Capitolul 3

CAPITOLUL 3

CONTUL DE PROFIT ŞI PIERDERE ŞI PERFORMANŢA FINANCIARĂ

3.1. Structura contului de profit şi pierdere

Rezultatul fiecărui exerciţiu încheiat (profit sau pierdere) constituie un element
distinct al bilanţului propriu-zis (un singur post bilanţier), ceea ce denotă că sub aspectul
informaţiei de gestiune are un caracter general, sintetic, neasigurând premisele (sursa de date)
necesare pentru efectuarea analizei modului cum a fost obţinut şi, implicit, pentru evidenţierea
factorilor de influenţă în vederea luării deciziilor ce se impun pentru perioada următoare.
Contul de profit şi pierdere, prin structura sa, are rolul de a asigura realizarea unui
asemenea deziderat deoarece permite detalierea rezultatului obţinut sau variaţia activului net.
În cadrul său se consemnează atât creşterile de activ net sau veniturile, cât şi reducerile de
activ net sau cheltuielile, grupate după natura lor, precum şi rezultatul exerciţiului şi, în speţă,
profitul sau pierderea pentru fiecare categorie de activităţi şi pe total.
Contul de profit şi pierdere este proiectat (elaborat) ca un tablou (formular distinct) în
cadrul căruia se face următoarea delimitare sau grupare privind rezultatele parţiale ale
exerciţiului: Profitul sau pierderea din exploatare; Profitul sau pierderea financiar(ă);
Profitul sau pierderea curent(ă), constituit din rezultatele activităţilor de exploatare şi
financiară; Profitul sau pierderea din activitatea extraordinară; Profitul sau pierderea
brut(ă); Impozitul pe profit; Profitul sau pierderea net(ă) a exerciţiului financiar.
Avându-se în vedere faptul că în reglementările în vigoare se face o delimitare
riguroasă între activitatea de exploatare curentă, elementele financiare şi elementele
extraordinare, contul de profit şi pierdere este structurat în câte două grupe pentru fiecare
dintre acestea, o grupă pentru venituri şi o altă grupă pentru cheltuieli, care, pentru primele
două categorii de activităţi, sunt delimitate pe categorii sau feluri de venituri şi respectiv de
cheltuieli, aşa cum se observă şi din anexa în care se prezintă completat, cu date ipotetice.
Grupa veniturilor din exploatare (I) conţine următorii indicatori: 1. Cifra de afaceri
netă, care cuprinde: Producţia vândută; Venituri din vânzarea mărfurilor; Venituri din dobânzi
înregistrate de entităţile al căror obiect principal de activitate îl constituie leasingul şi
Veniturile din subvenţii de exploatare aferente cifrei de afaceri nete; 2. Venituri din variaţia
stocurilor de produse finite şi a producţiei în curs de execuţie; 3. Producţia realizată de
entitate pentru scopurile sale proprii şi capitalizată şi 4. Alte venituri din exploatare.
În grupa a II-a denumită „Cheltuieli de exploatare” sunt înscrişi indicatorii: 5a.
Cheltuieli cu materiile prime şi materiale consumabile şi Alte cheltuieli materiale; 5b. Alte
cheltuieli externe (cu energia şi apa); 5c. Cheltuieli privind mărfurile; 6. Cheltuieli cu
personalul, din care: a. Salarii şi indemnizaţii şi b. Cheltuieli cu asigurările şi protecţia
socială; 7a. Ajustări de valoare privind imobilizările corporale şi necorporale (a. cheltuieli şi
b. venituri); 7b. Ajustări de valoare privind activele circulante (b1. Cheltuieli, b2. Venituri); 8.
Alte cheltuieli de exploatare, din care: 8.1. Cheltuieli privind prestaţiile externe, 8.2.
Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate, 8.3. Cheltuieli cu despăgubiri, donaţii
şi activele cedate ş.a.
Profitul sau pierderea din exploatare se determină prin compararea totalurilor celor
două capitole sau grupe anterioare (Profit = I – II; Pierdere = II – I).
Grupa a III-a privind veniturile financiare este constituită din patru indicatori şi
anume: 9. Venituri din interese de participare; 10. Venituri din alte investiţii şi împrumuturi
care fac parte din activele imobilizate; 11. Venituri din dobânzi şi Alte venituri financiare.
Grupa cheltuielilor financiare (IV) conţine trei indicatori şi anume: 12. Ajustări de
valoare privind imobilizările financiare şi investiţiile deţinute ca active circulante (cheltuieli şi
venituri); 13. Cheltuieli privind dobânzile şi. Alte cheltuieli financiare.

