Ate Financiara A Societatilor Comerciale-180pag

3
&835,16

Cuvntnainte... 5
I.2UJDQL]DUHDFRQWDELOLW LLSDWULPRQLXOXL..... 7
I.1. Contabilitatea verig de baz a societ ii comerciale ......... 7
I.2. Societatea comercial sIer de ac iune a contabilit ii .......... 8
I.3. Elementele patrimoniale de activ si de pasiv ............... 9
I.4. Principiile contabile ... 13
I.5. Evaluarea patrimoniului .... 14
II.&RQWDELOLWDWHDFDSLWDOXULORU ... 16
II.1. Contabilitatea capitalului social ... 18
II.2. Contabilitatea primelor de capital .... 29
II.3. Contabilitatea rezervelor din reevaluare .. 30
II.4. Contabilitatea rezervelor .. 32
II.5. Contabilitatea rezultatului reportat .. 33
II.6. Contabilitatea rezultatului exerci iului ............... 34
II.7. Contabilitatea subven iilor pentru investi ii ............. 35
II.8. Contabilitatea provizioanelor ... 37
II.9. Contabilitatea mprumuturilor si datoriilor asimilate ........... 39
III.&RQWDELOLWDWHDDFWLYHORULPRELOL]DWH ..... 43
III.1. Contabilitatea imobiliz rilor necorporale ............... 45
III.2. Contabilitatea imobiliz rilor corporale ................ 54
III.3. Contabilitatea imobiliz rilor Iinanciare ............... 65
IV.&RQWDELOLWDWHDVWRFXULORULSURGXF LHLvQFXUVGHH[HFX LH .... 71
IV.1. Contabilizarea opera iunilor de intrare a stocurilor si produc iei n curs
de execu ie .............................

74
IV.2. Contabilitatea ajust rilor pentru deprecierea stocurilor si produc iei
n curs de execu ie ......................

82
IV.3. Contabilitatea opera iunilor de iesire a bunurilor de natura stocurilor .... 83
V.&RQWDELOLWDWHDGHFRQW ULORUFXWHU LL ..... 89
V.1. Contabilitatea decont rilor cu Iurnizorii ............... 91
V.2. Contabilitatea decont rilor cu clien ii ................ 96
V.3. Contabilitatea decont rilor cu personalul, asigur rile sociale, protec ia
social si bugetul statului ..................

106
V.4. Contabilitatea decont rilor n cadrul grupului si cu asocia ii ....... 122
V.5. Contabilitatea debitorilor si creditorilor diversi ............ 126
V.6. Contabilitatea conturilor de regularizare si asimilate .......... 129
V.7. Contabilitatea ajust rilor pentru deprecierea crean elor ......... 132

4
VI.&RQWDELOLWDWHDWUH]RUHULHL.... 134
VI.1. Contabilitatea investi iilor Iinanciare pe termen scurt ........ 135
VI.2. Contabilitatea conturilor la b nci ............... 138
VI.3. Contabilitatea opera iunilor prin casieria societ ii comerciale ...... 145
VI.4. Contabilitatea acreditivelor si viramentelor bancare .......... 148
VII.&RQWDELOLWDWHDFKHOWXLHOLORULYHQLWXULORU.. 151
VIII./XFU ULOHFRQWDELOHGHvQFKLGHUHDH[HUFL LXOXLILQDQFLDU.... 166
VIII.1. Prezentarea lucr rilor de nchidere .......... ...... 166
VIII.2. ntocmirea situa iilor Iinanciare anuale ............. 172
%LEOLRJUDILH.... 183

7

I. ORGANIZAREA CONTABILIT II PATRIMONIULUI

I.1. &RQWDELOLWDWHDYHULJ GHED] DVRFLHW LLFRPHUFLDOH

Contabilitatea asigur m surarea, evaluarea, cunoasterea, gestiunea si controlul
activelor, datoriilor si capitalurilor proprii, precum si a rezultatelor ob inute de o
societate comercial . n acelasi timp, asigur nregistrarea cronologic si sistematic ,
prelucrarea, publicarea si p strarea inIorma iilor cu privire la pozi ia Iinanciar ,
perIorman a Iinanciar si Iluxurile de trezorerie, att pentru propriile cerin e, ct si
pentru utilizatorii externi.
Utilizatorii de situa ii Iinanciare includ:
investitorii prezen i si poten iali; acestia, preocupa i de riscul inerent
tranzac iilor si de beneIiciul adus de investi iile lor, au nevoie de inIorma ii pentru
a decide dac ar trebui s cumpere, s p streze sau s vnd ac iuni, dar si pentru
evaluarea capacit ii societ ii de a pl ti dividende;
angaja ii; acestia sunt interesa i n ceea ce priveste stabilitatea si proIitabilitatea
societ ii n care si desI soar activitatea, pentru a evalua capacitatea acesteia de a
oIeri remunera ii, pensii, alte avantaje;
creditorii Iinanciari; sunt interesa i de acele inIorma ii care le permit s
determine dac mprumuturile acordate si dobnzile aIerente pot Ii rambursate,
conIorm termenelor prev zute n contractele de mprumut;
Iurnizorii si al i creditori comerciali; sunt interesa i de acele inIorma ii care,
dup analiza lor, permit s determine dac sumele care le sunt datorate de societate
vor Ii achitate la termenele convenite;
clien ii; sunt interesa i de continuitatea societ ii, mai ales cnd acestia au
rela ii de colaborare cu societatea pe termen lung sau atunci cnd sunt dependen i
de societate;
Guvernul si institu iile sale; sunt interesate de acele inIorma ii necesare
reglement rii activit ii societ ii, determin rii politicii Iiscale si pentru calculul
venitului na ional ori a altor indicatori statistici;
publicul; acesta este interesat de inIorma iile Iurnizate de societate, datorit
rolului pe care aceasta l poate avea pentru economia local , urm rindu-se, n
special, acele inIorma ii care pot conduce la concluzii legate de evolu ia recent si
tendin ele legate de prosperitatea societ ii, de sIera activit ilor sale.
Contabilitatea se eIectueaz n limba romn si n moneda na ional , cu excep ia
opera iunilor eIectuate n valut , a c ror contabilitate se ine att n moneda na ional ,
ct si n valut .
n baza prevederilor legale, contabilitatea conduce la:
nregistrarea cronologic si sistematic a tuturor opera iunilor patrimoniale
dup data ntocmirii lor ori dup data intr rii n societate, respectiv n debitul unor
conturi si n creditul altor conturi, denumite conturi corespondente;
8
stabilirea totalului sumelor debitoare si creditoare, dar si a soldului Iinal al
Iiec rui cont;
ntocmirea lunar a balan ei de veriIicare;
ntocmirea situa iilor Iinanciare anuale, acestea cuprinznd bilan ul, contul
de proIit si pierdere, situa ia modiIic rilor capitalului propriu, situa ia Iluxurilor de
trezorerie, politicile contabile si notele explicative.
Opera iunile economice eIectuate sunt consemnate n documente care stau la
baza nregistr rilor n contabilitate, documente ce dobndesc calitatea de nscrisuri
justiIicative, ele angajnd r spunderea persoanelor care le-au ntocmit, vizat si
aprobat ori nregistrat n contabilitate.
Contabilitatea poate Ii organizat si condus :
n compartimente distincte ale societ ii, conduse de directorul economic
sau de contabilul seI, aceste persoane trebuind s aib studii economice superioare;
pe baz de contracte de prest ri servicii, de persoane juridice autorizate sau de
persoane fizice care ndeplinesc calitatea de expert contabil ori contabil autorizat.
Situa iile Iinanciare anuale sunt supuse auditului Iinanciar.
n cadrul unei societ i comerciale se impune exercitarea controlului Iinanciar
preventiv si a controlului de gestiune.
Controlul Iinanciar preventiv propriu presupune veriIicarea sistematic a
opera iunilor economico-Iinanciare eIectuate, din punct de vedere al:
legalit ii opera iunile trebuie s respecte prevederile legale existente n
vigoare la data eIectu rii lor;
regularit ii opera iunile trebuie s respecte ansamblul principiilor si
regulilor procedurale si metodologice care sunt aplicabile categoriei de opera iuni
din care Iac parte;
ncadr rii n limitele bugetului de venituri si cheltuieli al societ ii.
Controlul Iinanciar de gestiune (ulterior) are drept scop constatarea legalit ii
si economicit ii opera iunilor economice si Iinanciare deja nregistrate n
contabilitate, n vederea descoperirii eventualelor nereguli, a lu rii m surilor
necesare rentregirii patrimoniului societ ii si a evit rii apari iei pe viitor a unor
asemenea nereguli.
Se impune acordarea unei aten ii sporite controlului preventiv, deoarece se
cunoaste c ,este mai usor s previi dect s vindeci.

I.2. 6RFLHWDWHDFRPHUFLDO VIHU GHDF LXQHDFRQWDELOLW LL
SIera de ac iune n cadrul c reia contabilitatea prezint Iorme complexe de
supraveghere si control a resurselor, cheltuielilor si rezultatelor este reprezentat de
societatea comercial .
Societ ile comerciale se pot constitui n una din urm toarele Iorme:
a) societatea n nume colectiv;
b) societatea n comandit simpl ;
c) societatea n comandit pe ac iuni;
d) societatea pe ac iuni;
e) societatea cu r spundere limitat .
9
I.3. (OHPHQWHOHSDWULPRQLDOHGHDFWLYLGHSDVLY
Activul indic utilizarea capitalurilor ca bunuri de Iolosin ndelungat ,
stocuri, crean e, disponibilit i si alte valori.
BeneIiciile economice viitoare ncorporate n active reprezint poten ialul de
a contribui direct/indirect la Iluxul de numerar si echivalente ale numerarului c tre
societate. Aceste beneficii viitoare pot intra n societate n mai multe Ieluri, activele
putnd fi:
utilizate separat sau mpreun cu alte active pentru prestarea de servicii sau
produc ia de bunuri destinate vnz rii;
schimbate cu alte active;
utilizate pentru stingerea anumitor datorii;
repartizate ac ionarilor societ ii.
Elementele de activ se grupeaz n active imobilizate, active circulante si
active de regularizare si asimilate.
Activele imobilizate sunt acele active a c ror perioad de utilizare si
lichiditate este mai mare de un an, active care n prealabil au fost recunoscute. n
cadrul activelor imobilizate se cuprind activele necorporale, activele corporale si
activele Iinanciare.
Activele necorporale sunt activele identiIicabile nonmonetar, I r Iorm
material concret , de inute n vederea utiliz rii n procesul de produc ie sau
Iurniz rii de bunuri si servicii, n vederea nchirierii etc.
Un activ necorporal poate exista n/sau pe suporturi fizice (concrete). Pentru
a nregistra un activ care ncorporeaz elemente corporale si elemente necorporale,
se impune mai nti s se stabileasc gradul de semniIica ie al elementelor
ncorporate si n Iunc ie de acesta s se eIectueze nregistrarea activului ca activ
necorporal sau corporal.
Un activ necorporal este recunoscut n situa ia n care sunt ndeplinite
cumulativ urm toarele condi ii;
a) se estimeaz c beneIiciile economice viitoare care sunt atribuibile
activului vor Ii ob inute de c tre societate;
b) costul activului poate fi evaluat n mod fidel.
Activele necorporale sunt reprezentate de cheltuielile de constituire,
cheltuielile de dezvoltare, concesiunile, brevetele, licen ele, m rcile comerciale si
alte drepturi si valori similare, Iondul comercial si de alte active necorporale.
Cheltuielile de constituire reprezint cheltuielile nregistrate nemijlocit, ca
rezultat al constituirii societ ii ca entitate patrimonial (costurile de secretariat si
cele juridice), cheltuielile cu mutarea si reorganizarea par ial sau total a
societ ii, cheltuielile ocazionate de nceperea a noi opera ii sau lansare de noi
produse, cheltuielile cu activit ile promo ionale si de publicitate etc.
Cheltuielile de dezvoltare sunt acele cheltuieli care se atribuie direct
activit ii de dezvoltare sau care pot Ii alocate ra ional acesteia.
Concesiunile, brevetele, licen ele, m rcile comerciale si alte drepturi si valori
asimilate cuprind cheltuielile eIectuate n vederea achizi ion rii dreptului de
exploatare a unui bun sau serviciu n cazul concesiunilor, a unui brevet, a unei
licen e, a unei m rci comerciale, precum si a oric rui alt drept sau valori similare.
Fondul comercial reprezint cheltuielile eIectuate pentru men inerea sau
dezvoltarea poten ialului de activitate al societ ii. Acesta poate Ii deIinit si ca
rezultat al elementelor interne sau externe Iavorabile maximiz rii proIiturilor
ob inute de o societate. n categoria elementelor interne se includ rela iile dintre
10
conducere si salaria ii societ ii, gradul de preg tire al salaria ilor, Iluctua ia sc zut a
personalului, absenteismul slab, calitatea imobiliz rilor productive, a m rcilor de
Iabric , a tuturor drepturilor pe care societatea le posed , dotarea inIormatic ,
calitatea produselor ob inute, a lucr rilor executate sau serviciilor prestate etc.
n categoria elementelor externe se includ calitatea si num rul clien ilor,
posibilit ile de dezvoltare a clientelei, posibilitatea de a alege Iurnizorii, calitatea
acestora, bunele rela ii cu banca, cu organismele sociale, cu Iiscul, num rul, pozi ia
si calitatea concuren ilor etc.
Atunci cnd elementele men ionate mai sus conduc la ob inerea unui proIit
mai mare dect proIitul ce se ob ine din Iolosirea exclusiv a capitalurilor angajate,
Iondul comercial este pozitiv (gooawill). n caz contrar, fondul comercial este
negativ (negative gooawill).
Activele corporale cuprind acele bunuri materiale de Iolosin ndelungat n
activitatea unei societ i si se reg sesc sub Iorm de terenuri, construc ii, instala ii
tehnice, mijloace de transport, animale si planta ii, mobilier, aparatur birotic si
echipament de protec ie.
Bunurile men ionate mai sus, cu excep ia terenurilor, sunt asimilate mijloacelor
Iixe. Prin mijloc Iix se n elege obiectul singular sau complexul de obiecte care
Iunc ioneaz ca un ntreg si ndeplineste cumulativ condi iile urm toare:
- o durat de Iunc ionare mai mare de un an;
- o valoare mai mare dect valoarea minim prev zut de lege.
Terenurile si mijloacele Iixe sunt acele active corporale de inute de o
societate pentru a Ii utilizate n produc ia de bunuri, executarea de lucr ri sau n
prestarea de servicii, pentru a Ii nchiriate ter elor persoane Iizice/juridice etc.
Similar activelor necorporale, activele corporale sunt recunoscute cnd
ndeplinesc condi iile de generare de beneIicii economice viitoare c tre societate si
de evaluare Iidel a costurilor acestora.
Activele Iinanciare sunt asimilate investi iilor Iinanciare pe termen mai mare
de un an, eIectuate n patrimoniul altor societ i din cadrul sau din aIara grupului.
Din categoria investi iilor Iinanciare se disting titlurile de participare, titlurile puse n
echivalen , alte titluri imobilizate si crean ele imobilizate. Titlurile de participare
sunt de inute, n special, pentru a se executa o inIluen notabil sau un control n
gestiunea acelei societ i emitente de astIel de titluri. Titlurile achizi ionate de
societate cu inten ia de a Ii revndute ntr-un termen scurt (n vederea ob inerii de
cstiguri speculative), dar care au r mas nevndute din cauze diIerite (sc derea
valorii acestora, apari ia unui interes Ia de societatea emitent etc.) sunt eviden iate
n cadrul contului ,Titluri puse n echivalen .
Crean ele imobilizate sunt reprezentate de mprumuturile acordate pe termen
lung Iilialelor societ ii ori altor societ i, de depozitele constituite de societate la
diIerite institu ii Iinanciare, pe o durat mai mare de un an etc.
Activele circulante eviden iaz valorile economice ce mbrac Iorma sto-
curilor si produc iei n curs de execu ie, crean elor, investi iilor Iinanciare pe
termen scurt si a disponibilit ilor b nesti, valori ce au o vitez de rota ie sub un an.
Stocurile sunt acele active circulante de inute pentru a Ii vndute pe parcursul
desI sur rii normale a activit ii, Iolosite n activitatea productiv sub Iorm de
materii prime, materiale sau alte consumabile etc.
n cadrul stocurilor si produc iei n curs de execu ie se cuprind materiile prime,
materialele consumabile, produc ia n curs de execu ie, produsele ob inute de
societate, stocurile de materii prime, materiale, produsele aIlate la ter i, animalele,
m rIurile si ambalajele.
11
Crean ele sunt reprezentate de valorile economice avansate de societate unor
ter e persoane si pentru care aceasta urmeaz a primi o sum de bani sau un
echivalent valoric corespunz tor. AstIel, n categoria crean elor se includ clien ii,
eIectele comerciale de primit, avansurile acordate Iurnizorilor, crean ele de natur
salarial , Iiscal , bugetar , debitorii diversi etc.
Investi iile Iinanciare pe termen scurt sunt reprezentate de acele titluri achizi-
ionate de societate n vederea ob inerii de cstiguri speculative sau n vederea anul rii
lor (cazul ac iunilor proprii). AstIel, n aceast categorie de active sunt eviden iate
separat ac iunile de inute la societ i din cadrul grupului, ac iunile de inute la alte
societ i, ac iunile proprii, obliga iunile emise de alte societ i si cele proprii.
Disponibilit ile b nesti se ntlnesc Iie sub Iorma numerarului din casieria
societ ii, Iie sub Iorma disponibilit ilor din conturile de depozite la b nci sau a
depozitelor care mbrac Iorma acreditivelor sau a conturilor curente.
n categoria activelor circulante se includ, de asemenea, timbrele Iiscale si
postale, biletele de odihn si tratament, tichetele si biletele de c l torie.
Activele de regularizare si asimilate includ cheltuielile constatate n avans, care
mbrac Iorma chiriilor, abonamentelor etc., cheltuielile de repartizat pe mai multe
exerci ii care sunt reprezentate de acele cheltuieli pentru repara ii capitale neprevizibile,
pentru repara ii curente etc. si primele de rambursare a obliga iunilor.
Elementele de pasiv sunt reprezentate de totalitatea surselor de Iinan are a
bunurilor economice si cuprinde capitalurile proprii, provizioanele, datoriile pe
termen lung (ce se includ n categoria capitalurilor permanente), datoriile pe termen
scurt si pasivele de regularizare.
Capitalul propriu reprezint interesul rezidual al ac ionarilor n activele unei
societ i dup deducerea datoriilor sale. Acesta cuprinde:
a) capitalul social, care are un caracter avansabil, Iiind condi ie de nIiin are
a societ ii. n cadrul capitalului social promisiunea de aport este eviden iat cu
ajutorul contului ,Capital subscris nev rsat, iar onorarea promisiunii de aport este
reIlectat n contul ,Capital subscris v rsat;
b) primele ae capital cuprind:
primele de emisiune: diIeren a dintre pre ul de emisiune si valoarea nominal
a ac iunilor;
primele de Iuziune: diIeren a dintre valoarea matematic -contabil si valoarea
nominal a ac iunilor;
primele de aport: corespund aporturilor n natur si reprezint diIeren a
dintre valoarea aporturilor mai mari si suma valorii nominale a ac iunilor
corespunz toare acestor aporturi;
primele de conversie a obliga iunilor n ac iuni: apar atunci cnd de in torii
de obliga iuni emise de o societate opteaz pentru a deveni ac ionari la societatea
respectiv , n schimbul obliga iunilor de inute.
c) re:ervele ain reevaluare sunt rezervele ce apar ca urmare a reevalu rilor
dispuse prin acte normative sau ca rezultat al ajust rii la inIla ie a bilan ului de
deschidere al primului an de aplicare a reglement rilor Ordinului 94/2001. Sunt
supuse reevalu rii, de regul , terenurile si mijloacele Iixe;
d) re:ervele: sunt Ionduri ce se constituie n vederea asigur rii de m suri
suplimentare de protec ie mpotriva pierderilor pentru societate si creditorii s i.
Rezervele includ:
re:ervele legale, ce se constituie anual ntr-o anumit propor ie din proIitul
brut (cel pu in 5 pn cnd rezerva atinge o valoare egal cu 1/5 din capitalul
12
social). Aceast categorie de rezerve poate creste mai mult dect limita prev zut
de lege, dar numai pe seama proIitului net;
re:ervele statutare sau contractuale si alte rezerve sunt constituite pe seama
proIitului net si sunt utilizate n vederea ndeplinirii prevederilor statutare (cresterea
capitalului social, acoperirea pierderilor nregistrate, acordarea de dividende n anii
solda i cu pierderi etc.).
e) re:ultatul reportat: proIitul nerepartizat sau pierderea neacoperit poate Ii
eviden iat cu ajutorul rezultatului reportat, pn cnd adunarea general a
ac ionarilor/asocia ilor ia decizia de Iolosire (repartizare) a proIitului sau de
Iinan are a pierderii. Soldul debitor conduce la diminuarea capitalurilor proprii;
I) re:ultatul exerci iului mbrac Iie Iorma de proIit, Iie Iorma de pierdere, n
cazul din urm rezultnd o diminuare a capitalurilor proprii. ProIitul determin o
crestere a capitalurilor proprii, pn n momentul distribuirii sale;
g) subven iile pentru investi ii reprezint resursele pe care o societate le
primeste de la buget n schimbul respect rii unor condi ii reIeritoare la activitatea
de exploatare. Ele mbrac Iorma subven iilor pentru active (ce reprezint sumele
primite de societate n vederea construirii sau achizi ion rii de active pe termen
lung) sau Iorma subven iilor aIerente veniturilor (compensa iile acordate pentru
acoperirea unor cheltuieli sau pierderi deja suportate de societate).
Provizioanele sunt acele Ionduri ce se constituie la Iinele exerci iului Iinanciar
pe seama cheltuielilor pentru acele elemente patrimoniale a c ror realizare sau plat
este probabil sau pentru cheltuielile ce devin exigibile n perioadele urm toare.
Datoriile pe termen lung reprezint datoriile pe care societatea le are Ia de
ter e persoane, Iizice sau juridice, care mbrac Iorma mprumuturilor din emisiuni
de obliga iuni (garantate de stat, b nci etc.), creditelor bancare pe termen lung
ob inute de la b nci interne, externe sau de la trezoreria statului. Aceste resurse
Iinanciare se aIl la dispozi ia societ ii o perioad de mai mult de un an.
Datoriile pe termen scurt sunt reprezentate de datoriile ce trebuie achitate de
societate ntr-o perioad de pn la un an de la eviden ierea lor si cuprind:
Iurnizorii, Iurnizorii de imobiliz ri, datoriile salariale, Iiscale, de protec ie social ,
creditori diversi etc.
Pasivele de regularizare si asimilate cuprind veniturile nregistrate n avans ce
mbrac Iorma veniturilor din chirii, taxe, dobnzi ncasate anticipat etc.
Tipurile de modiIic ri privind activul si pasivul bilan ier sunt n num r de
patru, indiIerent de complexitatea opera iunilor economice si Iinanciare. Acestea
sunt urm toarele:
a) modiIic ri numai n structura activului bilan ier, n sensul cresterii unui
element si, concomitent si cu aceeasi sum a sc derii unui alt element, totalul
activului r mnnd nemodiIicat;
b) modiIic ri numai n structura pasivului bilan ier, n sensul cresterii unui
element si concomitent si cu aceeasi sum a sc derii unui alt element, totalul
pasivului r mnnd neschimbat;
c) modiIic ri care produc modiIic ri att n activul bilan ier, ct si n pasivul
bilan ier, n sensul cresterii unui element de activ si concomitent si cu aceeasi sum
a cresterii unui element de pasiv, totalul activului si pasivului crescnd cu suma
respectiv ;
d) modiIic ri care produc modiIic ri att n activul bilan ier, ct si n pasivul
bilan ier, n sensul diminu rii unui element de activ si concomitent si cu aceeasi
sum a diminu rii unui element de pasiv, totalul pasivului si activului, micsorndu-
se cu suma respectiv .
13
Avnd n vedere Iaptul c , pentru Iiecare element patrimonial se deschide un
cont de eviden , cont care reIlect toate modiIic rile produse, consider c se
impune recapitularea regulilor de Iunc ionare a conturilor:
1. Conturile de activ ncep s Iunc ioneze prin a se debita si se debiteaz cu
existen ele de activ, iar conturile de pasiv ncep s Iunc ioneze prin a se credita si
se crediteaz cu existen ele de pasiv;
2. Conturile de activ se mai debiteaz cu major rile, cresterile, intr rile
elementelor de activ, iar conturile de pasiv se mai crediteaz cu major rile,
cresterile, intr rile elementelor de pasiv.
3. Conturile de activ se crediteaz cu micsor rile, sc derile, diminu rile
elementelor de activ, iar conturile de pasiv se debiteaz cu micsor rile, sc derile,
diminu rile elementelor de pasiv;
4. Conturile de activ au ntotdeauna sold final debitor sau sunt soldate, iar
conturile de pasiv au ntotdeauna sold final creditor sau sunt soldate.
I.4. 3ULQFLSLLOHFRQWDELOH
Principiile contabile sunt urm toarele:
a) principiul continuit ii activit ii, care presupune c societatea si continu
n mod normal Iunc ionarea ntr-un viitor previzibil, I r a intra n imposibilitatea
continu rii activit ii, I r reducerea semniIicativ a acesteia. n caz de continuitate
a societ ii sunt respectate regulile de evaluare a elementelor patrimoniale, n
Iunc ie de valoarea de utilitate, iar n caz de noncontinuitate, evaluarea elementelor
patrimoniale se realizeaz n valori lichidative, care sunt mai mici dect valorile
contabile de intrare a acestora;
b) principiul permanen ei metodelor presupune continuitate n aplicarea ace-
lorasi reguli si norme privind evaluarea, nregistrarea n contabilitate si prezentarea
elementelor patrimoniale si a rezultatelor, asigurndu-se astfel comparabilitatea n
timp a inIorma iilor contabile. Schimbarea metodelor este permis exclusiv n baza
prevederilor legale, prevederilor unui standard de contabilitate sau atunci cnd
inIorma iile rezultate sunt considerate mai relevante si mai credibile.
Orice modiIicare de metod este eviden iat n notele explicative, pentru ca
utilizatorii s aprecieze dac noua politic contabil a Iost aleas n mod corect,
eIectul modiIic rii asupra rezultatelor societ ii sau tendin a real a acestora.
c) principiul pruden ei are n vedere corecta evaluare a activelor si pasivelor
patrimoniale, a veniturilor si rezultatelor, avndu-se n vedere eliminarea situa iilor
de supraevaluare a elementelor de activ si a veniturilor, de subevaluare a elementelor
de pasiv si a cheltuielilor, respectiv, aprecierea rezonabil a Iaptelor, astIel nct s se
evite riscul de transIer asupra exerci iilor Iinanciare viitoare, a incertitudinilor
prezente, susceptibile de a greva patrimoniul si rezultatele societ ii. Pentru aceasta:
se vor lua n considerare numai proIiturile recunoscute pn la data
ncheierii exerci iului Iinanciar;
se va ine seama de toate obliga iile previzibile si de pierderile poten iale ce
au luat nastere n cursul exerci iului Iinanciar ncheiat, inclusiv cele ap rute ntre
data ncheierii exerci iului si data ntocmirii bilan ului contabil;
indiIerent de rezultatul exerci iului, se vor eIectua ajust rile de valoare
datorate deprecierilor constatate.
d) principiul independen ei exerci iului conduce la delimitarea n timp a veni-
turilor si cheltuielilor societ ii, pe m sura angaj rii si a trecerii acestora la rezultatul
exerci iului Iinanciar ce le-a generat. Exerci iul Iinanciar ncepe la 1 ianuarie si se
14
sIrseste la 31 decembrie a Iiec rui an, cu excep ia primului an de activitate care
ncepe din momentul nmatricul rii societ ii.
Potrivit acestui principiu, veniturile si cheltuielile sunt nregistrate pe m sura
angaj rii lor si nu pe m sura ncas rii sau pl ii acestora.
e) principiul evalu rii separate a elementelor patrimoniale impune evaluarea
separat a elementelor de activ si de pasiv;
I) principiul intangibilit ii presupune existen a concordan ei dintre datele
nscrise n bilan ul de deschidere a noului exerci iu Iinanciar si datele eviden iate n
bilan ul de nchidere a exerci iului Iinanciar precedent, excep ie I cnd acele
corec ii impuse de standardele contabile;
g) principiul necompens rii presupune interdic ia realiz rii de compens ri ntre
activele si pasivele patrimoniale, ntre veniturile si cheltuielile societ ii, excep ie
I cnd compens rile ntre active si pasive admise de standardele contabile;
h) principiul prevalen ei economicului asupra juridicului presupune ca
inIorma iile prezentate cu ajutorul situa iilor Iinanciare s reIlecte nu numai Iorma
lor juridic , ci si realitatea economic a evenimentelor si tranzac iilor;
i) principiul pragului de semniIica ie presupune Iurnizarea de inIorma ii prin
intermediul situa iilor Iinanciare care s Iurnizeze o imagine corect asupra societ ii,
astIel nct s se asigure luarea de c tre utilizatori a unor decizii cu discern mnt.
n cazuri excep ionale, se permit abateri de la principiile contabile prezentate,
acestea urmnd a Ii eviden iate n notele explicative, al turi de motivele ce au stat
la baza acestora si de evaluarea eIectelor abaterilor Ia de activele, datoriile,
pozi ia Iinanciar si rezultatul societ ii.
I.5. (YDOXDUHDSDWULPRQLXOXL
Potrivit reglement rilor contabile, un activ sau o datorie se recunoaste dac
este posibil aducerea de c tre acestea a unor beneIicii economice societ ii, res-
pectiv generarea iesirii lor si dac costul este evaluat n mod credibil.
Persoanele investite cu r spunderea de a ine contabilitatea au obliga ia de a
utiliza diIerite ra ionamente proIesionale n vederea evalu rii nivelului sub care un
element nu trebuie prezentat n bilan , ci eviden iat n contul de proIit si pierderi
sau pentru luarea deciziilor reIeritoare le necesitatea nregistr rii activelor n
categorii separate sau ntr-o categorie comun .
Evaluarea elementelor patrimoniale se realizeaz la:
a) data intr rii n patrimoniu;
b) inventar;
c) ncheierea exerci iului Iinanciar (la bilan );
d) iesirea din patrimoniu.
a) Ia data intr rii n patrimoniul unei societ i bunurile sunt evaluate si
nregistrate n contabilitate la valoarea de intrare (valoarea contabil ), care poate Ii
stabilit , dup cum urmeaz :
bunurile procurate cu titlu oneros, la valoarea de achizi ie, denumit cost de
achizi ie, ce cuprinde pre ul de cump rare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de
transport aprovizionare, cheltuielile accesorii necesare intr rii n gestiune si punerii
n stare de utilitate a bunurilor, iar n cazul mijloacelor Iixe si costul estimat pentru
demontarea si mutarea activului, respectiv costul de restaurare a amplasamentului la
Iinele duratei sale de via ;
bunurile produse n societate, la costul de produc ie ce este determinat de
costul de achizi ie al materiilor prime si materialelor consumabile, de celelalte
15
cheltuieli directe de produc ie, de cota cheltuielilor indirecte de produc ie alocate
ra ional, ca Iiind legate de produc ia acestora. Cheltuielile de desIacere, cheltuielile
de administra ie, precum si cele Iinanciare nu se includ, de regul , n costul de
produc ie;
bunurile ob inute cu titlu gratuit, la valoarea de utilitate ce se stabileste,
innd cont de pre ul pie ei, starea si amplasarea acestora etc.;
bunurile care reprezint aportul la capitalul social al societ ii, la valoarea
de aport, stabilit n urma evalu rii n Iunc ie de pre urile pie ei, de utilitatea, starea
si amplasarea acestora;
activele dobndite prin schimb cu alte active, la valoarea just a activelor
primite n schimb. Prin valoare just a unui activ primit se n elege echivalentul
valorii juste a activului cedat, ajustat cu valoarea oric rui numerar sau echivalent
de numerar transIerat. Valoarea just a activului cedat reprezint suma pentru care
activul poate Ii schimbat ntre p r i neaIine de bun voie si n cunostin de cauz ,
n cadrul unei tranzac ii.
b) Cu ocazia inventarierii, evaluarea elementelor patrimoniale se eIectueaz
la valoarea actual a Iiec rui element, denumit si valoare de inventar, ce se
stabileste n Iunc ie de utilitatea bunurilor, starea si pre ul acestora.
Valoarea de inventar n cazul crean elor si datoriilor este reprezentat de
valoarea probabil de ncasat sau de valoarea probabil de pl tit, dup caz;
c) Cu ocazia ncheierii exerci iului Iinanciar, se pune n practic principiul
pruden ei care presupune evaluarea elementelor patrimoniale si reIlectarea n bilan
a acestora, la valoarea de intrare n patrimoniu, respectiv, valoarea contabil pus
de acord cu rezultatele inventarierii. AstIel, orice pierdere probabil va Ii nre-
gistrat n contabilitate.
Din compararea valorii de intr ri (valorii contabile) cu valoarea de inventar
(de utilitate), pentru diIeren ele constatate n plus sau n minus se va proceda, dup
cum urmeaz :
pentru elementele de activ, diIeren ele constatate n plus ntre valoarea de
inventar si valoarea de intrare nu se nregistreaz n contabilitate, elementele
respective Iiind eviden iate n continuare la valoarea lor de intrare. DiIeren ele
constatate n minus ntre valoarea de inventar si valoarea de intrare a elementelor
de activ se nregistreaz n contabilitate pe seama amortiz rii (cnd deprecierea
este ireversibil ) sau pe seama constituirii unui provizion pentru depreciere (cnd
deprecierea este reversibil ), elementele urmnd a Ii men inute, de asemenea, la
valoarea lor de intrare;
pentru elementele de pasiv de natura datoriilor, diIeren ele constatate n plus
ntre valoarea de inventar si valoarea de intrare se nregistreaz n contabilitate prin
constituirea unui provizion pentru depreciere, aceste elemente men inndu-se la
valoarea lor de intrare. DiIeren ele constatate n minus ntre valoarea de inventar si
valoarea de intrare nu Iac obiectul nregistr rilor n contabilitate, elementele de
pasiv de natura datoriilor men inndu-se la valoarea lor de intrare.
La nchiderea exerci iului Iinanciar, elementele monetare exprimate n valut
trebuie raportate la cursul de nchidere (cursul din data de 31 decembrie pentru
Iiecare valut n parte), diIeren ele Iavorabile sau neIavorabile de curs valutar
nregistrndu-se pe venituri sau cheltuieli, iar elementele nemonetare trebuie
raportate la cursul de schimb de la data eIectu rii tranzac iei.
d) Ia data iesirii din patrimoniu sau la darea n consum, bunurile sunt
evaluate si scoase din gestiunea societ ii la valoarea lor de intrare.
16

II. CONTABILITATEA CAPITALURILOR

Sursele de Iinan are aIlate la dispozi ia unei societ i o perioad mai mare de
un an sunt eviden iate cu ajutorul conturilor din clasa I ,Conturi de capitaluri.
Capitalurile se clasiIic n capitaluri proprii, provizioane si datorii pe termen lung.
Capitalurile proprii sunt constituite prin aportul proprietarilor, prin autoIinan are
sau din diIerite surse Iinanciare cu caracter nerambursabil. Ele cuprind capitalul social,
primele de capital, rezervele din reevaluare, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul
exerci iului si subven iile pentru investi ii.
Provizioanele sunt Iondurile constituite pe seama cheltuielilor ce sunt destinate
acoperirii pierderilor si cheltuielilor probabile sau exigibile n viitor, certe sau
nedeterminate, n ceea ce priveste m rimea lor, precum si acoperirii acelor cheltuieli
esalonate pe parcursul mai multor exerci ii Iinanciare.
Datoriile pe termen lung reprezint resursele Iinanciare atrase de societate de
la ter e persoane Iizice si/sau juridice si care mbrac Iorma mprumuturilor
obligatare sau creditelor bancare pe termen mediu si lung (pe termen mai mare de
un an). Datoriile pe termen mediu sunt cele ce au o durat de Iinan are cuprins
ntre 1-5 ani, iar datoriile pe termen lung sunt cele ce au o durat de Iinan are mai
mare de 5 ani.
Planul de conturi general delimiteaz urm toarele componente ale capitalurilor:

CLASA 1 CONTURI DE CAPITALURI
10. Capital yi rezerve
101. Capital
1011. Capital subscris nev rsat (P)
1012. Capital subscris v rsat (P)
1015. Patrimoniul regiei (P)
1016. Patrimoniul public (P)
104. Prime de capital
1041. Prime de emisiune (P)
1042. Prime de Iuziune/divizare (P)
1043. Prime de aport (P)
1044. Prime de conversie a obliga iunilor n ac iuni (P)
105. Rezerve din reevaluare (P)
106. Rezerve
1061. Rezerve legale (P)
1063. Rezerve statutare sau contractuale (P)
1064. Rezerve de valoare just

(P)
1065. Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare (P)
1068. Alte rezerve (P)
107. Rezerve din conversie (A/P)
17
108. Interese minoritare
1081. Interese minoritare rezultatul exerci iului Iinanciar (A/P)
1082. Interese minoritare alte capitaluri proprii (A/P)
109. Ac iuni proprii
1091. Ac iuni proprii de inute pe termen scurt (A)
1092. Ac iuni proprii de inute pe termen lung (A)
11. Rezultatul reportat
117. Rezultatul reportat
1171. Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperit (A/P)
1172. Rezultatul raportat provenit din adoptarea pentru prima dat a IAS,
mai pu in IAS 29 (A/P)
1174. Rezultatul reportat provenit din corectarea eroilor contabile (A/P)
1176. Rezultatul reporta provenit din trecerea la aplicarea Reglement rilor
contabile conIorme cu Directiva a patra a Comunit ilor Economice
Europene (A/P)
12. Rezultatul exerci iului financiar
121. ProIit sau pierdere (A/P)
129. Repartizarea proIitului (A)
13. Subven ii pentru investi ii
131. Subven ii guvernamentale pentru investi ii (P)
132. mprumuturi nerambursabile cu caracter de subven ii pentru investi ii (P)
133. Dona ii pentru investi ii (P)
134. Plusuri de inventar de natura imobiliz rilor (P)
138. Alte sume primite cu caracter de subven ii pentru investi ii (P)
15. Provizioane
151. Provizioane
1511. Provizioane pentru litigii (P)
1512. Provizioane pentru garan ii acordate clien ilor (P)
1513. Provizioane pentru dezaIectarea imobiliz rii corporale si alte ac iuni
similare legate de acestea (P)
1514. Provizioane pentru restructurare (P)
1515. Provizioane pentru pensii si obliga ii similare (P)
1516. Provizioane pentru impozite (P)
1518. Alte provizioane (P)
16. mprumuturi yi datorii asimilate
161. mprumuturi din emisiuni de obliga iuni
1614. mprumuturi externe din emisiuni de obliga iuni garantate de stat (P)
1615. mprumuturi externe din emisiuni de obliga iuni din b nci (P)
1617. mprumuturi interne din emisiuni de obliga iuni garantate de stat (P)
1618. Alte mprumuturi din emisiuni de obliga iuni (P)
162. Credite bancare pe termen lung
1621. Credite bancare pe termen lung (P)
1622. Credite bancare pe termen lung nerambursate la scaden (P)
1623. Credite externe guvernamentale (P)
18
1624. Credite bancare externe garantate de stat (P)
1625. Credite bancare externe garantate de b nci (P)
1626. Credite de la trezoreria statului (P)
1627. Credite bancare interne garantate de stat (P)
166. Datorii care privesc imobiliz rile Iinanciare
1661. Datorii Ia de entit ile aIiliate (P)
1663. Datorii Ia de entit ile de care compania este legat prin interese
de participare (P)
167. Alte mprumuturi si datorii asimilate (P)
168. Dobnzi aIerente mprumuturilor si datoriilor asimilate
1681. Dobnzi aIerente mprumuturilor din emisiuni de obliga iuni (P)
1682. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung (P)
1685. Dobnzi aIerente datoriilor Ia de entit ile aIiliate (P)
1686. Dobnzi aIerente datoriilor Ia de entit ile de care compania este
legat prin interese de participare (P)
1687. Dobnzi aIerente altor mprumuturi si datorii asimilate (P)
169. Prime privind rambursarea obliga iunilor (A)

II.1. &RQWDELOLWDWHDFDSLWDOXOXLVRFLDO

Capitalul social al unei societ i are un caracter avansabil, Iiind constituit la
nIiin area acesteia pe calea aporturilor.
Eviden a capitalului social subscris si v rsat n natur si/sau numerar de
ac ionarii/asocia ii societ ii se ine cu ajutorul contului sintetic de gradul I ,Capital
social, cont structurat n dou conturi sintetice de gradul II, si anume:
1011 Capital subscris nev rsat;
1012 Capital subscris v rsat.
Cu ajutorul conturilor sintetice de gradul II, men ionate anterior, se ine eviden a
promisiunii de aport, respectiv, onorarea promisiunii de aport la capitalul social.
Capitalul social se mparte n p r i sociale sau ac iuni, n Iunc ie de modul de
constituire al societ ii. P r ile sociale (ce au o valoare egal ) se ntlnesc n cazul
societ ilor n nume colectiv, n comandit simpl , cu r spundere limitat si sunt
reprezentate de cte un certiIicat ce se elibereaz Iiec rui asociat n parte. P r ile
sociale pot circula liber ntre asocia i, dar pentru a Ii vndute ter ilor se impune Iie
existen a unor prevederi n acest sens n actul constitutiv, Iie aprobarea dat de
asocia ii care de in o pondere nsemnat din capitalul social al societ ii. n cazul
societ ii cu r spundere limitat , num rul asocia ilor nu poate dep si ciIra 50, iar
valoarea minim a unei p r i sociale este de 10 RON.
Capitalul social al societ ilor pe ac iuni sau n comandit pe ac iuni este di-
vizat n ac iuni, acestea Iiind titluri de valoare negociabile, ele ncorpornd dreptul de
crean al de in torilor Ia de societate. n situa ia societ ii pe ac iuni num rul
minim al ac ionarilor este 2, iar valoarea minim a unei ac iuni 0,1 RON.
Datorit Iaptului c ac iunile sunt titluri de valoare negociabile, ele se
caracterizeaz prin Iaptul c valorii nominale (capitalul se evalueaz si nregistreaz
n contabilitate la valoarea nominal ) i se pot asocia valoarea de pia , valoarea de
rentabilitate sau valoarea patrimonial .
Valoarea de pia este reprezentat de valoarea de cump rare-vnzare a
ac iunilor, pe baza raportului dintre cerere si oIert la bursa de valori.
19
Aceast valoare este determinat n Iunc ie de stabilitatea Iinanciar a
societ ii, rata dobnzii de pe pia a Iinanciar-bancar , calitatea managementului
societ ii etc. si poate Ii mai mare, mai mic sau egal cu valoarea nominal .
Valoarea de rentabilitate reprezint o valoare bazat pe rezultatul ob inut de so-
cietate si poate Ii exprimat sub Iorm de valoare Iinanciar si valoare de randament.
Valoarea Iinanciar reprezint valoarea ob inut ca urmare a raportului
dividendului distribuit pe o ac iune la rata medie a dobnzii pe pia , care este rata
dobnzii corespunz toare titlurilor de valoare cu venituri Iixe (obliga iuni).
Dividendul distribuit pe o ac iune este Iie cel ce se distribuie n cursul exerci iului
Iinanciar, Iie media aritmetic a dividendului distribuit n cursul ultimelor cinci
exerci ii Iinanciare.
Valoarea de randament se calculeaz similar cu valoarea Iinanciar , cu
men iunea c la num r tor se adaug cota parte din proIit pe o ac iune ce se
ncorporeaz n rezerve.
Valoarea patrimonial presupune calculul valorii matematice-contabile a
valorii matematice intrinseci si a valorii de lichidare, pornind de la situa ia patri-
monial ce se eviden iaz prin intermediul bilan ului contabil.
Activul net contabil
Valoarea matematic contabil
Num rul de ac iuni
unde,
Activul net contabil Capitaluri proprii Activele Iictive sau,
Activul net contabil Activul real Datorii
Activele Iictive sunt reprezentate de cheltuielile de constituire a societ ii,
activele de regularizare si asimilate, primele privind rambursarea obliga iunilor.
Sc derea acestor active din activul bilan ier conduce la determinarea activului real
al societ ii.
Valoarea matematic -intrinsec presupune mp r irea activului net intrinsec
la num rul de ac iuni de inute de societate, unde prin activ net intrinsec se n elege
diIeren a dintre totalul activ net contabil, plus provizioanele pentru riscuri si
cheltuieli nejustiIicate si valoarea capitalului subscris, dar nev rsat.
Valoarea de lichidare a ac iunilor reprezint valoarea rezultat din vnzarea
Ior at a societ ii ntr-un termen scurt si nregistreaz un nivel inIerior valorii
nominale.
Contabilitatea analitic a capitalului social se ine pe ac ionari sau asocia i si
cuprinde num rul si valoarea nominal a ac iunilor sau p r ilor sociale subscrise
sau v rsate.
Contul 101 Capital social este un cont de pasiv, n creditul acestuia nre-
gistrndu-se capitalul social subscris n natur si/sau numerar, rezervele, primele de
capital, proIitul net realizat n exerci iul Iinanciar precedent, proIitul net realizat la
nchiderea exerci iului Iinanciar anterior, n cazul constituirii sau cresterii capitalului
social. Se debiteaz cu valoarea capitalului social retras de ac ionari sau asocia i sau
cu pierderile realizate n exerci iul Iinanciar precedent, pierderi acoperite pe seama
capitalului social. Soldul contului reprezint capitalul social subscris v rsat/nev rsat.
Al turi de contul 101 ,Capital social, conturile de baz privind constituirea
unei societ i sunt contul 201 ,Cheltuieli de constituire si contul 456 ,Decont ri
cu asocia ii privind capitalul.
20
Din punct de vedere material, aportul de capital poate Ii constituit din aport n
bani sau aport n natur .
Aportul n bani poate Ii n moneda na ional (RON) sau n valut (USD, EUR).
Suma v rs mintelor este eviden iat n actul constitutiv al societ ii comerciale,
acesta constituind document justiIicativ pentru contabilitate, mpreun cu Ioile de
v rs mnt aIerente.
Exemplu privina constituirea unei societ ii comerciale in moneaa na ional
(RON):
Societatea comercial ,X SA se constituie n data de 01.07.N, avnd un capital
social de 10.000 RON, divizat n 1.000 de ac iuni. Capitalul social este subscris inte-
gral n momentul constituirii societ ii si este v rsat exclusiv n numerar. Cheltuielile
reprezentnd costuri de secretariat, costuri juridice de nIiin are a societ ii si costul
privind emisiunea si vnzarea ac iunilor au reprezentat 300 RON si au Iost restituite
integral dup realizarea v rs mintelor la capitalul social.
1. nregistrarea subscrierii conform actului de constituire
456 1011 10.000 RON
Decont ri cu asocia ii
privind capitalul
Capital subscris
nev rsat

2. Realizarea v rs mintelor
5121 456 10.000 RON
Conturi la b nci
n lei
privind capitalul

3. Virarea capitalului social nev rsat n capital social v rsat
1011 1012 10.000 RON
Capital subscris nev rsat Capital subscris v rsat

4. nregistrarea cheltuielilor de constituire
201 5121 300 RON
Cheltuieli de constituire Conturi la b nci n lei

Exemplu privina constituirea unei societ i comerciale in valut .
Societatea comercial ,X SA se constituie avnd un capital social de 10.000
EUR, divizat n 100 de ac iuni. Ia data ntocmirii actului constitutiv cursul valutar
al EUR este 1 EUR 3,6771 RON. IA data v rs rii aportului n numerar 1 EUR
3,7070 RON.
n cazul aporturilor n valut , apar diIeren e de curs valutar ntre momentul
v rs rii aporturilor si cel al nmatricul rii societ ii.
1. nregistrarea subscrierii conform actului constitutiv
456 1011 36.771 RON
Decont ri cu
asocia ii privind
capitalul
Capital subscris
nev rsat
(10.000 EURO x 3,6771 RON/EUR)
21
2. nregistrarea realiz rii v rs mintelor
5124 37.070 RON
Costuri la b nci 456 (10.000 EUR 3,7070 RON/EUR)
n valut Decont ri cu asocia ii 36.771 RON
privind capitalul
1068 299 RON
Alte rezerve (10.000 EURO x 0,0299 RON/EUR)

3. Virarea capitalului subscris nev rsat n categoria capitalului subscris v rsat
1011 1012 36.771 RON

Aportul n natur poate Ii constituit din bunuri sau valori care pot Ii Iolosite
n activitatea ulterioar a unei societ i comerciale. AstIel pot Ii puse la dispozi ia
unei societ ii terenuri, cl diri, masini, utilaje etc.
n Iunc ie de valoarea bunurilor aduse ca aport se stabileste num rul de ac iuni
sau p r i sociale ce vor Ii puse la dispozi ia ac ionarului sau asociatului.
Dac bunurile aduse ca aport sunt noi se accept ca baz de evaluare Iactura
de achizi ie. n cazul bunurilor care nu sunt noi, se accept valoarea stabilit de
c tre exper i/evaluatori, care realizeaz rapoarte de expertiz .
Restric iile asupra aporturilor n natur sunt urm toarele:
a) nu se pot constitui societ i comerciale cu aport exclusiv n natur ;
b) aportul n natur se constituie si se vars integral la data constituirii societ ii;
c) aportul sub Iorm de crean e cedate de un asociat n Iavoarea unei societ ii
nu este admis la constituirea societ ii pe ac iuni prin subscrip ie public , societ ii n
comandit pe ac iuni sau societ ii cu r spundere limitat ;
d) nu se admite aportul de capital n munc ;
e) aportul n crean e care nu se ncaseaz integral n termen de 12 luni de la
data nmatricul rii societ ii Iace ca ac ionarul s reconstituie aportul n numerar.
Exemplu privina reali:area aportului in natur :
Societatea comercial ,X SA se constituie avnd un capital social de
100.000 RON. Capitalul social subscris const n numerar si ntr-un echipament
tehnologic, valoarea acestuia din urm Iiind de 40.000 RON.
1. nregistrarea subscrierii conform actului constitutiv
456 1011 100.000 RON
privind capitalul
Capital subscris
nev rsat

2. nregistrarea realiz rii v rs mintelor
456 100.000 RON
privind capitalul

5121 60.000 RON
Conturi la b nci n lei
2131 40.000 RON
Echipamente tehnologice
22
3. Virarea capitalului subscris nev rsat n categoria capital subscris v rsat
1011 1012 100.000 RON

Se poate ntmpla ca unii asocia i s nu eIectueze plata v rs mintelor datorate
si n aceast situa ie societatea are obliga ia de a-i invita s -si ndeplineasc obli-
ga iile asumate printr-o soma ie, ce este publicat de dou ori n Monitorul OIicial, la
un interval de 15 zile, precum si ntr-un ziar de larg circula ie. n situa ia n care
eIectul acestui demers este nul, se poate decide urm rirea ac ionarilor r u-inten iona i
n onorarea promisiunilor de aport sau anularea ac iunilor nominative, corespunz tor
aporturilor neeIectuate, anulare urmat de o nou emitere si vnzare de ac iuni
(acestea poart acelasi num r ca ac iunile anulate).
Cheltuielile suportate de societate cu emisiunea si vnzarea acestor ac iuni
urmeaz a Ii recuperate de la ac ionarii vinova i de apari ia lor.
Atunci cnd n urma opera iunilor de anulare, emitere si vnzare de noi
ac iuni n contul celor anulate nu se ob in sumele datorate societ ii, capitalul social
va Ii redus cu suma nerealizat .
Capitalul social al unei societ i este supus, pe parcursul Iunc ion rii sale,
opera iunilor de crestere sau micsorare.
Cresterea capitalului social are la baz necesitatea atragerii de noi resurse cu
caracter stabil, n vederea consolid rii situa iei Iinanciare a societ ii pentru
Iinan area investi iilor ce se doresc a Ii eIectuate sau pentru nt rirea credibilit ii
societ ii. Aceast crestere se realizeaz pe seama a noi aporturi n natur si/sau n
numerar sau pe seama ncorpor rii rezervelor, a proIitului, a rezervelor din
reevaluare si a primelor de capital (prin opera iuni interne).
Modalit ile de eIectuare a cresterii capitalului prin aporturi n numerar sunt
emiterea de noi ac iuni si cresterea valorii nominale a ac iunilor existente.
Emiterea de noi ac iuni conduce la cresterea num rului ini ial de ac iuni,
pre ul de emisiune al acestora putnd Ii egal cu valoarea nominal a unei ac iuni,
mai mare dect valoarea nominal a unei ac iuni sau mai mic dect valoarea
nominal a unei ac iuni.
De regul , pre ul de emisiune este cuprins ntre valoarea nominal (mai mic )
si valoarea matematic -contabil (mai mare). n situa ia n care pre ul de emisiune
este mai mic dect valoarea matematic -contabil , se ridic problema protej rii
vechilor ac ionari, care nu particip la subscriere si care pot nregistra pierderi. AstIel,
n vederea compens rii acestor pierderi se calculeaz drepturile preIeren iale de
subscriere (DS), care sunt titluri negociabile ce intr n paritate cu ac iunile vechi si
care se determin ca diIeren ntre valoarea matematic -contabil veche si valoarea
matematic -contabil nou a unei ac iuni.
Cresterea capitalului social pe seama noilor aporturi n numerar, n situa ia n
care pre ul de emisiune este egal cu valoarea matematic -contabil sau pe seama
noilor aporturi n natur nu presupune m suri de protec ie a vechilor ac ionari,
deoarece interesele lor nu sunt atinse.
Cresterea valorii nominale a unei ac iuni conduce la p strarea att a nu-
m rului de ac iuni, ct si a echilibrului dintre ac iuni si presupune acordul tuturor
de in torilor de ac iuni.
23
Exemplu privina aeterminarea areptului ae subscriere (DS):
Societatea comercial ,X SA prezint urm toarea situa ie ini ial : capital social
20.000 RON, rezerve 16.000 RON, num rul de ac iuni 20.000. Se decide cresterea
capitalului social cu 5.000 de ac iuni la un pre de emisiune de 1.200 RON/ac iune.
S se determine dreptul preIeren ial de subscriere.
Situa ia ini ial :
Capital social ini ial 20.000 RON
Num r de ac iuni 20.000
Rezerve 16.000 RON
Se decide cresterea capitalului social cu 5.000 de ac iuni la un pre de emisiune
de 1,2 RON/ac iune.
Rezolvare:
1. Determinarea valorii normale a unei ac iuni
Valoarea nominal (VN)
Num r de ac iuni

20.000 ac iuni
1 RON

2. Determinarea valorii matematice contabile aIerente situa iei ini iale
Capital social ini ial Rezerve Valoarea matematic contabil (VMC)
Num r de ac iuni

20.000 RON 16.000 RON

20.000 ac iuni
1,80 RON

3. Prezentarea situa iei dup m rirea de capital social
Crestere capital social 5.000 RON (5.000 ac iuni x 1,0 RON/ac iune)
Total capital social 25.000 RON
Prima de emisiune 1.000 RON (5.000 ac iuni x 0,2 RON/ac iune)
Rezerve 16.000 RON
Num r de ac iuni 20.000 5.000 25.000

4. Determinarea valorii matematice contabile noi (dup opera iunea de m rire
a capitalului social).
25.000 RON 1.000 RON 16.000 RON
Valoarea matematic contabil nou (VMC)
25.000 ac iuni

42.000 RON

25.000 RON
1,68 RON/ac iune

5. Determinarea dreptului preIeren ial de subscriere (DS)
Dreptul preIeren ial de subscriere valoarea matematic contabil veche
valoarea matematic contabil nou 1, 80 RON/ac iune 1,68 RON/ac iune
0,12 RON/ac iune.

