Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Definiia obiectului contabilitii trebuie s cuprind cel puin trei elemente (vezi i figura de mai jos):
a) ncadrarea la un perimetru contabil (o entitate);
b) evaluarea n bani a componentelor obiectului de studiu;
c) cercetarea obiectului de studiu din dou puncte de vedere: al existenei fizice i al provenienei.
2. Creane curente
2. Alte datorii
3. Trezorerie
3. Provizioane
Total activ = Total pasiv
Prin crean nelegem un drept de a primi bani (sau altceva) la scadene precizate. n msura n care aceste
scadene sunt mai ndeprtate de 12 luni, creana devine imobilizat.Creane imobilizate por aprea i n alte
situaii dect creditarea/finanarea. Gsim aici i garanii depuse/lsate la teri pe termen mai mare de un an,
precum i depozite bancare la scadene mari.
3.3.1. Stocuri
Stocurile sunt, n general, bunuri deinute pe termen scurt. Cteodat, n aceast structur intr i unele
servicii, n cazul produciei neterminate (producie n curs de
ACTIV
PASIV
I. Capitaluri proprii
execuie). Ce mai bun definiie a stocurilor este una prin I. Active imobilizate
1. Capitaluri pentru
enumerare i vine direct din norma contabil. Aceasta ne
1. Imobilizri necorporale
activitatea de baz
spune c stocurile sunt active circulante care ndeplinesc una
2. Imobilizri corporale
2. Resurse cu destinaie
special
3. Imobilizri financiare
din urmtoarele condiii:
II. Active circulante
II. Datorii
a) sunt deinute pentru a fi vndute pe parcursul
1. Stocuri
1. Datorii financiare
desfurrii normale a activitii;
2. Creane curente
2. Alte datorii
3. Trezorerie
3. Provizioane
sau
Total activ = Total pasiv
b) sunt aflate n curs de producie n vederea vnzrii n
procesul desfurrii normale a activitii;
sau
c) sunt aflate sub form de materii prime, materiale i alte consumabile care urmeaz s fie folosite n
procesul de producie sau pentru prestarea de servicii.
Ordinea n care prezentm definiiile stocurilor este urmtoarea: mrfuri, materii prime, materiale
consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, produse, active biologice de natura stocurilor,
ambalaje, producie n curs de execuie.
3.3.1.1. Mrfurile
Definiia cea mai riguroas le desemneaz pentru contabili ca fiind bunuri cumprate pentru a fi vndute n
aceeai stare sau dup transformri neeseniale, indiferent de forma fizic pe care o mbrac.
Din punct de vedere al reflectrilor contabile, dac o ntreprindere vinde materii prime sau
consumabile, nregistrarea contabil a acestei operaiuni presupune transferul scriptic al bunurilor respective
tot prin categoria de mrfuri - acesta nu-i dect un moft contabil, plecat de la premisa puin cam rigid
potrivit creia materiile prime i consumabilele nu sunt destinate vnzrii, ci exclusiv consumului.
3.3.1.2. Materii prime i materiale consumabile
n principiu, elementul comun al stocurilor de materii prime i de materiale consumabile este c ambele
dispar, de regul, la prima utilizare - este puin probabil ca, n urma consumului lor, acestea s rmn
neschimbate, n forma iniial, aa nct s mai poat fi utilizate nc odat.
Diferena pe care norma contabil o stabilete ntre cele dou structuri de stocuri este c, de regul,
materiile prime se regsesc n produsul finit, integral sau parial, n forma iniial sau transformat, n timp
ce materialele consumabile nu se regsesc n produsul finit.
Exemple de materii prime:
- grul cumprat de o firm de panificaie i/sau de morrit;
- butenii cumprai, pentru productorul de cherestea;
- minereurile, pentru anumite forme ale industriei metalurgice;
- cartonul, pentru productorul de ambalaje
nainte de a identifica nite exemple de consumabile, este util s prezentm clasificarea acestora, n
conformitate cu normele contabile: materiale auxiliare; combustibili; materiale pentru ambalat; piese de
schimb; semine i materiale de plantat; furaje; alte materiale consumabile.
