Tema 11. Contabilitatea consumurilor i cheltuielilor 11.1. Componena , caracteristica i clasificarea consumurilor i cheltuielilor 11.1.1.

Componena, caracteristica i clasificarea consumurilor 11.1.2. Componena, caracteristica i clasificarea cheltuielilor 11.2. Evaluarea i constatarea consumurilor i cheltuielilor 11.3. Evidena consumurilor 11.4. Evidena cheltuielilor activitii operaionale 11.5. Evidena cheltuielilor activitii neoperaionale 11.5.1. Evidena cheltuielilor activitii de investiii 11.5.2. Evidena cheltuielilor activitii financiare 11.5.3. Evidena cheltuielilor (pierderilor) excepionale 11.6. Evidena cheltuielilor privind impozitul pe venit 11.1. Componena, caracteristica i clasificarea consumurilor i cheltuielilor 11.1.1. Componena, caracteristica i clasificarea consumurilor Consumurile reprezint resurse consumate pentru fabricarea produselor i prestarea serviciilor n scopul obinerii de venit. Consumurile snt nemijlocit legate de procesul de producie, se includ n costul produciei fabricate, la sfritul perioadei de gestiune se raporteaz la producia finit i producia n curs de execuie i nu se iau n vedere la determinarea rezultatului financiar. Componena, modul de constatare i determinare a consumurilor i cheltuielilor snt reglementate de S.N.C. 3 Componena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii . Consumurile i cheltuielile se constat n contabilitate n baza principiilor specializrii exerciiului i prudenei. n dependen de modul n care consumurile se includ n costul de producie ele se divizeaz n: - consumuri directe de producie; - consumuri indirecte de producie. Consumurile directe de producie snt consumurile care se refer direct la un produs sau serviciu anumit i se clasific n: - consumuri directe de materiale reprezint valoarea materialelor consumate pentru fabricarea unui produs anumit i se includ direct n costul produselor; - consumuri directe privind retribuirea muncii reprezint salariile muncitorilor care particip nemijlocit la fabricarea produsului sau prestarea serviciului. Consumurile indirecte de producie snt consumurile aferente deservirii i conducerii seciilor de producie nu pot fi incluse direct n costul produselor fabricate, serviciilor prestate din motiv c, pe parcursul perioadei de gestiune nu se cunoate ce parte din aceste consumuri revine fiecrui tip de producie fabricat, serviciu prestat. Aceste consumuri se repartizeaz la sfritul perioadei de gestiune n costul produciei fabricate, serviciilor prestate n funcie de o anumit baz de repartizare aleas de ntreprindere, care se indic n politica de contabilitate a acesteia. Consumurile indirecte de producie snt de dou tipuri: - consumuri indirecte de producie variabile snt acele consumuri volumul crora depinde de volumul de producie. De exemplu: salariul muncitorilor auxiliari, valoarea materialelor consumate pentru necesitile subdiviziunilor de producie etc. Consumurile de producie se includ n costul de producie n sum total. - consumuri indirecte de producie constante reprezint consumurile volumul crora nu depinde sau depinde neesenial de volumul de producie, cum ar fi: consumul de energie electric folosit pentru iluminarea seciilor, consumul efectuat pentru nclzirea seciei de producie, consumuri privind paza seciilor de producie etc. Aceste consumuri se includ n costul produciei fabricate, serviciilor prestate n funcie de gradul de utilizare a capacitii normative de producie. Capacitatea normativ de producie reprezint volumul mediu pe care este n stare s-l produc ntreprinderea n condiii de activitate normal, innd cont de pierderile de capaciti, rezultate n urma lucrrilor tehnice de planificare. n cazul n care volumul efectiv de producie este egal sau depete capacitatea normativ de producie
1

consumurile indirecte de producie constante se includ n costul produselor fabricate, serviciilor prestate n sum total. n caz contrar consumurile indirecte de producie constante se includ n costul produciei fabricate, serviciilor prestate n limita gradului de ndeplinire a capacitii de producie. Suma consumurilor indirecte de producie rmas se trece la cheltuielile perioadei i nu influeneaz asupra costului produselor fabricate, serviciilor prestate. 11.1.2. Componena, caracteristica i clasificarea cheltuielilor Cheltuielile reprezint totalitatea mijloacelor utilizate de ntreprindere pe parcursul perioadei de gestiune care nu snt legate nemijlocit de procesul de producie i suma crora se scade din venituri la determinarea rezultatului financiar al ntreprinderii. Cheltuielile se clasific pe tipuri de activiti: - cheltuieli ale activitii operaionale - cheltuieli ale activitii investiionale - cheltuieli ale activitii financiar - pierderi excepionale La cheltuielile ntreprinderii se refer i cheltuielile privind impozitul pe venit, ns acestea nu se includ n nici una din tipurile de activiti enumerate anterior i n rapoartele financiare se reflect distinct. n componena cheltuielilor din activitatea operaional intr: - costul vnzrilor - cheltuielile comerciale - cheltuielile generale i administrative - alte cheltuieli operaionale Costul vnzrilor reprezint valoarea produselor, mrfurilor vndute sau serviciilor prestate. El este egal cu suma consumurilor efectuate de ntreprindere pentru obinerea produselor, serviciilor sau suma achitat sau care urmeaz a fi achitat pentru achiziionarea mrfurilor. Cheltuielile comerciale reprezint cheltuielile aferente desfacerii mrfurilor, prestrii serviciilor. n componena cheltuielilor comerciale intr: cheltuielile