3.

Impozitul pe profit
La sfârșitul acestui capitol studenții vor fi capabili să:

1. identifice sfera de cuprindere a impozitului pe profit;

2. clasifice veniturile și cheltuielile unei întreprinderi prin prisma relevanței lor fiscale (venituri
impozabile/neimpozabile, cheltuieli deductibile/nedeductibile);
3. identifice elementele tehnice ale impozitului pe profit;
4. explice operațiunile în succesiunea lor firească necesare pentru determinarea impozitului pe
profit;
5. calculeze impozitul pe profit în diferite scenarii;
6. calculeze economiile fiscale (tax savings) în diferite scenarii;
7. să explice riscurile evaziunii fiscale și să facă distincția dintre evaziunea fiscală legală (tax
avoidance) și cea ilegală (tax evasion).

3.1. Caracterizarea generală a impozitului pe profit

Impozitul pe profit este impozitul ce afectează în măsura cea mai mare activitatea economică
derulată de agenții economici. După cum este binecunoscut, în majoritatea țărilor lumii, nu doar indivizii
plătesc impozite, ci și întreprinderile. Deși acestea din urmă sunt doar structuri juridice (persoane
juridice/legal persons), fără o existență reală, naturală, precum persoanele fizice (natural persons), având
ca proprietari de ultimă instanță (ultimate owners) persoane fizice, ele sunt subiecți impozabili (legal
persons for tax reasons) pentru veniturile pe care le realizează, întocmai ca și indivizii.

Există opinii care susțin faptul că întreprinderile fiind structuri juridice, deci neavând o existență
reală precum indivizii, nu ar trebui să plătească impozite, acestea fiind oricum plătite (în cele din urmă)
de către indivizii proprietari ai firmelor.

Cerință: Care este opinia dvs. referitoare la acest aspect?

Indiciu: Nu trebuie pierdut din vedere faptul că din punct de vedere juridic avem de a face cu două structuri diferite
(întreprinderea și acționarii/proprietarii săi) cu drepturi și obligații distincte.

1
 Acționarii (persoane fizice) pot face afaceri, fie ca liberi întrepinzători, fie prin intermediul unor
structuri juridice special create în acest scop (companii). Cele două modalități de derulare a afacerilor
prezintă propriile avantaje și dezavantaje, alegerea între cele două forme trebuind să țină seama de
aspecte precum: obiectul de activitate, necesarul de capital, atitudinea față de risc, regimul taxelor, etc.
toate circumscrise obiectivului de maximizare a veniturilor după impozite (after-tax income). Ca principiu,
afacerile trebuie impozitate identic, indiferent de forma juridică sub care acestea se derulează.

Cerință: Sunteți de acord ca afacerile să fie impozitate identic, indiferent de forma juridică sub care se derulează
întreprizători individuali vs. companii)? Argumentați răspunsul.

Întreprinderile sunt create de acționari prin aport de capital. Pentru acționari, aportul de capital
reprezintă o investiție pentru care așteaptă o remunerație (întocmai ca „investirea” banilor înntr-un
depozit bancar). Cum riscurile de a investi capital într-o afacere sunt mai mari decât riscurile aferente unui
depozit bancar, acționarii așteaptă o remunerație mai mare a investiției (dividende) decât în cazul
depozitului bancar (pentru a justifica asumarea unui risc mai mare). Pentru a-și remunera acționarii,
întreprinderile trebuie mai întâi să realizeze profit, din care ulterior plătesc dividende către acționari.
Acesta este pe scurt ciclul financiar prin care acționarii investesc și recuperează banii investiți într-o
afacere. Bineînțeles că ei pot recupera banii investiți și prin vânzarea afacerii sau a activelor sale.

În consecință, întreprinderile dispun de un patrimoniu distinct de cel al proprietarilor săi și, de

asemenea, au răspundere juridică proprie, diferită față de proprietarii săi. Indivizii sunt protejați de
anumite riscuri prin crearea unor structuri juridice care desfășoară activități economice în urma cărora
rezultă venituri care pot fi mai mari sau mai mici decât cheltuielile efectuate (profit sau pierdere).

Cerință: Puteți enumera riscuri de care indivizii se protejează prin crearea de întreprinderi pentru a desfășura
activități economice?