1
Capitolul 3

Profitul sau pierderea financiar(ă) se determină prin scăderea totalului cheltuielilor

(IV) din totalul veniturilor (III), în situaţia obţinerii de profit şi invers în cazul în care rezultă
pierdere.
Totalul celor patru grupe anterioare, de venituri şi de cheltuieli, se ia în calcul şi pentru
stabilirea profitului sau pierderii curent(e) (14), procedându-se la scăderea totalului
general al cheltuielilor (de exploatare şi financiare, deci II + IV) din totalul general al
veniturilor (din exploatare şi financiare sau I + III) atunci când se obţine profit (I + III – II –
IV) şi invers în situaţia în care rezultă pierdere (II+ IV – I – III).
Grupele veniturilor extraordinare (V-15) şi cheltuielilor extraordinare (VI-16) se
prezintă numai sub forma sumelor totale obţinute din conturile cu ajutorul cărora se urmăresc,
creditul contului de venituri şi debitul contului de cheltuieli.
Profitul sau pierderea din activitatea extraordinară (17) se stabileşte prin scăderea
cheltuielilor (VI) din venituri (V) sau invers, după cum se obţine profit şi, respectiv, pierdere.
Un alt element sau indicator distinct al contului de profit şi pierdere îl constituie
„Profitul sau pierderea brut(ă)”, care se determină în mod obişnuit, prin compararea
totalurilor aferente, pe de o parte, celor trei capitole sau grupe de venituri, iar pe de altă parte
a celor de cheltuieli (exploatare, financiare, extraordinare).
Rezultatul astfel calculat se diminuează cu impozitul pe profit (18) sau pe venit (19),
după caz, înscris în mod distinct în formularul analizat (debitul contului 691 sau 698),
obţinându-se indicatorul „Profitul sau pierderea net(ă)” (20), după cum veniturile sunt mai
mari şi respectiv mai mici comparativ cu cheltuielile.
Contul de profit şi pierdere, aşa cum s-a putut observa, nu are forma unui cont
obişnuit, el prezintă veniturile şi cheltuielile într-o anumită succesiune, aşa cum s-a redat
anterior, şi pentru toţi indicatorii sau elementele din structura sa conţine date de la finele
exerciţiului financiar curent, precum şi de la sfârşitul celui precedent.
Schematic, contul de profit şi pierdere se prezintă în continuare.

CONTUL DE PROFIT Şi PIERDERE

la data de 31 decembrie _____
- lei -
INDICATORI Exerciţiul financiar
Precedent Curent
1. ACTIVITATEA DE EXPLOATARE
1.1. Venituri
1.2. Cheltuieli
1.3. Rezultatul din exploatare (1.1. -1.2.)
2. ACTIVITATEA FINANCIARĂ
2.1. Venituri
2.2. Cheltuieli
2.3. Rezultatul financiar (2.1. - 2.2.)
2.4. Rezultatul curent (1.3. ± 2.3.)
3. ACTIVITATEA EXTRAORDINARA
3.1. Venituri
3.2. Cheltuieli
3.3. Rezultatul extraordinar (3.1. - 3.2.)
4. VENITURI TOTALE (1.1 + 2.1 + 3.1)
5. CHELTUIELI TOTALE (1.2 + 2.2 + 3.2)
6. REZULTATUL BRUT AL EXERCIŢIULUI (4-5 sau 5-4)
7. IMPOZITUL PE PROFIT
8. REZULTATUL NET AL EXERCIŢIULUI
- PROFIT (6-7)
- PIERDERE (6+7 sau 7-6)

2
Capitolul 3

3.2. Situaţia modificărilor capitalului propriu

Această componentă a situaţiilor financiare anuale prezintă interes pentru utilizatori
deoarece reliefează, pentru întregul exerciţiu financiar, atât creşterile, cât şi reducerile de activ
net ale entităţii ca urmare a evoluţiei capitalurilor proprii şi a cheltuielilor, veniturilor,
pierderilor şi câştigurilor care le-au afectat mărimea în mod direct, în sensul că nu au fost
imputate rezultatului financiar.
În structura exemplificativă a situaţiei modificărilor capitalului propriu, prezentată în
cadrul reglementărilor contabile în vigoare, se oglindesc pentru fiecare element de această
natură datele ce privesc soldul existent la începutul exerciţiului financiar, creşterile şi
reducerile totale înregistrate în cursul anului, cu delimitarea sumelor aferente transferurilor, şi
soldul stabilit la sfârşitul exerciţiului financiar.
Elementele de capitaluri proprii, înscrise în prima parte a situaţiei analizate, se referă
la: Capital subscris, Patrimoniul regiei, Prime de capital, Rezerve din reevaluare, Rezerve
legale, Rezerve statutare sau contractuale, Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve
din reevaluare, Alte rezerve, Acţiuni proprii, Câştiguri legate de instrumentele de capitaluri
proprii şi Pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii.
La rândul lor, elementele care nu au fost imputate rezultatului financiar şi care, în mod
direct influenţează capitalurile proprii se referă la soldul creditor sau debitor, după caz,
delimitat pe felurile de date amintite mai sus şi aferente fiecăruia dintre următoarele elemente:
Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită, Rezultatul
reportat provenit din adoptarea pentru prima dată a IAS, mai puţin IAS 29 (doar în cazul în
care a fost aplicat O.M.F.P. nr. 94/2001 şi până la închiderea soldului acestui cont), Rezultatul
provenit din corectarea erorilor contabile, Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea
actualelor reglementări contabile, Profitul sau pierderea exerciţiului şi Repartizarea profitului.
Structura în detaliu a situaţiei analizate se prezintă ca anexă la prezenta lucrare.