de marketing, cheltuielile privind publicitatea, ambalarea, retribuirea muncii a salariailor antrenai n procesul de desfacere, contribuiile de asigurri sociale i medicale aferente salariilor acestor muncitori, cheltuielile pentru crearea rezervei privind creanele dubioase, cheltuielile rezultate n urma neachitrii de ctre clieni a mrfurilor livrate, serviciilor prestate, n cazul n care nu se creeaz rezerv privind creanele dubioase, cheltuielile suportate n urma returnrii mrfurilor de ctre cumprtori, alte cheltuieli legate de procesul de desfacere. Cheltuielile generale i administrative reprezint cheltuielile legate de gestiunea ntreprinderii n ansamblu. Ele cuprind: cheltuielile privind retribuirea muncii a personalului administrativ i contribuiile de asigurri sociale i medicale aferente acestor salarii, uzura i cheltuielile privind reparaia mijloacelor fixe i obiectelor de mic valoare i scurt durat, amortizarea activelor nemateriale cu destinaie administrativ, cheltuielile privind deplasrile personalului administrativ, cheltuielile de reprezentare, cheltuielile privind paza obiectelor cu destinaie administrativ, valoarea materialelor utilizate n scopuri generale i administrative, cheltuielile privind impozitele i taxele cu excepia impozitului pe venit, taxei pe valoarea adugat, accizelor, alte cheltuieli ce in de gestiunea ntreprinderii n ansamblu. n componena altor cheltuieli operaionale intr: cheltuielile privind vnzarea altor active curente (materiale, producia n curs de execuie, obiecte de mic valoare i scurt durat), cheltuielile privind arenda curent, cheltuielile privind dobnzile pentru creditele angajate, consumurile indirecte de producie constante care nu s-au inclus n costul produciei, serviciilor din motivul nendeplinirii capacitii normative de producie, lipsurile de active curente depistate n urma inventarierii etc. Cheltuielile activitii de investiii includ cheltuielile legate de ieirea activelor pe termen lung, i anume: valoarea de bilan a activelor pe termen lung ieite, salariile i contribuiile de asigurri sociale i medicale a muncitorilor angajai n procesul de scoatere din funciune a activelor pe termen lung, diferena dintre valoarea probabil rmas i valoarea de bilan, n cazul n care la scoaterea mijlocului fix din funciune din cauza uzurii complete valoarea de bilan este mai mic dect valoarea probabil rmas.

Cheltuielile activitii financiare snt legate de modificrile survenite n capitalul statutar al ntreprinderii. Aceste cheltuieli cuprind: cheltuielile privind plata redevenelor, privind arenda finanat, diferenele nefavorabile de curs valutar. Pierderile excepionale nu snt legate de activitatea de baz a ntreprinderii i apar n urma producerii unor evenimente excepionale cum snt: calamitile naturale, perturbrile politice, modificrile legislaiei. 11.2. Evaluarea i constatarea consumurilor i cheltuielilor La contabilizarea cheltuielilor apar dou probleme principale: - determinarea (evaluarea) cheltuielilor, adic calcularea sumei acestora care urmeaz s fie reflectate n contabilitate i rapoartele financiare; - constatarea cheltuielilor, adic stabilirea perioadei de gestiune n care acestea trebuie s fie reflectate n contabilitate i rapoartele financiare. n conformitate cu paragraful 95 din Bazele conceptuale ale pregtirii i prezentrii rapoartelor financiare, evaluarea reprezint un proces de determinare a sumei bneti n baza creia elementele rapoartelor financiare trebuie constatate i incluse n Bilanul contabil i Raportul de profit i pierdere. Drept baz de evaluare a elementelor rapoartelor financiare la pregtirea acestora servete evaluarea iniial care se efectueaz prin calcularea valorii de intrare a activelor. n valoarea de intrare se includ valoarea de cumprare a activului, reflectat n documentele de nsoire prezentate de furnizori (factura fiscal sau factura etc.), consumurile aferente procurrii care snt efectuate la intrarea activelor i se determin conform datelor din documentele primare ntocmite la calcularea retribuiilor hamalilor pentru lucrrile de ncrcare-descrcare executate (bonuri de lucru, rapoarte de schimb etc.), prestarea serviciilor privind transportarea (calculul repartizrii serviciilor produciilor auxiliare, documentele de nsoire ale furnizorilor) etc. Una din cele mai dificile probleme este evaluarea consumurilor care urmeaz a fi incluse n costul produselor fabricate i serviciilor prestate. Modul de evaluare a consumurilor depinde de elementele componena acestora, metodele de evaluare etc. Consumurile ntreprinderii se constat n contabilitatea financiar i urmeaz a fi incluse n costul produselor fabricate (serviciilor prestate) n cazul respectrii condiiilor urmtoare: 1) consumurile corespund perioadei de gestiune la care acestea se raporteaz, indiferent de momentul achitrii acestora (anticipat sau ulterioar) contabilitatea de angajamente; 2) consumurile snt confirmate prin documente contabile i pot fi determinate cu un grad nalt de certitudine; 3) consumurile snt legate nemijlocit de procurarea i crearea activelor i pot fi incluse n costul acestora. Prima condiie este dictat de art. 17 din Legea contabilitii i paragrafului 18 al Bazelor conceptuale ale pregtirii i prezentrii rapoartelor financiare care prevede includerea consumurilor i cheltuielilor n componena costurilor de producie i circulaie n perioada de gestiune, n care au fost efectuate (indiferent de momentul achitrii acestora). Pornind de la acest principiu, consumurile i cheltuielile, n funcie de momentul