6. Determinarea raportului de paritate: ac iuni vechi / ac iuni nou emise
20.000 ac iuni
Raport de paritate
5.000 ac iuni
4
1
=

24
nregistr rile contabile vor Ii:
a) nregistrarea promisiunii de aport
456 6.000 RON
Decont ri cu asocia ii 1011 5.000 RON
privind capitalul Capital subscris nev rsat
1041 1.000 RON
Prime de emisiune

b) nregistrarea v rs rii aporturilor
5121 456 6.000 RON
Conturi la b nci
n lei
privind capitalul

c) Virarea capitalului subscris nev rsat n capital subscris v rsat
1011 1012 5.000 RON
Capital subscris
nev rsat
Capital subscris
v rsat

Cresterea capitalului social, prin opera iuni interne, conduce la schimb ri n
structura capitalurilor proprii, spre deosebire de cresterea prezentat anterior ce a
condus la m rirea capitalurilor proprii. Cresterea de capital prin ncorporarea de
rezerve, rezerve din reevaluare, prime de capital sau prin ncorporarea profitului se
poate realiza Iie prin cresterea valorii nominale a vechilor ac iuni, Iie prin emiterea
de noi ac iuni, ce vor Ii distribuite gratuit ac ionarilor. n aceast din urm situa ie
se impune asigurarea protec iei ac ionarilor, situa ie ce presupune calcularea drep-
turilor de atribuire (DA), ele Iiind titluri negociabile.
Exemplu privina aeterminarea arepturilor ae atribuire (DA):
Societatea comercial ,X SA prezint urm toarea situa ie ini ial : capital
social 10.000 RON, rezerve 5.000 RON, num r ac iuni 10.000. Se decide cresterea
capitalului social prin ncorporare de rezerve n valoare de 4.000 RON pentru care
se emit 2.000 de ac iuni. S se determine dreptul de atribuire (DA).
Situa ia ini ial :
Rezerve 5.000 RON
Se decide cresterea capitalului social pe baza ncorpor rii de rezerve n suma
de 4.000 RON, corespunz tor emiterii unui num r de 2.000 ac iuni.

1. Determinarea valorii matematicii contabile aIerente situa iei ini iale:
Capital social Rezerve
Num r de ac iuni

10.000 RON 5.000 RON

10.000 ac iuni
1,50 RON/ac iune

25
2. Prezentarea situa iei dup cresterea capitalului social
Crestere capital social 4.000 RON
Rezerve 1.000 RON
Num r ac iuni 10.000 2.000 12.000
3. Determinarea valorii matematice contabile noi
14.000RON 1.000 RON
12.000 ac iuni
1,25 RON/ac iune
4. Determinarea dreptului de atribuire (DA)
Dreptul de atribuire Valoarea matematic contabil veche Valoarea mate-
matic contabil nou 1,50 RON/ac iune 1,25 RON/ac iune 0,25 RON/ac iune
5. Determinarea raportului de paritate: ac iuni vechi/ac iuni noi emise.
10.000 ac iuni 5
Raportul de paritate
2.000 ac iuni

1
nregistrarea contabil va Ii:
106 1012 4.000 RON
Rezerve Capital subscris v rsat

Cresterea capitalului social se poate realiza si prin opera iunea de dubl m rire,
care presupune cresterea acestuia prin noi aporturi de numerar si prin opera iuni
interne, n mod succesiv sau simultan.
n situa ia n care opera iunea de crestere se realizeaz n mod succesiv, ntr-o
prim etap se poate decide cresterea capitalului prin noi aporturi n numerar, iar n
a doua etap cresterea capitalului prin opera iuni interne sau invers.
Exemplu privina cre,terea capitalului social prin aubla m rire succesiv :
Situa ia nainte de dubla crestere de capital social se prezint astIel: capital
social 10.000 RON mp r it n 10.000 de ac iuni; rezerve 8.000 RON. Se decide
cresterea capitalului social dup cum urmeaz : n Iaza I, noi opera iuni n numerar
pentru care se emit 5.000 de ac iuni la un pre de emisiuni de 1,2 RON/ac iune; n
Iaza a II-a ncorporare rezerve n sum de 1.000 RON printre care se emit 1.000 de
ac iuni. S se determine dreptul de subscriere si dreptul de atribuire.
Situa ia ini ial :
Rezerve 8.000 RON
Iaza I aporturi n numerar 5.000 ac iuni x 1,2 RON/ac iune
Iaza a II-a ncorporare rezerve 1.000 RON corespunz tor a 1.000 de ac iuni
Rezolvare:
A. Eviden ierea opera iilor Iazei I
1. Determinarea valorii nominale a unei ac iuni (VN)
Valoare nominal
Num r de ac iuni

10.000 ac iuni
1 RON/ac iune
26
2. Determinarea valorii matematice contabile aIerente datelor ini iale
10.000 RON 8.000 RON
10.000 RON
1,8 RON/ac iune

3. Prezentarea situa iei societ ii dup cresterea de capital social corespun-
z toare Iazei I
Capital social 10.000 RON
Cresterea capitalului social 5.000 RON (5.000 ac iuni x 1 RON/ac iune)
Prime de emisiune 1.000 RON (5.000 ac iuni x 0,2 RON/ac iune)
Rezerve 8.000 RON

4. Determinarea valorii matematicii contabile
15.000RON 1.000 RON 8.000 RON
10.000 ac iuni 5.000 ac iuni

1,6 RON/ac iune

5. Determinarea dreptului de subscriere (DS)
Dreptul de subscriere Valoarea matematic contabil veche Valoarea mate-
matic contabil noi 1,8 RON/ac iune 1,6 RON/ac iune 0,2 RON/ac iune

B. Eviden ierea opera iunilor Iazei a II-a
1. Prezentarea situa iei societ ii dup m rirea de capital corespunz toare
Iazei a II-a.
Crestere capital social 1.000 RON
Prime de emisiune 1.000 RON
Rezerve 7.000 RON
2. Determinarea valorii matematice contabile
16.000 RON 1.000 RON 7.000 RON
16.000 ac iuni

1,5 RON/ac iune

Dreptul de atribuire Valoare matematic contabil veche Valoarea mate-
matic contabil nou 1,6 RON/ac iune 1,5 RON/ac iune 0,1 RON/ac iune.

Exemplu privina cre,terea capitalului social prin aubla m rire simultan :
Situa ia nainte de dubla crestere a capitalului social se prezint astIel: ca-
pitalul social 10.000 RON mp r it n 10.000 de ac iuni, rezerve 5.000 RON. Se
decide dubla crestere de capital simultan prin ncorporarea de rezerve n sum de
4.000 RON pentru care se emit 2.000 de ac iuni si prin noi aporturi n numerar
27
pentru care se emit 3.000 de ac iuni la un pre de emisiune egal cu valoarea
nominal . S se determine dreptul de subscriere si dreptul de atribuire.
Rezolvare:
Situa ia ini ial :
Rezerve 5.000 RON
Crestere simultan prin:
ncorporare rezerve = 4.000 RON, corespunz tor a 2.000 de ac iuni;
noi aporturi n numerar, corespunz tor a 3.000de ac iuni (pre de emisiune
valoarea nominal ).

1. Calcularea valorii nominale a unei ac iuni.
Valoarea nominal
Num rul de ac iuni

10.000 ac iuni
1 RON/ac iune

2. Calculul valorii matematice contabile a unei ac iuni
Capital social ini ial Rezerve
Num r de ac iuni

10.000 RON 5.000 RON

10.000 ac iuni
1,5 RON/ac iune

4. Prezentarea situa iei societ ii dup cresterea de capital
Crestere capital social pe seama rezervelor 4.000 RON
Crestere capital social pe seama aporturilor n numerar 3.000 RON
(3.000 ac iuni x 1 RON/ac iune)
Rezerve 1.000 RON
Num r de ac iuni 10.000 ac iuni 2.000 ac iuni 3.000 ac iuni 15.000 ac iuni.
17.000 RON 1.000 RON 5. Calcularea valorii
matematicii contabile

15.000 Ac iuni
1,2 RON Ac iune

6. Determinarea cumulat a dreptului de subscriere si a celui de atribuire
1DS 1DA Valoarea matematic contabil veche Valoarea matematic
contabil nou 1,5 RON/ac iune 1,2 RON/ac iune 0,30 RON/ac iune.

7. Determinarea raportului de paritate aIerent cresterii capitalului social prin
ncorporarea rezervelor.
Num r ini ial de ac iuni
Raportul de paritate (DA)
Num r de ac iuni corespunz toare
cresterii capitalului prin rezerve

10.000 ac iuni 5

2.000 ac iuni

1
28
8. Determinarea raportului de paritate aIerent cresterii capitalului social prin
noi opera iuni n numerar.
Num r ini ial de ac iuni
Raportul de paritate (DS)
Num r de ac iuni corespunz toare cresterii
capitalului prin noi aporturi n numerar

10.000 ac iuni 10

3.000 ac iuni

3

9. Determinarea dreptului de subscriere (DS)
Valoarea matematic contabil nou Valoarea nominal
1DS
Raportul de paritate (DS)

1,2 RON/ac iune 1 RON/ac iune

10
0,06 RON/ac iune
3

1DA 0,30 RON/ac iune 0,06 RON/ac iune 0,24 RON/ac iune
sau
Valoarea matematic contabil nou
1DA
Raportul de paritate (DA)

1,2 RON/ac iune

5
0,24 RON/ac iuni
1

O alt modalitate de crestere a capitalului social este reprezentat de conversia
obliga iunilor n ac iuni. Aceast transIormare a obliga iunilor n ac iuni se realizeaz
atunci cnd de in torii de obliga iuni, generatoare de venituri Iixe, sunt interesa i n
achizi ionarea de ac iuni, generatoare de venituri variabile, ca urmare a perspectivei
de dezvoltare deosebit a societ ii. DiIeren a dintre valoarea nominal total a obli-
ga iunilor si valoarea total a ac iunilor noi emise, ce Iac obiectul acestei opera iuni,
se nregistreaz ca prime de conversie a obliga iunilor n ac iuni.
Exemplu: Se transIorm 20.000 de obliga iuni n 8.000 de ac iuni. Valoarea
nominal a unei obliga iuni este de 1 RON, iar valoarea nominal a unei ac iuni de
2,3 RON:
1. Determinarea valorii totale a obliga iunilor:
20.000 obliga iuni 1 RON/obliga iune 20.000 RON
2. Determinarea valorii totale a ac iunilor:
8.000 ac iuni 2,3 RON/ac iune 18.400 RON
3. Determinarea primei de conversie a obliga iunilor n ac iuni
20.000 RON 18.400 RON 1.600 RON
29
nregistrarea contabil va Ii:
161 20.000 RON
mprumuturi din emisiuni
de obliga iuni

1012

18.400 RON
Capital subscris v rsat

1044 1.600 RON
Prime de conversie a
obliga iunilor n ac iuni

Micsorarea capitalului social se realizeaz prin rambursarea unor p r i din
capitalul ac ionarilor, prin acoperirea pierderilor nregistrate n anii anteriori etc.
Atunci cnd capitalul unei societ i este considerat ca Iiind suprapropor ionat
Ia de activitatea sa, cnd se reduc investi iile ntr-un anumit sector productiv etc.,
se impun diminuarea si rambursarea c tre ac ionari a unei p r i din capitalul social.
Reducerea capitalului social se realizeaz Iie prin reducerea num rului de
ac iuni, Iie prin reducerea valorii nominale a ac iunilor, n ambele cazuri nre-
gistr rile contabile Iiind:
1012 456
Capital subscris v rsat Decont ri cu asocia ii
privind capitalul
456 512
privind capitalul
Conturi curente
n b nci
Acoperirea pierderilor nregistrate n anii anteriori se realizeaz pe seama
capitalului social, cnd nivelul acestora este foarte ridicat, pentru a fi absorbit pe
seama rezervelor sau altor v rs minte pentru rentregirea capitalului.
Exemplu: Se acoper pierderea de 10.000 RON pe seama capitalului social.
1012 1171 10.000 RON
Capital subscris v rsat Rezultatul reportat reprezen-
tnd profitul nerepartizat
sau pierderea nerecuperat

II.2. &RQWDELOLWDWHDSULPHORUGHFDSLWDO

Eviden a contabil a primelor de capital se realizeaz cu ajutorul contului sintetic
de gradul I 104 ,Prime de capital, care este structurat n urm toarele conturi sintetice
de gradul II:
1041 Prime de emisiune; acestea reprezint diIeren a dintre pre ul de emisiune
(mai mare) si valoarea nominal a ac iunilor (mai mic );
1042 Prime de Iuziune; acestea reprezint diIeren a dintre valoarea matematic
contabil (mai mare) si valoarea nominal a ac iunilor (mai mic ) stabilit cu ocazia
opera iunilor de Iuziune a societ ilor;
1043 Prime de aport; acestea reprezint diIeren a dintre valoarea aporturilor
(mai mare) si valoarea nominal a ac iunilor corespunz toare acestor aporturi;
30
1044 Prime de conversie a obliga iunilor n ac iuni; acestea reprezint diIeren a
dintre valoarea mprumutului obligatar (mai mare) si valoarea nominal a ac iunilor
emise corespunz toare mprumutului respectiv.
Aceste conturi au Iunc ie contabil de pasiv si se crediteaz cu primele stabilite
cu ocazia Iuziunii, emisiunii, aporturilor n natur sau cu ocazia conversiei
obliga iunilor n ac iuni. Se debiteaz cu valoarea primelor transIerate la rezerve sau
ncorporate n capitalul social. Soldul conturilor reprezint primele respective,
nencorporate la capitalul social sau la rezerve.
Exemplu privina constituirea primelor ae aport:
O societate comercial primeste ca aport n natur o instala ie tehnologic a c rei
valoare a Iost estimat la 6.000 RON. Pentru acest aport au Iost emise 50.000 de
ac iuni, pre ul de emisiune Iiind de 0,13 RON/ac iune. Valoarea nominal a unei
ac iuni este de 0,12 RON/ac iune.
nregistr rile contabile sunt urm toarele:
1. nregistrarea subscrierii:
456 6.500 RON
privind capitalul

1011

6.000 RON
Capital subscris
nev rsat
(50.000 ac iuni
0,12 RON/ac iune)

1043 500 RON
Prime de aport (50.000 ac iuni
0,01 RON/ac iune)
2. nregistrarea v rs rii aportului n natur :
213 456 6.500 RON
Instala ii tehnice, mijloace de
transport animale si planta ii
privind aportul

Concomitent,

1011 1012 6.000 RON

II.3. &RQWDELOLWDWHDUH]HUYHORUGLQUHHYDOXDUH

Reevaluarea reprezint nlocuirea valorii nete contabile a bunurilor evaluate cu
valoarea real a acestora care poart denumirea de valoare just . n cazul terenurilor si
al cl dirilor, valoarea just este reprezentat de valoarea de pia a acestora, stabilit de
persoane autorizate sau de costul de nlocuire, mai pu in amortizarea aIerent , n cazul
n care valoarea de pia nu poate Ii identiIicat . Reevaluarea poate Ii dispus prin acte
normative, dup cum urmeaz :
dac valoarea just se modiIic n mod semniIicativ, se impune eIectuarea de
reevalu ri anuale;
n caz contrar, se impune efectuarea de reevalu ri la intervale de timp de 3-5 ani.
31
Exemplu:
O societate de ine un mijloc de transport a c rui valoare contabil de intrare este
de 2.000 RON. Prin acte normative se decide reevaluarea activelor societ ii. Ia data
reevalu rii, amortizarea aIerent mijlocului de transport era de 500 RON. De
asemenea, valoarea just determinat de persoanele competente, valoarea aIerent
mijlocului de transport a Iost stabilit la:
a) 1.600 RON;
b) 1.400 RON.
S se nregistreze rezervele din reevaluare n cele dou cazuri prezentate mai sus.
a) - valoarea contabil net este rezultatul diIeren ei dintre valoarea contabil de
intrare si amortizarea calculat 2.000 RON 500 RON 1.500 RON;
- valoarea just 1.600 RON;
- cresterea de activ este dat de diIeren a dintre valoarea just si valoarea
contabil de intrare 1.600 RON 1.500 RON 100 RON;
- nregistrarea contabil este:
213 105 100RON
Rezerve din reevaluare
b) - valoarea contabil net 1.500 RON;
- valoarea just 1.400 RON
- se determin sc derea elementului de activ 1.500 RON 1.400 RON
100 RON;
- nregistrarea contabil este:
105 213 100 RON
Rezerve din reevaluare Instala ii tehnice, mijloace de

Rezervele din reevaluare sunt men inute ca structur de capitaluri proprii pn
cnd bunurile la care se reIer sunt amortizate integral sau sunt realizate prin vnzare.
Eviden a contabil a rezervelor din reevaluare se realizeaz cu ajutorul contului
105 Rezerve din reevaluare. Plusul rezultat din reevaluare este inclus n rezultatul
reportat la casarea/cedarea activului sau pe m sura utiliz rii de c tre societate a
acestuia.
Exemplu:
O societate decide vnzarea unui activ care avea ncorporat o valoare de
300 RON rezultat n urma unei reevalu ri dispuse prin acte normative.
Ia data vnz rii activului, pe lng celelalte nregistr ri contabile aIerente
acestei opera iuni, se va avea n vedere si virarea rezervelor din reevaluare la rezerve:
105 1175 300 RON
Rezerve din reevaluare Rezerve reprezentnd
surplusul din rezerve
din revaluare

32
II.4. &RQWDELOLWDWHDUH]HUYHORU

Asigurarea m surilor suplimentare de protec ie mpotriva pierderilor se
realizeaz prin intermediul rezervelor.
Eviden a contabil a rezervelor se realizeaz cu ajutorul contului de pasiv
106 ,Rezerve, cont ce se crediteaz pe seama proIitului brut, proIitului net sau a
primelor de emisiune, dup caz. Se debiteaz cu sumele utilizate pentru cresterea
capitalului social sau pentru acoperirea pierderilor nregistrate n exerci iile precedente.
Contul 106 ,Rezerve este structurat n patru conturi sintetice de gradul II, si
anume:
1061 Rezerve legale; acestea se constituie pe seama proIitului brut prin
alocarea a cel pu in 5 din acesta, pn cnd se atinge 1/5 din nivelul capitalului social
al unei societ i.
Exemplu:
Se nregistreaz suma de 100 RON ca eIect al punerii n practic a dispozi iilor
legale privind constituirea rezervelor legale.
129 1061 100 RON
Repartizarea proIitului Rezerve legale
1063 Rezerve statutare sau contractuale.
1064 ,Rezerve de valoare just ; acest cont apare numai n situa iile Ii-
nanciare anuale consolidate;
1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare;
1068 Alte rezerve.
Majoritatea rezervelor men ionate mai sus se constituie pe seama proIitului net,
n conformitate cu prevederile statutare (cazul rezervelor statutare sau contractuale) sau
cu deciziile luate de ac ionari. Ele pot Ii Iolosite pentru acordarea de dividende n anii
ce se soldeaz cu pierderi, pentru cresterea capitalului social, pentru acoperirea
pierderilor etc.
Exemplu:
Se repartizeaz din proIitul net la rezerve legale suma de 100 RON, la
rezerve statutare si alte rezerve sumele de 150 RON, respectiv 120 RON.
NOT : Dup atingerea pragului de 1/5 din capitalul social, rezervele legale
se pot majora pe seama proIitului net.
129 370 RON
Repartizarea proIitului 1061 100 RON
Rezerve legale
1063 150 RON
Rezerve statutare sau
contractuale

1068 120 RON
Alte rezerve
Exemplu:
Se acoper pierderea nregistrat n exerci iile Iinanciare precedente n sum de
7.000 lei, dup cum urmeaz : 5.000 lei pe seama rezervelor legale si 2.500 RON pe
seama altor rezerve:
33
1171 7.500 RON
1061
Rezerve legale
Rezultatul reportat repre-
zentnd profitul nerepartizat,
respectiv pierderea
nerecuperat

5.000 RON
1068 2.500 RON
Alte rezerve

II.5. &RQWDELOLWDWHDUH]XOWDWXOXLUHSRUWDW

Contabilitatea rezultatului reportat se ine cu ajutorul contului biIunc ional
117 ,Rezultatul reportat. Acest cont se debiteaz cu:
pierderile nregistrate n exerci iile precedente, a c ror decizie privind
Iinan area (acoperirea) lor a Iost amnat de adunarea general a ac ionarilor;
pierderile datorate modiIic rilor de politici contabile si corect rii erorilor
fundamentale depistate n contabilitate;
pierderile de valoare cauzate de opera iunile de reevaluare a terenurilor si
mijloacelor Iixe;
proIitul net realizat n exerci iile Iinanciare, destinat cresterii capitalului social
sau rezervelor;
dividendele acordate ac ionarilor din proIitul ob inut n anii preceden i.
Contul ,Rezultatul reportat se crediteaz cu proIitul ob inut la Iinele exerci iului
Iinanciar ncheiat, proIit nerepartizat, cu diIeren ele pozitive pe care le nregistreaz
rezultatul unei societ i, ca urmare a modiIic rilor de politic contabil , a corect rii
erorilor Iundamentale depistate, a surplusului realizat din rezerve din reevaluare,
precum si a pierderilor realizate n exerci iile Iinanciare precedente, care reduc valoarea
capitalului social.
Exemple:
O societate comercial , n baza hot rrii adun rii generale a ac ionarilor, amn :
a) reportarea sumei de 2.000 RON, ce reprezint o parte din proIitul ob inut la
finele anului recent ncheiat;
b) Iinan area pierderii nregistrate la Iinele anului recent ncheiat n sum de
2.500 RON.
a) nregistrarea profitului nerepartizat
121 1171 2.000 RON
ProIit si pierdere Rezultatul reportat reprezentnd
proIitul nerepartizat, respectiv
pierderea neacoperit

b) nregistrarea pierderii neacoperite
1171 121 2.500 RON
Rezultatul reportat reprezentnd
pierderea nerecuperat
ProIit si pierdere
34
Ulterior societatea comercial decide:
a) repartizarea proIitului, dup cum urmeaz : 500 RON pentru cresterea
rezervelor legale, 500 RON pentru acordarea de dividende, iar diIeren a pentru
cresterea capitalului social.
b) acoperirea pierderii, dup cum urmeaz : 400 RON pe seama rezervelor
legale, 600 RON pe seama proIitului net ob inut si 1.500 RON pe seama reducerii
capitalului social.
a) nregistrarea repartiz rii proIitului
1171 2.000 RON
Rezultatul reportat
reprezentnd profitul
nerepartizat, respectiv
pierderea neacoperit
1061
Rezerve legale
457
Dividende de plat
500RON

500 RON
1012 1.000 RON
Capitalul subscris v rsat
b) nregistrarea acoperirii pierderii
1171 2.500 RON
1061
Rezerve legale
Rezultatul reportat repre-
zentnd profitul nerepar-
tizat, respectiv pierderea
neacoperit
400 RON
121 600 RON
ProIit si pierdere
1012
Capitalul subscris v rsat 1.500 RON

II.6. &RQWDELOLWDWHDUH]XOWDWXOXLH[HUFL LXOXL

Potrivit prevederilor legale, proIitul sau pierderea se stabilesc lunar. Din aceast
cauz , conturile de cheltuieli si conturile de venituri se nchid provizoriu, prin rezultatul
exerci iului.
Rezultatul exerci iului se determin ca diIeren ntre veniturile si cheltuielile
exerci iului, avndu-se n vedere generarea acestora si nu data ncas rii sau pl ii lor.
Aceasta n scopul respect rii principiului independen ei exerci iului, ce prevede luarea
n calculul rezultatului exerci iului numai a acelor cheltuieli si venituri corespunz toare
exerci iului Iinanciar, respectiv, I r a se ine seama de data ncas rii sumelor sau a
eIectu rii pl ilor.
Exemplu: O societate comercial nregistreaz la Iinele exerci iului Iinanciar N,
venituri totale n sum de 10.000 RON (din care venituri nencasate 2.000 RON) si
cheltuieli totale n valoare de:
a) 9.000 RON (din care cheltuieli servicii neachitate 1.500 RON)
b) 11.500 RON (din care cheltuieli servicii neachitate 2.500 RON)
35
a) determinarea rezultatului exerci iului
7 10.000 RON
Conturi de venituri 6 9.000 RON
Conturi de cheltuieli
121 1.000 RON
ProIit si pierdere
Se observ c , n urma acestei opera iuni de nchidere a contului de venituri si
cheltuieli, societatea a nregistrat un profit de 1.000 RON.
b) determinarea rezultatului exerci iului
6 11.500 RON
7 Conturi de cheltuieli 10.000 RON
Conturi de venituri
121 1.500 RON
ProIit si pierdere
n urma acestei opera iuni, societatea a nregistrat o pierdere de 1.500 RON.
Eviden a proIitului sau pierderii n cursul unui exerci iu Iinanciar se ine cu
ajutorul contului biIunc ional 121 ,ProIit si pierdere; acest cont se debiteaz cu
soldul debitor al conturilor de cheltuieli, cu proIitul net realizat n exerci iul Iinanciar
destinat repartiz rii, cu proIitul net realizat n exerci iile Iinanciare anterioare,
nerepartizat si cu pierderea repartizat din exerci iul Iinanciar anterior, acoperit din
proIitul ob inut n perioada curent ; se crediteaz cu soldul creditor al conturilor de
venituri si cu pierderile realizate n exerci iile precedente ce reduc nivelul capitalului
social sau care nu au Iost repartizate.

II.7. &RQWDELOLWDWHDVXEYHQ LLORUSHQWUXLQYHVWL LL

Subven iile pentru investi ii sunt reprezentate de sumele primite, n special de la
bugetul statului, n schimbul respect rii de c tre societate a unor anumite condi ii
reIeritoare la activitatea de exploatare. Sunt asimilate subven iilor pentru investi ii
activele imobilizate primite cu titlu gratuit (prin dona ie) si cele constatate n plus cu
ocazia ac iunilor de inventariere.
Eviden a contabil a subven iilor guvernamentale pentru investi ii se realizeaz
cu ajutorul contului de pasiv 131 ,Subven ii guvernamentale pentru investi ii, ce se
crediteaz cu valoarea subven iilor de primit sau primite, cu valoarea activelor imo-
bilizate primite cu titlu gratuit sau constatate n plus la inventariere si se debiteaz cu
cota parte a subven iilor pentru investi ii virat asupra rezultatului exerci iului.
Subven iile primite de la buget se pot clasiIica n dou mari categorii, si anume
subven ii aIerente activelor si subven ii aIerente veniturilor.
Sumele primite de la diverse persoane Iizice/juridice cu caracter nerambursabil,
Ia de care societatea se oblig s ndeplineasc anumite condi ii impuse, se includ, de
asemenea, n categoria subven ii pentru investi ii.
Subven iile pentru investi ii sunt recunoscute, dac exist garan ia primirii
acestora si a respect rii de c tre societate a condi iilor impuse.
Subven iile aIerente activelor sunt rezultate de sumele primite pentru ca
societatea s cumpere, s construiasc , s achizi ioneze active pe termen lung (s
Iinan eze activit i pe termen lung).
36
Exemplu: O societate comercial primeste o subven ie guvernamental n sum
de 10.000 RON, n vederea achizi ion rii unui activ pe termen lung (o instala ie
tehnologic a c rei achizi ionare conduce la crearea a 10 noi locuri de munc ).
Valoarea total a activului este de 12.000 RON. Durata de via util este de 10 ani.
a) nregistrarea subven iei primite
512 131 10.000 RON
Conturi curente la b nci Subven ii guvernamentale
pentru investi ii

NOT : n situa ia n care exist decalaj de timp ntre momentul promisiunii
subven iei si primirea acesteia se eIectueaz nregistr rile contabile urm toare:
nregistrarea subven iei de primit
445 131 10.000 RON
Subven ii Subven ii guvernamentale
pentru investi ii

primirea subven iei
512 445 10.000 RON
Conturi curente la b nci Subven ii
b) achizi ionarea instala iei tehnologice
404 14.280 RON
213 Furnizori de imobiliz ri 12.000 RON
transport animale si p s ri

4426 2.280 RON
TVA deductibil
c) nregistrarea amortiz rii si a vir rii cotei p r i din subven ia pentru investi ii la
venituri
c
1
) amortizarea anual aIerent activului
Cota de amortizare
ani
10
10
100
=

amortizarea anual 12.000 RON 10 1.200 RON
c
2
) calculul n vederea stabilirii cotei p r i din subven ie ce se va vira anual la
venituri presupune aplicarea procentului de 10 la valoarea subven iei primite,
rezultnd astfel o valoare de 1.000 RON.
Anual, pe parcursul perioadei de 10 ani, se vor eIectua urm toarele nregistr ri
contabile:
6811 281 1.200 RON
Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobiliz rilor
Amortiz ri privind
imobiliz rile corporale

131 7584 1.000 RON
Subven ii guvernamentale
pentru investi ii
Venituri de subven ii
pentru investi ii

Subven iile aIerente veniturilor care sunt primite de o societate au drept scop
acoperirea cu titlu de compensa ie a unor cheltuieli sau pierderi deja suportate, I r a
exista costuri viitoare aIerente.
37
Exemplu: O societate primeste de la buget suma de 2.500 RON drept compen-
sa ie pentru pierderile suIerite de aceasta, ca urmare a unor evenimente extraordinare.
a) nregistrarea subven iei de primit
445 771 2.500 RON
Subven ii Venituri din subven ii pentru
evenimente extraordinare si altele similare

b) ncasarea subven iei
512 445 2.500 RON
Conturi curente la b nci Subven ii
Din exemplul de mai sus se observ neutilizarea contului 131 ,Subven ii guver-
namentale pentru investi ii, deoarece suma primit nu a Iost Iolosit pentru achizi ia
de active, ci pentru acoperirea unor pierderi suIerite de societatea comercial .

II.8. &RQWDELOLWDWHDSURYL]LRDQHORU
Provizioanele se constituie, de regul , la Iinele exerci iului Iinanciar pentru
acele elemente de patrimoniu a c ror realizare sau plat este incert sau pentru acele
cheltuieli ce devin exigibile n perioadele urm toare, cum sunt:
litigiile, amenzile, penalit ile, desp gubirile si alte datorii incerte;
cheltuielile legate de activitatea de service n perioada de garan ie si alte
cheltuieli privind garan ia acordat clien ilor;
cheltuielile legate de dezaIectarea imobiliz rilor corporale si alte ac iuni
similare legate de acestea;
cheltuielile legate de restructurarea personalului;
cheltuielile de repartizat pe mai multe exerci ii: cheltuielile cu repara iile
capitale esalonate, conIorm programului realizat de societate pe mai multe perioade de
timp; cheltuielile cu repara iile curente, reviziile tehnice etc.
Contabilitatea provizioanelor se ine cu ajutorul contului 151 ,Provizioane, cont
structurat n mai multe conturi sintetice de gradul II, care asigur inerea acestora pe
Ieluri, n Iunc ie de natura, scopul sau obiectul pentru care au Iost constituite. Contul
,Provizioane are Iunc ie contabil de pasiv. Se crediteaz cu valoarea provizioanelor
constituite sau suplimentate si se debiteaz cu sumele ce reprezint diminuarea sau
anularea lor.
Ia Iinele oric rui exerci iu Iinanciar, provizioanele constituite se analizeaz si
regularizeaz , dup cum urmeaz :
prin debitul contului de cheltuieli, n cazul major rii provizioanelor;
prin creditul contului de venituri, atunci cnd provizionul trebuie diminuat sau
anulat, deoarece devine par ial sau total I r obiect;
prin creditul contului de venituri, atunci cnd se realizeaz riscul sau se
eIectueaz cheltuielile, acestea Iiind nregistrate n mod corespunz tor.
Exemplu: O societate comercial achizi ioneaz un utilaj, costurile de demontare
si mutare a activului la Iinele duratei de via de 10 ani Iiind estimate la valoarea de
3.000 RON.
a) nregistrarea constituirii provizionului la data achizi iei utilajului
2131 1513 3.000 RON
(masini, utilaje, instala ii
de lucru)
Provizioane pentru dezaIectare
imobiliz ri corporale si alte
ac iuni similare legate de acestea

38
b) anularea provizionului constituit la Iinele duratei de via de 10 ani, cnd se
realizeaz demontarea si mutarea utilajului.
1513 7812 3.000 RON
Provizioane pentru dezaIectare
imobiliz ri corporale si alte
ac iuni similare legate de acestea
Venituri din
provizioane

Exemplu: O societate comercial constituie un provizion, deoarece estimeaz c
n exerci iile Iinanciare urm toare, cu ocazia disponibiliz rilor inerente, va suIeri o
pierdere de 7.500 RON. Ia sIrsitul anului Iinanciar urm tor, cu ocazia analizei si
regulariz rii provizioanelor constituite, se consider c provizionul necesar este de doar
2.000 RON. n cadrul urm torului exerci iu Iinanciar ac iunea de restructurare este
Iinalizat , societatea nregistrnd o pierdere de 1.000 RON.
a) nregistrarea constituirii provizionului pentru restructurare
6812 1514 7.500 RON
Cheltuieli de exploatare
privind provizioanele
Provizioane pentru
restructurare

b) eIectuarea nregistr rilor rezultate ca urmare a analizei si regulariz rii
provizionului constituit
1514 7812 5.500 RON
Provizioane pentru restructurare Venituri din provizioane
c) anularea provizionului existent, deoarece acesta a r mas I r obiect
1514 7812 2.000 RON
Provizioane pentru
restructurare
Venituri din provizioane
Exemplu: O societate estimeaz c , n cursul exerci iului Iinanciar urm tor, costul
unei repara ii capitale ce se va eIectua la o instala ie tehnologic va Ii de 2.500 RON.
Iucr rile de repara ii capitale eIectuate au costat societatea suma de 3.000 RON.
a) nregistrarea constituirii provizionului
6812 1518 2.500 RON
Alte provizioane
b) nregistrarea contravalorii lucr rilor de repara ii capitale
401 3.570 RON
611 Furnizori 3.000 RON
Cheltuieli cu ntre inerea
si cu repara iile

4426 570 RON
TVA deductibil
Concomitent,
anularea provizionului constituit pentru repara ii capitale
1518 7812 2.500 RON
Alte provizioane Venituri din provizioane
39
II.9. &RQWDELOLWDWHDvPSUXPXWXULORULGDWRULLORUDVLPLODWH

Contabilitatea mprumuturilor si datoriilor asimilate asigur eviden a dato-
riilor societ ii pe termen mediu si lung Ia de ter e persoane, datorii ce mbrac
Iorma mprumuturilor din emisiunea de obliga iuni, creditelor bancare, altor datorii
si mprumuturi.
Conturile de eviden a mprumuturilor si datoriilor asimilate men ionate mai sus
sunt urm toarele:
* 161 mprumuturi de emisiuni de obliga iuni. Acesta este un cont de pasiv,
ce se crediteaz cu suma mprumuturilor ob inute la valoarea de rambursare a
obliga iunilor emise si cu suma primelor de rambursare aIerente mprumuturilor
din emisiuni de obliga iuni. Se crediteaz cu suma mprumuturilor din emisiuni de
obliga iuni rambursate si cu valoarea obliga iunilor emise si r scump rate anulate.
* 162 Credite bancare pe termen lung. Are Iunc ie contabil de pasiv. Se
crediteaz cu suma creditelor primite si se debiteaz cu suma creditelor rambursate.
* 166 Datorii ce privesc imobiliz rile Iinanciare. Are Iunc ie contabil de pasiv.
Se crediteaz cu sumele ncasate de la acele societ i ce de in titluri de participare la
societatea emitent si se debiteaz cu sumele restituite.
* 167 Alte mprumuturi si datorii asimilate
Eviden a dobnzilor datorate, aIerente mprumuturilor si datoriilor asimilate se
ine cu ajutorul contului 168 ,Dobnzi aIerente mprumuturilor si datoriilor asimilate
ce are Iunc ie contabil de pasiv, iar eviden a primelor de rambursare, care reprezint
diIeren a dintre valoarea de emisiune si valoarea de rambursare, se ine cu ajutorul
contului de activ 169 ,Prime privind rambursarea obliga iunilor.
Cu excep ia contului 167 si 169, toate celelalte conturi sunt structurate n mai
multe conturi sintetice de gradul II, conturi ce asigur gruparea datoriilor contractate si
a dobnzilor aferente pe feluri de datorii, respectiv dobnzi.
Exemplu: O societate comercial emite 20.000 de obliga iuni interne, la o
dobnd de 15, o valoare nominal de 1 RON, pre ul de emisiune de 0,9 RON.
Durata mprumutului obligatar este de 8 ani, plata dobnzii efectundu-se la Iinalul
Iiec rui an. Data contract rii mprumutului obligatar 15.03.N. mprumutul obligatar
este garantat de stat.
1. nregistrarea subscrierii mprumutului obligatar
1617 20.000 RON
461
Debitori diversi
mprumuturi interne din
emisiuni de obliga iuni
garantate de stat
18.000 RON
169 2.000 RON
Prime privind rambursarea
obliga iunilor

2. nregistrarea ncas rii contravalorii mprumutului obligatar
512 461 18.000 RON
Conturi curente la b nci Debitori diversi
3. nregistrarea dobnzii datorate aIerent perioadei 15.03.N 31.12.N
40
Dobnda = 20.000 RON 15%
zile 360
zile 285
=
2.375 RON
285 zile = 15 zile din luna martie + 9 luni 30 zile (perioada 01.04.N 31.12.N)
666 1681 2.375 RON
Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi aferente mprumuturilor
din emisiuni de obliga iuni

4. nregistrarea dobnzii datorate aferente perioadei 01.01.N115.03.N1
(75 de zile luna februarie se ia n calcul cu 30 de zile)
Dobnda = 20.000 RON 15%

zile 360
zile 75
=
625 RON
666 1681 625 RON
Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi aferente mprumuturilor
din emisiunea de obliga iuni

5. Plata dobnzii aferente primului an
1681
Dobnzi aferente
512
Conturi curente la b nci
3000 RON
(2.375 RON 625 RON)
mprumuturilor din
emisiuni de obliga iuni

nregistr rile prezentate la punctele 3, 4 si 5 se repet pn la Iinele duratei de
via a mprumutului obligatar.
6. Rambursarea mprumutului obligatar la finele celor 8 ani
1617 512 20.000 RON
mprumuturi interne din emisiuni
de obliga iuni garantate de stat
Conturi curente
la b nci

Concomitent,
6868 169 2.000 RON
Cheltuieli Iinanciare privind
amortizarea primelor de rambursare
Prime privind
rambursarea obliga iilor

Presupunem c la Iinele celui de al 5-lea an, societatea r scump r n vederea
anul rii, 10.000 de obliga iuni la pre ul de 1,05 RON/obliga iune.
1. R scump rarea obliga iunii
505 512 10.500 RON
Obliga iuni emise Conturi curente la b nci
si r scump rate (10.000 obliga iuni 1,05 RON/obliga iune)
2. Anularea obliga iunilor
505 10.500 RON
1617 Obliga iuni emise 10.000 RON
mprumuturi din emisiuni
interne la obliga iuni
garantate de stat
si r scump rate 500 RON
668

Alte cheltuieli Iinanciare
41
3. Amortizarea primelor de rambursare, aIerente obliga iunilor r scump rate
si anulate:
6868 169 1.000 RON
amortizarea primelor
de rambursare
Prime privind rambursarea
obliga iunilor

nregistr rile contabile pentru obliga iunile r mase, sunt identice cu cele
eIectuate la punctele 3, 4, 5, 6, cu men iunea c sumele se diminueaz n mod
corespunz tor (cu 50).
Exemplu:
O societate achizi ioneaz un credit bancar pe termen lung (12 ani) n valoare de
110.000.000 RON, cu o dobnd de 10 pe an, cu o perioad de gra ie de 2 ani. Plata
ratelor scadente si a dobnzii aIerente se realizeaz anual.
1. primirea creditului bancar
1621 512 110.000.000 RON
Credite bancare
pe termen lung
Conturi curente
la b nci

2. Ca urmare a perioadei de gra ie, societatea va achita b ncii n primii ani numai
dobnda aIerent creditului bancar contractat. Ca urmare, n Iiecare din acesti doi ani se
vor eIectua nregistr rile:
a) nregistrarea dobnzii datorate
666 1682 11.000.000 RON
Cheltuieli privind
dobnzile
Dobnzi aferente
creditelor bancare
pe termen lung
(110.000.000 RON 10%)
b) plata dobnzii
1682 512 11.000.000 RON
Dobnzi aferente creditelor
bancare pe termen lung
Conturi curente
la b nci

3) ncepnd cu al treilea an, societatea va achita urm toarele sume b ncii:
Anul
Calcul
dobnd
Dobnda
datorat
Rat
credit
Valoare
r mas credit
3 110.000.00010% 11.000.000 11.000.000 99.000.000
4 99.000.00010% 9.900.000 11.000.000 88.000.000
5 88.000.00010% 8.800.000 11.000.000 77.000.000
6 77.000.00010% 7.700.000 11.000.000 66.000.000
7 66.000.00010% 6.600.000 11.000.000 55.000.000
8 55.000.00010% 5.500.000 11.000.000 44.000.000
9 44.000.00010% 4.400.000 11.000.000 33.000.000
10 33.000.00010% 3.300.000 11.000.000 22.000.000
11 22.000.00010% 2.200.000 11.000.000 11.000.000
12 11.000.00010% 1.100.000 11.000.000 -
42
Anul III
666 1682 11.000.000 RON
Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi aferente creditelor

b) plata dobnzii si a ratei scadente:
512 22.000.000 RON
1682 Conturi curente la b nci 11.000.000 RON

1621 11.000.000 RON
Credite bancare
pe termen lung

Anul IV
666 1682 9.900.000 RON

b) plata dobnzii si a ratei scadente
512 20.900.000 RON
1682 Conturi curente la b nci 9.900.000 RON

1621 11.000.000 RON
Credite bancare
pe termen lung

Similar se vor eIectua nregistr rile contabile pn la rambursarea integral a
creditului contractat.

43

III. CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE

n cadrul activelor imobilizate se includ:
imobiliz rile necorporale
imobiliz rile corporale
imobiliz rile Iinanciare

CLASA 2 CONTURI DE IMOBILIZ RI
20. Imobiliz ri necorporale
201. Cheltuieli de constituire (A)
203. Cheltuieli de dezvoltare (A)
205. Concesiuni, brevete, licen e, m rci comerciale, drepturi si active similare (A)
207. Fond comercial
2071. Fond comercial pozitiv (A)
2075. Fond comercial negativ (P)
208. Alte imobiliz ri necorporale (A)
21. Imobiliz ri corporale
211. Terenuri si amenaj ri de terenuri (A)
2111. Terenuri
2112. Amenaj ri de terenuri
212. Construc ii (A)
213. Instala ii tehnice, mijlocare de transport, animale si planta ii
2131. Echipamente tehnologice (masini, utilaje si instala ii de lucru) (A)
2132. Aparate si instala ii de m surare, control si reglare (A)
2133. Mijloace de transport (A)
2134. Animale si planta ii (A)
214. Mobilier, aparatur birotic , echipamente de protec ie a valorilor umane si
materiale si alte active corporale (A)
23. Imobiliz ri n curs yi avansuri pentru imobiliz ri
231. Imobiliz ri corporale n curs de execu ie (A)
232. Avansuri acordate pentru imobiliz ri corporale (A)
233. Imobiliz ri necorporale n curs de execu ie (A)
234. Avansuri pentru imobiliz ri necorporale (A)
26. Imobiliz ri financiare
261. Ac iuni de inute la entit ile aIiliate (A)
263. Interese de participare (A)
264. Titluri puse n echivalen (A)
265. Alte titluri imobilizate (A)
44
267. Crean e imobilizate
2671. Sume datorate de entit ile aIiliate (A)
2672. Dobnda aIerent sumelor datorate de entit ile aIiliate (A)
2673. Crean e legate de interesele de participare (A)
2674. Dobnda aIerent crean elor legate de interesele de participare (A)
2675. mprumuturi acordate pe termen lung (A)
2676. Dobnda aIerent mprumuturilor acordate pe termen lung (A)
2678. Alte crean e imobilizate (A)
2679. Dobnzi aIerente altor crean e imobilizate (A)
269. V rs minte de eIectuat pentru imobiliz ri Iinanciare
2691. V rs minte de eIectuat privind ac iunile de inute la entit ile aIiliate (P)
2692. V rs mintele de eIectuat privind interesele de participare (P)
2693. V rs minte de eIectuat pentru alte imobiliz ri Iinanciare (P)
28. Amortiz ri privind imobiliz rile
280. Amortiz ri privind imobiliz rile necorporale
2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire (P)
2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare (P)
2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licen elor, m rcilor comerciale,
drepturilor si activelor similare (P)
2807. Amortizarea Iondului comercial (P)
2808. Amortizarea altor imobiliz ri necorporale (P)
281. Amortiz ri privind imobiliz rile corporale
2811. Amortizarea amenaj rilor de terenuri (P)
2812. Amortizarea construc iilor (P)
2813. Amortizarea instala iilor, mijloacelor de transport, animalelor si
planta iilor (P)
2814. Amortizarea altor imobiliz ri corporale (P)
29. Ajust ri pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobiliz rilor
290. Ajust ri pentru deprecierea imobiliz rilor necorporale
2903. Ajust ri pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare (P)
2905. Ajust ri pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor, licen elor,
m rcilor comerciale, drepturilor si activelor similare (P)
2907. Ajust ri pentru deprecierea Iondului comercial (P)
2908. Ajust ri pentru deprecierea altor imobiliz ri necorporale (P)
291. Ajust ri pentru deprecierea imobiliz rilor corporale
2911. Ajust ri pentru deprecierea terenurilor si amenaj rilor de terenuri (P)
2912. Ajust ri pentru deprecierea construc iilor (P)
2913. Ajust ri pentru deprecierea instala iilor, mijloacelor de transport,
animalelor si planta iilor (P)
2914. Ajust ri pentru deprecierea altor imobiliz ri corporale (P)
293. Ajust ri pentru deprecierea imobiliz rilor n curs de execu ie
2931. Ajust ri pentru deprecierea imobiliz rilor corporale n curs de exe-
cu ie (P)
2933. Ajust ri pentru deprecierea imobiliz rilor necorporale n curs de
execu ie (P)
45
296. Ajust ri pentru pierderea de valoare a imobiliz rilor Iinanciare (P)
2961. Ajust ri pentru pierderea de valoare a ac iunilor de inute la entit ile
aIiliate (P)
2962. Ajust ri pentru pierderea de valoare a intereselor de participare (P)
2963. Ajust ri pentru pierderea de valoare a altor titluri imobilizate (P)
2964. Ajust ri pentru pierderea de valoare a sumelor datorate de entit ile
aIiliate (P)
2965. Ajust ri pentru pierderea de valoare a crean elor legate de interesele
de participare (P)
2966. Ajust ri pentru pierderea de valoare a mprumuturilor acordate pe
termen lung (P)
2968. Ajust ri pentru pierderea de valoare a altor crean e imobilizate (P)

III.1. &RQWDELOLWDWHDLPRELOL] ULORUQHFRUSRUDOH

Imobiliz rile necorporale sunt reprezentate de activele identiIicabile nonmonetar,
I r Iorm material concret , de inute n vederea utiliz rii, n scopul nchirierii
acestora ter ilor etc. ntr-o alt exprimare, imobiliz rile necorporale sunt acele valori
economice de investi ii, I r Iorm material concret , nregistrate ca atare, dup
ndeplinirea celor trei condi ii impuse pentru recunoasterea lor, si anume:
identiIicabilitatea;
controlul;
beneIiciile economice viitoare.
IdentiIicabilitatea reprezint condi ia ce presupune ca imobilizarea necorporal
s Iie identiIicabil clar Ia de Iondul comercial, adic s poat Ii vndut , nchiriat ,
schimbat sau societatea s se poat lipsi de beneIiciile economice viitoare ce pot Ii
atribuite imobiliz rii necorporale, I r ca s se lipseasc de beneIiciile economice
viitoare ce apar ca rezultat al utiliz rii altor active ce sunt utilizate n cadrul aceleiasi
activit i aduc toare de venituri.
Controlul asupra imobiliz rii necorporale presupune:
a) ob inerea de c tre societate a unor beneIicii economice viitoare din utilizarea sa;
b) restric ionarea accesului altor persoane Iizice/juridice la beneIiciile respective.
BeneIiciile economice viitoare se concretizeaz Iie n venituri rezultate ca
urmare a vnz rii produselor ori serviciilor, Iie ca urmare a unor reduceri de cost.
n baza standardelor interna ionale de contabilitate imobiliz rile necorporale
sunt recunoscute numai dac ndeplinesc cumulativ condi iile:
se estimeaz c beneIiciile economice viitoare atribuibile imobiliz rii
necorporale vor Ii ob inute de societate;
costul imobiliz rii necorporale poate fi evaluat n mod concret.
Evaluarea imobiliz rilor necorporale are n vedere urm toarele momente:
a) evaluarea la intrare;
b) evaluarea la inventar;
c) evaluarea la data ncheierii exerci iului Iinanciar (la bilan );
d) evaluarea la data iesirii din patrimoniu.