3.3.1.3. Produse (finite, intermediare, reziduale) i producie n curs de execuie
Definiia standard a produselor finite ne spune c bunurile se ncadreaz aici dac ndeplinesc trei condiii:
- au parcurs integral procesul de producie;
- sunt corespunztoare din punct de vedere calitativ;
- exist unui document de recepie, prin care, teoretic, s se realizeze predarea de la responsabilul cu
producia ctre un gestionar al produselor finite.
Cteva detalieri despre semifabricate: acestea au parcurs una sau mai multe faze ale procesului de
fabricaie (dar nu toate), sunt recepionate ca atare i sunt destinate:
- fie utilizrii n fazele urmtoare ale procesului de fabricaie;
- fie vnzrii ca atare.
ncepnd cu 2015, OMFP 1802/2014 introduce o structur nou produse agricole definite ca
produse rezultate n momentul recoltrii de la activele biologice ale entitii (cteva exemple: lapte, ln,
struguri, fructe diverse)
n ceea ce privete producia n curs de execuie, aceasta a parcurs i ea, ntr-o anumit msur, faze
din procesul de fabricaie dar, spre deosebire de semifabricate, nu poate fi vndut ca atare i nici nu este, de
regul, recepionat fizic. Singura posibilitate rezonabil n ceea ce o privete este continuarea prelucrrii.
3.3.1.4. Active biologice de natura stocurilor
OMFP 1802/2014 spune c n cadrul stocurilor se cuprind i active biologice care urmeaz s fie recoltate ca
produse agricole sau vndute ca atare. Exemplele date de norme se refer la animalele destinate produciei de
carne, animalele destinate vnzrii, petii din fermele piscicole, culturile de porumb, de gru etc., copacii
crescui pentru cherestea.
3.3.1.5. Ambalaje
Contabilitatea identific mai multe structuri n care se regsesc bunuri crora li se atribuie n mod obinuit
calitatea de ambalaje. Criteriile reinute pentru aceste diverse ncadrri merg de la forma i dimensiunile
bunurilor respective pn la caracterul lor restituibil sau nerestituibil. Astfel, containerele sau alte tipuri de
bunuri cu valori mari i cu durate de via de peste 1 an se ncadreaz la imobilizri. Unele lzi ori alte tipuri
de ambalaje cu durate de via mai mari de 1 an, dar cu valori individuale relativ mici se pot ncadra la
structura obiecte de inventar (vezi mai jos). Materialele de ambalat (hrtie, cartoane, plastice diverse, peturi etc.) sunt puse n contabilitate la materiale consumabile deoarece, pe de o parte, nu se regsesc n
produsul i, pe de alt parte, nu circul n regim de restituire ele dispar pentru furnizor odat cu livrarea
produselor ctre clieni i nu se factureaz distinct, costurile aferente recuperndu-se prin preul produselor.
Dimpotriv, sticlele, borcanele, navetele care circul n regim de restituire se evideniaz separat n structura
ambalaje. De regul, acestea apar distinct n documentele de livrare i preurile lor se separ de preul
produselor pe care le protejeaz.
3.3.1.6. Materiale de natura obiecte de inventar
Se accept ca unele bunuri s fie ncadrate la stocuri, chiar dac nu ndeplinesc condiiile specifice. Este
vorba ndeosebi despre bunuri care pot participa la mai multe cicluri de exploatare, dar ale cror valori
individuale sunt mici, aa nct nu este practic recunoaterea lor la mijloace fixe. Desemnm aceste
elemente asimilate stocurilor cu termenul de materiale de natura obiectelor de inventar.
Am artat c norma contabil nu stabilete explicit o limit valoric peste care bunurile s fie mijloace
fixe i sub care bunurile s fie obiecte de inventar. Pentru a-i simplifica evidenele, contabilii rein adeseori
limita fiscal de 2.500 lei.
3.3.1.7. Stocuri la teri
Recunoaterea ca atare a stocurilor descrise pn acum este condiionat de existena unor documente de
recepie i de prezena lor fizic n spaiile (depozite, magazii etc.) entitii. Totui, din diverse motive, unele
stocuri pot fi trimise/lsate la teri n vederea pstrrii, prelucrrii, condiionrii etc. Pentru consemnarea
acestei operaiuni, contabilitatea a creat structura stocuri la teri.