Cerință: Care sunt riscurile cu care un individ se confruntă când alege să desfășoare o activitate economică ca liber-
întreprinzător? Dar atunci când desfășoară aceeași activitate economică prin intermediul unei întreprinderi create
special în acest scop?

2
 Fiind structuri juridice cu drepturi și obligații distincte față de cele ale proprietarilor,
întreprinderile devin subiecți fiscali pentru veniturile pe care le realizeză, întocmai ca și indivizii. Ele
realizează venituri pentru care datorează impozite. Impozitele datorate de întreprinderi din activitățile
economice derulate sunt cunoscute generic sub denumirea de impozit pe profit (corporate income tax),
care poate fi de două mari categorii: impozit pe profit (business income), adică surplusul rezultat din
derularea operațiunilor curente, obișnuite ale întreprinderii și impozitul pe câștigurile de capital (capital
gains) care rezultă din operațiuni de capital pe care întreprinderea nu le realizează în mod curent, dar care
au impact asupra stocului de capital al întreprinderii (vânzarea unor active, lichidarea unor activități, etc.).

În unele țări nu există o asemenea distincție între operațiunile curente și operațiunile de capital,
însă clasificarea profitului în profit curent și câștiguri de capital este importantă nu doar din rațiuni fiscale,
ci din rațiuni financiare. În țările unde există o asemenea diferențiere, câștigurile de capital sunt taxate,
de regulă, cu cote mai mici de impozitare. Mai mult, acolo unde se face o asemenea diferențiere,
câștigurile de capital sunt defalcate la rândul lor în câștiguri de capital pe termen scurt și câștiguri de
capital pe termen lung, în funcție de perioada de deținere a activului (până la un an/peste un an). De
regulă, câștigurile de capital pe termen scurt sunt integrate în profitul curent al exercițiului și impozitate
cu cota statutară a impozitului pe profit, în timp ce câștigurile de capital pe termen lung sunt impozitate,
de regulă, cu o cotă mai redusă. Acest lucru este determinat de dorința autorităților de a impulsiona
investițiile de capital pe termen lung.

Cerință: De ce credeți că este important ca profitul unei întreprinderi să fie defalcat îm profit din activități normale,
curente (de business), pe de o parte și câștiguri de capital, pe de altă parte? Cum este în România? Dar în SUA?

Distincția dintre profitul curent (business income) și câștigurile de capital (capital gains) este ușor
de făcut. Profitul curent include toate veniturile nete (venituri realizate – cheltuieli efectuate în scopul
obținerii veniturilor) pe care întreprinderea le realizează din derularea obișnuită (curentă, zi de zi) a
afacerilor sale (activități de producție, comercializare, prestare de servicii, consultanță, etc.). Câștigurile
de capital (capital gains) includ veniturile realizate în urma vânzărilor de active, operațiuni ce nu sunt
derulate în mod curent de o întreprindere. De exemplu, o companie de transporturi nu vinde terenuri în
mod curent, ceea ce face ca plusvaloarea rezultată de pe urma unei asemenea operațiuni să fie tratată
precum câștig de capital.

3
Cerință: Cum ar trata câștigul din vânzarea de terenuri o companie imobiliară, care are ca obiect de activitate
tranzacționarea de proprietăți imobiliare?

Câștigurile de capital au un caracter excepțional în cele mai multe cazuri. O companie nu vinde
active, în mod deosebit active imobilizate, în mod curent. În situația în care nu s-ar face distincția dintre
profiturile curente și câștigurile de capital, imaginea investitorilor asupra performanțelor întreprinderii ar
fi denaturată. Imaginați-vă situația unei companii care a avut un an foarte prost pentru afacerea de bază,
dar care a reușit să vândă un activ valoros, realizând astfel un câștig consistent. Dacă cele două categorii
de câștiguri nu ar fi raportate separat, investitorii din exterior nu ar fi capabili să înțeleagă adevărata
situație a companiei. Ei ar vedea un profit relativ constant, semn al unei constanțe în afaceri și nu ar
identifica, decât cu mari eforturi, problema firmei în cauză: profituri în scădere compensate de vânzări de
active. Modul în care o companie raportează rezultatele poate conduce la concluzii total diferite.