3.2.1. Situaţia fluxurilor de trezorerie

Această situaţie prezintă, de asemenea, interes pentru utilizatorii de situaţii financiare
prin informaţiile utile pe care le oferă, în sensul punerii la dispoziţia acestora a elementelor
necesare pentru evaluarea capacităţii entităţii de a genera numerar şi echivalente de numerar şi
a necesităţilor acesteia de utilizare a fluxurilor astfel create, precum şi a momentului şi
siguranţei concretizării lor sub forma plăţilor efectuate în cursul exerciţiului pentru
desfăşurarea activităţilor de exploatare, de investiţii şi a celor de finanţare ce determină
modificări în ceea ce priveşte mărimea şi structura capitalului propriu şi datoriilor unităţii.
În acest sens reţinem şi opinia formulată în literatura de specialitate 1 potrivit căreia
„Principalul obiectiv al Situaţiei fluxurilor de trezorerie este de a reflecta influenţa
activităţilor de exploatare, de investiţii şi de finanţare asupra mijloacelor băneşti ale unei
întreprinderi, pe parcursul unui exerciţiu financiar”.
Fluxurile de trezorerie se prezintă pe cele trei categorii de activităţi amintite, fapt ce
permite utilizatorilor să stabilească impactul acestora asupra poziţiei financiare a entităţii,
precum şi valoarea numerarului şi, a echivalentelor de numerar, inclusiv pentru evaluarea
relaţiei ce apare între respectivele activităţi.
Reglementările contabile în vigoare prezintă o structură exemplificativă a situaţiei
fluxurilor de trezorerie, existând astfel posibilitatea publicării şi a altor informaţii care să pună

1
Iacob Petru Pântea şi Gheorghe Botea – Contabilitatea financiară actualizată la standardele europene, Editura
Intelcredo, Deva, 2005, pag.439.

3
Capitolul 3

în lumină mai bună poziţia financiară a entităţii şi a lichidităţilor sale, utilizându-se fie metoda
directă, fie cea indirectă.
În cazul în care se utilizează metoda directă, a cărei structură este exemplificată în
cadrul reglementărilor contabile aplicate, fluxurile de trezorerie se determină luându-se în
calcul, pentru fiecare dintre activităţile amintite, elementele ce se prezintă în continuare.

a. Fluxuri de trezorerie din activităţi de exploatare

 Încasări de la clienţi
- Plăţi către furnizori şi angajaţi
- Dobânzi plătite
- Impozit pe profit plătit
+ Încasări din asigurarea împotriva cutremurelor
= Trezoreria netă din activităţi de exploatare

b. Fluxuri de trezorerie din activităţi de investiţie

 Încasări din vânzarea de imobilizări corporale
- Plăţi pentru achiziţionarea de acţiuni
- Plăţi pentru achiziţionarea de imobilizări corporale
+ Dobânzi încasate
+ Dividende încasate
= Trezoreria netă din activităţi de investiţii

c. Fluxuri de trezorerie din activităţi de finanţare

 Încasări din emisiunea de acţiuni
+ Încasări din împrumuturi pe termen lung
- Plata datoriilor privind leasingul financiar
- Dividende plătite
= Trezoreria netă din activităţi de finanţare

d. Creşterea netă a trezoreriei şi echivalentelor de trezorerie

e. Trezorerie şi echivalente de trezorerie la începutul exerciţiului financiar
f. Trezorerie şi echivalente de trezorerie la sfârşitul exerciţiului financiar

