere si
valoarea contabila a creantelor se inregistreaza in contabilitate pe seama ajustarilor
pentru deprecierea creantelor. Societatea va emite facturi cu valorile inscrise cu semnul
minus.

29. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor pentru

deprecierea clientilor-vechime
ENUNT
Care este regimul fiscal al provizioanelor pentru deprecierea clientilor vechime?
BAZA LEGALA
Codul fiscal trateaza creantele neincasate sub doua aspecte: cheltuielile inregistrate la
scoaterea din evidenta a creantelor neincasate si cele inregistrate la scoaterea din
evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate.
REZOLVARE ENUNT
1. Tratamentul fiscal - Cheltuielile inregistrate la scoaterea din evidenta a
creantelor neincasate:
Cheltuielile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate, potrivit
prevederilor art.21 alin.2, lit.n din Codul fiscal sunt cheltuieli deductibile la calculul
impozitului pe profit, pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor
neincasate, in urmatoarele cazuri:
- procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii judecatoresti;
- debitorul a decedat si creanta nu poate fi recuperata de la mostenitori;
- debitorul este dizolvat, in cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat unic, sau
lichidat, fara succesor;
- debitorul inregistreaza dificultati financiare majore, care ii afecteaza intregul patrimoniu
(sunt cele care rezulta din situatii exceptionale, determinate de calamitati naturale,
epidemii, epizootii, accidente industriale sau nucleare, incendii, fenomene sociale sau
economice, conjuncturi externe si in caz de razboi).
2. Tratamentul fiscal - Pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a
creantelor incerte sau in litigiu, neincasate
Pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu,
neincasate, sunt deductibile doar pentru partea acoperita de provizionul constituit
potrivit art.22 din Codul Fiscal.
In conformitate cu prevederile art.22 din Codul fiscal, sunt cheltuieli deductibile
provizioanele constituite in limita unui procentaj de 30% incepand cu data de 1 ianuarie
2006, din valoarea creantelor asupra clientilor, inregistrate de catre contribuabili, care
indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:
- sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2004;
- sunt neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei;
- nu sunt garantate de alta persoana;

- sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;

- au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului.
Pentru creantele inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2007, sunt deductibile fiscal
provizioanele constituite in limita unui procentaj de 100% din valoarea creantelor asupra
clientilor, care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:
- creanta este detinuta la o persoana juridica asupra careia este declarata procedura de
deschidere a falimentului, pe baza hotararii judecatoresti prin care se atesta aceasta
situatie;
- nu sunt garantate de alta persoana;
- sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;
- au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului.
3. Tratament contabil:
Sumele reprezentand debitori incerti se provizioneaza. Cheltuiala cu provizionul este
nedeductibila- inregistrarea contabila este: 6814=1518
Daca insa e cert ca nu mai incasati sumele, ele se trec direct pe pierderi din debitori
diversi : 654 = 4111 sau 4118.
Aceste pierderi sunt deductibile numai daca au rezultat in urma unei sentinte definitive
de faliment al debitorului.
4. Monografie fiscala si contabila
In conceptia agentului economic, poate exista un risc de neincasare a creantelor
incepand cu 30 de zile de la data scadentei, ceea ce impune constituirea unui provizion.
Scadenta se determina in raport cu termenii contractuali si poate fi diferita pe categorii
de clienti. Astfel pot fi clienti care achizitioneaza cantitati importante de marfa sau
carora li se presteaza servicii importante ca suma, si pentru care pot exista termene mai
largi de incasare a creantei. In contrast cu acestia, pot fi clienti care achizitioneaza
cantitati mici de marfa sau carora li se presteaza servicii minore, pentru care se poate
solicita plata pe loc. In raport cu dimensiunea riscului de neincasare se determina si
procentul care se aplica la suma creantelor neincasate la termen pentru calculul
provizionului.
Deductibilitatea acestor cheltuielilor intra sub incidenta art.22 alin.1 lit.c si lit.j din Codul
fiscal.
Putem considera ca, la momentul evaluarii creantelor (moment determinat de fiecare
societate, potrivit
specificului activittii, si care, de regula, include trimestrul ca
subdiviziune pentru facilitarea calculului si platii impozitului pe profit/venit) avem un sold
al creantelor de 1.200.000 lei, divizat astfel:
650.000 lei creante aflate in termenul normal de incasare;
350.000 lei creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 90 de zile si pentru
care se admite ca exista un risc de nerecuperare de 20%, rezultand un provizion de
70.000 lei ;
150.000 lei creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 180 de zile si pentru
care se apreciaza existenta unui risc de neincasare de 60%, rezultand un provizion in
suma de 90.000 lei;
50.000 lei creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 270 de zile si pentru
care se apreciaza existenta unui risc de neincasare de 90%, rezultand un provizion in
suma de 45.000 lei.
Din punct de vedere fiscal, creantele asupra clientilor pentru care se poate constitui
provizion reprezinta sumele datorate de clientii interni si externi pentru produse,
semifabricate, materiale, marfuri etc. vandute, lucrari executate si servicii prestate, pe
baza de facturi, si neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data
scadentei.

