PROBE DE AUDIT – „FUNDAMENTE ALE OPINIEI DE AUDIT”

ÎN CONTEXTUL AUDITĂRII SITUAȚIILOR FINANCIARE

Autor: stud. Horți Paula Andreea

Universitatea „Aurel Vlaicu” din Arad
Facultatea de Științe Economice
Specializarea: Contabilitate și Informatică de Gestiune

1
 Rezumat

Misiunea de atestare finaniciară sau procesul de audit este concluzionat printr-un raport de audit, care
este sprijinit de expunera unei opinii asupra situațiilor financiare ale entității-client. Acest articol își propune să
abordeze fundamentele opiniei de audit, care sunt date de probele pe care auditorul trebuie să le obțină în
conformitate cu standardele de audit internaționale, pe parcursul misiunii sale.
În contextul lucrării sunt prezentate trăsăturile pe care probele de audit trebuie să le aibă, modalitatea de
coletare a probelor de audit conform ISA 500, și asigurare a acestora prin aplicarea testelor de control și a
procedurilor de fond efectuate în mod profesionist și independent, precum și gradul de credibilitate dat de sursa de
proveniență și forma acestora.

Cuvinte cheie: probe de audit, credibilitate, colectare, proceduri.

Summary

The mission of financial attesting or the audit process it is concluded through an audit report, which is
supported by exposure of audit opinion, made on the financial statement of client-entity. This paper aims to
approach the foundations of audit opinion, which are the audit evidence, evidence whereon the auditor has to
obtain, according with the international standards of audit, during its mission.
In the paper's context are presented the traits that the audit evidence has to have, the modality to collect
them according with ISA 500, and the assurance by applying the control tests and the substantive procedures,
performed in a professional and independent manner, as well the level of credibility offered by the source of the
audit evidence, and the form.

Keywords: audit evidence, credibility, collecting, and procedures.

1. Introducere

Cercetarea sau analiza situaților făcută în cadrul oricărui tip de activitate și în orice
domeniu se bazează pe aspecte rezonabile, acest aspect este prezent și în activitatea de audit ce
se desfășură în cadrul misiunilor. Sarcina auditorul financiar este să ateste dacă imagina situației
financiare este sau nu una fidelă, deasemenea auditorul are sarcina să privească cu scepticism
profesional sistemul contabil și sistemul de control intern pe care conducerea entității este
responsabilă să îl prezinte. Prin scepticism profesional se înțelege că acesta nu trebuie să creadă
declarațiile pe care conducerea le oferă, dar nici să le considere în mod necesar eronate, ci el
trebuie să colecteze elemnete probante ce relevă și confirmă sau nu declarații acestora.
Pe baza declarațiilor făcute de conducere, auditorul examinează prezentarea fidelă a
situațiilor financare și urmărește: exaustivitatea informațiilor financiar-contabile, realitarea
înregistrărilor contabile, și corecta înregistrare în contabilitate și prezentare în conturile anuale.
Calitatea situațiilor financiare de a fi corecte este dobândită prin îndelinirea
următoareleor pretenții:
 perioada corectă→ înregistrarea operațiunilor economice în perioada corespunzătoare;
 evaluarea corectă→ determinarea aritmetică a sumelor și respectarea regulilor de
evaluare;
 impunerea corectă→ înregistrarea în conturile corespunzătoare fiecărei operații;
 prezentarea corectă în conturile anuale→ totalizare, centralizare și poziționare conform
regulilor contabile.
Probele de audit trebuie să reflecte corectitudine și trebuie să cuprindă informații
complete, relevante și rezonabile, în conformitate cu standardele de audit internaționale.
Aceste probe sunt obligatoriu prezentate într-o anexă a raportului de audit, în care sunt
prezentate sursele pobelor de audit, numele consultanților folosiți, deasemenea și terții la care s-a
făcut referire în cuprinsul raportului. Probele de audit sunt instrumentele persuasive ce