Dac, de exemplu, ntreprinderea cumpr materii prime sau mrfuri n cantiti mari i nu are spaii
pentru depozitarea lor, atunci poate s le lase la furnizor sau s le transporte la un ter, n vederea pstrrii. O
alt operaiune n care pot fi implicate stocuri la teri este trimiterea de materii prime spre prelucrare: din
depozitele firmei pleac materii prime, dar se ntorc produse finite sau semifabricate. Pentru aceast din urm
situaie, normele contabile nu-s nc foarte clare, aa c practicile nu sunt ntotdeauna unitare.
NU
Creana se va regsi la
structura Debitori
diveri
DA
Exist o factur?
NU
Creana se nregistreaz,
foarte probabil, n
structura Clieni facturi de ntocmit
DA
S-a vndut ctre
salariai?
DA
nregistrarea se face la
Alte creane fa de
personal.
NU
Creana se va consemna
la Clieni
Apar situaii cnd factura nu se ntocmete la livrare din diverse motive. Astfel, n cazul livrrilor
frecvente (de exemplu zilnice) de bunuri precum pinea, ziarele, este practic s se ntocmeasc o factur
pentru mai multe livrri (la o sptmn, la 10 zile, dar nu mai trziu de sfritul lunii). Asta nu nseamn c
livrrile individuale se fac fr documente - se folosete avizul de nsoire.
n figura de mai sus, vedem c, dac livrarea are loc fr factur, atunci creana se consemneaz la
Clieni - facturi de ntocmit, de unde se transfer la Clieni, odat cu facturarea. n general, la facturarea de
bunuri, servicii sau lucrri, se invoc un contract n care s-au prevzut i condiii de plat. Dac furnizorul a
acceptat o scaden ceva mai ndeprtat, atunci s-ar putea s aib nevoie de bani nainte de scaden. Tot
aa, furnizorul ar putea solicita un fel de garanie din partea clientului. n astfel de situaii pot interveni
efectele comerciale - cambie sau bilet la ordin - ca document suplimentar n relaia dintre furnizor i client.
Categorii contabile de active, pasive, venituri i cheltuieli
Aceste hrtii de comer nu intervin neaprat doar ntr-o relaie clasic de vnzare-cumprare, ele pot fi
utilizate i n alte contexte. Noi ne limitm aici numai la cazurile n care efectele de comer urmeaz unei
facturi.
Pentru a descrie oarecum mecanismul efectelor de comer, reinem c ele reprezint nite hrtii (cu
regim special, reglementat de BNR) prin care o persoan (numit tras) primete ordin de la o alt persoan
(numit trgtor) sau se angajeaz s plteasc o sum de bani la o scaden precizat, unei alte persoane
(numit beneficiar). Beneficiarul i trgtorul pot fi aceeai persoan. Putem enumera dou avantaje
importante ale efectelor de comer:
- se pot transforma n bani nainte de scaden: trgtorul sau orice alt persoan care deine efectul la
un moment dat poate s-l sconteze la banc;
- se pot folosi ca instrumente de plat - n loc s dm unui furnizor bani, i cedm efectul de comer
(cu condiia s-l accepte), urmnd ca la scaden deintorul s fie cel care ncaseaz suma de la tras.
n contabilitatea furnizorului (a trasului), creana pentru care s-a emis/s-a primit un efect de comer se
transfer de la Clieni la o structur specific numit Efecte de primit (vezi de mai jos).
livrare fr factur, cu
aviz de nsoire
se ntocmete factura,
care nlocuiete avizul
(avizele)
creana se transfer de la
Clieni - facturi de
ntocmit la Clieni
creana pleac de la
Clieni i devine
Efecte de primit
Relaiile cu clienii nu sunt ntotdeauna ideale. Atunci cnd scadena a fost depit i cnd se
estimeaz c vor aprea probleme cu recuperarea banilor, contabilul poate considera creanele respective ca
depreciate i le transfer ntr-o structur sugestiv intitulat Clieni inceri sau n litigiu. Pentru a face o
astfel de ncadrare, entitatea trebuie s-i creeze proceduri care s-i permit s estimezec o crean sau alta
s-a depreciat i s-i mai permit s estimeze deprecierea respectiv. De regul, constatarea deprecierii
creanelor este o component a lucrrilor de inventariere, dar poate apra i ocazional, de exemplu cu ocazia
declarrii strii de insolven a unui client.