46
a) Evaluarea la intrare are n vedere modul n care sunt nregistrate n conta-
bilitate imobiliz rile necorporale la data intr rii acestora n patrimoniul unei societ i.
Eviden a contabil a imobiliz rilor necorporale se realizeaz cu ajutorul
conturilor din grupa 20, ,Imobiliz ri necorporale, care include mai multe conturi
sintetice de gradul I. Conturile de concesiuni, brevete, licen e, m rci comerciale,
alte drepturi si valori asimilate, respectiv, Iond comercial sunt structurate n dou
conturi sintetice de gradul II.
Toate conturile eviden iate cu ajutorul conturilor din grupa 20 ,Imobiliz ri
necorporale sunt conturi de activ. Acestea se debiteaz cu valoarea imobiliz rilor
necorporale intrate si se crediteaz cu valoarea imobiliz rilor necorporale amortizate
sau neamortizate la scoaterea din gestiune a acestor imobiliz ri, prin vnzare sau atunci
cnd ele nu mai aduc beneficii economice viitoare. Soldul debitor al conturilor
reprezint valoarea imobiliz rilor necorporale existente.
Intrarea n patrimoniul unei societ i a imobiliz rilor necorporale se
realizeaz prin urm toarele c i:
achizi ii separate de active necorporale: costul imobiliz rilor necorporale
este reprezentat de pre ul de cump rare al acestora, de taxele si impozitele
nerecuperabile, precum si de orice cheltuial necesar preg tirii acestora pentru
Iolosire (sconturile comerciale si rabaturile sunt excluse);
achizi ii n combin ri de ntreprinderi: costul imobiliz rilor necorporale este dat
de valoarea sa just la data achizi iei (dac nu poate Ii stabilit pre ul de vnzare curent
sau nu poate Ii luat n calcul pre ul celei mai recente tranzac ii similare, valoarea just
este reprezentat de suma pe care societatea ar trebui s o pl teasc pentru imobilizarea
necorporal , la data achizi iei, ntr-o tranzac ie ntre p r i neaIine);
achizi ii prin intermediul subven iilor bugetare: costul imobiliz rii
necorporale este reprezentat Iie la valoarea sa just , Iie la valoarea nominal la care
se adaug cheltuielile eIectuate cu preg tirea imobiliz rii, n vederea utiliz rii sale;
schimburi de imobiliz ri necorporale: costul imobiliz rii necorporale primite
este dat de valoarea just a imobiliz rii necorporale sau a unui alt activ cedat la schimb,
corectat cu valoarea oric rui numerar sau echivalent de numerar transIerat;
imobiliz ri necorporale produse n cadrul societ ii prin resurse proprii. n
vederea preciz rii dac imobilizarea necorporal este sau nu recunoscut , procesul de
ob inere a acesteia este mp r it n dou Iaze. Dac imobilizarea necorporal este
ob inut din Iaza de cercetare, aceasta nu este recunoscut , deoarece nu pot Ii evaluate
beneIiciile economice viitoare. Rezult c toate costurile generate de ob inerea
imobiliz rii necorporale conduc la cresterea cheltuielilor societ ii.
Imobilizarea necorporal provenit din Iaza de dezvoltare este recunoscut dac
ndeplineste o serie de condi ii, precum: Iinalizarea imobiliz rii necorporale, astIel
nct aceasta s Iie generatoare de beneIicii economice viitoare, evaluarea corect a
cheltuielilor eIectuate etc. Costul unei imobiliz ri necorporale realizate prin resurse
proprii este reprezentat de cheltuielile cu materialele si serviciile consumate, respectiv
Iolosite pentru producerea sa, de salariile personalului implicat n activitatea produc iei,
generatoare a imobiliz rii respective, precum si de orice alte cheltuieli ce pot Ii
atribuibile gener rii imobiliz rii necorporale. Acest cost este recunoscut de la data cnd
imobilizarea necorporal ntruneste condi iile de recunoastere;
cheltuielile de constituire ocazionate de nIiin area societ ii ce includ
costurile de secretariat, costurile juridice, cheltuielile cu activit ile promo ionale si
de publicitate etc., cu condi ia recunoasterii acestora;
47
aporturi n natur la capitalul social; costul este dat de valoarea just a
imobiliz rii necorporale aportate:
intr ri cu titlu gratuit (prin dona ie); costul este dat, de asemenea, de
valoarea just a imobiliz rii necorporale aportate.
Exemplu: O societate achizi ioneaz separat un program inIormatic, valoarea
contabil de intrare Iiind reprezentat de pre ul de cump rare 2.000 RON.
404 2.380 RON
Furnizori de imobiliz ri 2.000 RON
208
Alte imobiliz ri necorporale
4426 380RON
TVA deductibil
Exemplu: O societate achizi ioneaz prin schimb o licen . Societatea cedea-
z un program inIormatic si achit n plus suma de 400 RON. Valoarea just a
programului inIormatic cedat 2.500 RON.
205 2.900 RON
Concesiuni, brevete,
licen e, m rci comerciale
si alte drepturi si valori
asimilate achizi ionate
208
Alte imobiliz ri
necorporale
2.500 RON
512 400 RON
Exemplu: O societate eIectueaz n decursul anului N urm toarele cheltuieli:
n perioada 01.01.N 30.09.N
- cheltuieli cu materialele 6.000 RON
- cheltuieli cu salariile 2.000 RON
- cheltuieli cu amortizarea imobiliz rilor corporale 1.000 RON
n perioada 01.10.N 31.12.N
- cheltuieli cu materialele 2.000 RON
- cheltuieli cu salariile 1.800 RON
- cheltuieli cu amortizarea imobiliz rilor necorporale 700 RON
Cheltuielile au Iost eIectuate pentru implementarea unui nou produs n pro-
duc ie. Societatea demonstreaz la 01.10.N c procesul de produc ie ntruneste
criteriul de recunoastere ca imobilizare necorporal .
Deoarece criteriile de recunoastere au Iost ntrunite n data de 01.10.N,
cheltuielile efectuate n perioada 01.01.N-30.09.N nu sunt incluse n costul
cheltuielilor de dezvoltare recunoscute n bilan . Sunt incluse n acest cost chel-
tuielile efectuate n perioada 01.10.N-31.12.N, si anume suma totalizatoare de
4.500 RON.
203 721 4.500 RON
Cheltuieli de dezvoltare Venituri din produc ia de
imobiliz ri necorporale

48
Exemplu: O societate nregistreaz cheltuielile de constituire reprezentate de
costurile de secretariat si de cele juridice de nIiin are a sa ca entitate patrimonial
n sum de 1.000 RON. Totodat , nregistreaz aportul n natur la capitalul social
n sum de 3.000 RON constnd ntr-un program inIormatic.
1. nregistrarea cheltuielilor de constituire
201 512 1.000 RON
Cheltuieli de constituire Costuri curente la b nci
2. nregistrarea aportului n natur
208 456 3.000 RON
Alte imobiliz ri
necorporale
privind capitalul

Unele active necorporale se reg sesc pe sau n suporturi Iizice. Pentru a trata
un activ ce con ine att elemente corporale, ct si elemente necorporale, ca activ
corporal sau ca activ necorporal, se impune determinarea gradului de semniIica ie a
elementelor cuprinse. Rezult :
- dac gradul de semniIica ie a elementelor corporale este superior gradului
de semniIica ie a elementelor necorporale, activul este tratat ca activ corporal;
- n caz contrar, activul este tratat ca activ necorporal.
Imobiliz rile necorporale sunt supuse amortiz rii. Prin amortizare se n elege
alocarea sistematic a costului unui activ (sau alt sum substituit costului) de-a
lungul perioadei de timp de utilizare a imobiliz rii necorporale, mai pu in valoarea
sa rezidual (suma net pe care societatea se asteapt s-o ob in la sIrsitul
perioadei de via utile a imobiliz rii necorporale, dup deducerea cheltuielilor
pentru vnzare a acesteia).
Eviden a contabil a amortiz rii imobiliz rilor necorporale se ine cu ajutorul
conturilor de pasiv din grupa 28 ,Amortiz ri privind imobiliz rile, cont sintetic de
gradul I, 280 ,Amortiz ri privind imobiliz rile necorporale. Acest din urm cont
este structurat n mai multe conturi sintetice de gradul II. Conturile de eviden a
amortiz rii imobiliz rilor necorporale se crediteaz cu valoarea amortiz rii
imobiliz rilor necorporale si se debiteaz cu amortizarea aIerent imobiliz rilor
vndute sau scoase din activ.
Coresponden a dintre conturile de eviden a imobiliz rilor necorporale si
conturile de amortizare a acestora se poate prezenta astIel:
Conturi de eviden
Conturi de eviden
amortizarea imobiliz rilor
Simbol
cont
Denumire cont Simbol
cont
Denumire cont
201 Cheltuieli de constituire 2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire
203 Cheltuieli de dezvoltare 2803 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare
205 Concesiuni, brevete, licen e,
m rci de Iabric , drepturi si
active similare
2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor,
licen elor, m rcilor de Iabric ,
drepturilor si activelor similare
207 Fond comercial 2807 Amortizarea Iondului comercial
208 Alte imobiliz ri necorporale 2808 Amortizarea altor imobiliz ri necor-
porale
49
Standardele interna ionale de contabilitate prev d ca o imobilizare necorporal
s Iie amortizat pe perioada duratei de via cel mai bine estimat , presupunnd,
totodat , c este pu in probabil ca durata de via (perioada de-a lungul c reia socie-
tatea se asteapt s utilizeze imobilizarea necorporal ) a unei imobiliz ri necorporale
s Iie mai mare de 20 de ani.
n situa ia n care se estimeaz c durata de via a unei imobiliz ri este mai
mare de 20 de ani, amortizarea se va calcula pe durata de via estimat , indiIerent de
num rul de ani. Perioada de amortizare este revizuibil la Iinele Iiec rui exerci iu
Iinanciar.
Exemplu: O societate cump r licen a aIerent unui program inIormatic,
respectiv dreptul de a vinde acest program, pe o perioad de 5 ani. Costul de
achizi ie este de 5.000 RON. Ia Iinele celui de-al doilea an se estimeaz c durata
de via a dreptului achizi ionat nu este de 5 ani, ci doar de 4 ani.
1. Achizi ionarea licen ei
404
Furnizori de imobiliz ri
5.950 RON
205 5.000 RON
Concesiuni, brevete,
licen e, m rci comerciale,
drepturi si active similare

4426 950 RON
TVA deductibil
2. Calcularea si nregistrarea amortiz rii n primii doi ani
- amortizarea anual 5000 RON 1.000 RON
5 ani
- nregistrarea contabil este identic n cei doi ani, si anume:
6811 2805 1.000 RON
privind amortizarea
imobiliz rilor
Amortizarea concesiunilor,
brevetelor, licen elor, m rcilor
comerciale, drepturilor
si activelor similare

3. Stabilirea valorii r mase si a perioadei de amortizare, dup revizuire
- valoare r mas 5.000 RON 2.000 RON 3.000 RON
- perioada de amortizare, dup revizuire 3 ani 1 an 2 ani
4. Calcularea si nregistrarea amortiz rii n anii 3 si 4
- amortizarea anual 3.000 RON 1.500 RON
2 ani
- nregistrarea contabil este identic n cei doi ani, si anume:
6811 2805 1.500 RON
privind amortizarea
imobiliz rilor
Amortizarea concesiunilor,
brevetelor, licen elor, m rcilor
comerciale, drepturilor
si activelor similare

50
Metodele de amortizare care se utilizeaz n ara noastr sunt urm toarele:
a) metoda amortiz rii lineare;
b) metoda amortiz rii degresive;
c) metoda amortiz rii accelerate.
Amortizarea programelor inIormatice se realizeaz Iolosind metoda amorti-
z rii lineare.
Amortizarea brevetelor de investi ii, drepturilor de autor, licen elor, m rcilor
de comer si de Iabric , precum si a altor valori asimilate se va Iace pe durata
contractului sau pe perioada de utilizare, dup caz, utiliznd metoda de amortizare
linear .
Brevetele de inven ii pot Ii amortizate utiliznd oricare dintre metodele de
amortizare prezentate anterior
a) Metoda amortiz rii lineare presupune includerea uniIorm a valorii
amortizabile (costului imobiliz rii necorporale) n cheltuielile de exploatare,
sumele Iiind stabilite propor ional cu durata de via util a imobiliz rii
necorporale.
Utilizarea acestei metode presupune calcularea cotei anuale de amortizare:
100
C
A

Durata de via util (n ani)
(),
unde C
A
reprezint cota anual de amortizare. Aceasta se exprim procentual.
Exemplu: Se amortizeaz un program inIormatic ce are o valoare de intrare
de 5.000 RON pe parcursul duratei de via utile de 3 ani prin metoda amortiz rii
lineare.
1. Calcularea cotei anuale de amortizare
100
C
A

3 ani
() 33,33
2. Calcularea si nregistrarea amortiz rii aIerente primului an (aceasta
corespunde si urm torilor 2 ani).
Amortizarea anual valoarea de intrare C
A
5.000 RON 33,33
1.666,50 RON.
6811 2808 1666,50 RON
privind amortizarea
imobiliz rilor
Amortizarea altor

b) Metoda amortiz rii degresive presupune includerea n cursul primelor
exerci ii Iinanciare a utilizare a imobiliz rilor necorporale a unei amortiz ri m rite,
urmnd ca, de la un anumit moment, amortizarea s se determine prin utilizarea
metodei de amortizare lineare.
Amortizarea degresiv const n multiplicarea cotei de amortizare cu unul din
urm torii coeIicien i:
1,5 dac durata de via util a imobiliz rii necorporale este cuprins ntre
2-5 ani inclusiv;
2,0 dac durata de via util a imobiliz rii necorporale este cuprins ntre
5-10 ani inclusiv;
2,5 dac durata de via util a imobiliz rii necorporale este mai mare de
10 ani.
51
Determinarea amortiz rii degresive presupune parcurgerea urm toarelor etape:
1) calcularea cotei de amortizare anuale:
100
C
A

Durata de via util (n ani)
()
2) ncadrarea duratei de via util a imobiliz rii necorporale n intervalele
prezentate anterior si stabilirea coeIicientului de multiplicare;
3) aplicarea coeIicientului de multiplicare corespunz tor la cota de amortizare
anual ;
4) aplicarea cotei de amortizare rezultate, la valoarea r mas pn n anul n
care amortizarea anual este mai mic sau egal dect cu amortizarea anual linear ,
calculat pentru durata de via util r mas ;
5) calcularea amortiz rii prin metoda linear ncepnd cu anul n care se
realizeaz condi ia prezentat anterior, pn la amortizarea integral a imobiliz rii
necorporale.
Exemplu: Se amortizeaz un brevet de inven ie, ce are o valoare contabil la
intrare de 80.000.000 RON, prin metoda de amortizare degresiv . Durata de via
util este de 8 ani.
1) calcularea cotei de amortizare anual
( ) 12,5% %
ani 8
100
A
C = =

2) durata de via util a imobiliz rii necorporale se ncadreaz n intervalul
5-10 ani inclusiv; rezult coeIicientul de multiplicare 2,0.
3) aplicarea coeIicientului de multiplicare la cota de amortizare anual
12,5 2,0 25
4/5. Calcularea amortiz rii
Anul Calcul amortizare Amortizare degresiv Valoare r mas
1. 80.000.000 25 20.000.000 60.000.000
2. 60.000.000 25 15.000.000 45.000.000
3. 45.000.000 25 11.250.000 33.750.000
4. 33.750.000 25 8.437.000 25.312.500
5. 25.312.500 25
25.312.500 : 4
6.328.125 18.984.375
6. 6.328.125 12.656.250
7. 6.328.125 6.328.125
8. 6.328.125
ncepnd cu anul 5, cnd se constat ndeplinirea condi iei 25.312.500 25
25.312.500 : 4 (n cazul nostru este egalitate) si are loc schimbarea de metod de
amortizare.
nregistr rile contabile cu amortizarea imobiliz rii necorporale impun Iolo-
sirea aceleiasi Iormule, diIeren a Iiind reprezentat de sumele incluse pe cheltuieli,
respectiv n conturile de amortizare, acestea fiind sumele prezentate pe coloana
,Amortizare degresiv .
52
Pentru primul an, nregistrarea amortiz rii presupune urm toarea Iormul
contabil :
6811 2805 20.000.000 RON
privind amortizarea
imobiliz rilor
Amortizarea concesiunilor brevetelor,
licen elor, m rcilor comerciale,

c) Metoda amortiz rii accelerate presupune includerea pe cheltuieli cu
amortizarea, n primul an de via util a unei imobiliz ri necorporale a unei amortiz ri
de pn la 50, inclusiv din valoarea de intrare. Ulterior, se va aplica metoda
amortiz rii lineare. Folosirea acestei metode presupune acceptul organelor Iiscale.
Exemplu: Se amortizeaz un brevet de inven ie, a c rui valoare de intrare este
de 40.000 RON, prin metoda amortiz rii accelerate. Durata de via util este de 5
ani; n primul an de via util se include pe cheltuieli 40 din valoarea valoarea
brevetului de inven ie.
1. Calcularea si nregistrarea amortiz rii aIerente primului an:
Amortizarea 40.000 RON 40 16.000 RON
6811 2805 16.000 RON
privind amortizarea
imobiliz rilor

2. Determinarea valorii r mase de amortizat
Vr 40.000 RON 16.000 RON 24.000 RON
3. Calcularea si nregistrarea amortiz rii aIerente anilor de via utili r masi
- C
A
100 () 25
4 ani
- Amortizare anual 24.000 lei 25 6.000 lei
6811 2805 6.000 RON
privind amortizarea
imobiliz rilor

Similar, se nregistreaz amortizarea brevetului de inven ie pentru Iiecare din
anii r masi.
Ajust rile pentru deprecierea imobiliz rilor necorporale se constituie n situa ia
n care se constat o pierdere de valoare, cu caracter reversibil, pentru orice imo-
bilizare necorporal , mai pu in cheltuielile de constituire.
Eviden a contabil a provizioanelor pentru deprecierea imobiliz rilor necorporale
se ine cu ajutorul conturilor de pasiv din grupa 29 ,Ajust ri pentru deprecierea sau
pierderea de valoare a imobiliz rilor, cont sintetic de gradul I 290 ,Ajust ri pentru
deprecierea imobiliz rilor necorporale.
Constituirea ajust rilor pentru depreciere este consecin a aplic rii principiului
pruden ei, care presupune contabilizarea oric rei pierderi probabile. n urma
compar rii valorii de inventar cu valoarea de intrare a imobiliz rilor necorporale, n
cazul n care se constat c valoarea de inventar este mai mic , pentru pierderea de
valoare (atunci cnd se stabileste c aceasta are un caracter reversibil) se constituie
un provizion.
53
Coresponden a dintre conturile de eviden a imobiliz rilor necorporale si con-
turile de eviden a ajust rilor pentru depreciere constatate se prezint astIel:
Conturi de eviden imobiliz ri
necorporale
Conturi de eviden provizioane
Simbol
cont
cont
Denumire cont
201 Cheltuieli de constituire - -
203 Cheltuieli de dezvoltare 2903 Ajust ri pentru cheltuieli de
dezvoltare
205 Concesiuni, brevete, licen e,
m rci comerciale, alte drepturi
si valori similare
2905 Ajust ri pentru concesiuni, bre-
vete, licen e, m rci comerciale,
alte drepturi si valori similare
207 Fond comercial 2907 Ajust ri pentru Iondul comercial
208 Alte imobiliz ri necorporale 2908 Ajust ri pentru alte imobiliz ri
necorporale
Conturile de ajust ri pentru deprecierea imobiliz rilor necorporale se cre-
diteaz cu sumele reprezentnd constituirea sau suplimentarea ajust rilor pentru
depreciere si se debiteaz cu sumele ce reprezint diminu ri sau anul ri de ajust ri.
Ajust rile pentru depreciere se constituie, de regul , la Iinele unui exerci iu
Iinanciar. Ele, dup constituire, sunt supuse analiz rii si regulariz rii astIel:
- prin debitul contului de cheltuieli, n cazul major rii ajust ri;
- prin creditul contului de venituri, cnd ajustarea trebuie diminuat sau
anulat , respectiv cnd acesta devine par ial sau total I r obiect.
Exemplul 1: Se nregistreaz o ajustare pentru deprecierea cheltuielilor de
dezvoltare n sum de 10.000 RON.
6813 2903 10.000 RON
privind ajust rile pentru
deprecierea imobiliz rilor
Ajust ri pentru
cheltuieli de
dezvoltare

Exemplul 2: Ia Iinele exerci iului Iinanciar urm tor, se constat o apreciere a
cheltuielilor de dezvoltare n procent de 50%.
2903 7813 5.000 lei
Ajust ri pentru
cheltuieli de
dezvoltare
Venituri din ajust ri
pentru deprecierea
imobiliz rilor
(10.000 lei 50)
Scoaterea din gestiunea unei societ i a imobiliz rilor necorporale se
realizeaz prin nstr inare (prin vnzare, prin punerea la dispozi ia unui ter cu titlu
gratuit, prin schimb etc.) sau atunci cnd nu se mai asteapt ob inerea unui
beneIiciu economic viitor din Iolosin a sau nstr inarea lor ulterioar .
Exemplul 1: O societate comercial scoate din uz un program inIormatic, a
c rui valoare contabil este de 15.000 RON. Amortizarea nregistrat este de:
a) 15.000 RON
b) 13.000 RON
54
a) contabilizarea scoaterii din eviden a programului inIormatic n cazul a)
2808 208 15.000 RON
Amortizarea altor
Alte imobiliz ri
necorporale

b) contabilizarea scoaterii din eviden a programului inIormatic n cazul b)

2808 208 15.000 RON
Amortizarea altor
Alte imobiliz ri
necorporale
13.000 RON
6583
Cheltuieli privind activele cedate
si alte opera iuni de capital
2.000 RON
Exemplul 2: O societatea comercial vinde un studiu de dezvoltare, a c rui
valoare contabil este de 10.000 RON. Amortizarea cumulat la data vnz rii 2.000
RON. Ia aceeasi dat societatea avea nregistrat o ajustarea pentru depreciere de
1.000 RON. Pre ul de vnzare este de 9.000 RON. TVA 19.
1. Vnzarea studiului de dezvoltare
461 10.710 RON
Debitori diversi 7583 9.000 RON
Venituri din vnzarea activelor
si alte opera ii de capital

4427 1.710 RON
TVA colectat
2. Scoaterea din eviden a studiului de dezvoltare vndut
203 10.000 RON
2803 Cheltuieli de dezvoltare 2.000 RON
Amortizarea cheltuielilor
de dezvoltare

6583 8.000 RON
Cheltuieli privind activele
cedate si alte opera iuni
de capital

3. Anularea provizionului constituit anterior
2903 7813 1.000 RON
Provizioane pentru
cheltuieli de dezvoltare
Venituri din provizioane pentru

III.2. &RQWDELOLWDWHDLPRELOL] ULORUFRUSRUDOH
Imobiliz rile corporale sunt bunurile si valorile economice de inute de o
societate pentru a Ii utilizate n activit ile productive, pentru a Ii nchiriate ter ilor
si care pot Ii Iolosibile pe parcursul a mai multor exerci ii Iinanciare.
Imobiliz rile corporale cuprind terenurile si amenaj rile de terenuri, pe de o
parte, si mijloacele Iixe, pe de alt parte.
55
Terenurile si mijloacele Iixe sunt recunoscute ca imobiliz ri corporale, dac
este posibil generarea c tre societate de beneIicii economice viitoare aIerente lor
si dac costul acestora poate Ii evaluat n mod credibil.
n situa ia n care o societate achizi ioneaz terenuri si mijloace Iixe n scopul
de a spori gradul de protec ie a mediului, ele pot Ii nregistrate ca imobiliz ri
corporale, chiar dac nu se ob in n mod direct beneIicii economice viitoare.
Aceasta, ntruct se consider c imobiliz rile corporale respective contribuie
direct la ob inerea beneIiciilor economice viitoare de c tre alte active.
n categoria mijloacelor Iixe se includ construc iile, instala iile tehnice,
mijloacele de transport, animalele, planta iile, mobilierul, aparatura birotic ,
echipamentele de protec ie a valorilor umane si materiale etc.
Eviden a contabil a terenurilor si amenaj rilor acestora se ine cu ajutorul
contului de activ 211 ,Terenuri si amenaj ri de terenuri, de c tre dou conturi de
gradul II, conturi ce reIlect separat terenurile, respectiv amenaj rile de terenuri.
Contul ,Terenuri si amenaj ri de terenuri se debiteaz cu valoarea terenurilor
achizi ionate, a celor reprezentnd aport la capital sau rezultate din schimb de active cu
valoarea terenurilor primite cu titlu gratuit, precum si cu valoarea la cost de produc ie a
amenaj rilor de terenuri realizate de societate. Se crediteaz cu valoarea terenurilor
cedate amortizate, cu valoarea terenurilor aportate, retrase etc.
Potrivit legisla iei romnesti, prin mijloc Iix se n elege obiectul singular sau
complexul de obiecte ce se utilizeaz ca un ntreg, care ndeplineste cumulativ
condi iile de a avea o valoare mai mare dect limita stabilit de lege, o durat
normal de utilizare mai mare de un an si ndeplineste criteriile de recunoastere ca
imobilizare corporal .
Contabilitatea analitic a mijloacelor Iixe se ine pe Iiecare obiect de eviden .
Eviden a existen ei si misc rii mijloacelor Iixe se ine cu ajutorul conturilor:
212 ,Construc ii;
213 ,Instala ii tehnice, mijloace de transport, animale si planta ii;
214 ,Mobilier, aparatur birotic , echipamente de protec ie a valorilor
materiale si umane si alte active corporale.
Aceste conturi au Iunc ie contabil de activ: se debiteaz cu valoarea mijloacelor
Iixe achizi ionate, realizate din produc ie proprie, primite cu titlu gratuit, ca aport la
capitalul social, ob inute prin schimb de active, precum si cu valoarea cheltuielilor
ulterioare aIerente mijloacelor Iixe recunoscut ca imobilizare corporal ; se crediteaz
cu valoarea mijloacelor Iixe cedate sau scoase din activ pe orice cale.
Ia intrarea n patrimoniu terenurile si amenaj rile de terenuri, respectiv
mijloacele Iixe sunt evaluate si nregistrate la valoarea de intrare prin care se n elege:
- costul de achizi ie pentru terenurile si mijloacele Iixe achizi ionate cu titlu
oneros. Acest cost este reprezentat de pre ul de cump rare, taxele vamale, taxele
nerecuperabile si de toate cheltuielile eIectuate pentru punerea n Iunc iune a
imobiliz rii corporale;
- costul de produc ie pentru mijloacele Iixe produse de societate. Cheltuielile
reprezentnd rebuturi, manoper sau alte resurse peste limitele considerate normale
nu sunt incluse n costul de produc ie; costul de produc ie cuprinde cheltuielile cu
consumul bunurilor necesare realiz rii mijloacelor Iixe, salariile personalului
angajat n producerea lor, alte cheltuieli;
- valoarea just a imobiliz rii corporale achizi ionate prin schimbul total sau
par ial cu alt activ. Aceasta este reprezentat de valoarea just a activului cedat,
56
valoare care este corectat cu valoarea eventualei sume transIerate n numerar sau
echivalent numerar;
- valoarea actual sau valoarea de aport pentru acele mijloace fixe intrate n
patrimoniu cu titlu gratuit sau ca aport la capitalul social;
- valoarea rezultat n urma reevalu rii imobiliz rilor corporale.
n cazul terenurilor si cl dirilor, valoarea reevaluat este reprezentat de
valoarea lor de pia , valoare stabilit de evaluatori autoriza i. n cazul mijloacelor
Iixe, valoarea reevaluat este reprezentat , de asemenea, de valoarea lor de pia
sau de costul de nlocuire, mai pu in amortizarea corespunz toare. Dac un element
de natura imobiliz rilor corporale este reevaluat, vor Ii evaluate obligatoriu toate
elementele ce se cuprind n clasa din care face parte acel element.
Imobiliz rile corporale pot ncorpora n valoarea lor ini ial toate acele cheltuieli
eIectuate ulterior, cheltuieli ce se estimeaz c vor conduce la ob inerea de beneIicii
economice suplimentare, Ia de perIorman ele ini iale ale imobiliz rilor corporale
respective.
Potrivit standardelor de contabilitate, n costul ini ial al mijloacelor Iixe se
includ si costurile estimate pentru demontarea si mutarea acestora, respectiv
costurile de restaurare la Iinele duratei de via a acestora.
Exemplul 1: O societate comercial achizi ioneaz aparatur birotic , al c rei
pre de cump rare este de 12.500 RON, TVA 19. Totodat , societatea estimeaz
c la Iinele duratei de via a aparaturii birotice costurile de demontare si mutare a
acesteia vor reprezenta 500 RON.
nregistrarea intr rii aparaturii birotice n patrimoniul societ ii presupune
urm toarea Iormul contabil :
15.375 RON 15.375 RON
13.000 RON 214 404 14.875 RON
Mobilier, aparatur
birotic , echipamente
de protec ie a
valorilor materiale
si umane si alte
active corporale
2.375 RON 4426 1513 500RON
TVA deductibil Provizioane pentru dezaIectare,
imobiliz ri corporale si alte ac iuni
similare legate de acestea

Se observ c valoarea de intrare a activului achizi ionat este Iormat din:
pre ul de cump rare 12.500 RON
costurile de demontare si mutare 500 RON
pentru care se constituie un provizion
Total 13.000 RON
Exemplul 2: Societatea eIectueaz lucr ri de modernizare la aparatura birotic
achizi ionat , n regie proprie, costul acestora Iiind de 2.000 RON. TVA este
deductibil n propor ie de 60. n urma acestor lucr ri, se apreciaz c perIorman ele
aparaturii birotice cresc, estimndu-se ob inerea de beneIicii economice suplimentare.
57
Avnd n vedere c valoarea de 2.000 RON lei este recunoscut , nregistrarea
contabil ce se va eIectua este urm toarea:
214 722 2.000 RON
Mobilier, aparatur birotic ,
echipamente de protec ie a
valorilor materiale si umane
si alte active corporale
Venituri din produc ia
de imobiliz ri
corporale

n acelasi timp, se vor eIectua si nregistr rile contabile urm toare:
a) nregistrarea TVA
4426 4427 360 RON
TVA deductibil TVA colectat
b) cresterea valorii aparaturii birotice cu partea nedeductibil a TVA
214 4426 144 RON
valorilor materiale si umane
si alte active necorporale
TVA deductibil
Aceast opera iune de modernizare este asimilat intr rii de imobiliz ri din
produc ia proprie. Potrivit reglement rilor privind taxa pe valoarea ad ugat ,
produc ia de imobiliz ri reprezint o livrare a societ ii pentru sine si, de regul ,
aceast livrare este pasibil de TVA.
nregistrarea taxei pe valoarea ad ugat exigibil si deductibil presupune
nregistrarea contabil :
4426 4427
nregistrarea p r ii nedeductibile presupune includerea acesteia n costul
imobiliz rii respective
21 4426
Imobiliz ri corporale TVA deductibil
Exemplul 3: Societatea nregistreaz intrarea unui teren ca aport n natur ,
valoarea de intrare Iiind evaluat la 10.000 RON. Pentru acest aport au Iost emise
5.000 de ac iuni. Pre ul de emisiune: 2 RON/ac iune; valoarea nominal a unei
ac iuni: 1,9 RON.
Aceast nregistrare conduce la concretizarea promisiunii asociatului societ ii si
presupune urm toarele nregistr ri contabile:
2111 456 10.000 RON
Terenuri Decont ri cu asocia ii
privind capitalul

Concomitent,

1011 1012 9.500 RON
Capital subscris Capital subscris v rsat (5.000 ac iuni
1,9 RON/ac iune)
58
DiIeren a de 500 RON pn la valoarea aportului este reprezentat de prima
de aport, nregistrat n contabilitate cu ocazia subscrierii aportului si materializat
mai apoi cu ocazia eIectu rii v rs mntului.
Exemplul 4. Societatea nregistreaz :
- un utilaj primit cu titlu gratuit, valoarea de utilitate Iiind stabilit la 2.000 RON;
- un calculator depistat ca plus de inventar n valoare de 2.500 RON.
131
Alte sume primite cu caracter
de subven ii pentru investi ii
4.500 RON
2131 2.000 RON
(masini, utilaje si instala ii
de lucru)

214 2.500 RON
echipament, protec ie a
valorilor umane si materiale
si alte active corporale

Exemplul 5. O societate achizi ioneaz un utilaj din import, pre ul Iiind de
10.000 USD. Ia data eIectu rii livr rii si Iactur rii (01.02.N), dat ce coincide cu
v muirea si plata taxei vamale (10) si a TVA (19) cursul de schimb era de 3,01
RON/USD. Opera iile legate de transport sunt eIectuate de o societate specializat
n astIel de opera iuni si genereaz cheltuieli n valoare de 1.000 RON.
Societatea achit contravaloarea utilajului achizi ionat n data de 15.04.N,
cursul de schimb Iiind de 3,02 RON/USD.
1. nregistrarea Iacturii corespunz toare achizi iei utilajului (01.02.11).
2131 404 30.100 RON
de lucru)
Furnizori
de imobiliz ri
(10.000 USD
3,01 ROI/USD)
2. Determinarea taxei vamale, a TVA si contabilizarea acestora (01.02.N.).
- valoarea n vam 30.100 RON
- taxa vamal 301.000.000 10 3.010 RON
- baza de impozitare pentru determinarea TVA 30.100 RON 3.010 RON
33.110 RON.
- TVA deductibil 33.110 RON 19 6.290,90 RON
Taxa vamal Iiind o cheltuial nerecuperabil , va Ii inclus n costul de
achizi ie al utilajului.
2131 446 3.010 RON
de lucru)
Alte impozite, taxe si
v rs minte asimilate

TVA aIerent bunurilor de import se achit de societatea cump r toare o dat
cu plata taxei vamale.
4426 512 6.290,90 RON
TVA deductibil Conturi curente la b nci
59
Plata taxei vamale:
446 512 3.010 RON
3. nregistrarea facturii primite de la societatea transportoare (cheltuielile de
transport sunt incluse, de asemenea, n costul utilajului achizi ionat):
404 1.190 RON
de lucru)

4426 1900 RON
TVA deductibil
4. EIectuarea pl ii c tre societatea transportoare
404 512 1.190 RON
Furnizori de imobiliz ri Conturi curente la b nci
5. EIectuarea pl ii c tre Iurnizorul extern (15.04.11)
Suma care va Ii pl tit Iurnizorului extern 10.000 USD 3,02 RON/USD
30.200 RON.
512 30.200 RON
404 30.100 RON
665 100 RON
Cheltuieli din diIeren e
de curs valutar

Imobiliz rile corporale sunt Iolosite, de regul , pe parcursul ntregii durate de
via util a acestora, aducnd societ ii beneIicii economice viitoare pe toat aceast
durat ; din aceast cauz , valoarea amortizabil a imobiliz rilor corporale este
alocat sistematic, de-a lungul duratei de via util a lor. Ca si n cazul imobiliz rilor
necorporale, valoarea amortizabil este dat de costul imobiliz rii necorporale (sau
orice alt valoare substituit costului), mai pu in valoarea rezidual (aceasta este, de
regul , nesemniIicativ si, prin urmare, nu se ia n calcul).
Ia Iinele oric rui exerci iu Iinanciar se impune revizuirea duratei de via a
imobiliz rilor corporale: atunci cnd durata de via ce este din nou estimat diIer
de durata de via estimat ini ial, amortizarea imobiliz rilor corporale se eIectueaz
n Iunc ie de noua estimare.
Eviden a mijloacelor Iixe are n vedere:
cunoasterea valorii de eviden a activelor Iixe si anume valoarea de intrare
precum si a programului lor de amortizare;
nregistrarea corect pe cheltuieli a amortiz rii lunare a activelor Iixe;
cunoasterea detaliilor tehnice ale activelor Iixe;
cunoasterea misc rii activelor Iixe.
ntrarea mijloacelor Iixe se realizeaz pe baza Iacturii de aprovizionare
(pentru activele importate si declara ia vamal de import) sau pe baza procesului
verbal de recep ie Iinal .
60
Aceste documente stau la baza ntocmirii procesului verbal de recep ie a
activelor Iixe care poate Ii proces verbal de recep ie provizorie, de punere n
Iunc iune sau proces verbal de recep ie Iinal .
Ulterior, pe baza proces verbal de recep ie activele Iixe sunt eviden iate n
registrul numerelor de inventar. AstIel, Iiec rui activ Iix i este atasat un cod unic,
n ordinea cronologic a intr rii n patrimoniul unei societ i.
Odat cu alocarea codului din registrul numerelor de inventar se ntocmeste si
Iisa mijlocului Iix care cuprinde urm toarele elemente:
num rul de inventar;
num rul documentului de intrare si Iurnizorul;
denumirea mijlocului Iix si descrierea acestuia;
data la care mijlocul Iix a Iost dat n Iolosin , data amortiz rii complete si
data scoaterii din Iunc iune;
valoarea de inventar, durata de via util , n luni, amortizarea lunar si cota
procentual de amortizare etc.
Miscarea activit ilor Iixe n cadrul unei societ i comerciale presupune
ntocmirea bonului de miscare al acestora.
Eviden a contabil a amortiz rii imobiliz rilor corporale se ine cu ajutorul
conturilor de pasiv din grupa 28 ,Amortiz ri privind imobiliz rile, cont sintetic de
gradul I 281, ,Amortiz ri privind imobiliz rile corporale. Acest cont este mp r it
n mai multe conturi sintetice de gradul II, conturi ce se crediteaz cu cheltuielile
aIerente amortiz rii imobiliz rilor corporale si se crediteaz cu valoarea amortiz rii
imobiliz rilor corporale vndute sau scoase din activ pe orice cale.
Coresponden a dintre conturile de eviden a imobiliz rilor corporale si
conturile de amortizare a acestora se poate prezenta astIel:
Conturi de eviden imobiliz ri
corporale
Conturi de eviden amortizare
Simbol
cont
cont
Denumire cont
211 Terenuri si amenaj ri de
terenuri
2811 Amortizarea amenaj rilor de tere-
nuri (terenurile nu se amortizeaz )
212 Construc ii 2812 Amortizarea construc iilor
213 Instala ii tehnice, mijloace
de transport, animale si
planta ii
2813 Amortizarea instala iilor tehnice,
mijloacele de transport, anima-
lele si planta iile
214 Mobilier, aparatur birotic ,
valorilor umane si mate-
riale si alte active corporale
2814 Amortizarea altor imobiliz ri
corporale
Amortizarea imobiliz rilor corporale se realizeaz utiliznd metodele de
amortizare prezentate la imobiliz rile necorporale avndu-se n vedere urm toarele
preciz ri:
n cazul construc iilor se utilizeaz metoda de amortizare liniar ;
n cazul echipamentelor tehnologice se utilizeaz metoda liniar , metoda
degresiv sau metoda accelerat ;
n cazul altor imobiliz ri corporale, altele dect cele men ionate mai sus, se
poate utiliza metoda liniar sau metoda degresiv .
61
Exemplul 1: Se amortizeaz un utilaj prin metoda linear , cunoscndu-se
urm toarele elemente:
- valoarea de intrare - 5.000 RON
- durata de via util - 5 ani
- la sIrsitul celui de-al treilea an, se consider c durata de via a utilajului
este de doar 4 ani.
1. Determinarea amortiz rii aIerente primului an:
( ) 20% %
ani 5
100
A
C = =

Amortizarea Valoarea amortizabil xC
A
5.000 RON20 1.000 RON
2. nregistrarea amortiz rii aIerente primului an
6811 2813 1.000 RON
privind amortizarea
imobiliz rilor
Amortizarea instala iilor,
mijloacelor de transport,
animalelor si planta iilor

- pentru anii Iinanciari 2 si 3 nregistr rile sunt similare celei de mai sus.
3. Revizuirea amortiz rii la Iinele celui de-al treilea an
- amortizarea calculat si nregistrat n primii trei ani 3.000 RON
- durata de via r mas 1 an
- amortizarea aIerent anului r mas valoarea amortizabil amortizarea
calculat si nregistrat 5.000 RON 3.000 RON 2.000 RON
4. nregistrarea amortiz rii aIerente anului 4 (ultimul an de via util al
utilajului):
6811 2813 2.000 RON
privind amortizarea
imobiliz rilor

Exemplul 2: Se amortizeaz un utilaj prin metoda degresiv , cunoscndu-se
urm toarele date:
- valoarea de intrare: 120.000 RON
- durata de via util 5 ani
1. Calcularea cotei de amortizare anual :
( ) 20% %
ani 5
100
A
C = =

2. Durata de via se include n intervalul de timp 2-5 ani coeIicientul de
multiplicare este 1,5.
3. Determinarea cotei de amortizare degresiv CC
A
d:
C
Ad
C
A
1,5 20 1,5 30
4. Calcularea amortiz rii aIerente duratei de via utile:
Anul Calcul amortizare Amortizare degresiv Valoarea r mas
1. 120.000 30 36.000 84.000
2. 84.000 30 25.200 58.800
3. 58.800 30 <
58.800 : 3
19.600 39.200
4. 19.600 19.600
5. 19.600
62
Se observ c n anul al treilea:
valoarea r mas 30 < valoarea r mas : 3 ani (anii r masi de via util ) adic ,
17.640 < 19.600 lei
Rezult c amortizarea utilajului, ncepnd cu acest an, se va realiza utiliznd
metoda linear .
An de an, societatea va eIectua nregistrarea contabil :
6811 2813
privind amortizarea
imobiliz rilor
Sumele care se vor nregistra n conturile prezentate mai sus, sunt cele
cuprinse n cadrul coloanei ,Amortizare degresiv .
Exemplul 3: Se amortizeaz o construc ie prin metoda accelerat , cunoscnd
urm toarele date:
valoarea de intrare 20.000 RON
durata de via util 9 ani
n primul an se amortizeaz 50 din valoarea construc iei
1. Calcularea si nregistrarea amortiz rii aIerente primului an (A
mt
):
A
mt
20.000 RON 50 10.000 RON
6811 2812 10.000 RON
privind amortizarea
imobiliz rilor
Amortizarea
construc iilor

2. Determinarea valorii amortizabile r mase:
Valoarea amortizabil 20.000 RON 10.000 RON 10.000 RON
3. Determinarea amortiz rii aIerente anilor de via utili r masi:
( ) 12,5% %
ani 8
100
A
C = =

Amortizarea anual 10.000 RON 12,5 1.250 RON
4. nregistrarea amortiz rii aIerente anilor 2-9:
anual se va eIectua nregistrarea contabil :
6811 2812 1.250 RON
privind amortizarea
imobiliz rilor
Amortizarea
construc iilor

Ajust rile pentru deprecierea sau pierdere de valoare a imobiliz rilor cor-
porale se constituie pentru diIeren ele constatate ntre valoarea de inventar a
imobiliz rilor corporale (mai mic ) si valoarea de intrare a acelorasi elemente de
imobiliz ri (mai mare). Imobiliz rile corporale, pentru care s-au constituit ajust ri
pentru depreciere (pentru pierderea de valoare cu caracter reversibil constatat )
sunt men inute n contabilitate la valoarea lor de intrare.
63
Eviden a contabil a ajust rilor pentru deprecierea sau pierderea de valoare a
imobiliz rilor corporale se ine cu ajutorul conturilor de pasiv din grupa 29 ,Ajust ri
pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobiliz rilor, cont sintetic de gradul I
291 ,Ajust ri pentru deprecierea imobiliz rilor corporale; acest din urm cont este
structurat n patru conturi sintetice de gradul II, conturi corespunz toare conturilor de
eviden a imobiliz rilor corporale. Se crediteaz cu sumele reprezentnd constituirea
sau suplimentarea ajust rilor pentru depreciere si se debiteaz cu acele sume
corespunz toare diminu rilor sau anul rilor de ajust ri. Pentru ajust rile constituite
anterior, se impune la Iinele Iiec rui exerci iu Iinanciar analiza si regularizarea lor;
aceasta se realizeaz prin debitul contului de cheltuieli, n cazul major rii ajust rii
deja constituite sau prin creditul contului de venituri, atunci cnd ajustarea constituit
se diminueaz sau se anuleaz , deoarece acesta a devenit par ial sau total I r obiect.
Conturile de cheltuieli si venituri corespunz toare sunt urm toarele:
6813 cheltuieli de exploatare privind ajust rile pentru deprecierea imobiliz rilor;
7813 venituri din provizioane pentru ajust rile imobiliz rilor
Exemplu: O societate constituie pentru deprecierea reversibil constatat la una
din construc iile sale un provizion n valoare de 2.000 RON. Ia Iinele exerci iului
Iinanciar urm tor, se consider c necesarul de provizion este de doar 500 RON.
1. nregistrarea constituirii provizionului:
6813 2912 2.000 RON
Ajust ri pentru
deprecierea construc iilor

2. Diminuarea provizionului constituit:
- valoarea provizionului constituit 2.000 RON
- valoarea necesar pentru provizion 500 RON
- valoarea provizionat de virat la venituri 1.500 RON
2912 7813 1.500 RON
Ajust ri pentru
deprecierea construc iilor
Venituri din ajust ri pentru

Scoaterea din eviden a imobiliz rilor corporale se realizeaz o dat cu
cedarea si casarea acestora, dar si atunci cnd nu se mai asteapt ob inerea nici
unui beneIiciu economic viitor din cedarea sau casarea lor.
Exemplul 1: O societate comercial caseaz un utilaj. Se cunosc urm toarele
elemente:
- valoarea contabil de intrare 7.000 RON
- amortizarea nregistrat
a) 4.000 RON
b) 7.000 RON
- provizion pentru depreciere 200 RON
- provizioane pentru dezaIectare imobiliz ri corporale
si alte ac iuni similare legate de acestea 1.000 RON

64
a) 1. scoaterea din gestiune a utilajului
2131 7.000 RON
de lucru)

2813 4.000 RON

6583 3.000 RON
Cheltuieli privind activele
cedate si alte opera iuni
de capital

2) anularea ajust rii pentru depreciere
2913 7813 200 RON
Ajust ri pentru
deprecierea instala iilor,
pentru deprecierea
imobiliz rilor

1513 7812 1.000 RON
Provizioane pentru
dezaIectare imobiliz ri
corporale si alte ac iuni
similare legate de acestea
Venituri din
provizioane pentru
riscuri si cheltuieli

b) scoaterea din gestiune a utilajului
2813 2131 7.000 RON
de lucru)

anularea ajust rilor existente se eIectueaz similar cazului a).
Exemplul 2. O societate comercial vinde un mijloc de transport care prezint
urm toarele elemente:
- valoare contabil de intrare 3.000 RON
- amortizare aIerent 3.000 RON
- pre de vnzare 400 RON
1) Vnzarea mijlocului de transport
461 476 RON
Debitori diversi 7583 400 RON
Venituri din vnzarea
activelor si alte opera ii
de capital

4427 76 RON
TVA colectat
65
2) Scoaterea din gestiune a mijlocului de transport
2813 2133 3.000 RON
Mijloace de transport
Exemplul 3: O societate comercial doneaz o construc ie. Se cunosc datele:
- valoarea contabil de intrare 4.000 RON
- amortizare aIerent 3.200 RON
nregistrarea dona iei presupune Iormula contabil :
212 4.000 RON
2812 Construc ii 3.200 RON
Amortizarea construc iilor
6582 800 RON
Dona ii si subven ii
acordate

O categorie aparte n cadrul conturilor de imobiliz ri este reprezentat de
imobiliz rile n curs. Eviden a contabil a imobiliz rilor n curs se ine cu ajutorul
conturilor de activ 231 ,Imobiliz ri corporale n curs si 233 ,Imobiliz ri necor-
porale n curs. Aceste conturi se debiteaz cu valoarea imobiliz rilor corporale n
curs realizate n regie proprie sau facturate de furnizori, cu valoarea aporturilor n
natur (cazul imobiliz rilor corporale n curs), respectiv cu valoarea imobiliz rilor
necorporale Iacturate de Iurnizori, cu valoarea imobiliz rilor necorporale n curs
realizate pentru nevoi proprii sau cu valoarea imobiliz rilor necorporale n curs,
aportate la capitalul social (cazul imobiliz rilor necorporale n curs). Se crediteaz
cu valoarea imobiliz rilor corporale, respectiv necorporale recep ionate.
Eviden a contabil a avansurilor acordate pentru imobiliz ri se ine cu ajutorul
urm toarelor conturi de activ:
232 avansuri acordate pentru imobiliz ri corporale (structurate n conturi de
eviden separat a terenurilor si construc iilor, a instala iilor tehnice si masinilor,
precum si a altor imobiliz ri corporale);
234 avansuri acordate pentru imobiliz ri necorporale.