3.2.2. Note explicative la situaţiile financiare anuale dezvoltate şi simplificate

Componenta situaţiilor financiare anuale astfel denumită asigură informaţii

suplimentare privind unele elemente sau categorii de elemente patrimoniale semnificative ale
entităţii. Altfel spus, ea permite detalierea şi explicarea unor date înscrise în bilanţ şi în contul
de profit şi pierdere, oferind informaţii suplimentare în legătură cu situaţia patrimonială şi
financiară, cu rezultatul exerciţiului încheiat şi în ceea ce priveşte principiile, politicile şi
metodele contabile.
În scopul facilitării pentru cei interesaţi a studierii şi analizei lor, notele explicative
sunt structurate în zece situaţii sau capitole (formulare), care au conţinut omogen sau relativ
omogen, aşa cum se poate observa şi din anexa în care sunt prezentate în detaliu.
În continuare se prezintă, în mod succint, conţinutul fiecăreia din cele zece note
explicative, care se referă la:
1. Active imobilizate;
2. Provizioane;
3. Repartizarea profitului;
4. Analiza rezultatului din exploatare;
5. Situaţia creanţelor şi datoriilor;

4
Capitolul 3

6. Principii, politici şi metode contabile;

7. Participaţii şi surse de finanţare;
8. Informaţii privind salariaţii şi membrii organelor de administraţie, conducere şi de
supraveghere;
9. Exemple de calcul şi analiza principalilor indicatori economico-financiari;
10. Alte informaţii.

În legătură cu aceste note explicative se menţionează că în cadrul reglementărilor

contabile în vigoare se exemplifică modul în care acestea prezintă informaţiile obligatorii cu
caracter minimal, care, atunci când entităţile consideră că este justificat, se pot furniza prin
intermediul unui alt format al lor, stabilit în mod opţional.
1. Active imobilizate constituie o primă notă explicativă ce conţine, pe de o parte,
valori brute, iar pe de altă parte, ajustări de valoare (amortizări şi ajustări pentru depreciere
sau pierdere de valoare), delimitate pe feluri de elemente imobilizate.
Pentru valorile brute aferente fiecărui fel de imobilizări se prezintă soldul la începutul
anului, creşterile, reducerile şi soldul la finele exerciţiului.
În cazul deprecierilor, pe lângă soldurile iniţiale şi finale, se prezintă deprecierea
înregistrată în cursul exerciţiului şi reducerile sau reluările aferente.
În cadrul acestei note explicative, ca de altfel şi în următoarele, se înscriu şi unele
explicaţii ce prezintă interes, dintre care se amintesc: preţul de înregistrare, metodele de
amortizare utilizate şi ajustările care privesc exerciţiile anterioare, creşterile de valoare
apărute din procesul de dezvoltare internă etc.
2. Provizioane reprezintă o notă sau situaţie distinctă ce conţine informaţii pe feluri de
provizioane şi categorii de elemente patrimoniale la care se referă, cu date la începutul şi
sfârşitul exerciţiului financiar şi, totodată, cu transferurile de sume în cont (majorări) şi din
cont (diminuări), explicându-se natura, sursa sau destinaţia acestora.
3. Repartizarea profitului oferă informaţii privind destinaţiile profitului ce se
repartizează la finele exerciţiului, cum este cazul rezervei legale, acoperirii pierderii contabile,
ca dividende, surse proprii de finanţare ş.a., precum şi referitor la profitul a cărui repartizare
se amână, atunci când este cazul.
4. Analiza rezultatului din exploatare, prin intermediul indicatorilor pe care-i
conţine, permite detalierea şi evaluarea rezultatului financiar aferent activităţii de bază a
entităţii. Conţine date privind exerciţiul precedent şi cel curent pentru următorii indicatori:
Cifra de afaceri netă; Costul bunurilor vândute şi serviciilor prestate, din care: Cheltuielile
activităţii de bază, Cheltuielile activităţilor auxiliare şi Cheltuieli indirecte de producţie;
Rezultatul brut aferent cifrei de afaceri nete; Cheltuielile de desfacere; Cheltuielile generale
de administraţie; Alte venituri din exploatare şi Rezultatul din exploatare.
5. Situaţia creanţelor şi datoriilor furnizează informaţii în legătură cu aceste
categorii importante de elemente patrimoniale, pentru fiecare dintre ele şi pe feluri sau grupe
omogene, prezentându-se soldurile la 31 decembrie, delimitate astfel: creanţele, în funcţie de
termenul de lichiditate, sub un an şi peste un an, iar datoriile, în raport cu termenul de
exigibilitate, sub un an, între 1 şi 5 ani şi peste 5 ani.
În legătură cu datoriile se prezintă, în plus, explicaţii referitoare la clauzele legate de
achitarea acestora, la rata dobânzii aferente împrumuturilor, la garanţiile aferente sau
ipotecările efectuate, la valoarea obligaţiilor pentru care s-au constituit provizioane ş.a.
6. Principii, politici şi metode contabile constituie o situaţie sau notă cu un conţinut
specific, în sensul că asigură anumite explicaţii utile pentru creşterea credibilităţii
informaţiilor pe care le conţin situaţiile financiare anuale, explicaţii care, în principal, privesc
abaterile de la principiile şi politicile contabile, absenţa comparabilităţii unor valori existente
în situaţiile financiare, suma dobânzilor incluse în costul activelor imobilizate şi circulante cu
ciclu lung de fabricaţie, elementele de imobilizări corporale supuse reevaluării, inclusiv
metodele utilizate în acest scop, modificarea rezervei din reevaluare etc.

