CAPITOLUL XI

METODA DIRECT - COSTING

Obiective:
aprofundarea conceptului de metod parial;
nsuirea metodei de calcul direct costing;
nelegerea diferenelor dintre metodele globale i pariale;
aprofundarea relaiilor care trebuie s existe ntre pre, cost i cantitate.

Coninut:
11.1 Consideraii generale privind metodele pariale
11.2 Metoda direct-costing (metoda costurilor variabile)
11.3 Analiza relaiei pre-cost-volum n metoda direct-costing
11.4 Teste gril, aplicaii i probleme de rezolvat

11.1 Consideraii generale privind metodele pariale

Metodele de calculaie absorbante permit calculul costului complet delimitnd
volumul cheltuielilor ncorporabile n costuri directe i costuri indirecte i iau n
considerare toate cheltuielile efectuate pentru obinerea unui produs, sau prestrii unor
lucrri sau servicii.
Metodele de calculaie bazate pe conceptul costului parial iau n considerare
criteriul variabilitii costurilor, i includerii n costul produselor doar a cheltuielilor
variabile (directe), celelalte cheltuieli fixe (indirecte), fiind alocate direct contului de
rezultate ale ntreprinderii.

Dac relum clasificarea concomitent a costurilor dup cele 2 criterii de

difereniere: dependena fa de modificarea nivelului de activitate i modul de
identificare a consumului de resurse pe obiectul de calculaie, cheltuielile pot fi
reprezentate conform schemei urmtoare:
Costuri variabile

Costuri fixe

Costuri directe

III

Costuri indirecte

II

IV

n funcie de categoriile de costuri luate n calculaie, pot fi distinse

urmtoarele metode de calculaie a costului parial:
metoda direct - costing (I + II);
metoda costurilor directe(I + III);
metoda costurilor specifice (I + II + III).

11.2 Metoda direct-costing (metoda costurilor variabile)

Metoda direct-costing const n imputarea asupra produselor numai a costurilor
variabile fie directe, fie indirecte. Pentru a evita unele confuzii regretabile care conform
denumirii ar putea s o identifice ca fiind metoda costurilor directe, denumirea a fost
nlocuit cu cea de "metoda costurilor variabile" sau "metoda variabil costing".
Aceast metod a costurilor variabile nu reine pentru calculaia costului pe
produs dect costurile variabile directe i indirecte (zonele I i II din schema anterioar).
Cheltuielile variabile se identific i se colecteaz direct pe purttorii de cheltuieli,
ntruct acestea cresc sau descresc n raport de mrimea sau micorarea volumului
produciei sau desfacerii. Cheltuielile fixe sunt considerate cheltuieli de structur (ale
perioadei), care se efectueaz indiferent de volumul produciei i se vor atribui direct
rezultatelor financiare ale ntreprinderii.
Imputarea costurilor variabile indirecte se efectueaz fr dificulti majore
deoarece costurile variabile sunt n mod normal legate de activitile de producie i
vnzare.

Costurile variabile permit punerea n eviden a rezultatelor intermediare prin

calculul costurilor pariale i a marjelor.
Costul variabil unitar (Cvu) se obine prin raportarea cheltuielilor variabile totale
(CV), la cantitatea de producie finit obinut, conform relaiei:
Cvu =

CV
Qf

Marja reprezint diferena dintre preul de vnzare i costul parial. Putem avea
marj pe costul de achiziie, marj pe costul variabil i marj pe costul direct.
Marja pe costuri variabile (Mcv) se determin ca diferen ntre cifra de afaceri
i costurile variabile aferente ntregii producii vndute, conform relaiei:
Mcv= CA - CV
CA - cifra de afaceri;
CV - costuri variabile totale.
Marja pe costul variabil unitar se determin ca diferen ntre preul de vnzare
i costul variabil unitar al produsului.
Ali indicatori utilizai n cadrul metodei direct-costing sunt rata marjei pe
costurile variabile (r) i rata costurilor variabile ( r ) care se stabilesc conform relaiilor:
r=

Mcv
CA

r =

CV
CA

Dac adunm cele dou rate se obine valoarea 1 (r + r' = 1).