3.3.2.2. Creane fa de furnizori
Atunci cnd, de exemplu, pltim furnizorilor avansuri, avem dreptul de a le cere s ne livreze
bunurile/serviciile/lucrrile pentru care am pltit avansul respectiv. Din punct de vedere al ncadrrilor
contabile formale, aceast crean se numete furnizori-debitori. Mai reinem de aici c termenul generic
debitori este utilizat pentru a desemna persoane fa de care avem creane, drepturi. Prin opoziie, termenul
creditori se folosete pentru a desemna persoanele fa de care entitatea de referin are datorii.
Crean fa de furnizori mai apare i atunci cnd cumprm de la acetia bunuri puse n ambalaje
restituibile, ambalaje pentru care am pltit sau ne-am angajat s pltim garanii.
3.3.2.3. Creane n relaia cu angajaii
i relaia cu salariaii se concretizeaz, de cele mai multe ori, n datorii ale entitii fa de acetia. Momentul
n care contabilul recunoate aceste datorii este sfritul lunii - atunci se cunoate exact ct a muncit fiecare
angajat, pe baza datelor din pontaje, din fie de prezen sau din alte sisteme de msurare a timpului de lucru.
Dac ns plata salariilor se face n dou trane - avans i lichidare - atunci avansul se achit undeva pe la
jumtatea lunii, cnd nu este nc nregistrat datoria. Plata avansului se concretizeaz ntr-o ieire de bani i
n apariia unei creane - dreptul firmei ca, la sfritul lunii, s rein din salariul total calculat sumele pltite
deja ca avans. Creana se duce ntr-o structur intitulat avansuri acordate personalului.
Exist i alte creane fa de personal unde se nregistreaz drepturi ale entitii fa de angajai
aprute ca urmare a unor evenimente precum:
- vnzarea de bunuri ori servicii ctre salariai, cu reinerea ealonat a preului din salariile acestora;
- imputarea unor lipsuri sau a unor pierderi, n urma inventarierii sau a altui tip de control.
3.3.2.4. Creane i datorii privind taxa pe valoarea adugat
Taxa pe valoarea adugat (TVA) este un impozit indirect ajuns n Romnia dup 1990 (se aplic efectiv de
la 1 iulie 1993). Pentru o mai rapid explicare a principalelor caracteristici ale contabilitii TVA, apelm la
o simplificare semnificativ ncercnd s aflm ce se nelege n acest context prin noiunea de valoare
adugat. Prelum astfel definiia din prima reglementare romneasc privind TVA, unde se spune c
valoarea adugat [] este echivalent cu diferena dintre vnzrile i cumprrile aceluiai stadiu al
circuitului economic. n legea actual, aceast definire fiscal a valorii adugate nu mai este preluat, dar
noi o acceptm, considernd c ne ajut n nelegerea mai rapid a noiunii.Mecanismul TVA se bazeaz pe
o manier indirect de calcul pus n eviden n figura de mai jos (atunci cnd cota de TVA este de 20%):
Valoarea adugat
TVA de plat
(datorie)
Vnzri
20% x Vnzri
TVA colectat
(datorie)
Cumprri
20% x Cumprri
TVA deductibil
(crean)
Rezult c mecanismul TVA este unul relativ simplu, dar este necesar s existe documente individuale
completate corect pentru fiecare operaiune individual de vnzare i de cumprare, documente centralizate
n registrele amintite mai sus. Comparaia dintre datele centralizate periodic n jurnalul de vnzri i n cel de
cumprri se face pe o declaraie fiscal numit decont de TVA. Dac n urma comparaiei rezult c taxa
colectat (aferent vnzrilor) este mai mare dect cea deductibil (aferent cumprrilor), ca n schema de
mai sus, atunci diferena va reprezenta o datorie fa de buget i se numete TVA de plat. n fapt, din
comparaia dintre o datorie mai mare (taxa colectat) i o crean mai mic (taxa deductibil), rezult o
datorie egal cu diferena. Aceasta este o situaie destul de frecvent.