Ca urmare, rezulta un provizion pentru deprecierea creantelor in suma de 205.000 lei,

din care numai 45.000 lei intra in calcul pentru stabilirea sumei deductibile a
provizionului la calculul profitului impozabil, in conformitate cu prevederile Codului fiscal.
Inregistrarea contabila a provizionului pentru deprecierea creantelor-clienti este
urmatoarea:
6814 =491 205.000 lei
Pentru evidentierea separata a cheltuielilor deductibile de cele nedeductibile privind
provizioanele pentru deprecierea creantelor se recomanda divizarea contului 6814
Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea activelor circulante pe
conturi analitice.
Constituirea unui provizion are intotdeauna la baza o situatie de calcul pe intervale de
timp si categorii de clienti. Exceptia o reprezinta starea de faliment sau incetare de plati
a unui client/debitor, constatata prin hotarare judecatoreasca si adusa la cunostinta
firmei in scris. In baza acestui inscris se va constitui un provizion in raport cu sansele pe
care le are firma de a-si recupera creanta.
Diferentierea dintre provizionul pentru deprecierea creantelor si provizionul pentru litigii,
prezentat anterior, este facuta de recunoasterea de catre client/debitor a datoriei.
Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri
in cazul incasarii creantei, proportional cu valoarea incasata, sau in cazul constatarii
deprecierii ireversibile a creantei, trecandu- se contravaloarea acesteia pe cheltuieli.
In cazul creantelor in valuta, provizionul este deductibil la nivelul valorii influentate cu
diferentele de curs favorabile sau nefavorabile ce apar cu ocazia evaluarii acestora.
Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte sau in litigiu neincasate,
inregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru partea
acoperita de provizionul constituit potrivit Codului fiscal.

30. Studiu de caz privind regimul fiscal al contractului de fiducie.

ENUNT
Care sunt implicatiile fiscale in cazul unui contract de fiducie?
BAZA LEGALA
In Monitorul Oficial 627/2011 a fost publicata OG nr.30/2011 pentru modificarea si
completarea Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, precum si pentru reglementarea unor
masuri financiar-fiscale, care a modificat in parte regimul juridic al institutiei fiduciei.
Astfel, s-a modificat definitia transferului care, conform noii reglementari, reprezinta
orice vanzare, cesiune sau instrainare a dreptului de proprietate, schimbul unui drept de
proprietate cu servicii ori cu un alt drept de proprietate, precum si transferul masei
patrimoniale fiduciare in cadrul operatiunii de fiducie potrivit Codului civil.
La art.12 Cod fiscal, dupa lit.t se introduce o noua litera, lit.u, care include in randul
veniturilor obtinute in Romania si veniturile realizate din transferul masei patrimoniale de
la fiduciar la beneficiarul nerezident in cadrul operatiunii de fiducie.
OG nr.30/2011 a modificat si reglementarea contractului de fiducie. Astfel, in cazul
contractelor de fiducie, incheiate conform dispozitiilor Codului civil, in care constituitorul
are si calitatea de beneficiar, se aplica urmatoarele reguli:
a) transferul masei patrimoniale fiduciare de la constituitor catre fiduciar nu este transfer
impozabil in intelesul prezentului titlu;

