Contabilitatea Relatiilor Cu Tertii

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.
Contabilitatea relatiilor cu tertii
NOIUNI GENERALE PRIVIND RELAIILE CU TERII
Pe parcursul desfurrii activitii lor, agenii economici intr n relaii cu tere personae fizice sau juridice. Asemenea relaii genereaz drepturi (creane) i obligaii (datorii) fie cu personae fizice sau juridice din afara unitii, fie cu persoane (fizice) din interiorul unitii. Terii reprezint n contabilitate, persoanele fizice sau juridice cu care unitatea patrimonial intr n relaii pentru realizarea obiectului su de activitate (furnizori, clieni, salariai, bugetul statului, etc.). Relaiile respective se reflect n contabilitatea unitii patrimoniale sub forma creanelor i datoriilor, a cror durat de decontare este pe termen scurt (pn la un an). Ele apar in funcie de natura raporturilor pe care le genereaz activitatea de producie i comercializare n cadrul diverselor procese economice care se desfoar n intreprindere. Astfel, n procesul de aprovizionare intreprinderea intr n relaii cu furnizorii de materii prime i materiale, de imobilizri corporale i necorporale, fiind necesar reflectarea n contabilitate a datoriilor i creanelor fa de acetia. n procesul vanzrii produselor, prestrii serviciilor sau executrii lucrrilor (procesul desfacerii), intreprinderea intr n relaii cu diveri clieni, fiind necesar de asemenea reflectarea n contabilitate a creanelor i datoriilor fa de acetia. n general, n cadrul activitii economice se realizeaz schimburi de valori. Aceasta presupune c una din pri ofer bunul sau serviciul spre vnzare, iar cealalt remite contravaloarea acestuia. Putem astfel deosebi dou fluxuri de valoare de sens contrar, adic fluxul bunurilor i a serviciilor i contrafluxul valorilor de schimb, n general al banilor. Datoria este obligaia contractat de un ter i care presupune plata ulterioar a unei sume de bani, livrarea unui bun, prestarea unui serviciu sau efecutarea unei lucrri n folosul acestuia.
Pagina 3 din 91
Datoriile se pot concretiza n forme complexe i variate fie n cadrul unor relaii de decontare ale unitii patrimoniale care genereaz obligaii fa de persoane fizice sau juridice (furnizorii, clienii, salariaii, etc.) pentru livrrile sau prestaiile ca echivalent al acestora, fie n cadrul unor obligaii bneti ce decurg din reglementri legale (impozite i taxe la buget, contribuii la asigurri i protecia social etc.). Datoriile se pot clasifica dup mai multe criterii: Dup natura operaiilor ce le genereaz pot fi: datorii comerciale datorii financiare datorii fiscale datorii salariale i sociale alte datorii Dup coninutul economic i obiectul datoriilor pot fi: datorii fa de furnizori datorii fa de clieni pt. avansurile primite datorii fa de buget datorii din efecte comerciale datorii fa de salariai datorii fa de asigurrile i protecia social datorii fa de acionari alte datorii n general, ansamblul obligaiilor n relaiile cu terii constituie n esen relaiile cu creditorii unei uniti patrimoniale. Creana se concretizeaz n dreptul de a pretinde plata unei sume de bani, prestarea unui serviciu sau executarea unei lucrri. Ele se nasc din relaiile comerciale cu clienii sau din alte operaiuni cu parteneri ocazionali.
Creanele se pot clasifica dup mai multe criterii: Dup natura operaiilor care le genereaz pot fi: creane comerciale creane financiare
Pagina 4 din 91
alte creane Dup coninutul economic i obiectul creanelor pot fi: creane asupra clienilor pt. produse vndut, lucrri executate i servicii prestate; creane asupra furnizorilor generate de avansurile acordate de ctre cumprtor; creane generate de deinerea unui bilet la ordin, cupoane, bonuri de tezaur; diverse creane asupra debitorilor din operaii necomerciale. Toate persoanele fizice sau juridice care au beneficiat de valori avansate urmnd s plteasc un echivalent corspunztor constituie debitorii unei uniti patrimoniale. Operaiile ciclului de exploatare efectuate de o intreprindere se identific cu operaiile cu caracter ordinar i repetitiv pe termen scurt i care contribuie la , realizarea obiectului ei de activitate. Ciclul de exploatare este format dintr-o secven de operaiuni ce se desfoar regulat ntre momentul cumprrii de factori de producie i vnzarea de bunuri i servicii pe pia. n intreprinderile comerciale, fazele ciclului de exploatare sunt reduse: cumprarea este urmat de stocajul mrfurilor n vederea revnzrii lor ulterioare. n schimb, n intreprinderile industriale durata ciclului de exploatare este mai lung, n funcie de sectorul de activitate al intreprinderii. n cursul activitii de producie, utilajele i alte echipamente industriale, stocurile de materii prime i materiale sunt combinate i consumate sub aciunea factoruluimunc: capitalul avansat se transform n producie n curs de execuie i apoi n produse finite. Vnzarea acestor produse asigur reconstituirea capitalului sub form de lichiditi, utilizate pentru reluarea ciclului de exploatare. Deci, fluxul de exploatare, cu cele trei componente: cumprri i producie-vnzri, nu este rupt de fluxul de finanare i de fluxul de investire, ci se afl conectat la acestea.
Activitatea de exploatare antreneaz structurile patrimoniale cu un grad ridicat de mobilitate, cum sunt activele de exploatare (stocuri din cumprri i din producie proprie, creane-clieni i efecte comerciale de primit) i datorii din exploatare (furnizori, efecte comerciale de pltit, datorii salariale etc.), fiecare din aceste forme particulare trecnd rapid dintr-o form n alta:
Pagina 5 din 91
Stocuri din cumprri i din producie proprie
Creane din exploatare
Datorii din exploatare
O bun gestiune a intreprinderii Lichiditi presupune cunoaterea unor indicatori care msoar viteza de rotaie a stocurilor i durata creditului comercial (clieni i furnizori). Echilibrul financiar al intreprinderii este n relaie direct cu creanele i datoriile generate din activitatea de exploatare, respectiv de raportul ntre creanele - clieni i intervalul lor de ncasare i datoriile - furnizori i intervalul lor de plat. Intreprinderea vinde pe credit, i acest credit nghea" pe moment capitalurile circulante. Pe de alt parte, intreprinderea cumpar pe credit i poate astfel beneficia de capitalurile furnizorilor. O gestiune financiar eficient const n apropierea duratei creditului acordat clienilor de cea obiinut de la furnizori. Gestiunea activitii de exploatare trebuie s aib ca finalitate un volum preponderent de rezultat din exploatare pozitiv (profit) n rezultatul exerciiului i s asigure secreia de lichiditi (trezorerie pozitiv) pentru intreprindere.
Evaluarea datoriilor i creanelor Evaluarea creanelor se face conform urmatoarelor reguli: la intrarea in patrimoniu creanele sunt evideniate la valoarea nominal; la inventariere riscul de nencasare al oricrei creane d natere unui provizion, iar creterea valorii nominale de ncasare genereaz un venit numai n varianta unei majorri sigure i definitive. Diminuarea valorii nominale de rambursare n varianta n care are un caracter definitiv conduce la nregistrarea unei pierderi, iar cnd nu are caracter ireversibil conduce la constituirea unui provizion pentru depreciere. Creanele i datoriile n valut se nregistreaz n contabilitate att n lei, la cursul de schimb n vigoare la data efecturii operaiunilor, ct i n valut. Operaiunile n valut trebuie nregistrate n momentul recunoaterii iniiale n moneda de raportare, aplicndu-se
Pagina 6 din 91
sumei n valut cursul de schimb dintre moneda de raportare i moneda strin, la data efecturii tranzaciei. Evaluarea datoriilor se face respectnd urmatoarele reguli: n momentul intrrii n patrimoniu datoriile sunt evideniate la valoarea nominal de rambursare: la inventariere, creterea de valoare judecat ireversibil reprezint un supliment de datorie i se nscrie n bilan ca atare n contrapartid find o cheltuial a exerciiului. Creterea de valoare care nu are caracter definitiv se va materializa sub forma unui provizion pentru riscuri i cheltuieli. Diminuarea valorii unei datorii cnd este definitiv se va evidenia ca o reducere de datorie, contrapartida fiind un venit al exerciiului. Cnd diminuarea nu este definitiv, conform principiului prudenei, datoria se menine n contabilitate la valoarea sa iniial. O problem deosebit de important cu implicaii fiscale dar i cu o mare influen asupra analizelor financiare, este ataarea creanelor i datoriilor la exerciiul financiar corespunztor.
Astfel: din punct de vedere patrimonial, creanele sunt inregistrate n momentul n care au aprut din punct de vedere juridic; din punct de vedere al rezultatului aplicarea principiului prudenei i al imaginii fidele ne determin s evideniem creanele n bilan numai in masura realizrii lor la data nchiderii exerciiului. Atunci cnd intreprinderea are relaii ce se concretizeaz n creane i datorii exprimate n valut, nregistrarea acestora n contabilitate se va face n lei la cursul de schimb n vigoare la data efecturii operaiilor. Fluctuaia cursurilor de schimb determin apariia unor diferene favorabile sau nefavorabile de curs valutar. La ncasarea sau plata creaneor i respectiv datoriilor acestea se regsesc la venituri sau cheltuieli financiare.
1.2.Documentele contabile privind relaiile comerciale ale intreprinderii nscrierea n documente a tuturor operaiilor economice i financiare care au loc n ntreprindere constituie o prim etap n munca de eviden, o importan deosebit avnd-o
Pagina 7 din 91
documentele justificative. Avnd n vedere prevederile Legii contabilitii Orice operaiune patrimonial se consemneaz n momentul efecturii ei ntr-un nscris care st la baza nregistrrilor n contabilitate, dobndind astfel calitatea de document justiticativ". Pe aceast cale se asigur datele de intrare n sistemul informaional contabil i se fundamenteaz nregistrarea datelor proprii contului. Contabilizarea datoriilor i creanelor se reflect printr-o serie de documente cum ar fi: comanda, contract, not de recepie i constatare diferene, factura, aviz de expediie. Comanda - reprezint documentul prin care un agent economic, numit beneficiar solicit unui alt agent economic, numit furnizor, s-i livreze o anumit cantitate de produse (mijloace fixe, obiecte de inventar sau materiale), s-i presteze un serviciu sau s-i efectueze o lucrare. Compartimentul care ntocmete i pstreaz documentul este compartimentul de aprovizionare i desfacere, n dou exemplare, unul fiind trimis prin delegatul celui care emite furnizorului, care pe baza acestuia ntocmete documentul de livrare. Contractul - este documentul ntocmit pe baza comenzii ntre furnizor i client, prin care furnizorul se oblig s livreze, iar beneficiarul s plateasc produsele livrate n cantitatea, sortimentul, specificaia i caracteristicile precizate prin comand. Acest document se ntocmete n dou exemplare, unul pentru beneficiar i unul pentru furnizor. Factura - este documentul comercial care descrie n termeni generali tranzaciile de vnzare - cumprare efectuate ntre doi ageni economici: unul numit furnizor, pentru care operaia reprezint o vnzare, iar cellalt, numit client pentru care aceeai operatie reprezint cumprare. Factura se ntocmete de furnizor n trei exemplare, de ctre compartimentul desfacere, pe baza dispoziiei de livrare, a avizului de nsoire a mrfii, care atest executarea lucrrilor i prestarea serviciilor, se semneaz de compartimentul emitent i servete ca: document pe baza cruia se ntocmete instrumentul de decontare a produselor i mrfurilor livrate, a lucrrilor executate sau a serviciilor prestate; document de nsoire a mrfii pe timpul transportului ; document de ncrcare n gestiunea patrimoniului; document justificativ de nregistrare n contabilitatea furnizorului i a cumprtorului. Factura este un formular tipizat i cu regim special de nscriere i numerotare, care cuprinde informaii privind: data i numrul de ordine al facturii; denumirea furnizorului i adresa sa (forma juridic, numrul de nmatriculare la Registrul Comerului, codul fiscal, sediul social, contul bancar);
Pagina 8 din 91
denumirea cumprtorului i adresa sa (forma juridic, codul fiscal. sediul social, contul bancar); denumirea precis, unitatea de msur, cantitatea, preul fr TVA, valoarea exclusiv TVA i valoarea TVA pentru fiecare din bunurile livrate sau serviciile prestate; totalul facturii exclusiv TVA, totalul TVA, totalul de plat; reducerile comerciale (sub forma de rabat, remiz i risturn ) i financiare (scontul de decontare). Avizul de nsoire a mrfii - se ntocmete atunci cnd factura nu se poate ntocmi n momentul livrrii i insoete mrfurile pe timpul transportului, ntocmindu-se de ctre compartimentul desfacere n dou exemplare. Acesta servete ca document de nsoire pe timpul transportului, de primire n gestiune la client i de scdere din gestiunea furnizorului. Este obligatorie nscrierea n factur a numrului avizului de nsoire a mrfii, n vederea efecturii nregistrrilor n contabilitate i identificrii cu uurin a livrrilor neefectuate sau a eventualelor reclamaii. Chitana fiscal - este documentul justificativ prin care se atest plata unor bunuri, servicii sau lucrri achiziionate de la o ter persoan, plata efectuat n numerar, n condiiile cnd nu este chiar necesar s se ntocmeasc factura. Chitana fiscal se ntocmete n dou exemplare i cuprinde: unitatea, numrul chitanei, beneficiarul (denumire, forma juridic, localitate), suma ncasat (n cifre i litere), numrul i data facturii achitate. Chitana simpl - este un document care atest plata unui bun, serviciu sau lucrare achiziionat pe baz de factur, n care se trece valoarea total a facturii, fiind eliberat n dou exemplare. Ordinul de plat - este un instrument prin care n calitate de pltitor" se achit obligaia fat de un beneficiar dnd dispoziie unei bnci s plteasc acestuia suma nscris pe ordinul de plat. Pentru a putea face aceast plat, trebuie s aib suficiente fonduri la banca respectiv. n vederea stabilirii corecte a taxei pe valoarea adaugat, un venit important al venitului statului , pe lng documentele primare prin care se consemneaz operaii supuse TVA (factura, chitana fiscal, aviz de insotire a mrfii) sunt utilizate documente pentru centralizarea operaiilor efectuate de agenii economici att n calitate de furnizori ct i de clieni, i anume: Jurnalul pentru vnzri - servete ca registru jurnal auxiliar pentru nregistrarea vnzrilor de valori materiale sau a prestrilor de servicii, document de stabilire lunar a TVA colectat, document de control al unor operaii nregistrate n contabilitate. Jurnalul
Pagina 9 din 91
pentru vanzri se ntocmete ntr-un singur exemplar, avnd paginile numerotate, n care se nregistreaz zilnic sau lunar, dup caz, elementele necesare pentru determinarea corect a TVA colectat datorat. Acest jurnal se completeaz la compartimentul financiar contabil pe baza ducumentelor tipizate comune i specifice (facturi sau documente nlocuitoare) privind vnzrile de valori materiale sau prestri de servicii, precum i pe baza borderoului de vnzare (ncasare). Jurnalul pentru cumprri - servete ca registru auxiliar pentru nregistrarea cumprrilor de valori materiale sau prestrilor de servicii, document de stabilire lunar a TVA deductibil, document de control a unor operaii nregistrate n contabilitate. Jurnalul pentru cumprri se ntocmete ntr-un singur exemplar avnd paginile numerotate, n care se nregistreaz zilnic, elementele necesare pentru determinarea corect a TVA -ului deductibil. Se ntocmete un jurnal separat pentru cumprri de bunuri i servicii pentru nevoile firmei i separat, pentru cumprri de bunuri (mrfuri) care se vnd ca atare. Acesta se completeaz la compartimentul financiar - contabil pe baza documentelor tipizate privind cumprrile de valori materiale sau prestri de servicii. Borderoul de vnzare - servete pentru nregistrarea chitanelor fiscale aferente vnzrilor de valori materiale sau prestrilor de servicii realizate n cursul zilei, fiind un document de stabilire lunar a TVA colectat alturi de jurnalul pentru vnzri. Borderoul de vnzare se ntocmte ntr-un singur exemplar de ctre compartimentul financiar-contabil pe baza monetarelor sau a documentelor de centralizare a vnzrilor. List de avans chenzinal: Servete ca: document pentru calculul drepturilor bneti cuvenite salariailor ca avansuri chenzinale; document pentru reinerea prin statele de salarii a avansurilorchenzinale pltite; document justificativ de nregistrare n contabilitate; Se ntocmete lunar, pe baza documentelor de eviden a muncii, a timpului lucrat efectiv, a certificatelor medicale prezentate i se semneaz pentru confirmarea exactitii calculelor de persoana care a calculat avansurile chenzinale i a ntocmit lista. Circul: la persoanele autorizate s exercite controlul financiar preventiv i s aprobe plata (exemplarul 1); la casieria unitii, pentru efectuarea plii avansurilor cuvenite (exemplarul 1), dup caz;
Pagina 10 din 91
la compartimentul financiar-contabil, ca anex la exemplarul 2 al registrului de cas, pentru nregistrarea n contabilitate (exemplarul 1); la compartimentul care a ntocmit lista de avans pentru a servi la ntocmirea statelor de salarii la sfritul lunii (exemplarul 2). Se arhiveaz: la compartimentul financiar-contabil, ca anex la exemplarul 2 al registrului de cas (exemplarul 1); la compartimentul care a ntocmit lista de avans chenzinal (exemplarul 2). Coninutul minim obligatoriu de informaii al formularului este urmtorul: denumirea unitii, seciei, serviciului etc.; denumirea formularului, ntocmit pentru luna, anul; numele i prenumele, salariul de baz, timpul efectiv lucrat:lucrat, concediu medical; avans de plat; semnturi: conductorul unitii, conductorul compartimentului financiar-contabil, persoana care l ntocmete. Statul de salarii: Servete ca: document pentru calculul drepturilor bneti cuvenite salariailor, precum i al altor sume datorate; document justificativ de nregistrare n contabilitate; Se ntocmete n dou exemplare, lunar, pe secii, ateliere, servicii etc., pe baza documentelor de eviden a muncii i a timpului lucrat efectiv, a documentelor de centralizare a salariilor individuale pentru muncitori salarizai n acord etc., a evidenei i a documentelor privind reinerile legale, a listelor de avans chenzinal, concediilor de odihn, certificatelor medicale i se semneaz, pentru confirmarea exactitii calculelor, de ctre persoana care determin salariul cuvenit i ntocmete statul de salarii. Coloanele libere din partea de reineri a statelor de salarii urmeaz a fi completate cu alte feluri de reineri legale dect cele nominalizate n formular. Pentru centralizarea la nivelul unitii a salariilor i a elementelor componente ale acestora, inclusiv a reinerilor, se utilizeaz aceleai formulare de state de salarii. Plile fcute n cursul lunii, cum sunt: avansul chenzinal, lichidrile, ndemnizaiile de concediu etc. Se includ n statele de salarii, pentru a cuprinde astfel ntreaga sum a salariilor calculate i toate reinerile legale din perioada de decontare respectiv. Circul:
Pagina 11 din 91
la persoanele autorizate s exercite cotrolul financiar preventiv i s aprobe plata (exemplarul 1); la casieria unitii pentru efectuarea plii sumelor cuvenite (exemplarul 1), dup caz; la compartimentul financiar-contabil, pentru nregistrarea n contabilitate (exemplarul 1); la compartimentul care a ntocmit statele de salarii (exemplarul 2), care va servi la acordarea vizei atunci cnd se solicit plata salariilor neridicate. Se arhiveaz: la compartimentul financiar-contabil, separat de celelalte acte justificative de pli (exemplarul 1); la compartimentul care a ntocmit statele de salarii (exemplarul 2). Coninutul minim obligatoriu de informaii al formularului este urmtorul: denumirea unitii, seciei, serviciului etc.; denumirea formularului, ntocmit pentru luna, anul; numele i prenumele, venitul brut, contribuia individual de asigurri sociale, contribuia individual la bugetul asigurrilor pentru omaj, contribuia pentru asigurri sociale de sntate, cheltuieli profesionale, venitul net, deducere personal de baz, deduceri suplimentare, venitul baz de calcul, impozitul calculat i reinut, salariul net; semnturi: conductorul unitii, conductorul compartimentului financiar-contabil, persoana care l ntocmete. Declaraia privind obligaiile de lat la bugetul general consolidat: Declaraia privind obligaiile de plat la bugetul general consolidat se completeaz i se depune de pltitorii de impozite, taxe si contribuii crora le revin, potrivit legislaiei n vigoare, obligaiile de plat la bugetul general consolidat cuprinse n nomenclatorul prevzut n anexa nr.3, astfel: Lunar, pn la data de 25, inclusiv, a lunii urmtoare lunii la care se refer, pentru obligaiile de plat reprezentnd: impozit pe profit datorat de Banca Naional a Romniei i de bncile comerciale; accize; impozit la ieiul i la gazele naturale din producia intern; impozit reinut la surs, conform legislaiei specifice privind impozitul pe venitul persoanelor fizice: impozit pe veniturile din salarii i asimilate salariilor, impozit pe veniturile din profesii libere (venituri din activiti de expertiz contabil i tehnic, judiciar i extrajudiciar s.a.), impozit pe veniturile din valorificarea sub orice form a drepturilor de
Pagina 12 din 91
proprietate intelectual, impozit pe veniturile din activiti comerciale (venituri din vnzarea bunurilor n regim de consignaie; venituri din activiti desfurate n baza contractelor de agent, comision sau mandat comercial; venituri din activitile desfurate n baza contractelor/conveniilor civile ncheiate potrivit Codului Civil s.a.), impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice, impozit pe veniturile din dobnzi, impozit pe veniturile obinute din ctiguri din transferul titlurilor de valoare, impozit pe veniturile din operaiuni de vnzare-cumprare de valut la termen, pe baz de contract, precum i din orice alte operaiuni similare, impozit pe veniturile din pensii, impozit pe veniturile din premii i din jocuri de noroc, impozit pe alte venituri ale persoanelor fizice; impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor juridice; impozit pe veniturile obinute din Romnia de nerezideni, persoane fizice/juridice, conform Titlului V din Codul fiscal; vrsminte de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap nencadrate, conform art.43 din Ordonana de urgen a Guvernului nr. 102/1999 privind protecia special i ncadrarea n munc a persoanelor cu handicap, cu modificrile i completrile ulterioare; taxa de timbru social asupra jocurilor de noroc; taxa asupra activitilor duntoare sntii; taxa de dezvoltare cuprins n tariful energiei electrice i termice; taxa de timbru social asupra valorii autovehiculelor noi din import, cu capacitate cilindric de minimum 2000 cm3; taxa pe jocuri de noroc; contribuii sociale datorate de angajator; contribuii sociale reinute de la asigurai; taxa pentru autorizarea i controlul activitii nucleare, Trimestrial, pn la data de 25, inclusiv, a primei luni din trimestrul urmtor, pentru obligaiile de plat reprezentnd: impozit pe profit, datorat de persoane juridice romne; impozit pe profit din asociere datorat de persoane fizice; impozit pe profit datorat de persoane juridice strine: impozit pe profit din asociere, impozit pe profit datorat de persoane juridice strine care vnd/cesioneaz proprieti imobiliare situate n Romnia sau titluri de participare deinute la o persoan romn, impozit pe profit datorat de persoane juridice strine care desfoar activitate prin intermediul unui sediu permanent n Romnia.