Dac, dimpotriv, taxa colectat (aferent vnzrilor) este mai mic dect taxa deductibil (aferent
cumprrilor), atunci datoria este mai mic dect creana i diferena dintre ele este o crean mai mic,
numit, n contabilitate, TVA de recuperat. n codul fiscal i n decontul de TVA, aceast tax de recuperat
se numete suma negativ de TVA.
Pentru a rezuma, reamintim c, n ceea ce privete TVA, contabilul identific patru categorii
importante:
- TVA colectat datorie obligaia firmei ca la vnzare s adauge pe factur sau pe alt document,
suma obinut prin aplicarea cotei specifice la preul de vnzare fr TVA;
- TVA deductibil crean dreptul entitii de a scdea taxa aferent cumprrilor din taxa aferent
vnzrilor, atunci cnd se stabilete taxa de plat, la sfritul perioadei;
- TVA de plat datorie obligaia entitii de a plti la bugetul statului diferena dintre taxa
colectat, mai mare, i taxa deductibil, mai mic;
- TVA de recuperat crean dreptul entitii de a cere statului s-i restituie diferena dintre taxa
deductibil, mai mare, i taxa colectat, mai mic.
3.3.2.5. Alte creane n relaia cu autoritile publice
n afar de multele datorii fa de autoriti fiscale sau parafiscale, entitile pot avea i creane n relaia cu
diversele bugete. O astfel de structur se numete subvenii. Aici se regsesc drepturile entitii de a cere
autoritilor s-i ofere subveniile la care s-au angajat, odat cu ndeplinirea condiiilor din contractele
ncheiate n acest sens. De exemplu, dac un furnizor de utiliti vinde la preuri administrate, mai mici dect
costurile, atunci nregistrarea vnzrii ar putea genera dou creane:
- creana clieni dreptul de a ncasa de la clieni contravaloarea bunurilor/serviciilor livrate, la preul
stabilit;
- creana subvenii dreptul de a ncasa de la autoriti diferena care s-i asigure cel puin acoperirea
costurilor.
10
11
12
ACTIV
I. Active imobilizate
PASIV
I. Capitaluri proprii
1. Capitaluri pentru
1. Imobilizri necorporale
activitatea de baz
2. Imobilizri corporale
2. Resurse cu destinaie
special
3. Imobilizri financiare
II. Active circulante
II. Datorii
1. Stocuri
1. Datorii financiare
2. Creane curente
2. Alte datorii
3. Trezorerie
3. Provizioane
Total activ = Total pasiv
3.4.2.1. Furnizori
Contabilul folosete termenul furnizori pentru a desemna att persoanele de la care se cumpr bunuri i
servicii, ct i datoriile aprute fa de aceste persoane. Documentul necesar pentru recunoaterea unei datorii
n structura furnizori este i aici factura. Dac recepia bunurilor/serviciilor s-a fcut nainte de primirea
facturii, atunci datoria se va consemna provizoriu n structura Furnizori facturi nesosite de unde se
transfer la Furnizori odat cu venirea facturii.
Pentru o mai bun eviden a datoriilor aferente diferitelor componente ale activitii ntreprinderii,
datoriile fa de furnizori se separ n dou mari structuri:
- datorii de exploatare, consemnate la Furnizori i unde apare obligaia din cumprarea de materii
prime, materiale, mrfuri i alte stocuri, servicii diverse, ap, energie etc.; toate aceste achiziii contribuie, de
regul, la buna desfurare a activitii obinuite a ntreprinderii;
- datorii privind investiiile, trecute la Furnizori de imobilizri i unde apar, de cele mai multe ori,
obligaiile din cumprarea de imobilizri corporale i necorporale.
Separarea pe cele dou structuri este util mai ales atunci cnd se urmrete realizarea bugetelor de trezorerie
fluxurile de bani din exploatare i cele aferente investiiilor trebuie prezentate separat.