III.3. &RQWDELOLWDWHDLPRELOL] ULORUILQDQFLDUH

n categoria imobiliz rilor Iinanciare se includ titlurile de participare, alte
titluri imobilizate si crean ele imobilizate.
Titlurile de participare care se prezint sub o Iorm Ioarte variat sunt acele
titluri care prin natura lor nu sunt investi ii Ioarte lichide si sunt de inute pentru o
perioad mai mare de un an. Acestea sunt de inute, n primul rnd, pentru a se
putea executa o inIluen semniIicativ sau un control asupra societ ilor emitente,
dar sunt aduc toare si de venituri (ce mbrac Iorma dividendelor).
n categoria altor titluri imobilizate se includ titlurile achizi ionate de societate
sau primite ca aport, a c ror de ineri au ca scop ob inerea de venituri din dividende.
Aceste titluri sunt de inute, de asemenea, pentru o perioad de mai mult de un an.
66
Crean ele imobilizate eviden iaz mprumuturile acordate Iilialelor sau altor
societ i pe termen lung, ac iunile proprii, atunci cnd exist inten ia de conservare
a acestora pentru o perioad mai mare de un an, dobnzile aferente mprumuturilor
acordate etc.
Imobiliz rile Iinanciare sunt eviden iate n contabilitate cu ajutorul conturilor
de activ cuprinse n grupa 26 ,Imobiliz ri Iinanciare. n cadrul acestei grupe
eviden a v rs mintelor de eIectuat pentru imobiliz ri Iinanciare se realizeaz cu
ajutorul contului de pasiv 269, care detaliaz v rs mintele respective n:
- v rs minte de eIectuat reIeritoare la titluri de participare de inute la Iiliale
din cadrul grupului (cont 2691);
- v rs minte de eIectuat reIeritoare la interesele de participare (cont 2692);
- v rs minte de eIectuat pentru alte imobiliz ri Iinanciare (cont 2693).
Ia data intr rii n patrimoniul societ ii titlurile sunt evaluate la costul de
achizi ie care cuprinde toate cheltuielile reIeritoare la achizi ia lor, cheltuieli
reprezentate de pre ul de cump rare, de comisioane, onorarii sau servicii.
Exemplu: O societate achizi ioneaz 10.000 de ac iuni emise de o societate
din aIara grupului la pre ul de cump rare de 2,5 RON/ac iune. Cheltuielile repre-
zentate de comisioane, onorarii si servicii bancare eIectuate cu ocazia achizi ion rii
ac iunilor au nregistrat o valoare de 1.000 RON.
Costul de achizi ie 10.000 ac iuni 2,5 RON /ac iune 1.000 RON
25.000. RON 1.000 RON 26.000 RON.
1. Achizi ia titlurilor de participare se contabilizeaz astIel:
262 404 26.000 RON
Interese de
participare
Furnizorii de
imobiliz ri

2. Plata titlurilor de participare
404 512 26.000 RON
Eviden a crean elor imobilizate se ine pentru Iiecare crean n parte, aceasta
reprezentnd obiect distinct de nregistrare. Acestea sunt evaluate, n conformitate
cu regulile nominalismului monetar.
Exemplu: O societate comercial acord un mprumut n valoare de 200.000 RON
pe 5 ani, cu o dobnd de 15 pe an. mprumutul este rambursabil n transe egale,
dobnda calculndu-se la valoarea r mas de achitat societ ii mprumutatoare. Data
acord rii 01.01.N.
An Calcul dobnd Dobnd Rat Valoarea r mas
N 200.000 15 30.000 40.000 160.000
N 1 160.000 15 24.000 40.000 120.000
N 2 120.000 15 18.000 40.000 80.000
N 3 80.000 15 12.000 40.000 40.000
N 4 40.000 15 6.000 40.000

67
1. nregistrarea acord rii mprumutului
2675 512 200.000 lei
mprumuturi acordate
pe termen lung
Conturi curente
la b nci

2. nregistrarea dobnzii aferente anului N
2676 763 30.000 lei
Dobnda aIerent
mprumuturilor
acordate pe termen lung
Venituri din
crean e imobilizate

3. ncasarea dobnzii si a ratei scadente
512 70.000 lei
Conturi curente la b nci 2675 40.000 lei
mprumuturile acordate
pe termen lung

2676 30.000 lei
Dobnda aIerent
mprumuturilor acordate
pe termen lung

Similar nregistr rilor eIectuate la punctele 2 si 3 se Iac nregistr rile conta-
bile n anii urm tori.
Cu ocazia inventarierii titlurilor de participare, se stabileste valoarea actual
sau de utilitate a Iiec rei categorii de titluri de participare sau alte titluri imobi-
lizate. Valoarea de utilitate pentru titlurile cotate pe pia a bursier este reprezentat
de cursul mediu al ultimei luni. Valoarea de utilitate pentru titlurile necotate este
dat de valoarea probabil de negociere.
n urma inventarierii se stabileste, de asemenea, si valoarea de utilitate a
crean elor imobilizate, aceasta Iiind reprezentat de valoarea probabil de ncasare.
Pentru diIeren a de valoare constatat n minus ntre valoarea de inventar si
valoarea de intrare a imobiliz rilor Iinanciare, se constituie o ajustare pentru
pierderea de valoare.
n perioadele urm toare, la Iinele Iiec rui exerci iu Iinanciar sau la iesirea din
patrimoniu a imobiliz rilor Iinanciare se realizeaz analiza si regularizarea ajust rilor
pentru pierderea de valoare constituite anterior:
- n situa ia n care pierderea este superioar ajust rii constituite, se supli-
menteaz ajustarea;
- n cazul n care pierderea constatat este inIerioar ajust rii constituite, diIeren a
se deduce din ajustarea constituit si se nregistreaz la venituri;
- cu ocazia anul rii unei ajust ri ca rezultat al iesirii din patrimoniu a
imobiliz rilor Iinanciare, ajust rile constituite se vireaz la venituri.
Eviden a contabil a ajust rilor pentru pierderea de valoare a imobiliz rilor
Iinanciare se ine cu ajutorul contului sintetic de gradul I 296 ,Ajust ri pentru
pierderea de valoare a imobiliz rilor Iinanciare. Se crediteaz cu sumele
reprezentnd constituirea sau suplimentarea ajust rilor si se debiteaz cu sumele ce
reprezint diminuarea sau anularea ajust rilor constituite.
nregistr rile contabile privind constituirea, suplimentarea, diminuarea sau
anularea ajust rilor pentru pierderea de valoare a imobiliz rilor Iinanciare sunt
urm toarele:
68
a) constituirea provizionului pentru pierderea de valoare:
6863 296
ajust rile pentru pierderea
de valoare a imobiliz rilor
Ajust ri pentru pierderea
de valoare a imobiliz rilor
Iinanciare
b) suplimentarea ajust rii pentru pierderea de valoare
idem a)
c) diminuarea ajust rii pentru pierderea de valoare
296 7863
Ajust ri pentru
pierderea de valoare a
imobiliz rilor Iinanciare
pentru pierderea de
valoare a imobiliz rilor
d) anularea provizionului pentru depreciere
idem c)
Exemplu: O societate comercial nregistreaz la Iinele exerci iului Iinanciar N
o ajustare pentru pierderea de valoare constatat la alte crean e imobilizate n valoare
de 2.500 RON. Ia sIrsitul exerci iului Iinanciar N1, necesarul ajust rii este estimat
la 1.000 RON.
1. Constituirea ajust rii
6863 2968 2.500 RON
Cheltuieli Iinanciare
pierderea de valoare a
imobiliz rilor
de valoare a altor crean e
imobilizate

2. Diminuarea ajust rii
2968 7863 1.500 RON
de valoare a altor crean e
imobilizate
pentru pierderea de

Ia iesirea din patrimoniu, titlurile de participare si alte titluri imobilizate sunt
evaluate la valoarea lor de intrare, inndu-se cont de eventualele ajust ri pentru
pierderea de valoare constituite.
Pentru titlurile de participare sau alte titluri imobilizate de inute, care au
acelasi emitent si care au Iost nregistrate n contabilitate la date si implicit la
costuri diferite, scoaterea din gestiune se face utiliznd metoda costului mediu
ponderat sau metoda FIFO (primul intrat primul iesit).
Ia iesirea din gestiune, diIeren ele dintre valorile nete ncasate (de ncasat)
prin vnzare si valorile de intrare ale titlurilor, se nregistreaz la venituri sau
cheltuieli, dup caz.
Exemplul 1: O societate comercial vinde 10.000 de ac iuni de inute la enti-
t ile aIiliate. Se cunosc urm toarele elemente:
- valoarea de intrare a ac iunilor: 2 RON/ac iune;
- pre de vnzare:
a) 2,1RON/ac iune
b) 1,9 RON/ac iune
69
- ajustare pentru pierdere de valoare: 100 RON;
- ncasarea titlurilor de participare se face prin virament bancar.
a) 1. Vnzarea ac iunilor
461 21.000 RON
Ac iuni de inute la
entit ile aIiliate

7611 1.000 RON
Venituri din ac iuni de inute
de entit ile aIiliate

2. Anularea ajust rii pentru pierderea de valoare a ac iunilor
2961 7813 100 RON
Ajust ri pentru pierderea de
valoare a ac iunilor de inute
la entit ile aIiliate
pentru pierderea de

3. Primirea sumei aIerente ac iunilor vndute
512 461 21.000 RON
b) 1. Vnzarea titlurilor de participare
261 20.000 RON
461 Ac iuni de inute 19.000 RON
Debitori diversi la entit ile aIiliate
6641 1.000 RON
Cheltuieli privind imobili-
z rile Iinanciare cedate

2) Anularea provizionului
2961 7863 100 RON
Ajust ri pentru
pierderile de valoare
a ac iunilor de inute
la entit ile aIerente
pentru deprecierea
imobiliz rilor

3) ncasarea sumei aIerente vnz rii titlurilor de participare
512 461 19.000 RON
Exemplul 2: O societate comercial de ine n portoIoliu urm toarele titluri
imobilizate emise de aceeasi unitate:
1.000 titluri la 10 RON/titlu
2.000 titluri la 11 RON/titlu
1.500 titluri la 11,5 RON/titlu
Societatea decide vnzarea a 3.500 de titluri de participare la pre ul de
11 RON/titlu. ncasarea sumei se face prin virament bancar.
70
1) Determinarea valorii de intrare a titlurilor vndute metoda FIFO presupune
scoaterea din gestiune a titlurilor achizi ionate si care au constituit primul stoc:
dup epuizarea acestuia, se trece la al doilea stoc etc.
n cazul nostru societatea vinde 3.500 de titluri, acestea Iiind reprezentate de:
1.000 titluri 10 RON/titlu 10.000 RON
2.000 titluri 11 RON/titlu 22.000 RON
500 titluri 11,50 RON/titlu 5.750 RON
Total 3.500 titluri 37.750 RON
Dup opera iunea de vnzare, societatea va de ine n stoc 1.000 titluri la
valoarea de 11,50 RON/titlu.
Valoarea ob inut prin vnzare 3.500 titluri 11 RON/titlu 38.500 lei.
2) nregistrarea vnz rii
461 38.500 RON
Alte titluri imobilizate
7641 750 RON
Venituri din imobiliz ri
Iinanciare cedate

3) ncasarea sumei din vnzarea titlurilor
512 461 38.500 RON

71

IV. CONTABILITATEA STOCURILOR
$I PRODUC IEI N CURS DE EXECU IE

Contabilitatea stocurilor si produc iei n curs de execu ie asigur eviden a
acelor active de inute pentru a Ii vndute pe parcursul desI sur rii normale a acti-
vit ii, eviden a activelor n curs de produc ie ce urmeaz a Ii vndute, precum si
eviden a activelor sub Iorm de materii prime, materiale si alte consumabile ce
urmeaz a Ii Iolosite n procesul productiv al unei societ i.
n cadrul stocurilor propriu-zise se includ:
materiile prime, care particip direct la Iabricarea produselor si se reg sesc
n produsul Iinit integral sau par ial, Iie n starea lor ini ial , Iie transIormat ;
materialele consumabile, care particip sau ajut la procesul de Iabrica ie,
dar care nu se reg sesc, de regul , n produsul Iinit;
produsele, care includ semiIabricatele (produsele al c ror proces tehnologic
a fost finalizat ntr-o sec ie si care trec n continuare n procesul tehnologic al altei
sec ii sau sunt vndute ter ilor), produsele Iinite (produsele care au parcurs toate Iazele
procesului de Iabrica ie si care pot Ii livrate direct ter ilor sau depozitate n vederea
livr rilor) si produsele reziduale (rebuturile, materialele nerecuperabile si deseurile);
animalele si p s rile crescute pentru a Ii Iolosite pentru reproduc ie, pentru
a Ii valoriIicate, pentru vnzare sau pentru a Ii Iolosite pentru produc ia de ln ,
lapte sau blan ;
m rIurile pe care societatea le achizi ioneaz , n vederea revnz rii;
ambalajele, n categoria c rora sunt incluse ambalajele reIolosibile achizi-
ionate sau Iabricate, destinate produselor vndute si care temporar pot Ii p strate
temporar de ter i, acestia avnd obliga ia restituirii lor.
n cadrul produc iei n curs de execu ie este inclus produc ia care nu a trecut
prin toate Iazele de produc ie aIerente procesului tehnologic, produsele nesupuse
probelor si recep iei tehnice, lucr rile, serviciile si studiile n curs de execu ie
neterminate.
Eviden a contabil a bunurilor de natura stocurilor si produc iei n curs de
execu ie se ine cu ajutorul conturilor din clasa 3 ,Conturi de stocuri si produc ie n
curs de execu ie, conturi de activ. Se debiteaz cu valoarea stocurilor intrate n
gestiunea societ ii prin achizi ionare de la Iurnizori, aportate de c tre ac ionari sau
asocia i, realizate din produc ie proprie etc. si se crediteaz cu valoarea stocurilor
iesite din gestiunea societ ii prin consum sau prin orice alt modalitate.
Conturile de eviden a stocurilor si produc iei n curs de execu ie sunt urm -
toarele:
72
CLASA 3 CONTURI DE STOCURI
$I PRODUC IE N CURS DE EXECU IE

30. Stocuri de materii prime yi materiale
301. Materii prime (A)
302. Materiale consumabile
3021. Materiale auxiliare (A)
3022. Combustibili (A)
3023. Materiale pentru ambalat (A)
3024. Piese de schimb (A)
3025. Semin e si materiale de plantat (A)
3026. Furaje (A)
3028. Alte materiale consumabile (A)
303. Materiale de natura obiectelor de inventar (A)
308. DiIeren e de pre la materii prime si materiale (A/P)
33. Produc ia n curs de execu ie
331. Produse n curs de execu ie (A)
332. Iucr ri si servicii n curs de execu ie (A)
34. Produse
341. SemiIabricate (A)
345. Produse Iinite (A)
346. Produse reziduale (A)
348. DiIeren e de pre la produse (A/P)
35. Stocuri aflate la ter i
351. Materii si materiale aIlate la ter i (A)
354. Produse aIlate la ter i (A)
356. Animale aIlate la ter i (A)
357. M rIuri aIlate la ter i (A)
358. Ambalaje aIlate la ter i (A)
36. Animale
361. Animale si p s ri (A)
368. DiIeren e de pre la animale si p s ri (A/P)
37. M rfuri
371. M rIuri (A)
378. DiIeren e de pre la m rIuri (A/P)
38. Ambalaje
381. Ambalaje (A)
388. DiIeren e de pre la ambalaje (A/P)
39. Ajust ri pentru deprecierea stocurilor yi produc iei n curs de execu ie
391. Ajust ri pentru deprecierea materiilor prime (P)
392. Ajust ri pentru deprecierea materialelor (P)
3921. Ajust ri pentru deprecierea materialelor consumabile (P)
3922. Ajust ri pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de in-
ventar (P)
73
393. Ajust ri pentru deprecierea produc iei n curs de execu ie (P)
394. Ajust ri pentru deprecierea produselor
3941. Ajust ri pentru deprecierea semiIabricatelor (P)
3945. Ajust ri pentru deprecierea produselor Iinite (P)
3946. Ajust ri pentru deprecierea produselor reziduale (P)
395. Ajust ri pentru deprecierea stocurilor aIlate la ter i
3951. Ajust ri pentru deprecierea materiilor si materialelor aIlate la ter i (P)
3952. Ajust ri pentru deprecierea semiIabricatelor aIlate la ter i (P)
3953. Ajust ri pentru deprecierea produselor Iinite aIlate la ter i (P)
3954. Ajust ri pentru deprecierea produselor reziduale aIlate la ter i (P)
3956. Ajust ri pentru deprecierea animalelor aIlate la ter i (P)
3957. Ajust ri pentru deprecierea m rIurilor aIlate la ter i (P)
3958. Ajust ri pentru deprecierea ambalajelor la ter i (P)
396. Ajust ri pentru deprecierea animalelor (P)
397. Ajust ri pentru deprecierea m rIurilor (P)
398. Ajust ri pentru deprecierea ambalajelor (P)

Metodele de gestiune a stocurilor sunt urm toarele:
a) metoda inventarului permanent;
b) metoda inventarului intermitent.
Metoda inventarului permanent presupune nregistrarea intr rilor si iesirilor,
opera iune cu opera iune, att cantitativ ct si valoric, scopul societ ii Iiind acela de
a cunoaste n orice moment stocul att din punct de vedere cantitativ ct si valoric.
Intr rile de bunuri de natura stocurilor au ca documente justiIicative:
Iactura de cump rare sau avizul de expediere al Iurnizorului (dac se
primeste aviz, n termen de trei zile urmeaz a se primi si Iactura de achizi ie). Ia
locul unde se recep ioneaz bunurile se ntocmeste nota de recep ie si constatare de
diIeren e (NIR). DiIeren ele constatate cu ocazia recep iei urmeaz a se solu iona
de p r ile implicate.
bonul de predare, transIer, restituire. Acest document se Ioloseste pentru
nregistrarea bunurilor ob inute din produc ie proprie dar si ca document de transIer
ntre gestiunile unei societ i comerciale.
Metoda inventarului permanent se aplic sub Iormele:
a) metoda operativ contabil . Aceast metod presupune nregistrarea can-
titativ a tuturor introducerilor si iesirilor (Iolosindu-se Iisa de magazie) precum si
nregistrarea valoric a acestora. Ia Iinele unei luni se veriIic datele din eviden a
gestiunii cu cele din eviden a contabil .;
b) metoda cantitativ-valoric . Aceast metod presupune nregistr ri cantitative
la depozit, iar n contabilitate se eIectueaz nregistr ri att cantitative ct si va-
lorice. Ia Iinele unei luni se Iace veriIicarea cantitativ ntre eviden a gestionar si
cea contabil .
c) metoda global-valoric . Aceast metod presupune nregistr ri valorice
att n contabilitate ct si la depozit.
Metoda inventarului intermitent presupune determinarea indirect a iesirilor
din stoc, cunoscndu-se cantitatea si valoarea bunurilor intrate si cantitatea r mas
n stoc, determinat pe baz de inventar.
74
IV.1. &RQWDELOLWDWHDRSHUD LXQLORUGHLQWUDUHDVWRFXULORU
LSURGXF LHLvQFXUVGHH[HFX LH

Ia intrarea n patrimoniu, stocurile sunt evaluate si nregistrate n contabilitate
la valoarea contabil (valoarea de intrare) care este reprezentat de:
costul de achizi ie, pentru bunurile achizi ionate cu titlu oneros. Acesta
cuprinde pre ul de cump rare, taxele de import, taxele nerecuperabile, costurile de
transport, manipulare, orice alte costuri atribuibile direct achizi iei acestora. Taxa pe
valoarea ad ugat se include n costul de achizi ie numai n situa ia n care acesta nu
este recuperabil (cazul societ ilor nepl titoare de TVA);
costul de produc ie pentru bunurile ob inute din produc ie proprie. Acesta se
compune din costurile direct aIerente bunurilor produse (cheltuielile directe de pro-
duc ie), din alocarea sistematic a costurilor de produc ie indirecte ce r mn relativ
constante Ia de nivelul produc iei (amortizarea, ntre inerea sec iilor si utilajelor,
costul cu conducerea si administrarea sec iilor etc.), precum si din alocarea siste-
matic a costurilor indirecte de produc ie ce variaz direct propor ional cu nivelul
produc iei (costul indirect cu materii prime, materiale, cu Ior a de munc etc.);
valoarea de aport, pentru bunurile ce reprezint aport la capitalul social.
Pierderile de materiale, manopera nregistrat peste limitele normal admise
pentru producerea bunurilor de natura stocurilor, costurile de desIacere, cheltuielile
de depozitare (cu excep ia cazurilor cnd sunt necesare procesului de produc ie)
etc. nu se includ n costul stocurilor, ci sunt incluse direct n cheltuieli.
Reglement rile contabile permit ca stocurile din cump r ri sau produc ie
proprie s Iie evaluate si la pre uri standard, pe baza pre urilor medii ale bunurilor
respective (denumite pre uri de nregistrare), eviden iindu-se distinct diIeren ele de
pre Ia de costul standard de achizi ie sau de produc ie, dup caz.
DiIeren ele de pre stabilite la intrarea bunurilor respective n patrimoniul
societ ii se nregistreaz propor ional, att asupra valorii bunurilor iesite, ct si
asupra stocurilor, aceasta materializndu-se cu ajutorul unui coeIicient ce se
calculeaz , dup cum urmeaz :

Acest coeIicient se nmul este cu valoarea bunurilor de natura stocurilor iesite
din gestiunea societ ii la pre de nregistrare. Suma rezultat se eviden iaz n
conturile corespunz toare n care au Iost nregistrate bunurile iesite.
DiIeren ele de pre CoeIicientul de repartizare Rulajul creditor al contului
de stoc la cost standard.
75
CoeIicien ii de repartizare a diIeren elor de pre se pot calcula la nivelul
conturilor sintetice de gradul I si II prev zute n clasa 3, pe grupe sau categorii de
stocuri.
Exemplul 1: O societate comercial cump r de la Iurnizori materii prime n
valoare de 20.000 RON. Cheltuielile cu transportul si manipularea materiilor prime
cump rate sunt de 5.000. TVA 19.
Valoarea de intrare a materiilor prime 20.000 RON 5.000 RON 25.000 RON
401 29.750 RON
Materii prime
4426
TVA deductibil 4.750 RON
Exemplul 2: O societate comercial prezint urm toarele inIorma ii privind
stocul de materii prime, sortimentul Y:
stoc ini ial, la cost de achizi ie standard:
1.000 buc 5 RON/buc = 5.000 RON
abateri Iavorabile de la costul de achizi ie standard, aIerente stocului ini ial
200 RON
cump r ri:
20.05.N 300 buc 5,50 RON/buc TVA 19%
23.05.N 500 buc 5,40 RON/buc TVA 19%
30.05.N 450 buc 4,50 RON/buc TVA 19
consum, n cursul lunii mai N 700 buc5,00 RON/buc
Contabilitatea diIeren elor de pre se ine cu ajutorul conturilor urm toare:
308 ,DiIeren e de pre la materii prime si materiale
348 ,DiIeren e de pre la produse
368 ,DiIeren e de pre la animale si p s ri
378 ,DiIeren e de pre la m rIuri
388 ,DiIeren e de pre la ambalaje
Se debiteaz cu abaterile de la costurile de achizi ie standard aIerente
cump r rilor cu sume n rosu, pentru abateri Iavorabile (costul de achizi ie eIectiv
costul de achizi ie standard) sau cu sume n negru, pentru abaterile neIavorabile
(costul de achizi ie eIectiv > costul de achizi ie standard) si se crediteaz cu
abaterile de la costurile de achizi ie standard aIerente stocurilor iesite din gestiune
cu sume n rosu, pentru abateri Iavorabile (costul de achizi ie eIectiv costul de
achizi ie standard) sau cu sume n negru, pentru abateri neIavorabile (costul de
achizi ie eIectiv > costul de achizi ie standard).
Contabilizarea intr rilor si iesirilor aIerente problemei de mai sus presupune
urm toarele opera iuni:
1. Contabilizarea achizi iei din data de 20.05.N:
cost de achizi ie standard: 300 buc 5,0 RON/buc 1.500 RON
cost de achizi ie eIectiv : 300 buc 5,5 RON/buc 1.650 RON
abatere neIavorabil de la costul standard (sum n negru) 150 RON
401 1.963,50 RON
Materii prime
308 150 RON
DiIeren e de pre la materii prime si materiale
4426 313,50 RON
TVA deductibil
76
2. Contabilizarea achizi iei din data de 23.05.N
cost de achizi ie eIectiv: 500 buc 5,4 RON/buc 2.700 RON
abatere neIavorabil de la costul standard (sum n negru) 200 RON
401 3.213 RON
Materii prime
308
DiIeren e de pre la
materii prime si materiale
200 RON
4426 513 RON
TVA deductibil
3. Contabilizarea achizi iei din data de 30.05.N
cost de achizi ie eIectiv: 450 buc 4,5 RON/buc 2.025 RON
abatere Iavorabil de la costul standard (sum n rosu) 225 RON
401 2.409,75 RON
Materii prime
308 225 RON
DiIeren e de pre la materii
prime si materiale

4426 384,75 RON
TVA deductibil

4. Contabilizarea consumului de materii prime din luna mai N, la cost de
achizi ie standard:
700 buc 5,0 RON/buc = 3.500 RON
601 301 3.500 RON
Cheltuieli cu materiile prime Materii prime
5. Calculul si contabilizarea diIeren elor de pre , Ia de costul de achizi ie
standard
CoeIicientul de repartizare

[ ] [ ]
0,038
301) cont (Rd 301) cont (Si
6.250 5.000
225 200
=
+
+
+
=
(exprim o abatere Iavorabil )

DiIeren ele de pre 0,038 3.500 3,8 3.500 133 RON
(Rc cont 301) abatere Iavorabil
601 308 133 RON
Cheltuieli cu
materiale prime
DiIeren e de pre la materii
prime si materiale

Exemplul 3: O societate comercial a achizi ionat m rIuri din import. Se cunosc
urm toarele:
pre ul de cump rare (n RON) 100.000 RON
taxele vamale 2.000 RON
77
cheltuieli de transport si manipulare 1.000 RON
reducerea comercial acordat de Iurnizorul extern: 3.000 RON
TVA 2.000 RON
n costul m rIurilor achizi ionate sunt incluse toate elementele de mai sus,
excep ia Iiind reprezentat de reducerea comercial primit de importator si de
TVA. AstIel, costul de achizi ie 100.000 RON 2.000 RON 1.000 RON
3.000 RON 102.000 RON.
Exemplul 4: O societate comercial achizi ioneaz de la extern, m rIuri n
data de 20.01.N, termenul de decontare Iiind 20.02.N. Se cunosc elementele:
valoarea n vam a m rIurilor 25.000 USD
taxa vamal 12
comision vamal 1
TVA 19
Cursul valutar a nregistrat urm toarele valori:
la data Iactur rii si a stabilirii valorii n vam : 3,05 RON/USD (20.01.N)
la data decont rii : 3,09 RON/USD (20.02.N)
1. Calcularea si nregistrarea obliga iilor Iiscale
a) valoarea n vam 25.000 USD 3,05 RON/USD 76.250 RON
b) taxa vamal = 76.250 RON 12% = 9.150 RON
c) comisionul vamal = 76.250 RON 1% = 762,50 RON
d) TVA=(76.250 RON + 9.150 RON +762,50) 19% = 16.370,88 RON
512 26.283,38 RON
446 Conturi curente la b nci 9.912,50 RON
v rs minte asimilate (taxe
vamale comision vamal)

4426
TVA deductibil 16.370,88 RON
2. nregistrarea importului de m rIuri
371 86.162,50 RON
M rIuri 401 76.250 RON
Furnizori
446 9.912,50 RON

3. Plata Iurnizorului extern
512 77.250 RON
401
Furnizori
(25.000 USD3,09 RON/USD)

76.250 RON
665 1.000 RON
de curs valutar
(25.000 USD 0,04 RON/USD).

78
Exemplul 5: O societate achizi ioneaz m rIuri de la un Iurnizor intern. Se
cunosc urm toarele elemente:
valoarea m rIurilor 2.500 RON
cheltuieli de transport consemnate n Iactur 300 RON
TVA 19
Plata m rIurilor achizi ionate se eIectueaz prin virament bancar.
1. nregistrarea achizi ion rii m rIurilor
401 3.332 RON
M rIuri
4426 532 RON
TVA deductibil
Societatea cump r toare Iiind pl titoare de TVA, poate deduce TVA con-
semnat n Iactur si, n consecin , aceast tax nu determin cresterea costului de
achizi ie al m rIurilor.
2. Plata m rIurilor achizi ionate
401 512 3.332 RON
Furnizori Conturi curente la b nci
Exemplul 6: O societate comercial prezint urm toarea situa ie a costurilor
de produc ie, aIerente realiz rii de produse Iinite:
costuri directe 2.500 RON
costuri indirecte 700 RON din care,
Iixe 350 RON
variabile 350 RON
costuri generale de administra ie 600 RON
costuri de desIacere 220 RON
nivelul normal al capacit ii de produc ie al societ ii 60.000 buc
nivelul real al activit ii productive 37.000 buc
Costul de produc ie este reprezentat de:
a) Costurile directe
b) Costurile indirecte fixe ntr-o anume propor ie ce se determin n Iunc ie
de capacitatea de produc ie normal (prin aceasta se n elege produc ia ce se
estimeaz a Ii ob inut n decursul a mai multor exerci ii Iinanciare, n condi ii
normale, inndu-se cont de pierderea de capacitate determinat de ntre inerea
planiIicat a echipamentelor). Partea ce nu se include n costul de produc ie al
bunurilor de natura stocurilor ob inute se nregistreaz pe cheltuieli.
c) Costurile indirecte variabile ce sunt alocate n Iunc ie de nivelul
corespunz tor Iolosirii eIective a capacit ii de produc ie.
1. Determinarea costului de produc ie
Costul de produc ie cuprinde:
cheltuieli directe 2.500 RON
cheltuieli indirecte 567 RON
TOTAL 3.067 RON
79
Costurile indirecte Iixe ce se vor include pe cheltuieli sunt rezultatul urm -
torului calcul:
( ) RON 133 0,62 1 RON 350
60.000
37.000
1 RON 350 = =

Cheltuielile indirecte ce se includ n costul de produc ie
700 RON 133 RON 567 RON
Celelalte costuri sunt incluse pe cheltuieli.
2. nregistrarea bunurilor de natura stocurilor la costul de produc ie
345 711 3.067 RON
Produse Iinite Varia ia stocurilor
Metodologia de nregistrare a intr rilor (de bunuri de natura stocurilor)
presupune n general urm toarele nregistr ri:
a) pentru bunurile de natura stocurilor achizi ionate cu titlu oneros
401
3 Furnizori
Conturi de stocuri
(grupele 30, 36, 37, 38)

4426
TVA deductibil
b) pentru bunurile de natura stocurilor realizate n cadrul societ ii
711
34 Varia ia stocurilor
Produse
38
Ambalaje
c) pentru bunurile de natura stocurilor ce reprezint aport la capitalul social
3 456
Conturi de stocuri Decont ri cu asocia ii
privind capitalul
Bunurile de natura stocurilor si produc iei n curs de execu ie pot intra n
societate si prin alte modalit i:
dup ce au Iost prelucrate de ter i;
plusuri constatate la inventar;
prin scoaterea din Iunc iune a unor mijloace Iixe sau prin declasarea altor bunuri.
n urma acestei opera iuni, rezult bunuri de natura stocurilor care trebuie
eviden iate n contabilitate.
n situa ia n care se constat plusuri de inventar la stocurile achizi ionate, se
eIectueaz nregistrarea:
30, 36, 37, 38 60
Conturi de stocuri Cheltuieli privind stocurile
(pe Iiecare categorie de stocuri)
n situa ia n care se constat plusuri de inventar la stocurile privind produsele
si produc ia n curs de execu ie se eIectueaz nregistrarea.
33, 34 711
Conturi de stocuri Varia ia stocurilor
80
Pentru bunurile de natura stocurilor achizi ionate la Iinele unui exerci iu Iinanciar,
dar pentru care nu s-a primit Iactura, sunt debitate conturile de stocuri si taxa pe
valoarea ad ugat neexigibil , Iiind creditat contul de Iurnizori Iacturi nesosite. Ia
nceputul exerci iului Iinanciar urm tor, nregistrarea eIectuat anterior se storneaz ,
urmnd ca la primirea Iacturii s se eIectueze nregistrarea corespunz toare.
Exemplu: Ia Iinele exerci iului Iinanciar se achizi ioneaz materii prime,
pentru care nu s-a primit factura (valoarea acestora = 1.000 RON). La nceputul
exerci iului Iinanciar urm tor se primeste Iactura, valoarea total consemnat n
aceasta Iiind de 1.300 RON. TVA inclus. Cota TVA 19.
1. nregistrarea achizi iei de materii prime pentru care nu s-a primit Iactura
408 1.190 RON
301 Furnizori Iacturi nesosite 1.000 RON
Materii prime
4428 190RON
TVA neexigibil
2. Stornarea opera iunii eIectuate la nceputul exerci iului Iinanciar urm tor
408 1.190 RON
Furnizori Iacturi nesosite 301 1.000 RON
Materii prime
4428 190 RON
TVA neexigibile
3. nregistrarea facturii primite
deducerea TVA din pre ul total consemnat n Iactur
RON 207,56
119
19
RON 1.300 =

determinarea valorii materiilor prime
1.300 RON 207,56 RON 1.092,44 RON
Iormula contabil :
401 1.300 RON
301 Furnizori 1.092,44 RON
Materii prime
4426 207,56 RON
TVA deductibil
Uneori, pentru achizi iile de bunuri de natura stocurilor se acord reduceri.
Aceste reduceri mbrac Iorm comercial si/sau Iinanciar .
Reducerile comerciale se ntlnesc sub Iorm de rabaturi, remize si risturne.
Rabaturile se practic asupra pre ului de vnzare, pentru deIectele de calitate
constatate la bunurile achizi ionate. Pentru vnz ri superioare volumului stabilit
sau atunci cnd societatea cump r toare prezint o importan deosebit pentru
Iurnizor, se acord remize. n Iine, risturnele sunt reduceri de pre ce se determin
avnd n vedere ansamblul de opera ii eIectuate cu societatea cump r toare n
cadrul unui interval de timp determinat.
n situa ia n care societatea cump r toare achit datoriile sale nainte de
termenul scadent, aceasta poate beneIicia de reduceri Iinanciare (acestea mbrac
Iorma sconturilor de decontare).
81
Exemplu n care reducerile comerciale sunt acordate o dat cu ntocmirea Iacturii:
Factura detaliat privind achizi ia de materii prime se prezint astIel:
materii prime 20.000 RON
rabat 1.000 RON
remiz 1.000 RON
risturn 500 RON
Neta comercial 17.500 RON
- scont de decontare 5 875 RON
Neta Iinanciar 16.625 RON
TVA 19 3.158,75 RON
TOTAI DE PIAT 19.783,75 RON
a) nregistrarea Iacturii, n situa ia n care reducerile Iinanciare sunt nre-
gistrate o dat cu primirea materiilor prime:
20.658,75 RON 20.658,75 RON
17.500 RON 301 401 19.783,75 RON
Materii prime Furnizori
3.158,75 RON 4426 767 875 RON
TVA deductibil Venituri din
sconturi ob inute

b) contabilizarea reducerii Iinanciare la achitarea Iacturii presupune nregistr rile:
b1) nregistrarea facturii:
401 20.658,75 RON
Materii prime
4426 3.158,75 RON
TVA deductibil
b2) plata Iacturii:
401 20.658,75 RON
Furnizori 512 19.783,75 RON
767 875 RON
Venituri din sconturi ob inute
Ambalajele sunt acele bunuri de natura stocurilor destinate mpachet rii
(transport rii) de produse/m rIuri, livrate clien ilor cu ocazia cump r rii de c tre
acestia a produselor/m rIurilor respective.
Ambalajele sunt, Iie achizi ionate de la ter i, Iie rezultate din produc ia
proprie. nregistr rile contabile sunt urm toarele:
a) achizi ia de ambalaje
401
381 Furnizori
Ambalaje
4426
TVA deductibil
82
b) produc ia de ambalaje
381 711
Ambalaje Varia ia stocurilor

IV.2. &RQWDELOLWDWHDDMXVW ULORUSHQWUXGHSUHFLHUHDVWRFXULORU
LSURGXF LHLvQFXUVGHH[HFX LH

Pentru deprecierea materiilor prime, materialelor, produc iei n curs de
execu ie, stocurilor aIlate la ter i, m rIurilor, ambalajelor sau animalelor, la sIrsitul
exerci iului Iinanciar, cu ocazia inventarierii, se constituie ajust ri pentru depreciere,
pe seama cheltuielilor. Ia Iinele Iiec rui exerci iu Iinanciar urm tor sau la iesirea din
patrimoniul societ ii, a bunurilor de natura stocurilor pentru care s-au constituit
ajust ri pentru depreciere, ajust rile constituite se suplimenteaz , diminueaz sau se
anuleaz , dup caz.
Eviden a contabil a provizioanelor pentru depreciere se ine cu ajutorul
conturilor de pasiv din grupa 39 ,Ajust ri pentru deprecierea stocurilor si produc iei n
curs de execu ie. Aceste conturi se crediteaz cu valoarea ajust rilor pentru
deprecierea stocurilor si a produc iei n curs, constituite sau suplimentate, pe Ieluri de
ajust ri, pe seama cheltuielilor de exploatare si se debiteaz cu sumele ce reprezint
diminuarea sau anularea ajust rilor pentru depreciere. Soldul conturilor reprezint
valoarea ajust rilor existente la Iinele perioadei.
Constituirea, suplimentarea, diminuarea sau anularea ajust rilor pentru depre-
cierea stocurilor si a produc iei n curs de execu ie presupune urm toarele
nregistr ri contabile:
1. Constituirea ajust rilor pentru depreciere:
6814 39
deprecierea activelor circulante
Ajust ri pentru deprecierea
stocurilor si a produc iei
n curs de execu ie
2. Suplimentarea ajust rilor pentru depreciere:
idem 1
3. Diminuarea ajust rilor pentru depreciere:
39 7814
stocurilor si a produc iei
n curs de execu ie
pentru deprecierea
activelor circulante
4. Anularea ajust rilor pentru depreciere
idem 3
Exemplu: O societate comercial eviden iaz cu ocazia compar rii valorii de
inventar (mai mic ) a stocului de semiIabricate cu valoarea de intrare a acestora
(mai mare), o depreciere (pierdere de valoare), cu caracter reversibil, n sum de
35.000 RON. Ia Iinele exerci iului Iinanciar, valoarea de inventar este egal cu
valoarea de intrare a semiIabricatelor.
83
1. Constituirea provizionului pentru deprecierea semiIabricatelor:
6814 3941 35.000 RON
Cheltuieli
de exploatare
privind ajust rile
pentru deprecierea
Ajust ri pentru
deprecierea
semiIabricatelor

2. Anularea provizionului constituit anterior
3941 7814 35.000 RON
Ajust ri pentru
deprecierea
semiIabricatelor
pentru deprecierea

IV.3. &RQWDELOLWDWHDRSHUD LXQLORUGHLHLUH
DEXQXULORUGHQDWXUDVWRFXULORU

Iesirea bunurilor de natura stocurilor se realizeaz prin consum, prin vnzare,
transmiterea spre prelucrare c tre ter i. De asemenea, sunt asimilate iesirilor si
lipsurile constatate la inventar.
Pentru bunurile Iungibile (bunurile care n interiorul Iiec rei categorii nu sunt
identiIicabile n mod unitar, dup intrarea n gestiunea societ ii), standardele inter-
na ionale de contabilitate recomand utilizarea uneia dintre urm toarele metode de
evaluare:
metoda costului mediu ponderat (CMP);
metoda primei intr ri primei iesiri (FIFO);
metoda ultimei intr ri primei iesiri (IIFO).
Costul mediu ponderat se poate calcula dup Iiecare intrare sau lunar, ca
raport ntre valoarea total a stocului ini ial, plus valoarea intr rilor n stoc si
cantitatea existent n stocul ini ial, plus cantit ile intrate n stoc.
Exemplu: Societatea comercial ,XS.A. prezint urm toarea situa ie la materia
prim ,X:
stoc ini ial 01.02.N = 1.000 buc 500 RON/buc
intr ri: (achizi ii) 04.02.N = 500 buc 700 RON/buc
17.02.N = 300 buc 710 RON/buc
28.02.N = 1.100 buc 750 RON/buc
iesiri: 02.02.N 300 buc
(consumuri) 18.02.N 700 buc
25.02.N 200 buc
S se nregistreze n contabilitate consumul din materia prim ,Y utiliznd
metoda costului mediu ponderat n ambele variante (calcularea costului dup Iie-
care intrare, respectiv calcularea costului lunar):

84
CMP dup Iiecare intrare
Intr ri CMP Ieyiri Stoc
Data Explica ii Cant.
(buc.)
Pre
unitar
RON
Valoare
Cant.
(buc.)
Pre
unitar
RON
Valoare
Cant.
(buc.)
Pre
unitar
RON
Valoare
01.02.N Stoc ini ial - - - - - - 1.000 500,00 500.000
02.02.N iesiri - - - 300 500 150.000 700 500,00 350.000
04.02.N intr ri CMP 500 700 350.000 - - - 1.200 583,33 700.000
17.02.N intr ri CMP 370 710 213.000 - - - 1.500 608,67 913.000
18.02.N iesire - - - 700 608,67 426.069 800 608,67 486.931
25.02.N iesire - - - 200 608,67 121.734 600 608,67 365.197
28.02.N intrare CMP 1.100 750 825.000 - - - 1.700 700.12 1.190.197
1.900 1.388.000 1.200 697.803 1.700 700,12 1.190.197
1. nregistrarea consumului din data de 02.02.N
601 301 150.000 RON
601 301 426.069 RON
601 301 121.734 RON

CMP calculat lunar
Costul mediu ponderat calculat lunar
buc / RON 730,53
1.900
1.388.000
1100 300 500
750 1100 710 300 700 500
= =
+ +
+ +
=
Data Explica ii Cant
(buc)
Pre
unitar
RON
Valoare
Cant
(buc)
Pre
unitar
RON
Valoare
Cant
(buc)
Pre
unitar
RON
Valoare
01.02.N Stoc ini ial - - - - - - 1.000 500,00 500.000
02.02.N iesiri - - - 300 730,53 219.159 700 - -
04.02.N intr ri 500 700 350.000 - - - 1.200 - -
17.02.N intr ri 300 710 213.000 - - - 1.500 - -
18.02.N iesire - - - 700 730,53 511.371 800 - -
25.02.N iesire - - - 200 730,53 146.106 600 - -
28.02.N intrare 1.100 750 825.000 - - - 1.700 - -
1.900 - 1.388.000 1.200 730,53 876.636 1.700 730,53 1.241.901
nregistr rile contabile aIerente consumurilor din zilele de 02, 18 si 25.02.N sunt
similare celor prezentate anterior, cu excep ia sumelor, acestea Iiind 219.159 RON,
511.371 RON, respectiv 146.106 RON.
85
Metoda primei intr ri primei ieyiri (FIFO) presupune scoaterea din
gestiunea societ ii a bunurilor de natura stocurilor aIerente primei intr ri. Pe m sura
epuiz rii bunurilor de natura stocurilor intrate prima dat , bunurile iesite din ges-
tiunea societ ii sunt evaluate la costul de achizi ie/produc ie al celei de a doua intr ri
etc. ExempliIicarea acestei metode va Ii realizat pe datele problemei precedente.
(buc.)
Pre
unitar
RON
Valoare
Cant.
(buc.)
Pre
unitar
RON
Valoare
Cant.
(buc.)
Pre
unitar
RON
Valoare
01.02.N Stoc ini ial - - - - - - 1.000 500,00 500.000
02.02.N iesiri - - - 300 500 150.000 700 500,00 350.000
04.02.N intr ri 500 700 350.000 - - - 700
500
500
700
350.000
350.000
17.02.N intr ri 300 710 213.000 - - - 700
500
300
500
700
710
350.000
350.000
213.000
18.02.N iesire - - - 700 500 350.000 500
300
700
710
350.000
213.000
25.02.N iesire - - - 200 700 140.000 300
300
700
710
210.000
213.000
28.02.N intrare 1.100 750 825.000 - - - 300
300
1.100
700
710
750
210.000
213.000
825.000
1.900 1.388.000 1.200 640.000 1.700 - 1.248.000
Metoda ultimei intr ri primei ieyiri (LIFO) presupune scoaterea din
gestiunea societ ii a bunurilor de natura stocurilor aIerente ultimei intr ri. O dat
cu epuizarea acestora sunt scoase bunurile aIerente intr rii anterioare etc.
ExempliIicarea acestei metode:
(buc.)
Pre
unitar
RON
Valoare
Cant.
(buc.)
Pre
unitar
RON
Valoare
Cant.
(buc.)
Pre
unitar
RON
Valoare
01.02.N Stoc ini ial - - - - - - 1.000 500,00 500.000
02.02.N iesiri - - - 300 500 150.000 700 500,00 350.000
04.02.N intr ri 500 700 350.000 - - - 700
500
500
700
350.000
350.000
17.02.N intr ri 300 710 213.000 - - - 700
500
300
500
700
710
350.000
350.000
213.000
18.02.N iesire - - - 300
400
710
700
213.000
280.000
700
100
500
700
350.000
70.000
25.02.N iesire - - - 100
100
700
500
70.000
50.000
600 500 300.000
28.02.N intrare 1.100 750 825.000 - - - 600
1.100
500
750
300.000
825.000
1.900 1.388.000 1.200 763.000 1.700 - 1.125.000
86
Evaluarea stocurilor identiIicabile (reprezentate de bunurile individualizate
pentru Iiecare articol n parte) se realizeaz n mod individual.
Exemple privina ie,irea ain gestiunea unei societ i a bunurilor ae natura
stocurilor:
1. O societate comercial vinde unui client produse Iinite n valoare de
75.000 RON. Costul de produc ie al bunurilor de natura stocurile vndute
68.000 RON, TVA 19.
a) nregistrarea vnz rii
4111 89.250 RON
Clien i 701 75.000 RON
produselor Iinite

4427 14.250 RON
TVA colectat
b) scoaterea din gestiune a produselor finite vndute
711 345 68.000 RON
Varia ia stocurilor Produse Iinite
2. O societate comercial d n consum materii prime n valoare de 75.000 RON
601 301 75.000 RON
Cheltuieli cu
materiile prime
Materii prime
3. Cu ocazia inventarierii s-au constatat lipsuri n gestiune la:
materii prime, n valoare de 10.000 RON
materiale auxiliare, n valoare de 2.000 RON
n urma eIectu rii analizei acestor minusuri, s-a constatat c lipsa
materialelor auxiliare s-a datorat unui angajat al societ ii.
a) nregistrarea minusului constatat la materii prime
601 301 10.000 RON
b) nregistrarea minusului constatat la materialele auxiliare
6021 3021 2.000 RON
Cheltuieli cu
materialele auxiliare
Materiale auxiliare
si
461 2.380 RON
Alte venituri din exploatare
4427 380 RON
TVA colectat
4. O societate comercial cu am nuntul prezint urm toarele elemente aIerente
lunii Iebruarie N:
stoc de m rIuri la 01.02.N evaluat la pre de vnzare (inclusiv TVA): 10.000 RON;
marja comercial aIerent m rIurilor din stoc la 01.02.N: 1.682,67 RON;
TVA neexigibil aIerent m rIurilor din stoc la data de 01.02.N: 1.596,64 RON;
87
n cursul lunii februarie N s-au achizi ionat m rIuri, la cost de achizi ie
5.000 RON; s-au vndut m rIuri la pre de vnzare, inclusiv TVA 8.000 RON,
TVA 19. Societatea practic o marj comercial de 30, aplicat la costul de
achizi ie al m rIurilor. Aplicarea metodei investitorului permanent, la pre de
vnzare, pentru stocul de m rIuri presupune utilizarea contului 378 ,DiIeren e de
pre la m rIuri, ce eviden iaz marja comercial (adaosul comercial). Acest cont
este un cont rectiIicator, n creditul s u nregistrndu-se valoarea adaosului
comercial aIerent m rIurilor intrate n gestiune; n debitul s u se nregistreaz
valoarea adaosului comercial, aIerent m rIurilor vndute.
Determinarea marjei comerciale aIerent m rIurilor iesite din stoc se Iace, de
regul , la Iinele unei luni, pe baza unui coeIicient mediu de marj comercial care
se determin utiliznd Iormula:
Sold ini ial cont 378 Rulaj creditor 378
Sold ini ial cont 371 Rulaj debitor cont 371 Sold ini ial cont 4428 Rulaj creditor
cont 4428
Marja comercial aIerent m rIurilor vndute se determin prin aplicarea
coeIicientului calculat, n baza Iormulei de mai sus, la valoarea vnz rilor de m rIuri,
exclusiv TVA (rulajul creditor al contului 707 ,Venituri din vnzarea m rIurilor).
a) nregistrarea achizi iei de m rIuri
401 5.950 RON
M rIuri
4426 950 RON
TVA deductibil
b) contabilizarea marjei comerciale si a TVA aIerent intr rilor
costul de achizi ie 5.000 RON
marja comercial 5.000 RON 30 1.500 RON
TVA neexigibil (5.000 1.500) 19 1.235 RON
pre de vnzare, inclusiv TVA 5.000 1.500 1.235 7.735 RON
371 2.735 RON
M rIuri 378 1.500 RON
DiIeren e de pre la m rIuri
4428 1.235 RON
TVA neexigibil
c) nregistrarea vnz rii de m rIuri n numerar:
TVA = 8.000 RON
119
19
1.277,31 RON
531 8.000 RON
Casa 707 6.722,69 RON
m rIurilor
(8.000 1.277,31)
4427 1.277,31 RON
TVA colectat
88
d) nregistrarea iesirii din gestiune a m rIurilor vndute:
Situa ia n conturi se prezint astIel:
D 371 M rIuri C D 4428 TVA neexigibil C
Si 10.000
5.000
2.735
Si 1.596,63
1.235,00
Rd 7.735
Tsd 17.735
Rc 1.235,00
Tsc 2.831,63

D 378 DiIeren a de pre la m rIuri C
Si 1.680,67
1.500,00
Rc 1.500,00
Tsc 3.180,67
CoeIicientul mediu de marj comercial
0,21
14.903,36
3.180,67
1.235 1.596,63 7.735 10.000
1.500 1.680,67
= =
+
+
=
Marja comercial aIerent m rIurilor vndute 6.722,69 0,21 1.411,76 RON
Costul de achizi ie al m rIurilor vndute valoarea m rIurilor vndute la
pre , inclusiv TVA valoarea marjei comerciale aIerente vnz rilor TVA aIerent
vnz rilor devenit exigibil 8.000 1.411,76 1.277,31 5.310,93 RON
371 8.000,00 RON
607 M rIuri 5.310,93 RON
Cheltuieli privind m rIurile
378 1.411,76 RON
DiIeren e de pre la m rIurile
vndute

4428 1.277,31 RON
TVA neexigibil
5. O societate comercial d spre prelucrare ter ilor un stoc de produse Iinite
n valoare de 10.000 RON (1.000 buc i de materii prime 10 RON/buc). n urma
prelucr rii rezult produse Iinite ce pot Ii vndute, cheltuielile Iacturate de ter i
Iiind de 7.000 RON, TVA 19
a) trimiterea spre prelucrare la ter i a materiilor prime
354 345 10.000 RON
Produse aIlate la ter i Produse Iinite
b) nregistrarea produselor Iinite primite de la ter i, produse ce pot fi vndute
345 354 10.000 RON
Produse Iinite Produse aIlate la ter i
Concomitent,
345 401 8.330 RON
Produse Iinite Furnizori 7.000 RON
4426 1.330 RON
TVA deductibil
89

V. CONTABILITATEA DECONT RILOR CU TER II

Contabilitatea ter ilor asigur eviden a datoriilor si crean elor unei societ i
comerciale n rela iile sale cu Iurnizorii, clien ii, personalul, asigur rile sociale,
bugetul statului etc.
Datoriile si crean ele unei societ i eviden iate cu ajutorul contului din clasa 4
,Conturi de ter i mbrac Iorma datoriilor si crean elor pe termen scurt (cu termen
de decontare mai mic de un an). Prin datorii pe termen scurt se n elege totalitatea
Iondurilor Iurnizate de ter ii societ ii, societatea avnd obliga ia de a eIectua o
presta ie sau de a acorda un echivalent valoric. n schimb, prin crean e pe termen
scurt se n elege totalitatea valorilor economice avansate de societate ter ilor, de la
care urmeaz a se primi o sum de bani sau un echivalent valoric (o lucrare, un
serviciu etc.).
Conturile cu ajutorul c rora se eviden iaz datoriile pe termen scurt sunt conturi
de pasiv; ele se crediteaz cu datoriile societ ii Ia de ter i si se debiteaz cu sumele
pl tite acestora; prezint sold creditor, sold ce reprezint datoriile r mase de pl tit.
Conturile de eviden a crean elor pe termen scurt au Iunc ie contabil de activ;
se debiteaz o dat cu crearea crean elor Ia de ter i si se crediteaz n momentul
ncas rii de sume de bani sau a primirii altor echivalente n contul crean elor existente.
Soldul este debitor si reprezint crean ele de ncasat de inute de societate Ia de ter i.
Conturile de ter i asigur eviden a opera iunilor cu Iurnizorii, clien ii, personalul
societ ii, cu asigur rile, protec ia social , cu bugetul statului, cu diIeritele Ionduri, cu
debitorii si creditorii diversi. Totodat , eviden iaz decont rile n cadrul grupului si cu
asocia ii, decont rile n cadrul unit ii, conturile de regularizare si asimilate, precum si
provizioanele pentru deprecierea crean elor.
Conturile de eviden din clasa 4 ,Contul de ter i sunt urm toarele:

CLASA 4 CONTURI DE TER I
40. Furnizori yi conturi asimilate
401. Furnizori (P)
403. EIecte de pl tit (P)
404. Furnizori de imobiliz ri (P)
405. EIecte de pl tit pentru imobiliz ri (P)
408. Furnizori Iacturi nesosite (P)
409. Furnizori debitori
4091. Furnizori-debitori pentru cump r ri de bunuri de natura stocurilor (A)
4092. Furnizori-debitori pentru prest ri de servicii si execut ri de lucr ri (A)
90
41. Clien i yi conturi asimilate
411. Clien i
4111. Clien i (A)
4118. Clien i incer i sau n litigiu (A)
413. EIecte de primit de la clien i (A)
418. Clien i facturi de ntocmit (A)
419. Clien i creditori (P)
42. Personal yi conturi asimilate
421. Personal salarii datorate (P)
423. Personal ajutoare materiale datorate (P)
424. Prime reprezentnd participarea personalului la profit (P)
425. Avansuri acordate personalului (A)
426. Drepturi de personal neridicate (P)
427. Re ineri din salarii datorate ter ilor (P)
428. Alte datorii si crean e n leg tur cu personalul
4281. Alte datorii n leg tur cu personalul (P)
4282. Alte crean e n leg tur cu personalul (A)
43. Asigur ri sociale, protec ia social yi conturi asimilate
431. Asigur ri sociale
4311. Contribu ia unit ii la asigur rile sociale (P)
4312. Contribu ia personalului la asigur rile sociale (P)
4313. Contribu ia angajatorului pentru asigur rile sociale de s n tate (P)
4314. Contribu ia angaja ilor pentru asigur rile sociale de s n tate (P)
437. Ajutor de somaj
4371. Contribu ia unit ii la Iondul de somaj(P)
4372. Contribu ia personalului la Iondul de somaj (P)
438. Alte datorii si crean e sociale
4381. Alte datorii sociale (P)
4382. Alte crean e sociale (A)
44. Bugetul statului, fonduri speciale yi contrui asimilate
441. Impozitul pe proIit/venit
4411. Impozitul pe proIit (P)
4418. Impozitul pe venit (P)
442. Taxa pe valoarea ad ugat
4423. TVA de plat (P)
4424. TVA de recuperat (A)
4426. TVA deductibil (A)
4427. TVA colectat (P)
4428. TVA neexigibil (A/P)
444. Impozitul pe venituri de natura salariilor (P)
445. Subven ii
4451. Subven ii guvernamentale (A)
4452. mprumuturi nerambursabile cu caracter de subven ii (A)
4458. Alte sume primite cu caracter de subven ii (A)
446. Alte impozite, taxe si v rs minte asimilate (P)
447. Fonduri speciale taxe si v rs minte asimilate (P)
91
448. Alte datorii si crean e cu bugetul statului
4481. Alte datorii Ia de bugetul statului (P)
4482. Alte crean e privind bugetul statului (A)
45. Grup yi ac ionari/asocia i
451. Decont ri ntre entit ile aIiliate
4511. Decont ri ntre entit ile aIiliate (A/P)
453. Decont ri privind interesele de participare
4531. Decont ri privind interesele de participare (A/P)
4538. Dobnzi aIerente decont rilor privind interesele de participare (A/P)
455. Sume datorate ac ionarilor/asocia ilor
4551. Ac ionari/asocia i conturi curente (P)
4558. Ac ionari/asocia i dobnzi la conturi curente (P)
456. Decont ri cu ac ionarii/asocia ii privind capitalul (A/P)
457. Dividende de plat (P)
458. Decont ri din opera ii la participa ie
4581. Decont ri din opera ii n participa ie-pasiv (P)
4582. Decont ri din opera ii n participa ie-activ (A)
46. Debitori yi creditori diveryi
461. Debitori diversi (A)
462. Creditori diversi (P)
47. Conturi de regularizare yi asimilate
471. Cheltuieli nregistrate n avans (A)
472. Venituri nregistrate n avans (P)
473. Decont ri din opera ii n curs de clariIicare (A/P)
48. Decont ri n cadrul unit ii
481. Decont ri ntre unitate si subunit i (A/P)
482. Decont ri ntre subunit i (A/P)
49. Ajust ri pentru deprecierea crean elor
491. Ajust ri pentru deprecierea crean elor clien i (P)
495. Ajust ri pentru deprecierea crean elor decont ri n cadrul grupului si cu
ac ionarii/asocia ii (P)
496. Ajust ri pentru deprecierea crean elor debitori diversi (P)