Pagina 13 din 91
impozit pe veniturile microintreprinderilor; impozit pe veniturile microintreprinderilor din asociere datorat de persoane fizice; redevenele miniere i petroliere; cota din veniturile realizate de persoanele juridice romne care presteaz activitile prevzute la art.2 lit.a) din Ordonana Guvernului nr.47/1998 privind constituirea i utilizarea Fondului special al aviaiei civile, aprobat i modificat prin Legea 212/2001, cu modificrile i completrile ulterioare. Semestrial, pn la data de 25, inclusiv, a primei luni din semestrul urmtor, pentru obligaiile de plat ale instituiilor de nvmnt superior. Anual: n termen de 30 de zile de la data termenului legal de depunere a bilanului contabil, dac prin legi speciale nu se prevede altfel, pentru obligaiile de plat reprezentnd vrsminte din profitul net, conform Ordonanei Guvernului nr.64/2001 privind repartizarea profitului la societile naionale, companiile naionale si societile comerciale cu capital integral sau majoritar de stat, cu modificrile i completrile ulterioare; pn la data de 25 decembrie, inclusiv, a anului n curs, pentru anul urmtor, pentru obligaiile de plat reprezentnd taxa pentru activitatea de prospeciune, explorare i exploatare a resurselor minerale. Declaraia privind obligaiile de plat la bugetul general consolidat se depune, n format electronic, la unitatea fiscal n a crei raz teritorial pltitorul de impozite, taxe sau contribuii i are domiciliul fiscal. Persoanele juridice care au subuniti nregistrate ca pltitori de impozite i taxe, depun declaraia privind impozitul pe salarii corespunztor activitii subunitilor la organul fiscal teritorial la care acestea sunt nregistrate ca pltitori de impozite si taxe. Formatul electronic va fi nsoit de formularul editat de pltitori cu ajutorul programului de asisten, semnat i tampilat, conform legii. Formularul se editeaz n 2 exemplare: un exemplar se depune la unitatea fiscal, mpreun cu suportul electronic; un exemplar se pstreaz de pltitor.
Declaraia privind impozitul pe profit: Declaraia privind impozitul pe profit se completeaz i se depune anual de ctre pltitorii de impozit pe profit, dup definitivarea impozitului pe profit, astfel:
Pagina 14 din 91
a) pn la data de 15 februarie, inclusiv, a anului urmtor celui de raportare, de contribuabilii care pn la aceast dat au definitivat nchiderea exerciiului financiar anterior, de organizaiile nonprofit, precum i de contribuabilii care obin venituri majoritare din cultura cerealelor i plantelor tehnice, pomicultur i viticultur; b) pn la termenul prevzut pentru depunerea situaiilor financiare pentru anul expirat, pentru contribuabilii pltitori de impozit pe profit care nu se ncadreaz la lit.a). La completarea formularului se au n vedere prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, Hotrrea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003, precum i deciziile Comisiei fiscale centrale. n cazul n care pltitorul corecteaz declaraia depus iniial, declaraia rectificativ se ntocmete pe acelai model de formular, nscriind "X" n spaiul special prevzut n acest scop, urmndu-se procedura prevzut n Ordinul ministrului finanelor publice nr.600/2004. Declaraia privind impozitul pe profit se depune n format electronic, la unitatea fiscal n a crei raz teritorial pltitorul i are domiciliul fiscal sau acesta este luat n evidena fiscal, dup caz. Formularul se editeaz n dou exemplare: un exemplar se depune la unitatea fiscal, mpreun cu suportul electronic; un exemplar se pstreaz de pltitor. Decont privind taxa pe valoarea adugat: Formularul Decont privind taxa pe valoarea adugat se completeaz i se depune la organul fiscal la care persoana impozabil este nregisrat ca pltitor de TVA , lunar pn la data de 25 a lunii urmtoare lunii la care se refer. Persoanele impozabile care conduc evidena contabil, potrivit legii, pentru operaiunile realizate pe baz de asociere declar inclusiv datele i informaiile privind TVArezultat din astfel de operaiuni.
Formularul se completeaz n dou exemplare: originalul se depune la organul fiscal la care persoana impozabil este nregistrat ca pltitor de TVA; copia se pstreaz la pltitor; Rndurile prevzute pentru declararea TVA se completeaz cu sumele reprezentnd obligaii constituite n perioada de raportare la care se refer decontul i n conformitate cu
Pagina 15 din 91
instruciunile prevzute n prezenta anex. Sumele nscrise n decont nu cuprind diferenele de impozitei taxe stabilite prin acte de control. Decont privind accizele: Caracteristici de tiprire: se utilizeaz echipament informatic pentru completare i editare cu ajutorul programului de asisten, asigurat gratuit, de ctre unitile fiscale teritoriale. Se utilizeaz la: declararea obligaiei de plat la bugetul general consolidat datorat de persoanele juridice i persoanele fizice care au calitatea de pltitori de accize, conform legislaiei n vigoare; Se ntocmete de: toi pltitorii de accize, crora le revine aceast obligaie de plat; Circul: n format electronic, la organul fiscal competent; n format hrtie, n dou exemplare listate, semnate i tampilate potrivit legii: - un exemplar nsoete discheta depus la organul fiscal; - un exemplar la pltitorul de accize; Se arhiveaz la organul fiscal: formatul electronic, n arhiva de documente electronice; formatul hrtie, la dosarul fiscal al pltitorului de accize.
Declaraia rectificativ: Declaraia rectificativ se utilizeaz pentru corectarea impozitelor/taxelor declarate la bugetul de stat, stabilite de ctre pltitori prin autoimpunere sau cu regim de reinere la surs, precum i a contribuiilor sociale datorate de angajatori i reinute de ctre acetia de la asigurai. n cazul n care se corecteaz declaraia anual privind impozitul pe profit, se va depune odat cu declaraia rectificativ i formularul 101 Declaraie privind impozitul pe profit completat cu datele corecte, cu meniunea rectificativ. Declaraia rectificativ nu se utilizeaz: pentru rectificarea declaraiilor de venit, a fielor fiscale, a declaraiilor informative prevzute de legislaia privind impozitul pe venit, i nici pentru rectificarea deconturilor privind taxa pe valoarea adaugat, accizele i impozitul la ieiul i la gazele naturale din producia intern;
Pagina 16 din 91
pentru corectarea sumelor stabilite prin actele de control sau rmase definitive prin decizii administrative sau judectoreti emise de autoritile competente, dup caz; dup nceperea procedurii de executare silit n condiiile legii. Declaraia rectificativ nu mai poate fi depus, n cazul n care organele de inspecie se prezint la sediul, domiciliul sau resedina pltitorului pentru desfurarea unei aciuni de inspecie fiscal, pentru impozitele i taxele aferente perioadelor supuse inspeciei. Formularul se editeaz n dou exemplare: un exemplar se depune la unitatea fiscal, mpreun cu suportul electronic; un exemplar se pstreaz de pltitor.
CONTABILITATEA RELAIILOR COMERCIALE
2.1. Organizarea contabilitii relaiilor comerciale cu furnizorii Derularea operaiilor de cumprri de bunuri i servicii pentru activitatea curent a intreprinderii presupune selecia furnizorilor n funcie de o serie de parametri cum sunt: preurile i tarifele practicate de furnizori, termene de livrare, mod de livrare, condiii de plat, capacitatea de producie pentru a face fa cererii, calitatea produselor, garaniile de bun execuie etc. Cumprrile de bunuri i servicii destinate consumului pentru obinerea de alte bunuri i servicii sunt desemnate prin noiunea economic de consum intermediar (echivalent cu denumirea contabil de consumaia provenind de la teri"). Cumprrile curente de bunuri i servicii care formeaz consumul intermediar se pot delimita n: cumprri de bunuri stocabile: mrfuri, materii prime, materiale, ambalaje cumprri de bunuri nestocabile i servicii: consumul de energie electric i lucrrile i serviciile executate de teri. Datoriile provenite din cumprri au o structur variat n funcie de natura cumprrilor i a creditului, de termenul de exigibilitate i de aceea necesit o abordare sistematic. CLASIFICAREA: n funcie de natura activelor cumprate pe credit vom distinge:
Pagina 17 din 91
datorii provenind din cumprri de bunuri de natura stocurilor servicii: datorii provenind din cumprri de imobilizri. n funcie de natura creditelor obinute la cumprare i de documentele ce stau la baza nregistrrii creditelor distingem: datorii din cumprri pe credit comercial; datorii din cumprri pe credit cambial. Fiecare din aceste credite - comercial sau cambial- pot fi acordate att pentru cumprri de bunuri i servicii ct i pentru cumprri de imobilizri. n funcie de scadena datoriilor vom remarca: datorii din cumprri pe credit comercial, care au termen de plat stabilit pe baz de documente; datorii din cumprri pe credit comercial, neexigibile. Adic potrivit reglementrilor n vigoare, acele datorii care se nregistreaz pe baza evalurilor unitii beneficiare, cumprrile nefiind nsoite de factura furnizorului.
2.1.1. Contabilitatea datoriilor din cumprri pe credit comercial Contabilitatea datoriilor provenind din cumprri pe credit comercial se ine cu ajutorul a dou conturi sintetice, n funcie de natura cumprrilor, adic: 401 "Furnizori", cont de datorii provenind din cumprri de bunuri de natura stocurilor i servicii pe credit comercial; 404 "Furnizori de imobilizri", cont de datorii provenind, aa cum rezult i din denumire, din cumprri de imobilizri. Contul Furnizori, uneori denumit i Creditori comerciali, reflect datoriile pe termen scurt fa de furnizori pentru bunuri livrate sau servicii prestate. Soldul contului Furnizori este de obicei detaliat ntr-un registru auxiliar (analitic) al furnizorilor, care conine cte un cont individual pentru fiecare persoan sau companie fa de care exist o datorie. n sistemul de eviden prin vouchere, acest cont este nurnit Vouchere de pltit. La baza nregistrrii datoriilor st factura furnizorului i documentele de recepie specifice activelor cumprate. n funcie de moneda n care se evalueaz cumprrile, n factura furnizorului, vom distinge: datorii fa de furnizori interni, a cror exprimare valoric se face n lei;
Pagina 18 din 91
datorii fa de furnizori externi, a cror exprimare se face n valut. Datorit exprimrii specifice, nregistrarea n contabilitate a acestor datorii necesit unele operaii specifice. n Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii se menioneaz c este necesar deschiderea a dou serii de conturi analitice, una pentru furnizorii interni i alta pentru furnizorii externi, tocmai datorit operaiilor specifice privind datoriile n valut, precum i pentru obinerea unor informaii contabile detaliate, necesare unor analize complexe. Exemplificarea contabilizrii datoriilor din cumprri de bunuri de natura stocurilor i servicii pe credit comercial de la furnizori interni. Contabilitatea datoriilor din cumprri de bunuri i servicii, pe credit comercial, fa de furnizorii interni se ine cu ajutorul unor conturi analitice deschise pentru fiecare furnizor n parte. APARIIA DATORIILOR: n cazul n care evidena stocurilor se ine prin inventar permanent, la costuri efective de achiziie, pentru reflectarea datoriilor provenite din cumprri, pe credit comercial, contul 401 "Furnizori se crediteaz, pe baza facturilor, n coresponden cu conturile de stocuri provenite din cumprri i n coresponden cu contul 4426 "TVA deductibil", dac bunurile cumprate sunt supuse plii taxei pe valoarea adaugat, potrivit urmtoarei formule contabile posibile: Clasa 3 (STOCURI) = 401 "Furnizori"
4426 "TVA deductibil" n acest fel se nregistreaz valoarea cumprrilor la pre negociat precum i alte cheltuieli facturate ce se includ n costul de achiziie, cum ar fi cheltuielile de transport, de ncrcare i descrcare, comisioane privind cumprrile, etc. n cazul n care evidena stocurilor se ine la costuri standard (prestabilite) contul 401 "Furnizori" se crediteaz i n coresponden cu conturile diferene de pre adecvate fiecrei categorii de stocuri, pentru diferenele de pre, n plus fa de costurile standard. Contul 401 "Furnizori" intr n coresponden i cu conturile de diferene de preuri adecvate celorlalte categorii de stocuri.
n cazul n care evidena stocurilor se ine prin inventar intermitent contul 401 "Furnizori" se crediteaz n coresponden cu conturile de cheltuieli n care se nregistreaz
Pagina 19 din 91
consumul de materii prime, materiale, mrfuri i alte consumuri i bineneles i n coresponden cu contul care reflect TVA deductibil. Pe baz de raionament rezultnd urmatoarea formul contabil: Grupa 60 (CHELTUIELI = 401 Furnizori CU STOCURILE) 4426 "TVA deductibil" Exist unele cumprri care prin natura lor sunt nestocabile, precum i serviciile cumprate care se nregistreaz nemijlocit n conturile adecvate de cheltuieli cum ar fi cele privind consumul de energie i ap, servicii potale i de telecomunicaii, astfel: % = 401Furnizori 604 Cheltuieli privind materiale nestocate 605 Cheltuieli privind energia i apa 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile 624 Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal 626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii 4426 TVA deductibil STINGEREA DATORIILOR Se nregistreaz n contul 401 "Furnizori", difereniat n funcie de cile pe care se produce, precum i prin stornarea unor operaiuni nregistrate anterior n creditul contului (refuzuri de plat i restituiri), dup cum urmeaz: Reinerea avansului acordat anterior din datoria total: 401Furnizori = 409 Furnizori-debitori Plata datoriilor , care se poate face din diferite conturi de trezorerie sau din mprumuturi astfel: 401Furnizori = Clasa 5 (Conturi de trezorerie) Biletele la ordin emise i acceptate de furnizor: 401Furnizori = 403 Efecte de pltit
Pagina 20 din 91
d) Refuzul de plat- restituiri de materii prime, materiale, mrfuri. etc. Restituirile se nregistreaz prin stornarea formulei contabile privind cumprrile. Odat cu restituirile se rectific i TVA-ul deductibil. % 301 Materii prime 4426 TVA deductibil Contabilitatea datoriilor din cumprri de imobilizri pe credit comercial se ine cu ajutorul contului 404 "Furnizori de imobilizri". Acesta este un cont cu funciune similar contului de datorii din cumprri de bunuri i servicii. Se utilizeaz dou conturi de datorii doar cu scopul departajrii informaiilor privind datoriile, pentru a favoriza unele analize complexe. NATEREA DATORIEI n timp ce contul 401 "Furnizori" se crediteaz n coresponden cu conturi din clasa 3, contul 404 "Furnizori de imobilizri" se crediteaz n coresponden cu conturile din clasa 2 "Imobilizri", la care se mai adaug i contul 4426 "TVA deductibil". Aceste nregistrri se fac pe baza facturilor i a altor documente din care rezult cumprarea. % = 404 Furnizori de imobilizri Clasa 2 (Imobilizri) 4426 TVA deductibil = 401Furnizori
Rou
STINGEREA DATORIEI n debitul acestui cont se nregistreaz diminuarea datoriilor fa de furnizori ca urmare a plilor fcute, n coresponden cu diverse conturi de trezorerie, n funcie de modalitile de plat: 401 "Furnizori" = clasa 5 (CONTURI DE TREZORERIE) precum i ca urmare a biletelor la ordin emise de client i acceptate de furnizor, potrivit formulei contabile: 404 Furnizori de imobilizri" = 405 Efecte de pltit pentru imobilizri
Pagina 21 din 91
2.1.2. Contabilitatea datoriilor din cumprri pe credit cambial ntre instrumentele de decontare pentru operaii de trezorerie, efectele comerciale vor interveni tot mai mult, dat fiind funcia lor de a facilita vnzrile pe credit, funcie foarte important n condiiile lipsei de capital i a disponibilitilor imediate pentru efectuarea plilor. Decontarea obligaiilor din relaiile cu terii poate fi fcut cu ajutorul efectelor comerciale, numite i titluri de credit". Dintre acestea cele mai importante sunt cambia, biletul la ordin si cecul. Acestea sunt inscrisuri solemne, care bazate pe coninutul textului, sunt operante fr a mai fi necesar completarea lor cu alte date sau documente. Principalele particulariti ale acestor efecte comerciale sunt: CAMBIA: este nscrisul solemn prin care o persoan (trgtorul) d ordin altei persoane (trasul) s plteasc la scaden unei a treia persoane (beneficiarul) o sum determinat de bani. Elemente caracteristice: Cambia cuprinde urmtoarele elemente: denumirea de cambie, ordinul necondiionat de a plti o sum determinat, numele celui care trebuie s plteasc (tras), data scadenei i locul unde trebuie fcut plata, numele acelui cruia sau la ordinul cruia trebuie fcut plata (beneficiar) data i locul emiterii i semnatura celui care o emite (trgtor).Cambia este iniiat de creditor (furnizor) i constitute o invitaie pe care o adreseaz debitorului (clientului) de a plti o sum de bani. Cambia este prin natur act de comer care intervine dup ce creditorul emitent i-a ndeplinit obligaiile sale legale (livrarea de mrfuri, prestarea de servicii) i constituie o invitaie de plat adresat debiturului. BILETUL LA ORDIN: este un nscris solemn ce se deosebete de cambie prin aceea c la acesta nu particip trasul i nu este nevoie de acceptare. n biletul la ordin, trgtorul i trasul se contopesc n persoana emitentului i ca urmare nu este nevoie de acceptare. Elemente caracteristice: Toate regulile ntalnite la cambie, cu excepia acceptrii, se aplic i la biletul la ordin , cu mici deosebiri: lipsete numele trasului, iar n locul semnturii trgtorului este semnatura emitentului;
Pagina 22 din 91
emitentul unui bilet la ordin are aceleai obligaii ca acceptantul (trasul) unei cambii. Biletul la ordin este emis de debitor (client) i constituie un angajament de plat al acestuia fa de creditor.Biletul la ordin este, n principal, act civil, n afara cazului cnd datoria mbrac caracter comercial, el constituie un angajament de plat a debitorului emitent. CECUL: este un nscris solemn prin care o persoan - fizic sau juridic - numit trgtor, d ordin unei a doua persoane, numita tras, s plateasc o sum de bani unei a treia persoane, numit beneficiar, care poate fi chiar trgtorul. n Romnia, cecul nu poate fi tras dect asupra unei bnci i nu poate fi emis dect dac trgtorul are disponibil la tras, asupra caruia are dretul de a dispune prin cec. Elemente caracteristice: Deosebirile principale ntre cec i cambie constau n aceea c cecul poate fi la purttor, ceea ce la cambie i atrage nulitatea; cecul nu trebuie acceptat; scadena cecului este 1a vedere. Regimul financiar al emiterii i circulaiei, a1 vnzrii i cumprrii, al scontrii i lichidrii efectelor comerciale se aeaz pe reguli severe, care sunt riguros reglementate. n intreprinderi efectele comerciale intervin: fie n relaiile cu furnizorii, pentru stingerea obligaiilor fa de acetia generate de bunurile sau prestaiile primite, prin emiterea sau acceptarea n calitate de tras a unor efecte comerciale;
fie n relaiile cu clienii, la livrrile de mrfuri, produse, prestaii i alte servicii unde n schimbul drepturilor de crean se pot primi n calitate de beneficiar diferite efecte comerciale. Acestea sunt pstrate n portofoliul de valori pn la scaden cnd sunt depuse spre ncasare, sau pot fi utilizate i naintea termenului scadent pentru efectuarea unor pli, ori pentru obinerea de lichiditi prin scontarea lor. Segmente functionale: Pe traseul parcurs de efectele comerciale n intreprinderi se delimiteaz dou segmente funcionale: segmentul descris de funcia de credit comercial al efectelor comerciale, pe intervalul de la primirea (acceptarea) lor pn la decontare; segmentul descris de funcia de instrument de trezorerie, pe intervalul de la depunerea spre ncasare sau spre scontare pn la ncasare; de folosirea ca mijloc de plat sau de compensare.