În același timp, în procesul de recuperare a banilor investiți într-o afacere (aportul de capital) prin
crearea unei întreprinderi ce derulează respectiva afacere, fluxul financiar de la întreprindere către
acționari (distribuirea de dividende) întâlnește impozitul de două ori: o dată la nivelul întreprinderii care
a realizat profitul (impozitul pe profit) și a doua oară la nivelul acționarilor care încasează dividende
(impozit pe dividende). În sens economic, putem vorbi de o dublă impozitare a profiturilor realizate și
distribuite de întreprindere, însă în sens juridic, fiind vorba de două entități diferite (întreprinderea și
acționarii săi) cu patrimonii și răspunderi diferite nu putem vorbi de dublă impozitare.

Cerință: Care este opinia dvs.? Există sau nu dublă impozitare?

Această problemă este recunoscută de autoritățile fiscale, și în consecință, în unele țări, au fost
implementate soluții de reducere a dublei impozitări (în sens economic) a dividendelor. Printre soluțiile
adoptate se numără: impozitarea veniturilor din dividende ale indivizilor cu o cotă mai redusă decât cota
normală aplicată celorlalte venituri, acordarea unor deduceri fiscale sau credite fiscale pentru veniturile
din dividende sau chiar scutirea de la impozitul pe venit a dividendelor încasate de acționari.

În practica fiscală a tuturor țărilor, există posibilitatea evitarea dublei impuneri economice prin
înființarea unor entități transparente fiscal (pass-through entities, flow-through entities). Acestea

4
reprezintă structuri asociative de persoane fizice și juridice, structuri care nu sunt în sine subiect
impozabil, ci în care fiecare asociat sau participant este subiect de impunere corespunzător cu partea de
capital investită în cadrul respectivei structurii asociative. Exemple de asemenea entități: parteneriate
civile, întreprinderi familiale. Principalul avantaj al unor asemenea structuri constă în faptul că impozitele
de plătit statului sunt mai reduse ca dimensiuni, dar dezavantajul major rezidă în faptul că răspunderea
patrimonială este personală și se extinde și la nivelul patrimoniului personal.

Aplicație:

David vrea să investească 10.000 EUR intr-o afacere de consultanță. El are de ales între două variante:
parteneriat civil sau societate comercială. Calculați venitul după impozit încasat de David la sfâșitul
primului an cunoscând următoarele date:

profitul generat de afacerea de consultanță (distribuit integral ca dividende) = 50.000 EUR;

cota impozitului pe profit = 20%;

cota impozitului de dividende = 25%;

Societate comercială Parteneriat

1 Suma investită 10.000 10.000
2 Profitul generat de afacere 50.000 50.000
3 Impozitul pe profit (20%) (20%*rd2) 10.000 -
4 Profitul net distribuit ca dividende (rd2-rd3) 40.000 50.000
5 Impozitul pe dividende (25%) (25%*rd4) 10.000 12.500
6 Venitul după impozit (rd4-rd5) 30.000 37.500
7 Rentabilitatea investiției (rd6/rd1*100) 300% 375%

Din această comparație se observă clar avantajul în termeni de venit după impozit (after-tax
income) pentru varianta parteneriatului. În cazul în care David alege varianta înființării unei societăți
comerciale, din cei 50.000 EUR generați ca profit de afacerea sa, el va trebui să plătească impozite de
20.000 EUR pentru a-și recupera banii investiți (10.000 EUR ca impozit pe profit la nivel de companie și
10.000 EUR ca impozit pe dividende la nivel individual). În varianta parteneriatului, impozitul pe profit
dispare, David fiind obligat doar la plata impozitului personal pe dividende (12.500 EUR). Economia fiscală
pe care David a realizat-o (7500 EUR = 20.000 – 12.500) se regăsește în venitul după impozit mai mare
(37.500 față 30.000 EUR). Având în vedere aceste avantaje, de ce totuși forma preponderentă de
organizare a afacerilor este societatea comercială?

5
Indiciu: riscuri și răspunderi patrimoniale.

3.2. Elementele tehnice ale IVPF

Impozitul pe profit ca orice impozit are o serie de elemente tehnice specifice.