V.1. &RQWDELOLWDWHDGHFRQW ULORUFXIXUQL]RULL

Contabilitatea Iurnizorilor asigur nregistrarea opera iunilor unei societ i cu
privire la achizi ia de active imobilizate, active circulante (materii prime, materiale
etc.), la executarea si prestarea de c tre ter i a unor lucr ri sau servicii.
Eviden a contabil a decont rilor cu Iurnizorii se ine cu ajutorul conturilor
de pasiv din cadrul grupei 40 ,Furnizori si conturi asimilate, grup care include
urm toarele conturi:
401 Furnizori; acest cont asigur eviden a decont rilor cu Iurnizorii pentru
aprovizion rile de bunuri, lucr rile executate sau serviciile prestate;
403 EIecte de pl tit; asigur eviden a obliga iilor de plat stabilite pe baz
de eIecte comerciale (biletul la ordin, cambia, cecul, warantul etc.);
92
404 Furnizori de imobiliz ri; ine eviden a obliga iilor de plat Ia de
Iurnizorii de imobiliz ri;
405 EIecte de pl tit pentru imobiliz ri; asigur eviden a obliga iilor de plat
stabilite pe baz de eIecte comerciale Ia de Iurnizorii de imobiliz ri;
408 Furnizori Iacturi nesosite; cu ajutorul acestui cont se ine eviden a
decont rilor cu Iurnizorii pentru achizi iile de bunuri, lucr rile executate si prest rile
de servicii pentru care nu s-au primit Iacturi.
n cadrul grupei 40 se ntlneste un cont ce prezint Iunc ia contabil invers
Iunc iei contabile ce caracterizeaz aceast grup . Acesta este contul 409 ,Furnizori
debitori, cont de activ, ce este structurat n dou conturi sintetice de gradul II, si
anume:
4091 Furnizori-debitori pentru cump r ri de bunuri de natura stocurilor
4092 Furnizori-debitori pentru prest ri servicii si execut ri de lucr ri.
Aceste conturi se debiteaz cu valoarea avansurilor achitate pentru cump rarea
de bunuri de natura stocurilor, respectiv pentru prest rile de servicii si execut rile de
lucr ri, cu valoarea ambalajelor care circul n sistem de restituire Iacturate la
Iurnizori si se crediteaz cu valoarea avansurilor regularizate cu Iurnizorii la primirea
bunurilor, lucr rilor sau serviciilor, cu valoarea ambalajelor care circul n sistem de
restituire napoiate Iurnizorilor sau nerestituite si nregistrate n stoc etc. Soldul
conturilor reprezint avansul acordat Iurnizorilor, dar nedecontat.
EIectele de comer sunt titluri negociabile, care ncorporeaz un drept de
crean al de in torului Ia de emitentul acestora. Acestea sunt crean e pe termen
scurt si cuprind:
cecul barat;
biletul la ordin;
cambia;
warantul etc.
Biletul la ordin si warantul presupun implicarea a dou persoane n procesul
de decontare, pe cnd cecul barat si cambia presupun implicarea n procesul de
decontare a trei persoane.
Caracteristicile cecului barat, biletului la ordin, cambiei sunt urm toarele:
Cecul barat este instrumentul de plat care pune n leg tur n procesul cre rii
sale trei persoane: tr g torul, trasul si beneIiciarul. Acest instrument este creat de
tr g tor, care, pe baza unui disponibil n prealabil la o banc , d ordin acesteia, care
se aIl n pozi ia de tras, s pl teasc la prezentare o sum determinat unei ter e
persoane aIlate n pozi ie de beneIiciar.
Tr g torul poate emite un cec numai n condi iile n care acesta de ine la tras
(banc ) Ionduri proprii, disponibile care pot proveni dintr-un depozit bancar, dintr-o
deschidere de credit, din opera iuni de ncas ri etc. Cecul barat este pl tibil la
vedere, termenele de prezentare la plat Iiind de 8 zile, dac cecul este pl tibil n
localitatea n care a fost emis sau de 15 zile, n celelalte cazuri si se calculeaz
ncepnd cu ziua urm toare datei emiterii cecului. Cecul barat are caracteristica de
a avea nscrise dou linii paralele oblice pe Ia a cecului.
Pentru evitarea riscului de neplat a cecurilor barate se impune certiIicarea
lor, aceasta reprezentnd opera iunea prin care banca conIirm pe cec existen a
disponibilului necesar eIectu rii pl ii si persoana care a emis cecul nu mai poate
retrage din contul s u aceast sum de bani, pn la expirarea perioadei de
prezentare de 8, respectiv 15 zile, dup caz.
93
Biletul la ordin reprezint instrumentul de plat prin care emitentul si ia
angajamentul de a pl ti la o anumit dat , o sum determinat beneIiciarului sau
posesorului legitim al instrumentului. Acesta pune n leg tur , n procesul cre rii
sale, dou persoane, si anume, emitentul si beneIiciarul. Emitentul care n calitate
de debitor se oblig s pl teasc o sum de bani la un anumit termen sau la
prezentare unui beneficiar aflat n calitate de creditor.
Ca si cecul barat, biletul la ordin poate Ii girat, girul reprezentnd opera iunea
prin care posesorul biletului la ordin, numit girant, transIer unei alte persoane,
numite giratar, toate drepturile ce izvor sc din acest instrument.
Cambia reprezint obliga ia scris de a pl ti sau de a Iace s se pl teasc , la
scaden , o sum de bani determinat , acest titlu de credit, sub semn tur privat
punnd n leg tur n procesul cre rii sale trei persoane: tr g torul, care n calitate de
creditor d ordin debitorului s u numit tras s pl teasc o sum Iixat , la o dat
determinat n timp, Iie unui beneIiciar, Iie la ordinul acestuia din urm .
Cambia circul prin gir (deIini ia a Iost dat la biletul la ordin) si prin cesiune
de crean ordinar , aceasta Iiind actul prin care creditorul numit cedent transIer
dreptul s u de crean unei alte persoane numit cesionar (cesiunea de crean
devine valabil numai ncepnd din momentul notiIic rii ei debitorului sau din
momentul n care debitorul o accept prin act autentic ).
Posesorul cambiei, care nu este pl tibil la vedere, trebuie s o prezinte la
plat n ziua scaden ei sau la cel mult dou zile de la aceasta.
Contabilitatea opera iilor privind decont rile cu Iurnizorii presupune urm toarele
tipuri de nregistr ri:
aprovizionarea cu stocuri:
401
3 Furnizori
Conturi de stocuri si
produc ie n curs de execu ie

4426
TVA deductibil
aprovizionarea cu imobiliz ri necorporale si corporale
404
20 Furniz ri de imobiliz ri
Imobiliz ri necorporale
21
Imobiliz ri corporale
4426
TVA deductibil
primirea lucr rilor si serviciilor de la Iurnizori
401
61 Furnizori
Cheltuieli cu lucr rile si
serviciile executate de ter i

62
Cheltuieli cu alte servicii
executate de ter i

4426
TVA deductibil
94
- pentru aprovizionarea cu stocuri, cu imobiliz ri necorporale si corporale si
pentru lucr rile si serviciile executate de ter i si pentru care nu s-au primit Iacturile
pn la data nchiderii exerci iului Iinanciar:
408
3 Furnizori Iacturi nesosite
Conturi de stocuri si
produc ia n curs de execu ie

20
21
61

62
executate de ter i

4428
TVA neexigibil
Ia deschiderea exerci iului Iinanciar urm tor, nregistrarea de mai sus se
storneaz n negru, urmnd ca, la primirea Iacturii, aceasta s Iie repus din nou cu
urm toarele modiIic ri:
a) modiIic rile de sume (dac este cazul);
b) contul TVA neexigibil devine ,TVA deductibil
c) contul Furnizori facturi nesosite devine Furnizori sau Furnizori de
imobiliz ri, dup caz.
plata Iurnizorilor pe baza de eIecte comerciale
401 403
Furnizori EIecte de pl tit
Sau
404 405
Furniz ri de
imobiliz ri
EIecte de pl tit
pentru imobiliz ri
plata eIectelor comerciale si a Iurnizorilor prin virament bancar
512
403 Conturi curente la b nci
EIecte de pl tit
405
EIecte de pl tit
pentru imobiliz ri

401
Furnizori
404
95
acordarea de avansuri pentru cump r ri de bunuri de natura stocurilor sau
pentru prest ri servicii/execut ri de lucr ri:
512
Furniz ri debitori pentru
cump r ri de bunuri de
natura stocurilor

4092
Furniz ri-debitori pentru
prest ri servicii/execut ri
de lucr ri

decontarea Iurnizorilor pe baza disponibilit ilor b nesti si a avansurilor acordate
401
Furnizori 512
409
Furnizori debitori

Exemplul 1:
O societate comercial acord un avans unui Iurnizor n vederea achizi ion rii
de materii prime n valoare de 11.900 RON. Furnizorul emite factura de avans n
Iavoarea societ ii comerciale. Ulterior Iurnizorul livreaz societ ii materii prime n
valoare de 20.000 RON, cheltuielile de transport consemnate n Iactur Iiind de
1.000 RON. Societatea achit datoria r mas Ia de Iurnizor prin emiterea unui bilet
la ordin care ulterior este achitat. TVA 19.
a) nregistrarea facturii de avans
401 11.900 RON
Avansuri acordate Iurnizorului
4426 1.900 RON
TVA deductibil
b) Eviden ierea pl ii avansului acordat
401 5121 11.900 RON
Furnizori Conturi la b nci n lei
c) nregistrarea aprovizion rii cu materii prime
Costul materiilor prime 20.000 RON 1.000 RON 21.000 RON
401 24.990 RON
Materii prime
4426 3.990 RON
TVA deductibil

96
d) Stingerea par ial a obliga iei de plat Ia de Iurnizor ca urmare a avansului
acordat
401 11.900 RON
Furnizori 409 10.000 RON
Avansuri acordate
Iurnizorilor

4626 1.900 RON
TVA deductibil
e) nregistrarea emiterii biletului la ordin
401 403 13.090 RON
Furnizor EIecte de plat
I) Plata biletului la ordin
403 5121 13.090 RON
EIecte de pl tit Conturi la b nci n lei

Exemplul 2: O societate comercial se aprovizioneaz cu materii prime n
valoare de 20.000 RON. Pn la Iinele exerci iului Iinanciar nu se primeste Iactura
aIerent aprovizion rii. n prima parte a lunii ianuarie a exerci iului Iinanciar urm tor,
se primeste Iactura, valoarea materiilor prime Iiind de 26.000 RON. TVA 19.
a) nregistrarea aprovizion rii cu materii prime pentru care nu s-a primit Iactura:
408 23.800 RON
301 Furnizori-Iacturi nesosite 20.000 RON
Materii prime
4428 3.800 RON
TVA neexigibil
b) stornarea nregistr rii anterioare la nceputul anului urm tor:
408 23.800 RON
Furnizori-Iacturi nesosite 301 20.000 RON
Materii prime
4428 3.800 RON
TVA neexigibil
c) nregistrarea facturii primite
401 30.940 RON
Materii prime
4426 4.940 RON
TVA deductibil

V.2. &RQWDELOLWDWHDGHFRQW ULORUFXFOLHQ LL

Contabilitatea decont rilor cu clien ii asigur eviden a decont rilor cu clien ii
interni si externi pentru produse, semiIabricate, m rIuri etc. vndute, lucr ri exe-
cutate si servicii prestate pe baz de Iacturi.
97
Eviden a contabil a decont rilor cu clien ii se ine cu ajutorul conturilor de
activ din cadrul grupei 41 ,Clien i si conturi asimilate, grup care include urm -
toarele conturi:
411 ,Clien i, cont structurat n dou conturi sintetice de gradul II:
4111 ,Clien i. Acest cont se debiteaz cu : valoarea la pre de vnzare a
m rIurilor, produselor etc. livrate, lucr rilor eIectuate si serviciilor prestate, precum
si taxa pe valoarea ad ugat colectat aIerent ; valoarea bunurilor livrate sau
serviciile prestate, care au Iost eviden iate n contul ,Clien i facturi de ntocmit
valoarea crean elor reactivate; valoarea ambalajelor care circul n sistem de
restituire, Iacturate clien ilor; diIeren ele de curs valutar Iavorabile, aIerente
crean elor exprimate n devize la nchiderea exerci iului Iinanciar etc. Se crediteaz
cu sumele ncasate de la clien i n conturile de disponibilit i sau n numerar,
valoarea sconturilor acordate clien ilor, sumele datorate de clien ii incer i, dubiosi,
r u platnici sau aIla i n litigiu, avansurile ncasate de la clien i, cu valoarea
ambalajelor, care circul n sistem de restituire, primite de la clien i etc.
4118 ,Clien i incer i sau n litigiu. Se debiteaz ca valoarea bunurilor
livrate, a presta iilor eIectuate sau a lucr rilor executate clien ilor ce se dovedesc
r u platnici, dubiosi, n litigiu, cu diIeren ele Iavorabile de curs valutar aIerente
clien ilor incer i la Iinele exerci iului Iinanciar; se crediteaz cu sumele ncasate de
la clien ii incer i sau n litigiu, cu sumele trecute pe pierderi, cu prilejul scoaterii
din eviden a clien ilor r u platnici sau n litigiu, cu diIeren ele neIavorabile de
curs valutar aIerente acestei categorii de clien i etc.
413 EIecte de primit de la clien i; acest cont eviden iaz drepturile de
crean stabilite pe baz de eIecte comerciale.
418 Clien i facturi de ntocmit; eviden iaz livr rile de diverse bunuri,
execut rile de lucr ri sau prest rile de servicii, inclusiv taxa pe valoarea ad ugat
pentru care societatea nu a ntocmit facturi.
419 Clien i creditori; acest cont prezint Iunc ia contabil invers conturilor
din grupa 41 ,Clien i si conturi asimilate, deci Iunc ie de pasiv. Cu ajutorul s u sunt
eviden iate sumele reprezentnd avansurile ncasate de la clien i pentru livr ri de
bunuri, execut ri de lucr ri sau prest ri servicii ce se vor eIectua ulterior, precum si
valoarea ambalajelor, care circul n sistem de restituire, primite de la clien i.
Contabilitatea opera iilor privind decont rile cu clien ii presupune o multi-
tudine de tipuri de nregistr ri. n continuare, voi prezenta cteva dintre acestea:
livr rile de bunuri, execut rile de lucr ri si prest rile de servicii:

4111 70
Clien i CiIra de aIaceri
4427
TVA colectat
primirea avansului de la Iurnizori pentru livr ri ulterioare de bunuri sau
pentru lucr ri si prest ri ulterioare de lucr ri, respectiv servicii:
512 409
Conturi curente la b nci Clien i-creditori
98
acceptarea efectelor comerciale de ncasat
413 4111
EIecte de primit de la clien i Clien i
remiterea spre ncasare a efectelor comerciale de ncasat
a) n cazul filelor de cec
5112 413
Cecuri de ncasat EIecte de primit de la clien i
b) n cazul celorlalte efecte comerciale
5113 413
Efecte de ncasat EIecte de primit de la clien i
remiterea spre scontare a efectelor comerciale de ncasat
5114 413
EIecte emise spre scontare EIecte de primit de la clien i
nregistrarea clien ilor r u platnici sau n litigiu
4118 4111
Clien i incer i sau n litigiu Clien i
pentru livr rile de bunuri, execut rile de bunuri, prest rile de servicii, pentru
care nu s-au ntocmit Iacturi pn la data ncheierii exerci iului Iinanciar:
418
Clien i facturi de ntocmit 70
CiIra de aIaceri
4428
TVA neexigibil
Ia nceputul anului Iinanciar urm tor, nregistrarea de mai sus se storneaz n
negru, urmnd ca la ntocmirea Iacturii, aceasta s Iie repus din nou, cu
urm toarele modiIic ri:
a) eventualele modiIic ri de sume;
b) contul ,TVA neexigibil devine ,TVA colectat
c) contul ,Clien i Iacturi de ntocmit devine ,Clien i
ncasarea efectelor comerciale; aceast opera iune presupune eIectuarea
urm toarei nregistr ri:
512
Conturi curente la b nci 5112
Cecuri de ncasat
5113
Efecte de ncasat
ncasarea crean elor Ia de clien i
512 4111
Conturi curente la b nci Clien i
sau
531
Casa
99
nregistrarea decont rii avansurilor primite de la clien i
419 4111
Clien i-creditori Clien i
trecerea pe pierderi (scoaterea din eviden a contabil ) a clien ilor deveni i
insolvabili
654 4118
Pierderi din crean e
si debitori diversi
Clien i incer i
sau n litigiu
reactivarea clien ilor scosi din eviden :
4111 754
Clien i Venituri din crean e
reactivate si debitori diversi
Exemplul 1: O societate vinde produse finite n valoare de 100.000 RON.
n vederea acestei livr ri societatea a primit n prealabil de la societatea cump -
r toare un avans de 23.800 RON. ncasarea contravalorii m rIii vndute, la nivelul
diIeren ei r mase se realizeaz prin ncasarea unui bilet la ordin. Biletul la ordin:
I este ncasat
II este reIuzat la plat
Costul produselor finite vndute este de 90.000 RON, TVA 19%.
a) nregistrarea facturii de avans
4111 23.800 RON
Clien i creditori
4427 3.800 RON
TVA colectat
b) nregistrarea sumei primite ca avans
5121 4111 23.800 RON
Conturile b ncii n lei Clien i
c) nregistrarea livr rii de produse Iinite
4111 119.000 RON
Clien i 701 100.000 RON
produselor Iinite

4427 19.000 RON
TVA colectat
concomitent,
711 345 90.000 RON
d) nregistrarea diminu rii crean ei de ncasat ca urmare a avansului primit
4111 23.800 RON
419 Clien i 20.000 RON
Clien i creditori
4427 3.800 RON
TVA colectat
100
e) nregistrarea biletului la ordin pentru suma r mas de ncasat
413 411 95.200 RON
EIecte de primit
de la clien i
Clien i
I) nregistrarea biletului la ordin n vederea ncas rii
5113 413 95.200 RON
Efecte de ncasat EIecte de primit
de la clien i

g) I ncasarea biletului la ordin
5121 5113 95.200 RON
Conturi la banc n lei Efecte de ncasat
II reIuzul la plat al biletului la ordin
anularea efectului nencasat
413 5113 95.200 RON
EIecte de primit
de la clien i
Efecte de ncasat
4111 413 95.200 RON
Clien i EIecte de primit
de la clien i

eviden ierea clientului r u platnic
4118 4111 95.200 RON
Clien i incer i
sau n litigiu
Clien i
nregistrarea provizionului pentru depreciere
6814 491 80.000 RON
Cheltuieli de exploatare privind
ajust rile pentru deprecierea
Ajust ri pentru
deprecierea
crean elor-clien i

Provizionul s-a constituit la valoarea I r TVA.
Valoarea TVA 92.500 RON 19/119 15.200 RON
n urma lichid rii societ ii r u platnice societatea vnz tor recupereaz
100 din valoarea crean ei
nregistrarea ncas rii crean ei
5121 4118 95.200 RON
Costuri la banc n lei Clien i incer i sau n litigiu
nregistrarea anul rii ajust rii privind depunerea activelor circulante
491 7814 80.000 RON
Ajust ri pentru
deprecierea
crean elor-clien i
pentru deprecierea

101
n situa ia n care o parte din crean sau ntreaga crean nu era ncasat ,
scoaterea din gestiune a clientului r u platnic presupune nregistrarea:
4118
654 Clien i incer i sau n litigiu
Pierderi din crean e
si creditori diversi

4427
TVA colectat
Ulterior se eIectueaz nregistrarea anul rii ajust rii privind depunerea acti-
velor circulante.
Exemplul 2: O societate comercial livreaz produse Iinite unui client n
valoare de 70.000 RON pentru care nu emite Iactur pn la Iinele exerci iului
Iinanciar. Factura este emis n luna ianuarie a exerci iului Iinanciar urm tor,
valoarea acesteia Iiind identic cu valoarea produselor livrate. Costul produselor
Iinite este de 65.000 RON, iar TVA 19.
a) nregistrarea livr rii produselor Iinite:
418 83.300 RON
Clien i-facturi de ntocmit 701 70.000 RON
produselor Iinite

4428 13.300 RON
TVA neexigibil
Concomitent,
scoaterea din gestiune a bunurilor livrate

711 345 65.000 RON
b) stornarea nregistr rii livr rii produselor Iinite la nceputul anului Iinanciar
urm tor:
418 83.300 RON
701 Clien i- facturi de ntocmit 70.000 RON
produselor Iinite

4428
TVA neexigibil
13.300 RON
c) nregistrarea pe baz de Iactur a produselor Iinite vndute:
4111 83.300 RON
produselor Iinite

4427 13.300 RON
TVA colectat

102
Exemplul 3: O societate comercial vinde semiIabricate n valoare de 80.000 RON.
Societatea acord o reducere de 5 societ ii cump r toare, pentru achizi ionarea
unei cantit i de semiIabricate, considerat ca Iiind semniIicativ . Plata contravalorii
semiIabricatelor achizi ionate se eIectueaz prin virament bancar. Costul de pro-
duc ie al semiIabricatelor este de 72.000 RON, TVA 19.
a) nregistrarea livr rii semiIabricatelor
4111 90.440 RON
semiIabricatelor
(80.000 RON
80.000 RON 5%)
4427 14.440 RON
TVA colectat
Concomitent,
scoaterea din gestiune a semifabricatelor vndute:
711 341 72.000 RON
Varia ia stocurilor SemiIabricate
b) ncasarea contravalorii semifabricatelor
512 4111 90.440 RON
Conturi curente la b nci Clien i
Un caz particular este reprezentat de situa ia n care societatea comercial are
calitatea de cump r tor-exportator sau de importator-vnz tor.
Atunci cnd societatea comercial are calitatea de cump r tor-exportator,
aceasta achizi ioneaz m rIuri de la societ i produc toare din ar si le vinde la
extern n nume propriu, pe contul si riscurile sale.
n contabilitatea societ ii comerciale se eviden iaz , pe de o parte, achizi ia
m rIurilor, generatoare de cheltuieli de achizi ie, cheltuielile de export, n Iunc ie
de condi iile de livrare si cheltuielile de administra ie, iar pe de alt parte, venitul
ob inut din vnzarea m rIurilor la nivelul pre ului ncasat de la clientul extern.
M rIurile cump rate pot Ii exportate Iie direct din depozitele produc torului,
Iie dup ce acestea au Iost aduse n depozite proprii.
Deoarece ncasarea de la extern si plata serviciilor pot avea loc anterior sau
ulterior datei Iactur rii, societatea va calcula diIeren ele de curs valutar, dup cum
urmeaz :
diIeren a de curs la ncasare de la extern valuta ncasat (cursul valutei
la ncasare cursul valutei la Iacturare);
diIeren a de curs la plata serviciilor valuta achitat (cursul valutei la
plat cursul valutei la Iacturare).
DiIeren a de curs valutar poate Ii Iavorabil (caz n care mbrac Iorma unui
venit Iinanciar) sau neIavorabil (situa ie n care mbrac Iorma unei cheltuieli
Iinanciare).
Tipurile de nregistr ri contabile sunt urm toarele:
a) cump rarea m rIurilor:
p strate n custodie la Iurnizori interni
401
357 Furnizori
M rIuri aIlate la ter i
4426
TVA deductibil
103
aduse n depozite proprii
401
371 Furnizori
M rIuri
4426
TVA deductibil
b) plata Iurnizorului intern
401 512
c) Iacturarea m rIurilor la export (TVA 0)
4111 707
Clien i Venituri din vnzarea m rIurilor

Concomitent,
desc rcarea gestiunii
607 357
Cheltuieli privind m rIurile M rIuri aIlate la ter i
sau
371
M rIuri
d) nregistrarea cheltuielilor externe de transport si plata acestora
401 (contravaloarea n lei
624
Cheltuieli cu transportul
a sumei n valut )
Furnizori
de bunuri si personal
4426
TVA deductibil
situa ia apari iei unor diIeren e neIavorabile de curs valutar
512 (suma n valut cursul de schimb
din ziua pl ii)
401
Furnizori
Conturi curente la b nci (contravaloarea
n lei a sumei n valut la Iacturare)
665 (DiIeren e neIavorabile de curs valutar)
Cheltuieli de curs
valutar din diIeren e

situa ia apari iei unor diIeren e Iavorabile de curs valutar
401
Furnizori
% Contravaloarea n lei a sumei
n valut la Iacturare
512 (contravaloarea n lei a sumei
n valut la data pl ii)
765 (diIeren e Iavorabile
de curs valutar)
Venituri din diIeren e de curs valutar
104
e) ncasarea sumei de la clientul extern
situa ia apari iei unor diIeren e de curs valutar Iavorabile;
512
% (contravaloarea n lei a sumei
n valut la data Iactur rii)
Clien i
765 (diIeren e Iavorabile
de curs valutar)
Venituri din diIeren e de curs valutar
situa ia apari iei unor diIeren e de curs valutar neIavorabile
512
Conturi
Clien i (contravaloarea n lei a sumei
n valut la data ncas rii)
curente la b nci
665
Cheltuieli din
(diIeren e neIavorabile
de curs valutar)
diIeren e de curs valutar
Atunci cnd societatea comercial are calitatea de importator-vnz tor, aceasta
import m rIuri de la extern si le vinde beneIiciarilor la intern.
Pre ul de vnzare la intern se stabileste prin negociere cu beneIiciarul, n
Iunc ie de costul de achizi ie (acesta este alc tuit din pre ul extern, cheltuielile de
circula ie, taxele si comisioanele vamale etc.).
Dac m rIurile achizi ionate sunt dirijate de la punctul vamal c tre beneIiciarii
interni, se poate eIectua nregistrarea direct pe cheltuieli a costului de achizi ie,
neIiind necesar o reIlectare a acestora n conturile de m rIuri (dac acestea sunt
aduse n depozitele proprii) sau m rIuri aIlate la ter i (dac m rIurile sunt depozitate
n spa ii ale unor societ i depozitare).
a) cump rarea m rIurilor ce sunt aduse n depozite proprii
371 (valoarea total a m rIurilor)
M rIuri 401 (valoarea m rIurilor achizi ionate)
Furnizori
446 (taxa vamal , comisionul vamal etc.)
Alte impozite, taxe si v rs minte asimilate
b) eIectuarea pl ilor c tre bugetul statului
512
TVA deductibil
446
Alte impozite, taxe
si v rs minte asimilate

105
c) plata Iurnizorului extern
situa ia apari iei unor diIeren e Iavorabile de curs valutar
401

% (contravaloarea n lei a sumei
Furnizori 512 (contravaloarea n lei a sumei
765
Venituri din diIeren e
Iavorabile de curs valutar
situa ia apari iei unor diIeren e neIavorabile de curs valutar

n valut la data ncas rii)
401 Conturi curente
la b nci
(contravaloarea n lei a sumei
Furnizori
665
Cheltuieli din
diIeren e de curs valutar
(diIeren e neIavorabile
de curs valutar)
d) vnzarea m rIurilor
4111
Clien i 707
Venituri din vnzarea m rIurilor
4427
TVA colectat
Concomitent,
desc rcarea gestiunii cu m rIurile vndute
607 371
Cheltuieli privind m rIurile M rIuri
EIectele comerciale de primit pot Ii scontate. Banca poate achizi iona aceste
eIecte comerciale, ea cump rnd dreptul de crean , contra unei sume de bani mai
mic dect valoarea acestora (diIeren a dintre cele dou valori poart denumirea de
agio si revine b ncii).
DiIeren a dintre valoarea nominal a eIectelor comerciale de primit si agio
poart denumirea de valoare scontat . Agio este dat de suma dintre valoarea
scontului si comisionul variabil asimilabil scontului.
Exemplu: O societate comercial remite b ncii n vederea scont rii o Iil de
cec n valoare de 120.000 RON. Banca, n schimbul Iilei de cec, pune la dispozi ia
societ ii comerciale suma de 100.000 RON, sum ce alimenteaz contul acesteia.
valoarea nominal a Iilei de cec 120.000 RON
valoarea scontat 100.000 RON
valoare tax scont 120.000 RON 100.000 RON 20.000 RON
106
a) remiterea Iilei de cec b ncii, n vederea scont rii:
5114 413 120.000 RON
EIecte remise la scontare EIecte de primit de la clien i
b) nregistrarea scont rii
5114 120.000 RON
(valoare nominal )
512
EIecte remise la scontare 100.000 RON
(valoare scontat )
667
Cheltuieli privind
20.000 RON
(valoare tax scont)
sconturile acordate

V.3. &RQWDELOLWDWHDGHFRQW ULORUFXSHUVRQDOXO
DVLJXU ULOHVRFLDOHSURWHF LDVRFLDO LEXJHWXOVWDWXOXL

A) Decont rile cu personalul, asigur rile sociale ,i protec ia social
Pre ul Ior ei de munc , precum si expresia valoric a p r ii din venitul na ional
care este destinat consumului individual, direct al angaja ilor poart denumirea de
salariu. M rimea salariului este stabilit prin negociere ntre angajatori si angaja i, pe
baza cadrului general reprezentat de contractul colectiv de munc si pe baza cadrului
individual reprezentat de contractul individual de munc .
Societ ile comerciale pot utiliza Iorme de salarizare precum: salarizarea n
acord, salarizarea pe baz de cote procentuale din veniturile realizate din produc ia
ob inut , salarizarea n regie sau dup timpul eIectiv lucrat.
Ia nivelul individual salariul se stabileste pornind de la salariul tariIar minim pe
ar pentru un lucru de 170 de ore, n medie, pe lun si a unui tariI orar minim pe ar .
Elementele de calcul si decontare a renumera iei Iactorului: munc , asa cum
sunt eviden iate la nivelul unui stat de salarii se prezint , dup cum urmeaz :
Salariul ae ba: brut
() sporuri si adausuri (n sistemul sporurilor se pot include: sporul pentru
vechimea n munc ; sporul pentru condi ii deosebite, cum sunt: mediu toxic,
periculoase etc.; sporul pentru orele lucrate suplimentar peste programul de lucru;
sporul pentru lucrul de noapte etc.);
() indemniza iile de conducere si alte sporuri acordate pentru conducere;
() index ri de salarii sau compens ri de cresteri de pre ;
() sumele acordate cu ocazia iesirii la pensie, pl tite din Iondul de salarii;
() prime anuale si cele din cursul anului sub diIerite Iorme, altele dect cele
ce reprezint participarea salariilor la proIit.
Jenit brut
(-) contribu ia personalului la contribu ia pentru asigur ri sociale (9,50);
(-)contribu ia angajatului la asigur rile sociale de s n tate (6,5);
(-) contribu ia angajatului la Iondul de somaj (1);
Total contribu ii
107
Jenit net (Venit brut Total contribu ii)
(-)deducerea personal de baz
(-) deducerile personale suplimentare
Jenit impo:abil
(-) impozit pe veniturile sub Iorm salarial :
(-) avansuri acordate salaria ilor;
(-) re ineri datorate ter ilor
Salariul net ae plat (Venit brut Total contribu ii Impozit pe salarii
Avansuri Re ineri)
Se observ din cele de mai sus c re inerile suportate de angajat sunt:
- contribu ia angajatului la asigur rile sociale (9,50);
- contribu ia angajatului la asigur rile sociale de s n tate (6,5);
- contribu ia angajatului la Iondul de somaj (1);
- impozitul pe salarii (16);
- alte re ineri.
Plata drepturilor salariale implic , de asemenea, re ineri suportate de angajator,
si anume:
- contribu ia angajatorului la asigur rile sociale.
Baza lunar de calcul este reprezentat de Iondul total de salarii brute lunare
realizate de angaja ii cu carte de munc .
Contribu ia la asigur rile datorate de angajator se determin prin aplicarea
urm toarelor procente la baza de calcul:
19,5 - pentru angajatorii cu condi ii normale de munc ;
24,5 - pentru angajatorii cu condi ii deosebite de munc ;
29,5 - pentru angajatorii cu condi ii speciale de munc .
Dac angajatorul desI soar activit i care sunt ncadrate n mai multe
categorii, din punct de vedere al condi iilor de munc , baza impozabil se stabileste
pentru Iiecare dintre aceste trei categorii;
- contribu ia angajatorului la asigur rile sociale de s n tate.
Baza lunar de calcul este reprezentat de Iondul de salarii realizat lunar (inclusiv
sumele pl tite din acesta pentru concediile medicale). Contribu ia la asigur rile sociale
de s n tate se determin prin aplicarea coeIicientului de 6 la baza de calcul;
- contribu ia unit ii la Iondul de somaj; se determin prin aplicarea procentului
de 2,25 la baza de calcul stabilit pentru plata contribu iei la asigur rile sociale;
- contribu ia de asigurare pentru accidente de munc si boli proIesionale; se
determin prin aplicarea unui coeIicient stabilit n Iunc ie de codul CAEN la Iondul
total de salarii brute lunare, cu excep iile prev zute de lege;
- contribu ia la Iondul unui de asigur ri sociale de s n tate; se determin prin
aplicarea procentului de 0,85 la Iondul total de salarii brute si se deduce din
contribu ia la asigur rile sociale datorate de angajator;
- contribu ia la Iondul crean elor salariale; se determin prin aplicarea pro-
centului de 0,25 la Iondul total de salarii si se deduce din contribu ia angajatorului
la Iondul de somaj;
- contribu ia angajatorului la Inspectoratul teritorial de munc (ITM); pre-
supune virarea a 0,75 din Iondul brut de salarii (dac ITM ine c r ile de munc
ale angaja ilor) sau a 0,25 din Iondul brut de salarii (dac angajatorul este cel ce
ine c r ile de munc ).
108
Contabilitatea decont rilor cu personalul, asigur rile sociale si protec ia social
se ine cu ajutorul conturilor cuprinse n grupele de conturi 42 ,Personal si conturi
asimilate, respectiv 43 ,Asigur ri sociale, protec ia social si alte conturi asimilate.
Din cadrul grupei 42 ,Personal si conturi asimilate Iac parte urm toarele
conturi:
421 Personal salarii datorate; are Iunc ia contabil de pasiv; se crediteaz
cu salariile cuvenite angaja ilor, cu alte drepturi cuvenite acestora si se debiteaz cu
re inerile din salarii, cu sumele neridicate de personal n termenul legal sau cu
salariile nete pl tite;
423 Personal ajutoare materiale datorate; are Iunc ia contabil de pasiv;
se crediteaz cu sumele datorate angaja ilor, reprezentnd ajutoare materiale suportate
din contribu ia angajatorului la asigur rile sociale si se debiteaz cu sumele pl tite,
cu sumele neridicate sau cu alte re ineri (re ineri datorate ter ilor, contribu ia la asigu-
r rile sociale de s n tate, la Iondul de somaj, Iondul de s n tate si impozitul datorat);
424 ,Prima reprezentnd participarea personalului la proIit; are Iunc ia
contabil de pasiv; se crediteaz cu sumele alocate n vederea remuner rii anga-
ja ilor si se debiteaz cu impozitul re inut, cu sumele achitate angaja ilor sau cu
sumele neridicate de acestia;
425 ,Avansuri acordate personalului; are Iunc ia contabil de activ; se
debiteaz cu avansurile acordate sau neridicate si se crediteaz cu sumele re inute
pe statele de plat sau de ajutoare materiale reprezentnd avansuri acordate;
426 ,Drepturi de personal neridicate; are Iunc ia contabil de pasiv si
eviden iaz drepturile de personal, neridicate n termenul legal. Se crediteaz cu
sumele dotorate personalului, neridicate n termen si se debiteaz cu sumele
achitate personalului sau cu drepturile de personal neridicate, prescrise;
427 ,Re ineri din salarii datorate ter ilor; are Iunc ia contabil de pasiv; se
crediteaz cu sumele re inute din salarii datorate ter ilor, ce reprezint chirii, cump r ri
cu plata n rate etc.; se debiteaz cu sumele achitate ter ilor, reprezentnd re ineri
sau popriri din salarii;
428 ,Alte datorii si crean e n leg tur cu personalul; acest cont este
biIunc ional si asigur eviden a crean elor si datoriilor ce apar n raporturile
angajatorului cu personalul.
Din cadrul grupei 43 ,Asigur ri sociale, protec ia social si conturi asimilate
Iac parte conturile:
431 ,Asigur ri sociale; are Iunc ie contabil de pasiv; se crediteaz cu
sumele ce reprezint contribu iile angajatorului si angaja ilor la asigur rile sociale
si la asigur rile sociale de s n tate; se debiteaz cu sumele virate n contul celor
dou tipuri de asigur ri, precum si cu sumele datorate angaja ilor ce se suport din
asigur ri sociale;
437 Ajutor de somaj; are Iunc ia contabil de pasiv; se crediteaz cu su-
mele ce reprezint contribu iile angajatorului si angaja ilor la Iondul de somaj si se
debiteaz cu sumele virate la acest Iond;
438 ,Alte datorii si creante sociale; acest cont este biIunc ional si asigur
eviden a datoriilor de achitat sau crean ele de ncasat n raporturile cu asigur rile
sociale si protec ia social .
Pentru n elegerea modului de calcul si contabilizare a salariilor si a tuturor
obliga iilor ce apar din acestea presupun c ntr-o societate cu condi ie normal de
lucru ce si desI soar activitatea doi salaria i. C r ile de munc sunt inute de
c tre angajator.
109
Salariatul 1
Salariul de baz brut 500 RON
Spor de vechime 5
Are n ntre inere doi copii minori
Salariatul si desI soar activitatea n condi ii normale de munc .
Calculul salariului net cuvenit salariatului 1:
(+) Spor de vechime = 25 RON (500 RON 5%)
Venit brut 525 RON
Contribu ia la asigur ri sociale 50 RON (525 RON 9,5%)
Contribu ia la asigur ri sociale de s n tate 34 RON (525 RON 6,5)
Contribu ia la Iondul de somaj 5 RON (525 RON 1)
TOTAI contribu ii 89 RON
Venit net (525 RON 89 RON) 436 RON
Deducere personal de baz 450 RON
Baza de calcul 0 RON
Impozit calculat de virat 0 RON
Salariu net (525 RON 89 RON) 436 RON

Salariatul 2
Salariul de baz brut 2.000 RON
Spor de vechime 10
Are n ntre inere so ia
Salariatul si desI soar activitatea n condi ii normale de munc .
Calculul salariului net cuvenit salariatului 2:
Salariul de baz brut 2.000 RON
(+) Spor vechime = 200 RON (2.000 RON 10%)
Venit brut 2.200 RON
Contribu ia la asigur ri sociale 209 RON (2.200 RON 9,5)
Contribu ia la asigur ri sociale de s n tate 143 RON (2.200 RON 6,5%)
Contribu ia la Iondul de somaj 22 RON (2.200 RON 1)
TOTAI contribu ii 374 RON
Venit net (2.200 RON 374 RON) 1.826 RON
Deducere personal de baz 150 RON
Baza de calcul 1.826 RON 150 RON 1.676 RON
Impozit calculat de virat 1.676 RON 16% = 268 RON
Salariu net (2.200 RON 374 RON 268 RON) 1.558 RON

Statul de salarii aferent salaria ilor 1 yi 2 yi nregistr rile contabile afe-
rente drepturilor de personal sunt urm toarele:
Stat de salarii
Nume
prenume
Salariu
de
baz
Spo-
ruri
Venit
brut
Contri-
bu ii la
asigur rii
sociale
CASS
So-
maj
Venit
net
Deduceri
personale
de baz
Venit
impo-
zabil
Im-
pozit
Salariu
net
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11
1 500 25 525 50 34 5 436 450 0 0 436
2 2.000 200 2.200 209 143 22 1.826 150 1.676 268 1.558
Total 2.500 225 2.725 259 177 27 2.262 600 1.676 268 1.994
110
Obliga iile de plat ale angajatorului sunt urm toarele:
contribu ia la asigur rile sociale (CAS) 2.725 RON 19,50 531 RON
contribu ia la asigur rile sociale de s n tate (CASS) = 2.725 RON 6% =
164 RON
contribu ia la Iondul de somaj 2.725 RON 2,25 61 RON
contribu ia la Iondul de accidente si boli proIesionale (presupunem c
procentul este de 0,50%) = 2.725 RON 0,50% = 14 RON
contribu ia la ITM 2.725 RON 0,25 7 RON
contribu ia la Iondul unic de asigur ri sociale de s n tate 2.725 RON
0,85 23 RON
contribu ia la Iondul crean elor salariale 2.725 RON 0,25 7 RON
nregistrarea impozitului pe venitul sub Iorm de salarii se eIectueaz cu
ajutorul contului de pasiv 444 Impozit pe venituri de natura salariilor. Acest cont
se crediteaz cu sumele datorate bugetului de stat reprezentnd impozitul pe salarii
din drepturile cuvenite salaria ilor si se debiteaz pe m sura vir rii acestora la buget.
nregistrarea contabil la Iondul de accidente si boli proIesionale, la ITM si
la Iondul unic de asigur rii sociale de s n tate se realizeaz cu ajutorul contului
447 Fonduri speciale taxe si v rs minte asimilate. n creditul acestui cont se
eviden iaz datoriile si v rs mintele de eIectuat, iar n debitul contului se
nregistreaz pl ile eIectuate.
1. nregistrarea cheltuielilor cu salariile
641 421 2.725 RON
Cheltuieli cu salariile Personal salarii
datorate personalului

2. nregistrarea re inerilor din salarii
421 731 RON
Personal salarii datorate 4312 259 RON
Contribu ia personalului
la asigur rile sociale
4314 177 RON
Contribu ia angaja ilor pentru
asigur rile sociale de s n tate
4372 27 RON
la Iondul de somaj
444 268 RON
Impozit pe venituri
de natura salariilor

3. nregistrarea contribu iei angajatorului la asigur rile sociale
6451 4311 531 RON
Contribu ia unit ii
Contribu ia unit ii

111
4. nregistrarea contribu iei angajatorului la asigur rile sociale de s n tate
6453 4313 164 RON
Contribu ia angajatorului
pentru asigur rile sociale
de s n tate
pentru asigur rile sociale
de s n tate

5. nregistrarea contribu iei angajatorului la Iondul de somaj
6452 4371 61 RON
Contribu ia unit ii
la Iondul de somaj
Contribu ia unit ii
la Iondul de somaj

6. nregistrarea contribu iilor la Iondul de accidente si boli proIesionale
respectiv ITM
635 21 RON
Cheltuieli cu alte impozite, 447/X 14 RON
taxe si v rs minte asimilate Fonduri speciale taxe si
v rs minte asimilate analitic
contribu ie Iond accidente

447/Y 7 RON
Fonduri speciale taxe si
v rs minte asimilate analitic ITM

7. nregistrarea contribu iei la Iondul unic de contribu ii la asigur rile sociale
de s n tate
4311 447/Z 23 RON
de s n tate
Fonduri speciale taxe
FUASS

8. nregistrarea contribu iei la Iondul crean elor salariale
4371 447/W 7 RON
Contribu ia unit ii
la Iondul de somaj
Fond crean e salariale