Pagina 23 din 91
Dat fiind cele dou funcii ale efectelor comerciale, funcia de credit comercial, n relaii cu terii i funcia de trezorerie, respectiv efectelor comerciale din portofoliul de valori de a se converti n mijloace de trezorerie (n lichiditate), pentru contabilitatea efectelor comerciale sunt create conturi att n clasa conturilor de teri, ct i n clasa conturilor de trezorerie. Funcia de credit comercial Funcia de trezorerie Clasa 4 "Teri" Clasa 5 "Trezorerie" Credit comercial preluat (obligaii) Ct. 5112 "Cecuri de ncasat" Ct. 403 "Efecte de plat" Ct. 5113 "Efecte de ncasat" Ct. 405 "Efecte de plat Ct. 5114 "Efecte emise spre scontare" pentru imobilizri" Prin aceste conturi se realizeaz evidena operaiilor de creare a efectelor comerciale, circulaia acestora (andosarea, scontarea) i cele de ncasare a lor. Contul 403 "Efecte de plat". Cu ajutorul acestui cont se ine evidena obligaiilor de plat stabilite pe baz de efecte comerciale (bilet la ordin, cambie, etc.) determinate de relaiile cu furnizorii. Contul 403 "Efecte de plat" este un cont de pasiv. Contul 405 "Efecte de plat pentru imobilizri" are o funcie asemntoare cu cea a contului 403 "Efecte de ptat", dar pentru relatiile cu furnizorii de imobilizri. Contabilizarea datoriilor din cumprri de bunuri i servicii pe credit cambial: Emiterea biletului la ordin pt. achitarea unei datorii. 401 Furnizori = 403 Efecte de pltit 2. Emiterea biletului la ordin pt. achitarea furnizorului de imobilizri. 404 Furnizori de imobilizri = 405 Efecte de pltit pt.imomilizri 3. Achitare biletelor la ordin. % = 5121 Conturi la bnci n lei 403 Efecte de pltit 405 Efecte de pltit pt.imomilizri
2.1.3. Contabilitatea datoriilor neexigibile din cumprri pe credit mprejurri n practica unor intreprinderi se ntlnesc situaii n care unele bunuri sosesc de la furnizori fr factur, iar unele servicii prin natura lor se factureaz cu un anumit
Pagina 24 din 91
decalaj n timp. Ca de exemplu consumul de energie electric, de energie termic, de gaze naturale, ca i serviciile telefonice se factureaz, de regul, cu un decalaj de o lun. n cursul exerciiului financiar se poate, uneori, ca bunurile materiale primite s ajung in intreprinderea cumprtoare fr a fi nsoite de factur. n aceste cazuri bunurile se recepioneaz, se evalueaz pe baza datelor din contract sau pe baza documentelor nsoitoare, iar datoria fa de furnizor se nregistreaz n contabilitate ca o datorie neexigibil. Contabilitatea datoriilor neexigibile, din cumprri de bunuri i servicii se ine cu ajutorul contului 408 "Furnizori -facturi nesosite". Datorit faptului c nu s-a primit factura, devine neexigibil nu numai datoria fa de furnizor ci i taxa pe valoarea adaugat, adic n cazul de mai sus este o tax pe valoarea adaugat neexigibil de natura celei deductibile. Cazurile n care bunurile se primesc fr factur sunt mai puin frecvente ns cumprrile de servicii ce se factureaz cu un anumit decalaj n timp se ntlnesc, de regul, n fiecare lun. Necuprinderea n cheltuieli a unor astfel de consumuri ar duce la obinerea unor costuri de producie i a unor rezultate ale exerciiului nereale (costuri fictive mai mici i rezultate mai mari). De aceea, pentru a nu exista astfel de inexactiti acele consumuri pentru care nu s-au primit facturile, dar care sunt evaluabile cu exactitate, cum ar fi consumul de energie i ap, cumprrile nestocabile, lucrrile de reparaii i ntreinere, servicii telefonice i altele, se includ n cheltuieli ns se reflect ca o datorie neexigibil. Contabilizarea datoriilor din cumprri de bunuri i servicii pe credit cambial: % = 604 "Cheltuieli privind materialele nestocate" 605 "Cheltuieli privind energia i apa" 611 "Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile" 624 "Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal" 626 "Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii 4428 "TVA neexigibil" 408 Furnizori facturi nesosite
Pagina 25 din 91
Dup primirea facturilor, de regul n perioada urmtoare datoria neexigibil se transform n datorie exigibil: 408 "Furnizori facturi nesosite" = 401 "Furnizori" n acelai timp TVA-ul neexigibil de natura celui deductibil devine i el exigibil. 4426 "TVA deductibil" = 4428 "TVA neexigibil"
2.1.4. Contabilitatea datoriilor din avansuri acordate i ambalaje de restituit n anumite situaii, stabilite de regul prin contracte, clientul acord furnizorului avansuri bneti n vederea livrrii unor bunuri sau serrvicii. n aceste cazuri avansul se constituie ca i o crean fa de furnizor. O situaie asemntoare se ntalnete i n cazul n care clientului i se factureaz, respectiv primete, odat cu bunurile cumprate i ambalajele care circul pe principiul restituirii, cum ar fi: sticlele, borcanele, navetele, butoaiele, sacii, etc. Ambalajele primite, din moment ce au fost facturate, se nregistreaz ca o crean pe care clientul poate s o recupereze prin restituirea lor, iar pe aceast cale se diminueaz totodat i datoria fa de fuirnizor. Contabilitatea creanelor din avansurile acordate furnizorilor i din ambalajele de restituit se ine cu ajutorul contului 409 Furnizori debitori". Faptul c este un cont de creane, de activ, rezult din denumirea sa, precum i din ultima cifr a simbolului, nou, de unde reiese c fcnd parte dintr-o grup de conturi de pasiv primete o funcie de activ. Contabilizarea datoriilor din avansuri acordate i ambalaje de restituit: Acordare avans: % = 5121 Conturi la bnci n lei 409 Furnizori debitori 4426 TVA deductibil 2. nregistrarea facturii primite ulterior: % = 401 Furnizori 611 Cheltuieli cu ntreinerile i reparaiile 4426 TVA deductibil 3. Decontarea avansului: 401 Furnizori = 409 Furnizori debitori
Pagina 26 din 91
4. Regularizarea TVA: 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori Achitarea diferenei: 5121 Conturi la bnci n lei = 409 Furnizori debitori
Organizarea contabilitii relaiilor cu clienii Clienii sunt persoane fizice sau juridice cu care unitatea intr n relaii determinate de vnzrile de mrfuri, produse prestri servicii, execuiile de lucrri. CRITERII DE CLASIFICARE: Creanele din vnzri de bunuri i servicii au o structura variat: n funcie de natura creditelor acordate de furnizor cu ocazia vnzrii vnzri pe credit comercial: vnzri pe credit cambial n funcie de exigibilitatea lor: creane neexigibile creane a cror termen de exigibilitate a expirat (nencasate la termen) n mod special mai pot s apar i datorii din relaiile cu cumprtorii. Contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii se ine cu ajutorul conturilor din grupa 41 Clieni i conturi asimilate, n cadrul creia sunt cuprinse conturi sintetice pe feluri de creane, n funcie de natura lor i un cont de excepie, de datorii fa de clieni. Conturile cu ajutorul crora se ine evidena acestor creane i datorii sunt, deci, urmtoarele: 4111 Clieni, cont de creane, n termen, din vnzri de bunuri i servicii pe credit comercial; 413 Efecte de primit de la clieni, cont de creane, n termen, din vnzri de bunuri i servicii nencasate n termen; 4118 Clieni inceri sau n litigiu, cont de creane, n termen, din vnzri de bunuri i servicii nencasate n termen; 418 Clieni facturi de ntocmit, cont de creane neexigibile din vnzri de bunuri i servicii pe credit comercial; 419 Clieni creditori, cont de datorii din relaiile cu clienii privind avansurile primite de la acetia i din ambalajele consignate;
Pagina 27 din 91
Deci primele patru conturi in evidena creanelor, n funcie de natura creditelor acordate i de exigibilitatea lor, iar ultimul este un cont de datorii. n cadrul acestor conturi sintetice este necesar s se deschid conturi analitice pe clieni, pentru a da posibilitatea cunoaterii datoriilor i creanelor fa de fiecare din acetia. 2.2.1 Contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit comercial Vnzrile pe credit comercial se pot face att partenerilor interni, ct i celor externi. De aceea este necesar s se conduc dou serii de conturi analitice, n cadrul contului 4111 "Clieni", o serie pentru clienii interni i alta pentru cei externi. La baza nregistrrilor, n ambele cazuri, stau facturile furnizorilor, cu deosebirea c n cele privind evaluarea bunurilor i a serviciilor se face n valut. De asemenea este de menionat c n facturile privind clienii externi nu se cuprinde taxa pe valoarea adaugat, livrrile la export fiind scutite de TVA. Contabilizarea creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit comercial ctre clieni interni: APARIIA CREANEI: Debitarea contului clieni poate avea loc cu ocazia vnzrilor n coresponden, cu diverse conturi de venituri, n funcie de natura vnzrilor, precum i n coresponden cu conturile privind ambalajele consignate i taxa pe valoarea adaugat, aa cum rezult din urmtoarea formul contabil compus: %% 4111 "Clieni" = GRUPA 70 419 "Clieni creditori" 4427 "TVA colectat"
n cazul vnzrii de bunuri stocabile, dac evidena acestora se ine prin inventar permanent, odat cu livrarea se nregistreaz i destocarea bunurilor la valoarea lor contabil. n afar de aceste operaii economice n debitul contului clieni se mai nregistreaz creanele devenite exigibile, dup ntocmirea facturilor n coresponden cu contul 418
Pagina 28 din 91
"Clieni facturi de ntocmit", precum i creanele reactivate care se nregistreaz n coresponden cu contul 754 "Venituri din creane reactivate i debitori diveri". STINGEREA CREANEI: n creditul contului 4111 "Clieni" se pot nregistra: a) Diminuarea creanei cu avansul ncasat anterior, sau ca urmare a restituirii ambalajelor consignate, inclusiv TVA-ul: 419 "Clieni creditori" = % 4111 Clieni 4427 TVA colectat b) Sumele ncasate de la clieni prin cas sau banc: 5311 "Casa n lei" sau = 4111 Clieni 5121 "Conturi la bnci n lei" c) Valoarea cecurilor sau a efectelor comerciale primite:
5 112 "Cecuri de ncasat" sau 5113 "Efecte de ncasat" = 4111 "Clieni"
d) Acceptarea efectelor comerciale, pe baz de nelegere ntre pri, care ns nu au fost primite efectiv: 413 "Efecte de primit de la clieni" = 4111 "Clieni"
e) Creanele nencasate n termen de la clieni devenii inceri, ru platnici sau aflai n litigiu: 4118 "Clieni inceri sau n litigiu" = 4111 "Clieni" f) Refuzurile de plat ale clienilor ca urmare a calitii necorespunztoare a bunurilor livrate, a bunurilor necomandate sau din alte cauze. n aceste cazuri se anuleaz, prin stornare formula contabil privind livrarea, adic: 4111 Clieni" = % 701....708 Venituri din vnzri
Pagina 29 din 91
4427 TVA colectat g) Reducerile de preuri acordate de furnizor (rabat, remiz, risturn), se nregistreaz asemntor refuzurilor cu deosebirea c de aceast dat rectificarea (stornare) se face doar pentru valoarea reducerilor i a TVA-ului proporional. h) Sconturile acordate clienilor pentru achitarea datoriei nainte de termen. Acestea se nregistreaz ca i cheltuieli financiare. % = 4111Clieni 5121 Conturi la bnci n lei 667 Cheltuieli privind sconturile acordate Dac creana se ncaseaz cu ntarziere furnizorul poate s pretind penalizri, care reprezint venituri exceptionale. 5121 Conturi la bnci n lei = % 4111 Clieni 7581 Venituri din despgubiri amenzi i penliti
2.2.2 Contabilitatea creanelor din vnzari de bunuri i servicii pe credit cambial
Pe baza nelegerii dintre furnizor i client unele vnzri se pot face pe credit cambial, adic ncasarea contravalorii bunurilor livrate urmnd s aib loc la o dat, ulterioar, pentru care furnizorul accept un bilet la ordin emis de ctre client. Contatbilitatea creanelor din vnzri pe credit cambial se ine cu ajutorul contului 413 "Efecte de primit de la clieni". De menionat c n acest cont se nregistreaz doar acceptul de principiu al unui efect comercinl stipulat ntr-un contract de vnzare - cumprare sau acceptul teoretic pe baza unei nelegeri privind amnarea scadenei unei creane. Ceea ce se nregistreaz n acest cont nu este biletul la ordin aflat la dispoziia furnizorului ci doar acordul. Biletul la ordin primit, aflat la dispoziia furnizorului, se nregistreaz ntr-un cont de trezorerie, contul 5113 "Efecte de ncasat".
Pagina 30 din 91
Contul 413 "Efecte de primit de la clieni" se debiteaz pe baza acordului de acceptare a unui viitor bilet la ordin, potrivit formulei contabile: 413 "Efecte de primit de la clieni" = 4111 Clieni Prin aceast formul contabil creana din vnzri pe credit comercial se transform n crean din vnzri pe credit cambial. Dup primirea efectelor comerciale - a biletelor la ordin - acest cont se soldeaz, prin formula contabil: 5113 "Efecte de ncasat" = 413 "Efecte de primit de la clieni" Instructiunile mai prevd i o alt posibilitate potrivit creia creanele nregistrate iniial ca efect de primit s se ncaseze prin banc, aceast operaie economic nregistrnduse prin urmtoarea formul contabil: 5121 "Conturi la bnci n lei" = 413 `'Efecte de primit de la clieni"
2.2.3 Contabilitatea creanelor nencasate la termen Creanele nencasate n termen atrag unele daune datorit neintrrii acestor valori n circuitul economic al furnizorilor. Unele din aceste creane prezentnd chiar riscul de a nu putea fi recuperate, ncasarea lor devenind astfel incert. Contabilitatea unor astfel de creane din vnzri de bunuri i servicii se ine cu ajutorul contului 4118 Clieni inceri sau n litigiu", n debitul cruia se nregistreaz valorile nencasate n termen de la clienii devenii inceri, dubioi, ri platnici i n general a celor acionai n justiie. Creanele nencasate n termen se nregistreaz n acest cont cel puin din dou motive care decurg din principiul prudenei i obiectivul imaginii fidele: adic, pentru ca situaia patrimonial s se reflecte n mod fidel, n contabilitate, s-a considerat c este necesar s fie delimitate informaiile privind creanele din vnzri care prezint un anumit grad de incertitudine, de cele aflate n termen. pe de alt parte reflectarea n contabilitate a unor active incerte poate s reprezinte argumentul (justificarea) constituirii provizioanelor pentru deprecierea creanelor - clieni, ceea ce decurge din principiul prudentei. Contabilizarea creanelor nencasate la termen: Creanele nencasate n termen de la categoriile de clieni menionai se nregistreaz deci formula contabil:
Pagina 31 din 91
4118 "Clieni inceri sau n litigiu" = 4111 Clieni Contul 4118 "Clieni inceri sau n litigiu" se crediteaz cu sumele ncasate de la clienii inceri i cu cele nerecuperabile care se scot din activ, respectiv se includ n pierderi, dup cum urmeaz: Sumele ncasate n conturile bancare sau prin cas: % = 4118 "Clieni inceri sau n litigiu" 5121 Conturi la bnci n lei (sau alte conturi la bnci) 5311 Casa
b) Creanele nerecuperabile trecute pe pierderi, dac exist o hotrre: judectoreasc n acest sens: 654 "Pierderi din creane = % i debitori diveri 4118 "Clieni inceri sau n litigiu" 4427 "TVA colectat" n acest caz se trece pe pierderi creana diminuat cu taxa pe valoarea adaugat care se micoreaz, se anuleaz. Dac apare posibilitatea de recuperare creana se reactiveaz nregistrndu-se ca un venit din creane reactivate astfel: 4111 "Clieni" = i debitori diveri n situaia n care la scoaterea din activ a fost diminuat taxa pe valoarea adaugat, cu ocazia reactivrii creanei, este necesar s fie reluat i aceasta, n creditul contului 4427 "TVA colectat". Creanele incerte, nencasate n termen pot fi exprimate i n valut, iar n aceste cazuri pot s apar cu ocazia ncasrii lor diferene de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, la fel ca toate creanele n valut 2.2.4 Contabilitatea creanelor neexigibile 754 "Venituri din creane reactivate
Pagina 32 din 91
Exist situaii n care pentru unele vnzri, datorit unor forme de decontare specifice, la data livrrii s nu fie ntocmit factura, ci la o dat ulterioar. Aceasta se refer mai ales la livrrile nestocabile cum ar fi livrrile de energie de orice fel, de ap, servicii telefonice, precum i altele. Acestea sunt creane neexigibile la data livrrii. Ele devin exigibile odat cu ntocmirea facturii i aducerea ei la cunotina clientului. Astfel de creane pot fi nregistrate i n cursul exerciiului ns ele devin absolut necesare la nchiderea lui sau la data ntocmirii bilanului, deoarece n vederea acoperirii cheltuielilor, respectiv pentru calcularea rezultatului exerciiului, trebuie nregistrate veniturile obinute din astfel de livrri. Creanele neexigibile se nregistreaz n debitul contului 418 "Clieni facturi de ntocmit", cu condiia c acestea s fie precis evaluabile. Totodat se calculeaz i se nregistreaz i taxa pe valonrea adaugat, ns n momentul ce creana este neexigibil i taxa pe valoarea adaugat devine neexigibil, de natura celei colectate Contabilizarea creanelor neexigibile: Deci creanele neexigibile se nregistreaz prin urmatoarea formul contabil: 418 "Clieni-facturi de ntocmit" = % Grupa 70 4428 "TVA neexigibil" n situaia n care creanele au fot nregistrate n cursul exerciiului i dac sunt exprimate n valut, la data ntocmirii bilanului trebuie s se calculeze i s se nregistreze diferenele de curs valutar. Dup ntocmirea facturilor creana devine exigibil i n acelai timp TVA-ul devine exigibil, dar aceste operaii economice se nregistreaz prin urmtoarele formule contabile: a) Creana devine exigibil: 4111 Clieni = 418 "Clieni-facturi de ntocmit" b) TVA-ul devine exigibil: 4428 "TVA neexigibil" = 4427 TVA colectat
Contabilitatea creanelor din avansuri primite n vederea livrrii unor bunuri sau servicii furnizorul poate s beneficieze, pe baza nelegerii cu clientul, de avansuri bneti. n aceste cazuri furnizorul devine dator fa de client.
Pagina 33 din 91
Contabilitatea acestor categorii de datorii ale furnizorilor se ine cu ajutorul contului 419 "Clieni creditori". Faptul c acesta este un cunt de datorii rezult att din denumirea sa ct i din ultima cifr a simbolului- ceea ce semnific faptul c are o funcie contabil invers fa de conturile din grupa din care face parte. Avansurile primite de la clieni se nregistreaz n creditul cuntului 419 "Clieni creditori" n coresponden cu conturile de trezorerie. Potrivit legislaiei n vigoare ns odat cu avansul se ncaseaz i TVA-ul i de aici decurge i creterea datoriilor privind aceast tax fiscal. Ambalajele consignate (livrate odat cu marfa) se nregistreaz n creditul contului 419 "Clieni creditori", de regul n coresponden cu contul 4111 Clieni. De menionat ns c pentru simplificrea operaiilor de decontare odat cu consignarea ambalajelor se calculeaz i se nregistreaz i TVA-ul. Contabilizarea creanelor din avansuri primite i ambalaje consignate: ncasarea unui avans se nregistreaz prin urmtoarea formul contabil: 5121 Conturi la bnci n lei = % 419 "Clieni creditori" 4427 TVA colectat Dup ce livrarea bunurilor sau serviciilor comandate a avut loc, respectiv dup ce a fost nregistrat creana din livrri, aceasta se diminueaz cu valoarea avansurilor i a TVAului ncasat anterior, prin formula contabil: 419 "Clieni creditori" = % 4111 Clieni 4427 TVA colectat
Livrare de mrfuri ambalate n ambalaje ce circul pe principiul restituirii, plus TVA: 4111 Clieni = % 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 419 "Clieni creditori" 4427 TVA colectat Ambalaje primite i restituite de client, rectificarea TVA-ului colectat: 419 "Clieni creditori" = % 4111 Clieni 4427 TVA colectat
Pagina 34 din 91
Ambalajele nerestituite de client se consider vndute i se nregistreaz ca venitur din vnzarea lor: 419 "Clieni creditori" = 708 Venituri din activiti diverse Desigur c restituirile sau nerestituirile pot avea loc n cote pri din valoarea total a ambalajelor, iar nregistrrile trebuie adecvate acestor condiii. Remarcm de asemenea c avansurile primite ct i ambalajele consignate pot s provin i din relaiile cu clienii externi, deci s aib exprimarea valoric n valut.
2.3 Contabilitatea reducerilor comerciale i financiare
Derularea tranzaciilor de vnzri-cumprri presupune, ntr-un mediu de pia concurenial, operarea cu reduceri de pre, destinate s plteasc" fidelitatea unui client, nerespectarea ntocmai a unor clauze contractuale, achitarea nainte de termen a unei datorii i, nu n ultimul rnd, s incite clientul spre cumprare, ceea ce atrage creterea cifrei de afaceri. n literatura de specialitate i n practica afacerilor sunt ntalnite dou categorii de reduceri de pre: reduceri de natur comercial (sau reduceri comerciale), care au o influen direct asupra mrimii nete a unei facturi; reduceri de natur financiar (sau reduceri financiare), care poart denumirea de sconturi (numite i sconturi de decontare sau sconturi de cas). n categoria reducerilor comerciale se includ: rabatul, remiza i risturnul. Rabatul reprezint reducerea practicat, n mod excepional, asupra preului de vnzare convenit anterior ntre furnizor i client, inndu-se cont de unele defecte de calitate sau de neconformitate a bunurilor comercializate, fa de clauzele prevzute n contract. Remiza este o reducere practicat, n mod excepional asupra preului curent de vnzare, inndu-se cont de volumul vnzrilor sau de importana cumprtorului n clientela vnztorului. Remiza corespunde, n general, unui procent aplicat asupra preului brut, procent prevzut n oferta de preuri a intreprinderii sau care rezult din negociere ntre cei doi parteneri comerciali.