La discuia despre Clieni am vzut c, n relaiile comerciale (i nu numai) dintre vnztori i
cumprtori pot interveni efectele de comer: cambie i/sau bilet la ordin. Poziia celui care, ntr-un efect de
comer, primete ordin s plteasc sau se angajeaz s plteasc, este de tras. n contabilitatea trasului,
obligaia reflectat anterior la Furnizori sau la Furnizori de imobilizri se va transfera la Efecte de pltit,
respectiv Efecte de pltit pentru imobilizri.
3.4.2.2. Datorii fa de clieni
Avansurile primite de la clieni se concretizeaz ntr-o datorie fa de acetia: obligaia de a le livra bunurile
sau de a le presta serviciile pentru care au fost primii banii ori de a le restitui sumele atunci cnd contractele
nu mai pot fi onorate. Din punct de vedere contabil, o astfel de datorie se regsete ca Furnizori debitori.
De fapt, i aici putem relua comentariile de la Clieni-creditori (vezi mai sus). Datoria fa de clieni apare
i atunci cnd vindem bunuri pune n ambalaje restituibile. Dac entitatea primete garanii pentru ambalajele
astfel lsate clienilor, atunci garaniile respective se regsesc n datorie fa de clienii n cauz.
3.4.2.3. Salariile i obligaiile sociale i fiscale corespunztoare
Entitile care folosesc angajai i asum obligaia de a-i remunera. n urma contorizrii ndeplinirii de ctre
salariai a obligaiilor lor profesionale, se ntocmesc statele de salarii, de regul la sfritul lunii. n aceste
documente apar elementele componente ale remuneraiei i multe alte informaii privind salariaii i relaia
cu acetia. Datoria se nregistreaz iniial n structura Personal salarii datorate, la nivelul salariului brut
calculat de entitate. Din aceast sum brut se reine avansul deja pltit (dac este cazul), se mai rein
contribuiile sociale i fiscale ale angajatului, i eventual alte sume, ceea ce rmne reprezentnd salariul net.
Cu excepia avansului (care a fost anterior nregistrat la creane vezi mai sus), toate celelalte reineri se
concretizeaz n tot attea datorii fa de diveri teri.
Datoriile fa de angajai nu se limiteaz la salariile consemnate odat cu finalizarea statelor de salarii.
Putem avea i:
- datorii din ajutoare materiale pe care entitatea se angajeaz s le acordate salariailor;
- datorii din participarea salariailor la profitul realizat de entitate ndeosebi la entitile cu capital
majoritar sau integral de stat, dar se poate la orice alt entitate, n virtutea nelegerilor dintre aceasta i
salariaii organizai sau nu n asociaii, sindicate, comitete etc.;
- drepturi de personal neridicate dac salariile se pltesc n numerar i unul sau mai muli salariai
nu-i ridic banii n trei zile, datoria se transfer n aceast structur;
- reineri din salarii datorate terilor: salariaii pot s fi ncheiat convenii cu entiti crora le datoreaz
bani pentru ca plile s se efectueze direct de angajator, prin reinerea din salarii i virarea ctre entitile
implicate.
13
Atunci cnd discutm despre salarii, este inevitabil s amintim i despre multele contribuii sociale i
fiscale aferente, suportate de angajator i de angajat. Aceste contribuii se justific prin existena cheltuielilor
publice, precum i a indemnizaiilor pe care tot angajaii sau fotii angajai le vor primi mai devreme sau mai
trziu. Totui, vznd lucrurile de o manier egoist, din punct de vedere al angajatorilor, putem spune c
existena acestor contribuii mrete semnificativ costurile salariale.
3.4.2.4. Impozitul pe profit
Impozitarea direct a mbogirii firmelor se realizeaz ndeosebi prin intermediul impozitului pe profit.