2
fundamentează opinia auditorului cu referire la situațiile financiare, opinie ce se face prezentă în
raportul de audit.
Pe raportul de audit pot fi prezentate următoarele opinii:
 „în opinia noastră, conturile anuale dau o imagine fidelă situației financiare a
societății la 31 decembrie 20..., cât și contului de profit și pierdere pentru exercițiul
încheiat la această dată și sunt conforme cu prevederile legale și statutare.” (Opinie fără
rezerve –și atestarea imaginii fidele)
 „în opinia noastră, potrivit probelor anexate, situațiile financiare ale societății la 31
decembrie 20... pentru exercițiul finaniciar încheiat, nu prezintă corect (fidel) toate
aspectele semnificative, poziția financiară și modificările acesteia precum și alte
informații din notele explicative, în conformitate cu cadrul general de raportare
financiar-contabil aplicabil.” (Opinie fără rezerve – și contestarea imaginii fidele)
 „Noi nu am putut asista la inventarul fizic din 31 decembrie 20..., căci noi am fost
desemnați auditori ulterior acestei date. Ținând seama de natura documentelor
contabile ale societății, noi nu am putea controla canitățile prin alte proceduri. În
opinia noastră, cu excepția incidenței ajusărilor care ar fi putut fi necesare, dacă noi nu
am fi putut efectua controlul fizic al cantităților, conturile anuale dau o imagine fidelă
situației financiare a societății la 31 decembrie 20..., cât și contului de profit și pierdere
pentru exercițiul încheiat la această dată și sunt conforme cu prevederile legale și
statutre.” (Opinie supusă limitării întinderii lucrărilor)
 „Noi nu am fost în măsură să asistăm la inventarul fizic, nici să procedăm la
confirmarea directă a conturilor de clienți din cauza limitării întinderii lucrărilor
noastre impusă de direcțiune. Având în vedere importanța faptelor expuse, nu ne
exprimăm opinia asupra conturilor anuale.” (Opinie supusă limitării întinderii lucrărilor
și imposibilitatea unei opinii)
Opiniile prezentate mai sus sunt constituite pe diferite situații de rapoare a unor situațiilor
financiare prezentate de firme reale în urma unui audit, având la bază probele de audit strânse pe
parcursul misiunii.
În cadrul audierii situațiilor financiar-contabile probele de audit se obțin pe baza
documentelor contabile (facturi, contracte, registrul jurnal, registrul inventar, ajustări ale
situațiilor financiare, documentări privind alocările de costuri și calcule etc.), dar acestea nu sunt
considerate suficiente pentru a justifica imaginea fidelă a situațiilor financiare. Auditorul
apelează și la alte surse cum sunt: misiuni anterioare de audit, chestionarea și/sau intervivarea
conducerii și a personalului pe baza unor aspecte neclare, etc. Aceste proceduri sunt bazate și
practicate pe raționamentul profesional la fiecărui auditor.

2. Trăsăturile probelor de audit

În literatura de specialitate, pentru conceptul de probe de audit se mai utilizează și noțiuni

ca: informații probante, elemente probante sau dovezi de audit, însă indiferent de termenul
folosit, există însă înțelegere deplină cu privire la caracterisicile pe care conceptul trebuie să le
aibă, și anume: competența, relevanța și rezonabilitatea.
Competența probelor de audit este dată de o dimensiune cantitativă și una calitativă, și
anume:
 Suficiența – această caracteristică face referire la cantitatea probelor și este influențată de
riscul de denaturare a datelor din situațiile financiare. Cu cât riscul este mai mare se
solicită o cantitate mai mare de probe pentru convingerea fiecărei suspiciuni ridicate la
nivelul situațiile financiare.
 Adecvarea – această caracteristică se referă la calitatea informațiilor obținute, și gradul de
încredere și fiabilitate, adică este dată de credibilitatea și relevanța probelor.

3
Gradul de credibilitate a probelor de audit poate fi dat de urmtoarea ordine:
 Proba generată în mod direct de auditor este mai sigură decât cea obținută din alte surse
(probe analitice date prin recalcure și reefecuare).
 Proba de audit provenită de la terți este mai sigură decât cea provenită de la entitatea
audiată, dacă se dovedește a fi obțnută în mod independent și dacă este completă.
 Probele de audit obținute din surse interne ale entității audiate sunt mai credibile atunci
când sistemul contabil și de control intern este corespunzător proiectat și funcțional.
 Siguranța auditorului este amplificată atunci când elementele probelor de audit sunt
obținute din surse diferite și sunt coerente (comparabile).
Relavanța probelor de audit consta în plierea acestora cu obiectivul misiuni de audit, în
sensul că susține exact și permanent obiectivul stabilit. Obiectivul sau obiectivele misiunii trebui
să fie definite clar încă din faza de planificare a auditului, în așa fel încât să-l determine pe
auditor la un mod corect de abordare a auditului.
Rezonabilitatea, această caracteristică face referire la costul colectării unei probe
comparat cu relevanța acesteia, respectând principiul economicității și eficienței.
De regulă, auditorii urmăresc să se sprijine pe probe de audit ce provin din mai multe
surse și cu forme diferite, pentru argumentarea opiniei, căutând sursele și modalitățile ce îi oferă
un grad cât mai mare de persusiune.