Pagina 35 din 91
Risturnul reprezint o reducere de pre calculat asupra ansamblului operaiilor efectuate cu acelai cumprtor pe o perioada determinat. De regul, reducerile comerciale se acord sub forma unui procent din preul brut, dar se pot acorda i n sum fix. Scontul de decontare este reducerea financiar acordat procentual asupra unei creane decontate nainte de scadena normal. Altfel spus, scontul de decontare reprezint o bonificaie acordat clientului de ctre furnizor pentru plata cu anticipaie a unei sume datorate de client. Scontul de decontare este o cheltuial financiar pentru furnizor, care este beneficiarul plii (ncaseaz o sum nainte de scaden) i un venit financiar pentru client, care efectueaz o plat inainte de scaden. Sub aspectul metodologiei de calcul i contabilizare trebuie reinute urmtoarele reguli: toate reducerile de pre sunt nscrise n factur; reducerile comerciale premerg reducerile financiare; reducerile sunt determinate n cascad, ceea ce nseamn c procentele sau sumele absolute ale fiecrei categorii de reducere se aplic asupra netului" anterior; n cadrul reducerilor comerciale mai nti se calculeaz rabaturile i apoi remizele i risturnurile; scontul de decontare se aplic dup ultima reducere de natur comercial, adic la netul comercial; taxa pe valoarea adaugat se calculeaz la ultimul net determinat (fie la netul comercial, dac nu exist reduceri financiare, fie la netul financiar, n caz contrar) i se adun cu acesta pentru a obine totalul facturii"; reducerile comerciale, acordate iniial, adic n momentul ntocmirii facturii de vnzare-cumprare, dei nscrise n factur, nu se contabilizeaz nici la furnizor, nici la client; reducerile financiare, respectiv scontul de decontare, se contabilizeaz ca o cheltuial financiar la cel care l acord (furnizorul) i ca un venit financiar la cel care l primete (clientul). Contabilizarea reducerilor comerciale: FURNIZOR: La furnizor reducerile comcrciale se vor evidenia n debitul contului 658 "Alte cheltuieli de exploatare" iar la sfritul perioadei va fi influenat rezultatul cu aceste reduceri. Reducerile comerciale acordate ulterior ntocmirii facturii se contabilizeaz astfel:
Pagina 36 din 91
658 "Alte cheltuieli de exploatare" i cu TVA aferent:
4111 "Clieni"
4111 "Clieni" = 4427 "TVA colectat" iar la sfritul perioadei: 121 "Profit i pierdere" = 658 "Alte cheltuieli de exploatare"
CUMPRTOR: La cumprtor reducerile comerciale reprezint venituri din exploatare evideniinduse cu ajutorul contului 758 "Alte venituri din exploatare" care se va credita cu reducerile primite ulterior. Acestea se vor contabiliza astfel: 401 Furnizori = 758 "Alte venituri din exploatare" i cu TVA aferent: 4426 "TVA deductibil" = iar la sfritul perioadei: 758 "Alte venituri din exploatare" = 121 "Profit i pierdere" Contabilizarea reducerilor financiare: acordarea sconturilor: 667 "Cheltuieli financiare privind = 4111 "Clieni" sconturile acordate iar la sfritul perioadei: 121"Profit i pierdere" sconturile acordate" Pentru evidena reducerilor financiare acordate de furnizor n contabilitatea clientului se folosete contul 767 "Venituri financiare din sconturi obinute". Se crediteaz n cursul lunii cu valoarea sconturilor obinute de la furnizori, iar la sfritul perioadei se ncorporeaz sconturilor obinute la rezultat. nregistrarea facturii cu reducere (reducerea diminueaz datoria fa de furnizor): 401 Furnizori = 767 Venituri din sconturi obinute nchiderea contului de venituri la sfritul perioadei: 767 "Venituri din sconturi obinute" = 121 Profit i pierdere = 667 "Cheltuieli financiare privind 401 "Furnizori"
Pagina 37 din 91
Contabilitatea efectelor comerciale
Vnzrile pe credit presupun un decalaj important ntre momentul livrrii facturrii i data plii. Aceste decalaje ntre livrare i plat dintre partenerii comerciali constituie creditul comercial. n aceast form, creditul comercial prezint anumite limite ntre care i pericolul de a transfera de la o intreprindere la alta dificultile de trezorerie i, n caz de criz economic, provocarea de reacii n lan de insolvabilitate. De aceea, n derularea tranzaciilor comerciale, furnizorii caut anumite garanii recurgnd, cel mai adesea, la utilizarea efectelor comerciale. Efectele de comer sunt titluri negociabile care reprezint creane decontabile la vedere sau pe termen scurt, n beneficiul persoanelor care le posed. Sub aspect patrimonial, efectul comercial ncorporeaz o crean transmisibil o dat cu trecerea acestuia din proprietatea unei persoane n proprietatea alteia. Deoarece, iniial, un astfel de nscris nu era utilizat decat n contexul comercial, el a primit numele de efect de comer. Efectele comerciale sunt titluri care reprezint un drept de crean i se deosebesc fa de alte titluri (valori mobiliare) care reprezint, de asemenea, un drept de crean sau fa de bancnotele emise de banc i care ndeplinesc funcia de instrument de plat. Astfel, ntre efectele comerciale i valorile mobiliare exist urmtoarele deosebiri: efectele comerciale reprezint numai un drept de crean pe cnd valorile mobiliare, cum sunt aciunile i obligaiunile, reprezint, dincolo de un drept de crean i alte drepturi conferite deintorilor cum sunt: dreptul de informare, dreptul de vot i de control, dreptul la dividende etc.; efectele comerciale pot fi emise de toate persoanele i respectiv de toate tipurile de societi comerciale pe cnd valorile mobiliare sunt emise numai de ctre anumite societi comerciale i n condiii i modaliti precise (de exemplu, numai societile pe aciuni i cele n comandit pe aciuni pot emite aciuni); valorile mobiliare pot genera deintorilor venituri financiare sub form de dobnzi i dividende pe cnd efectele comerciale nu genereaz venituri financiare pentru deintori; efectele comerciale reprezint creane pe termen scurt pe cnd valorile mobiliare reprezint, de regul, creane pe termen mijlociu i lung; valorile mobiliare sunt titluri susceptibile de a fi cotate la burs pe cnd efectele comerciale nu au aceasta caracteristic.
Pagina 38 din 91
Dei ndeplinesc funcia de instrument de plat ca i banii, efectele comerciale se difereniaz de bancnote deoarece: orice societate comercial poate s emit un efect comercial, n schimb, moneda este emis de banca central (Banca Naional a Romniei) i circul datorit ncrederii n ea nsi i n stat pe cnd efectele de comer nu au valoare dect prin ncrederea n semntura celor care se angajeaz prin semntur; bancnotele sunt emise pentru valori fixe i rotunde pe cnd efectele comerciale pot fi emise pentru sume diferite; biletele de banc nu pot fi refuzate la plata de ctre un creditor; n schimb, exceptnd anumite cazuri, plata printr-un efect comercial poate fi oricnd refuzat; moneda este destinat s circule o perioad nedeterminat, pe cnd efectele comerciale nu sunt create dect pentru un timp limitat. n practica rilor cu economie de pia, gama de efecte comerciale este divers: cel mai vechi este cambia, care, prin forma sa, este un act de comer; biletul la ordin semnat de un comerciant este supus unei reglementri foarte apropiate cambiei; warantul este un bilet la ordin garantat printr-un gaj; cecul, dei nu este un act de comer prin forma sa, se bucur de o legislaie actual copiat dup cea referitoare la cambie. Avnd n vedere numrul de persoane care intervin n momentul crerii efectelor comerciale, acestea se clasific n: efecte care solicit intervenia a dou persoane: biletul la ordin i warantul; efecte care presupun intervenia a trei persoane: cambia i cecul. Cambia este obligaia scris de a plti sau de a face sa se plteasc, la scaden, o sum de bani determinat; ea este un nscris prin care creditorul numit trgtor, d ordin unei alte persoane, numit tras s plteasc o sum determinat, la vedere sau la o anumit dat, unei tere persoane numite beneficiar. Ordinul trgtorului poate s prevad i plata unei sume de ctre tras, la ordinul beneficiarului. Pentru a fi valabil, o cambie trebuie s conin meniunile obligatorii standardizate. O cambie emis de trgtor (furnizor) este trimis spre acceptare trasului (clientului). Acceptarea este angajamentul luat de ctre tras, fa de orice posesor legitim de a plti cambia la scaden. Trasul nu este obligat prin lege s accepte, dar, dac accept, el devine debitorul (obligatul) principal. Prezentarea cambiei la acceptare poate fi: facultativ, putnd fi facut oricnd pn la scaden;
Pagina 39 din 91
obtigatorie, atunci cnd tragtorul indic expres n titlu acest fapt, fixnd, sau nu, un termen pentru prezentare sau atunci cand cambia este pltibil la un anumit timp de la vedere, n termen de un an de la data emiterii. Prezentarea la acceptare va fi putea fi facut oricnd, dac trgtorul nu a fixat un termen pentru prezentare, dar nu mai trziu de data scadenei. Prezentarea la acceptare poate fi fcut att de posesorul cambiei, ct i de un simplu deintor al ei, la domiciliul trasului. Acceptarea este nscris ntr-o rubric special pe cambie. Ea se exprim prin cuvntul acceptat" sau oricare alt expresie echivalent i este semnat de tras. Simpla semnatur a trasului, pus pe faa cambiei, este socotit acceptare. Trasul poate restrnge acceptarea la o sum mai mic dect aceea prevazut n cambie. Scadena este termenul la care cambia trebuie pltit; ea trebuie s rezulte cu precizie din textul cambiei care trebuie s conin ziua sau termenul maxim n interiorul cruia creditorul trebuie s se prezinte la plat. Scadena poate fi: la vedere; la un anume timp de la vedere; la un anume timp de la data emiterii; la o dat fix. Cambia ndeplinete o tripl funcionalitate: Funcia de instrument de ncasare la iniiativa creditorului (trgtorului); trgtorul remite cambia, de obicei, bncii sale care, dup ce i va achita sumele cuvenite (n cadrul operaiei de scontare), va prezenta efectul comercial trasului, la scaden, n vederea ncasrii.
Trgtorul 1. livrarea de mrfuri+emiterea cambiei (furnizorul) 2. remiterea cambiei acceptate 3. prezentarea cambiei spre scontare 4. mobilizarea creanei comerciale 5. prezentarea cambiei la Banc i ncasarea acesteia scaden
Trasul (clientul)
Funcia de instrument de credit, ceea ce, n limbaj financiar, poart numele de mobilizare a creanelor comerciale. Aceast funcie apare n cazul n care trgtorul, beneficiarul sau posesorul sconteaz efectul comercial, ceea ce presupune c, o dat cu prezentarea efectului la banc, s-i fie
Pagina 40 din 91
creditat suma nscris n cambie. n schema anterioara, funcia de instrument de credit este realizat prin scontarea pe care trgtorul o efectueaz la banc (operaiile 3 i 4). Scontarea este operaia de credit prin care banca pune la dispoziia posesorului unui efect comercial neajuns la scaden suma corespunzatoare nscrisului, percepndu-i un comision (taxa scontului). n urma acestui act, banca respectiv devine beneficiarul cambiei. Scontarea efectelor comerciale are drept scop mobilizarea creanelor intreprinderii asupra clienilor si. Creana va fi reprezentat prin nsui efectul comercial, adic de o cambie tras de furnizor asupra clientului su, fie de un bilet la ordin subscris de client n beneficiul furnizorului. n rile occidentale, creditul acordat prin scontare ocup o pondere destul de nsemnat n totalul creditelor bancare pe termen scurt. Bncile acord intreprinderilor un plafon sau o linie de creditare prin scontare, a crui mrime depinde de: cifra de afaceri, durata creditului, posibilitile pe care acestea le au pentru a face fa prin mijloace proprii cazurilor de clieni insolvabili". Intreprinderea posesoare a creanei mobilizate oglindete acest drept prin contul Efecte de primit". Creditul din scontri nu figureaz ca structur distinct de bilan. El influeneaz totui conturile Efecte de primit", prin diminuare (creditare), i o cretere corespunztoare (debitare) a contului Conturi la bnci n lei".
Dei, dup scontare, intreprinderea nu mai pstreaz efectele n portofoliul su, ea rmne responsabil de evoluia acestora pn la scaden. Efectele scontate i neajunse la scaden sunt valori extrapatrimoniale, oglindite prin angajamente n afara bilanului" (contul 8037 Efecte scontate neajunse la scaden"). Funcia de instrument de plat, atunci cnd posesorul cambiei prezint cambia ca mijloc de decontare (plat) unui creditor al su. Posesorul cambiei care nu este pltibil la vedere trebuie s o prezinte la plat n ziua scadenei sale sau la cel mult dou zile de la aceasta. Aceast prezentare trebuie efectuat n locul desemnat pe cambie. Cel care pltete cambia poate pretinde ca aceasta s-i fie predat cu meniunea de achitare scris de posesor. Posesorul nu poate refuza o plat parial. n caz de plat parial, cel care pltete (trasul) poate cere s i se fac pe cambie meniunea de plat i s i se dea o chitan. Trasul care face plata nainte de scaden o face pe riscul su. n caz de neplat la scaden de ctre tras, posesorul unei cambii trebuie s fac un protest nainte de a putea face recurs mpotriva celorlali semnatari ai cambiei (care sunt
Pagina 41 din 91
solidar obligai fa de el). Dac o cambie este ncasat" de ctre o banc, aceasta trebuie s fac protestul n caz de neplat. n calitatea de instrument de plat, cambia presupune evitarea utilizrii monedei. Nu este mai puin adevrat c n aceast calitate ea a lsat n ultima vreme locul unor instrumente preferate de practic, precum cecul bancar sau mandatul potal. Totui, rolul su de instrument de plat este foarte vizibil n relaiile internaionale. n aceast postur, cambia evit transferurile de fonduri i permite, mai ales, s se garanteze plata preului mrfurilor vndute printr-o afectare de gaj. Decontarea ntre intreprinderi aparinnd unor ri diferite are drept consecin variaiile cursului de schimb. Negocierea cambiilor a fost realizat mult vreme de agenii de schimb. Astzi, din ce n ce mai mult, aceast sarcin a fost preluat de bancherii cambiti. Cambia poate fi transmis n urmatoarele moduri: a) prin gir: cambia care cuprinde sau nu meniunea la ordin" poate fi transmis prin gir. Girul este un act prin care posesorul cambiei, numit girant, transfer altei persoane numite giratar toate drepturile izvornd din cambie. Girul poate fi fcut chiar n folosul trasului, indiferent dac a acceptat sau nu, al trgtorului sau al oricrui obligat. Acetia pot s gireze din nou cambia. Girul trebuie s fie necondiionat i semnat de ctre girant. Toate meniunile privind circulaia cambiei prin gir se fac pe versoul acesteia, de unele i denumirea de andosare". b) prin cesiune de crean ordinar: dac trgtorul a nscris n cambie meniunea nu la ordin", titlul se transmite prin cesiune de crean ordinar. Cesiunea de crean este un act prin care creditorul numit cedent transfer dreptul su de crean unei alte persoane numite cesionar. Spre deosebire de gir, cesiunea de crean ordinar devine valabil numai ncepnd din momentul notificrii ei debitorului sau din momentul n care debitorul o accept prin act autentic. O cambie poate fi avalizat. Avalul reprezint angajamentul necondiionat prin care un ter sau un semnatar al cambiei (avalistul), altul dect trgtorul sau acceptantul, devine garant pentru obligaiile unui co-obligat fa de o cambie (avalizatul).
Trgtorul (furnizor girant)
1. livrarea de mrfuri + emiterea cambiei 2. remiterea cambiei

Pagina 42 din 91
Trasul (cumprtor )
3. girarea i remiterea cambiei Operaia anterioar girrii care a
4 4.3. prezentarea cambiei la scaden i ncasarea acesteia
generat datoria trgtorului Creditorul 1 (giratar)
mobilizarea creanei comerciale Creditorul 2 4.1. girarea i remiterea cambiei 4.2. prezentarea cambiei spre scontare Banc
Biletul la ordin este efectul comercial prin care emitentul i ia angajamentul de a plti, la o anumit dat, o sum determinat beneficiarului sau celui care este posesorul legitim al efectului. Spre deosebire de cambie care este creat la iniiativa creditorului, biletul la ordin este creat la iniiativa debitorului care se oblig s plteasc o sum de bani la un anumit termen sau la prezentare unui beneficiar, aflat n calitate de creditor. Pentru a fi valabil un bilet la ordin trebuie s conin meniunile obligatorii prescrise de lege, cum sunt: denumirea titlului, promisiunea pur i simplu de a plti o sum determinat, indicarea scadenei, locul plii, numele beneficiarului, data i locul emiterii, numele i adresa emitentului etc. Biletul la ordin este o promisiune de a plti i nu un mandat de plat. El se transmite prin girare. Obligaiile rezultnd dintr-un bilet la ordin se supun acelorai reguli generale ca i cele rezultnd dintr-o cambie; ns acceptarea biletului la ordin nu se admite, deoarece emitentul are aceleai obligaii ca i cel care accept o cambie. Regulile privind plata, scadena, girarea i protestul cambiei sunt aplicabile i biletului la ordin. n calitate de instrument de plat a datoriilor comerciale biletul la ordin este utilizat mai ales de marile intreprinderi. Deoarece biletul la ordin este uneori transmis cu ntarziere n vederea mobilizrii creditelor, beneficiarii lor prefer s se deconteze cu clienii prin intermediul cambiilor.
Pagina 43 din 91
Trecnd la aspectele pur contabile, prezentm n continuare principalele operaii generate de gestiunea efectelor comerciale: Crearea efectelor de comer Crearea unui efect comercial transform o crean ordinar ntr-o crean mobilizabil care are caracteristici juridice diferite. Drept urmare, este normal s se fac distincia ntre angajamentele ordinare i efectele comerciale, att la creditor ct si la debitor. Intreprinderea creditoare: decontarea poate s se fac prin intermediul unei cambii emise de creditor asupra debitorului sau n urma primirii unui bilet la ordin emis de ctre debitor. Creana mobilizat va fi nregistrat n contul de activ 413 Efecte de primit". Urmrirea efectelor de primit se poate face printr-un jurnal specializat fie do o manier extracontabil (scadenar), fie de o manier contabil (jurnal auxiliar al efectelor de primit), care trebuie s conin: numele i simbolul contului clientului n cauza, natura i numrul efectului comercial, scadena, locul de plat, valoarea nominal, ieirea efectului pentru ncasare sau scontare etc. Totalul efectelor n portofoliu trebuie s corespund soldului contului 413 Efecte de primit". Intreprinderea debitoare: decontarea datoriei poate s se fac prin intermediul unei cambii acceptate sau prin emiterea unui bilet la ordin, care genereaz intervenia contului 403 Efecte de pltit".
Exemplu: Clientul Y" emite un bilet la ordin, avand ca beneficiar furnizorul X": n contabilitatea furnizorului (trgtorului sau beneficiarului): 413 Efecte de primit de la clieni" = 4111 Clieni" n contabilitatea clientului (trasul sau emitentul): 401 Furnizori" = 403 Efecte de pltit" Furnizorul poate, de asemenea, s trag o cambie al crei beneficiar este n acelai timp unul din proprii creditori. n acest caz special sunt decontate dou datorii prin intermediul aceluiai efect comercial. Deoarece furnizorul nu este beneficiarul cambiei, nu mai apare necesar intervenia contului 413 Efecte de primit". Creana fa de clieni este, deci, direct decontat asupra datoriei fa de furnizori. Nu este vorba despre nclcarea principiului necompensrii, deoarece cele dou angajamente au fost, n prealabil, nregistrate distinct.
Pagina 44 din 91
Decontarea efectelor comerciale se poate face fie prin ncasarea direct de ctre trgtor sau beneficiarul efectului, a contravalorii acestora, fie ca urmarea ncasrii prin bnci, n urma operaiei de girare. Decontarea direct cu trasul": Exemplu: Beneficiarul B" al unei cambii ncaseaz n numerar, la domiciliul trasului T",contravaloarea acesteia: n contabilitatea beneficiarului cambiei: 413 Efecte de primit" 5311 Casa in lei" Decontarea prin intermediul unei unitii bancare: Exemplu: n ziua de 15 aprilie N, beneficiarul B" al unei cambii gireaz la banca B1, n vederea ncasrii, efectul respectiv (scadent la 30 aprilie) asupra trasului T" care are un cont de disponibiliti la banca B2. Beneficiarul este avizat de banc, n ziua de 5 mai, asupra ncasrii i reinerii unui comision aferent efecturii operaiunii. Comisioanele privind efectuarea operaiilor de ncasare a efectelor comerciale constituie servicii bancare (cheltuieli de exploatare), i nu cheltuieli financiare. n contabilitatea beneficiarului: 05. mai. N. % = 413 Efecte de primit de la clieni 5121/B1 Conturi la bnci n lei 627 Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate n contabilitatea trasului: 403 Efecte de pltit = 5121/B2 Conturi la bnci n lei Circulaia efectelor comerciale se realizeaz prin operaiile de girare, neviznd dect beneficiarii succesivi ai acestor creane mobilizate. Cu alte cuvinte, procesul de circulaie nu presupune intervenia trasului, cu excepia situaiei n care se procedeaz la anularea efectelor. Explicaia neinterveniei trasului este simpl: datoria nscris n creditul contului 403 Efecte de plat" rmne nemodificat, indiferent de numrul de girri, pn la scaden (plata contravalorii efectului) sau pn la anularea eventual a acestuia.
n lei"
Pagina 45 din 91
n schimb, trgtorul, deci beneficiarul iniial, este obligat s contabilizeze unul dintre urmtoarele cazuri: Cazul 1: Girri la ordinul terilor: Girantul va nregistra ieirea efectului din portofoliul su, creditnd contul 413 Efecte de primit", pe de alt parte, giratarul nscrie intrarea efectului n portofoliu, debitnd acelai cont. Exemplu: n ziua de 15 martie N, trgtorul T" gireaz din ordinul furnizorului F" (giratar), fa de care are o datorie a crei scaden este fixat pentru 31 mai, o trat tras asupra clientului C" (tras), achitabila de asemenea n 31 mai. n contabilitatea girantului (vechiul beneficiar sau trgtorul n acest caz): 401/F Furnizori = 413 Efecte de primit de la clieni" n contabilitatea giratarului (noul beneficiar sau furnizorul, n acest caz): 413 Efecte de primit de la clieni = 4111/T Clieni"
Girantul unei cambii este, n principiu, n mod solidar, garant al plii acesteia la scaden. Mrimea nominal total a efectelor care au fost girate de intreprindere (indiferent c aceste efecte au fost trase de intreprindere sau c au fost primite de la debitori n procesul de girare) trebuie s figureze printre angajamentele de garanie date. Cazul 2: Efecte remise spre scontare i scontarea acestora: Scontarea permite purttorului (n contextul problematicii de fa, trgtorului) unui efect comercial s mobilizeze creana reprezentat de acest nscris nainte de scadena sa. Cambia este supus girrii la ordinul unitii bancare care devine proprietar pn la scaden, n schimbul plii imediate a nominalului nscrisului diminuat cu dobnzile aferente (calculate n funcie de scaden) i cu diversele comisioane. Suma reinut de banc vine s remunereze serviciile pe care aceasta le presteaz purttorului efectului, i poart numele de agio. Se constat c printre elementele componente ale agio"-ului, unele sunt asimilate cheltuielilor financiare (contul 667 Cheltuieli privind sconturile acordate") iar altele, serviciilor bancare (contul 627 Cheltuieli privind serviciile bancare i asimilate"). Pentru raiuni legate de calculele previzionale privind mprumuturile mai mari de un an, totalul agio"-urilor care rmne datorat trebuie s fie nscris printre informaiile extrabilaniere. Agio"-urile trebuie contabilizate la nivelul exerciiilor conform tabloului de rambursare a mprumutului, ntocmit de banc i remis intreprinderii n momentul acordrii
Pagina 46 din 91
acestuia. Cnd remiterea unui astfel de tablou nu face parte din uzanele bncii, trebuie s se aplice regula de repartizare financiar n timp, ceea ce presupune o imputare a agio"-urilor proporional cu capitalul datorat. Trebuie evitat repartizarea linear simpl (la fiecare scaden, o fraciune egal din mrimea agio"-urilor) deoarece aceasta ncalc principiul independenei exerciiilor i, implicit, obiectivul imaginii fidele. n spiritul aciunii aceluiai principiu se impune determinarea agio"-urilor datorate la sfritul exerciiilor, nregistrabile prin contul de capitaluri 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate" sau conturile de trezorerie 5186 Dobnzi de pltit" i 5187 Dobnzi de ncasat".