efecturii, se clasific n consumuri: - curente, - anticipate, - preliminate. Consumurile si cheltuielile curente au loc i se refer la una i aceeai perioad de gestiune. Acestea se includ n costul produciei fabricate n perioada de gestiune respectiv sau se raporteaz la cheltuielile perioadei, care se scad din veniturile aceleiai perioade de gestiune. De exemplu, salariile calculate muncitorilor ocupai cu fabricarea produciei pe luna aprilie 2009, reflectate n creditul contului 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii , se trec n aceeai lun la consumuri n debitul contului 811 Producia de baz, iar salariile personalului de conducere al ntreprinderii pentru aceeai lun la cheltuieli n debitul contului 713 Cheltuieli generale i administrative. Cheltuielile anticipate includ consumurile i cheltuielile efectuate n perioada de gestiune respectiv, dar care urmeaz a fi trecute la consumurile i cheltuielile perioadelor ulterioare. Acestea
3

cuprind avansurile privind plata de arend, abonarea la ediiile periodice pe semestrul sau pe anul viitor, procurarea poliei de asigurare etc. Cheltuielile anticipate pot fi decontate prin dou metode: - liniar (n pri egale), - proporional cu volumul produselor fabricate (serviciilor prestate). De exemplu, conform contractului de arend a ncperii cu o suprafa de 150 m 2, ncheiat n luna august 2009, a fost virat n avans pentru 4 luni plata de arend n sum de 60 000 lei (fr TVA), care n contabilitate este reflectat n debitul contului 251 Cheltuieli anticipate curente. Suprafaa nchiriat se utilizeaz n modul urmtor: 20% n scopuri administrative, 65% n scopuri de producie i 15% pentru depozitarea produciei finite. Pe msura beneficierii efective de serviciile privind arenda (n lunile septembriedecembrie 2009) cheltuielile anticipate, conform politicii de contabilitate, vor fi decontate lunar prin metoda liniar din creditul contului 251 Cheltuieli anticipate curente n debitul conturilor urmtoare: 713 Cheltuieli generale i administrative 3 000 lei (60 000 x 0,20 : 4 luni); 813 Consumuri indirecte de producie 9 750 lei (60 000 lei x 0,65 : 4 luni); 712 Cheltuieli comerciale 2 250 lei (60 000 lei x 0,15 : 4 luni). Cheltuielile preliminate se raporteaz i se includ n consumurile i cheltuielile perioadei de gestiune curente, dar snt suportate efectiv n perioadele ulterioare. De exemplu, conform politicii de contabilitate a ntreprinderii, se creeaz lunar urmtoarele rezerve (provizioane): - pentru plata concediilor n mrime de 8% din suma salariilor pltite muncitorilor 24 600 lei; - pentru reparaia utilajului (conform devizului) 30 500 lei i cldirii oficiului 18 600 lei. n perioada de gestiune rezervele snt reflectate n creditul contului 538 Provizioane aferente cheltuielilor i plilor preliminare n coresponden cu debitul conturilor respective de consumuri i cheltuieli: 811 Activiti de baz 24 600 lei; 813 Consumuri indirecte de producie 30 500 lei; 713 Cheltuieli generale i administrative 18 600 lei. Pornind de la condiiile exemplului prezentat, mijloacele utilizate pentru plata salariilor pe perioada de concediu a muncitorilor, precum i pentru reparaia utilajului i cldirii oficiului n urmtoarele luni, nu vor fi raportate la consumuri sau cheltuieli, dar vor fi acoperite pe seama diminurii rezervelor create. Acestea vor fi reflectate n debitul contului 538 Provizioane aferente cheltuielilor i plilor preliminare n coresponden cu creditul conturilor 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii la suma retribuiilor calculate efectiv pentru perioada concediului. Astfel, constatarea i reflectarea n contabilitate a consumurilor i cheltuielilor n perioada de gestiune, la care acestea se refer, asigur includerea uniform a consumurilor n costul produciei n perioadele de gestiune respective, precum i determinarea veridic a rezultatului financiar al activitii (profitului, pierderii). A doua condiie de constatare a consumurilor este confirmarea documentar a acestora care rezult din articolul 19 i 20 din Legea contabilitii. Operaiunile economice privind efectuarea consumurilor trebuie perfectate n documentele primare la toate etapele circulaiei mijloacelor. Astfel de documente, n conformitate cu art. 19 din Legea contabilitii, trebuie s conin elementele obligatorii pentru toate documentele primare (denumirea i numrul documentului, data ntocmirii documentului, denumirea, adresa, IDNO (codul fiscal) al entitii n numele creia este ntocmit documentul, denumirea, adresa, IDNO (codul fiscal) al destinatarului documentului, iar pentru persoanele fizice codul personal, coninutul faptelor economice, etaloanele cantitative i valorice n care snt exprimate faptele economice, funcia, numele, prenumele i semntura, inclusiv digital, a persoanelor responsabile de efectuarea i nregistrarea faptelor economice). Drept temei pentru constatarea consumurilor care urmeaz a fi incluse n costul activelor procurate conform contractelor ncheiate (n cazul achitrii ulterioare) servesc facturile fiscale (pentru livrrile impozabile cu TVA) sau facturile (pentru livrrile scutite de TVA) i alte documente. n cazul procurrii valorilor materiale contra numerar snt obligatorii bonurile aparatelor de cas, actele de achiziie, deconturile de avans i alte documente primare. Pentru constatarea n contabilitatea financiar i n scopuri de impozitare a consumurilor aferente fabricrii produciei (prestrii serviciilor) nu este suficient existena documentelor de nsoire ale furnizorilor privind procurarea materialelor, mijloacelor fixe etc.