5
Capitolul 3

7. Participaţii şi surse de finanţare reprezintă o notă explicativă ce facilitează

cunoaşterea unor elemente detaliate privind existenţa oricăror certificate de participare, valori
mobiliare şi obligaţiuni convertibile, capitalul subscris sub formă de acţiuni şi mişcările
acestora, precum şi împrumuturile obţinute prin intermediul obligaţiunilor emise etc.
Pentru acţiuni se oferă informaţii precum numărul total şi valoarea nominală,
cantitatea celor răscumpărabile, inclusiv data cea mai apropiată şi cea limită de răscumpărare,
caracterul obligatoriu sau doar opţional al acestei operaţiuni, acţiunile emise în timpul
exerciţiului financiar (tip, număr, valoare nominală ş.a.).
În legătură cu obligaţiunile emise se pot cunoaşte, printre altele, tipul acestora,
valoarea emisă şi suma primită pentru fiecare tip de obligaţiuni ş.a.
8. Informaţiile privind salariaţii, membrii organelor de administraţie, conducere
şi de supraveghere se referă, în prima parte, la indemnizaţiile membrilor organelor de
administraţie, conducere şi supraveghere, la obligaţiile contractuale cu privire la plata
pensiilor de către foştii membrii ai organelor de conducere şi supraveghere, iar în continuare
se reflectă valoarea avansurilor şi a creditelor acordate persoanelor amintite (rata dobânzii,
principalele clauze ale creditului, suma rambursată ş.a.). În partea a 2-a conţine informaţii în
legătură cu salariaţii şi anume: numărul mediu scriptic total şi pe categorii, salariile plătite sau
de plătit pentru exerciţiul financiar recent încheiat, cheltuieli cu asigurările sociale şi alte
cheltuieli privind contribuţiile pentru pensii.
9. Exemple de calculul şi analiză a principalilor indicatori economico-financiari
reprezintă o notă explicativă deosebit de importantă pentru evaluarea activităţii şi asigurarea
unei imagini fidele în ceea ce priveşte poziţia financiară şi performanţa entităţii. În acest sens
sunt edificatoare cele 4 categorii de indicatori din conţinutul său, care se prezintă în cele ce
urmează.
9.1. Indicatori de lichiditate, sub forma lichidităţii curente şi a celei imediate.
 Lichiditatea curentă se determină prin raportarea activelor curente la datoriile
curente, iar valoarea recomandată ca fiind acceptabilă trebuie să fie în jurul valorii de 2, ceea
ce oferă garanţia acoperirii datoriilor curente pe seama activelor curente.
 Lichiditatea imediată, denumită şi indicator test acid, se stabileşte
raportându-se activele curente, diminuate cu stocurile, la datoriile curente.
9.2. Indicatori de risc, care sunt exprimaţi prin gradul de îndatorare şi prin
acoperirea dobânzilor.
 Gradul de îndatorare este reflectat prin ponderea procentuală a capitalului
împrumutat (credite peste un an) faţă de capitalul propriu, deci prin raportul dintre cele două
elemente.
Acest indicator se determină şi prin raportarea capitalului împrumutat la capitalul
angajat (capital împrumutat + capital propriu).
 Acoperirea dobânzii sau altfel spus de câte ori se pot achita cheltuielile cu
dobânda. În acest scop, se raportează profitul existent înainte de plata dobânzii şi a
impozitului pe profit la cheltuielile cu dobânda, iar rezultatul obţinut indică un grad redus sau
ridicat de risc, după cum este mai mare şi respectiv mai mic.
9.3. Indicatori de activitate (de gestiune), care permit obţinerea de informaţii în ceea
ce priveşte atât viteza de intrare sau de ieşire a fluxurilor de numerar, cât şi capacitatea
entităţii de a controla capitalul circulant şi activităţile sale comerciale de bază, utilizându-se
cei 4 indicatori ce se prezintă în continuare.
 Viteza de rotaţie a stocurilor (rulajul stocurilor), care aproximează de câte ori a
fost rulat stocul în cursul exerciţiului, determinându-se prin raportarea costului total al
vânzărilor la stocul mediu.
Acest indicator se stabileşte, în plus, sub forma numărului de zile de stocare a
bunurilor, prin raportarea stocului mediu la costul total al vânzărilor şi înmulţirea rezultatului
astfel obţinut cu 365.