Impozitul pe profit este egal cu cota de impozit aplicat asupra profitului fiscal. Este important de
reinut c nu se calculeaz impozit pe pierderea fiscal: ori de cte ori rezultatul fiscal este negativ (orict de
mic) impozitul pe profit aferent este zero.
n prezent, cota de impozit pe profit n Romnia este de 16%. n ceea ceprivete rezultatul fiscal (Rf), formula dup care se calculeaz este urmtoarea:
Rf = Vt - Cht + Chn - Df - Pfr
Rezultatul contabil
n care:
Vt = venituri contabile totale;
Cht = cheltuieli contabile totale;
Chn = cheltuieli nedeductibile;
Df = deduceri fiscale;
Pfr = pierdere fiscal reportat.
3.4.2.5. Alte impozite i taxe
n contabilitate, pentru consemnarea celorlalte impozite i taxe datorate de entiti, s-au creat dou structuri
unde gsim elemente destul de eterogene:
- Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - nregistrm aici accizele, taxele vamale, impozitul pe
veniturile nerezidenilor, impozitele i taxele locale (pe cldiri, pe terenuri, pe mijloace de transport, e
spectacole);
- Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate, unde consemnm contribuii la diverse fonduri
speciale constituite pe seama unor activiti derulate de unele ntreprinderi; enumerm cteva dintre acestea:
fondul pentru sntate public, fondul pentru mediu, fondul pentru modernizarea punctelor de trecere a
frontierei, fondul cultural naional, fondul cinematografic, fondul naional de solidaritate
3.4.2.6. Datorii fa de asociai i dividende de plat
Capitalul social minim pentru societile cu rspundere limitat (SRL) este nc de 200 lei. Pentru nfiinarea
unei astfel de afaceri este ns nevoie de mai mult dect att. Totui, muli viitori asociai aleg s lase
capitalul social la minimul legal, diferena de bani fiind pus la dispoziia societii sub form de mprumut.
Apare astfel o datorie foarte frecvent la SRL: Sume datorate asociailor. Adeseori, valoarea acestei datorii
depete cu mult capitalul social i, n raportrile contabile, ea este prezentat alturi de celelalte datorii,
chiar dac exigibilitatea ei nu are nimic de-a face cu exigibilitatea datoriilor ctre ali teri. Cnd totalul
sumelor datorate asociailor este foarte mare, bilanul, ca mrime sintetic, ne ofer o imagine puin
denaturat asupra situaiei firmei - de fapt aceste datorii snt aproape resurse proprii i ar fi util s fie
considerate ca atare mcar n analiza financiar.
Tot n relaia cu asociaii/acionarii apare i datoria numit Dividende de plat. Toat lumea tie ce-s
alea dividende: pri din profiturile realizate de societatea comercial i nsuite de asociai/acionari, pe baza
hotrrii adunrii generale (AGA). De regul, dividende se pltesc n bani, dar se pot da i n natur. n toate
cazurile, societatea comercial pltitoare a dividendelor trebuie s rein impozitul pe dividende n cot de
16%.
3.4.2.7. Datorii diverse
Structurile de datorii dezvoltate pn aici reprezint cele mai frecvente exemple de datorii identificate de
contabil. Mai sunt i altele, pe care ne permitem s le considerm mai puin importante.
Totui, dac apare vreo datorie creia contabilul s nu-i gseasc loc ntr-o structur specific, atunci
aceasta va fi nregistrat n structura Creditori diveri. Reamintim astfel c, prin termenul generic de
creditori nelegem persoane fa de care entitatea are datorii. Exist chiar o lege (a insolvenei, nr. 85/2006)
n care toate persoanele fa de care o ntreprindere n dificultate are datorii se numesc creditori.
14
3.4.3. Provizioane
Pentru recunoaterea contabil a unei datorii, este necesar ndeplinirea criteriilor amintite mai sus. Atunci
cnd verificm dac se ndeplinesc criteriile respective, putem
ACTIV
PASIV
I. Capitaluri proprii
constata c apar elemente de incertitudine cu privire la I. Active imobilizate
1. Capitaluri pentru
1. Imobilizri necorporale
momentul viitor al decontrii datoriei sau la suma exact ce
activitatea de baz
va fi pltit sau chiar la probabilitatea confirmrii datoriei
2. Imobilizri corporale
2. Resurse cu destinaie
special
3. Imobilizri financiare
respective. Astfel, norma contabil romneasc recunoate c
II. Active circulante
II. Datorii
provizioanele sunt datorii dar se pot distinge de alte datorii
1. Stocuri
1. Datorii financiare
2. Creane curente
2. Alte datorii
[] prin factorul de incertitudine legat de exigibilitatea sau
3. Trezorerie
3. Provizioane
valoarea viitoarelor cheltuieli necesare stingerii datoriei.