4

Drept temei pentru includerea consumurilor n costul produciei fabricate (serviciilor prestate) servesc documentele primare ntocmite n modul cuvenit: bonurile de eliberare a materialelor n producie, fiele limit pentru eliberarea materialelor, bonurile de consum i alte documente care confirm consumul valorilor materiale n producie; fia de pontaj, foile de parcurs, bonurile de lucru, sarcinile pe schimburi i alte documente care servesc drept baz pentru calcularea salariilor lucrtorilor ntreprinderii; facturile fiscale, bonurile de plat pentru energia electric, gaze, ap i alte servicii, primite de la furnizori i confirmate prin indicaiile contoarelor consumatorului. Pentru unele tipuri de servicii (lucrri de reparaie, reclam etc.) se ntocmesc suplimentar procese-verbale privind lucrrile executate, conform condiiilor contractului ncheiat anticipat; calculele uzurii mijloacelor fixe i amortizrii activelor nemateriale. A treia condiie obligatorie de constatare a consumurilor i includere a acestora n costul mijloacelor fixe, activelor nemateriale, stocurilor de materiale procurate, produselor fabricate (serviciilor prestate) i altor active este raportarea nemijlocit la aceste active. Componena consumurilor legate nemijlocit de procurarea i crearea activelor este prezentat mai sus. ns n practic apar diverse operaiuni economice, n baza crora ntreprinderea trebuie s demonstreze c consumurile snt legate nemijlocit de procesele de achiziionare i creare a activelor. n cazul n care se efectueaz consumuri de deplasare (delegaie), acestea se vor considera legate de scopurile deplasrii numai atunci cnd vor exista temeiurile respective. Dac deplasarea este legat de procurarea utilajului care necesit montaj, consumurile vor fi reflectate n contul 121 Active materiale n curs de execuie; n cazul cnd aceasta este legat de nsuirea fabricrii produciei pe o linie tehnologic nou planificat spre implementare la ntreprindere n contul 251 Cheltuieli anticipate curente, care ulterior, pe msura fabricrii produciei noi, vor fi decontate n contul 811 Producia de baz. Dac, ns, deplasarea este legat de participarea la expoziia la care se face reclam produselor ntreprinderii, mijloacele utilizate urmeaz a fi trecute n contul 712 Cheltuieli comerciale. Cheltuielile se constat i se reflect n rapoartele financiare n baza respectrii urmtoarelor principii: - specializrii exerciiilor care prevede c cheltuielile se constat n perioada de gestiune n care au avut loc, indiferent de momentul achitrii acestora; - prudenei potrivit cruia cheltuielile se constat i se reflect n contabilitate n momentul efecturii acestora; - concordanei care prevede reflectarea simultan n contabilitate i n rapoartele financiare a cheltuielilor i veniturilor ocazionate de unele i aceleai operaii; - necompensrii care nu permite compensarea reciproc a cheltuielilor i veniturilor n decursul perioadei de gestiune, precum i modificarea sumei cheltuielilor constatate i reflectate n rapoartele financiare. 11.3. Evidena consumurilor Pentru evidena consumurilor snt destinate conturile de clasa 8 Conturi ale contabilitii de gestiune, i anume 811 Activiti de baz, 812 Activiti auxiliare i 813 Consumuri indirecte de producie. Dup destinaia sa conturile 811 i 812 snt conturi de calculaie i au aceeai structur (vezi schema 1). Schema 1 Structura conturilor de calculaie 811 i 812 Debit Sold (producia n curs de execuie) la nceputul perioadei de gestiune (PCE) Consumuri n cursul perioadei de gestiune (Cp), inclusiv pe articole de calculaie: Credit Valoarea materialelor neutilizate (returnate) (Vr) Valoarea realizabil net (VRN) a deeurilor de producie (Vd)
5

 consumuri materiale directe consumuri directe privind retribuirea muncii consumuri indirecte de producie Rulaj debitor (totalul consumurilor efective n cursul perioadei de gestiune) Sold (producia n curs de execuie) la finele perioadei de gestiune (PCEf)

Costul efectiv al produselor finite (serviciilor prestate) (Cpf) Rulaj creditor (totalul consumurilor decontate dup destinaie)

Contul 813 este un cont de colectare-repartizare. Structura lui este prezentat n schema 2. Schema 2 Structura contului de colectare-repartizare 813 Debit Credit Sold la nceputul perioadei de gestiune nu Decontarea consumurilor de producie incluse exist n costul unor tipuri de produse (servicii) distincte Consumurile perioadei de gestiune Rulaj debitor (totalul consumurilor indirecte de Rulaj creditor (totalul tuturor consumurilor producie efective n cursul perioadei de indirecte de producie efective acumulate n gestiune) debit i decontate dup destinaie) Sold la finele perioadei de gestiune nu exist Clasificarea consumurilor, n funcie de metoda de raportare a acestora la costul unor tipuri de produse distincte, presupune contabilizarea separat a consumurilor directe i indirecte. n decursul lunii consumurile directe se acumuleaz nemijlocit n debitul conturilor de calculaie 811 i 812 (pe articolele de calculaie "Consumuri