Dac decontarea agio"-urilor se face cu anticipaie (ceea ce poate reprezenta, totui, o povar de trezorerie greu de suportat de ctre intreprindere, mai ales n situaia mprumuturilor de volum mare i cu o rat a dobanzii ridicat, caz care se probeaz n situaia actual a economiei romneti), cheltuielile privind dobnzile sunt preluate de la contul 666 i transferate activului bilantier 471 Cheltuieli nregistrate n avans ", n vederea repartizrii lor corecte n timp. Exemplu: n ziua de 10 mai, societatea remitent R" negociaz diverse efecte la o marime nominal total de X lei- dobnda perceput de banc. n 10 mai, contabilitatea remitentului R" va opera: % = 413 Efecte de primit de la clieni 5121 Conturi la bnci n lei 666 Cheltuieli privind dobanzile" Cazul 3: Cambiile trase asupra terilor n beneficiul altor teri: n exemplele precedente s-a regsit situaia cea mai frecvent n care trgtorul i primul beneficiar reprezint una i aceeai persoan. Nu sunt puine ns situaiile n care cambia este emis de trgtor din ordinul unui ter, ceea ce i confer calitatea de instrument de decontare ntre trgtor i acest ter. Exemplu: Societatea S1" datoreaz societii S2" suma de X lei, cu scaden la 30 aprilie; n acelai timp, S1" are asupra societii S3" o crean de aceeai valoare i cu aceeai scaden. n 3 martie S1" trage o cambie asupra societii S3", din ordinul societii
Pagina 47 din 91
S2". Cambia, n valoare de X lei i scadena la sfritul lunii iunie, este acceptat de S 3" n ziua de 5 martie. Trgtorul transmite cambia societii S2" n aceeai zi. Consecinele problemei asupra celor trei societi: S1" are de efectuat dou operaii: crearea cambiei pltibile de S3; girarea cambiei din ordinul lui S2";
Cele dou operaii sunt concomitente i conduc la plata datoriei lui S1" fa de S 2" utiliznd n acest sens creana asupra lui S3" (o singur nregistrare). S2" primete un efect tras i girat de S1". Ct privete S3", pentru aceast societate nu prezint importan c beneficiarul cambiei este S1" sau S2'. S 3" nu va avea de operat dect mobilizarea datoriei sale fa de S1". n contabilitatea trgtorului (S1): 401/S2 Furnizori = 4111/S3 Clieni n contabilitatea creditorului trgtorului (S2): 413 Efecte de primit de la clieni = 4111/S1 Clieni n contabilitatea trasului (S3): 401/S1 Furnizori = 403 Efecte de pltit
Remiterea efectelor spre ncasare i ncasarea acestora: Plata efectului de ctre tras nu poate s fie reclamat dect la scaden. n acest sens, beneficiarul remite bncii efectul, la scaden sau cel mult dou zile de la aceast dat. El nu poate s dispun de contravaloarea efectului (diminuat cu comisioanele bncii) dect la cteva zile dup scaden. Intervalul ntre remitere i scaden este mai mic sau mai mare n funcie de faptul dac purttorul i trasul sunt deservii de aceeai banc sau de bnci diferite. Este normal ca beneficiarul efectului s nregistreze ieirea acestuia din portofoliu i intrarea n starea de n curs de ncasare". Micrile efectelor n curs de ncasare sunt urmrite cu ajutorul contului de trezorerie (de activ) 5113 Efecte de ncasat". Exemplu: n 25 aprilie, societatea S1" remite spre ncasare bncii B1" un efect comercial de X, cu scaden n 30 aprilie. n 6 mai, B1" adreseaz societii S1" borderoul
Pagina 48 din 91
de ncasare care comport un agio compus din comisioane. Mrimea care va fi nscris n contul societii S1" (netul borderoului) este : Valoarea efectului - Comisioane n contabilitatea societii S1" : Remiterea efectului spre ncasare: 25 aprilie 5113 Efecte de ncasat" = 413 Efecte de primit de la clieni"
ncasarea efectului: 06 mai % = 5113 Efecte de ncasat" 5121/B1 Conturi la bnci n lei 627 Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate n contabilitatea trasului: 30 aprilie 403 Efecte de pltit = 5121/B1 Conturi la bnci n lei Remiterea efectelor spre scontare: i n acest caz se va utiliza un cont de ateptare 5114 Efecte remise spre scontare" care are un rol i o funcie analoage contului 5113 Efecte de ncasat". Virarea de ctre banc a sumelor corespunztoare scontrii efectului se face chiar ntr-un termen mai scurt dect cel necesar remiterii spre ncasare (una sau dou zile de la remitere), deoarece n circuitul scontrii apare numai relaia ntre remitent i banca sa. De aceea, n marea majoritate a intreprinderilor, contul 5114 Efecte remise spre scontare" este mai puin util dect contul 5113 Efecte de ncasat". Exemplu: n ziua de 1 decembrie N, societatea S1" sconteaz o cambie a crui nominal este de X lei. i a crei scaden este fixat la 31 ianuarie N+1. Avizul de credit al bncii este primit n 3 decembrie N i detaliaz urmatoarele elemente: Valoarea nominal a cambiei Sconturi = Netul de ncasat Remiterea cambiei spre scontare: 1.12.N 5114 Efecte remise spre scontare" = 413 Efecte de primit de la clieni"
Pagina 49 din 91
ncasarea netului i nregistrarea agio"-ului: 3.12.N % = 5114 Efecte remise spre scontare" 5121 Conturi la bnci n lei" 667 Cheltuieli privind sconturile acordate" nregistrarea efectului scontat neajuns la scaden, prin intermediul contului extrabilanier 8037 Efecte scontate neajunse la scaden": Debit 8037 Efecte scontate neajunse la scaden" Credit
3 dec. N: X lei 31 ian. N+1: X lei La inventar, atunci cnd scadena unor efecte este fixat n cursul exerciiului urmtor i cnd intreprinderea beneficiar (purttorul) are suficiente motive s se ndoiasc de plata acestora de ctre trai", se poate constitui un provizion pentru riscuri (riscul de nencasare a efectului devine o pierdere probabil). Efectele nepltite: Spre deosebire de cazurile precedente, cambia iniial nu este rennoit. n schimb, se va oglindi n contabilitate o crean ordinar fa de clientul anterior tras, crean a crei mrime este dat de suma ntre nominalul efectului nepltit i cheltuielile bancare fcute de trgtor pentru ntocmirea protestului datorat neplii. Concomitent, creana ordinar este supus procesului de provizionare, mrimea provizionului pentru depreciere fiind cel mult egal cu mrimea efectului. Deprecierea este calculat n funcie de probabilitatea de recuperare a creanei. Starea de neplat poate s fie constatat n dou ipoteze: Atunci cnd efectul este prezentat la ncasare de trgtor; Atunci cnd efectul este prezentat la ncasare de un ter giratar. Situaia 1: Exemplu: n ziua de 31 ianuarie N furnizorul F" prezint societaii S1" o cambie de X lei, ajuns la scaden. n urma refuzului plii de ctre tras, furnizorul ntocmete un protest al crui cost este de Y lei. Creana ordinar rezultat este provizionat, probabilitatea de recuperare fiind de 75%.
n contabilitatea furnizorului se vor nregistra urmtoarele operaii:

Pagina 50 din 91
Anularea efectului nepltit, efectuarea cheltuielilor de protest i constatarea creanei ordinare: 4111/S1 Clieni" = % 403 Efecte de pltit 5121 Conturi la bnci n lei Constituirea provizionului pentru deprecierea creanei ordinare: 6814 Cheltuieli de exploatare deprecierea activelor circulante" n contabilitatea trasului: nu se efectueaz nici o nregistrare. Situaia 2: Exemplu: La sfaritul lunii ianuarie, furnizorul F" a negociat efectul (tras asupra lui ,S1") de X lei, la banca B"; cambia nu este pltit de tras la scaden, i ca atare, este returnat trgtorului de banca sa (cheltuielile de returnare = y lei). n contabilitatea tragatorului F": constatarea de ctre furnizor a creanei ordinare pe care o are asupra societii S1, format din nominalul efectului nepltit la care se adaug cheltuielile de returnare: 4111/S1 Clieni = 5121/B Conturi la bnci n lei probabilitatea ei de recuperare (vezi situaia 1). n contabilitatea giratarului (banca B): Se nregistreaz creana ordinar fa de trgtorul F", anulndu-se creana mobilizat i oglindind cheltuielile de returnare (imputate trgtorului): 4111/F Clieni" = % 413 Efecte de primit de la clieni" 708 Venituri din activiti diverse"
X+y X Y X+y X+y x y
= 491 Provizioane pentru deprecierea
privind provizioane pentru deprecierea creanelor-clieni"
Provizionul pentru deprecierea creanei ordinare se constituie innd cont de
n contabilitatea trasului: nu este operat nici o nregistrare; datoria continu s figureze n creditul contului 403 Efecte de pltit". Dac furnizorul F" ar fi remis efectul spre ncasare, interpretarea contabil a neplii ar fi generat nregistrarea:
X+y
Pagina 51 din 91
4111 /S1 Clieni" 5121 Conturi la bnci n lei
% 5113 Efecte de ncasat

X y
Atunci cnd efectele nepltite sunt numeroase, beneficiarul poate deschide un subcont tranzitoriu intitulat Efecte nepltite", debitat cu nominalul efectelor de primit devenite nepltite" la care se adaug cheltuielile anexe, i creditat cu aceeai mrime, cu ocazia soluionrii litigiului.
2.5. Tranzaciile comerciale cu strintatea
Intreprinderile implicate n mediul economic internaional sunt confruntate cu problemele de conversie a valutei. Documentele contabile de sintez ntocmite de agenii economici sunt prezentate n moneda naional. O parte din intreprinderile romaneti i procur materiile prime, mrfurile i alte cumprri din strintate (import) i i realizeaz cifra de afaceri i prin operaii de vnzri n strintate (export). n derularea tranzactilor internaionale, prile pot alege liber moneda care va fi utilizat la facturarea i decontarea (plata) tranzaciei, innd cont de faptul c partenerii comerciali urmresc s evite riscurile monetare (cum ar fi derularea unei tranzacii ntr-o moned supus unor fluctuaii frecvente sau care se depreciaz). n ce privete operaiile cu strintatea (de exemplu: importuri, exporturi, cooperare economic internaional etc.), principiul este c acestea se nregistreaz n contabilitate, att n valut ct i n lei, la cursul de schimb al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei, n vigoare la data efecturii operaiunilor. ns operaiile comerciale efectuate cu partenerii strini genereaz datorii sau creane care presupun pli sau ncasri pentru sume exprimate n moneda naional diferite de cele contabilizate iniial, datorit variaiei cursului valutar. Problema care se ridic este aceea a tratamentului contabil al acestor ctiguri sau pierderi datorate variaiei cursului valutar, innd cont i de obiectivul msurrii unui rezultat al tranzaciilor cu strintatea independent de fluctuaiile cursului valutar, pentru a evita deformarea unor indicatori eseniali pentru activitatea de exploatare a intreprinderii cum sunt cifra de afaceri i rezultatul exploatrii.
Pagina 52 din 91
De regul, n cazul operaiilor comerciale (de vnzri-cumprri) efectuate cu partenerii strini, cursul valutar este cel existent la data facturrii, iar pentru decontare (ncasare-plat) se va utiliza cursul valutar din momentul efecturii decontrii. Diferenele de curs valutar ce apar cu ocazia decontrii creanelor i datoriilor n valut la cursuri diferite fa de cele la care au fost nregistrate iniial pe parcursul perioadei sau fa de cele la care au fost raportate n situaiile financiare anuale simplificate anterioare trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli n perioada n care apar. ca un venit din diferene de curs valutar (cont 765), cnd rezult o diferen favorabil pentru intreprindere, ntre valoarea de origine contabilizat i suma ncasat sau pltit, convertit n moneda naional; ca o cheltuial din diferene de curs valutar (cont 665), cnd rezult o diferen nefavorabil pentru intreprindere, ntre valoarea de origine contabilizat i suma ncasat sau pltit exprimat n moneda naional. O diferen de curs valutar apare cand exist o modificare a cursului de schimb ntre data efecturii tranzaciei i data decontrii oricror elemente monetare ce rezult dintr-o tranzacie n valut. Aceast manier de contabilizare a tranzaciilor comerciale n valut, adoptat i de normele contabile romneti, este dezvoltat de teoria dublei operaiuni", care disociaz tranzacia cu strintatea ntr-o operaie comercial i ntr-o operaie financiar. O asemenea rezolvare se opune teoriei operaiunii unice", care consider c operaiunile de cumprare i vnzare efectuate cu strintatea formeaza un tot unitar cu decontarea lor (ncasare-plat). Creanele i datoriile n valut, provenind din activitatea de exploatare care nu s-au decontat pn la nchiderea exerciiului, sunt actualizate la cursul valutar existent la data nchiderii exerciiului. Atunci cnd tranzacia este decontat n decursul aceluiai exerciiu financiar n care a i survenit, ntreaga diferen de curs valutar este recunoscut n acel exerciiu. Atunci cnd tranzacia este decontat ntr-un exerciiu financiar ulterior, diferena de curs valutar recunoscut n fiecare exerciiu financiar, ce intervine pn n exerciiul decontrii, este determinat innd seama de modificarea cursurilor de schimb survenit n cursul fiecrui asemenea exerciiu financiar. Contabilizarea diferrenelor de curs valutar rezultate cu ocazia evalurii n valut la data bilanului sau la decontare:
Pagina 53 din 91
Diferene favorabile: 5124 Conturi la bnci n valut = % 4111 Clieni 765 Venituri din diferene de curs valutar Diferne nefavorabile: % = 4111 Clieni 5124 Conturi la bnci n valut 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar
CONTABILITATEA RELAIILOR CU PERSONALUL
Aspecte generale privind relaiile cu personalul
Una dintre cele mai mari cheltuieli nregistrate de majoritatea companiilor o reprezint chleltuielile privind salariile (costul forei de munc) i taxele i impozitele legate de aceste sume. n anumite ramuri, cum ar fi serviciile bancare i de transport aerian, cheltuielile privind fora de munc reprezint mai mult de jumtate din clteltuielile totale de exploatare. Contabilitatea salariilor este important datorit sumelor mari implicate i faptului c angajatorul trebuie s respecte o serie de legi i norme complexe privind impozitele pe salarii. Angajatorul este obligat s se conformeze regulamentelor privind activitatea de raportare i eviden contabil i rspunde de sumele reinute din drepturile salariale ale angajailor i de sumele datorate n contul impozitelor pe salarii. n plus, sisternul de eviden contabil a salariilor poate fi subiectul unor contestaii i fraude. Fiecare angajat trebuie pltit la timp i solicit o explicaie detaliat a sumelor pe care le primete. Sistemul de eviden contabil a salariilor impune un control intern riguros i o prelucrare i distribuire eficient a cecurilor, precum i o raportare corect ctre organele de stat. Aceast seciune se va axa pe datoriile, evidenele i cerinele de control intern legate de contabilitatea salariilor. Desi exemplele din aceast seciune corespund sistemului manual de eviden, pentru a ilustra concepiile de baz, majoritatea agenilor economici (inclusiv
Pagina 54 din 91
micile intreprinderi) utilizeaz computerul pentru prelucrarea datelor legate de contabilitatea salariilor. Cele trei tipuri de datorii legate de contabilitatea salariilor sunt: datorii legate de recompensarea salariailor (personalului), datorii legate de reinerile din salariile angajailor datorii legate de impozitele pe salarii datorate de angajator. Este important s se fac distincie ntre salariai (personal) i colaboratori (angajai prin contract, independeni). Principiile contabilitii salariilor se aplic numai pentru personalul companiei. Compania pltete angajailor un salariu calculat orar sau lunar, acetia fiind sub supravegherea i controlul su direct. Colaboratorii independeni nu sunt angajai ai companiei, astfel nct nu sunt inclui n evidenele contabile privind drepturile salariale. Aceste persoane ofer servicii firmei contra unei taxe, ns nu se afl sub controlul i supravegherea direct a acesteia. Cteva exemple de colaboralori independeni sunt contabilii publici autorizai, ageniile de publicitate i juritii. Factorul munc reprezint un element determinant n procesul de creare a bogiei. De aceea, mutaiile tehnologice i din societate au determinat redefinirea rolului factorului uman n cadrul oricrei organizaii, n particular al intreprinderii, preocupate de o mai bun gestiune a resurselor umane". Prezentarea factorului munc n documentele contabile trebuie s reflecte rolul personalului n intreprindere, ns integrarea fiinei umane n universul valorilor economice i reflectarea acesteia n contabilitate ridic numeroase probleme conceptuale i metodologice, dar, n aceeai msur, filosofice i morale. Creterea preocuprilor teoretice i metodologice, legate de reflectarea n contabilitate a capitalului uman i a modului cum acesta particip la crearea bogiei, a fcut posibil conturarea unui nou domeniu, contabilitatea resurselor umane, care i asum trei funcii majore: s furnizeze o informaie cifric privind costul i valoarea indivizilor ca resurse ale unei organizaii; s serveasc la luarea unor decizii, n special cele privind recrutarea, selecia i formarea personalului, adic s furnizeze un mijloc de evaluare a politicilor de gestiune a resurselor umane; de a motiva decidenii n ce manier s adopte o perspectiv a resurselor umane, adic s incite patronii sa-i imagineze" salariaii ca o resurs a organizaiei, resurs ce poate sa-i sporeasc valoarea sau s se deprecieze, n funciie de modul cum este gestionat.
Pagina 55 din 91
Pentru a putea fi contabilizat, capitalul uman trebuie comensurat valoric. Noiunea de valoare a capitalului uman nu este aceeai pentru diferiii parteneri ai intreprinderii. Astfel, administratorii firmei sunt interesai de costul resurselor umane, pe cnd investitorii prefer cunoaterea valorii resurselor umane, ca o component a valorii globale a elementelor necorporale ale firmei (o parte din valoarea fondului comercial).
n literatura contabil s-au formulat urmtoarele metode de evaluare a costurilor resurselor umane: metoda costurilor istorice: presupune nregistrarea costurilor ce au caracter de investiie (cum sunt costurile cu recrutarea, seleclia, integrarea, formarea, promovarea etc. personalului). Costul acestor active trebuie amortizat pe o perioad egal cu durata de via util a capitalului uman; metoda costului de nlocuire: prezentat ca o extensie a costurilor istorice, se bazeaz pe principiul actualizrii costurilor istorice i are drept scop nregistrarea cheltuielilor ce trebuie angajate pentru a reconstitui, n aceeai mrime, potenialul uman de care dispune intreprinderea la un moment dat; metoda costului de oportunitate: const n determinarea valorii resurselor umane n utilizarea lor alternativ cea mai favorabil. Autorii metodei au sugerat un sistem concurenial de licitare" n interiorul firmei, unde responsabilii de compartimente joac rolul de cumprtori de personal". Printr-o asemenea licitaie" se crede c se stabilete o situaie de echilibru, care reprezint preul" grupului de persoane, pre inclus n valoarea economic a activelor intreprinderii. Determinarea valorii resurselor umane se poate realiza fie urmnd o abordare monetar (de exemplu, metoda valorii actualizate a fluxurilor de salarii viitoare, ponderate cu un factor care msoar eficiena resurselor umane ntr-o intreprindere) sau dup un model care combin abordarea comportamental cu abordarea monetar (de exemplu, fluxurile de venituri generate de utilizarea personalului n intreprindere). Politica de remunerare a factorului munc constituie un element n motivarea i integrarea personalului n intreprindere i se afl n legatur direct cu costul factorului munc suportat de intreprindere. Costul factorului munc sau cheltuielile de personal includ ansamblul remuneraiilor brute acordate personalului ct i cheltuielile cu caracter social suportate de intreprindere (cum sunt cotizaiile patronale la asigurrile sociale, la fondul de omaj, la un regim
Pagina 56 din 91
complementar de pensii acordate personalului). Deoarece cheltuielile sociale suportate de patronat sunt destinate s finaneze aciuni sociale n favoarea personalului cum sunt ndemnizaii de boal, ndemnizaii de omaj, pensii i pensii complementare etc., acestea pot fi considerate o form indirect de salarii. Informatii privind cheltuielile de personal sunt furnizate de contul de profit i pierdere sub forma sumelor privind cheltuielile cu remuneraiile brute acordate personalului i a cheltuielilor cu asigurrile i protecia social suportate de intreprindere, fr nici o delimitare a lor pe categorii de personal (de exemplu, aferente conducerii, personalului operativ etc.). Anexa, n varianta romneasc, nu impune furnizarea de informaii detaliate privind personalul intreprinderii. De aceea, practica ntocmirii unui bilan social n mediul contabil romnesc, care s furnizeze informaii privind efectivul de personal, remunerarea i participarea la profit a salariailor, cheltuialile patronale cu igiena i protecia muncii etc., devine un lucru necesar. ns, costul factorului munc nu se limiteaz doar la cheltuielile de personal angajate de intreprindere. Gestiunea personalului angajeaz i diverse alte cheltuieli cum sunt cheltuielile cu transportul personalului suportat de intreprindere, cheltuieli cu formarea personalului etc., contabilizate drept cheltuieli dup natura lor i care nu se regsesc n cheltuielile de personal. Este tiut c noiunea de personal" se refer la ansamblul persoanelor legate de intreprindere printr-un contract de munc, dar intreprinderea utilizeaz i persoane care au statut de colaboratori, pe baz de contract sau convenie civil i care primesc comisioane i onorarii, cheltuieli contabilizate dup natura lor, n mod distinct de cheltuielile de personal. Gestiunea factorului munc nu se refer numai la costul resurselor umane, ci i la stabilirea unui parteneriat ntre intreprindere i salariai n procesul de creare a bogiei i expansiunea economic a firmei. n acest scop, intreprinderea poate oferi un sistem de acionariat al salariaiilor (achiziionarea de aciuni de ctre angajaii firmei), ca o formul de implicare a personalului n gestiunea intreprinderii (salariaii devin astfel interesai nu doar de stabilitatea locului de munc i mrimea salariului, ci i de rezultatul firmei, n calitate de salariai, acionari) i de favorizare a dialogului social. Aceast formul, ca i asigurarea participrii salariailor la profit i alte msuri de stimulare a personalului au drept scop crearea unei comuniti de interese n interiorul intreprinderii i asocierea motivat a personalului n aciunea de expansiune economic a firmei.
Pagina 57 din 91
Organizarea contabilitii relaiilor cu personalul
Conturile utilizate n contabilitate pentru reflectarea relaiilor ce se nasc din activitatea de exploatare ntre unitate i personalul angajat sunt : 421 "Personal-salarii datorate" 423 "Personal-ajutoare materiale datorate" 425Avansunri acordate personalului " 426 " Drepturi de personal neridicate " 427 " Reinteri din salarii datorate terilor " 428 " Alte datorii i creane n legtur cu personulul ". Contul 421 " Personal-salarii datorate " ine evidena salariilor de baz i suplimentare ( sporuri , prime , inclusiv concedii de odihn ) cuvenite personalului . Este cont de Pasiv . Alturi de salarii, n anumite situaii, personalul unitilor mai beneficiaz de diferite ajutoare sociale , ca de exemplu : ajutoare de boal ,concedii de maternitate, concedii pentru ngrijirea copilului bolnav pn la 3 ani i pentru ngrijirea copilului pn la mplinirea vrstei de 2 ani, ajutoare pentru procurarea de proteze medicale, proteze, ajutoare n caz de deces a unui membru de familie sau chiar a salariatului . Contul utilizat pentru nregistrarea acestor ndemnizaii materiale ce se acord personalului i care se suport din contribuia unitii pentru asigurri sociale, precum i pentru evidenierea eventualelor sume acordate potrivit legii pentru omaj tehnic este 423 " Personal- ajutoare materiale datorate " . Contul 423 "Personal - ajutoare materiale datorate" este un cont de datorii dup coninutul economic i de pasiv dup funcia contabil . n vederea stimulrii personalului intreprinderii pentru realizarea unei activiti eficiente , se pot acorda acestuia n cursul anului , ct i la sfritul anului , diferite premii .