Marja pe costurile variabile este destinat acoperirii costurilor de structur (fixe)
considerate costuri ale perioadei i care privesc capacitatea ntreprinderii de a produce i
a vinde.
n cadrul metodei direct-costing, avem urmtoarele relaii:
CA = Qv x pv
CV = Qv x cv
Mcv = CA - CV = Qv x (pv - cv)
R = Qv x (pv - cv) - CF
CA - cifra de afaceri;

Qv - producia vndut;
pv - preul variabil unitar;
cv - costul variabil unitar;
CV - costuri variabile totale;
CF - costuri fixe totale;
R - rezultatul exerciiului.
Avantajele metodei direct-costing:
permite o analiz pertinent pe termen scurt, optimiznd profitul ntr-o
optic previzional;
este o metod de calculaie simpl ntruct calculeaz cu uurin costul pe
produs numai pe baza cheltuielilor variabile, fr repartizarea cheltuielilor
fixe; n acelai timp este o metod economic pentru c reduce consumul
de munc necesar calculaiei costului i a rezultatului final;
permite un control mai bun al cheltuielilor ntruct acestea pot fi mprite
n fixe i variabile i arat influena acestora asupra profitului;
se asigur o comparare pertinent a costurilor pe mai multe perioade;
scoate n eviden produsele cele mai rentabile (au marjele cele mai
ridicate);
permite adoptarea unor decizii pe termen lung (politica de investiii,
stabilirea programului de producie i desfacere, mecanizarea i
automatizarea procesului de fabricaie).
Dezavantajele metodei direct-costing sunt dou: evaluarea stocurilor la costuri
pariale i dificultatea separrii costurilor n variabile i fixe.
Stocurile sunt evaluate numai n costuri variabile afectnd nivelul rezultatului de
exploatare. Pentru respectarea dispoziiilor legale, care prevd ca evaluarea stocurilor s
fie efectuat la cost complet de producie (inclus o cot-parte din costurile fixe care au
legtur cu obinerea stocurilor), trebuie s se recurg la corective, aspect valabil la toate
metodele de calculaie pariale.

11.3 Analiza relaiei pre-cost-volum n metoda direct-costing

Cheltuielile fixe i cheltuielile variabile se gsesc ntr-o anumit corelaie cu
volumul activitii, iar factorii de decizie trebuie s ia decizii optime n ceea ce privete
indicatorii pre, cost i cantitatea fabricat.
Analiza acestei corelaii se poate realiza apelnd la urmtorii indicatori:
A) punctul de echilibru (critic);
B) intervalul de siguran i indicele de siguran dinamic;
C) factorul de acoperire;
D) indicele de prelevare;
E) coeficient de volatilitate.
A) Punctul de echilibru (critic) exprim acel volum al activitii n care
veniturile ncasate din vnzarea produciei i costurile totale aferente sunt n echilibru,
deci rezultatul este nul, conform relaiei:
CA = CV + CF
MCV = CF sau Qv (pv - cv) = CF
CA cifra de afaceri;
MCV - marja costurilor variabile;
CF costuri fixe totale;
CV - costuri variabile totale;
Qv producia fizic vndut;
pv pre de vnzare unitar;
cv cost variabil unitar.
Punctul de echilibru fizic (qe) reprezint cantitatea de produse pe care
ntreprinderea trebuie s o fabrice i s o vnd pentru ca veniturile ncasate s acopere
cheltuielile variabile aferente i cheltuielile fixe totale, nct profitul s fie egal cu zero.
El se poate determina n uniti fizice conform relaiei:

qe =

CF
m cv

mcv = marja pe costul variabil unitar;

qe volumul fizic al produciei vndute care asigur un rezultat nul al
exerciiului.

Punctul de echilibru valoric (cifra de afaceri critic) este egal cu raportul

dintre costurile fixe totale i rata marjei pe costurile variabile (r):

CA e =
r=

CF
r

m cv
pv

iar mcv = pv cv
Cifra de afaceri critic mai poate fi calculat ca produs ntre punctul de echilibru
fizic i preul de vnzare conform relaiei:
CAe = qe x pv

Pentru a stabili punctul critic n timp (data acestuia) n ipoteza unei realizri
regulate a cifrei de afaceri care se cumuleaz de la nceputul anului, se poate utiliza
regula proporionalitii, astfel:
T=

CA e
x12
CA

T - punctul de echilibru exprimat n luni.