materiale directe" i "Consumuri privind retribuirea muncii"), iar cele indirecte - n debitul contului 813 (pe articolele de eviden analitic) n coresponden cu conturile care reflect resursele materiale, de munc i financiare consumate ( 124, 211, 213, 214, 227, 521, 531, 532, 533 etc.). Suma repartizat a consumurilor indirecte de producie variabile i constante se reflect n contabilitate prin urmtoarea nregistrare contabil: debit contul 811 sau contul 812 - la mrimea tuturor consumurilor variabile i cota-parte a consumurilor constante incluse n costul produciei; debit contul 714 - la cota-parte a consumurilor constante raportate la cheltuielile perioadei; credit contul 813 - la suma total. Lucrrile contabile efectuate permit acumularea n conturile de calculaie 811 i 812 a tuturor cheltuielilor directe i indirecte de producie aferente fabricrii produselor (prestrii serviciilor) n cursul perioadei de gestiune. ns nu toate cheltuielile reflectate n debitul conturilor de calculaie urmeaz a fi incluse n costul produselor finite (serviciilor) ale perioadei de gestiune. Costul efectiv al produselor finite (serviciilor) se calculeaz cu aplicarea relaiei prezentate mai jos Cpf PCEi + Cp - PCEsf La unitile de producie n care exist solduri tranzitorii ale produciei n curs de execuie, pentru delimitarea consumurilor ntre prelucrarea terminat i neterminat a produselor (serviciilor) este necesar a determina costul produciei n curs de execuie la sfritul perioadei de gestiune. n acest scop se determin soldurile produciei n curs de execuie pe tipuri de articole sau pe grupe de articole, conform datelor evidenei operative a micrii pieselor n procesul de producie, pentru precizarea crora periodic se efectueaz inventarierea. n procesul-verbal de inventariere se indic numrul de articole nefinalizate; numrul operaiunii de producie n care acestea se afl; procentul de execuie a acestora. Soldurile produciei n curs de execuie se evalueaz n baza normativelor consumurilor materiale directe i consumurilor directe privind retribuirea muncii pe fiecare operaiune tehnologic (vezi tabelul 3). Conform rezultatelor procedurilor contabile nominalizate, consumurile care n decursul perioadei de gestiune s-au acumulat n debitul conturilor 811 i 812, dar nu urmeaz a fi incluse n costul produselor finite (serviciilor), se deconteaz din creditul conturilor indicate prin urmtoarea nregistrare contabil (vezi schema 1):
6

 debit contul 211, subcontul 2111 "Materii prime i materiale de baz" - la valoarea materialelor neutilizate (returnate); debit contul 211, subcontul 2116 "Alte materiale" - la valoarea realizabil net a deeurilor; debit contul 714 - la costul rebutului definitiv depistat n subunitile de producie, precum i la costul efectiv al produciei n curs de execuie constatat lips; Dup efectuarea nregistrrilor contabile, n debitul conturilor 811 i 812 rmn doar consumurile care constituie costul efectiv al produselor de baz (serviciilor) i al produciei n curs de execuie. Acestea se trec n conturile contabilitii financiare prin urmtoarele nregistrri contabile: a) la costul efectiv al produciei (serviciilor): debit contul 216 - la costul efectiv al produselor fabricate, debit contul 711 - la costul efectiv al serviciilor prestate altor persoane juridice i fizice, credit contul 811 sau contul 812; b) la costul efectiv al produciei n curs de execuie la finele perioadei de gestiune: debit contul 215, credit contul 811 sau contul 812. Dup efectuarea acestor nregistrri contabile, conturile 811 i 812 se nchid. La nceputul perioadei de gestiune urmtoare soldul contului contabilitii financiare 215 se restabilete n conturile contabilitii de gestiune prin nregistrarea contabil invers: debit contul 811 sau contul 812, credit contul 215. 11.4 Contabilitatea cheltuielilor din activitatea operaional Pentru evidena cheltuielilor activitii operaionale snt destinate conturile: 711 Costul vnzrilor, 712 Cheltuieli comerciale, 713 Cheltuieli generale i administrative, 714 Alte cheltuieli operaionale. Acestea snt conturi de activ, n debitul lor se reflect cheltuielile suportate (cu total cumulativ de la nceputul anului), iar n credit trecerea cheltuielilor acumulate la sfritul anului la contul 351 Rezultat financiar total. Aceste conturi nu au sold la sfritul anului, deoarece rulajul debitor, la sfritul perioadei de gestiune, este trecut n sum total la contul 351 Rezultat financiar total. Contul 711 Costul vnzrilor este destinat generalizrii informaiei privind costul efectiv (valoarea de bilan) a produselor, mrfurilor vndute i serviciilor prestate. n decursul perioadei de gestiune contul trecerea valorii produselor, mrfurilor vndute i serviciilor prestate se reflect prin formula contabil: debit contul 711 Costul vnzrilor la valoarea efectiv total a produselor, mrfurilor vndute, serviciilor prestate; credit contul 216 Produse la valoarea de bilan a produselor vndute; credit contul 217 Mrfuri la valoarea de bilan a mrfurilor