Contul 424 " Participarea personalului la profit " ine evidena acestor stimulente datorate de intreprindere, personalului, din, profitul obinut. Este un cont de pasiv , de datorii. Contul 425 " Avansuri acordate personalului "este un cont de activ i reflect creanele unitii fa de angajaii si pentru avansurile acordate n cursul lunii n contul remuneraiei .
Pagina 58 din 91
Drepturile de personal neridicate n termen de 3 zile de la plata salariilor se nregistrez ntr-un cont distinct , i anume 426 " Drepturi de personal neridicate ". Sumele rmn nregistrate n acest cont pn la achitarea lor celor n drept sau , n caz contrar , pn la prescrierea acestor drepturi . Este un cont de pasiv . Contul utilizat pentru reflecterea diferitelor categorii de reineri acute personalului n favoarea terilor este contul 427 Reineri din salarii datorate terilor". Cu ajutorul acestui cont se evideniaz sumele reinute personalului , reprezentnd datorii ale acestora fa de alte uniti sau persoane fizice , consecina unor contracte sau a unor hotrri judectoreti . Cunoscute sub denumirea de propriri , e1e reprezint contravaloarea chiriilor , ratelor aferente cumprrilor de bunuri , amenzi , pensii alimentare , etc , datorate de personal . Contul 427 " Reineri din salarii datorate terilor " , este un cont de pasiv. Dac la nchiderea exerciiului se constat c exist obligaii fa de personalul unitii i pentru care trebuie nregistrate la cheltuielile exerciiului curent precum i creane fa de personalul intreprinderii (chirii, sporuri sau adaosuri acordate i necuvenite) i care trebuie reflectate la veniturile exerciiului se utilizeaz contul 428 "Alte datorii i creane n legtur cu personalul". Este un cont bifuncional si se dezvolt n urmatoarele sintetice de gradul doi : 4281 "Alte datorii n legtur cu personalul " 4282 "Alte creane n legtur cu personalul " NREGISTRAREA OPERAIILOR PRIVIND RELAIILE CU SALARIAI : nregistrarea n contabilitate a salariilor i asimilatele acestora se face pe baz de documente contabile primare , justiticative , vizate de cuntrol financiar preventiv. Plata avansului presupune , n primul rnd , ridicarea numerarului de la banc : disponibilul de la banc scade cu suma care reprezint restul de plat , se crediteaza astfel contul 5121 " Conturi la bnci n lei ", care se crediteaz prin debitul contului 581 " Viramente interne " . Concomitent contul 5311 " Casa n lei " se debiteaz prin creditul contului 581 "Viramente interne " . Contul 581 "Viramente interne se soldeaz n urma acestor operaiuni . ridicarea numerarului: 581 "Viramente interne" = 5121 " Conturi la bnci n lei" 5311 Casa n lei" = 581 "Viramente interne nregistrarea n contabilitate a avansului chenzinal :
Pagina 59 din 91
Contul 425 " Avansuri acordate personalului " cont de activ se debiteaz prin creditul contului 5311 " Casa n lei " cont de activ astfel: acordareaa avansului in numerar: 425 "Avansuri acordate personalului" = 5311 "Casa n lei" Contabilizarea salariilor datorate personalului: Datoriile unitii fa de salariai cresc i se reflect n contabilitate n creditul contului 421 "Personal -salarii datorate " , concomitent i n aceeai sum cresc i cheltuielile cu salariile prin debitul contului 641 "Cheltuieli cu salariile personalului astfel: 641 "Cheltuieli cu salariile personalului = 421 "Personal -salarii datorate " Contabilizarea contribuiilor intreprinderii fa de diversele organisme publice: Contribuiile unitii la asigurrile sociale de stat , la asigurrile sociale de sntate, la fondul de omaj, la fondul pentru risc i accident i fondul de solidaritate cu nvmntul , sunt reflectate n contabilitate prin conturile de pasiv din clasa 4 , care se vor credita prin debitul conturilor de cheltuieli ocazionate de salariile acordate personalului . nregistrarea n contabilitate a contribuiei unitii la asigurrile sociale (CAS): 6451 4311 Contribuia unitii = "Contribuia unitii la la asigurrile sociale asigurrile sociale" contribuia unitii la fondul de sntate se nregistreaz astfel: 6453 4313 = "Contribuia angajatorului pt. asigurrile sociale de sntate" Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate"
nregistrarea n contabilitate a fondului de omaj: 6452 4371 Contribuia unitii = Contribuia unitii la pentru ajutorul de omaj fondul de omaj contabilizarea fondului de risc i accidente: 635 447 Cheltuieli cu alte impozite,taxe = Fonduri speciale-taxe i i vrsminte asimilate vrsminte asimilate n acelai timp pe baza statului de plat se nregistreaz reinerile din salarii:
Pagina 60 din 91
a sumelor care reprezint contribuia salariatului la diverse organisme publice: 421 Personal-salarii datorate = % 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj 4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate 4312 Contribuia personalului pentru la asigurrile sociale alte reineri: 421 Personal-salarii datorate = % 444 Impozit pe venituri de natura salariilor 425 Avansuri acordate personalului 708 Venituri din activiti diverse 427 Reineri din salarii datorate terilor
Contabilizarea plii salariilor nete i a salariilor neridicate la termen: Odat cu plata salariilor nete se stinge datoria unitii fa de angajai reflectndu-se n contabilitate prin contul 421 "Personal-salarii datorate" care se debiteaz prin creditul contului 5311 " Casa n lei" , cu suma pltit ca salarii i prin creditul contului de pasiv 426 "Drepturi de personal neridicate" cu sumele neridicate la termen de salariai . 421 "Personal-salarii datorate" = % 5311 " Casa n lei" 426 "Drepturi de personal neridicate" Contabilizarea achitrii sarcinilor sociale: Se contabilizeaz decontarea obligaiilor astfel : % = 5121 Conturi la bnci n lei sau 5311 " Casa n lei" 4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale 4312 Contribuia personalului la
Pagina 61 din 91
asigurrile sociale 4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate 4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate 4371 Contribuia unitii la fondul de omaj 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj 447 Fonduri speciale-taxe i vrsminte asimilate
4. CONTABILITATEA RELAIILOR CU BUGETUL STATULUI
n calitatea sa de participant la circuitul economic, statul este remunerat cu impozite, taxe i vrsminte asimilate. Delimitarea obligaiilor fiscale ale intreprinderii trebuie fcut n legtur cu parametrii de gestiune ai firmei i n primul rnd cu rezultatul exerciiului i trezoreria firmei. Astfel, obligaiile fiscale ale intreprinderii se pot disocia n: obligaii fiscale suportate n funcie de natura rezultatului fiscal. Este vorba despre impozitul pe profit care poate fi privit att ca o cheltuial fiscal suportat la nivelul ntregii activiti, dar i ca o distribuire de profit n favoarea statului; impozite, taxe i vrsminte asimilate suportate de intreprindere, indiferent de .natura rezultatului fiscal (profit sau pierdere fiscal): acestea sunt considerate, de regul, cheltuieli de exploatare sau se includ n costul de achiziie sau de producie al bunurilor, atunci cnd valoarea lor poate fi asociat cu achiziia sau producia bunurilor. n aceast categorie se includ: impozitul pe cldiri, impozitul pe terenuri ocupate de cldiri i alte construcii aparinnd persoanelor juridice, taxa asupra mijloacelor de transport deinute de persoanele juridice, taxe vamale, contribuii la fondurile cu destinaie special etc. impozite i taxe colectate de intreprindere de la teri in contul bugetului statului. Este cazul impozitului pe salarii suportat de salariai, impozitului pe dividende suportat de acionari sau asociai i taxei pe valoarea adaugat, suportat de consumatorul final. n acest
Pagina 62 din 91
caz, intreprinderea acioneaz ca un colector de impozite, avnd obligaia plii acestora la bugetul de stat. Impozitele, taxele i vrsmintele suportate de intreprindere atrag diminuarea rezultatului i presupun existena unei trezorerii pozitive pentru a permite onorarea obligaiilor fiscale ale intreprinderii ns noiunea de cost fiscal suportat de intreprindere este mai larg, deoarece trebuie avute n vedere i alte cheltuieli efectuate de intreprindere cum sunt cele de personal, dotarea cu echipament informatic, uneori creditarea" bugetului de stat cu titlu gratuit, n cazul plii unor impozite nencasate etc. Pe de alt parte, prin plata facturii fiscale sub form de impozite i taxe intreprindertra particip la rezolvarea economic a problemelor sociale ale naiunii, realiznd astfel i funcia sa de responsabilitate social fa de mediul n care ii desfoar activitatea.
4.1 Contabilitatea impozitului pe profit Impozitul pe profit reprezint unul din principalele venituri bugetare, cu o frecven relativ mare n ceea ce privete operaiile de calcul i nregistrare. De aceea n cadrul contabilitii i s-a rezervat un cont sintetic distinct cu ajutorul cruia s se in evidena datoriilor i creanelor din aceast surs, contul 441 "Impozit pe profit ". Contul 441 "Impozit pe profit " este un cont bifuncional. n creditul contului se nregistreaz sumele datorate de unitate bugetului de stat reprezentnd impozitul pe profit, inclus n cheltuielile exerciiului prin debitul contului 691 "Cheltuieli cu impozitul pe profit". 691 Cheltuieli cu impozitul = 441 "Impozit pe profit " pe profit n debitul contului se nregistreaz sumele virate bugetului de stat reprezentnd impozitul pe profit achitat, prin creditul contului 5121"Conturi la bnci n lei". 441 "Impozit pe profit " = 5121 "Conturi la bnci n lei" Soldul creditor al contului reprezint impozitul pe profit datorat de unitate bugetului de stat, iar soldul debitor reflect sumele vrsate n plus fa de cele efectiv datorate. Sunt obligate la plata impozitului pe profit, conform prezentului titlu, urmtoarele persoane, denumite n continuare contribuabili: a) persoanele juridice romne;
Pagina 63 din 91
b) persoanele juridice strine care desfoar activitate prin intermediul unui sediu permanent n Romnia; c) persoanele juridice strine si persoanele fizice nerezidente care desfoar activitate n Romnia ntr-o asociere fr personalitate juridic; d) persoanele juridice strine care realizeaz venituri din/sau n legtur cu proprieti imobiliare situate n Romnia sau din vnzarea/cesionarea titlurilor de participare deinute la o persoan juridic romn; e) persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice romne, pentru veniturile realizate att n Romnia ct si n strintate din asocieri fr personalitate juridic; n acest caz, impozitul datorat de persoana fizic se calculeaz, se reine i se vars de ctre persoana juridic romn. Anul fiscal este anul calendaristic. Cnd un contribuabil se nfiineaz sau nceteaz s mai existe n cursul unui an fiscal, perioada impozabil este perioada din anul calendaristic pentru care contribuabilul a existat. Cotele de impozitare: Cota de impozit pe profit care se aplic asupra profitului impozabil este de la nceputul anului 2005 16%, cu exceptiile prevazute de lege. n cazul Bncii Naionale a Romniei, cota de impozit pe profit este de 80%. Impozit minim pentru baruri de noapte, cluburi de noapte, discoteci, cazinouri i pariuri sportive: contribuabilii care desfoar activiti de natura barurilor de noapte, a cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive i la care impozitul pe profit aferent acestor activiti este mai mic dect 5% din veniturile realizate din aceste activiti, datoreaz un impozit pe profit rezultat n urma aplicrii cotei de 5% asupra veniturilor rezultate din aceste activiti. Profitul impozabil se calculeaz ca diferen ntre veniturile realizate din orice surs i cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile i la care se adaug cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau n calcul i alte elemente similare veniturilor si cheltuielilor. Venituri neimpozabile : Urmtoarele venituri sunt neimpozabile la calculul profitului impozabil: a) dividendele primite de la o persoan juridic romn. Sunt de asemenea neimpozabile, dup data aderrii Romniei la Uniunea European, dividendele primite de la o persoan juridic strin din statele Comunitii Europene, dac persoana juridic romn
Pagina 64 din 91
deine minimum 25% din titlurile de participare la persoana juridic strin , pe o perioad nentrerupt de cel puin 2 ani, care se ncheie la data plii dividendului. b) diferenele favorabile de valoare a titlurilor de participare nregistrate ca urmare a ncorporarii rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se dein titluri de participare, precum si diferenele de evaluare ale investiiilor financiare pe termen lung. Acestea sunt impozabile la data transmiterii cu titlu gratuit, cesionrii, retragerii titlurilor de participare, precum i la data retragerii capitalului social la persoana juridic la care se dein titlurile de participare; c) veniturile din anularea obligaiilor unei persoane juridice, dac obligaiile se anuleaz n schimbul titlurilor de participare la respectiva persoan juridic; d) veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum si veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile; e) veniturile neimpozabile, prevazute expres n acorduri i memorandumuri aprobate prin acte normative. Cheltuieli: Pentru determinarea profitului impozabil, sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative n vigoare. Urmtoarele cheltuieli au deductibilitate limitat: a) cheltuielile de protocol n limita de 2% aplicat asupra diferenei dintre totalul veniturilor impozabile i totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele dect cheltuielile de protocol i cheltuielile cu impozitul pe profit ; b) suma cheltuielilor cu ndemnizaia de deplasare acordat salariailor pentru deplasri n Romnia i n strintate, n limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituiile publice; c) cheltuielile sociale, n limita unei cote de pn la 2% aplicat asupra fondului de salarii realizat. d) perisabilitile, n limitele prevzute n normele emise de organele de specialitate ale administraiei, cu avizul Ministerului Finanelor Publice; e) cheltuielile reprezentnd tichetele de mas acordate de angajatori, n limita prevederilor legii anuale a bugetului de stat;
Pagina 65 din 91
f) cheltuielile cu taxele i cotizaiile ctre organizaiile neguvernamentale sau asociaiile profesionale n limita echivalentului n lei a 2.000 euro anual; g) cheltuielile cu provizioane i rezerve, n limita prevazut de lege; h) cheltuielile cu dobnda i diferenele de curs valutar, n limita prevazut de lege; i) amortizarea, n limita prevazut de lege; j) cheltuielile efectuate n numele unui angajat la schemele facultative de pensii ocupaionale, n limita stabilit potrivit legii; k) cheltuielile cu primele de asigurare private de sntate, n limita stabilit potrivit legii. Urmatoarele cheltuieli nu sunt deductibile: a) cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentnd diferene din anii precedeni sau din anul curent, precum si impozitele pe profit sau pe venit pltite n strintate. Sunt nedeductibile i cheltuielile cu impozitele nereinute la surs n numele persoanelor fizice i juridice nerezidente pentru veniturile realizate din Romnia; b) amenzile, confiscrile, majorrile de ntrziere i penalitile de ntrziere datorate ctre autoritile romne, potrivit prevederilor legale. Amenzile, penalitile sau majorrile datorate ctre autoriti strine ori n cadrul contractelor economice ncheiate cu persoane nerezidente n Romnia i/sau autoriti strine sunt cheltuieli nedeductibile, cu exceptia majorrilor, al cror regim este reglementat prin conveniile de evitare a dublei impuneri. Amenzile, majorrile de ntrziere i penalitile de ntrziere datorate ca urmare a clauzelor prevzute n contractele comerciale, altele dect cele incheiate cu autoritile; c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lips din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost ncheiate contracte de asigurare, precum i taxa pe valoarea adaugat aferent, dac aceasta este datorat potrivit prevederilor legale; d) cheltuielile cu taxa pe valoarea adaugat aferent bunurilor acordate salariailor sub forma unor avantaje n natur, dac valoarea acestora nu a fost impozitat prin reinere la surs; e) cheltuielile fcute n favoarea participanilor, altele dect cele generate de pli pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului la preul de pia pentru aceste bunuri sau servicii;
Pagina 66 din 91
f) cheltuielile nregistrate n contabilitate care nu au la baz un document justificativ, potrivit Legii contabilitii nr. 82/1991, republicat, prin care s se fac dovada efecturii operaiunii; g) cheltuielile nregistrate de societile agricole constituite n baza Legii nr. 36/1991 privind societile agricole i alte forme de asociere n agricultur, pentru dreptul de folosin a terenului agricol adus de membrii asociai, peste cota de distribuie din producia realizat din folosina acestuia, prevzut n contractul de societate sau asociere; h) cheltuielile determinate de diferenele nefavorabile de curs valutar a titlurilor de participare la persoanele juridice la care se dein participaii, precum i a diferenelor nefavorabile aferente obligaiunilor emise pe termen lung, cu exceptia celor determinate de vnzarea/cesionarea acestora; i) cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, cu excepia celor prevzute de lege; j) cheltuielile cu contribuiile pltite peste limitele stabilite sau care nu sunt reglementate prin acte normative; k) cheltuielile cu primele de asigurare pltite de angajator n numele angajatului care nu sunt incluse n veniturile salariale ale angajatului n conformitate cu prevederile legale; l) alte cheltuieli salariale i/sau asimilate acestora, care nu sunt impozitate la angajat, cu excepia prevederilor legale; m) cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte prestri de servicii, n situaia n care nu sunt ncheiate contracte n form scris i beneficiarii nu pot justifica prestarea acestora pentru activitatea autorizat; n) cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului precum i cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, cu excepia celor care privesc bunurile reprezentnd garanie bancar pentru creditele utilizate n desfurarea activitii pentru care este autorizat contribuabilul sau utilizate n cadrul unor contracte de nchiriere sau de leasing, potrivit clauzelor contractuale; o) pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu nencasate, pentru partea neacoperit de provizion potrivit legii. n aceast situaie, contribuabilii care scot din eviden clienii nencasai sunt obligai s comunice n scris acestora scoaterea din eviden a creanelor respective, n vederea recalculrii profitului impozabil la persoana debitoare, dup caz. p) cheltuielile de sponsorizare i/sau mecenat efectuate potrivit Legii nr.32/1994 privind sponsorizarea, cu modificrile i completrile ulterioare.
Pagina 67 din 91
4.2 Contabilitatea taxei pe valoarea adugat
Spre deosebire de celelalte impozite i taxe care reprezint cheltuieli ale intreprinderii sau reineri de la teri taxa pe valoarea adugat datorit mecanismului de constituire nu este o cheltuial pentru intrepridere (excepie face TVA aferent cheltuielilor nedeductibile, care devine i ea o cheltuial nedeductibil cu impozitele i taxele). Acest impozit (pentru c de fapt este un impozit i nu o tax) face parte din categoria impozitelor indirecte i a fost introdus n Romnia nca din vara anului 1993, n efortul depus de legislativ pe linia perfecionrii sistemului fiscal. Taxa pe valoarea adaugat (TVA) constituie un impozit general de consum care se calculeaz prin aplicarea unei cote procentuale de impunere asupra valorii adugate aferente tranzaciilor din fiecare stadiu al circuitului economic, respectiv: producia, serviciile, distribuia pn la vnzrile ctre consumatorii finali. TVA se aplic asupra operaiunilor privind livrrile de bunuri mobile, transferul proprietii bunurilor imobile, importul de bunuri, prestri de servicii precum i asupra operaiunilor asimilate acestora. Sfera cumulativ urmtoarele condiii: a) constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, efectuate cu plat; b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi n Romnia; c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizat de o persoan impozabil; d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor s rezulte din una dintre activitile economice adaugat. Operaiunile care se cuprind n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adaugat sunt denumite n continuare Operaiunile impozabile pot fi: a) operatiuni taxabile pentru care se aplic cotele de TVA prevzute de lege;
Pagina 68 din 91
de
aplicare:
n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adaugat se cuprind operaiunile care ndeplinesc
prevzute
lege
De asemenea, importul de bunuri se cuprinde n sfera de aplicare a taxei pe valoarea
operaiuni
impozabile.
b) operaiuni scutite cu drept de deducere, pentru care nu se datoreaz taxa pe valoarea adaugat, dar este permis deducerea taxei pe valoarea adaugat datorat sau pltit pentru bunurile sau serviciile achiziionate. c) operaiuni scutite fr drept de deducere, pentru care nu se datoreaz taxa pe valoarea adaugat i nu este permis deducerea taxei pe valoarea adaugat datorat sau pltit pentru bunurile sau serviciile achiziionate. d) operaiuni de import scutite de taxa pe valoarea adaugat, pentru care nu se datoreaz taxa pe valoarea adaugat n vam; Baza de impozitare pentru operaiuni n interiorul rii. Baza de impozitare a taxei pe valoarea adugat este constituit din: a) pentru livrri de bunuri i prestri de servicii, din tot ceea ce constituie contrapartid obinute sau care urmeaz a fi obinute de furnizor ori prestator din partea cumprtorului, beneficiarului sau a unui ter, inclusiv subveniile direct legate de preul acestor operaiuni; b) preurile de achiziie sau, n lipsa acestora, preul de cost, determinat la momentul livrrii. Dac bunurile sunt mijloace fixe, preul de achiziie sau preul de cost se ajusteaz astfel cum se prevede n norme. c) suma cheltuielilor efectuate de persoana impozabil pentru executarea prestrilor de Se cuprind n baza de impozitare a taxei pe valoarea adaugat: a) impozitele, taxele, dac prin lege nu se prevede altfel, exclusiv taxa pe valoarea adugat; b) cheltuielile accesorii cum ar fi: comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport i asigurare, decontate cumprtorului sau clientului. Nu se cuprind n baza de impozitare a taxei pe valoarea adaugat urmtoarele: a) rabaturile, remizele, risturnele, sconturile i alte reduceri de pre acordate de furnizori direct clienilor; b) penalizrile solicitate pentru nendeplinirea total sau parial a obligaiilor contractuale, precum i sumele reprezentnd daune-interese stabilite prin hotrre judectoreasc definitiv dac sunt percepute peste preurile i/sau tarifele negociate. Nu se exclud din baza de impozitare sumele ncasate pentru acoperirea prejudiciilor provocate de distrugerea, deteriorarea, nerestituirea n termen a bunurilor nchiriate sau altele similare, care, n fapt, reprezint contravaloarea bunurilor livrate sau serviciilor prestate; servicii.