În ceea ce privește subiectul impozitului, pe plan internaţional, se face distincţie între societăţile
de capital şi societăţile de persoane. Primele cad sub incidenţa impozitului pe profit, iar ultimele sub
incidenţa impozitului pe venit (întocmai ca şi persoanele fizice). Subiectul impozitului pe profit este
reprezentat aşadar de societăţile de capital, organizate cel mai adesea ca societăţi pe acţiuni. Ele pot fi şi
societăţi cu răspundere limitată, în măsură în care decid să fie impozitate astfel, acest tip de societăţi
având posibilitatea să fie impozitate şi cu impozitul pe veniturile persoanele fizice (vezi aşa-numitele S
corporations din S.U.A.). Un regim aparte îl au societăţile cu răspundere limitată ce au un singur asociat,
acestea fiind supuse în unele ţări impozitului pe profit, iar în altele impozitului pe venit.

Obiectul impozitului este reprezentat de profitul rezultat în urma activității economice, văzut ca
diferenţă între veniturile şi cheltuielile totale ale subiectului impozabil.

Baza de impozitare a impozitului pe profit este reprezentată de profitul impozabil, ce se obţine

prin ajustarea fiscală a profitului contabil. În principiu, pentru a determina profitul impozabil, la profitul
contabil se adună cheltuielile nedeductibile şi se scad veniturile neimpozabile și deducerile fiscale, după
formula:

Profit impozabil = Profit contabil (Venituri totale – Cheltuieli totale) + Cheltuieli nedeductibile – Venituri
neimpozabile - Deduceri fiscale

În determinarea profitului impozabil, există o serie de operaţiuni universal valabile a căror

înțelegere ușurează în mare măsură această activitate:

- determinarea profitului brut contabil, ca diferenţă între veniturile totale şi cheltuielile totale;

- evaluarea intrărilor (achiziţiilor) şi a ieşirilor (livrărilor);

- evaluarea stocurilor;

- regimul aplicat câştigurilor de capital;

- regimul de amortizare;

6
 - provizioanele;

- cheltuielile deductibile/nedeductibile;

- deducerile fiscale și veniturile neimpozabile;

În ceea ce priveşte determinarea profitului contabil, aceasta se face ca diferenţă între veniturile
totale şi cheltuielile totale ale unei întreprinderi. În cazul contabilității de angajamente, veniturile și
cheltuielile sunt recunoscute în perioada în care ele sunt generate de un act economic al întreprinderii (în
care prestația economică se desfășoară), în timp ce în cazul contabilității de casă, veniturile și cheltuielile
sunt recunoscute în perioada în care ele sunt decontate (veniturile încasate, cheltuielile plătite).

De regulă, valoarea adăugată la nivelul unei întreprinderi se determină ca diferenţă între

producţia exerciţiului (producţia vândută + producţia stocată + producţia imobilizată) şi consumuri
externe de la terţi. Pentru aceasta este nevoie de evaluarea ieşirilor şi intrărilor din perioada pentru care
se calculează impozitul. Pentru întreprinderile plătitoare de TVA, acestea se evaluează la preţuri ce nu
includ şi taxa pe valoarea adăugată. Pentru întreprinderile ce nu sunt înregistrate ca plătitoare de TVA,
evaluarea livrărilor şi achiziţiilor se face la valoarea ce are inclusă şi TVA.

Evaluarea stocurilor serveşte la determinarea valorii materiilor prime, materialelor consumabile,

producţiei neterminate, mărfurilor ca elemente ce intră în determinarea profitului brut. În raport cu
metodele folosite, pot fi obţinute anumite avantaje fiscale. Cele mai cunoscute metode de evaluare a
stocurilor sunt: costul mediu ponderat (CMP); primul intrat – primul ieşit (FIFO); ultimul intrat – primul
ieşit (LIFO); costul standard (prestabilit). Metoda LIFO este atractivă pentru companiile care activează într-
o economie inflaționistă, întrucât permite trecerea imediată pe cheltuieli a valorii stocurilor achiziţionate
la preţuri aflate în creştere continuă diminuând astfel profitul impozabil.