Total activ = Total pasiv
Pentru a exemplifica, este suficient s ncepem prin a enumera
cele mai vizibile provizioane identificate de norma contabil:
- provizioane pentru litigii;
- provizioane pentru garanii acordate clienilor;
- provizioane pentru dezafectarea de imobilizrii alte aciuni similare legate de acestea;
- provizioane pentru aciunile de restructurare;
- provizioane pentru pensii i obligaii similare;
- provizioane pentru impozite;
- provizioane pentru terminarea contractului de munc.
15
Definim astfel capitalul social drept valoarea nominal a aciunilor sau prilor sociale emise de o
societate comercial n schimbul aporturilor primite de la acionari/asociai ori lsate de acetia la
dispoziia firmei. Este important de precizat c nu toat valoarea aporturilor n bani sau n natur ale
asociailor/acionarilor se concretizeaz neaprat n capital social.
Regulile contabile spun c diferena ntre valoarea de emisiune i valoarea nominal a aporturilor
asociailor/acionarilor se contabilizeaz ca prim de capital.
n ceea ce privete drumul parcurs de aporturile asociailor sau acionarilor pn la a fi recunoscute
drept avere a firmei, contabilii i juritii identific dou faze:
- subscrierea capitalului angajamentul asociailor/acionarilor de a pune bani/bunuri la dispoziia
firmei capitalul social aferent se numete subscris nevrsat;
- vrsarea capitalului virarea efectiv a banilor sau transferul bunurilor de la asociai/acionari ctre
societatea comercial.
Pentru unele societi comerciale, aceast separare a pailor de parcurs n crearea capitalului social
este una mai degrab formal, pentru c n realitate lucrurile se deruleaz uneori de o manier mai puin
complicat.
n toate cazurile, trebuie s ne ferim s analizm o ntreprindere prin prisma capitalului social dup o
anumit perioad de funcionare, este posibil ca mrimea capitalului social s devin aproape
nesemnificativ n raport cu totalul capitalurilor proprii sau cu totalul averii disponibile.
16
17
Activ (+)
Capitaluri proprii
(+)
Venituri
brute
Datorii (-)
Total activ =
Total pasiv
a) Operaiuni care
genereaz creterea unui
activ, altele dect cele
justificate de scderea altui
activ sau de creterea unei
datorii
b) Operaiuni care
genereaz scderea unei
datorii, altele dect cele
justificate de creterea
altei datorii sau de
scderea unui activ
c) dac un activ scade, fr s creasc alt activ i fr s scad o datorie, atunci diminum capitalurile
proprii printr-o cheltuial; cnd, de exemplu, nregistrm dobnda la un credit bancar, avem o scdere a
activului ies nite bani din contul la banc, nu crete nici un alt activ, nu scade nici o datorie, deci
diminum capitalurile proprii (vezi figura de mai jos);
d) dac un pasiv crete, fr s scad alt pasiv i fr s creasc un activ, atunci recunoatem
diminuarea capitalurilor proprii drept cheltuial; de exemplu, factura de la furnizorul de servicii de telefonie
(facem abstracie de TVA) se concretizeaz n creterea unei datorii, fr sa creasc vreun activ ori s scad
o alt datorie o trecem la cheltuieli, prin diminuarea capitalurilor proprii (vezi figura de mai jos)
Activ (-)
Capitaluri proprii
(-)
Cheltuieli
brute
Datorii (+)
Total activ =
Total pasiv
c) Operaiuni care
genereaz scderea unui
activ, altele dect cele
justificate de creterea
altui activ ori de scderea
unei datorii
d) Operaiuni care
genereaz creterea unei
datorii, altele dect cele
justificate de scderea altei
datorii sau de creterea
unui activ
18
19