9. EIectuarea pl ilor datorate
512 1.531RON
4312 259 RON
4311 531 RON
4314 177 RON
4313 164 RON
4372 27 RON
4371 54 RON
444 268 RON
447/X 14 RON
447/Y 7 RON
447/Z 23 RON
447/W 7 RON
112
10. Plata salariilor c tre angaja i
n numerar
421 531 1.994 RON
Personal salarii datorate Casa
n contul angaja ilor
421 512 1.994 RON
Personal remunera ii datorate Conturi curente la b nci
Pentru angaja ii care nu au Iunc ia de baz la societate salariul net se
determin astIel:
* Salariul de baz brut
() contribu ia la asigur rile sociale
() contribu ia la asigur rile sociale de s n tate
() contribu ia la Iondul de somaj
Venit net
() impozit pe salarii
() Re ineri
() Avansuri
Salariu net de plat
Pentru acesti angaja i nu se acord deduceri personale.
Exemplu
Un salariat este angajat pe baz de contract de munc pentru patru ore.
Salariul brut potrivit contractului de munc este de 200 RON.
Calculul salariului net cuvenit salariatului:
Contribu ia la asigur rile sociale = 19 RON (200 RON 9,5%)
Contribu ia la asigur rile sociale de s n tate 13 RON (200 RON 6,5)
Contribu ia la Iondul de somaj 2 RON (200 RON 1)
Venit net 200 RON 19 RON 13 RON 2 RON 166 RON
Impozit salarii = 27 RON (166 RON 16%)
Salariu net 200 RON 19 RON 13 RON 2 RON 27 RON 139 RON
Contribu iile angajatorului sunt urm toarele:
contribu ia la asigur rile sociale (CAS) 200 RON 19,5 39 RON
contribu ia la asigur rile sociale de s n tate (CASS) = 200 RON 7% = 12 RON
contribu ia la Iondul de somaj 200 RON 2,25 5 RON
contribu ia la Iondul de accidente si boli proIesionale 200 RON 0,50
1 RON
contribu ia ITM 200 RON 0,25 0,5 RON
contribu ia FUASS 200 RON 0,85 RON 2 RON
contribu ii la Iondul crean elor salariale 200 RON 0,25 1 RON
nregistr rile contabile sunt similare celor prezentate anterior.
Alte tipuri de nregistr ri privind conturile de personal, asigur ri sociale si
protec ia social :
a) acordarea avansurilor c tre salaria i
- prin cont: 512
425 Conturi la b nci n lei
Avansuri acordate salaria ilor
- n numerar
425 531
Avansuri acordate salaria ilor Casa
113
b) re inerea avansurilor acordate salaria ilor
421 425
Personal remunera ii datorate Avansuri acordate salaria ilor
c) acordarea de ajutoare personalului, suportate din asigur rile sociale
4311 423
Contribu ia unit ii la asigur rile sociale Personal ajutoare materiale date
d) nregistrarea re inerilor
423
Personal ajutoare materiale date 425
Avansuri acordate salaria ilor
427
Re ineri din salarii datorate ter ilor
4312
la pensia suplimentar
4314
Contribu ia angaja ilor pentru
asigur rile sociale de s n tate
4372
la Iondul de somaj
444
Impozit pe salarii
e) nregistrarea drepturilor salariale neridicate
426
421
Personal salarii datorate
Drepturi de personal neridicate
421
Personal ajutorare materiale date
425
Avansuri acordate personalului
f) plata drepturilor de personal neridicate (n numerar)
426 531
Drepturi de personal neridicate Casa
g) sumele datorate de personal reprezentnd chirii, consumuri ce se fac venit
la angajator
4282 7588
Alte crean e n leg tur cu personalul Alte venituri din exploatare
h) nregistrarea sumelor datorate privind ajutoare de boal necuvenite
4282 4381
Alte crean e n leg tur cu personalul Alte datorii sociale
114
B) Contabilitatea aecont rilor cu bugetul statului
Eviden a contabil a decont rilor cu bugetul statului se ine cu ajutorul con-
turilor din grupa 44. ,Bugetul statului, Ionduri speciale si conturi asimilate.
Conturile cuprinse n aceast grup sunt urm toarele:
441 ,Impozitul pe proIit; asigur eviden a decont rilor cu bugetul statului
privind impozitul pe proIit; este structurat n dou conturi sintetice de gradul II, si
anume: 4411 ,Impozitul pe proIit si 4418 ,Impozitul pe venit.
Potrivit reglement rilor legale privind impozitul pe proIit, proIitul impozabil
este dat de diIeren a dintre venituri si cheltuieli, la care se adaug cheltuielile
nedeductibile si se scad deducerile Iiscale.
Pentru determinarea proIitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile
numai cheltuielile eIectuate n scopul realiz rii de venituri impozabile. Sunt cheltuieli
eIectuate n scopul realiz rii de venituri si urm toarele cheltuieli:
cheltuielile cu achizi ionarea ambalajelor pe durata de via stabilit de
societate;
cheltuielile eIectuate pentru protec ia muncii si cheltuielile eIectuate pentru
prevenirea accidentelor de munc si a bolilor proIesionale;
cheltuielile de reclam si publicitate eIectuate n scopul populariz rii Iirmei,
produselor sau serviciilor, n baza unui contract scris;
cheltuielile de transport si cazare n ar si n str in tate eIectuate de c tre
salaria i si administratori, n cazul n care societatea realizeaz proIit n exerci iul
curent si/sau din anii preceden i;
cheltuieli pentru Iormarea si perIec ionarea proIesional a personalului angajat;
cheltuielile de cercetare, precum si cheltuielile de dezvoltare care nu ndeplinesc
condi iile de a Ii recunoscute ca imobiliz ri necorporale din punct de vedere contabil;
cheltuieli pentru protejarea mediului etc.
Din categoria cheltuielilor ce au deductibilit i limitate se disting:
cheltuielile de protocol n limita unei cote de 2 aplicate asupra diIeren ei
rezultate dintre totalul veniturilor impozabile si totalul cheltuielilor aIerente veniturilor
impozabile, altele dect cheltuielile de protocol si cheltuielile cu impozitul pe proIit;
cheltuielile cu indemniza ia de deplasare acordat salaria ilor pentru deplas ri
sau detas ri n ar sau str in tate, n limita a de 2,5 ori nivelul legal pentru institu ii
publice, n cazul n care se realizeaz proIit;
cheltuielile sociale n limita cotei de 2 aplicat asupra valorii cheltuielilor
cu salariile personalului. Exemple de cheltuieli sociale: ajutoare pentru nastere,
ajutoare pentru nmormntare, ajutoare pentru boli grave sau incurabile, cheltuieli
pentru Iunc ionarea unor gr dini e, scoli etc. aIlate sub administrarea unei societ i
comerciale etc.;
perisabilit ile si cheltuielile reprezentnd tichete de mas acordate de an-
gajatori angaja ilor potrivit prevederilor legale;
cheltuielile cu provizioanele si rezervele n limitele prev zute de lege;
cheltuielile cu amortizarea si cheltuielile cu dobnda n limitele prev zute
de lege.
Cheltuielile considerate nedeductibile sunt:
cheltuielile privind impozitul pe proIit;
dobnzile si major rile de ntrziere, amenzile, conIisc rile si penalit ile
de ntrziere datorate autorit ilor romne, str ine sau persoanelor nerezidente n
cadrul contractelor economice;
115
cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale
constatate lips din gestiune ori degradate, neimputabile pentru care nu au Iost
ncheiate contracte de asigurare;
cheltuielile nregistrate n contabilitate care nu au la baz documente justi-
Iicative;
cheltuielile cu serviciile de consultan , asisten sau alte prest ri de servicii
pentru care societatea nu poate justiIica necesitatea prest rii acestora si pentru care
nu sunt ncheiate contracte;
cheltuielile de sponsorizare si/sau mecenat. Societ ile comerciale care
eIectueaz sponsoriz ri si/sau acte de mecenat scad din impozitul pe proIit datorat
sumele aIerente numai n situa ia n care se ndeplinesc cumulativ condi iile:
a) sunt n limita a 3 din cifra de afaceri;
b) nu dep sesc mai mult de 20 din impozitul pe proIit datorat.
Ia calculul proIitului impozabil sunt considerate venituri neimpozabile:
dividendele primite de la o persoan juridic romn :
diIeren ele Iavorabile de valoare ale titlurilor de participare, nregistrate ca
urmare a ncorpor rii rezervelor, beneIiciile sau primelor de emisiuni la persoanele
juridice la care se de in titluri de participare;
veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere,
veniturile din deducerea sau anularea ajust rilor pentru care nu s-a acordat deducere.
Veniturile sau cheltuielile nregistrate n mod eronat sau omise se corecteaz
prin ajustarea proIitului impozabil al perioadei Iiscale c reia i apar in.
Formula de calcul a impozitului pe proIit este:
P
i
V
nt
Ch
t
V
n neimp.
Ch.
nI
unde: P
i
proIit impozabil
Vnt veniturile ob inute de societate
Ch
t
cheltuielile eIectuate de societate
Vn
neimp
venituri neimpozabile
Ch
nI
cheltuieli nedeductibile Iiscal
Contul 441 ,Impozitul pe proIit se crediteaz cu sumele datorate de societate
bugetului, reprezentnd impozitul pe proIit curent si cu sumele ce reprezint impozit
pe proIit amnat; se debiteaz cu sumele virate la bugetul statului sau cu sumele ce
trec din categoria impozit pe profit amnat n categoria impozit pe profit curent.
442 Taxa pe valoarea ad ugat ; cu ajutorul acestui cont se ine eviden a
decont rilor cu bugetul statului privind taxa pe valoarea ad ugat . n cadrul acestui
cont se disting urm toarele conturi sintetice de gradul II:
4423 ,TVA de plat ; acest cont prezint Iunc ie contabil de pasiv; se
crediteaz cu diIeren ele rezultate la Iinele perioadei ntre taxa pe valoarea ad ugat
colectat (mai mare) si taxa pe valoarea ad ugat deductibil (mai mic ); se
debiteaz cu pl ile eIectuate c tre buget si cu taxa pe valoarea ad ugat de
recuperat, compensat ;
4424 ,TVA de recuperat; acest cont prezint Iunc ie contabil de activ; se
debiteaz cu diIeren ele rezultate la Iinele perioadei ntre taxa pe valoarea ad ugat
deductibil (mai mare) si taxa pe valoarea ad ugat colectat (mai mic ); se
crediteaz cu sumele ncasate de la buget, n baza cererii de rambursare si cu taxa
pe valoarea ad ugat de recuperat, compensat n perioadele urm toare cu taxa pe
valoarea ad ugat de plat ;
116
4426 ,TVA deductibil ; are Iunc ie contabil de activ; se debiteaz cu su-
mele ce reprezint taxa pe valoarea ad ugat , eviden iate n Iacturile emise de Iurni-
zori pentru bunurile, serviciile si lucr rile achizi ionate de societate sau aIerent mij-
loacelor Iixe realizate n cadrul unit ii; se crediteaz cu sumele deductibile din taxa
pe valoarea ad ugat colectat , cu sumele ce reprezint TVA deductibil ce dep sesc
valoarea TVA colectat ce urmeaz a se ncasa de la bugetul statului etc;
4427 ,TVA colectat ; are Iunc ia contabil de pasiv; se crediteaz cu taxa
pe valoarea ad ugat nscris n Iacturile emise c tre clien i reprezentnd livr ri de
produse, execut ri de lucr ri sau prest ri de servicii, cu taxa pe valoarea ad ugat
aIerent mijloacelor Iixe realizate n regie proprie, aIerent lipsurilor imputate etc.;
se debiteaz cu sumele reprezentnd taxa pe valoarea ad ugat datorat bugetului
de stat, taxa pe valoarea ad ugat deductibil , precum si taxa pe valoarea ad ugat
corespunz toare clien ilor scosi din activul patrimonial;
4428 ,TVA neexigibil ; este un cont biIunc ional, care eviden iaz sumele
aIerente TVA deductibile si TVA colectate pentru achizi ii/livr ri de bunuri,
prest ri de servicii sau execut ri de lucr ri pentru care nu s-au ntocmit sau nu au
sosit facturile pn la Iinele unui exerci iu Iinanciar; totodat , n acest cont sunt
eviden iate si sumele reprezentnd TVA n situa ia n care exist decalaje ntre
Iaptul generator de TVA si exigibilitatea sa;
Taxa pe valoarea ad ugat este un impozit indirect care se datoreaz bu-
getului de stat.
Baza de impozitare si taxa pe valoarea ad ugat se determin integral la
livrarea bunurilor si/sau prestarea serviciilor. n baza de impozitare a taxei pe
valoarea ad ugat se cuprind si impozitele, taxele, dac prin lege nu se prevede
altIel, exclusiv TVA precum si cheltuielile accesorii livr rii de bunuri si prest rii
de servicii (comisione, cheltuieli de transport, cheltuieli de ambalare etc.).
Taxa pe valoarea ad ugat se determin prin aplicarea cotei standard sau a
cotei reduse asupra bazei de impozitare, n prezent acestea fiind de 19%, respectiv 9%.
444 ,Impozitul pe venituri de natura salariilor; are Iunc ia contabil de pasiv;
se crediteaz cu sumele datorate bugetului reprezentnd impozit pe salarii re inut din
drepturile salariale cuvenite angaja ilor si se crediteaz cu sumele virate la buget;
n vederea determin rii impozitului pe salarii se impune delimitarea sala-
ria ilor societ ii n salaria i care au Iunc ie de baz la societate si salaria i care
realizeaz venituri din salarii altele dect cele de la Iunc ia de baz .
Prin locul unde se aIl Iunc ia de baz se n elege Iie ultimul loc nscris n
carnetul de munc pentru angaja ii cu contract de munc , la un singur loc de
munc , Iie locul declarat drept Iunc ie de baz de c tre salaria ii care cumuleaz
mai multe Iunc ii.
Rezult c Iunc ia de baz poate Ii declarat de c tre un salariat si la locul de
munc la care salariatul este angajat cu contract individual de munc cu timp par ial.
Un salariat care cumuleaz mai multe contracte individuale de munc , bene-
Iiciaz de deducere personal numai de la societatea unde a declarat Iunc ia de baz .
445 ,Subven ii; este un cont de activ; se debiteaz cu sumele alocate de la
buget sau alte organisme pentru investi ii sau pentru acoperirea diIeren elor de pre
la unele produse de baz , creditndu-se cu sumele reprezentnd subven ii ncasate.
446 ,Alte impozite, taxe si v rs minte asimilate; are Iunc ie contabil de
pasiv si ine eviden a decont rilor cu bugetul statului sau bugetele locale privind
accize, taxe vamale, impozitul pe cl diri, terenuri etc.;
117
447 Fonduri speciale taxe si v rs minte asimilate; are, de asemenea,
Iunc ie contabil de pasiv si ine eviden a datoriilor si v rs mintelor eIectuate c tre,
Iondul de accidente si boli proIesionale, ITM etc.
448 ,Alte datorii si creante n bugetul statului; este cont biIunc ional care ine
eviden a sumelor reprezentnd salarii neridicate, prescrise, amenzi si penalit i etc.
M rimea impozitului pe proIit se stabileste prin aplicarea cotei de 25asupra
profitului impozabil. ncepnd cu anul 2005 cota de impozit pe profit va fi de 19%
nregistr rile contabile aIerente impozitului pe proIit sunt urm toarele:
a) nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit
691 441
Cheltuieli cu impozitul pe proIit Impozitul pe proIit
b) plata impozitului datorat
441 512
Impozitul pe proIit Conturi curente la b nci
c) nregistrarea impozitului pe proIit, pl tit n plus
441 691
Impozitul
pe proIit
Cheltuieli n impozitul
pe proIit
d) ncasarea impozitului pe proIit pl tit n plus
512 441
Conturi curente n b nci Impozitul pe proIit
Modul de calculare si nregistrare a impozitului pe salarii a Iost prezentat si
exempliIicat o dat cu stabilirea drepturilor de personal.
Documentele de stabilire lunar a taxei pe valoarea ad ugat colectat si
deductibil sunt reprezentate de registrele auxiliare ,Jurnalul pentru vnz ri si
,Jurnalul pentru cump r ri. Aceste jurnale se ntocmesc pe baza datelor cuprinse n
Iacturi sau alte documente prev zute de lege. Societ ile pl titoare de tax pe valoarea
ad ugat sunt obligate s ntocmeasc si s depun lunar deconturile privind situa ia
TVA (trimestrial la microntreprinderi).
Exemplu: O societate comercial eIectueaz n cursul lunii ianuarie N urm -
toarele opera iuni:
1) livreaz m rIuri n sum de 20.000 RON;
2) achizi ioneaz materii prime n valoare de 15.000 RON;
3) vinde un utilaj cu valoarea de intrare de 70.000 RON, amortizat n
propor ie de 70. Pre ul de vnzare 80.000 RON;
4) achizi ioneaz un utilaj cu suma de 60.000 RON;
5) livreaz semiIabricate n valoare de 10.000 RON;
6) nregistreaz minus la materiale auxiliare de 3.000 RON, minus imputabil:
7) nregistreaz un mijloc de transport realizat n regie proprie, n valoare de
100.000 RON. Deducerea este de 100
8) presteaz servicii n valoare de 70.000 RON;
9) nregistreaz contravaloarea execut rii de c tre ter i a unei lucr ri n
valoare de 50.000 RON;
10) nregistreaz m rIurile primite n valoare de 10.000 RON pentru care nu
s-a primit Iactura. Factura, pe aceeasi sum , se primeste n aceeasi lun .
118
Ia Iinele lunii, are loc regularizarea TVA. TVA 19.
1) livrarea m rIurilor
4111 23.800 RON
Venituri din
vnzarea m rIurilor

4427 3.800 RON
TVA colectat
2) achizi ia de materii prime
401 17.850 RON
Materii prime
4426 2.850 RON
TVA deductibil
3) vnzarea utilajului
461 83.300 RON

4427 13.300 RON
TVA colectat
4) achizi ionarea utilajului
404 71.400 RON
de lucru)

4426 11.400 RON
TVA deductibil
5) vnzarea semifabricatelor
4111 11.900 RON
semiIabricatelor

4427 1.900 RON
TVA colectat
6) nregistrarea minusului de materiale auxiliare
461 3.570 RON
Materiale auxiliare
4427 570 RON
TVA colectat
119
7) nregistrarea TVA aIerent mijlocului de transport realizat n regie proprie:
4426 4427 19.000 RON
8) nregistrarea contravalorii serviciilor prestate
4111 83.300 RON
Venituri din lucr ri
executate si servicii prestate

4427 13.300 RON
TVA colectat
9) nregistrarea contravalorii lucr rii executate de ter i
401 59.500 RON

4426 9.500 RON
TVA deductibil
10) nregistrarea m rIurilor primite pentru care nu s-a primit Iactura
408 11.900 RON
371 Furnizori Iacturi nesosite 10.000 RON
M rIuri
4428 1.900 RON
TVA neexigibil
- nregistrarea m rIurilor la primirea Iacturii:
408 401 11.900 RON
Furnizori Iacturi nesosite Furnizori
4426 4428 1.900 RON
TVA deductibil TVA neexigibil
NOT : n cazul iesirilor respectiv a intr rii mijlocului de transport n societate
am avut n vedere exclusiv nregistrarea contabil privind TVA.
Situa ia n conturile de TVA se prezint astIel:
D 4426 ,TVA deductibil C D 4427 ,TVA colectat C
(2) 2.850 3.800 (1)
(4) 11.400 13.300 (3)
(7) 19.000 1.900 (5)
(9) 9.500 570 (6)
(10) 1.900 19.000 (7)
13.300 (7)
Rd 44.650 Rc 51.870
SId 44.650 SIc51.870

D 4428 ,TVA neexigibil C
1.900 (10) 1.900 (10)

SI 0
120
Ia Iinele Iiec rei luni se compar soldul conturilor 4426 ,TVA deductibil
cu soldul contului 4427 ,TVA colectat . Pot apare trei situa ii:
a) sold cont 4426 > sold cont 4427 TVA de recuperat
b) sold cont 4426 sold cont 4427 TVA de plat
c) sold cont 4426 sold cont 4427 societatea nu are TVA de plat
si nici TVA de recuperat
n cazul exemplului prezentat mai sus, se observ c soldul contului 4427
,TVA colectat este mai mare dect soldul contului 4426 ,TVA deductibil , cu
suma de 7.220 RON (51.870 RON 44.650 RON).
Regularizarea TVA presupune nchiderea conturilor 4426 si 4427 si stabilirea
sumelor de pl tit sau de ncasat, dup caz.
Ultima opera ie reIeritoare la TVA ce se eIectueaz n cazul unei luni este cea
referitoare la regularizare. n cazul exemplului prezentat:
4427 51.870 RON
TVA colectat 4426 44.650 RON
TVA deductibil
4423 7.220 RON
TVA de plat
Dac la Iinele unei luni o societate nregistreaz TVA de recuperat, suma
aIerent poate Ii recuperat de la buget n baza solicit rii de rambursare, dac suma
de rambursat este mai mare de 5.000 RON sau poate Ii compensat cu eventualele
sume de pl tit, reprezentnd TVA, n perioadele urm toare (situa ie des ntlnit ).
Exemplu: O societate comercial prezint la Iinele lunii ianuarie N TVA de
recuperat 10.000 RON. Ia Iinele lunii Iebruarie N, societatea are TVA de plat
12.000 RON.
nregistrarea contabil de compensare ce se va realiza n ultima zi lucr -
toare a lunii Iebruarie, va avea n vedere suma cea mai mic , anume 10.000 RON.
4423 4424 10.000 RON
TVA de plat TVA de recuperat
n urma acestei nregistr ri, soldul contului 4424 ,TVA de recuperat devine
0 (zero), iar societatea are de achitat bugetului statului TVA n sum de doar
2.000 RON.
n categoria ,Alte impozite, taxe si v rs minte asimilate se includ sumele
reprezentnd taxe vamale, comisioane vamale, accize, impozit pe cl diri, impozitul
pe terenuri, taxa pentru Iolosirea mijloacelor de transport, a mijloacelor de
publicitate, aIisaj si reclam , taxele de timbru etc..
n cazul n care societatea achizi ioneaz din import bunuri ce servesc la pro-
duc ia altor bunuri, la executarea de lucr ri sau prestarea de servicii, taxele vamale,
comisioanele vamale si accizele sunt ncorporate n costul de achizi ie al bunurilor.
446
2
Conturi de imobiliz ri
Alte impozite, taxe
3
Costuri de stocuri si produc ie
n curs de execu ie

121
n cazul contului 446 Alte impozite, taxe si v rs minte asimilate se deschid
conturi analitice pentru Iiecare impozit si tax datorat( ).
Atunci cnd societatea achizi ioneaz bunuri ce nu ndeplinesc condi ia pre-
zentat mai sus sau cnd se eviden iaz toate celelalte categorii de impozite si taxe
prezentate anterior, contul de coresponden al acestor taxe si impozite datorate
(taxe vamale, accize etc.) este contul 635 ,Cheltuieli cu alte impozite si taxe.
Exemplu: O societate comercial achizi ioneaz un utilaj din import.
Taxa vamal este de 20.000 RON. Comisionul vamal 2.000 RON.
a) plata taxei vamale si a comisionului vamal
512 22.000 RON
446 Conturi curente la b nci 20.000 RON
Alte impozite, taxe

- analitic distinct, taxe vamale -
446 2.000 RON
Alte impozite, taxe

- analitic distinct, comision vamal -
b) nregistrarea taxei vamale si a comisionului vamal n costul de achizi ie al
utilajului
2131 22.000 RON
de lucru)
446
20.000 RON
- analitic, taxe vamale -
446 2.000 RON

- analitic, comision vamal -
Exemplu: O societate comercial calculeaz impozitul datorat pe cl dire si pe
teren si ob ine valorile de 20.000 RON respectiv 5.000 RON. Plata acestor obliga ii
se eIectueaz prin virament bancar.
a. nregistrarea sumelor datorate
635 25.000 RON
Cheltuieli cu alte impozite,
taxe si v rs minte asimilate
446
Alte impozite, taxe
20.000 RON
- analitic, impozit pe cl dire -
446 5.000 RON
Alte impozite,
taxe v rs minte asimilate

- analitic distinct,
impozit pe teren -

122
b. plata sumelor datorate
512 25.000 RON
- analitic, impozitul
pe cl dire -
- analitic, impozitul
pe cl dire -

441 5.000 RON

- analitic, impozitul pe teren -
nregistrarea sumelor datorate Iondului de accidente si boli proIesionale ITM
sau altor organisme presupune eIectuarea urm toarei Iormule contabile:
635 447
taxe si v rs minte asimilate
n cadrul contului 447 Fonduri speciale taxe si v rs minte asimilate se
impune crearea de conturi analitice pentru Iiecare tip de datorie. Consider c se
impune crearea de conturi analitice si la contul de cheltuieli asigurndu-se astIel o
corela ie ntre cheltuial si elementul s u de decontare.
Amenzile, penalit ile si major rile aIerente acestora n caz de neplat ,
sumele ncasate reprezentnd un plus din alte datorii si crean e, sunt eviden iate cu
ajutorul contului de eviden , Alte datorii si crean e cu bugetul statului.
Exemplu: O societate comercial datoreaz bugetului statului suma de
15.000 RON, reprezentnd amenzi si penalit i.
a) nregistrarea sumei datorate
6581 4481 15.000 RON
Desp gubiri,
amenzi si penalit i
Alte datorii
Ia de bugetul statului

b) plata sumei datorate
4481 512 15.000 RON
Alte datorii
Ia de bugetul statului
Conturi curente
la b nci

V.4. &RQWDELOLWDWHDGHFRQW ULORUvQFDGUXOJUXSXOXLLFXDVRFLD LL

Eviden a decont rilor n cadrul grupului si cu asocia ii se ine cu ajutorul
conturilor din grupa 45 ,Grup si asocia i, grup ce con ine conturile:
451 ,Decont ri n cadrul grupului; acest cont biIunc ional se debiteaz cu
sumele virate unit ilor din cadrul grupului, cu dobnzile aferente acestora, cu
dividendele ce urmeaz a Ii ncasate din participa ii etc.; se crediteaz cu sumele
ncasate de la alte unit i din cadrul grupului, cu dobnzile aIerente acestora, cu
dividendele de pl tit aIerente participa iilor etc.
123
Exemplu: Societatea comercial ,X S.A. vireaz unei societ i din cadrul
grupului suma de 70.000 RON, cu o dobnd de 7 pe an. mprumutul este acordat
pe o durat de un an. Plata dobnzii se eIectueaz la Iinele anului, atunci cnd se
primeste si suma mprumutat .
a) virarea sumei c tre societatea din cadrul grupului
4511 512 70.000 RON
Decont ri n cadrul
grupului
Conturi curente
la b nci

b) calcularea si nregistrarea dobnzii de primit
70.000 RON x 7 4.900 RON
4518 766 4.900 RON
Dobnzi aIerente decont rilor
n cadrul grupului
Venituri din dobnzi
c) ncasarea sumei mprumutului si a dobnzii aIerente
512 74.900 RON
Conturi curente la b nci 4511 70.000 RON
Dobnzi n cadrul grupului
4518 4.900 RON
Dobnzi aferente decont rilor
n cadrul grupului

453 ,Decont ri privind interesele de participare; acest cont biIunc ional se
debiteaz cu sumele virate acelor societ i n care societatea are interese de partici-
pare, cu dobnzile aIerente acestora etc., si se crediteaz cu sumele primite de la acele
societ i ce au interese de participare n societate, cu dobnzile aIerente acestora etc.
Exemplu: Societatea comercial ,X S.A. primeste de la o alt societate ce
prezint interese de participare n cadrul societ ii, un mprumut pe o durat de doi ani
n valoare de 100.000 RON; dobnda este de 10 pe an. Plata dobnzii se realizeaz
anual, iar la Iinele primului an se ramburseaz 60 din suma mprumutat .
a) primirea sumei
512 4531 100.000 RON
Conturi curente
la b nci
Decont ri privind interesele
de participare

b) calcularea si nregistrarea dobnzii de plat la Iinele primului an
100.000 RON x 10 10.000 RON
666 4538 10.000 RON
Cheltuieli privind dobnzile Dobnzi aIerente decont rilor
privind interesele de participare

c) rambursarea a 60 din suma mprumutat si plata dobnzii

4531 512 70.000 RON
Decont ri privind interesele Conturi curente la b nci 60.000 RON
de participare (100.000 RON x 60)
4538
Dobnzile aIerente decont rilor
10.000 RON
124
d) calcularea si nregistrarea dobnzii de pl tit la Iinele celui de-al doilea an
40.000 RON x 10 4.000 RON
666 4538 4.000 RON
Cheltuieli privind
dobnzile

e) rambursarea mprumutului si plata dobnzii datorate
512 44.000 RON
Decont ri privind interesele de
participare

4538 4.000 RON

455 ,Sume datorate asocia ilor; acest cont are Iunc ia contabil de pasiv;
se crediteaz cu sumele depuse de asocia i, cu sumele l sate n contul curent al
asocia ilor din dividende si din dobnzile aIerente acestor sume; se debiteaz cu
sumele restituite asocia ilor.
Exemplu: O societate comercial primeste de la asocia i suma de 120.000 RON,
sum ce provine din depuneri n numerar (70.000 RON) si din dividende neridicate si
eviden iate n contul curent al asocia ilor (50.000 RON).Pentru suma mprumutat
societatea acord asocia ilor o dobnd de 5 pe an.
Durata mprumutului 7 luni. Suma este restituit integral la scaden , mpreun
cu dobnda aIerent , n conturile curente personale ale asocia ilor.
a) primirea sumei:
4551 120.000 RON
Asocia i-conturi curente
531 70.000 RON
Casa
457 50.000 RON
Dividende de plat
b) calcularea si nregistrarea dobnzii datorate:
7 luni
120.000 RON x 5 x
12 luni
3.500 RON

666 4558 3.500 RON
Cheltuieli privind
dobnzile
Asocia i dobnzi
la conturile curente

c) restituirea mprumutului primit si plata dobnzii aIerente:
512 123.500 RON
Asocia i conturi curente
4558 3.500 RON
Asocia i dobnzi
la conturile curente

125
456 ,Decont ri cu asocia ii privind capitalul; cu ajutorul acestui cont de
activ sunt eviden iate aporturile subscrise de asocia i, n vederea constituirii sau
major rii capitalului social. Se debiteaz cu capitalul subscris n natur si numerar,
cu valoarea primelor de capital (de emisiune, Iuziune, aport), cu sumele achitate
asocia ilor, cu ocazia retragerii capitalului etc. Se crediteaz , pe m sura realiz rii
eIective a aporturilor, cu capitalul social retras de asocia i etc.
Exemplu: Unul dintre asocia ii societ ii comerciale ,X S.A. hot r ste
retragerea capitalului social n sum de 50.000 RON.
a) reducerea capitalului social
1012 456 50.000 RON
Capital
subscris v rsat
privind capitalul

b) achitarea sumelor c tre asociat
456 512 50.000 RON
privind capitalul
Conturi curente
la b nci

457 ,Dividende de plat ; acest cont are Iunc ie contabil de pasiv; se
crediteaz cu dividendele acordate din proIitul net sau rezultatul reportat pozitiv si
se debiteaz cu sumele nete achitate asocia ilor, cu impozitul pe dividende si cu
sumele virate n contul curent al asocia ilor.
Dividendele reprezint orice distribuire n bani sau n natur , n Iavoarea
ac ionarilor sau asocia ilor (propor ional cu cota de participare a acestora la
capitalul social) din proIitul stabilit pe baza bilan ului contabil anual si a contului
de rezultate. Ele sunt supuse impozit rii cu o cot de 16 (cazul persoanelor Iizice)
si 10 (cazul persoanelor juridice), obliga ia calcul rii, re inerii si v rs rii impo-
zitelor pe dividende revenind societ ii, o dat cu plata sumelor nete c tre ac ionari.
Exemplu: n baza hot rrii luate n cadrul adun rii generale a ac ionarilor se
acord dividende ac ionarilor persoane Iizice n sum de 125.000 RON din rezultatul
reportat pozitiv. Societatea calculeaz , re ine si vireaz impozitul pe dividende.
Ac ionarii decid ca suma de 25.000 RON s Iie l sat la dispozi ia societ ii pe o
perioad de un an, diIeren a Iiind ridicat n numerar.
a) nregistrarea dividendelor datorate
1171 457 125.000 RON
Rezultatul reportat
reprezentnd profitul
nerepartizat, respectiv
Dividende de plat
b) calcularea si nregistrarea impozitului pe dividende
125.000 RON x 16 20.000 RON
457 446 20.000 RON
Dividende de plat Alte impozite, taxe si
v rs minte asimilate analitic,
impozit pe dividende

126
c) virarea impozitului pe dividende
446 512 20.000 RON
Alte impozite, taxe
analitic, impozit
pe dividende
Conturi curente
la b nci

d) eviden ierea sumei achitate si a celei l sate la dispozi ia societ ii
457 105.000 RON
Dividende de pat 531 80.000 RON
Casa
4551 25.000 RON
Asocia i conturi curente
458 Decont ri din opera ii de participa ie; acest cont biIunc ional ine
eviden a opera iilor din participa ie, a decont rii cheltuielilor si veniturilor realizate
din opera ii de participare, a sumelor virate ntre coparticipan i.

V.5. &RQWDELOLWDWHDGHELWRULORULFUHGLWRULORUGLYHUL

Crean ele societ ii privind amenzile si penaliz rile pretinse, ce au la baz o
hot rre judec toreasc , viznd debitele provenite din pagube materiale, privind
vnz rile de bunuri, altele dect cele ce reprezint rezultat al obiectului de activitate
al unei societ i sunt eviden iate cu ajutorul contului de activ 461 ,Debitori diversi.
Acest cont se debiteaz cu valoarea titlurilor de plasament cedate, cu pre ul
de vnzare al elementelor de activ cedate, cu valoarea debitelor reactivate, cu suma
mprumuturilor ob inute la valoarea de rambursare a obliga iunilor emise etc. Se
crediteaz cu valoarea debitelor ncasate, cu valoarea debitelor sc zute din eviden a
contabil a societ ii ca urmare a insolvabilit ii etc.
Principalele nregistr ri contabile sunt urm toarele:
a) nregistrarea valorii bunurilor si a produc iei n curs de execu ie, constatate
lips sau deteriorate, imputate ter ilor:
461
Debitori diversi 7588
4427
TVA colectat
b) vnzarea de active
461
si alte opera ii de capital
4427
TVA colectat
127
c) nregistrarea vnz rii investi iilor Iinanciare pe termen scurt
461 50
Debitori diversi Investi ii Iinanciare
pe termen scurt
d). nregistrarea debitelor sc zute din eviden datorat insolvabilit ii
654 461
Pierderi din crean e si debitori diversi Debitori diversi
e) reactivarea debitelor
461 754
Debitori diversi Venituri din crean e reactivate
si debitori diversi
I) nregistrarea mprumuturilor ob inute la valoarea de rambursare a obli-
ga iunilor emise
461 161
Debitori diversi mprumuturi din emisiuni
de obliga iuni
g) nregistrarea diIeren elor neIavorabile de curs valutar aIerente debitelor n
devize
665 461
Cheltuieli din diIeren e de curs valutar Debitori diversi
h) ncasarea debitelor
512 461
sau
531
Casa
Exemplu: O societate comercial nregistreaz suma de 10.000 USD datorat
de un partener de aIaceri extern c ruia i-a vndut un echipament tehnologic, amortizat
n propor ie de 10. Ia data nregistr rii n contabilitate cursul de schimb era de
3 RON/USD. Ia data ncas rii cursului de schimb era de:
a) 2,9 RON/USD
b) 3,2 RON/USD
- nregistrarea vnz rii echipamentului tehnologic
461 7583 30.000 RON
Debitori diversi Venituri din vnzarea ac iunilor
(10.000 USD x
3,0 RON/USD)
- ncasarea sumei de la partenerul de afaceri extern
a)
461 30.000 RON
512
Debitori diversi 29.000 RON
(10.000.USD x 2,9 RON/USD)
665
Cheltuieli din diIerente
de curs valutar
1.000 RON
|10.000 USD x (3 RON/USD 2,9 RON/USD|
128
b)
512 32.000 RON
Debitori diversi
765 2.000 RON
de schimb valutar

Datoriile societ ii Ia de ter i aIerente unor titluri executorii, aIerente
achizi ion rii de valori mobiliare de plasament etc., sunt eviden iate cu ajutorul
contului de pasiv 462 Creditori diversi.
Acest cont se crediteaz cu datoriile privind achizi ionarea titlurilor de
plasament, cu sumele ncasate dar necuvenite etc., debitndu-se cu sumele achitate
creditorilor, cu sconturile ob inute de la clien i etc.
Principalele nregistr ri contabile sunt urm toarele:
a) datorii Ia de ter i pe baz de titluri executorii
6 462
Conturi de cheltuieli Creditori diversi
b) nregistrarea datoriilor ce rezult din achizi ionarea de titluri de plasament
50 462
Investi ii Iinanciare pe termen scurt Creditori diversi
c) nregistrarea sumelor primite, necuvenite
512 462
Conturi curente la b nci Creditori diversi
sau
531 462
Casa Creditori diversi
d) returnarea sumelor primite necuvenite
462 512
Creditori diversi Conturi curente la b nci
sau
462 531
Creditori diversi Casa
e) plata creditorilor diversi
462
Creditori diversi 512
531
Casa

129
V.6. &RQWDELOLWDWHDFRQWXULORUGHUHJXODUL]DUHLDVLPLODWH

n cadrul unei societ i comerciale cheltuielile eIectuate si veniturile realizate n
perioada curent , dar care privesc perioadele sau execu iile Iinanciare urm toare,
cheltuielile de repartizat pe mai multe exerci ii Iinanciare se eviden iaz cu ajutorul
conturilor de regularizare 471 Cheltuieli nregistrate n avans, respectiv 472
,Venituri nregistrate n avans. Folosirea conturilor de regularizare este impus de
principiul independen ei exerci iilor care presupune delimitarea n timp a veniturilor si
cheltuielilor aIerente activit ii societ ii, pe m sura angaj rii lor si a trecerii acestora la
rezultatul exerci iilor la care se reIer .
Atunci cnd unele opera ii economico-financiar nu pot fi nregistrate n conturile
corespunz toare, deoarece sunt necesare clariIic ri ulterioare, pentru eviden a acestora
se Ioloseste contul 473 ,Decont ri din opera ii n curs de clariIicare.
Contul 471 ,Cheltuieli nregistrate n avans are Iunc ia contabil de activ; se
debiteaz cu cheltuielile privind repara iile capitale neprevizibile, repara iile curente,
reviziile tehnice, abonamentele, chiriile, cu cheltuielile constatate la Iinele unui exerci iu
Iinanciar ca Iiind aIerente exerci iului Iinanciar urm tor, precum si cu valoarea
repara iilor capitale eIectuate cu Ior e proprii, constatate ca Iiind, aIerente exerci iului
Iinanciar. Se crediteaz cu sumele repartizate pe cheltuieli, conIorm scaden arelor.
Contul 472 ,Venituri constatate n avans are Iunc ia contabil de pasiv. Se
crediteaz cu veniturile nregistrate n avans /sau de realizat aIerente exerci iile
Iinanciare viitoare (ncas ri din chirii, din vnz ri de abonament, din vnz ri de
locuin e cu plata n rate etc. Se debiteaz cu veniturile nregistrate n avans,
repartizate exerci iilor Iinanciare aIerente.
Contul 473 ,Decont ri din opera ii n curs de clasiIicare ine eviden a sumelor
rezultnd din amenzi, cheltuieli de judecat , opera iuni bancare pentru care nu exist
documente, ori a unor opera ii care nu pot Ii nregistrate n conturile corespunz toare,
Iiind necesare l muriri suplimentare. Acest cont este biIunc ional; n debitul s u se
eviden iaz sumele n curs de l murire si pl ile pentru care sunt necesare l muriri
suplimentare, sumele restituite necuvenite societ ii etc.; se crediteaz cu sumele
clariIicate trecute pe cheltuieli sau n conturile corespunz toare si cu sumele ncasate n
conturile de trezorerie.
Exemplul 1. O societate comercial nregistreaz cheltuiala cu repara iile
neprevizibile eIectuate la o instala ie tehnologic n suma de 10.000 RON. Repara ia
respectiv nu a condus la perIorman e superioare celor anterioare ale instala iei tehnice.
S-a constatat c suma de 8.000 RON este aIerent exerci iului Iinanciar urm tor;
potrivit scaden arului, suma respectiv urmeaz a se eviden ia pe cheltuieli, n cote
egale, de-a lungul ntregului exerci iu Iinanciar.
a) nregistrarea Iacturii cu repara ia neprev zut
401 11.900 RON
si repara iile

471 8.000 RON
Cheltuieli nregistrate
n avans

4426 1.900 RON
TVA deductibil
130
b) nregistrarea pe cheltuieli curente a cotei p r i din cheltuielile nregistrate
n avans n lunile exerci iului Iinanciar urm tor; se genereaz lun de lun nre-
gistrarea (cu excep ia lunii decembrie, cnd suma va Ii 666,74 RON)
611 471 666,66 RON
si repara iile
n avans

Exemplu 2: O societate comercial contracteaz la Iinele exerci iului Iinanciar
un abonament la o publica ie de larg circula ie pentru anul urm tor. Valoarea
abonamentului 12.000 RON. Plata abonamentului s-a I cut n numerar, la data
contract rii abonamentului.
a) contractarea abonamentului
471 531 12.000 RON
n avans
Casa
b) nchiderea pe cheltuielile aferente exerci iului Iinanciar urm tor a valorii
abonamentului. Acesta presupune esalonarea sumei pe parcursul ntregului
exerci iu Iinanciar. Suma lunar va Ii de 12.000 RON : 12 luni 1.000 RON.
Iun de lun se va eIectua nregistrarea:
626 471 1.000 RON
Cheltuieli postale si taxe
de telecomunica ii
Cheltuieli
nregistrate n avans

Exemplu 3: O societate comercial ncaseaz suma de 80.000 RON, sum ce
reprezint chiria datorat de un partener de aIaceri pentru dou luni ale anului
Iinanciar urm tor, ca urmare a nchirierii unui spa iu al societ ii.
a) nregistrarea sumei primite:
512 472 80.000 RON
Conturi curente la b nci Venituri nregistrate
n avans

b) includerea pe venituri a sumei primite:
- n lunile ianuarie si Iebruarie a exerci iului Iinanciar urm tor se eIectueaz
nregistrarea contabil :
472 706 40.000 RON
Venituri nregistrate
n avans
Venituri din redeven e,
loca ii de gestiune si chirii

Exemplul 4: O societate comercial primeste de la un partener de aIaceri suma de
50.000 RON prin virament bancar, suma pentru care nu exist document. Ulterior, se
ntocmeste un document, suma reprezentnd un avans acordat societ ii pentru o
viitoare livrare de bunuri.
a) nregistrarea sumei primite:
512 473 50.000 RON
Conturi curente la b nci Decont ri din opera ii
n curs de clarificare

131
b) nregistrarea sumei primite, eviden iate anterior, ca avans acordat:
50.000 RON
473 419 42.016,81 RON
Decont ri din opera ii
Clien i creditori
4427 7.983,19 RON
TVA colectat
Alte tipuri de nregistr ri contabile:
a) nregistrarea cheltuielilor eIectuate, dar care la Iinele unui exerci iu Iinanciar
se constat ca Iiind aIerente exerci iului Iinanciar urm tor.
471
Cheltuieli nregistrate n avans 60
Cheltuieli privind stocurile
61
62
executate de ter i
b) nregistrarea valorii repara iilor capitale, eIectuate cu Ior e proprii n cursul
exerci iului Iinanciar curent, dar aIerente exerci iilor Iinanciare urm toare:
471 7588
Cheltuieli nregistrate n avans Alte venituri din exploatare
c) includerea pe cheltuieli a valorii eviden iate la pct. b:
6588 471
Alte cheltuieli de exploatare Cheltuieli nregistrate n avans
d) nregistrarea acelor p r i din venituri constatate la Iinele unui exerci iu
Iinanciar ca Iiind aIerent exerci iului Iinanciar urm tor:
472
70 Venituri nregistrate n avans
CiIra de aIaceri
76
Venituri Iinanciare
e) includerea pe venituri a sumelor eviden iate n contul 472:
472
Venituri nregistrate n avans 70
CiIra de aIaceri
76
Venituri Iinanciare
132
I) restituirea sumelor, nregistrate n cadrul decont rilor din opera ii n curs
de clariIicare, sume necuvenite societ ii:
473
Decont ri din opera ii
521
531
Casa

V.7. &RQWDELOLWDWHDDMXVW ULORUSHQWUXGHSUHFLHUHDFUHDQ HORU

Ia intrarea n patrimoniul unei societ i, crean ele sunt evaluate la valoarea lor
nominal . Cu ocazia inventarierii, pentru Iiecare crean se stabileste valoarea actual ,
valoare ce se stabileste n Iunc ie de valoarea probabil de ncasat.
Cu ocazia compar rii dintre valoarea nominal a crean elor si valoarea de
inventar a acestora, se poate ivi una dintre urm toarele trei situa ii:
a) valoarea actual (valoarea de inventar) este mai mare dect valoarea
nominal . Plusul de valoare constatat nu se eviden iaz n contabilitate, crean ele
Iiind men inute la valoarea lor de intrare (valoarea nominal );
b) valoarea actual (valoarea de inventar) este mai mic dect valoarea
nominal . Minusul de valoare constatat se nregistreaz n contabilitate pe seama
constituirii unei ajust ri pentru deprecierea crean elor. Crean ele sunt men inute n
contabilitate la valoarea lor nominal ;
c) valoarea actual este egal cu valoarea nominal . n acest caz crean ele
sunt men inute, de asemenea, la valoarea lor nominal .
Ajust rile pentru deprecierea crean elor se constituie pe seama cheltuielilor, de
regul , la Iinele unui exerci iu Iinanciar, cu ocazia invent rii:
n perioadele urm toare, la sIrsitul exerci iului Iinanciar, sau o dat cu
scoaterea din eviden a crean elor, n urma analiz rii ajust rilor constituite, se
procedeaz , dup cum urmeaz :
- atunci cnd deprecierea este superioar ajust rii constituite, se constituie o
ajustare suplimentar ;
- atunci cnd deprecierea constatat este inIerioar ajust rii constituite, diIe-
ren a se deduce din ajustarea constituit si se nregistreaz la venituri;
- atunci cnd are loc iesirea din patrimoniu a unor crean e pentru care s-au
constituit ajust ri pentru depreciere, ajust rile respective se anuleaz prin virare la
venituri, deoarece au r mas I r obiect,
Ajust rile pentru deprecierea crean elor se constituie pentru crean ele a c ror
recuperare este incert , datorit situa iei Iinanciare precare a clien ilor ori
debitorilor diversi sau pentru acele crean e aIlate n litigiu.
Eviden a contabil a ajust rilor pentru deprecierea crean elor se ine cu ajutorul
conturilor din grupa 49 ,Ajust ri pentru deprecierea crean elor, si anume:
491 - Ajust ri pentru deprecierea crean elor-clien i; acest cont are Iunc ie
contabil de pasiv; se crediteaz cu valoarea ajust rilor constituite pentru crean e
nencasabile, clien i r u platnici sau aIla i n litigiu si se debiteaz cu sumele
reprezentnd diminuarea sau anularea ajust rilor pentru depreciere-clien i.
133
495 - ,Ajust ri pentru deprecierea crean elor decont ri n cadrul grupului si cu
asocia ii; acest cont de pasiv se crediteaz cu valoarea ajust rilor constituite pentru
deprecierile de natur Iinanciar , constatate n cadrul rela iilor de decontare din cadrul
grupului si cu asocia ii si se debiteaz odat cu diminuarea sau anularea ajust rilor
constituite anterior, ca urmare a diminu rii deprecierii constatate anterior sau a
r mnerii I r obiect.
496 - ,Ajust ri pentru deprecierea crean elor-debitori diversi; Iunc ia con-
tabil a acestui cont este de pasiv; se crediteaz pe seama cheltuielilor cu ocazia
constituirii sau major rii ajust rilor constituite anterior si se debiteaz cu ocazia
diminu rii sau anul rii ajust rilor prin virare la venituri.
Opera iunile privind constituirea, majorarea, diminuarea sau anularea ajust rile
pentru deprecierea crean elor pot Ii contabilizate astIel:
a) constituirea ajust rilor pentru depreciere:
6814 49
Cheltuieli de exploatare privind ajust rile
pentru deprecierea activelor circulante
Ajust ri pentru
deprecierea crean elor
b) majorarea (suplimentarea) ajust rilor constituite anterior:
6814 49
Cheltuieli de exploatare privind ajust rile
Ajust ri pentru
c) diminuarea ajust rilor constituite anterior:
49 7814
Ajust ri pentru
deprecierea activelor circulate
d) anularea ajust ri constituite anterior:
49 7814
Ajust ri pentru
deprecierea activelor circulate

134

VI. CONTABILITATEA TREZORERIEI

Contabilitatea trezoreriei asigur eviden a si miscarea investi iilor Iinanciare
pe termen scurt, a disponibilit ilor b nesti din conturile de la b nci, din casieria
societ ii, a creditelor bancare pe termen scurt etc.
Conturile de eviden sunt cuprinse n cadrul clasei 5 ,Conturi de trezorerie:

CLASA 5 CONTURI DE TREZORERIE
50. Investi ii pe termen scurt
501. Ac iuni de inute la entit ile aIiliate (A)
505. Obliga iuni emise si r scump rate (A)
506. Obliga iuni (A)
508. Alte investi ii pe termen scurt si crean e asimilate
5081. Alte titluri de plasament (A)
5088. Dobnzi la obliga iuni si titluri de plasament (A)
509. V rs minte de eIectuat pentru investi iile pe termen scurt
5091. V rs minte de eIectuat pentru ac iunile de inute la entit ile aIiliate (P)
5092. V rs minte de eIectuat pentru alte investi ii pe termen scurt (P)
51. Conturi la b nci
511. Valori de ncasat
5112. Cecuri de ncasat (A)
5113. Efecte de ncasat (A)
5114. EIecte remise spre scontare (A)
512. Conturi curente la b nci
5121. Conturi la b nci n lei (A)
5124. Conturi la b nci n valut (A)
5125. Sume n curs de decontare (A)
518. Dobnzi
5186. Dobnzi de pl tit (P)
5187. Dobnzi de ncasat (A)
519. Credite bancare pe termen scurt
5191. Credite bancare pe termen scurt (P)
5192. Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden (P)
5193. Credite externe guvernamentale (P)
5194. Credite externe garantate de stat (P)
5195. Credite externe garantate de b nci (P)
5196. Credite de la trezoreria statului (P)
5197. Credite interne garantate de stat (P)
5198. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt (P)
135
53. Casa
531. Casa
5311. Casa n lei (A)
5314. Casa n valut (A)
532. Alte valori
5321. Timbre Iiscale si postale (A)
5322. Bilete de tratament si odihn (A)
5323. Tichete si bilete de c l torie (A)
5328. Alte valori (A)
54. Acreditive
541. Acreditive
5411. Acreditive n lei (A)
5412. Acreditive n valut (A)
542. Avansuri de trezorerie
15
(A)
58. Viramente interne
581. Viramente interne (A/P)
59. Ajust ri pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie
591. Ajust ri pentru pierderea de valoare a ac iunilor de inute la entit ile
aIiliate (P)
595. Ajust ri pentru pierderea de valoare a obliga iunilor emise si r scump rate (P)
596. Ajust ri pentru pierderea de valoare a obliga iunilor (P)
598. Ajust ri pentru pierderea de valoare a altor investi ii pe termen scurt si
crean e asimilate (P)

VI.1. &RQWDELOLWDWHDLQYHVWL LLORUILQDQFLDUHSHWHUPHQVFXUW

Contabilitatea investi iilor Iinanciare pe termen scurt se ine cu ajutorul
conturilor din grupa 50 ,Investi ii Iinanciare pe termen scurt. n cadrul acestora
sunt eviden iate titlurile de valoare (ac iuni, obliga iuni) achizi ionate de societate, n
vederea ob inerii unor cstiguri pe termen scurt (sub 1 an). Cu excep ia contului 509
,V rs minte de eIectuat pentru investi ii Iinanciare pe termen scurt, toate celelalte
conturi din grupa 50 au Iunc ie contabil de activ; se debiteaz cu titlurile de valoare
achizi ionate sau r scump rate (cazul ac iunilor proprii) si se crediteaz cu valoarea
contabil a titlurilor scoase din gestiune. Soldul debitor reIlect titlurile de valoare
(valoarea investi iilor Iinanciare pe termen scurt) aIlate n portoIoliul unei societ i.
Valoarea de intrare a investi iilor Iinanciare pe termen scurt este dat de
costul de achizi ie corectat cu valoarea comisioanelor, onorariilor, serviciilor etc.
generate de achizi ia acestora.
V rs mintele de eIectuat pentru investi iile Iinanciare pe termen scurt sunt
eviden iate cu ajutorul contului de pasiv 509. ,V rs minte de eIectuat pentru
investi ii Iinanciare pe termen scurt, cont ce este structurat n dou conturi
sintetice de gradul II; primul ine eviden a v rs mintelor de eIectuat aIerente
investi iilor eIectuate la societ i n cadrul grupului, iar al doilea ine eviden a
v rs mintelor de eIectuat pentru alte investi ii pe termen scurt.
136
Exemplu: O societate comercial achizi ioneaz 4.000 de ac iuni emise de o
alt societate la pre ul de cump rare de 1 RON/ac iune, n vederea ob inerii unor
cstiguri speculative. Societatea cump r toare datoreaz societ ii de intermediere
un comision de 3. Ulterior ac iunile sunt vndute cu 1,2 RON/ac iune. Ac iunile
sunt cotate la burs . Plata ac iunilor se Iace integral n momentul achizi iei, prin
virament. Suma rezultat din vnzare este ncasat prin cont.
a) nregistrarea achizi iei de ac iuni
5081 4.120 RON
Alte titluri 512 4.000 RON
de plasament Conturi curente la b nci
401 120 RON
Furnizori
b) achitarea Iurnizorului
401 512 120 RON
c) vnzarea ac iunilor
512 4.800 RON
Alte titluri de plasament
7642 680 RON
Cstiguri din investi ii
Iinanciare pe termen scurt

Valoarea la inventar a investi iilor Iinanciare pe termen scurt se stabileste n
Iunc ie de cotarea sau nu a acestora la bursa de valori (sau pia a secundar ). AstIel,
titlurile cotate la burs sunt evaluate la valoarea de cotare a acestora din ultima zi a
exerci iului Iinanciar. Titlurile necotate sunt evaluate la valoarea probabil de
vnzare, valoare ce se stabileste avnd n vedere perIorman ele Iinanciare ale
societ ii emitente de astIel de titluri, pre urile utilizate n tranzac iile eIectuate cu
astIel de titluri etc.
n urma compar rii valorii de inventar cu valoarea de intrare a investi iilor
Iinanciare pe termen scurt, pentru minusurile ntre valoarea contabil (mai mare) si
valoarea de inventar (mai mic ) se constituie ajust ri pentru pierderea de valoare.
Eviden a contabil a ajust rilor pentru pierderea de valoare se ine cu ajutorul
conturilor de pasiv din grupa 59 ,Ajust ri pentru pierderea de valoare a contului de
trezorerie. Aceste conturi se crediteaz cu sumele reprezentnd constituirea sau
majorarea ajust rilor si se debiteaz cu sumele ce reprezint diminuarea sau anularea
ajust rilor constituite.
Opera iunile contabile de constituire, majorare (suplimentare), diminuare sau
anulare a ajust rilor pentru pierderea de valoare sunt urm toarele:
a) nregistrarea constituirii/supliment rii ajust rilor
6864 59
Cheltuieli Iinanciare privind ajust rile
valoare a conturilor de trezorerie
137
b) nregistrarea diminu rii/anul rii ajust rilor constituite
59 7864
Ajust ri pentru pierderea de valoare
a conturilor de trezorerie
Venituri din ajust ri pentru pierderea
de valoare a activelor circulante
Vnzarea titlurilor de valoare, reprezint modalitatea cea mai Irecvent de
iesire a acestora din patrimoniul unei societ i. Opera ia de vnzare presupune
eIectuarea vnz rii propriu-zise a titlurilor (la pre ul de cesiune) si scoaterea lor din
gestiune (la valoarea de intrare).
O alt modalitate de iesire a titlurilor din eviden a investi iilor Iinanciare pe
termen scurt este aceea de virare n categoria imobiliz rilor Iinanciare a acelor titluri
care r mn la dispozi ia societ ii din motive variate (inclusiv ac iunile proprii) o
perioad mai mare de timp de un an.
Exemplu: O societate comercial vinde 1500 de ac iuni la pre ul de
2,1 RON/ac iune. Valoarea de intrare a acestor ac iuni este de 1,8 RON/ac iune.
Valoarea ajust rilor pentru depreciere este de 200 RON. Vnzarea se realizeaz prin
intermediul unei institu ii specializate, care percepe un comision de 7 din valoarea
total de vnzare. Contravaloarea ac iunilor vndute si plata comisionului se Iac
ulterior opera iunii de vnzare, prin cont.
a) Vnzarea ac iunilor
461 3.150 RON
Alte titluri de plasament
7642 450 RON
Cstiguri din investi ii

NOT : n situa ia n care ac iunile se vindeau sub valoarea de intrare se
efectua nregistrarea:
5081
461 Alte titluri de plasament
Debitori diversi
6642
Pierderi din investi iile

n situa ia n care ac iunile se vindeau la o valoare egal cu valoarea de
inventar se efectua nregistrarea:
461 5081 2.700 RON
Debitori diversi Alte titluri de plasament
b) anularea provizionului constituit, deoarece acesta a r mas I r obiect.
591 7864 200 RON
de valoare a ac iunilor
Venituri Iinanciare din ajust ri
pentru pierderea de valoare
a activelor circulante

138
c) nregistrarea comisionului datorat
Valoare comision 3.150 RON x 7 220,50 RON
627 401 220,50 RON
Cheltuieli cu serviciile
bancare si asimilate
Furnizori
d) ncasarea contravalorii ac iunilor vndute:
512 461 3.150 RON
e) plata Iacturii c tre institu ia specializat
401 512 220,5 RON

VI.2. &RQWDELOLWDWHDFRQWXULORUODE QFL

Opera iile de ncas ri si pl i eIectuate de societate cu diverse persoane Iizice
si/sau juridice, eIectuate prin intermediul unei societ i bancare reprezint decont ri
I r numerar.
Decont rile I r numerar se caracterizeaz prin urm toarele:
decontarea ntre societate si ter ele persoane este realizat de banc , aceasta
eIectund decont rile I r Iolosirea eIectiv a banilor;
pl ile din conturile societ ii se eIectueaz numai cu consim mntul
acesteia, cu excep ia acelor pl i ce se eIectueaz n baza titlurilor executorii;
banca eIectueaz ncas rile/pl ile, utiliznd Iormele si instrumentele de
decontare prev zute n contractele economice ale societ ii;
pl ile din contul societ ii se eIectueaz n limita disponibilit ilor din aceste
conturi si a creditelor bancare.
Contabilitatea decont rilor prin conturile bancare include opera iunile cu
valori de ncasat, opera iunile de ncas ri si pl i prin contul curent, creditele
bancare pe termen scurt si dobnzile aIerente. Eviden a contabil se ine cu ajutorul
conturilor din grupa 51 ,Conturi la b nci, si anume:
511 Valori de ncasat; acest cont de active este utilizat pentru eviden ierea
valorilor de ncasat (cecuri, bilete la ordin, cambii, waranturi etc.), remise b ncii n
vederea ncas rii, precum si a eIectelor remise spre scontare. n debitul acestui cont
se nregistreaz valoarea cecurilor, biletelor de ordin etc., remise b ncii n vederea
ncas rii sau scont rii. n credit se eviden iaz sumele ncasate. Soldul debitor
reprezint valoarea cecurilor, biletelor la ordin etc., remise spre ncasare sau
scontare dar nencasate.
Exemplul 1: O societate comercial primeste de la unul dintre clien ii s i un
bilet la ordin n sum de 25.000 RON reprezentnd plata unei lucr ri eIectuate.
Ulterior, biletul la ordin este remis b ncii, n vederea ncas rii.
n urma sedin ei de compensare din cadrul b ncii centrale, banca alimenteaz
contul clientului cu:
1) 25.000 RON
2) 15.000 RON, diIeren a Iiind reIuzat la plat de c tre banca clientului
datorit lipsei de disponibilit i.
139
a) acceptarea biletului la ordin
413 4111 25.000 RON
EIecte de primit
de la clien i
Clien i
b) remiterea biletului la ordin spre ncasare
5113 413 25.000 RON
EIecte de
ncasat
EIecte de primit
de la clien i

c) 1. ncasarea biletului la ordin
512 5113 25.000 RON
Conturi curente la b nci Efecte de ncasat
2. ncasarea par ial a biletului la ordin
512 5113 15.000 RON
Conturi curente la b nci Efecte de ncasat
eviden ierea sumei nencasate
413 5113 10.000 RON
EIecte de primit de la clien i Efecte de ncasat
4111 413 10.000 RON
Clien i EIecte de primit de la clien i
4118 4111 10.000 RON
Clien i incer i sau n litigiu Clien i
6814 491 840,34 RON
deprecierea activelor circulante
crean elor clien i
(pentru valoarea
I r TVA)