Pagina 69 din 91
c) dobnzile percepute pentru: pli cu ntrziere, livrri cu plata n rate, operaiuni de leasing; d) valoarea ambalajelor care circul ntre furnizorii de mrfuri ,clieni prin schimb, fr facturare; e) sumele achitate de furnizor sau prestator n contul clientului i care apoi se deconteaz acestuia. Baza de impozitare pentru import: Baza de impozitare pentru un import de bunuri este constituit din valoarea n vam a bunurilor, stabilit conform legislaiei vamale n vigoare, la care se adaug taxele vamale, comisionul vamal, accizele i alte taxe, exclusiv taxa pe valoarea adaugat, datorate pentru importul de bunuri. Se cuprind, de asemenea, n baza de impozitare cheltuielile accesorii precum comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport i asigurare care intervin pn la primul loc de destinaie a bunurilor n Romnia, n msura n care aceste cheltuieli nu au fost cuprinse n baza de impozitare stabilit conform legii. Primul loc de destinaie a bunurilor l reprezint destinaia stipulat n documentul de transport sau orice alt document nsoitor al bunurilor cnd acestea intr n Romnia. Dac suma folosit la stabilirea bazei de impozitare pentru un import de bunuri este exprimat n valut, aceasta se transform n moneda naional a Romniei n conformitate cu metodologia folosit pentru a stabili valoarea n vam a bunurilor importate. Cota standard i cota redus Cota standard a taxei pe valoarea adaugat este de 19% i se aplic asupra bazei de impozitare pentru orice operaiune impozabil care nu este scutit de taxa pe valoarea adaugat sau care nu este supus cotei reduse a taxei pe valoarea adaugat. Cota redus a taxei pe valoarea adaugat este de 9% i se aplic asupra bazei de impozitare pentru urmtoarele prestri de servicii i/sau livrri de bunuri: a) dreptul de intrare la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice, monumente de arhitectur i arheologice, grdini zoologice i botanice, trguri, expoziii; b) livrarea de manuale colare i cri, exclusiv activitile de publicitate efectuate prin intermediul acestora; c) livrrile de proteze de orice fel i accesoriile ale acestora, cu excepia protezelor dentare; d) livrrile de produse ortopedice; e) medicamente de uz uman i veterinar;
Pagina 70 din 91
f) cazarea n cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcie similar, inclusiv nchirierea terenurilor amenajate pentru camping. n ceea ce priveste taxa pe valoarea adaugat au fost eliminate, ncepnd cu 1 iunie 2005, o serie de scutiri care nu sunt n concordan cu prevederile directivelor europene. Acestea se refer la proteze, medicamente, ziare, cri, spectacole de teatru, spectacolele organizate de instituii publice si activitile specifice posturilor publice naionale de radio i televiziune, cu excepia activitilor de publicitate i altor activiti de natur comercial. Perioada fiscal: Perioada fiscal pentru taxa pe valoarea adaugat este luna calendaristic. Prin derogare de la prevederile alin.(1), pentru persoanele impozabile care nu au depit n cursul anului precedent o cifr de afaceri din operaiuni taxabile i/sau scutite cu drept de deducere de 100.000 euro inclusiv, la cursul de schimb valutar din ultima zi lucrtoare a anului precedent, perioada fiscal este trimestrul calendaristic. Persoanele impozabile care se ncadreaz n prevederile alin. (2) au obligaia de a depune la organele fiscale teritoriale pn la data de 25 ianuarie o declaraie n care s menioneze cifra de afaceri din anul precedent. Persoanele impozabile care iau fiin in cursul anului trebuie s declare cu ocazia nregistrrii fiscale cifra de afaceri pe care preconizeaz s o realizeze n cursul anului, iar dac aceasta nu depeste 100.000 euro inclusiv, au obligaia de a depune deconturi trimestriale n anul nfiinrii. Dac cifra de afaceri obinut n anul nfiinrii este mai mare de 100.000 euro, n anul urmtor perioada fiscal va fi luna calendaristic, conform alin.(1), iar dac cifra de afeceri obinut nu depeste 100.000 euro inclusiv, perioada fiscal va fi trimestrul, urmnd ca persoana impozabil s se conformeze prevederilor de la alin. (3).
Pltitorii
taxei
pe
valoarea
adaugat:
Pentru operaiunile din interiorul rii pltitorii taxei pe valoarea adaugat sunt: a) persoanele impozabile nregistrate ca pltitori de taxa pe valoarea adugat pentru operaiunile taxabile realizate; b) beneficiarii prestrilor de servicii taxabile, indiferent dac sunt sau nu nregistrai ca pltitori de taxa pe valoarea adugat efectuate de persoane impozabile stabilite n strintate. La importul de bunuri pltitorii taxei pe valoarea adaugat sunt persoanele care import
Pagina 71 din 91
bunuri n Romnia. Persoanele fizice datoreaz taxa pe valoarea adaugat pentru bunurile introduse n ar potrivit regulamentului vamal aplicabil acestora. Principalele avantaje ale taxei pe valoarea adaugat sunt: egalitatea participrii diferitelor circuite (neutralitatea taxei). Neutralitatea acestui impozit pentru intreprindere este asigurat prin recuperarea TVA aferent cumprrilor de bunuri i servicii destinate produciei sau comercializrii. Dac TVA are, n principiu, un efect neutral asupra rezultatului intreprinderii, deoarece prin mecanismul de percepere nu sunt influenate cheltuielile i veniturile firmei, n schimb, TVA poate avea o inciden asupra trezoreriei intreprinderii, atunci cnd exist decalaje ntre fluxurile de ncasri i pli (de exemplu, obligaiia de plat la bugetul de stat a TVA care nu a fost ncasat de la clieni creeaz o presiune asupra trezoreriei firmei); ncurajarea investiiilor, prin detaxarea acestora; protecie echitabil a fiecrei ri n raport cu strintatea. La nivelul Uniunii Europene, TVA constituie un subject de reglementare sub forma unor directive, care au rol de armonizare a legislaiilor fiscale naionale privind TVA, pentru statele comunitare. . n oricare dintre rile n care se aplic TVA, pachetul normativ definete coordonatele, regulile generale i cazurile de excepie ale funcionrii acestui sistem de impozitare. Principalele coordonate aferente acestui impozit sunt date de cmpul de aplicare, teritorialitatea, faptul generator i exigibilitatea, baza de impozitare, cotele de impozitare, deductibilitatea i obligaiile persoanelor fizice i juridice circumscrise n perimetrul de aplicare a TVA.
Pentru evidena decontrilor cu bugetul statului privind TVA. se utilizeaz contul 442 "Taxa pe valoatrea adugat", cont bifuncional deschis pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4423 "TVA de plat" 4424 "TVA de recuperat" 4426 "TVA deductibil" 4427 "TVA colectat " 4428 "TVA neexigibil".
Pagina 72 din 91
Contul 4426 "TVA deductibil"este un cont de creane provizorii, de activ cu ajutorul cruia se ine evidena TVA nscris n facturile emise de furnizori pentru bunurile, serviciile i lucrrile achiziionate de intreprindere sau aferent mijloacelor fixe realizate n regie proprie i care este deductibil din punct de vedere fiscal. Se debiteaz n cursul lunii cu sumele reprezentnd TVA deductibil potrivit legii i se crediteaz la sfritul lunii cu: sumele ce reprezint TVA recunoscut la deducere i care pot fi reinute din TVA colectat ; sumele ce reprezint TVA deductibil care depete valoarea TVA colectat i care urmeaz a se ncasa de la bugetul statului (4424 "TVA de recuperat"); cu prorata din TVA deductibil, devenit nedeductibil (635 "Cheltuieli cu alte impozite taxe i varsaminte asimilate"). La sfritul lunii contul se soldeaz. Contul 4427 "TVA colectat" este un cont de datorii provizorii, de pasiv, cu ajutorul cruia se ine evidena sumelor datorate bugetului statului, reprezentnd TVA aferent vnzrilor de bunuri, prestrilor de servicii sau executrilor dc lucrri. Se crediteaz n cursul lunii cu TVA aferent mijloacelor fixe realizate n regie proprie i cu TVA nscris pe facturile emise ctre clieni sau alte documente legale reprezentnd vnzrile de mrfuri i bunuri, prestrile de servicii i executrile de lucrri, etc. i se debiteaz la sfritul lunii cu: sumele reprezentnd TVA deductibil recunoscut la deducere (4426" "TVA deductibil"); sumele ce reprezint nivelul TVA colectat care depete nivelul TVA deductibil i care se datoreaz bugetului ( 4423 "TVA de plat"); sumele reprezentnd TVA aferent clienilor insolvabili activ ( 4118 "Clieni inceri sau n litigiu"). La sfarsitul lunii, n urma operaiei de regularizare, contul se soldeaz. Contul 4423 "TVA de plat" este un cont de pasiv i ine evidena TVA datorat bugetului de stat. Se crediteaz la finele lunii cu diferena dintre TVA colectat mai mare i TVA deductibil mai mic i se debiteaz cu: sumele virate la bugetul statului, datorat (5121 "Conturi la bnci n lei"); taxa pe valoarea adaugat de plat compensat cu TVA de recuperat (4424 "TVA de recuperat" ). Soldul creditor reprezint TVA datorat bugetului de stat.
Pagina 73 din 91
Contul 4424"TVA de recuperat" este un cont de creane definitive, de activ i ine evidena TVA de recuperat de ctre intreprindere de la bugetul statului. Se debiteaz la finele lunii cu diferena dintre TVA deductibil mai mare i TVA colectat mai mic ( 4426 "TVA deduetibil") i se crediteaz cu TVA ncasat de la bugetul de stat pe baza cererii de rambursare (5121 "Conturi la bnci n lei") cu TVA de recuperat compensat n perioadele urmtoare cu TVA de plat ( 4423 "TVA de plat" ). Soldul debitor al contului reprezint TVA de recuperat de la bugetul statului, deci o crean fa de bugetul de stat. Contul 4428 "TVA neexigibil" este un cont bifuncional i ine evidena TVA neexigibil rezultat din vnzrile i cumprrile de bunuri, prestrilor de servicii i efecturii de lucrri cu plata n rate, pentru vnzri i prestri efectuate i nefacturate nc clienilor, pentru aprovizionrile fcute pentru care nu au sosit facturile furnizorilor, precum i cea inclus n preul de vnzare cu amnuntul la unitile economice ce in evidena la acest pre. Se crediteaz cu: TVA aferent livrrilor de bunuri, prestrilor de servicii i efecturii de lucrri cu plata n rate ( 4111 "Clieni "); TVA aferent livrrilor de bunuri, prestrilor de servicii, executrii de lucrri pentru care nu s-au ntocmit facturi ( 418 "Clieni-facturi de ntocmit" ); TVA devenit deductibil, aferent cumprrilor fcute cu plata n rate, precum i cea aferent facturilor sosite de la furnizori i care anterior figurau la facturi nesosite ( 4426 "TVA deductibil" ); TVA aferent mrfurilor din unitile ce au ca obiect de activitate comerul cu amnuntul i care in evidena mrfurilor la acest pre. ( 371 "Mrfuri " ). Se debiteaz cu: TVA aferent cumprrilor cu plata n rate (401"Furnizori", 404"Furnizori de imobilizri" ); TVA aferent cumprrilor sosite fr factur ( 408 "Furnizori - facturi nesosite" ); TVA aferent vnzrilor de mrfuri, prestrilor de servicii sau efecturii de lucrri cu plata n rate devenit exigibil n cursul exerciiului ( 4427 "TVA colectat" ); TVA aferent vnzrilor de mrfuri din unitile comerciale cu amnuntul, care in evidena mrfurilor la pre de vnzare cu amnuntul, inclusiv TVA ( 371 "Mrfuri" ). Soldul contului reprezint sume n ateptare, care pe msur ce devin exigibile se trec n debitul contului TVA deduetibil, pentru cumprri sau n creditul contului TVA colectat, pentru vnzri.
Pagina 74 din 91
nregistrrile contabile care se fac la sfritul fiecrei luni, pentru reflectarea TVA de plat sau de recuperat prezint unele particulariti dependente de urmatoarele: n cazul ntregii activiti supuse plii taxei pe valoarea adugat. n acest caz la sfritul lunii se verific dac toate documentele i operaiile privind TVA deductibil au fost nregistrate n contabilitate astfel: TVA deductibil nscris pe facturile emise de furnizori de bunuri i servicii pentru activitatea de exploatare; % = 401 Furnizori 3_ _ Conturi de stocuri i producie n curs de execuie 6_ _ Conturi de cheltuieli 4426 TVA deductibil TVA deductibil ncasat n facturile furnizorilor de imobilizri: % = 404 Furnizori de imobilizri 2_ _ Conturi de imobilizri 4426 TVA deductibil TVA deductibil aferent mijloacelor fixe realizate n regie proprie: 4426 TVA deductibil = 4427 TVA colectat TVA devenit exigibil n cazul sosirii facturilor de la furnizor (dac mrfurile au fost primite fr factur): 4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil De asemenea se verific dac toate documentele i operaiunile din luna respectiv privind TVA colectat au fost nregistrate n contabilitate astfel: TVA colectat nscris n facturile emise ctre clieni sau alte documente legale reprezentnd vnzrile de mrfuri i bunuri, prestrile de servicii i executrile de lucrri: 41_ Clieni i conturi asimilate = 7_ _ Conturi de venituri 461 Debitori diveri 4427 TVA colectat 5311 Casa n lei TVA colectat aferent lipsurilor imputate: 428 Alte datorii i creane = 758 Alte venituri din exploatare n legtur cu personalul 754 Venituri din creane reactivate 461 Debitori diveri i debitori diveri 4427 TVA colectat
Pagina 75 din 91
TVA devenit exigibil, n cazul vnzrilor n rate: 4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat TVA colectat aferent bunurilor i serviciilor folosite n scop personal cu titlu gratuit, acordate salariailor sub forma avantajelor n natur, cea aferent lipsurilor peste normele legale neimputabile: 635 = 4427 TVA colectat Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate TVA colectat aferent clienilor insolvabili scoi din activ: 4118 Clieni inceri sau n litigiu = 4427 TVA colectat
Compararea TVA colectat cu cea deductibil: TVA colectat > TVA deductibil => TVA DE PLAT la bugetul statului; 4427 TVA colectat = 4426 TVA deductibil 4423 TVA de plat dac avem TVA de recuperat din luna precedent: 4423 TVA de plat = 4424 TVA de recuperat achitarea n luna urmtoare: 4423 TVA de plat = 5121 Conturi la bnci n lei TVA deductibil > TVA colectat => TVA DE RECUPERAT de la bugetul statului: % = 4426 TVA deductibil 4427 TVA colectat 4424 TVA de recuperat n aceast situaie TVA-ul de recuperat: se compenseaz cu TVA datorat bugetului de stat din lunile urmtoare: 4423 TVA de plat = 4424 TVA de recuperat sau se ncaseaz pe baza cererii de rambursare: 5121 Conturi la bnci n lei = 4424 TVA de recuperat n cazul scutirilor de TVA: Se remarc dou situaii : o situaie n care ntreaga activitate a unitii este scutit, iar o a doua situaie n care unele activiti sunt scutite, iar altele comport TVA. Dac ntreaga activitate a agentului economic este scutit de TVA:
Pagina 76 din 91
Prin scutire se nelege ca valoarea nou creat adgat de unitate este exceptat de la plata acestei taxe fiscale, iar n consecin nici nu se calculeaz i nici nu se nregistreaz TVA colectat. Pe de alt parte cumprrile se primesc de la furnizori, pe baz de factur cu TVA, ns agentul economic nu are dreptul la deducere a TVA, deoarece activitatea sa este exceptat de la plat. n consecin nu se va separa TVA din factur, ci ea va intra n costul de achiziie al cumprrilor. Consumul cumprrilor se va include n cheltuieli la costul de achiziie, inclusiv TVA.
nregistrarea facturii de la furnizor: 371 Mrfuri = 401 Furnizori scderea din gestiune a mrfurilor vndute: 607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfuri vnzarea mrfurilor cu ncasare n numerar: 5311 Casa n lei = 707 Venituri din vnzarea mrfurilor n cazul n care unitatea economic desfoar att activiti impozabile ct i scutite de TVA, aceasta are dreptul de deducere a TVA aferent achiziiilor de bunuri i servicii destinate realizrii unor operaiuni impozabile, iar TVA aferent achiziiilor destinate realizrii unor operaiuni neimpozabile nu poate fi dedus, ci va trebui s fie inclus n cheltuieli. Deoarece la data cumprrii bunurilor i serviciilor nu se poate determina cu exactitate la ce operaiuni se consum, impozabile sau neimpozabile, se separ ntreaga TVA din facturile furnizorilor ca i cum ar fi in totalitate deductibil, urmnd s se determine, prin procedee convenionale TVA aferent consumurilor pentru operaiuni scutite, care apoi se include n cheltuieli. Pentru a determina TVA de inclus n cheltuieli trebuie s se utilizeze dou conturi analitice pentru vnzri adic: 1)venituri din vnzri de bunuri i servicii impozabile i 2) venituri din vnzri de bunuri i servicii neimpozabile. Pe baza datelor din aceste conturi se determin ponderea veniturilor din operaiuni impozabile n totalul veniturilor, adic a PRORATEI. CALCULUL PRORATEI: Calculul proratei deducerii se face utiliznd urmatoarea formula: Prded. = ( Voi/Vt )* 100 unde: Voi - valoarea veniturilor din operaiuni impozabile
Pagina 77 din 91
Vt - valoarea total a veniturilor. Ponderea veniturilor din vnzarea produselor impozabile va reprezenta i ponderea TVA de dedus, iar diferena pn la 100% va reprezenta TVA nedeductibil, care se include n cheltuieli, prin formula contabil: 635 = 4426 TVA deductibil Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate Odat cu determinarea proratei (a ponderii TVA de dedus i a celei de inclus n costuri), se fac i regularizrile de rigoare, avnd n vedere c nregistrrile n cursul anului sau fcut ca i cum ntreaga TVA, din facturile furnizorilor, ar fi fost deductibil. n cazul operaiunilor de export (operaiuni scutite de TVA cu drept de deducere): n cazul livrrilor la export nu se calculeaz i nu se nregistreaz TVA colectat, iar TVA rezultat (deductibil) din achiziionarea bunurilor i serviciilor destinate realizrii operaiilor de export se recupereaz de la buget sau se deduce din TVA colectat din vnzarea altor valori pe piaa intern. Contabilizarea TVA-ului n cazul operaiilor de export. achiziie de materii prime + TVA 19%: % = 401 Furnizori 301 Materii prime 4426 TVA deductibil consumul materiilor prime: 301 Materii prime = 601 Cheltuieli cu materiile prime producia livrat la export: 4111 Clieni = 701 Venituri din vnzarea produselor finite deoarece nu exist TVA colectat, ntreaga producie fiind livrat la export, TVA deductibil de mai sus va deveni TVA de recuperat: 4424 TVA de recuperat = 4426 TVA deductibil Cazurile n care ntreaga producie este livrat la export sunt mai puine. n majoritatea cazurilor unitile economice livreaz doar o parte din producia lor la export, iar n aceste cazuri TVA-ul nregistrat la cumprare se deduce din cel colectat din vnzrile pe piaa intern i numai partea valoric ce nu poate fi recuperat pe aceast cale se va solicita s fie restituit de la buget.
Pagina 78 din 91
Taxa pe valoarea adugat neexigibil. Conform codului fiscal, exigibilitatea este dreptul organului fiscal a pertinde pltitorului de TVA, la o anumit dat, plata taxei datorate bugetului de stat. Existena TVA neexigibil este determinat de faptul c data faptului generator de TVA nu coincide totdeauna cu data exigibilitii TVA. Cele mai des ntlnite operaii la care poate s apar TVA neexigibil sunt: operaiile de vnzri i cumprri pentru care nu s-au ntocmit sau nu s-au primit facturi; operaiile de vnzri i cumprri cu plata n rate; evidena mrfurilor la pre de vnzare cu amnuntul inclusiv TVA. TVA neexigibil, din cumprri pentru care nu s-a primit factur, se nregistreaz n coresponden cu contul 408 "Furnizori-facturi nesosite", odat cu nregistarea cumprrilor. achizitionarea de la un furnizor a unor materii prime pentru care nu s-a primit factura: % = 408 "Furnizori-facturi nesosite" 301 Materii prime 4428 TVA neexigibil dup primirea facturii , datoria fa de furnizor devine exigibil, iar TVA devenit i ea exigibil se nregistreaz astfel: 4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil TVA neexigibil, din vnzri pentru care nu s-a ntocmit factur, se nregistreaz la nchiderea lucrrilor contabile pentru livrrile nefacturate, n coresponden cu contul 418 "Clieni-facturi de ntocmit". nregistrarea vnzrilor de mrfuri pentru care nu s-a emis factur. 418 "Clieni-facturi de ntocmit" = 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4428 TVA neexigibil dup ce se ntocmete factur, TVA-ul neexigibil devine exigibil: 4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat
TVA neexigibil, din cumprri cu plata n rate reprezint taxa aferent ratelor scadente n perioadele urmtoare.
Pagina 79 din 91
cumprarea de mrfuri cu plata n rate, la cumprare fiind scadent prima rat iar diferena urmnd a fi achitat n teri rate egal, la care se adaug i TVA de 19%: % = 401 Furnizori 371 Mrfuri 4426 TVA deductibil 4428 TVA neexigibil n perioadele urmtoare, cnd devine scadent o rat se va nregistra TVA ajuns la scaden: 4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil nregistrrile similare i la plata celorlalte rate scadente. livrarea unor produse cu plata n rate se va nregistra astfel: 4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat 4428 TVA neexigibil la scadena ratei TVA devine exigibil: 4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat TVA neexigibil , din formarea preului de vnzare cu amnuntul al mrfurilorreprezint doar un artificiu de calcul i de nregistrri privind formarea preului cu amnuntul, al mrfurilor intrate n gestiune. ncrcarea gestiunii de marf (cu costul de la furnizor (401), adaosul comercial (378) i TVA neexigibil (4428)): 371 Mrfuri = % 401 Furnizori 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil 4.3 Contabilitatea impozitului pe salarii n afar de impozitul pe profit o alt resurs important pentru bugetul de stat o constituie impozitul pe salarii. Acesta se aplic asupra salariului angajaiilor conform cotelor do impozit stabilite prin acte normative.