vndute; credit contul 811 Activiti de baz la costul serviciilor din activitatea de baz prestate altor persoane fizice i juridice; credit contul 812 Activiti auxiliare serviciile activitii auxiliare prestate altor persoane fizice i juridice. La sfritul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 711 Costul vnzrilor se reflect n rndul cu aceeai denumire 020 a Raportului de profit i pierdere. Contul 712 Cheltuieli comerciale se utilizeaz pentru evidena cheltuielilor legate de expedierea, vnzarea produselor, mrfurilor i prestarea serviciilor, cheltuielilor de reclam, cheltuielilor privind uzura mijloacelor fixe i obiectelor de mic valoare i scurt durat antrenate nemijlocit n procesul de comercializare. Aceste cheltuieli se reflect prin urmtoarele formule contabile: 1. Reflectarea cheltuielilor privind ambalarea i comercializarea produselor, mrfurilor: debit contul 712 Cheltuieli comerciale credit contul 211 Materiale credit contul 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii credit contul 533 Datorii privind asigurrile
7

 credit contul 812 Activiti auxiliare credit conturile 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate, 539 Alte datorii pe termen scurt 2. Reflectarea cheltuielilor legate de participarea la trguri, expoziii, debit contul 712 Cheltuieli comerciale credit conturile 241 Casa, 242 Conturi curente n valut naional, 243 Conturi curente n valut strin credit conturile 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, 539 Alte datorii pe termen scurt credit conturile 227 Creane pe termen scurt ale personalului, 532 Datorii fa de personal privind alte operaii credit conturile 216 Produse, 217 Mrfuri 3. Reflectarea cheltuielilor legate de ncrcare, descrcare, transportarea produselor, mrfurilor; debit contul 712 Cheltuieli comerciale credit conturile 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii, 533 Datorii privind asigurrile credit contul 812 Activiti auxiliare credit conturile 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, 539 Alte datorii pe termen scurt 4. Crearea rezervelor din contul cheltuielilor comerciale: debit contul 712 Cheltuieli comerciale credit contul 222 Corecii la datorii dubioase 5. Reflectarea uzurii mijloacelor fixe, obiectelor de mic valoare i scurt durat i valorii de bilan a obiectelor de mic valoare i scurt durat antrenate n procesul de comercializare: debit contul 712 Cheltuieli comerciale credit contul 123 Mijloace fixe credit contul 214 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat credit contul 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat La sfritul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 712 Cheltuieli comerciale se reflect n rndul cu aceeai denumire 050 a Raportului de profit i pierdere. Contul 713 Cheltuieli generale i administrative se folosete pentru evidena cheltuielilor legate de conducerea, organizarea i deservirea ntreprinderii n ansamblu. n decursul anului de gestiune cheltuielile generale i administrative se reflect prin formula contabil: debit contul 713 la suma total a cheltuielilor generale i administrative; credit contul 113 Amortizarea activelor nemateriale, 124 Uzura mijloacelor fixe la suma amortizrii activelor i uzurii mijloacelor fixe; credit contul 211 Materiale, 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat, 214 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat la valoarea materialelor, obiectelor de inventar folosite pentru necesitile generale ale ntreprinderii; credit contul 241 Casa, 242 Conturi curente n valut naional, 243 Conturi curente n valut strin la suma serviciilor bancare, telefonice, juridice, de audit, potale, telegrafice achitate contra mijloace bneti; credit contul 227 Creane pe termen scurt ale personalului, 532 Datorii fa de personal privind alte operaii la suma cheltuielilor generale i administrative efectuate prin intermediul titularilor de avans cu sau fr acordarea avansului; credit contul 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii, 533 Datorii privind asigurrile la calcularea salariilor aparatului de conducere i deservire a ntreprinderii i a contribuiilor de asigurri sociale i medicale aferente acestor salarii; credit contul 812 Activiti auxiliare, 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, 539 Alte datorii pe termen scurt la costul serviciilor prestate de seciile auxiliare proprii i de ctre teri;
8