6
Capitolul 3

 Viteza de rotaţie a debitelor – clienţi exprimă eficacitatea agentului economic în

ceea ce priveşte colectarea (încasarea) creanţelor sale, sub forma numărului de zile până la
data la care clienţii îşi plătesc datoriile. Se calculează prin raportarea soldului mediu al
datoriilor clienţilor la cifra de afaceri, iar rezultatul astfel obţinut se înmulţeşte cu 365.
Creşterea valorii acestui indicator poate fi interpretată în sensul existenţei unor probleme
legate de controlul (gestiunea) creditului acordat clienţilor şi, implicit, creanţe mai greu de
încasat (clienţi rău platnici).
 Viteza de rotaţie a creditelor – furnizori permite aproximarea numărului de zile
de creditare obţinute de la furnizori, care în mod ideal ar trebui să fie numai cei comerciali. Se
determină prin raportarea soldului mediu al furnizorilor la totalul achiziţiilor de bunuri (fără
servicii), iar rezultatul astfel obţinut se înmulţeşte cu 365. Pentru achiziţiile de bunuri se poate
utiliza costul vânzărilor sau cifra de afaceri.
 Viteza de rotaţie a activelor imobilizate asigură evaluarea eficacităţii
managementului acestei categorii de bunuri. Se calculează prin raportarea cifrei de afaceri atât
la valoarea activelor imobilizate, cât şi la totalul activelor.
9.4. Indicatori de profitabilitate, care exprimă eficienţa entităţii în realizarea de
profit din resursele disponibile, prin intermediul rentabilităţii capitalului angajat şi a marjei
brute din vânzări.
 Rentabilitatea capitalului angajat sau, astfel spus, profitul ce se obţine din
banii investiţi în afacere se determină prin raportarea profitului înaintea plăţii dobânzii şi a
impozitului pe profit la capitalul angajat (capitalul propriu şi datoriile pe termen lung sau
activele totale diminuate cu datoriile curente).
 Marja brută din vânzări se stabileşte sub formă de cotă procentuală, prin
raportarea profitului brut din vânzări la cifra de afaceri, iar rezultatul ce se obţine reliefează o
situaţie favorabilă, mai puţin favorabilă sau nefavorabilă în ceea ce priveşte controlul
(mărimea) costurilor de producţie sau obţinerea preţului optim de vânzare, după cum este în
creştere şi, respectiv, în scădere.
10. Alte informaţii, constituie ultima notă explicativă, în cadrul căreia se prezintă
unele aspecte cu caracter general sau anumite elemente suplimentare. Pentru fiecare element
semnificativ din situaţiile financiare anuale trebuie să fie prezentate informaţii aferente,
considerate ca fiind utile pentru utilizatorii acestora, dintre care se amintesc: prezentarea
entităţii raportoare şi a relaţiilor sale cu filialele, entităţile asociate sau cu alte entităţi în care
deţin participaţii, bazele de conversie utilizate pentru exprimarea în monedă naţională a
elementelor patrimoniale şi operaţiilor evidenţiate iniţial în valută, proporţia în care impozitul
pe profit afectează rezultatul din activitatea curentă şi cea extraordinară şi reconcilierea
rezultatului contabil al exerciţiului şi al celui fiscal, impozitul pe profit rămas de plată,
prezentarea cifrei de afaceri pe segmente de activităţi şi pieţe geografice, natura şi estimarea
efectului financiar al evenimentelor ulterioare bilanţului, atunci când au importanţă, explicaţii
despre valoarea şi natura cheltuielilor extraordinare şi a celor înregistrate în avans, în cazul în
care sunt semnificative, ratele achitate în cadrul unui contract de leasing, cu descriere generală
şi dobânda de încasat la cel financiar, onorariile plătite auditorilor/cenzorilor şi pentru alte
servicii de certificare, consultanţă fiscală şi alte servicii decât cele de audit, efectele
comerciale scontate neajunse la scadenţă, datoriile probabile şi angajamentele acordate,
angajamentele sub forma garanţiilor de orice fel şi orice detaliere a elementelor din situaţiile
financiare anuale, atunci când aceste elemente sunt semnificative şi sunt relevante
utilizatorilor acestora.
Conţinutul integral al notelor explicative şi politicilor contabile, în formatul stabilit de
normalizatori, este prezentat, în plus, ca anexă, unde sunt utilizate date corelate cu cele
înscrise în bilanţ şi în contul de profit şi pierdere, de asemenea existente ca anexe la prezenta
lucrare.