Exemplul 2: Societatea comercial ,X S.A. remite b ncii sale n vederea
scont rii un bilet la ordin. Se cunosc urm toarele elemente:
valoarea nscris pe biletul la ordin 125.000 RON
rata scontului 18
data scaden ei 15.09. N
data remiterii spre scontare 15.08. N
comisionul b ncii pentru serviciul prestat: 1.000 RON
Scontul (VN x N
z
x R
s
) / N
za
unde,
VN valoarea nominal a biletului la ordin 125.000 RON
N
z
num rul de zile ntre termenul de scaden si data scont rii nainte de
scaden (n cazul exemplului prezentat, 30 de zile; se consider c Iiecare lun are
30 de zile):
R
s
rata scontului 18
N
za
num rul de zile aIerente unui an Iinanciar 360 zile
RON 1.875
zile 360
18% zile 30 RON 125.000
Scontul =

=

Agio Scont comision 1.875 RON 1.000 RON 2.875 RON
140
a) remiterea biletului la ordin spre scontare
5114 413 125.000 RON
EIecte emise spre scontare EIecte de primit de la clien i
b) scontarea eIectului comercial
5114 125.000 RON
512 EIecte remise spre scontare 122.125 RON
627 1.000 RON

667 1.875 RON
Cheltuieli privind
sconturile acordate

512 ,Conturi curente la b nci; acest cont biIunc ional este utilizat pentru
eviden ierea disponibilit ilor n lei si n devize aIlate n conturi la b nci, precum si a
sumelor n curs de decontare. Se debiteaz cu sumele depuse din casieria societ ii,
cu sumele ncasate prin virament etc., creditndu-se cu pl ile eIectuate.
O plat dintr-un cont de la banc se Iace prin intermediul unei Iile de cec, a
unui bilet la ordin, a unei cambii, a unui ordin de plat , a unei dispozi ii de plat
extern . Cele mai multe pl i se eIectueaz cu ordin de plat (pentru opera iunile n
lei) si cu dispozi ia de plat extern (pentru opera iunile n devize). Ordinele de
plat sunt structurate n dou categorii, si anume:
ordine de plat simple;
ordine de plat de trezorerie (utilizate pentru pl i c tre bugetul statului, c tre
bugetele locale etc.).
Prin ordin de plat se n elege dispozi ia necondi ionat , dat de c tre emitentul
acesteia unei societ i bancare receptoare, pentru a pune la dispozi ia unui beneIiciar o
anumit sum de bani.
Dispozi ia de plat extern este documentul prin care ordonatorul dispune
societ ilor bancare eIectuarea de pl i externe.
Opera iunile bancare n lei se eIectueaz utiliznd contul 5121 ,Conturi la
b nci n lei, iar cele n devize utiliznd contul 5124 ,Conturi la b nci n valut .
Exemplul 1: O societate comercial nregistreaz un extras de cont bancar
care prezint urm toarele opera iuni:
1. Se ncaseaz 10.000 RON de la un client.
2. Se pl teste unui Iurnizor suma de 15.000 RON.
3. Se ncaseaz suma de 24.000 RON reprezentnd scontarea unui bilet la ordin.
4. Se pl tesc comisioanele bancare n sum de 250 RON
5. Se achit creditorilor suma de 1.000 RON.
1. nregistrarea ncas rii sumei de la client
5121 4111 10.000 RON
Conturi la b nci n lei Clien i
2. Plata c tre Iurnizori
401 5121 15.000 RON
141
3. ncasarea sumei din scontarea biletului la ordin
5121 5114 24.000 RON
Conturi curente la b nci EIecte remise la scontare
4. Plata comisioanelor bancare
627 5121 250 RON
5. Plata c tre creditori
462 5121 1.000 RON
Creditori direc i Conturi la b nci
Exemplul 2: O societate comercial eIectueaz , n data de 01.02.N, urm -
toarele opera iuni prin contul de disponibil n devize:
plata unei Iacturi primit de la un Iurnizor extern n sum de 10.000 USD,
emis la o dat ulterioar cnd cursul de schimb era de 2,90 RON/USD;
ncasarea unei facturi privind livrarea de bunuri la un client extern n valoare
de 15.000 USD, emis , de asemenea, la o dat ulterioar , cursul de schimb Iiind de
2,91 RON/USD.
Cursul oficial al USD n data de 01.02.N este de 3,02 RON/USD.
a) nregistrarea pl ii c tre Iurnizorul extern
valoarea Iacturii la data nregistr rii obliga iei de plat 10.000 USD x
2,9 RON/USD 29.000 RON;
valoarea Iacturii la data pl ii 10.000 USD x 3,02 RON/USD 30.200 RON;
diIeren de curs neIavorabil 30.200 RON 29.000 RON 1.200 RON
5124 30.200 RON
401 Conturi la b nci n valut 29.000 RON
Furnizori
665 1.200 RON
de curs valutar

b) nregistrarea ncas rii Iacturii de la clientul extern
valoarea Iacturii la data nregistr rii crean ei 15.000 x 2,9 RON/USD
43.650 RON;
valoarea Iacturii la data ncas rii 15.000 USD x 3,02 RON/USD 45.300 RON;
diIeren a de curs Iavorabil 45.300 RON 43.650 1.650 RON.
5124 45.300 RON
Clien i
765 1.650 RON
de curs valutar

518 ,Dobnzi; cu ajutorul acestui cont biIunc ional se ine eviden a
dobnzilor datorate, precum si a dobnzilor de ncasat, aIerente creditelor primite de la
b nci n conturile curente si disponibilit ilor din conturile curente. Se debiteaz cu
dobnzile de ncasat si se crediteaz cu dobnzile datorate.
142
Exemplu: Pentru soldul creditor al contului 5121 Disponibil la banc n lei
de ncasat, n luna ianuarie a exerci iului Iinanciar N, s-au calculat dobnzi de
ncasat n sum de 550 RON; n luna imediat urm toare s-au calculat dobnzi de
pl tit de 300 RON de pl tit.
a) nregistrarea dobnzilor aferente lunii ianuarie N
5187 766 550 RON
Dobnzi de ncasat Venituri din dobnzi
b) ncasarea dobnzii de primit
5121 5187 550 RON
Conturi la b nci n lei Dobnzi de ncasat
c) nregistrarea dobnzilor de pl tit eIerente lunii Iebruarie N
666 5186 3.000 RON
Cheltuieli privind
dobnzile
Dobnzi de pl tit
d) nregistrarea eIectu rii pl ii dobnzii datorate
5186 5121 300 RON
Dobnzi de pl tit Conturi la b nci n lei
Creditele bancare pe termen scurt sunt creditele care au o durat de rambursare
sub un an. Eviden a contabil a acestora se ine cu ajutorul contului 519 ,Credite
bancare pe termen scurt, acesta avnd Iunc ie contabil de pasiv. El este structurat n
opt conturi sintetice de gradul II, sapte dintre acestea avnd drept scop clasificarea
creditelor contractate, ultimul eviden iind dobnzile de pl tit aIerente acestor credite.
Se crediteaz cu valoarea creditelor bancare pe termen scurt, contractate pentru nevoi
temporare de trezorerie si cu dobnzile datorate; se debiteaz cu sumele pl tite b ncii
ce reprezint ratele scadente si dobnzile aIerente, potrivit contractului ncheiat ntre
societatea comercial mprumutat si societatea bancar mprumut toare.

Exemplul 1: O societate comercial contracteaz un credit bancar pe termen
scurt n valoare de 240.000 RON, rambursabil n trei luni. Dobnda de 25% pe an se
achit (ca si ratele scadente) la Iinele Iiec rei luni. Ratele scadente se ramburseaz n
sume egale.
a) nregistrarea primirii creditului
5121 5191 240.000 RON
Conturi la b nci n lei Credite bancare pe termen scurt
b) nregistrarea dobnzii datorate pentru prima lun
RON 9.000 15%
zile 360
zile 90
sau
luni 12
luni 3
RON 240.000 Dobnda =
=

666 5198 9.000 RON
bancare pe termen scurt

143
c) plata primei rate scadente si a dobnzii aIerente
5121 89.000 RON
5191 Conturi la b nci n lei 80.000 RON
Credite bancare
pe termen scurt
(240.000 RON : 3 luni)
9.000 RON
5198

d) nregistrarea dobnzii datorate pentru a doua lun
RON 4.000 15%
12
2
RON 160.000 Dobnda = =

666 5198 4.000 RON

e) plata ratei scadente si a dobnzii
5121 84.000 RON
Credite bancare
pe termen scurt

5198 4.000 RON

I) nregistrarea dobnzii datorate pentru ultima lun
RON 1.000 15%
12
1
RON 80.000 Dobnda = =

666 5198 1.000 RON

g) plata ratei scadente si a dobnzii aIerente
5121 81.000 RON
Credite bancare
pe termen scurt

5198 1.000 RON

Exemplul 2: O societate comercial contracteaz un mprumut bancar n
sum de 10.000 USD, n vederea eIectu rii a dou pl i c tre Iurnizori externi n
valoare de 8.000 USD respectiv 2.000 USD. mprumutul este rambursabil n dou
luni. Dobnda este de 12% pe an.
Se cunosc urm toarele:
cursul de schimb din ziua aliment rii contului societ ii comerciale cu
creditul contractat: 3,01 RON/USD;
144
cursul de schimb din ziua eIectu rii pl ii sumei de 8.000 USD c tre
primul Iurnizor extern: 3,02 RON/USD (la data Iactur rii, cursul de schimb era de
3,022 RON/USD);
cursul de schimb din ziua eIectu rii pl ii sumei de 2.000 USD c tre cel
de-al doilea Iurnizor extern: 3,01 RON/USD, (la data Iactur rii 3,008 RON/USD).
Ratele scadente si dobnzile aferente potrivit contractului de mprumut sunt:
USD
Iuna Rata scadent Dobnda datorat
1 5.000 200
2 5.000 50
TOTAI 10.000 250
Cursul de schimb din zilele ramburs rii ratelor scadente si a pl ii dobnzilor
datorate este de 3,0200 RON/USD, respectiv 3,0050 RON/USD
a) nregistrarea mprumutului bancar
5124 5191 30.100 RON
Conturi la b nci
n devize
Credite bancare
pe termen scurt
(10.000 USD x 3,0100 RON/USD)
b) eIectuarea pl ii de 8.000 USD c tre Iurnizorul extern
401 24.176 RON
Furnizori 5124 24.160 RON
Conturi la b nci n devize (8.000 USD x 3,0200 RON/USD)
765 16 RON
de curs valutar
|(8.000 USD x (3,0220 3,0200)|
c) eIectuarea pl ii de 2.000 USD c tre Iurnizorul extern
5124 6.024 RON
401 Conturi la b nci n devize 6.020 RON
Furnizori (2.000 USD x 3.0100 RON/USD)
665 4 RON
Cheltuieli privind
diIeren a de curs valutar
|2.000 USD x (3,0100 3,0080)|
d) nregistrarea dobnzii aIerente primei luni si concomitent plata acesteia si a
primei rate scadente
666 5198 604 RON
(200 USD x
3,0200 RON/USD)

5124 15.754 RON
5198 Conturi la b nci n devize 604 RON
15.100 RON
5191 (5.000 USD x 3,0200 RON /USD)
Credite bancare pe termen
scurt

665 500.000
Cheltuieli privind diIeren e
de curs valutar
|5.000 USD x (3,0200 3,0100)|
145
e) nregistrarea dobnzii aIerente celei de a doua luni si concomitent plata
acesteia si a ratei scadente
666 5198 150,25 RON
Cheltuieli privind
dobnzile
(50 USD x 3,0050)

15.200,25 RON 15.200,25 RON
150,25 RON 5198 5124 15.175,20 RON
Dobnzi aferente
creditelor bancare
pe termen scurt
Conturi la b nci
n devize

15.050 RON 5191 765 25 RON
Credite bancare
pe termen scurt
de curs valutar

VI.3. &RQWDELOLWDWHDRSHUD LXQLORUSULQFDVLHULDVRFLHW LLFRPHUFLDOH

Pentru eIectuarea opera iunilor curente de ncas ri si pl i n casieria unei
societ i comerciale se re ine o anumit sum de bani n numerar, numit sold de
cas . Suma maxim ce poate Ii de inut n casierie este reglementat . Dac se
constat existen a unei sume mai mari, atunci societatea este obligat s depun
surplusul de numerar n contul de la banc .
Pentru eviden a existentului si misc rii numerarului, ca urmare a opera iunilor
de ncas ri si pl i se Iolosesc urm toarele documente: cecul de numerar, chitan a, Ioaia
de v rs mnt-chitan a, listele de avans chenzinal, statele de salarii etc.
Cecul de numerar se Ioloseste pentru ridicarea numerarului din contul de la
banc . Chitan a se utilizeaz pentru diIerite ncas ri n numerar eIectuate prin
casierie, iar Ioaia de v rs mnt-chitan pentru depunerea de bani din casierie n
conturi la b nci.
Sistemul eviden ei operative cuprinde ,Registrul de cas , n cadrul c ruia
sunt eviden iate existentul si miscarea numerarului din casieria societ ii. Dac
societatea eIectueaz opera ii de ncas ri si pl i n devize, se ntocmeste cte un
,Registru de cas n devize, pentru Iiecare Iel de moned str in n parte, cu duble
coloane pentru eviden ierea opera iunilor respective att n devize, dar si n lei.
Eviden a contabil a opera iunilor de ncas ri si pl i n numerar se ine cu
ajutorul contului 531 ,Casa. Acest cont cuprinde dou conturi sintetice de gradul
II, si anume 5311 ,Casa n lei si 5314 ,Casa n valut ; acestea au Iunc ii contabile
de activ. Se debiteaz cu ridic rile de numerar din conturile de inute de banc si cu
ncas rile eIectuate n numerar de la ter e persoane; se crediteaz cu depunerile de
numerar n contul bancar si cu pl ile eIectuate, n numerar.
Eviden a contabil a altor valori de inute n casieria unei societ i se ine cu
ajutorul contului de activ 532 ,Alte valori. Acest cont ine eviden a timbrelor Iiscale
si postale, a biletelor de tratament si odihn , a tichetelor si biletelor de c l torie etc.
Se debiteaz cu valoarea acestora n momentul achizi ion rii, creditndu-se o dat cu
darea n consum.
146
Exemplul 1: O societate comercial eIectueaz prin casieria societ ii urm -
toarele opera iuni:
a) plat n Iavoarea unui creditor; n sum de 1.000 RON
b) ncasarea unui aport n numerar n sum de 7.000 RON
c) plata unui Iurnizor n sum de 170 RON
d) depunerea n banc a sumei de 10.000 RON
e) plata avansurilor acordate angaja ilor n sum de 25.000 RON
I) ncas ri din vnzarea m rIurilor 10.000 RON
g) acordarea unui avans de trezorerie n sum de 1.000 RON
h) ridicarea unei sume n numerar din contul bancar, n valoare de 17.000 RON
Opera iile men ionate la punctele a, c, d, e si g sunt aIerente iesirilor de
numerar si, n consecin , contul ,Casa n lei se va credita:
a)
462 5311 1.000 RON
Creditori diversi Casa n lei
c)
401 5311 170 RON
Furnizori Casa n lei
d)
581 5311 10.000 RON
Viramente interne Casa n lei
si
5121 581 10.000 RON
Conturi la b nci n lei Viramente interne
e)
425 5311 25.000 RON
Avansuri acordate
personalului
Casa n lei
g)
581 5311 1.000 RON
si
542 581 1.000 RON
Avansuri de trezorerie Viramente interne
Opera iile men ionate la punctele b, I si h sunt aIerente intr rilor de numerar
si, n consecin , contul ,Casa n lei se va debita:
b)
5311 456 17.000 RON
Casa n lei Decont ri cu asocia ii
privind capitalul

I)
5311 707 10.000 RON
Casa n lei Venituri din vnzarea
m rIurilor

147
h)
581 5121 17.000 RON
Viramente interne Conturi la b nci n lei
si
5311 581 17.000 RON
Casa n lei Viramente interne
Exemplul 2: O societate comercial ridic de la banc suma de 500 USD, care
se acord ca avans de trezorerie, urmare a unei iesiri n str in tate. Cursul valutar n
ziua ridic rii este de 3,02 RON/USD. Ia ntoarcerea din str in tate se justiIic
avansul acordat n propor ie de 90 (cheltuieli de transport, cazare), diIeren a Iiind
depus n casierie. Cursul de schimb aIerent zilei n care se depune decontul si se
realizeaz depunerea n casierie 3,01 RON/USD.
a) ridicarea valutei de la banc
581 5124 1.510 RON
Viramente interne Conturi la b nci n valut (500 USD x
3,02 RON/USD)
si
5314 581 1.510 RON
Casa n valut Viramente interne
b) acordarea avansului de trezorerie
581 5314 1.510 RON
Viramente interne Casa n valut
si
542 581 1.510 RON
c) justiIicarea avansului de trezorerie acordat
nregistrarea cheltuielilor efectuate (500 USD x 90% = 450 USD)
625 542 13.59 RON
Cheltuieli cu deplas ri,
detas ri si transIer ri
Avansuri de
trezorerie

nregistrarea depunerii de valut n casieria societ ii
542 1.510 RON
5314 Avansuri de trezorerie (50 USD x
3,02 RON/USD
Casa n valut 1.505 RON
(50 USD x
3,01 RON/USD)
665 0,5 RON
Cheltuieli privind
diIeren ele de curs valutar
|50 USD x
(3,02 RON/USD 3,01 RON/USD)|
Exemplul 3: O societate comercial achizi ioneaz timbre Iiscale n valoare
de 1.000 RON, bilete de tratament si odihn n valoare de 20.000 RON si bilete de
c l torie n sum de 2.000 RON. Ulterior, se dau n consum timbre postale n
valoare de 200 RON si bilete de c l torie 700 RON.
148
a) achizi ionarea timbrelor Iiscale, biletelor de tratament si odihn si a biletelor
de c l torie
5311 23.000 RON
5321 Casa n lei 1.000 RON
Timbre Iiscale si postale
5322 20.000 RON
Bilete de tratament si odihn
5323 2.000 RON
Tichete si bilete de c l torie
b) darea n consum
628 5321 200 RON
Alte cheltuieli cu serviciile
executate de ter i
Timbre Iiscale
si postale

si
625 5323 700 RON
Cheltuieli de deplas ri,
detas ri si transIer ri
Tichete si bilete
de c l torie

VI.4. &RQWDELOLWDWHDDFUHGLWLYHORULYLUDPHQWHORUEDQFDUH

Acreditivul reprezint disponibilit ile b nesti ale unei societ i, eviden iate
separat ntr-un cont bancar, aIlate la dispozi ia unui Iurnizor, disponibilit i destinate
eIectu rii de pl i c tre acestea, o dat cu ndeplinirea condi iilor aIerente acreditivului.
Eviden a contabil a acreditivelor se ine cu ajutorul contului 541 Acreditive,
cont structurat n dou conturi analitice de gradul II, si anume:
5411 Acreditive n lei;
5412 ,Acreditive n valut .
Aceste conturi sunt utilizate pentru eviden ierea acreditivelor n lei si n valut ,
deschise la b nci pentru eIectuarea de pl i n Iavoarea Iurnizorilor interni si externi,
precum si pentru eviden ierea misc rii acestora ca rezultat al pl ilor eIectuate sau a
ncet rii valabilit ii acreditivelor. Debitul acestor conturi reIlect sumele depuse de
banc la dispozi ia ter ilor; n cazul acreditivelor n valut si diIeren ele de curs
valutar Iavorabile aIerente existentului din conturile de acreditive. Creditul acestor
conturi reIlect sumele pl tite Iurnizorilor interni sau externi, sumele virate n
conturile de disponibilit i, ca urmare a ncet rii valabilit ii acreditivelor; n cazul
acreditivelor n valut si diIeren ele de curs neIavorabile aIerente existentului din
conturile de acreditive.
P r ile implicate n cazul unui acreditiv sunt urm toarele:
a) ordonatorul (cump r torul);
b) banca emitent (banca cump r torului);
c) Iurnizorul (beneIiciarul acreditivului);
d) banca Iurnizorului.
Exemplul 1: O societate comercial deschide un acreditiv n sum de 200.000 RON,
n favoarea unui furnizor, pentru o livrare de materiale. Valabilitatea acreditivului
de 30 de zile. Furnizorul eIectueaz n intervalul de 30 de zile livr ri de materiale
n valoare de 177.000 RON. Dup scurgerea celor 30 de zile, acreditivul si pierde
valabilitatea pentru diIeren a r mas .
149
a) constituirea acreditivului:
581 5121 200.000 RON
si
5411 581 200.000 RON
Acreditive n lei Viramente interne
b) eIectuarea pl ii aIerente livr rii de m rIuri eIectuate
401 5411 177.000 RON
Furnizori Acreditive n lei
c) ncetarea valabilit ii acreditivului
581 5411 23.000 RON
Viramente interne Acreditive n lei
si
5121 581 23.000 RON
Conturi la b nci n lei Viramente interne
Exemplul 2: O societate comercial deschide un acreditiv n favoarea unui
partener extern, n data de 15.12.N, n valoare de 5.500 USD. Cursul de schimb la
data deschiderii acreditivului 2,90 RON/USD. Valabilitatea acreditivului, 30 de
zile. n data de 28.12.N se eIectueaz o plat n valoare de 2.500 USD (cursul de
schimb 2,90 RON/USD), iar n data de 12.01.N1 o plat n valoare de 3.000 USD
(cursul de schimb 3,00 RON/USD). Ia data ncheierii exerci iului Iinanciar N
cursul de schimb a Iost de 2,97 RON/USD.
a) deschiderea acreditivului
581 5124 15.950 RON
Viramente interne Conturi la b nci n valut (5.500 USD x
2,90 RON/USD)
si
5412 581 15.950 RON
Acreditive n valut Viramente interne
b) eIectuarea primei pl i
401 5412 7.250 RON
Furnizori Acreditive n valut
c) nregistrarea diIeren ei de curs Iavorabile la Iinele exerci iului Iinanciar
5412 765 210 RON
Acreditive
n valut
de curs valutar
|3.000 USD x
(2,97 2,90)|
d) eIectuarea celei de a doua pl i
nregistrarea diIeren ei Iavorabile de curs valutar
5412 765 90 RON
Acreditive
n valut
de curs valutar
|3.00 USD x
(3,00 2,97)|
150
eIectuarea pl ii
401 5412 9.000 RON
Furnizori Acreditive n valut
Viramentele interne sunt eviden iate cu ajutorul contului 581 Viramente
interne. Acest cont de activ este Iolosit pentru eviden ierea sumelor virate dintr-un
cont de trezorerie n altul. Acest cont nu prezint sold.
Exemplu: O societate comercial depune la banc suma de 50.000 RON,
sum care este utilizat n vederea deschiderii unui acreditiv n favoarea unui
Iurnizor intern. Totodat , societatea acord unui salariat un avans spre decontare n
valoare de 5.000 RON, pentru achizi ionarea unor materiale dintr-o alt localitate.
Ia ntoarcere se realizeaz justiIicarea avansului primit, ntocmindu-se decontul de
cheltuieli, care cuprinde:
bilete de transport 300 RON
cazare 400 RON
diurn 100 RON
materiale achizi ionate 4.000 RON
a) depunerea numerarului la banc
581 5311 50.000 RON
si
5121 581 50.000 RON
Conturi la banc n lei Viramente interne
b) constituirea acreditivului
581 5121 50.000 RON
si
5411 581 50.000 RON
Acreditive n lei Viramente interne
c) acordarea avansului spre decontare
581 5311 5.000 RON
si
542 581 5.000 RON
d) justiIicarea avansului
542 4.800 RON
625 Avansuri de trezorerie 800 RON
Cheltuieli cu deplas ri,
detas ri, transIer ri

302 4.000 RON
Materiale consumabile
si
581 542 200 RON
Viramente interne Avansuri de trezorerie
5311 581 200 RON
Casa n lei Viramente interne
151

VII. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR
$I VENITURILOR

Procesul de produc ie si desIacere a bunurilor materiale, de executare de
lucr ri si prest ri servicii presupune utilizarea Iactorilor de produc ie si, implicit,
consumarea acestora. Consumul si pl ile privind Iactorii de produc ie eIectuate la
nivelul unei societ i reprezint cheltuielile acesteia.
Cheltuielile includ:
- cheltuielile care apar n procesul desI sur rii activit ii curente a societ ii, si
anume costul vnz rilor, salariile si amortizarea, ele reg sindu-se sub Iorma iesirilor
sau sc derii valorii actuale (numerar, stocuri, terenuri, mijloace Iixe);
- pierderile care reprezint diminu ri ale beneIiciilor economice (n aceast
categorie se includ pierderile rezultate din dezastre, cum ar Ii: inunda iile, incendiile
etc., precum si pierderile rezultate din iesirea activelor pe termen lung);
- pierderile nerealizate care includ pierderile rezultate din cresterea unor
mprumuturi contractate de societate n valut .
Eviden a cheltuielilor se organizeaz pe Ieluri de cheltuieli, dup natura lor si
se grupeaz dup destina ia pe care o au n societate n cheltuieli de exploatare,
cheltuieli Iinanciare, cheltuieli extraordinare, cheltuieli cu amortiz rile, provizioanele
si ajustarea la inIla ie si cheltuielile cu impozitul pe proIit si alte impozite.
Eviden a contabil a cheltuielilor se ine cu ajutorul conturilor din clasa
6 ,Conturi de cheltuieli, clas care con ine urm toarele costuri sintetice de gradele
I si II.

CLASA 6 CONTURI DE CHELTUIELI
60. Cheltuieli privind stocurile
601. Cheltuieli cu materiile prime
602. Cheltuieli cu materialele consumabile
6021. Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022. Cheltuieli privind combustibilul
6023. Cheltuieli privind materialele pentru ambalat
6024. Cheltuieli privind piesele de schimb
6025. Cheltuieli privind semin ele si materialele de plantat
6028. Cheltuieli privind alte materiale consumabile
603. Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar
604. Cheltuieli privind materialele nestocate
605. Cheltuieli privind energia si apa
606. Cheltuieli privind animalele si p s rile
607. Cheltuieli privind m rIurile
608. Cheltuieli privind ambalajele
152
61. Cheltuieli cu lucr rile yi serviciile executate de ter i
611. Cheltuieli cu ntre inerea si repara iile
612. Cheltuieli cu redeven ele, loca iile de gestiune si chiriile
613. Cheltuieli cu primele de asigurare
614. Cheltuieli cu studiile si cercet rile
62. Cheltuieli cu alte servicii executate de ter i
621. Cheltuieli cu colaboratorii
622. Cheltuieli privind comisioanele si onorariile
623. Cheltuieli de protocol, reclam si publicitate
624. Cheltuieli cu transportul de bunuri si personal
625. Cheltuieli cu deplas ri, detas ri si transIer ri
626. Cheltuieli postale si taxe de telecomunica ii
627. Cheltuieli cu serviciile bancare si asimilate
628. Alte cheltuieli cu serviciile executate de ter i
63. Cheltuieli cu alte impozite, taxe yi v rs minte asimilate
635. Cheltuieli cu alte impozite, taxe si v rs minte asimilate
64. Cheltuieli cu personalul
641. Cheltuieli cu salariile personalului
642. Cheltuieli cu tichetele de mas acordate salaria ilor
645. Cheltuieli privind asigur rile si protec ia social
6451. Contribu ia unit ii la asigur rile sociale
6452. Contribu ia unit ii pentru ajutorul de somaj
6453. Contribu ia angajatorului pentru asigur rile sociale de s n tate
6458. Alte cheltuieli privind asigur rile si protec ia social
65. Alte cheltuieli de exploatare
654. Pierderi din crean e si debitori diversi
6581. Desp gubiri, amenzi si penalit i
6582. Dona ii si subven ii acordate
6583. Cheltuieli privind activele cedate si alte opera ii de capital
66. Cheltuieli financiare
663. Pierderi din crean e legate de participa ii
664. Cheltuieli privind investi iile Iinanciare cedate
6641. Cheltuieli privind imobiliz rile Iinanciare cedate
6642. Pierderi din investi iile pe termen scurt cedate
665. Cheltuieli din diIeren e de curs valutar
666. Cheltuieli privind dobnzile
667. Cheltuieli privind sconturile acordate
668. Alte cheltuieli Iinanciare
67. Cheltuieli extraordinare
671. Cheltuieli privind calamit ile si alte evenimente extraordinare
153
68. Cheltuieli cu amortiz rile, provizioanele yi ajust rile pentru depreciere sau
pierdere de valoare
681. Cheltuieli de exploatare privind amortiz rile, provizioanele si ajust rile pentru
depreciere
6811. Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobiliz rilor
6812. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele
6813. Cheltuieli de exploatare privind ajust rile pentru deprecierea imo-
biliz rilor
6814. Cheltuieli de exploatare privind ajust rile pentru deprecierea acti-
velor circulante
686. Cheltuieli Iinanciare privind amortiz rile si ajust rile pentru pierdere de valoare
6863. Cheltuieli Iinanciare privind ajust rile pentru pierderea de valoare a
imobiliz rilor Iinanciare
6864. Cheltuieli Iinanciare privind ajust rile pentru pierderea de valoare a
6868. Cheltuieli Iinanciare privind amortizarea primelor de rambursare a
obliga iunilor
69. Cheltuieli cu impozitul pe profit yi alte impozite
691. Cheltuieli cu impozitul pe proIit
698. Cheltuieli cu impozitul pe venit si cu alte impozite care nu apar n elementele
de mai sus16

Toate conturile de cheltuieli sunt conturi de procese economice, au Iunc ie
contabil de activ, se debiteaz n momentul eIectu rii consumurilor sau al pl ilor,
si se crediteaz pe parcursul perioadei, cu sumele alocate rezultatului exerci iului.
Orice activitate, desI surat de c tre agen ii economici necesit , n mod
obiectiv, anumite consumuri de munc vie si materializat , care poart denumirea
general de cheltuieli si reprezint sumele sau valorile pl tite pentru: consumurile,
lucr rile executate si serviciile prestate de care beneIiciaz unitatea patrimonial ,
cheltuieli cu personalul, executarea unor obliga ii legale sau contractuale si chel-
tuieli extraordinare.
Organizarea contabilit ii cheltuielilor are la baz concep ia dualist speciIic
rilor cu economie de pia dezvoltat si anume:
Contabilitatea Iinanciar , care cuprinde n obiectul s u evaluarea si nre-
gistrarea cheltuielilor grupate n Iunc ie de natura activit ilor (exploatare, Iinanciar ,
extraordinar ) si de natura resurselor utilizate (cheltuieli cu materii prime, materiale,
de personal, servicii primite, amortiz ri, etc.)
Contabilitatea de gestiune, care cuprinde n obiectul s u contabilizarea
cheltuielilor grupate n Iunc ie de destina ia si Iunc ia lor pe Ieluri de produse,
lucr ri si servicii.
Ia organizarea contabilit ii Iinanciare a cheltuielilor se ine seama de unele
din principiile de organizare a contabilit ii, astIel:
Potrivit principiului independen ei exerci iului toate opera iile care determin
cheltuielile sunt nregistrate n contabilitate n momentul producerii lor I r a se ine
seama de data pl ilor lor. ReIlectarea cheltuielilor n Iaza de angajare si consum Iace
din contabilitatea Iinanciar o contabilitate de angajamente.
154
Principiul pruden ei impune nregistrarea cheltuielilor cu amortiz rile si
ajust rile indiIerent de existen a unor rezultate diIerite.
Cheltuielile reIlectate n contabilitatea Iinanciar pot Ii grupate n Iunc ie de
momentul angaj rii lor astIel:
a) Cheltuieli constatate n momentul pl ii lor care se nregistreaz n
coresponden cu conturile de trezorerie;
b) Cheltuieli angajate, cu plata ulterioar , motiv pentru care se nregistreaz
n coresponden cu conturile de ter i;
c) Cheltuieli contabile calculate pentru a estima deprecierile deIinitive sau
latente, I r a angaja o plat , reprezentate de amortiz ri si ajust ri pentru depreciere.
Cheltuielile ce Iac obiectul contabilit ii Iinanciare se grupeaz , de asemenea,
pe Ieluri de cheltuieli, dup natura lor, astIel:
a) Cheltuieli de exploatare se reIer la complexitatea activit ilor economice
pe care ntreprinderea le poate desI sura, Iiind sistematizate n cinci categorii:
Cheltuieli privind consumurile de materii prime, materiale auxiliare,
combustibil, ambalaje, piese de schimb, semin ele si materialele de plantat, Iurajele
si alte materiale consumabile, costul de achizi ie al obiectelor de inventar
consumate sau uzura acestora, costul de achizi ie al materialelor nestocate, trecute
direct asupra cheltuielilor, costul de achizi ie al energiei si apei consumate, costul
de achizi ie al animalelor si p s rilor si costul m rIurilor vndute;
Cheltuieli cu lucr rile si serviciile executate de ter i: ntre inere si repara ii,
redeven e, loca ii de gestiune si chirii, studii si cercet ri inclusiv sumele pl tite pentru
contractele de cercetare, cheltuieli cu alte servicii executate de ter i colaboratori,
comisioane, onorarii, cheltuieli de protocol, reclam , publicitate, transportul de
bunuri si personal, deplas ri, detas ri si transIeruri, post si taxe de telecomunica ii,
servicii bancare si altele);
Cheltuieli cu impozitele, taxele si v rs mintele asimilate, suportate de uni-
tatea patrimonial ca: impozitul pe cl diri, alte impozite, taxe si v rs minte asimilate
(taxa pentru Iolosirea terenurilor, taxa asupra mijloacelor de transport si altele);
Cheltuieli cu personalul ca: salariile si alte drepturi de personal, asigur rile
si protec ia social , contribu ia unit ii la asigur rile sociale si pentru ajutorul de
somaj, cheltuielile cu preg tirea si perIec ionarea proIesional si alte cheltuieli cu
personalul suportate de unitatea patrimonial ;
Alte cheltuieli de exploatare, cum ar Ii pierderile din crean e si alte chel-
tuieli de exploatare;
Opera ii de gestiune (desp gubiri, amenzi, penalit i si lipsuri de inventar,
dona ii si subven ii acordate, inclusiv prelev rile si dona iile I cute n scopuri
umanitare precum si pentru sprijinirea activit ilor sociale, culturale si sportive,
pierderi din debitori diversi);
Opera ii de capital (valoarea contabil a imobiliz rilor cedate si alte chel-
tuieli de exploatare).
b) Cheltuieli financiare, care cuprind:
Pierderi din crean e legate de participan i;
Pierderile din vnzarea titlurilor de plasament;
DiIeren ele neIavorabile de curs valutar, din opera iile curente si disponi-
bilit ile n devize;
Dobnzile curente aferente mprumuturilor primite si altor datorii privind
exerci iul n curs;
Sconturile acordate clien ilor;
Alte cheltuieli Iinanciare (pierderi din crean e de natur Iinanciar si altele).
155
c) Cheltuieli extraordinare, reprezentnd acele cheltuieli care nu sunt legate
de activitatea normal , curent a unit ii patrimoniale si se reIer la:
Cheltuieli privind calamit ile si alte evenimente extraordinare.
d) Cheltuieli cu amortiz rile yi ajust rile privind pierderile de valoare sunt
grupate n Iunc ie de natura lor, n sensul activit ii care le ocazioneaz (exploatare,
Iinanciare).
Cheltuieli cu amortizarea cuprind amortizarea imobiliz rilor corporale si
necorporale;
Cheltuielile cu ajust rile privind pierderile de valoare sunt Iormate din:
Provizioane
Ajust ri privind deprecierea sau pierderea de valoare a imobiliz rilor;
Ajust ri pentru deprecierea stocurilor si produc iei n curs de execu ie;
Ajust ri pentru deprecierea crean elor si ajust ri pentru deprecierea sau
pierderea de valoare a costurilor de trezorerie
Amortizarea primelor de rambursare a obliga iunilor;
e) Cheltuieli cu impozitul pe profit yi alte impozite, ce se datoreaz trimestrial
statului cu deIinitivarea la sIrsitul exerci iului.
De men ionat c n raport rile Iiscale cheltuielile cu amortiz rile si provi-
zioanele se regrupeaz n Iunc ie de natura lor si se include, dup caz, n cheltuieli
de exploatare, cheltuieli Iinanciare sau cheltuieli extraordinare.
n aIara grup rii oIiciale, se pot eIectua si alte clasiIic ri ale cheltuielilor,
dup diverse criterii si care stau la baza determin rii anumitor indicatori analizei
economice, determin rii unor obliga ii Iiscale etc.:
a) AstIel, dac avem n vedere rolul cheltuielilor n determinarea indicatorilor
economici cu caracter global, cheltuielile se grupeaz n urm toarele categorii:
Cheltuieli care alc tuiesc costul global al produc iei; cheltuieli de exploatare
(cu excep ia cheltuielilor de protocol, reclama si publicitate); cheltuieli Iinanciare (la
ntreprinderile cu ciclul lung de Iabrica ie); cheltuieli de exploatare privind amorti-
z rile si provizioanele;
Cheltuieli care se suport din rezultatul Iinanciar brut, neimpozitat: cheltuieli
de protocol, reclam si publicitate; cheltuieli extraordinare privind amortiz rile si
provizioanele;
Cheltuieli care se suport din rezultatul Iinanciar impozabil: impozitul pe proIit.
b) Dac avem n vedere rolul cheltuielilor n analiza activit ii pe genuri de
activit i, cheltuielile dup natura lor pot Ii reclasate (pe baza documentelor primare)
pe Iunc ii ale ntreprinderii, n:
Cheltuieli de aprovizionare;
Cheltuieli de Iabrica ie;
Cheltuieli de distribu ie (desIacere);
Cheltuieli administrative;
Cheltuieli Iinanciare.
c) n raport de rolul lor n analiza rentabilit ii produselor obiectiv al
contabilit ii de gestiune cheltuielile se pot grupa, innd seama de dependen a pe
care o au cu volumul produc iei sau al vnz rilor, n:
cheltuieli variabile sau opera ionale;
cheltuieli Iixe sau de structur ;
Privite prin prisma contabilit ii de gestiune, cheltuielile se pot grupa si n:
cheltuieli directe;
cheltuieli indirecte, grupare care serveste la calculul costurilor pe produse.
156
d) Un alt criteriu deosebit de important pentru asigurarea unei gestiuni corecte,
l constituie clasificarea cheltuielilor n raport de utilitatea lor n asigurarea unui venit
n perioada n care sunt efectuate.
Din acest punct de vedere se poate Iace urm toarea grupare:
Cheltuieli curente, adic , cheltuieli aIerente perioadei de exerci iu, eIectuate
n scopul ob inerii unui venit imediat (cheltuieli de produc ie, cheltuieli de vnzare,
cheltuieli de administrare);
Cheltuieli pl tite n avans, adic , cheltuieli al c ror eIect se repartizeaz pe
mai multe exerci ii si care vor Ii utile pentru ob inerea de venituri n cursul
exerci iilor urm toare.
Acest criteriu, aplicat n contabilitatea Iinanciar , este deosebit de util deoarece
el r spunde principiului atas rii cheltuielilor la veniturile c rora se asociaz .
Opera iile economice corespunz toare cheltuielilor se oglindesc n conta-
bilitate pe baz de documente justificative yi centralizatoare n care sunt nscrise,
dintre care se amintesc cele utilizate n mod curent n activitatea practic :
Factura pentru achizi ionarea de valori materiale nestocabile, pentru tariIul de
transport privind bunurile si personalul, pentru servicii prestate de ter i s.a.
Chitan a pentru diverse aprovizion ri din comer ul en-detail.
Bonul fiscal cod PETROM, care oglindeste aprovizion rile (consumurile) de
carburan i si lubriIia i.
Avizul de nso ire, atunci cnd bunurile aprovizionate nu sunt Iacturate.
Extrasul de cont, n situa ia unor pl i direct din conturile deschise la b nci,
cum sunt comisioanele re inute de unit ile bancare.
Ordin de deplasare (delega ie) pentru diurna aIerent deplas rilor n interesul
ntreprinderii.
Iistele si procesul verbal de inventariere, care reIlect lipsurile n gestiune
imputabile sau neimputabile privind activele circulante.
Documente specifice pentru anumite categorii de cheltuieli, cum sunt cele
care privesc consumul de energie electric , serviciile postale, teleIon, telegraI,
transportul de m rIuri pe calea Ierat s.a.
Centralizatorul bonurilor de consum pentru nregistrarea n contabilitate si
bonul de consum pentru eliberarea din magazie a materiilor prime si materialelor
destinate consumului.
Centralizatorul statelor de salarii pentru cheltuielile privind salariile, asi-
gur rile sociale si protec ia social s.a.
Tipuri de nregistr ri contabile:
a) nregistrarea consumului de stocuri
60 3
Cheltuieli privind stocurile Conturi de stocuri si produc ie
n curs de execu ie
b) nregistrarea cheltuielilor cu lucr rile si serviciile executate de ter i
61
40
Furnizori si conturi asimilate
51
Conturi la b nci
53
Casa
157
c) nregistrarea cheltuielilor cu alte servicii executate de ter i
62
executate de ter i
40
Furnizori si conturi asimilate
51
Conturi la b nci
53
Casa
d) nregistrarea cheltuielilor cu alte impozite, taxe si v rs mnt asimilate
635
taxe si v rs mnt asimilate
446
Alte impozite, taxe si v rs minte
asimilate
447
Fonduri speciale, taxe
e) nregistrarea cheltuielilor cu personalul
641 421
Cheltuieli cu salariile personalului Personal-salarii datorate
645 43
Cheltuieli privind asigur rile
si protec ia social
Asigur ri sociale, protec ia
social si conturi asimilate
f) nregistrarea altor cheltuieli de exploatare
65
Alte cheltuieli de exploatare 4118
Clien i incer i sau n litigiu
461
Debitori diversi
3
Conturi de stocuri si produc ie
n curs de execu ie
2
512
531
Casa
503
Ac iuni proprii
505
Obliga iuni emise si r scump rate
158
g) nregistrarea cheltuielilor financiare
66
Cheltuieli Iinanciare 26
Imobiliz ri Iinanciare
50
Investi ii Iinanciare
pe termen scurt
512
531
Casa
168
Dobnzi aferente mprumuturilor
si datoriilor asimilate
4528
Dobnzi privind decont rile
4558
Asocia i dobnzi
la conturi curente
5198
4111
Clien i
461
Debitori diversi
h) nregistrarea cheltuielilor privind calamit ile si alte evenimente extraor-
dinare
671
Cheltuieli privind calamit ile si alte
evenimente extraordinare
2
3
Conturi de stocuri si produc ie
n curs de execu ie
512
531
Casa