 credit contul 534 la calcularea taxelor i impozitarea ce urmeaz a fi achitate n buget, cu excepia impozitului pe venit, TVA i accize; La sfritul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 713 Cheltuieli generale i administrative se reflect n rndul cu aceeai denumire 060 a Raportului de profit i pierdere. Contul 714 Alte cheltuieli operaionale este destinat pentru evidena cheltuielilor activitii operaionale a ntreprinderii care nu intr n componena costului vnzrilor, cheltuielilor comerciale i cheltuielilor generale i administrative ale ntreprinderii. La suma altor cheltuieli operaionale se ntocmete formula contabil: debit contul 714 Alte cheltuieli operaionale la suma total a altor cheltuieli operaionale; credit contul 411 Credite bancare pe termen lung, 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai, 413 mprumuturi pe termen lung , 511 Credite pe termen scurt, 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai , 513 mprumuturi pe termen scurt la suma dobnzilor aferente creditelor i mprumuturilor primite; credit contul 211 Materiale, 212 Animale la cretere i ngrat, 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat, 231 Investiii pe termen scurt , 246 Documente bneti la valoarea materialelor, animalelor la cretere i ngrat, obiectelor de mic valoare i scurt durat, investiiilor pe termen scurt, documentelor bneti vndute; credit contul 211 Materiale, 212 Animale la cretere i ngrat, 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat, 215 Producie n curs de execuie , 216 Produse, 217 Mrfuri, 241 Casa, 246 Documente bneti la valoarea de bilan a materialelor, animalelor la cretere i ngrat, obiectelor de mic valoare i scurt durat, produciei n curs de execuie, produselor, mrfurilor, mijloacelor bneti din casierie, documentelor bneti depistate lips n urma inventarierii; La sfritul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 714 Alte cheltuieli operaionale se reflect n rndul cu aceeai denumire 070 a Raportului de profit i pierdere. 11.5. Evidena cheltuielilor activitii neoperaionale 11.5.1. Evidena cheltuielilor activitii de investiii Cheltuielile activitii de investiii cuprind cheltuielile legate de ieirea activelor pe termen lung. Pentru evidena acestor cheltuieli este destinat contul 721 Cheltuielile activitii de investiii . Pe parcursul perioadei de gestiune efectuarea acestor cheltuieli se reflect prin formula contabil: debit contul 721 Cheltuielile activitii de investiii la suma total a cheltuielilor activitii de investiii credit contul 111 Active nemateriale, 112 Active nemateriale n curs de execuie, 121 Active materiale n curs de execuie, 122 Terenuri, 123 Mijloace fixe, 125 Resurse naturale, 131 Investiii pe termen lung n pri nelegate, 132 Investiii pe termen lung n pri legate la valoarea de bilan a activelor pe termen lung ieite; credit contul 211 Materiale, 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii , 533 Datorii privind asigurrile, 812 Activiti auxiliare, 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate la suma cheltuielilor aferente ieirii activelor pe termen lung; credit contul 341 Diferene din reevaluarea activelor pe termen lung la suma reducerii valorii activelor pe termen lung ieite, nregistrat la reevaluarea acestora credit contul 111 Active nemateriale, 112 Active nemateriale n curs de execuie, 121 Active materiale n curs de execuie, 123 Mijloace fixe la valoarea de bilan a activelor imobilizate, constatate ca lipsuri cu ocazia inventarierii. La sfritul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 721 Cheltuielile activitii de investiii se scade din veniturile din activitatea de investiii la determinarea indicatorului din rndul 090 Rezultatul din activitatea de investiii: profit (pierdere) al Raportului de profit i pierdere. 11.5.2. Evidena cheltuielilor activitii financiare
9

Cheltuielile activitii financiare includ: - cheltuieli privind plata redevenelor; - cheltuieli privind arenda finanat a activelor pe termen lung; - cheltuieli privind diferenele de curs valutar; - alte cheltuieli ale activitii de investiii. Pentru evidena cheltuielilor activitii financiare este destinat contul 722 Cheltuielile activitii financiare. Pe parcursul perioadei de gestiune cheltuielile activitii financiare se reflect prin formula contabil: debit contul 722 Cheltuielile activitii financiare la suma total a cheltuielilor activitii financiare; credit conturile 242 Conturi curente n valut naional , 243 Conturi curente n valut strin, 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale , 539 Alte datorii pe termen scurt achitarea sau calcularea plii (dobnzii) pentru activele pe termen lung primite n arend finanat; credit conturile 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale , 223 Creane pe termen scurt ale prilor legate , 224 Avansuri pe termen scurt acordate , 241 Casa, 243 Conturi curente n valut strin, 244 Conturi speciale la bnci, 227 Creane pe termen scurt ale personalului , 411 Credite bancare pe termen lung, 511 Credite pe termen scurt, 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale , 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate , 523 Avansuri pe termen scurt primite, 532 Datorii fa de personal privind alte operaii, 539 Alte datorii pe termen scurt la suma diferenelor nefavorabile de curs valutar aferente mijloacelor bneti, creanelor i datoriilor; La sfritul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 722 Cheltuielile activitii financiare se scade din veniturile din activitatea financiar la determinarea indicatorului din rndul 100 Rezultatul din activitatea de financiar: profit (pierdere) al Raportului de profit i pierdere. 