7
Capitolul 3

3.3. Întocmirea situațiilor financiare anuale

3.3.1. Întocmirea situaţiilor financiare anuale

Pentru întocmirea acestor raportări de sinteză se utilizează datele existente în balanţa

de verificare finală a conturilor sintetice, puse de acord cu cele din balanţele conturilor
analitice.
Operaţiunea de completare a bilanţului constă în prelucrarea şi transcrierea
datelor din balanţa de verificare finală (definitivă) şi din bilanţul exerciţiului anterior. Aceste
operaţiuni se referă la selectarea, gruparea şi însumarea, după caz, a soldurilor finale din
balanţă, în funcţie de cerinţele sau conţinutul posturilor bilanţiere.
În formularul de bilanţ propriu-zis se înscriu soldurile debitoare ale conturilor care
reflectă elementele patrimoniale de activ, precum şi soldurile creditoare ale conturilor
destinate urmăririi elementelor patrimoniale de pasiv, făcându-se, atunci când este cazul,
anumite grupări, însumări şi rectificări ale lor.
Elementele de activ se înscriu în bilanţ la valoarea de intrare în patrimoniu
(contabilă) pusă de acord cu rezultatul inventarierii, în sensul diminuării ei cu amortizările şi
ajustările de valoare, care poate fi denumită valoare netă.
Elementele de pasiv se consemnează în bilanţ, de asemenea, la valoarea de intrare,
iar provizioanele constituie un post bilanţier distinct.
În ceea ce priveşte preluarea, gruparea şi însumarea soldurilor din balanţa de
verificare finală, în vederea înscrierii lor în bilanţ, se reţin câteva aspecte mai importante.
Un număr relativ redus de conturi sintetice au posturi corespondente în bilanţ, în
principal în cel dezvoltat. Acestea se completează prin înscrierea soldurilor finale pe care le
au conturile respective, fără vreo altă operaţiune. Dintre conturile şi posturile bilanţiere în
cauză se exemplifică: Prime de capital (104); Rezerve din reevaluare (105); Acţiuni proprii
(109); Profitul sau pierderea exerciţiului financiar (121); Profitul sau pierderea reportat(ă)
(117); Repartizarea profitului (129); Capital subscris vărsat (1012) ş.a.
Marea majoritate a conturilor de activ se grupează într-un număr redus de posturi
bilanţiere, însă elementele patrimoniale pe care le reflectă sunt supuse uzurii şi/sau
deprecierii, fapt pentru care posturile bilanţiere se corectează prin scăderea din soldurile
finale debitoare ale conturilor respective a soldurilor finale creditoare ale conturilor
corespunzătoare de amortizări şi/sau ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare. În
acest sens, se menţionează conturile de imobilizări necorporale, imobilizări corporale ş.a.
De asemenea, majoritatea conturilor de pasiv se înscriu în bilanţ prin gruparea şi
însumarea soldurilor creditoare de la două, trei sau mai multe conturi. Dintre acestea se
amintesc cele de datorii până la un an sau pentru o perioada mai mare de un an.
Operaţiunea de completare a bilanţului contabil se realizează relativ uşor,
deoarece la fiecare post bilanţier sunt înscrise simbolurile conturilor de la care se
preiau soldurile finale, precum şi modul cum acestea se prelucrează, prin
însumare sau scădere.
Contul de profit şi pierdere, spre deosebire de bilanţul contabil propriu-zis, se
completează, pentru exerciţiul încheiat, cu sumele totale cumulate stabilite în balanţa
de verificare finală, de la începutul anului şi până la sfârşitul perioadei de gestiune
(exerciţiului), privind veniturile şi cheltuielile. Indicatorii pe care îi conţine se
completează atât prin simpla preluare din conturi a sumelor totale creditoare pentru

8
Capitolul 3

venituri sau debitoare pentru cheltuieli, cât şi prin gruparea şi însumarea sumelor totale
de la două sau mai multe conturi, în funcţie de conţinutul lor.
Rezultatul final aferent fiecărei categorii de activităţi (exploatare, financiară,
extraordinară) se calculează după înscrierea şi totalizarea indicatorilor privind
veniturile şi cheltuielile aferente.
Indicatorii referitori la exerciţiul precedent se preiau din contul de profit şi
pierdere întocmit la sfârşitul anului financiar anterior.
Pentru completarea notelor explicative cu valorile brute sau contabile privind
elementele patrimoniale, inclusiv amortizările şi ajustările de valoare pe care le conţin
situaţiile (capitolele) acestora se folosesc, după caz, soldurile finale ale conturilor
corespunzătoare, înscrise în balanţa de verificare definitivă şi, totodată, soldurile
iniţiale (de la începutul anului), precum şi creşterile şi diminuările care se găsesc în
registrul cartea mare sau în fişele conturilor în cauză, sub forma soldurilor de la 1
ianuarie (sfârşitul exerciţiului precedent) şi a rulajelor debitoare şi creditoare cumulate
până la sfârşitul anului sau exerciţiului curent.