159
i) nregistrarea cheltuielilor cu amortiz rile, provizioanele si ajustarea la inIla ie
68
Cheltuieli cu amortiz rile,
provizioanele si ajust rile pentru
deprecierea sau pierderea de valoare
28
Amortiz ri privind
imobiliz rile
29
sau pierderea de valoare
a imobiliz rilor
15
Provizioane
39
stocurilor si produc iei
n curs de execu ie
49
Ajust ri pentru
59
a conturilor de trezorerie
j) nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit
691 441
Cheltuieli cu impozitul pe proIit Impozit pe proIit
Veniturile unei societ i sunt reprezentate de urm toarele elemente:
- venituri din activit ile curente;
- cstiguri din orice alte surse;
- venituri nerealizate.
n categoria veniturilor din activit i curente se includ veniturile din vnz ri,
din prestarea de servicii, executarea de lucr ri, precum si cele ce rezult din
utilizarea de c tre ter i a activelor societ ii (se pot ob ine venituri ce mbrac
forma dobnzilor-ncasate pentru utilizarea numerarului, redeven elor-ncasate
pentru utilizarea unor active pe termen lung sau dividendelor ce decurg din titlurile
de valoare de inute la societ i).
n categoria cstigurilor din orice alte surse se includ, de regul , sumele
rezultate n urma iesirii activelor imobilizate pe termen mediu/lung.
Veniturile unei societ i comerciale sunt reprezentate de sumele ncasate sau
de ncasat din opera iile de exploatare, Iinanciare sau extraordinare.
Eviden a veniturilor se organizeaz pe Ieluri de venituri, dup natura lor, si se
grupeaz n venituri din exploatare, venituri Iinanciare, venituri extraordinare,
venituri din provizioane si ajustarea la inIla ie si venituri din impozitul pe proIit
amnat.
Eviden a contabil a veniturilor se ine cu ajutorul conturilor din clasa 7 Conturi
de venituri, clas care con ine urm toarele conturi sintetice de gradul I si II.
160
CLASA 7 CONTURI DE VENITURI
70. Cifra de afaceri net
701. Venituri din vnzarea produselor finite
702. Venituri din vnzarea semifabricatelor
703. Venituri din vnzarea produselor reziduale
704. Venituri din lucr ri executate si servicii prestate
705. Venituri din studii si cercet ri
706. Venituri din redeven e, loca ii de gestiune si chirii
707. Venituri din vnzarea m rIurilor
708. Venituri din activit i diverse
71. Varia ia stocurilor
711. Varia ia stocurilor
72. Venituri din produc ia de imobiliz ri
721. Venituri din produc ia de imobiliz ri necorporale
722. Venituri din produc ia de imobiliz ri corporale
74. Venituri din subven ii de exploatare
741. Venituri din subven ii de exploatare
7411. Venituri din subven ii de exploatare aIerente ciIrei aIaceri
7412. Venituri din subven ii de exploatare pentru materii prime si materiale
consumabile
7413. Venituri din subven ii de exploatare pentru alte cheltuieli externe
7414. Venituri din subven ii de exploatare pentru plata personalului
7415. Venituri din subven ii de exploatare pentru asigur ri si protec ie social
7416. Venituri din subven ii de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare
7417. Venituri din subven ii de exploatare aIerente altor venituri
7418. Venituri din subven ii de exploatare pentru dobnda datorat
75. Alte venituri din exploatare
754. Venituri din crean e reactivate si debitori diversi
7581. Venituri din desp gubiri, amenzi si penalit i
7582. Venituri din dona ii si subven ii primite
7583. Venituri din vnzarea activelor si alte opera ii de capital
7584. Venituri din subven ii pentru investi ii
76. Venituri financiare
761. Venituri din imobiliz ri Iinanciare
7611. Venituri din ac iuni de inute la entit ile aIiliate
7613. Venituri din interese de participare
762. Venituri din investi ii Iinanciare pe termen scurt
763. Venituri din crean e imobilizate
764. Venituri din investi ii Iinanciare cedate
7641. Venituri din imobiliz ri Iinanciare cedate
7642. Cstiguri din investi ii pe termen scurt cedate
765. Venituri din diIeren e de curs valutar
766. Venituri din dobnzi
767. Venituri din sconturi ob inute
768. Alte venituri Iinanciare
161
77. Venituri extraordinare
771. Venituri din subven ii pentru evenimente extraordinare si altele similare
78. Venituri din provizioane yi ajust ri pentru depreciere sau pierdere de valoare
781. Venituri din provizioane si ajust ri pentru depreciere privind activitatea de
exploatare
7812. Venituri din provizioane
7813. Venituri din ajust ri pentru deprecierea imobiliz rilor
7814. Venituri din ajust ri pentru deprecierea activelor circulante
7815. Venituri din Iondul comercial negativ
786. Venituri Iinanciare din ajust ri pentru pierdere de valoare
7863. Venituri Iinanciare din ajust ri pentru pierderea de valoare a imobi-
liz rilor Iinanciare
7864. Venituri Iinanciare din ajust ri pentru pierderea de valoare a activelor
circulante.
Toate conturile de venituri sunt conturi de procese economice, cu Iunc ie
contabil de pasiv; se crediteaz cu sumele reprezentnd venituri de ncasat sau
ncasate si se debiteaz pe parcursul perioadei, n condi iile prev zute de regle-
ment ri si cu repartizarea lor, la Iinele perioadei, la rezultatul exerci iului.
Veniturile sunt reprezentate de totalitatea opera iilor economice care aIecteaz
patrimoniul ntreprinderii prin m rirea activului, opera ii care se concretizeaz n
livrarea bunurilor mobile, a bunurilor imobile pentru care s-a transIerat dreptul de
proprietate, n servicii prestate sau lucr ri executate n condi iile n care se Iac
ncas ri n numerar ori dac se nregistreaz n prealabil crean ele asupra clien ilor,
sau prin diminuarea ajust rilor dac acestea r mn I r obiect.
Poten ialul economic al societ ilor comerciale, consecin a poten ialului
tehnic, productiv, comercial dar si managerial, este capacitatea de a crea venituri ca
unic surs de acoperire a cheltuielilor si realizarea unui proIit suIicient spre a
asigura dezvoltarea si a mpiedica erodarea capitalului.
n actualul sistem contabil, organizarea eviden ei veniturilor si concep ia
general despre venituri se schimb Iundamental n ideea delimit rii eIorturilor si
eIectelor economico-Iinanciare cu Ioarte mare claritate, asupra unei anume pe-
rioade de gestiune.
Veniturile, ca de altIel si cheltuielile, se delimiteaz dup natura lor, n sensul
naturii activit ii care le genereaz , si anume: venituri de exploatare, venituri
Iinanciare si venituri extraordinare. n cadrul Iiec reia dintre aceste categorii se
Iace diIeren ierea pe Ieluri de venituri.
Totodat este delimitat si categoria venituri din provizioane, venituri care
prezint particularitatea c se constituie numai prin intermediul opera iilor contabile
de diminuare sau anulare a ajust rilor pentru pierderea de valori, I r angajarea unor
opera ii de ncasare.
Cele patru categorii de venituri amintite se au n vedere n ceea ce priveste
organizarea contabilit ii, n cadrul c reia sunt stabilite cinci grupe de conturi
pentru venituri de exploatare, care au structur eterogen , si cte o singur grup de
conturi pentru Iiecare din cele trei categorii de venituri, astIel:
a) Venituri de exploatare, reprezentnd diversitatea activit ilor economice
ce se realizeaz n cadrul ntreprinderii, se grupeaz astIel:
venituri ain van:area ae proause, m rfuri, servicii prestate si din alte
activit i care, pe de o parte, reprezint indicatorul denumit Cifra de afaceri, iar
162
pe de alt parte se constituie pe baza documentelor de livrare sau predare c tre
beneIiciari. n ceea ce priveste ciIra de aIaceri, aceasta nu include rabaturile,
remizele si alte reduceri acordate clien ilor;
venituri ain proauc ia stocat , unde se ncadreaz cresterea sau diminuarea,
dup caz, a costurilor de produc ie eIective totale de la sIrsitul perioadei de
gestiune n compara ie cu nceputul acesteia;
venituri ain proauc ia ae imobili: ri corporale ,i necorporale ce privesc
valoarea sau costul de produc ie al bunurilor realizate pe cont propriu pentru
nevoile interne ale societ ii;
venituri ain subven ii ae exploatare, se reIer la sumele nerambursabile ce
se primesc de la bugetul de stat, de la colectivit ile publice sau de la alte unit i
patrimoniale n vederea acoperirii diIeren elor de pre si a pierderilor sau pentru
anumite Iinan ri asa cum este cazul cheltuielilor de cercetare;
alte venituri ain exploatare, unde se include veniturile din crean e reactivate
si alte venituri ocazionale, de tipul celor provenite din imputarea unor prejudicii
cauzate de personalul unit ii sau de c tre ter i.
b) Venituri financiare Iormate din:
venituri din participan ii;
venituri din alte imobiliz ri Iinanciare;
venituri din crean e imobilizate;
venituri din titluri de plasament;
venituri din diIeren ele Iavorabile de curs valutar;
venituri din dobnzi;
venituri din sconturi ob inute;
alte venituri financiare.
c) Venituri extraordinare nu au leg tur cu activitatea normal a unit ii, de
exploatare sau Iinanciar . Cu ajutorul lor se ine eviden a acelor venituri rezultate
din compensa iile primite pentru cheltuieli sau pierderi din calamit i sau alte eve-
nimente extraordinare.
d) Venituri din ajust ri de valoare se constituie prin anularea sau diminuarea
sumelor nregistrate anterior drept provizioane, Iiind stabilit cte o grup de venituri
pentru Iiecare din categorii de activit i amintite.
Dac avem n vedere modul de utilizare a veniturilor n determinarea rezul-
tatului exerci iului (proIitul sau pierdere) supus repartiz rii, veniturile se pot grupa
n dou categorii:
venituri curente, Iormate din venituri din exploatare si venituri Iinanciare;
venituri extraordinare, cu precizarea c veniturile din diminuarea sau anularea
provizioanelor se vor subdivide ntre cele dou categorii n raport cu caracteristica
acestora (modul de provenien ).
Rezultatul exerci iului, prezint soldul Iinal al contului de proIit si pierdere,
supus repartiz rii si prin urmare, compararea veniturilor cu cheltuielile eIectuate consti-
tuie o etap important a activit ii Iinanciar-contabile, de caracterizare a gestiunii.
Unul dintre principiile contabilit ii este principiul inaepenaen ei exerci iilor,
principiu care are la baz alte dou principii, dintre care unul este principiul
recunoayterii (constat rilor) veniturilor. n doctrina si practica nord-american
el mai este recunoscut sub numele de ,principiul realiz rii (realization principle).
n conIormitate cu acest principiu, un proIit trebuie s Iie constatant numai n
163
momentele n care societatea realizeaz o opera ie cu un ter , de schimb de bunuri
sau de servicii. Teoria, doctrina si chiar practica dovedesc c recunoasterea veni-
turilor este o opera ie cu mai multe interpret ri si solu ii.
Principiul recunoasterii veniturilor se reIer , n mod direct, la recunoasterea
veniturilor si, indirect, la m surarea acestora. Venitul este recunoscut, n general,
numai n momentul vnz rii.
Doctrina si practica rilor din Europa continental demonstreaz c recu-
noasterea veniturilor se Iace si n momentul produc iei. Cazurile rilor anglo-saxone,
n leg tur cu aceast solu ie, sunt extrem de rare. n viziunea anglo-saxon mo-
mentul obiectiv pentru contabilizarea venitului este vnzarea unui bun sau prestarea
unui serviciu, iar naintea acestui moment, societatea nu este asigurat , n privin a
vnz rii produsului s u, deci ea nu poate m sura cu certitudine pre ul de vnzare pe
care l va ob ine si nu poate s cunoasc totalitatea costurilor legate de Iabricarea si
vnzarea bunurilor sau de prestarea serviciilor.
Se poate spune c recunoasterea unui venit se Iace cnd sunt ndeplinite dou
condi ii:
Iabricarea s Ii Iost ncheiat ;
m surarea si ncasarea contravalorii venitului s Ii Iost sigure.
Cele dou condi ii sunt satisI cute, n general, n cazul unei vnz ri eIectuate
la un ter independent. Orice alt metod de constatare a veniturilor dect cea
datat n momentul vnz rii reprezint teorii si practici mai mult sau mai pu in
prudente, dup cum momentul recunoasterii se plaseaz n aval sau n amonte de
vnzarea bunurilor sau prestarea serviciilor.
Opera iile economice care privesc veniturile se nregistreaz n contabilitate
pe baza unor documente justificative yi centralizatoare specifice n care sunt
consemnate, dintre care se amintesc cele utilizate n mod curent:
Factura pentru toate opera iile privind livrarea de bunuri sau prestarea de
servicii, cu decontare, de regul , ulterioar ;
Factura extern INVOICE, n cazul opera iilor de export, document ce se
ataseaz la Iactura Iiscal ;
Monetarul utilizat de toate unit ile comerciale cu am nuntul;
Bonul fiscal cod PETROM, n cazul vnz rii cu am nuntul a produselor
petroliere;
Avizul de nso ire pentru situa iile legale cnd Iactura aIerent bunurilor
livrate se ntocmeste ulterior, n cazul trimiterii de valori materiale pentru prelu-
crarea la ter i s.a.;
Extrasul de cont, n cazul ncas rii unor venituri direct n conturile deschise
la b nci, cum este cazul dobnzii cuvenite pentru disponibilul din cont s.a.;
Inventarul si procesul verbal de inventariere pentru plusurile n gestiune, n
special la activele circulante materiale si b nesti;
Documente specifice (exemplu: facturi adecvate) pentru anumite categorii
de venituri, cum sunt cele care privesc livr rile de energie electric , cele de prest ri
servicii de post , teleIon, telegraI s.a.;
Bonul de predare, transIer, restituire, serveste, printre altele, pentru predarea
la magazie a produselor Iinite sau a semiIabricatelor etc.
Potrivit principiului independen ei exerci iilor, opera iile care determin
venituri sunt nregistrate n momentul gener rii lor. AstIel prezentate, veniturile
sunt nregistrate n momentul ob inerii si realiz rii lor.
164
Dup perioada la care se reIer , veniturile se grupeaz n:
- venituri curente: sunt reprezentate de veniturile perioadei curente, indiIerent
de momentul ob inerii lor;
- venituri realizate n avans: sunt reprezentate de acele venituri ce se concre-
tizeaz n perioada curent , dar care sunt aIerente exerci iului Iinanciar urm tor;
- venituri de realizat: sunt reprezentate de veniturile ce privesc perioada
curent si se concretizeaz n exerci iul Iinanciar urm tor.
Potrivit standardelor interna ionale de contabilitate, veniturile trebuie evaluate
la valoarea just a mijloacelor de plat primite sau de primit; prin valoarea just se
n elege acea sum la care un activ poate Ii tranzac ionat sau o datorie poate Ii
decontat , de bun voie, ntre p r i aIlate n cunostin de cauz , n cadrul unei
tranzac ii ce se caracterizeaz prin determinarea obiectiv a pre ului.
Veniturile din vnzarea bunurilor, din prest ri de servicii, execut ri de
lucr ri, din dobnzi, redeven e si dividende trebuie recunoscute. Recunoasterea se
realizeaz dac sunt ndeplinite condi iile:
a) n cazul vnz rii de bunuri, prest ri de servicii si execut ri de lucr ri:
- m rimea veniturilor poate Ii evaluat n mod rezonabil;
- costurile tranzac iei (n cazul vnz rii de bunuri), costurile ap rute pe parcursul
contractelor de prest ri servicii, execut rii de lucr ri si costurile de Iinalizare a acestora
sunt evaluate n mod rezonabil;
- este probabil ca beneIiciile economice viitoare asociate tranzac iei s Iie
generate c tre societate;
- societatea nu mai gestioneaz bunurile vndute, ea transIernd cump r to-
rului riscurile si avantajele semniIicative ce rezult din proprietatea asupra acestora.
b) n cazul veniturilor din dobnzi, redeven e si chirii recunoasterea se reali-
zeaz numai dac suma veniturilor poate Ii determinat n mod rezonabil, iar
beneIiciile economice asociate tranzac iei vor intra n societate:
- dobnzile, pe baza randamentului efectiv al activului sunt recunoscute periodic;
- redeven ele, conIorm realit ii economice a contractului sunt recunoscute pe
baza contabilit ii de angajamente;
- dividendele sunt recunoscute n situa ia n care s-a stabilit dreptul ac ionarului
de a primi plata.
Tipuri de nregistr ri contabile
a) nregistrarea veniturilor din produc ia stocat
711
Produc ia n curs de execu ie
34
Produse
b) nregistrarea veniturilor din produc ia de imobiliz ri
72
20 Venituri din produc ia de imobiliz ri
21
23
Imobiliz ri n curs
165
c) nregistrarea veniturilor din subven ii de exploatare
74
445 Venituri din subven ii de exploatare
Subven ii
512
d) nregistrarea de venituri aferente cifrei de afaceri
4111 70
Clien i CiIra de aIaceri
e) nregistrarea veniturilor Iinanciare
76
451 Venituri Iinanciare
Decont ri n cadrul grupului
461
Debitori diversi
512
401
Furnizori
2672
Dobnda aIerent sumelor
datorate de Iiliale

2674
Dobnda aIerent mprumuturilor
acordate pe termen lung

2679
Dobnzi aIerente altor crean e
imobilizate

I) nregistrarea veniturilor din provizioane si ajustarea la inIla ie
78
29
Provizioane pentru deprecierea
Venituri din provizioane
si ajustarea la inIla ie
imobiliz rilor
39
Provizioane pentru deprecierea stocurilor
si produc ia n curs de execu ie

49
crean elor

59
conturilor de trezorerie

166

VIII. LUCR RILE CONTABILE DE NCHIDERE
A EXERCI IULUI FINANCIAR

VIII.1. 3UH]HQWDUHDOXFU ULORUGHvQFKLGHUH

Ia Iinele Iiec rui exerci iu Iinanciar, o societate comercial trebuie s prezinte
situa iile Iinanciare care cuprind:
bilan ul;
contul de proIit si pierdere;
situa ia modiIic rilor capitalului propriu;
situa ia Iluxurilor de trezorerie;
politici contabile si note explicative.
n ceea ce priveste notele explicative, acestea cuprind date privind activele
imobilizate, provizioanele pentru riscuri si cheltuieli, repartizarea proIitului, analiza
rezultatului din exploatare, situa ia crean elor si datoriilor, situa ia ac iunilor si obliga-
iunilor. Acestea includ, de asemenea, inIorma ii privind salaria ii, administratorii si
directorii, precum si calculul si analiza principalilor indicatori economico-Iinanciari.
Iucr rile de nchidere a exerci iilor Iinanciare sunt urm toarele:
a) stabilirea balan ei de veriIicare, nainte de eIectuarea inventarierii;
b) inventarierea patrimoniului societ ii;
c) contabilizarea opera iunilor de regularizare;
d) stabilirea balan ei de veriIicare, dup eIectuarea inventarierii;
e) stabilirea rezultatului exerci iului: distribuirea proIitului sau Iinan area pierderii;
I) redactarea situa iilor Iinanciare anuale.
a) Stabilirea balan ei de veriIicare nainte de eIectuarea inventarierii are ca prin-
cipal scop centralizarea si controlul exactit ii datelor nregistrate n conturi. AstIel,
sunt veriIicate corela iile dintre conturile sintetice si analitice, dintre egalit ile generate
de dubla nregistrare a opera iunilor patrimoniale n contabilitate:
- concordan a dintre totalul nregistr rilor din Registrul-jurnal si totalul rula-
jelor creditoare din balan ;
- concordan a dintre totalul soldurilor Iinale debitoare si creditoare din Cartea
mare si totalul soldurilor Iinale debitoare si creditoare din balan .
b) Inventarierea patrimoniului societ ii presupune inventarierea tuturor ele-
mentelor patrimoniale si are urm toarele scopuri:
- veriIicarea integrit ii patrimoniului societ ii;
- identiIicarea bunurilor depreciate, I r desIacere sau greu vandabile, co-
menzilor n curs abandonate sau sistate etc.;
- determinarea valorii de utilitate (de inventar) a elementelor patrimoniale.
Evaluarea elementelor patrimoniale, cu ocazia inventarierii are n vedere
urm toarele:
- bunurile de natura imobiliz rilor si stocurilor sunt evaluate la valoarea actual
(de inventar) stabilit n Iunc ie de pre urile pie ei, starea bunurilor, importan a
acestora pentru societate etc.;
167
- crean ele si datoriile se evalueaz la valoarea lor nominal cu excep ia
crean elor si datoriilor incerte care sunt evaluate la valoarea de utilitate (reprezentat
de valoarea probabil de ncasat sau de plat , dup caz) si a acelor crean e si datorii
exprimate n devize ce sunt evaluate inndu-se cont de cursul de nchidere al
exerci iului Iinanciar;
- titlurile de valoare sunt evaluate n Iunc ie de tranzac ionarea sau nu a
acestora pe pia a bursier . AstIel, titlurile cotate sunt evaluate la cota ia din ultima
zi a exerci iului Iinanciar, iar cele necotate la valoarea probabil de negociere;
- disponibilit ile n valut sunt evaluate la cursul de schimb stabilit de banca
central pentru ultima zi a exerci iului Iinanciar;
- bunurile depreciate, I r desIacere sau greu vandabile, sunt evaluate la
valoarea actual (de inventar), n Iunc ie de utilitatea acestora si de probabilitatea
de valoriIicare a lor.
Inventarierea prezint o rela ie proprie de stabilire a situa iei nete a patrimo-
niului, si anume:
Situa ia net a patrimoniului Activul inventariat Datoriile inventariate
c) Contabilizarea opera iunilor de regularizare presupune punerea n practic
a principiului pruden ei si a principiului independen ei exerci iilor. AstIel, pe lng
contabilizarea diIeren elor de inventar, se va contabiliza orice pierdere probabil si
se vor delimita n timp cheltuielile si veniturile.
DiIeren ele de inventar pot mbr ca Iie Iorma de plusuri de inventar, Iie
Iorma de minusuri de inventar. n situa ia n care exist riscul de conIuzie ntre
anumite bunuri, bunuri la care s-au depistat plusuri si minusuri de inventar, se pot
eIectua compens ri, acestea realizndu-se la nivelul valorii celei mai mici.
Plusurile de inventar sunt asimilate intr rilor. Bunurile de natura stocurilor de
materii prime si materiale achizi ionate constatate ca plus de inventar sunt
nregistrate prin debitarea conturilor de eviden a acestora si creditarea conturilor
de cheltuieli, conturi n care se nregistreaz , de regul , consumul lor.
60
30 Cheltuieli privind stocurile
Stocuri de materii prime
si materiale

38
Ambalaje
Plusurile de inventar constatate la stocurile ob inute din produc ia proprie se
nregistreaz debitnd conturile de eviden a bunurilor respective si creditnd
conturile de eviden a produc iei ob inute.
711
34
Produse
38
Ambalaje
168
Plusurile de inventar aIerente imobiliz rilor corporale au drept cont corespondent
contul ,Subven ii pentru investi ii
134
21 Plusuri de inventar de natura imobiliz rilor
Plusurile constatate la numerarul din casieria societ ii conduc la debitarea
contului de cas si creditarea contului de venituri corespunz tor.
5311 7588
Cas n lei Alte venituri din exploatare
Minusurile de inventar sunt asimilate iesirilor si conduc, de regul , la
opera iuni contrare celor men ionate n cazul plusurilor.
Bunurile de natura stocurilor de materii prime, materialelor si ambalajelor achizi-
ionate, constatate ca minus de inventar sunt nregistrate prin debitarea conturilor de
cheltuieli corespunz toare si creditarea conturilor de eviden a bunurilor men ionate.
60
Cheltuieli privind stocurile 30
Stocuri de materii prime
si materiale
38
Ambalaje
Minusurile de inventar constatate la stocurile ob inute din produc ie proprie
se nregistreaz debitnd contul de eviden a produc iei ob inute si creditnd
conturile de eviden a stocurilor respective.
711
Varia ia stocurilor 30
34
Produse
38
Ambalaje
Minusurile de active imobilizate presupun eIectuarea urm toarei nregistr ri:
20, 21, 23,
28
Amortiz ri privind imobiliz rile
(pentru amortizarea nregistrat )
Conturi de eviden a
imobiliz rilor necorporale,
corporale si n curs
6583
Cheltuieli privind activele cedate si alte
opera iuni de capital
(pentru amortizarea nenregistrat )

n situa ia n care minusurile de inventar se datoreaz vinei angaja ilor societ ii,
minusurile constatate sunt imputabile:
461
4427
TVA colectat
169
Potrivit regulilor de evaluare a patrimoniului, pentru elementele de activ,
diIeren ele constatate n minus ntre valoarea de inventar si valoarea de intrare, se
nregistreaz n contabilitate astIel:
- dac deprecierea este ireversibil pe seama amortiz rii:
68 28
Cheltuieli cu amortiz rile, provizioanele
si ajust rile pentru deprecierea
Amortiz ri privind imobiliz rile
- dac deprecierea este reversibil pe seama provizioanelor
68
Cheltuieli cu amortiz rile, 29
provizioanele si ajust rile pentru
deprecierea sau pierderea de valoare
a imobiliz rilor
39
stocurilor si produc iei
n curs de execu ie
49
Ajust ri pentru
59
valoare a conturilor de trezorerie
Pentru elementele de pasiv, diIeren ele constatate n plus ntre valoarea de
inventar si valoarea de intrare se nregistreaz n contabilitate pe seama constituirii
de provizioane.
Ia Iinele Iiec rui an, dac se constat c ajust rile pentru depreciere consti-
tuite anterior trebuie diminuate sau anulate, eviden a contabil a acestor opera iuni
presupune debitarea conturilor din grupele 29, 39, 49 si 59 (dup caz) si creditarea
conturilor corespunz toare din grupa 78 ,Venituri din provizioane si ajust ri pentru
deprecierea sau pierderea de valoare.
Ia Iinele exerci iului Iinanciar are loc, de asemenea, regularizarea provi-
zioanelor constituite anterior sau constituirea de noi provizioane pentru Iinan area
acelor cheltuieli si pierderi, a c ror realizare sau plat este incert sau pentru
cheltuielile care devin exigibile n exerci iul Iinanciar urm tor.
AstIel, se vor eIectua urm toarele nregistr ri contabile:
- majorarea sau constituirea provizioanelor pentru riscuri si cheltuieli
6812 15
Provizioane
- diminuarea sau anularea provizioanelor
15 7812
Provizioane Venituri din provizioane
170
n cazul crean elor datoriilor si disponibilit ilor b nesti, exprimate n valut
evaluate la cursul de schimb din ultima zi a exerci iului Iinanciar, pentru diIeren ele
constatate se eIectueaz urm toarele nregistr ri contabile:
- n cazul diIeren elor Iavorabile de curs valutar:
765
4111
Clien i
de curs valutar
461
Debitori diversi
5124
Conturi la b nci n valut
5314
Casa n valut
16
mprumuturi si datorii asimilate
401
Furnizori
462
Creditori diversi etc.
- n cazul diIeren elor neIavorabile de curs valutar:
665
Cheltuieli din diIeren e de curs valutar 4111
Clien i
461
Debitori diversi
5124
Conturi la b nci n valut
5314
Casa n valut
401
Furnizori etc.
Delimitarea n timp a cheltuielilor si veniturilor (consecin a aplic rii prin-
cipiului independen ei exerci iului) a Iost tratat n cadrul capitolului V.
Dup eIectuarea inventarierii si contabilizarea opera iunilor de regularizare, se
impune preg tirea datelor necesare pentru determinarea rezultatului si ntocmirea
situa iilor Iinanciare. Aceasta presupune ntocmirea unei noi balan e de veriIicare si
veriIicarea egalit ilor (corela iilor) speciIice.
Determinarea rezultatului exerci iului presupune urm toarele etape:
determinarea rezultatului contabil;
determinarea rezultatului impozabil;
determinarea impozitului pe proIit.
Rezultatul contabil se ob ine din nchiderea conturilor de cheltuieli si venituri
prin contul 121 ,ProIit si pierdere.
a) nchiderea conturilor de cheltuieli
121 6
ProIit si pierdere Conturi de cheltuieli
171
b) nchiderea conturilor de venituri
7 121
Conturi de venituri ProIit si pierdere
n situa ia n care contul 121 ,ProIit si pierdere prezint sold Iinal creditor,
rezultatul contabil mbrac Iorma proIitului. Atunci cnd soldul este debitor,
rezultatul contabil mbrac Iorma de pierdere. Rezultatul contabil mai poart
denumirea de rezultat brut al exerci iului sau de rezultat nainte de impozitare.
Rezultatul Iiscal se determin prin ad ugarea la rezultatul contabil a
cheltuielilor nedeductibile Iiscal si sc derea deducerilor Iiscale. n situa ia n care
rezultatul Iiscal este pozitiv, atunci se determin impozitul pe proIit.
Impozitul pe proIit se determin potrivit Iormulei:
Impozitul pe proIit Rezultatul impozabil x cota de impozitare
Contabilizarea impozitului pe proIit datorat si plata acestuia presupune
eIectuarea urm toarelor dou nregistr ri contabile:
691 441
Cheltuieli cu impozitul pe proIit Impozitul pe proIit
441 5121
Impozitul pe proIit Conturi la b nci n lei
Distribuirea proIitului net se eIectueaz la societ ile comerciale cu capital
privat, potrivit hot rrilor luate n cadrul adun rii generale a ac ionarilor.
ProIitul net ob inut se repartizeaz , de regul , astIel:
a) constituirea rezervelor legale din profitul brut nainte de impozitare:
129 1061
Repartizarea proIitului Rezerve legale
b) constituirea altor rezerve din proIitul net:
129
Repartizarea proIitului 1062
Rezerve pentru ac iuni proprii
1063
Rezerve statutare sau contractuale
1068
Alte rezerve
c) acoperirea pierderilor nregistrate n anii anteriori
129 1171
Repartizarea proIitului Rezultatul reportat reprezentnd
d) dividendele de pl tit
129 457
Repartizarea proIitului Dividende de plat

172
e) reportarea proIitului a c rui decizie de repartizare a Iost amnat pentru
perioadele viitoare
121 1171
ProIit si pierderi Rezultatul reportat reprezentnd
Dac rezultatul exerci iului este pierdere, se vor eIectua urm toarele nregistr ri
contabile:
a) acoperirea pierderii suIerite pe seama rezervelor si capitalului social
121
1012 ProIit si pierderi
Capital subscris v rsat
106
Rezerve
b) repartizarea pierderii (atunci cnd se amn decizia de acoperire a pierderii
nregistrate)
1171 121
Rezultatul reportat reprezentnd
pierderi nerecuperate
ProIit si pierderi

VIII.2. QWRFPLUHDVLWXD LLORUILQDQFLDUH

Situa iile Iinanciare anuale trebuie s oIere o imagine Iidel a pozi iei
Iinanciare, perIorman ei, modiIic rile capitalului si Iluxurilor de trezorerie.
Situa iile Iinanciare au de regul periodicitate anual acoperind exerci iul
Iinanciar si anume perioada 1 ianuarie 31 decembrie.
ntocmirea situa iilor Iinanciare anuale are la baz respectarea urm toarelor
reguli:
corec ia oric ror erori reIeritoare la o perioad trecut , se realizeaz numai
n bilan ul curent, bilan urile deja nchise r mnnd neschimbate;
datele nscrise n situa iile Iinanciare anuale trebuie s corespund cu
datele nscrise n contabilitate, puse de acord cu rezultatele inventarierii;
nu se realizeaz compensarea posturilor de activ cu cele de pasiv si nici a
veniturilor cu cheltuielile.
Obiectivul situa iilor Iinanciare este acela de a prezenta Iidel inIorma ii despre
pozi ia Iinanciar , perIorman ele si modiIic rile pozi iei Iinanciare a ntreprinderii,
utile pentru luarea deciziilor economice. Acest deziderat se atinge dac Standardele
Interna ionale de Contabilitate sunt aplicate corespunz tor si sunt prezentate
inIorma iile suplimentare necesare. Exist situa ii speciale n care prezentarea Iidel
este asigurat tocmai prin neaplicarea cerin elor unor standarde, caz n care trebuie
precizate n notele explicative motivele si circumstan ele derog rilor.
Termenul comunicare, utilizat de normele IASC, n special de IAS 1 Pre-
zentarea situa iilor Iinanciare, nseamn ,inIorma iile de Iurnizat n conturi.
173
n cadrul situa iilor Iinanciare anuale Iiecare dintre componente trebuie s Iie
identiIicat n mod clar, Iiind necesar , n numeroase situa ii, punerea n eviden a
urm toarelor inIorma ii:
numele ntreprinderii, sau orice alt indica ie echivalent care s permit
identiIicarea acesteia;
dac este vorba despre conturi individuale sau despre conturi consolidate;
n privin a bilan ului, data la acare a fost nlocuit, iar n cazul contului de
proIit si pierdere si a tabloului Iluxurilor de trezorerie, perioada ,acoperit de
aceste situa ii;
moneda n care sunt prezentate conturile;
exprimarea n mii, milioane sau ntr-o alt unitate, dac aceast op iune a
Iost adoptat .
Situa iile Iinanciare trebuie s Iie ntocmite cel pu in o dat pe an. Atunci
cnd n mod excep ional, data bilan ului unei ntreprinderi este modiIicat si cnd
perioada ,acoperit este mai mic sau mai mare de un an, ntreprinderea trebuie s
indice n notele explicative:
motivul pentru care a Iost aleas o perioad diIerit de un an;
Iaptul c Iluxurile exerci iului precedent nu sunt comparabile.
Una din situa iile care motiveaz schimbarea datei de nchidere este repre-
zentat de achizi ia unei ntreprinderi care si ntocmeste situa iile Iinanciare la o
dat diIerit de cea a cump r torului.
Orice ntreprindere care aplic normele contabile interna ionale trebuie s
decis , n Iunc ie de natura activit ii sale, dac este util s eIectueze distinc ia ntre
elementele curente sau necurente ale bilan ului s u, att pentru activ ct si pentru
pasiv. Dac aceast distinc ie nu se realizeaz , activele si pasivele sunt clasiIicate
n Iunc ie de lichiditatea lor.
IndiIerent de prezentarea re inut , ntreprinderea men ioneaz , n situa iile
sale Iinanciare, partea sub un an si partea peste un an a activelor si pasivelor,
pentru toate rubricile susceptibile s con in elemente pe termen scurt si elemente
pe termen lung.
Activele curente ale bilan ului cuprind:
elemente destinate s Iie utilizate, realizate sau consumate n cadrul
ciclului normal de produc ie al ntreprinderii;
activele destinate s Iie negociate pe diIerite pie e de inute ntr-o perspectiv
pe termen scurt si care trebuie s Iie realizate n maximum un an;
lichidit ile, dac utilizarea lor nu este supus restric iilor.
Celelalte active sunt considerate elemente necurente. Ele includ imobiliz rile
corporale si necorporale, ct si activele de exploatare sau Iinanciare pe termen lung.
Ciclul de exploatare al unei ntreprinderi este reprezentat de timpul scurs
ntre achizi ia materialelor, ce intr ntr-un proces si realizarea lor sub Iorm de
lichidit i sau de instrumente ce pot Ii usor convertibile n lichidit i.
Activele legate de ciclul normal de produc ie se reIer n special la stocuri si
crean e-clien i, inclusiv la partea acestor rubrici care nu trebuie s Iie realizat
dect dup un termen de un an. Titlurile de plasament sunt active curente, dac este
prev zut ca opera ia de cesiune a acestora s aib loc n mai pu in de un an; n caz
contrar, ele sunt considerate active necurente.
174
O datorie constituie un element curent al pasivului, atunci cnd ea trebuie s
Iie rambursat Iie n cadrul ciclului normal de produc ie al ntreprinderii Iia la o
scaden mai mic de un an.
Toate celelalte datorii sunt datorii necurente.
Unele datorii curente precum datoriile comerciale, cele legate de rela iile cu
salaria ii si de alte costuri din exploatare Iormeaz p r i ale Iondului de rulment
utilizat n ciclul normal de exploatare. AstIel de elemente curente, ca si n cazul
activelor, sunt clasiIicate n categoria ,curente, chiar dac p r i din ele sunt
scadente peste o perioad mai mare de un an.
Dintre elementele curente de pasiv, nelegate de ciclul de produc ie se
eviden iaz partea de termen scurt a mprumuturilor purt toare de dobnzi,
creditele bancare pe termen scurt, dividendele de pl tit, impozitele asupra
beneIiciilor de pl tit si datoriile pe termen scurt nelegate de exploatare. Datoriile
purt toare de dobnzi si care genereaz o Iinan are pe termen lung a Iondului de
rulment sunt elemente necurente ale pasivului pentru partea lor scadent la o dat
superioar unui an.
Datoriile pe termen scurt, nelegate de ciclul normal de exploatare, Iac parte
din categoria elementelor necurente ale pasivului dac sunt ndeplinite simultan
urm toarele condi ii:
este vorba despre datorii care, n momentul contract rii lor, erau datorii pe
termen lung;
ntreprinderea inten ioneaz s reIinan eze aceste datorii, prin intermediul
unei datorii pe termen lung;
aceast inten ie este conIirmat de existen a unui contract de reIinan are
sau reesalonare a scaden elor, ncheiat nainte ca situa iile Iinanciare s Ii Iost
aprobate.
Potrivit reglement rilor n vigoare la ntocmirea bilan ului contabil se vor
avea n vedere urm toarele reglement ri:
bilan ul contabil cuprinde toate elementele de activ si de pasiv grupate
dup natur , destina ie si lichiditate, respectiv natur , provenien si exigibilitate;
atunci cnd un element de activ sau o datorie este n rela ie cu mai mult de
un alt element bilan ier, rela ia cu celelalte elemente se prezint Iie sub elementul
la care apare, Iie n notele explicative, dac prezentarea este esen ial pentru
n elegerea conturilor anuale;
ac iunile proprii si ac iunile de inute n Iiliale vor Ii prezentate distinct la
posturile prev zute pentru acestea;
angajamentele sub Iorma garan iilor, girurilor si ipotecilor de orice Iel,
atunci cnd nu ndeplinesc condi iile pentru a Ii recunoscute n bilan ca active sau
datorii, se vor prezenta n mod clar n notele explicative. pentru garan iile
considerate ca Iiind semniIicative se impune eIectuarea unor prezent ri detaliate
efectundu-se totodat distinc ie ntre diIeritele tipuri de garan ii recunoscute de
legisla ia romn , ct si ntre acestea si tipul de garan ii pe care legisla ia romn
nu le recunoaste;
elementele din bilan indicate cu numere arabe pot Ii acumulate ntr-un
singur element n situa iile Iinanciare ale unei ntreprinderi dac :
valorile individuale nu sunt semniIicative pentru evaluarea pozi iei Iinanciare
si a perIorman ei ntreprinderii pentru exerci iul Iinanciar respectiv;
175
cumularea mbun t este claritatea prezent rii (valorile individuale ale
elementelor ce se combin se prezint n notele explicative).
pentru Iiecare element care se prezint n cadrul postului ,Active imo-
bilizate trebuie Iurnizate n notele explicative urm toarele inIorma ii:
valorile corespunz toare care privesc elementul respectiv la nceputul si
sIrsitul exerci iului Iinanciar;
misc rile privind acest element, ocazionate de modiIicarea valorii, intr rilor
si iesirilor de active n timpul exerci iului Iinanciar si de transIerurile de active.
Valorile care privesc un element la nceputul si sIrsitul unui exerci iu
Iinanciar se determin avnd n vedere costul de achizi ie, costul de produc ie,
metodele de reevaluare n conIormitate cu reglement rile legale emise n acest
scop, care s in seama de inIla ie, utilitatea bunului, starea acestuia, pre ul pie ei
sau metodele de evaluare destinate s in seama de inIla ie, dup caz.
Pentru Iiecare element de activ imobilizat se prezint : valoarea amortiz rii
cumulate si a provizioanelor pentru depreciere la nceputul si sIrsitul exerci iului;
valoarea amortiz rii si a provizioanelor pentru depreciere care privesc exerci iul
Iinanciar respectiv; valoarea ajust rilor eIectuate cu privire la amortiz ri si
provizioane pentru depreciere n cursul exerci iului Iinanciar, ca urmare a iesirii de
active imobilizate din patrimoniu; valoarea ajust rilor eIectuate asupra amortiz rii
si provizioanelor pentru depreciere care privesc exerci iile anterioare;
dac pentru un activ nu se cunoaste costul de achizi ie si nu exist
inIorma ii privind pre urile sau cheltuielile necesare pentru determinarea lui, se va
avea n vedere valoarea just atribuit activului;
cheltuielile eIectuate n cursul exerci iului Iinanciar, dar care se reIer la
un exerci iu ulterior se nscrie n cadrul postului bilan ier ,Cheltuieli n avans.
veniturile recunoscute nainte de data ncheierii exerci iului Iinanciar, dar
care privesc un exerci iu Iinanciar ulterior se prezint n cadrul postului bilan ier
Venituri n avans;
un provizion este recunoscut n momentul n care: ntreprinderea are o
obliga ie curent (legal sau implicit ) generat de un eveniment anterior; este pro-
babil ca o iesire de resurse care s aIecteze beneIiciile economice s Iie necesar
pentru a onora obliga ia respectiv ; poate Ii realizat o bun estimare a valorii
obliga iei;
suma provizioanelor pentru riscuri si cheltuieli trebuie corelat cu riscurile
si cheltuielile previzibile.
Situa ia Iluxurilor de trezorerie se poate ntocmi avnd n vedere una din
urm toarele dou metode:
metoda direct ;
metoda indirect .
n conIormitate cu norma interna ional IAS 7 ,Tablourile Iluxurilor de
trezorerie prin fluxuri de trezorerie prin fluxuri de trezorerie se au n vedere
intr rile si iesirile de lichidit i sau echivalente de lichidit i. Iichidit ile se reIer
la Iondurile disponibile si la depozitele la vedere pe cnd echivalentele de
lichidit i sunt plasamente pe termen scurt, Ioarte lichide, convertibile cu usurin
ntr-o m rime determinat de lichidit i si a c ror valoare nu risc s se schimbe n
mod semniIicativ.
176
De inerea echivalentelor de lichidit i are ca scop acela de a Iace Ia
angajamentelor de trezorerie pe termen scurt.
Fluxurile de trezorerie nu cuprind misc rile ntre elementele care constituie
lichidit i sau echivalente de lichidit i, deoarece aceste componente Iac parte din
gestiunea trezoreriei ntreprinderii.
Tabloul Iluxurilor de trezorerie trebuie s prezinte intr rile si iesirile de
Ionduri generate de activit ile de exploatare, de investi ii si de Iinan are. El permite
utilizatorilor de situa ii Iinanciare:
s evalueze capacitatea ntreprinderii de a degaja lichidit i;
s determine necesit ile de lichidit i;
s prevad scaden ele si riscul ncas rilor viitoare;
s compare rezultatele ntreprinderii, prin eliminarea eIectelor utiliz rii
diIeritelor metode contabile pentru aceiasi opera ii si evenimente.
Tabloul Iluxurilor de trezorerie prezint intr rile si iesirile de Ionduri
aIerente unui exerci iu Iinanciar, clasiIicat n:
Iluxuri generate de activit ile de exploatare;
Iluxuri generate de activit ile de investi ii;
Iluxuri generate de activit ile de Iinan are.
Activit ile de exploatare sunt principalele activit i aduc toare de venituri cu
excep ia acelor ntreprinderi ce desI soar activit i de investi ii sau de Iinan are.
M rimea misc rilor de trezorerie legate de exploatare reprezint m sura n
care ntreprinderea a degajat suIiciente Iluxuri de trezorerie n vederea ramburs rii
mprumuturilor contractate, a men inerii capacit ii de exploatare, v rs rii de
dividende, realiz rii de noi investi ii, toate acestea I r a recurge la noi surse
externe de Iinan are.
Prezentarea Iluxurilor de trezorerie aIerente activit ii de exploatare utiliznd
metoda direct presupune c inIorma iile Iurnizate se reIer la ncas ri si pl i
brute; utilizarea metodei indirecte presupune c rezultatul net este corectat pentru a
se ine seama de inIluen a opera iilor care au un caracter monetar, de orice report
sau regularizare a ncas rilor sau pl ilor trecute sau viitoare, presupune de
exploatare precum si de elementele de venituri sau de cheltuieli asociate Iluxurilor
de trezorerie care vizeaz investi iile sau Iinan area.
IAS 7 recomand utilizarea metodei directe deoarece aceasta permite ob inerea
de inIorma ii care se dovedesc utile pentru estimarea Iluxurilor viitoare de trezorerie,
Iapt ce nu este posibil prin aplicarea metodei indirecte.
Fluxurile de numerar din activitatea de exploatare potrivit metodei directe au
n vedere urm toarele elemente:
ncas rile n numerar generate de rela iile cu clien ii;
pl ile n Iavoarea Iurnizorilor si personalului;
pl ile n numerar sau restituiri de impozit pe proIit, doar dac nu pot Ii
identiIicate n mod speciIic cu activit ile de investi ii sau de Iinan are.
InIorma iile privind principalele categorii de intr ri si iesiri de Ionduri brute
pot s Iie ob inute pe baza nregistr rilor contabile ale ntreprinderii.
Potrivit metodei indirecte, Iluxurile de numerar din activitatea de exploatare
cuprind rezultatul net, modiIic rile pe parcursul perioadei ale capitalului circulant
177
si ajust rile pentru elementele nemonetare si alte elemente incluse la activit ile de
investi ii sau de Iinan are.
AstIel Iluxul net de trezorerie care provine din activit ile de exploatare se
determin prin ajustarea rezultatului net inndu-se cont de inciden a: varia iilor
intervenite n cursul exerci iului Iinanciar n cadrul stocurilor, crean elor si dato-
riilor din exploatare; elementelor care nu comport nici ncas ri nici pl i, precum
amortiz rile, provizioanele etc.; elementelor pentru care inciden a trezoreriei se
realizeaz prin Iluxurile de investi ii si cele de Iinan are.
Fluxurile care rezult din activit i de investi ii indic n ce m sur pl ile au
Iost eIectuate n vederea achizi ion rii de active destinate s genereze venituri de
trezorerie viitoare.
Determinarea Iluxurilor de numerar din activit i de investi ii, indiIerent de
metoda Iolosit , are n vedere:
pl ile n numerar pentru achizi ionarea de imobiliz ri corporale si necor-
porale, de instrumente de capital propriu si de crean ale altor ntreprinderi etc.;
ncas rile n numerar ce rezult din vnzarea de imobiliz ri corporale si
necorporale, de instrumente de capital propriu si de crean ale altor ntreprinderi;
avansurile n numerar si mprumuturile eIectuate c tre alte p r i;
ncas rile n numerar din rambursarea avansurilor si mprumuturilor eIectuate
c tre alte p r i.
Activit ile de Iinan are sunt activit ile ce antreneaz schimb ri n m rimea
si structura capitalului propriu si capitalurilor mprumutate ale ntreprinderii.
Misc rile de numerar din activit ile de Iinan are se reIer la:
veniturile n numerar din emisiunea de ac iuni si alte instrumente ale capi-
talului propriu;
pl ile n numerar c tre ac ionari pentru achizi ionarea sau r scump rarea
ac iunilor ntreprinderii;
veniturile n numerar din emisiunea de obliga iuni, credite, ipoteci, alte
mprumuturi;
ramburs rile n numerar ale unor sume mprumutate;
pl ile n numerar ale locatorului pentru reducerea obliga iilor legate de o
opera iune de leasing Iinanciar.
Situa ia modiIic rilor capitalurilor proprii are ca Iunc ie principal Iurnizarea
elementelor de capital subscris, prime de capital, rezerve, rezultat reportat, rezultat
al exerci iului Iinanciar n dinamic cu o eviden iere distinct a cresterilor sau
reducerilor eIectuate prin transIer.
Notele explicative cuprind inIorma ii legate de activele imobilizate, provi-
zioanele pentru riscuri si cheltuieli, repartizarea proIitului, analiza rezultatului din
exploatare, situa ia crean elor si datoriilor, principii, politici si metode contabile,
ac iuni si obliga ii, inIorma ii privind salaria ii, administratorii si directorii ntre-
prinderii, calculul si analiza principalilor indicatori economico-Iinanciar, precum si
alte inIorma ii.

178
Structura bilan ului si contului de proIit si pierderi se prezint astIel:
Structura bilan ului
A. Active imobilizate
I. Imobiliz ri necorporale
1. Cheltuieli de constituire (ct. 201 2801) 1
2. Cheltuieli de cercetare-dezvoltare (ct. 203 2803 2903) 2
3. Concesiuni, brevete, licen e, m rci, alte drepturi si valori similare
(drepturi de autor, Iranchire etc.) (ct. 2051 2052 208 2805 2808
2905 2908)
3
4. Fondul comercial (ct. 2071 2807 2907 2075) 4
5. Avansuri pentru imobiliz ri necorporale n curs de execu ie (ct. 233
234 2933)
5
TOTAL IMOBILIZ RI NECORPORALE (rd. 1 2 3 4 5) 6
II. Imobiliz ri corporale
1. Terenuri si construc ii (ct. 211 212 2811 2812 2911 2912) 7
2. Instala ii tehnice si masini (ct. 213 2813 2913) 8
3. Alte instala ii, utilaje si mobilier (ct. 214 2814 2914) 9
4. Avansuri si imobiliz ri corporale n curs de execu ie (ct. 231 232
2931)
10
TOTAL IMOBILIZ RI CORPORALE (rd. 7 8 9 10) 11
III. Imobiliz ri financiare
1. Titluri de participare de inute la societ i n cadrul grupului (ct. 261
2961)
12
2. Crean e asupra societ ilor din cadrul grupului, altele dect cele
comerciale (ct. 2671 2672 2965)
13
3. Titluri sub Iorm de interese de participare (ct. 263 2963) 14
4. Crean e din interese de participare (ct. 2675 2676 2967) 15
5. Titluri de inute ca imobiliz ri (ct. 262 264 265 2962 2964) 16
6. Alte crean e (ct. 2674 2673 2678 2679 2966 2969) 17
7. Ac iuni proprii (cu indicarea n note a valorii nominale) (ct. 2677
2968)
18
TOTAL IMOBILIZ RI FINANCIARE (rd. 12 13 14 15 16
17 18)
19
TOTAL ACTIVE IMOBILIZATE (rd. 6 11 19) 20
B. Active circulante
I. Stocuri
1. Materii prime si materiale consumabile (ct. 301 3021 3022
3024 3025 3026 3028 303 / - 308 351 358 / 388 391
3921 3922 3951 3958 398)
21
2. Produc ia n curs de execu ie (ct. 331 332 341 / 3481 393
3941 3952)
22
3. Produse Iinite si m rIuri (ct. 345 346 / 3485 / 3486 / 3545
3546 356 357 361 / 368 371 /378 3945 3945 3953
3954 3956 3957 396 397 4428)
23
4. Avansuri pentru cump r ri de stocuri (ct. 4091) 24
TOTAL STOCURI (rd. 21 22 23 24) 25
179
II. Crean e
1. Crean e comerciale (ct. 4092 4111 4118 413 418 491) 26
2. Sume de ncasat de la societ ile din cadrul grupului (ct. 4511
4518 4951)
27
3. Sume de ncasat de la societ i la care se de in interese de
participare (ct. 4521 4528 4952)
28
4. Alte crean e (ct. 425 4282 431 437 4382 441 4424
4428 444 445 447 4482 4582 461 473 496 5187)
29
5. Crean e privind capitalul subscris si nev rsat (ct. 456 4953) 30
TOTAL CREAN E (rd. 26 27 28 29 30) 31
III. Investi ii financiare pe termen scurt
1. Titluri de participare de inute la societ i n cadrul grupului (ct. 501
591)
32
2. Ac iuni proprii (cu indicarea n note a valorii nominale) (ct. 502
592)
33
3. Alte investi ii Iinanciare pe termen scurt (ct. 5031 5032 505
5061 5062 5081 5088 593 595 596 598 5113 5114)
34
TOTAL INVESTI II FINANCIARE PE TERMEN SCURT 35
IV. Casa de conturi la b nci (ct. 5112 5121 5124 5125 5311
5314 5321 5322 5323 5328 5411 5412 542)
36
TOTAL ACTIVE CIRCULANTE (rd. 25 31 35 36) 37
C. Cheltuieli nregistrate n avans (ct. 471) 38
TOTAL ACTIV (rd. 20 37 38) 39
D. Datorii pe termen scurt (mai pu in de un an)
1. mprumuturi din emisiuni de obliga iuni (cele n monede con-
vertibile prezentate separat) ( ct. 1614 1615 1617 1618 1681 169)
40
2. Sume datorate institu iilor de credit (ct. 1621 1622 1624 1625
1627 1682 5191 5192 5198)
41
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor (ct. 419) 42
4. Datorii comerciale (Iurnizori) (ct. 401 404 408) 43
5. EIecte de comer de pl tit (ct. 403 405) 44
6. Sume datorate societ ilor din cadrul grupului (ct. 1661 1685
2691 4511 4518)
45
7. Sume datorate privind interesele de participare (ct. 1662 1686
2692 4521 4528)
46
8. Alte datorii, inclusiv datorii Iiscale si datorii pentru asigur rile
sociale (ct. 1623 1626 167 1687 2698 421 423 424 426
427 4281 431 437 4381 441 4423 4428 444 446 447
4481 4551 4558 456 457 4581 462 473 509 5186 5193
5194 5195 5196 5197)
47
TOTAL DATORII PE TERMEN SCURT (ct. 40 41 42 43
44 45 46 47)
48
ACTIVE CIRCULANTE NETE (DATORII CURENTE NETE) (rd.
37 48)
49

180
E. Datorii scadente n termen de mai mult de un an
1. mprumuturi din emisiuni de obliga iuni (cele n monede con-
vertibile prezentate separat) (ct. 1614 1615 1617 1618 1681 169)
50
2. Sume datorate institu iilor de credit (ct. 1621 1622 1624 1625
1627 1682 5191 5192 5198)
51
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor (ct. 419) 52
4. Datorii comerciale (Iurnizori) (ct. 401 404 408) 53
5. EIecte de comer de pl tit (ct. 403 405) 54
6. Sume datorate societ ilor din cadrul grupului (ct. 1661 1685
2691 4511 4518)
55
7. Sume datorate privind interesele de participare (ct. 1662 1686
2692 4521 4528)
56
8. Alte datorii, inclusiv datorii Iiscale si datorii pentru asigur rile
sociale (ct. 1623 1626 167 1687 2698 421 423 424 426
427 4281 431 437 4381 441 4423 4428 444 446 447
4481 4551 4558 456 457 4581 462 473 509 5186 5193
5194 5195 5196 5197)
57
TOTAL DATORII PE TERMEN MEDIU $I LUNG (rd. 50 51
52 53 54 55 56 57)
58
F. Provizioane pentru riscuri yi cheltuieli
1. Provizioane pentru pensii si alte obliga iuni similare 59
2. Alte provizioane (ct. 151) 60
TOTAL PROVIZIOANE (59 60) 61
G. Venituri nregistrate n avans (ct. 131 472) 62
H. Capital yi rezerve
1. Capital subscris (cu prezentarea separat a celui v rsat si nev rsat)
nev rsat (ct. 1011)
v rsat (ct. 1012)
patrimoniul regiei (ct. 1015)
63
2. Prime de capital (ct. 1041 1042 1043 1044) 64
3. Rezerve din reevaluare (sold D sau C ct. 105) 65
4. Rezerve legale (ct. 1061) 66
5. Rezerve pentru ac iuni proprii (ct. 1062) 67
6. Rezerve statutare sau contractuale (ct. 1063) 68
7. Alte rezerve (ct. 1068 / 107) 69
8. Rezultatul reportat (din perioade precedente) (sold D sau sold C ct.
117)
70
9. Rezultatul exerci iului (sold D sau C cont. 121)
Repartizarea proIitului ct. 129
71
TOTAL CAPITAL $I REZERVE (rd. 63 64 65 66 67 68
69 70 71
72
10. Patrimoniul public (ct. 1016) 73
TOTAL PASIV (rd. 48 58 61 62 72 73) 74

181

Structura contului de profit yi pierderi

1. CiIra de aIaceri net (rd. 2 3 4) 1
Produc ia vndut (ct. 701 702 703 704 705 706 708) 2
Venituri din vnzarea m rIurilor (ct. 707) 3
Venituri din subven ii de exploatare aIerente ciIrei de aIaceri nete (ct.
7411)
4
2. Varia ia stocurilor de produse Iinite, produse reziduale,
semiIabricate si produc ie n curs de execu ie sold D sau C (ct. 711)
5
3. Produc ia imobilizat (ct. 721 722) 6
4. Alte venituri din exploatare (ct. 758 7417) 7
VENITURI DIN EXPIOATARE TOTAI (rd. 1 5 / 6 7) 8
5.a. Cheltuieli cu materiile prime si materialele consumabile (ct. 601
602 7412)
Alte cheltuieli materiale (ct. 603 604 606 608)
9
5.b. Alte cheltuieli din aIar (cu energie si ap ) (ct. 605 7413)
Cheltuieli privind m rIurile (ct. 607)
10
6. Cheltuieli cu personalul (rd. 12 13) 11
a. Salarii (ct. 641 7414) 12
b. Cheltuieli cu asigur rile si protec ia social , cu men ionarea
distinct a celor reIeritoare la pensii (ct. 645 7415)
13
7.a. Ajustarea valorii imobiliz rilor corporale si necorporale (rd. 15-
16)
14
a.1. Cheltuieli (ct. 6811 6813) 15
a.2. Venituri (ct. 7813 7815) 16
7.b. Ajustarea valorii activelor circulante (rd. 18 19) 17
b.1. Cheltuieli (ct. 654 6814) 18
b.2. Venituri (ct. 754 7814) 19
8. Alte cheltuieli de exploatare (rd. 21 22 23) 20
8.1. Cheltuieli privind presta iile externe (ct. 611 612 613 614
621 622 623 624 625 626 627 628 7416)
21
8.2. Cheltuieli cu alte impozite, taxe si v rs minte asimilate (ct. 635) 22
8.3. Cheltuieli cu desp gubiri, dona ii si activele cedate (ct. 658) 23
Ajust ri privind provizioanele pentru riscuri si cheltuieli (rd. 25 26) 24
Cheltuieli (ct. 6812) 25
Venituri (ct. 7812) 26
CHEITUIEII DE EXPIOATARE TOTAI (rd. 9 la 11 14 17
20 24)
27
REZUITATUI DIN EXPIOATARE:
ProIitul (rd. 8 27)
Pierderea (rd. 27 8)
28
9. Venituri din interese de participare (ct. 7613 7614 7615
7616)
29
182
10. Venituri din alte investi ii Iinanciare si crean e ce Iac parte din
activele imobilizate, cu men ionarea separat a celor generate de ntre-
prinderile din cadrul grupului (ct. 7611 7612)
30
11. Venituri din dobnzi si alte venituri similare, cu men ionarea
separat a celor generate de ntreprinderile din cadrul grupului (ct. 766)
31
Alte venituri Iinanciare (ct. 7617 762 763 764 765 767
768 788)
32
VENITURI FINANCIARE TOTAI (rd. 29 30 31 32) 33
12. Ajustarea valorii imobiliz rilor Iinanciare si a investi iilor
Iinanciare de inute ca active circulante (rd. 35 36)
34
Cheltuieli (ct. 686) 35
Venituri (ct. 786) 36
13. Cheltuielile cu dobnzile si alte cheltuieli similare, cu men io-
narea separat a celor care privesc ntreprinderile din cadrul grupului (ct.
666 7418)
37
Alte cheltuieli Iinanciare (ct. 663 664 665 667 668 688) 38
CHEITUIEII FINANCIARE TOTAI (rd. 34 37 38) 39
TOTAI REZUITAT AI ACTIVIT II FINANCIARE (PROFIT
SAU PIERDERE)
ProIit (rd. 33 39)
40
14. PROFITUI SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEA CURENT
ProIit/Pierdere (rd. 28 40)
41
15. Venituri extraordinare (ct. 771) 42
16. Cheltuieli extraordinare (ct. 671) 43
17. ProIitul sau pierderea din activit i extraordinare
ProIitul (rd. 42 43)
44
VENITURI TOTAIE (rd. 8 33 42) 45
CHEITUIEII TOTAIE (rd. 27 39 43) 46
REZUITATUI BRUT TOTAI
ProIitul (rd. 45- 46)
47
18. Impozitul pe proIit (ct. 691 791) 48
19. Alte impozite ce nu apar n elementele de mai sus (ct. 698) 49
20. Rezultatul exerci iului Iinanciar (rd. 47 48 49) 50
21. Rezultatul pe ac iune: 51
a. De baz 52
b. Diluat 53

Ate Financiara A Societatilor Comerciale-180pag

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Ate Financiara A Societatilor Comerciale-180pag

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

3

S-ar putea să vă placă și