11.5.3. Evidena cheltuielilor (pierderilor) excepionale Pierderile excepionale cuprind pierderile obinute n urma producerii calamitilor naturale, perturbrilor politice, modificrii legislaiei i din alte evenimente excepionale. n decursul anului de gestiune aceste cheltuieli se acumuleaz n debitul contului 723 Pierderi excepionale i se reflect prin formula contabil: debit contul 723 Pierderi excepionale la suma total a pierderilor excepionale nregistrate de ntreprindere; credit contul 111 Active nemateriale, 112 Active nemateriale n curs de execuie, 121 Active materiale n curs de execuie, 123 Mijloace fixe, 211 Materiale, 212 Animale la cretere i ngrat, 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat, 215 Producie n curs de execuie, 216 Produse, 217 Mrfuri, 241 Casa, 242 Conturi curente n valut naional, 243 Conturi curente n valut strin, 244 Conturi speciale la bnci, 245 Transferuri bneti n expediie , 246 Documente bneti la valoarea de bilan a activelor nimicite n rezultatul evenimentelor excepionale; credit contul 211 Materiale, 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii , 533 Datorii privind asigurrile, 241 Casa, 812 Activiti auxiliare, 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale la suma cheltuielilor legate de lichidarea consecinelor evenimentelor excepionale. La sfritul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 723 Pierderi excepionale se scad din veniturile excepionale la determinarea indicatorului din rndul 120 Rezultatul excepional: profit (pierdere) al Raportului de profit i pierdere. 11.6. Evidena cheltuielilor privind impozitul pe venit Cheltuielile privind impozitul pe venit includ plile impozitului pe venit efectuate n decursul (sub form de avansuri) i la sfritul anului de gestiune. Pentru evidena acestor cheltuieli este destinat contul 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit.
10

n condiiile aplicrii cotei zero la impozitul pe venit contul 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit nu se aplic. Pn la introducerea acesteia n conformitate cu articolul 84 din Codului Fiscal contribuabilii ale cror obligaii n anul precedent depeau 400 lei erau obligai s achite, nu mai trziu de 31 martie, 30 iunie, 30 septembrie i 31 decembrie ale anului curent sume egale cu 1/4 din: 1. suma calculat drept impozit se urmeaz a fi pltit pentru anul respectiv; sau 2. impozitul ce urma a fi pltit pentru anul precedent Metoda de achitare a impozitului pe venit n rate se alege de fiecare ntreprindere n mod independent. Totodat, n cazul achitrii impozitului pe venit n rate dup prima metod, ntreprinderea, n conformitate cu prevederile alin. (6) art. 261 din Codul fiscal , n termenele menionate anterior trebuia s achite 80 % din suma definitiv a impozitului pe venit din anul curent, sczndu-se trecerile n cont. Cheltuielile efective privind impozitul pe venit se determinau la sfritul anului prin ntocmirea Declaraiei persoanei juridice cu privire la impozitul pe venit. Achitarea impozitului pe venit n rate pe parcursul anului se reflect prin formulele contabile: debit contul 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul credit contul 242 Conturi curente n valut naional i debit contul 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit credit contul 535 Datorii preliminate, La sfritul anului, dup determinarea sumei efective a impozitului pe venit ce urma a fi achitat n buget se ntocmeau urmtoarele formule contabile: 1. la suma efectiv a impozitului pe venit ce urmeaz a fi achitat n buget debit contul 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 2. stornarea cheltuielilor privind impozitul pe venit achitat n rate: debit contul 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit credit contul 535 Datorii preliminate, 3. trecerea n cont a impozitului pe venit achitat n rate: debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul credit contul 225 Creane privind decontrile cu bugetul 4. achitarea datoriilor privind decontrile cu bugetul debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul credit contul 242 Conturi curente n valut naional. La sfritul perioadei de gestiune suma efectiv a impozitului pe venit din debitul contului 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit se reflect n rndul cu aceeai denumire 140 a Raportului de profit i pierdere. Conturile de cheltuieli se nchid la sfritul anului prin ntocmirea formulei contabile: debit contul 351 Rezultat financiar total credit contul 711 Costul vnzrilor credit contul 712 Cheltuieli comerciale credit contul 713 Cheltuieli generale i administrative credit contul 714 Cheltuieli generale i administrative credit contul 721 Cheltuielile activitii de investiii credit contul 722 Cheltuielile activitii financiare credit contul 723 Pierderi excepionale credit contul 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit.

11