Marja medie pe costul unitar (mcv med), n cazul produciei neomogene,

presupune stabilirea unei uniti omogene de producie conform relaiei:

qe = CF : mcv med

mcv med = ( m/cvj x qvj ) / qvj

qvj - volumul fizic al produciei vndut din produsul j;
qe punct critic exprimat n uniti neomogene care asigur un rezultat nul.
Punctul de echilibru (qe), poate fi influenat de urmtorii factori:

a) structura ntreprinderii, ca urmare a extinderii sau restrngerii capacitii de

producie, ceea ce duce la modificarea nivelului costurilor fixe. condiiile curente de
exploatare (modificarea preurilor de achiziie a materiilor prime, tarifelor de salarizare,
timpului de munc, norme de consum).
Punctul optim (pragul activitii optime), reprezint acel punct n care att

producia, desfacerile ct i cheltuielile sunt la nivel normal, ceea ce va permite obinerea

rezultatului programat. Orice cretere a produciei peste punctul optim va conduce la un

profit suplimentar, peste cel programat, dar i la crearea unor probleme pe linia asigurrii
desfacerii acestei producii.
Punctul optim (qo) se calculeaz cu ajutorul relaiei:
qo =

CF
C t C vu

CF costuri fixe totale;

Ct - costul unitar standard total (complet);
Cvu cost variabil unitar.
B ) Intervalul de siguran i indicele de siguran dinamic
Intervalul de siguran (Is) este indicatorul care arat cu ct pot s scad

vnzrile pentru ca ntreprinderea s ating punctul critic. Intervalul de siguran se

calculeaz ca diferen ntre volumul desfacerilor totale i volumul desfacerilor la nivelul
punctului de echilibru, adic ntre cifra de afaceri total i cifra de afaceri la nivelul
punctului de echilibru. El se calculeaz conform relaiei:

Is = CA - CAe
Indicele de siguran dinamic (Id) este indicatorul prin care se determin

procentajul de diminuare a cifrei de afacere pentru ca ntreprinderea s ating punctul

critic, conform relaiei:

Id =

Is
x100
CA

C ) Factorul de acoperire (Fa) este indicatorul care exprim procentajul din cifra

de afaceri necesar pentru acoperirea costurilor i obinerea unui profit, conform relaiei:
Fa =

M CV
x100
CA

Factorul de acoperire mai poate fi calculat raportnd cheltuielile fixe la volumul

desfacerilor la pre de vnzare la nivelul punctului de echilibru (cifra de afaceri aferent
punctului de echilibru), conform relaiei:
Fa =

CF
x100
CA e

CF costuri fixe totale;

CAe cifra de afaceri aferent punctului de echilibru, unde profitul este zero.

Factorul de acoperire ne arat procentul de acoperire a cheltuielilor fixe i

obinerea unui profit. Cu ct acest procent este mai mare, cu att profitul va fi mai ridicat.
C) Indicele de prelevare (Ip) exprim procentajul din cifra de afaceri care

servete la acoperirea costurilor fixe:

Ip =

CF
x100
CA

E) Coeficientul de volatilitate sau levierul operaional (Lo) exprim procentajul

variaiei rezultatului (R) obinut pentru o variaie procentual a cifrei de afaceri. El

reprezint elasticitatea rezultatului n raport cu cifra de afaceri, de unde i numele su de
coeficient de volatilitate sau de elasticitate, conform relaiilor:
Lo = (R / R) : ( CA / CA) sau Lo = 1 + (CF : R)
Lo =

M CV
R

Dac lum n considerare dependena levierului operaional fa de punctul critic

i fa de cifra de afaceri vom avea relaia:
Lo =

CA
CA CAe

Acest relaie reprezint raportul invers al indicelui de siguran dinamic (Id).

Cuvinte i expresii cheie

Metoda direct-costing
Punct de echilibru
Intervalul de siguran
Indicele de siguran dinamic
Factorul de acoperire
Indicele de prelevare
Coeficient de volatilitate