3. Proceduri de colectare a probelor

Procedurile de colectare conform ISA 500, pe care auditorul le poate utiliza sunt:
inspecția înregistrărilor şi a documentelor, inspecția imobilizărilor corporale, observația,
investigația, confirmarea, recalcularea și reefectuarea.
Asigurara probelor de audit se face prin aplicarea testelor de control și a procedurilor de
fond, dar aceste două proceduri verifică valabilitatea sistemului contabil și de control intern,
adică dacă acestea sunt proiectate corespunzător pentru a prevenii, detecta și corecta erorilor
semnificative, și dacă aceste sistemele există, au funcționat și funcționează eficient și eficace de-
a lungul perioadei.
Instrumentele de bază ale auditorului ce confirmă sau infirma situațiile prezente ale
controlului intern și ale sistemului contabil sunt:
 Teste de control – sunt proceduri folosite pentru eveluarea modului de proiectare a
controlului intern ce îi permit auditorului să stabilească dacă acesta funcționează efectiv
și permanent. Pe baza acestor teste auditorul va lua decizia în cea ce privește cantitatea de
probe de audit.
 Proceduri de fond sunt utilizate pentru detectarea erorilor cu un impact semnificativ
asupra situațiilor financiare, acestea sunt de regulă împărțite în:
o Teste de detaliu privind tranzacțiile
o Teste de detaliu privind soldurile
o Teste de detaliu pentru prezentarea situațiilor financiare
o Proceduri analitice de fond
Procedurile de fond sunt eficiente în furnizarea de probe de audit datorită caracterului
complet al datelor, doar în cazul în care mediul entității-client este unul corespunzător, mediu în
care controlul intern este funcțional și permanent.
Alegerea procedurilor este decizia cea mai importantă pe care o ia auditorul, decizia este
influențată de caracteristicile entități audiate, de caracteristicile prezentate ale fircărei clase de
tranzacții, solduri de conturi, etc.

4
 4. Formele probelor de audit

Pe parcursul desfășurăririi misiunii sale, auditorul este în mod frecvent confruntat cu

nevoia de a alege și utiliza forme diverse de probe de audit, provenite din diverse surse și prin
utilizarea diferitelor proceduri.
Probele de audit pot lua urmatorele forme:
 Proba de audit documentară – făcută prin verificare faptică, este prezentată de
documentele și registrele contabile care sunt corect întocmite, care respectă cerințele
nomelor legale și a hotărârilor Consiliilor de Administrație, care cuprind numai operațiuni
legale, reale și exacte, ținute la zi.
 Proba de audit vizuală – este foarte sigură în cazul confirmării existenței bunurilor și mai
puțin sigură în cazul stabilirii sursei de proveniență, a proprietarului sau valorii acestora.
 Proba de audit orală – facută pe baza interviurilor, utilizate în scopul de a obține
documente, opinii și idei legate de obiectivul auditului, pentru a confirma fapte și corobora
date din alte surse.

5. Concluzii

Obiectivele misiunii sunt cele care ghidează în mod hotărâtor auditorul în ceea ce
privește probele de audit, acestea trebuie să corespundă în totalitate obiectivului și/sau
obiectivelor stabilite, fundamentele opiniei prezente în raport nu trebuie să se abată de la ținta
propusă, indiferent dacă acestea atestă sau contestă declarațiile făcute de conducere.
Indiferent dacă entitatea audiată prezintă o imagine fidelă sau nu a situațiilor financiare,
probele de audit trebuie să păstreze o balanță între calitate, cantitate și relevanță. Eforturile
auditorului de a descoperi realitatea din mediul entității-client prin teste de control și porceduri
de fond, și cumularea mai multor surse și diversificarea formelor probelor duc la rezultatul ce dă
un grad de credibilitate ridicat.
Culegerea probelor de audit nu prezintă o structură rigidă ci este bazată pe raționamentul
auditorului, decizia fiind luată de către acesta. Prin probele colectate auditorul trebuie să
convingă conducerea de imaginea pe care situațiile financiare o prezintă, el trebuie să aibă la
îndemână probe de audit care să-i permită să-și susțină opinia, probe ce îi anulează toate
constatările.

6. Bibliografie

1) Almași R., 2014, Audit, Arad, Editura Universității Aurel Vlaicu Arad.
2) Aslău T., Almași R., 2007, Auditul situațiilor financiare, Arad, Editura Universității Aurel
Vlaicu.
3) Brezeanu P., Brșoveanu I., 2003, Audit și Control Financiar, București, Editura ASE.
4) Boulescu M., Ghița M., Mareș V, 2002, Auditul performanței, București, Editura Tribuna
Economică.
5) Oprean I., 2002, Control și Audit Financiar-Contabil, Cluj, Editura Intelcredo.
6) Popeangă P., 1999, Auditul Financiar Contabil, București, Editura Tribuna Economică.
7) *** STANDARDUL INTERNAȚIONAL DE AUDIT 400 – Evaluarea Riscurilor și
Controlul Intern
8) ***STANDARDUL INTERNAȚIONAL DE AUDIT 500 – Probe de Audit
9) www.cafr.ro