b) fiduciarul va conduce o evidenta contabila separata pentru masa patrimoniala

fiduciara si va transmite trimestrial catre constituitor, pe baza de decont, veniturile si
cheltuielile rezultate din administrarea patrimoniului conform contractului;
c) valoarea fiscala a activelor cuprinse in masa patrimoniala fiduciara, preluata de
fiduciar, este egala cu valoarea fiscala pe care acestea au avut-o la constituitor;
d) amortizarea fiscala pentru orice activ amortizabil prevazut in masa patrimoniala
fiduciara se determina in continuare in conformitate cu regulile prevazute la art.24, care
s-ar fi aplicat la persoana care a transferat activul, daca transferul nu ar fi avut loc.
In cazul contractelor de fiducie, incheiate conform dispozitiilor Codului civil, in care
calitatea de beneficiar o are fiduciarul sau o terta persoana, cheltuielile inregistrate din
transferul masei patrimoniale fiduciare de la constituitor catre fiduciar sunt considerate
cheltuieli nedeductibile.
Regulile generale aplicabile veniturilor realizate din operatiunea de fiducie s-au modificat
Conform noii reglementari, transferul de la constituitor la fiduciar al masei patrimoniale
fiduciare nu genereaza venituri impozabile, in intelesul prezentului titlu, la momentul
transferului, pentru partile implicate, respectiv constituitor si fiduciar, in cazul in care
partile respective sunt contribuabili potrivit titlului III.
Remuneratia fiduciarului contribuabil potrivit titlului III, notar public sau avocat, primita
pentru administrarea masei patrimoniale constituie, in intelesul prezentului titlu, venit
din activitatea adiacenta si se supune impunerii cumulat cu veniturile din activitatea
desfasurata de notar sau avocat, potrivit prevederilor cap. II Venituri din activitati
independente.
REZOLVARE ENUNT
Tratamentul fiscal al veniturilor realizate din administrarea masei patrimoniale de catre
fiduciar, altele decat remuneratia fiduciarului, se stabileste in functie de natura venitului
respectiv si se supune impunerii potrivit regulilor proprii fiecarei categorii de venituri. La
determinarea venitului impozabil nu se deduc pierderile fiscale ale constituitorului,
acestea reprezentand pierderi definitive. In cazul in care constituitorul este contribuabil
potrivit titlului III, obligatiile fiscale ale acestuia in legatura cu masa patrimoniala
administrata vor fi indeplinite de fiduciar.
Venitul realizat in bani si in natura de beneficiarul persoana fizica la transferul masei
patrimoniale de la fiduciar se supune impunerii potrivit prevederilor cap. IX Venituri din
alte surse. Fac exceptie veniturile realizate de beneficiar din transferul masei
patrimoniale in situatia in care acesta este constituitorul, caz in care veniturile respective
sunt neimpozabile. Obligatia evaluarii veniturilor realizate, la pretul stabilit prin expertiza
tehnica, la locul si la data primirii acestora, revine fiduciarului. Pierderile fiscale
inregistrate din administrarea masei patrimoniale de catre fiduciar reprezinta pierderi
definitive si nu se deduc la determinarea venitului impozabil pentru beneficiar ulterior
transferului masei patrimoniale de la fiduciar la beneficiarul persoana fizica.
OG nr.30/2011 mai dispune si ca venitul obtinut de la un fiduciar rezident de catre un
beneficiar nerezident atunci cand acesta este constituitor nerezident, din transferul
masei patrimoniale fiduciare in cadrul operatiunii de fiducie, reprezinta venit
neimpozabil.
In cazul persoanelor fizice si juridice care incheie contracte de fiducie conform Codului
civil, impozitele si taxele locale aferente masei patrimoniale fiduciare transferate in
cadrul operatiunii de fiducie sunt platite de catre fiduciar la bugetele locale ale unitatilor
administrativ-teritoriale unde sunt inregistrate bunurile care fac obiectul operatiunii de
fiducie, cu respectarea prevederilor prezentului titlu, incepand cu data de intai a lunii
urmatoare celei in care a fost incheiat contractul de fiducie.