Pagina 80 din 91
Ca regul acest impozit este suportat de ctre angajat, fiind o reinere din salariul acestuia. Definirea veniturilor din salarii: Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile n bani i/sau n natur, obinute de o persoan fizic ce desfoar o activitate n baza unui contract individual de munc sau a unui statut special prevzut de lege, indiferent de perioada la care se refer, de denumirea veniturilor sau de forma sub care ele se acord, inclusiv ndemnizaiile pentru incapacitate temporar de munc. n vederea impunerii, sunt asimilate salariilor: a) ndemnizaiile din activiti desfurate ca urmare a unei funcii de demnitate public, stabilite potrivit legii; b) ndemnizaiile din activiti desfurate ca urmare a unei funcii alese n cadrul persoanelor juridice fr scop lucrativ; c) drepturile de solda lunar, ndemnizaiile, primele, premiile, sporurile i alte drepturi ale personalului militar, acordate potrivit legii; d) ndemnizaia lunar brut, precum i suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societi naionale, societi comerciale la care statul sau o autoritate a administraiei publice locale este acionar majoritar, precum i la regiile autonome; e) sumele primite de membrii fondatori ai societilor comerciale constituite prin subscripie public; f) sumele primite de reprezentanii n adunarea generala a acionarilor, n consiliul de administraie i n comisia de cenzori; g) sumele primite de reprezentanii n organisme tripartite, conform legii; h) ndemnizaia lunar a asociatului unic, la nivelul valorii nscrise n declaraia de asigurri sociale; i) sumele acordate de persoanele juridice fr scop patrimonial i de alte entiti nepltitoare de impozit pe profit, peste limita de 2,5 nivelul legal stabilit pentru ndemnizaia primit pe perioada delegrii i detarii n alt localitate, n ar i n strintate, precum i n cazul deplasrii n cadrul localitii, n interesul serviciului, pentru salariaii din instituiile publice; j) orice alte sume sau avantaje de natur salarial sau asimilate salariilor. Stabilirea venitului net anual din salarii venitul net din salarii al unui contribuabil se stabilete prin deducerea din venitul salarial brut a urmtoarelor cheltuieli:
Pagina 81 din 91
a) contribuiile obligatorii datorate de contribuabil, dup caz; b) o cota de 15% din deducerea personal de baz aferent fiecrei luni acordat odat cu deducerea personal de baz, cu titlu de cheltuieli profesionale, la locul de munc unde se afl funcia de baz. Determinarea care se calculeaza lunar i se a reine impozitului la surs de pe ctre venitul pltitorii din de salarii: venituri. Beneficiarii de venituri din salarii datoreaz un impozit lunar reprezentnd pli anticipate, Impozitul lunar se determin astfel: a) la locul unde se afl funcia de baz, prin aplicarea baremului lunar asupra bazei de calcul determinate ca diferen ntre venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a contribuiilor obligatorii i a cheltuielilor profesionale, aferent unei luni i deducerile personale acordate pentru luna respectiv; b) pentru veniturile obinute n celelalte cazuri, prin aplicarea baremului lunar asupra bazei de calcul determinate ca diferen ntre venitul brut i contribuiile obligatorii pe fiecare loc de realizare a acestora. Termen de plat a impozitului: Pltitorii de salarii i de venituri asimilate salariilor au obligaia de a calcula i de a reine impozitul aferent veniturilor fiecrei luni, la data efecturii plii acestor venituri, precum i de a-l vira la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care se pltesc aceste venituri. Contul cu ajutorul cruia se contabilizeaz impozitul pe salarii este contul 444" Impozitul pe salarii ". Este un cont de pasiv, de datorii n creditul contului 444 " Impozitul pe salarii" se nregistreaz constituirea datoriei, n coresponden cu contul care indic sursa de constituire respectiv 421"Personal-salarii datorate" , 423 " Personal-ajutoare materiale datorate", 424 " Participarea personalului la profit". n debitul contului 444 " Impozitul pe salarii" se nregistreaz sumele virate la buget reprezentnd impozitul pe salarii i alte drepturi similare prin creditul conturilor care indic modalitatea de plat respectiv: 5121 "Conturi la bnci n lei" pentru achitarea prin virament bancar, 542 "Avansuri de trezorerie" pentru achitri din avansuri sau 5311 "Casa n lei" pentru achitri n numerar.
5. ALTE RELAII COMERCIALE PRIVIND TERII

Pagina 82 din 91
5.1 Contabilitatea relaiilor cu asociaii sau cu acionarii
Relaiile dintre intreprindere i asociai sau acionari se concretizeaz n: relaii de datorii sau creane legate de capitalul social oglindite prin intermediul contului 456 "Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul". relaii de datorii privind plata dividendelor, oglindite prin intermediul contului 457 "Dividende de plat". relaii de datorii privind eventualele sume mprumutate de acionari intreprinderii (mai ales la nceputul activitii acesteia), reflectate prin contul 455 "Sume datorate asociailor. Contabilitatea creanelor i datoriilor din operaiuni asupra capitalului, se ine cu ajutorul contului 456 "Decontri cu acionarii privind capitalul". Are caracteristicile unui cont bifuncional, avnd funcie contabil de cont de pasiv cnd reflect o datorie fa de asociai i acionari, i funcie contabil de activ cnd reflect o crean fa de acetia. Acest cont se utilizeaz pentru reflectarea relaiilor de datorii i creane fa de acionari vis a vis de capitalul social. Principalele operaii n care apare acest cont sunt: naterea datoriilor i creanelor i stingerea lor. Creana fa de acionari apare n momentul subscrierii capitalului social cnd acionarii se angajeaz s onoreze contravaloarea aciunilor subscrise (n bani sau n natur). 456 "Decontri cu acionarii/asociaii = 1011 "Capital subscris nevrsat privind capitalul
Ea se stinge n momentul aportului n contul capitalului subscris: % = 456 "Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul 5121 Conturi la bnci n lei 213 Instalaii tehnice, mijlace de transport, animale i plantaii 371 Mrfuri 301 Materii prime etc.
Pagina 83 din 91
Datoriile care apar fa de acionari se nregistreaz n creditul contului 456 "Decontri cu acionarii privind capitalul". Un exemplu este retragerea unui acionar, ceea ce presupune scderea capitalului social i n acelai timp apariia unei datorii a intreprinderii fa de acionari: 1012 "Capital subscris vrsat" = 456 "Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul" Aceast datorie se stinge n momentul n care intreprinderea pltete acionarilor contravaloarea aciunilor sale: 456 "Decontri cu acionarii/asociaii = 5311"Casa n lei" privind capitalul" Contabilitatea datoriilor privind dividendele se ine cu ajutorul contului 457 "Dividende de plat". Este un cont de datorii, care nregistreaz obligaia intreprinderii de a achita contravaloarea dividendelor acionarilor conform hotrrii AGA. Operaiile care implic acest cont sunt: repartizarea rezultatului (exerciiului curent sau anterior) pentru dividende: 129 "Repartizarea profitului" sau 117 "Rezultat reportat" reinerea impozitului pe dividende, conform legislaiei n vigoare: 457 Dividende de plat" = 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate = 457 Dividende de plat"
achitarea contravalorii dividendelor acionarilor (n numerar sau prin virament): 457 "Dividende de plat" 5121 "Conturi la bnci n lei Contabilitatea datoriilor din sume depuse de asociai se ine cu ajutorul contului 455 "Sume datorate asociailor". Este un cont de datorii, de pasiv, care reflect datoria intreprinderii fa de acionarii si referitor la eventualele sume de bani cu care acionarii mprumut intreprinderea. Avnd n vedere c unitatea datoreaz asociailor dobnzi pentru sumele primite de la acetia, pentru o eviden clar a sumelor primite i a dobnzilor, contul se detaliaz n dou conturi sintetice: = 5311 "Casa n lei" sau
Pagina 84 din 91
4551 Asociai-conturi curente- cu ajutorul cruia se ine evidena datoriei totale fa de asociai, inclusiv dobnzile exigibile. 4558 Asociai-dobnzi la conturi curente- cu ajutorul cruia se ine evidena dobnzilor neexigibile calculate la datoriile din contul curent. Principalele operaii sunt: primirea sumelor de ctre intreprindere, de la asociai: 5311 "Casa n lei" = 4551 "Asociai-conturi curente" nregistrarea eventualelor dobnzi: 666 "Cheltuieli privind dobnzile" = 4558 Asociai-dobnzi la conturi curente restituirea creditului i plata dobnzii (n numerar sau prin virament): % = 5121 "Conturi curente la banci n lei" sau 5311 "Casa n lei" 4551"Asociai-conturi curente" 4558 Asociai-dobnzi la conturi curente
5.2 Contabilitatea debitorilor i creditorilor diveri 5.2.1 Contabilitatea debitorilor diveri n afar de creanele curente cum ar fi cele din vnzri de bunuri i servicii, din relaiile cu personalul, cu unitile din cadrul grupului, cu subunitile i altele, pentru care se deschid conturi distincte, n funcie de natura lor, unitile economice pot s-i constituie creane din diverse alte relaii. Astfel se pot constitui creane din imputaii, din vnzarea de imobilizri i de titluri de plasament, din emisiunea de obligaiuni, din concesiuni, din dividende sau dobnzi de ncasat pentru titluri de plasament, din reactivarea de debite, precum i din diverse alte operaiuni. Contabilitatea unor astfel de creane se ine cu ajutorul contului 461 debitori diveri, cont de activ, iar pentru a se crea condiiile necesare urmririi n detaliu a creanelor unitii, n cadrul acestui cont este necesar s se deschid conturi analitice pe fiecare persoan fizic sau juridic fa de care exist astfel de drepturi. nregistrarea n contabilitate a operaiilor privind debitorii diveri:
Pagina 85 din 91
nregistrarea creanelor din imputaii privind valoarea bunurilor constatate lips la inventar sau degradate din vina unor persoane, la care se adaug i TVA: 461 Debitori diveri = % 758 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat nregistrarea creanelor din vnzri de active: 461 Debitori diveri = % 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 4427 TVA colectat
nregistrarea creanelor din vnzarea titluri de valoare: 461 Debitori diveri = % 502 Aciuni proprii 503 Aciuni 505 Obligaiuni emise i rscumprate 506 Obligaiuni 508 Alte investiii financiare pe termen scurt i creane asimilate 761 Venituri din imobilizri financiare alte creane: 461 Debitori diveri = % 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni 706 Venituri din redevene, locii de gestiune i chirii 761 Venituri din imobilizri financiare, cu valoarea creanelor din dividende de ncasat aferente titlurilor de participare i instrumentelor de trezorerie. nregistrarea debitelor ncasate i a sconturilor acordate: % = 461 Debitori diveri 5121 Conturi la bnci n lei 5311 Casa n lei
Pagina 86 din 91
667 Cheltuieli privind sconturile acordate nregistrarea creanelor scoase din eviden ca urmare a insolvabilitii debitorilor reprezint o pierdere pentru unitate: 654 Pierderi din creane = 461 Debitori diveri i debitori diveri
diferenele de curs valutar rezultate cu ocazia evalurii debitorilor diveri n valut la data bilanului sau la decontare: nefavorabile: 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar = 461 Debitori diveri favorabile: 461 Debitori diveri = 765 Venituri din diferenede curs valutar
5.2.2 Contabilitatea creditorilor diveri
n afar de datoriile fa de furnizori, fa de personal i din alte operaiuni curente, n activitatea unitilor economice mai pot s apar datorii i din operaii mai puin fercvente i de ponderi relativ mai reduse. Contabilitatea unor astfel de datorii se ine cu ajutorul contului 462 Creditori diveri, cont de pasiv. nregistrarea n contabilitate a operaiilor privind creditorii diveri: nregistrarea datoriilor privind achiziia titlurilor de valoare: % = 462 Creditori diveri 502 Aciuni proprii 503 Aciuni 505 Obligaiuni emise i rscumprate 506 Obligaiuni 508 Alte investiii financiare pe termen scurt i creane asimilate
Pagina 87 din 91
nregistrarea sumelor ncasate i necuvenite, n numerar sau prin banc: 5121 Conturi la bnci n lei sau = 462 Creditori diveri 5311 Casa n lei
nregistrarea achitrii creditelor, rectificarea (stornarea n negru) a unor sume ce apar n extrasul de cont de la banc ca ncasri, dar necuvenite, precum i achitarea datoriilor din achiziia titlurilor de valoare, n coresponden cu conturile de trezorerie, din care se face plata: 462 Creditori diveri = % 5121 Conturi la bnci n lei 5311 Casa n lei diferenele de curs valutar rezultate cu ocazia evalurii creditorilor diveri n valut la data bilanului sau la decontare: favorabile: 462 Creditori diveri = 765 Venituri din diferene de curs valutar nefavorabile: 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar = 462 Creditori diveri
6. STUDIU DE CAZ
n luna decembrie, anul 2004, SC MANITOBA TEX SRL a nregistrat urmtoarele operaiuni financiare: 1) La data de 05.12.2004 SC MANITOBA TEX SRL se aprovizioneaz cu materie prim(material din bumbac 100%), de la SC FIBREX SA, n valoare de 30.000.000 lei fr TVA 19%;(Anex: factura nr.230/05.12.2004) 2) n data de 06.12.2004 se aprovizioneaz cu a, n valoare de 3.600.000.lei, TVA 19%, fr factur, de la SC CILDRO SRL,aceasta urmnd s fie primit ulterior;(Anex: aviz de nsoire a mrfii nr.129/06.12.2004)
Pagina 88 din 91
3) La 07.12 2004 se nregistreaz ncasarea unui avans de la SC LARA SA n valoare de 31.000.000.lei, pentru vnzare de stocuri la o data ulterioar.(Anex: CEC seria:NK 300,nr.01337069); 4) n data de 08.12.2004 se nregistreaz primirea facturii de energie electric de la ELECTRICA, n valoare de 5.000.000.lei i factura de convorbiri telefonice de la SC ORANGE ROMNIA SA, n sum de 2.614.402 LEI +TVA, pe care o achit prin ordin de plat (Anex: O.P nr.173/08.12.2004; O.P nr.174/08.12.2004). 5) Sosirea facturii pentru a n data de 09.12.2004;(Anex:factura nr.130/09.12.2004); 6) La 09.12.2004 se nregistreaz vnzarea de mrfuri ctre SC ZIRIDAVA SRL n valoare de 85.630.000.lei (Anex: factura nr.734/09.12.2004); 7) n data de 10.12.2004 se acord un avans ctre societatea furnizoare SC PASMATEX SRL, n valoare de 15.000.000.lei, pentru achiziia de etichete esute;(Anex: ordin de plat nr.172/07.12.2004); 8) n data de 11.12.2004 societatea se recepioneaz etichete esute n valoare de 50.000.000.lei, TVA 19%, furnizor SC PASMATEX SRL; (Anex: factura nr.1527/10.12.2004). Se nregistreaz decontarea avansului ctre SC PASMATEX SRL; 9) La data de 12.12.2004 se ncaseaz de la SC ZIRIDAVA SRL contravaloarea facturii nr.734/09.12.2004, prin ordin de plat (Anex: O.P. nr.211/12.12.2004); 10) Se achit avansurile personalului n sum de 16.000.000. n data de 15.12.2004 (Anex: list de avans chenzinal); 11) La data de 16.12.2004. se imput gestionarului lipsuri constatate la inventar n valoare de 2.000.000.lei+TVA 19%, paguba reinndu-se pe statul de plat; 12) La data de 17.12.2004 se achit factura nr 230/05.12.2004 ctre furnizorul SC FIBREX SA (Anex: O.P. nr 175/13.12.2004); 13) La data de 18.12.2004 se achiziioneaz un program informatic n valoare de 11.500.000 lei, TVA 19% de la SC ULTRA PRO COMPUTERS SRL (Anex: factura nr.578/18.12.2004); 14) La da ta de 19.12.2004 se vinde un mijloc fix(autoturim Daewoo Tico) n valoare de 100.000.000 lei, TVA 19% (Anex: factura nr.601/19.12.2004), ncasarea fcndu-se n contul de la banc; 15) La data de 20.12.2004 SC MANITOBA TEX SRL emite un bilet la ordin pentru plata programului informatic (Anex: B.O. nr.98/20.12.2004);
Pagina 89 din 91
16) La data de 20.12.2004 se efectueaz un transport de marf la SC AQUADOM ELEMENT SRL n valoare de 2.000.000 lei, TVA 19%.(Anex: factura nr.5536520/21.12.2004). Clientul achit contravaloarea transportului printr-un bilet la ordin; (Anex:bilet la ordin nr.678/21/12.2004); 17) La data de 21.12 2004 se pltete factura nr.130/06.12.2004, reprzentnd achiziia de a de cusut i factura nr.1527/07.12.2004, reprezentnd achiziie de etichete esute; 18) n data de 22.12.2004 se scoate din gestiune un client incert cu o datorie de 3.570.000.lei; 19) La 24.12.2004 se nregistreaz remuneraiile datorate de unitate salariaior cu contribuiile i reinerile corespunztoare (Anex: Stat de salarii); 20) La data de 25.12.2004 se vnd mrfurile ctre SC LARA SRL n valoare de 58.000.000 lei(Anex: factura nr.782/25.12.2004); 21) La 25.12.2004 se nregistreaz sume ncasate de la creditori diveri n sum de 2.500.000.lei;
22) La 27.12.2004 se lichideaz datoriile fa de creditorii diveri; 23) Se nregistreaz descrcarea din gestiune a mijloacelor fixe vndute; 24) nregistrarea amortizrii programului informatic pe luna 12.2004 25) n data de 28.07.2004 se nregistreaz regularizarea TVA; 26) Se nchid conturile de venituri i cheltuieli la 31.07.2004. 27) Se determin i se nregistreaz impozitul pe profit aferent lunii decembrie. 28) Conform hotrrii AGA se repartizeaz profitul pentru plata dividendelor. 29) nregistrarea plii impozitelor la buget. 7. CONCLUZII Unitatea SC MANITOBA TEX SRL are mai multe planuri pe care i desfoar activitatea. Are ca obiect de activitate att achizionarea de materii prime n vederea prelucrri, n urma acestui proces rezultnd produsele finite pe care le desface att prin magazinele proprii ct i ctre ali comerciani precum i vnzarea mrfurilor la export. Mai activeaz i n comerul de mrfuri asigurnd i transportul pentru acestea i pentru alte uniti contra cost. De asemenea mai presteaz servicii diferiilor teri.
Pagina 90 din 91
Calitatea produselor livrate i a serviciilor au impus unitatea n faa concurenei, gama de produse oferite fiind corespunztoare unor nalte standarde de calitate. Produsele comercializate adresnduse unei clientele mai pretenioase, amplasarea firmei n acest sens fiind chiar n locul potrivit. Din studiul de caz se observ c: unitatea nregistreaz profit; societatea colaboreaz cu mai multe firme n vederea comerului cu acestea; societatea deine monopolul n zon pentru anumite servicii i produse; unitatea are o ofert vast de produse i servicii oferite clienilor; Analiza ratelor de structur ale activului i pasivului: RATA ACTIVELOR CIRCULANTE = Active circulante / Activ total * 100 R.A.C. = 339.322.554 / 369.512.496 * 100 = 91,82 % RATA CREANELOR = Creane / Activ total * 100 R.C. = 171. 410.378 / 369.512.496 * 100 = 46,38 %
RATA DE NDATORARE GLOBAL = Datorii totale / Pasiv total * 100 R..G. = 357.799.279 / 365.343.021 * 100 = 97,93 % RATA STABILITII FINANCIARE = Capital permanent / Pasiv total * 100 R.S.F. = 315.345.711 / 365.343.021 * 100 = 86,31 % RATA AUTONOMIEI FINANCIARE GLOBALE = Capital propriu / Pasiv total * 100 R.A.F.G. = 7.543.742 / 365.343.021 * 100 = 2,06 % FONDUL DE RULMENT = Active circulante Datorii pe termen scurt F.R. = 339.322.554 49997.310 = 289.325.244 LEI
Pagina 91 din 91
Rata stabilitii financiare evideniaz c pe ntreaga perioad analizat , aproximativ 86% din resursele de finanare au caracter permanent ceea ce nseamn c gradul de stabilitate financiar al firmei este ridicat. Nivelul ridicat de stabilitate financiar este benefic i pentru activitatea de exploatare, mai ales n situaia n care nevoile ciclice de exploatare sunt n cretere iar firma activeaz pe o pia financiar caracterizat prin creterea cererii de lichiditate i prin scumpirea creditului. n astfel de situaii dac intreprinderea dispune de un fond de rulment suficient de mare pentru a face fa acestor decalaje de finanare pe termen scurt, atunci costul finanrii procesului de exploatare va fi mult mai sczut. Gradul de autonomie financiar al societii este sczut n aceast perioad ceea ce nseamn c firma beneficiaz de un grad sczut de autonomie financiar global, ceea ce va afecta serios solicitarea de noi credite. Rata de ndatorare global este ridicat ceea ce nseamn c firma are o autonomie financiar global global sczut, finanarea realizndu-se preponderent din surse atrase.
Fondul de rulment < 0 i activele circulante < datoriile pe termen scurt. Aceast situaie este considerat a fi pozitiv deoarece o parte tot mai mare a activelor circulante este finanat din capitalul permanent. ns in situaia prezent aceast cretere a fondului de rulment se datoreaz creterii gradului de ndatorare pe termen lung. n aceast situaie vor crete i dobnzile adic i cheltuielile financiare care vor avea ca efect diminuarea rezultatului. n concluzie - aceste situaii financiare au fost ntocmite cu respectarea urmtoarelor principii contabile: principiul continuitii activitii; principiul permanenei metodelor; principiul prudenei; principiul independenei exerciiilor; principiul evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv; principiul intangibilitii; principiul necompensrii; principiul prevalenei economocului asupra juridicului; principiul pragului de semnificaie.
Pagina 92 din 91
Societatea i ntocmete situaiile financiare n ROL. Pentru ntocmirea situaiilor financiare, precum i obinerea unor informaii care nu ntotdeauna sunt disponibile direct din conturile societii, conducerea societii a fcut estimri pe baza celor mai bune informaii disponibile. Dei aceste estimri individuale prezint un oarecare grad de incertitudine, efectul general al acestuia asupra situaiilor financiare este considerat ca fiind nesemnificativ. Pentru operaiunile efectuate n valut au fost luate n considerare cursul oficial al ROL n vigoare la data efecturii operaiunii. Activele i pasivele exprimate n valut au fost transformate n ROL folosindu-se cursurile oficiale de schimb comunicate de Banca Naional a Romniei la data ncheierii bilanului. Natura activitii societii i rezultatul politicilor economicecurente implementate n condiii real operaionale, fac posibil apariia unor variaii n ceea ce privete intrrile de numerar viitoare. Administratorii cred c societatea poate s-i continue activitatea pe baza principiului continuitii activitii n viitorul anticipat i prin urmare situaiile financiare au fost ntocmite pe baza acestui principiu.
Pagina 93 din 91

Contabilitatea Relatiilor Cu Tertii

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Contabilitatea Relatiilor Cu Tertii

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Vizitati www.tocilar.ro ! Arhiva online cu diplome, cursuri si referate postate de utilizatori.