3.3.2. Raportul administratorilor

În ceea ce priveşte raportul pe care îl elaborează consiliul de administraţie, cu

denumirea de raportul administratorilor, se menţionează că însoţeşte situaţiile
financiare anuale şi trebuie să conţină cel puţin o prezentare fidelă a dezvoltării şi
performanţei activităţilor entităţii şi a poziţiei sale financiare, precum şi o descriere a
principalelor riscuri şi incertitudini ce pot fi avute în vedere în activitatea de
management intern.
În vederea satisfacerii obligaţiei de această natură se impune o analiză
echilibrată şi cuprinzătoare în cadrul căreia să fie avute în vedere dimensiunea şi
complexitatea activităţilor desfăşurate şi a evoluţiei şi a perspectivelor acestora. În
acest scop se prezintă şi indicatori financiari şi, atunci când este cazul, indicatori
nefinanciari – cheie de performanţă, care să fie relevanţi pentru activităţi specifice,
inclusiv informaţii despre aspecte ce privesc mediul înconjurător şi angajaţii. Atunci
când este cazul conţine referiri şi explicaţii suplimentare privind sumele raportate în
situaţiile financiare anuale.
Este, de asemenea, necesar ca în raportul administratorilor să existe, atunci când
este cazul, informaţii în legătură cu următoarele aspecte: evenimente importante
apărute după sfârşitul exerciţiului financiar; dezvoltarea previzibilă a entităţii;
activităţile de natura cercetării şi dezvoltării; achiziţiile de acţiuni proprii (motive,
număr şi valoare pentru cele înstrăinate în cursul exerciţiului şi proporţia din capitalul
subscris pe care acestea o reprezintă ş.a.); existenţa de sucursale ale entităţii; utilizarea
de instrumente financiare, atunci când sunt semnificative pentru evaluarea activelor
sale, datoriilor, poziţiei financiare şi a profitului sau pierderii, inclusiv obiectivele şi
politicile entităţii în materie de gestiune a riscului financiar, precum şi expunerea
acesteia la riscul de piaţă, riscul de credit, riscul de lichiditate şi la riscul fluxului de
trezorerie etc.
Aceste ultime cerinţe informaţionale sunt justificate prin faptul că facilitează
înţelegerea semnificaţiei instrumentelor financiare bilanţiere sau extrabilanţiere asupra
situaţiei financiare, rezultatelor activităţilor şi fluxurilor de trezorerie ale entităţii şi,

9
Capitolul 3

totodată, ajută la evaluarea sumelor, momentului apariţiei şi gradului de siguranţă a

fluxurilor de trezorerie viitoare asociate cu respectivele instrumente.
În legătură cu riscurile financiare amintite se are în vedere, în cadrul raportului
administratorilor, şi faptul că riscul de piaţă cuprinde trei feluri de risc, valutar, ratei
dobânzii la valoarea justă şi cel de preţ, care sunt cauzate de variaţia cursului de
schimb valutar, variaţiei ratelor de piaţă ale dobânzii şi, respectiv, schimbarea
preţurilor pieţei.
Entităţile ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă
reglementată, chiar şi parţial, şi care fac obiectul unei oferte publice de preluare au
obligaţia ca în raportul administratorilor să prezinte informaţii detaliate în legătură cu
mai multe aspecte, dintre care se amintesc: a. structura capitalului lor, cu precizarea
claselor diferite de acţiuni şi a drepturilor şi obligaţiilor ataşate fiecărei clase, inclusiv
a procentului din capitalul social total pe care îl reprezintă; b. orice restricţii legate de
transferul de valori mobiliare (de exemplu, limitările privind deţinerea de titluri de
valoare); c. deţinerile semnificative directe şi indirecte de acţiuni; d. deţinătorii
oricăror valori mobiliare cu drepturi speciale de control şi o descriere a acestor
drepturi; e. sistemul de control al oricărei scheme de acordare de acţiuni salariaţilor,
dacă drepturile de control nu se exercită direct de salariaţi; f. regulile de numire sau
înlocuire a membrilor consiliul de administraţie şi de modificare a actelor constitutive
ale entităţii etc.
Aceste ultime elemente sunt reunite într-o secţiune distinctă a raportului cu
privire la guvernanţa corporativă, care include, totodată, şi o declaraţie al cărei
conţinut informaţional face referire la o serie de elemente specifice acestui concept.
Astfel, în cadrul acesteia se face trimitere la codul de guvernanţă corporativă aplicabil
entităţii, se realizează descrierea controlului intern şi a sistemelor de gestionare a
riscurilor privind procesul de raportare financiară, se prezintă modul de desfăşurare a
adunării generale a acţionarilor ş.a.
Raportul administratorilor se aprobă de consiliul de administraţie şi se
semnează în numele acestuia de preşedintele consiliului. El însoţeşte situaţiile
financiare anuale în vederea analizei şi aprobării lor de către adunarea generală a
acţionarilor sau asociaţilor.

10