În ceea ce priveşte câştigurile de capital, acestea sunt de regulă taxate separat de profitul curent
realizat de întreprindere, dar există şi situaţii în care cele două categorii de beneficii sunt cumulate şi
taxate împreună. O regulă generală constă în compensarea pierderilor de capital cu câştigurile de capital,
eventualele pierderi necompensate putând-se imputa, fie asupra câştigurilor de capital anterioare (mai
rar), fie asupra câştigurilor de capital viitoare (mai frecvent). De obicei, se face distincţia între câştiguri
(pierderi) de capital pe termen mediu şi lung (mai mare de 1 an) şi cele pe termen scurt (cel mult 1 an).
Acestea din urmă sunt incluse în profitul exerciţiului şi impozitate după aceleaşi reguli ca şi acesta. De
asemenea, acolo unde sunt impuse distinct, câştigurile de capital sunt taxate cu o cotă mai redusă decât
profiturile curente. Amortizarea reprezintă includerea sistematică în cheltuielile de exploatare, a

7
valorii activelor imobilizate de-a lungul unei perioade determinate. Astfel, cheltuielile de capital pot fi
recuperate pe durata de viaţă a activului achiziţionat. Modul de includere a acestor cheltuieli, precum şi
deductibilitatea fiscală a acestor cheltuieli influenţează mărimea profitului impozabil şi a impozitului pe
profit aferent. Regulile privind amortizarea sunt relativ uniforme, existând o serie de reguli universal
valabile:

- valoarea de amortizat este reprezentată generic de valoarea de inventar (valoarea iniţială,

valoarea de înlocuire, valoarea actualizată);

- durata de amortizare fiscală este stabilită de autorităţi şi poate fi egală sau nu cu durata de viaţă
economică a activului;

- regimurile de amortizare practicate oferă o recuperare liniară, regresivă (accelerată) şi/sau

progresivă;

- de regulă se face distincţia între amortizarea contabilă şi cea fiscală, permiţându-se deducerea în
scopul determinării profitului impozabil doar a amortizării fiscale (diferenţa este tratată drept
cheltuială nedeductibilă);

- sunt excluse de la calculul amortizării imobilizările corporale şi necorporale care nu se depreciază

în timp (terenurile, fondul de comerţ).

Particularităţile de dimensionare a amortizării în sistemele fiscale actuale ţin mai ales de

regimurile de amortizare utilizate. Deşi ele permit recuperarea liniară, regresivă (accelerată) şi/sau
progresivă a cheltuielilor cu activele imobilizate, ceea ce diferă este modalitatea concretă în care se face
acest lucru în fiecare din cele trei variante, existând tehnici specifice în diverse ţări.

Provizioanele sunt utilizate atunci când există indicii că deprecierea anumitor elemente din bilanţ
sau anumite riscuri nu au caracter definitiv. Constituirea şi eventual anularea lor determină diminuarea
profitului, respectiv majorarea acestuia (eventual). Din punct de vedere fiscal, la constituire, cheltuielile
cu provizioanele pot fi deductibile, respectiv nedeductibile, ele diminuând, respectiv majorând profitul
impozabil şi impozitul aferent. La anularea provizioanelor, regimul fiscal al veniturilor corespunzătoare
depinde de regimul fiscal avut la constituire. Dacă la constituire, cheltuielile cu provizioanele au fost
deductibile, la anulare, veniturile corespunzătoare sunt impozabile.

8
Cerință: Care este regimul fiscal al veniturilor din anularea unor provizioane pentru care nu s-a admis deducerea la constituire?
Sunt ele venituri impozabile sau sunt venituri neimpozabile? Argumentați.

Tehnica fiscală caracteristică provizioanelor este uniformă în toate ţările, ceea ce diferă este sfera
de cuprindere a acestora. În unele ţări se admit deduceri de provizioane mai generoase, în timp ce în
altele, deducerile sunt mai limitate.

Cheltuielile nedeductibile sunt acele cheltuieli efectuate în mod real de întreprindere (au ca efect
diminuare profitului brut), dar care nu sunt recunoscute la calculul profitului impozabil. Ca atare, ele sunt
adăugate la mărimea profitului brut pentru a ajunge la dimensiunea profitului impozabil. Principial, pentru
a fi considerată deductibilă o cheltuială trebuie să fi fost realizată în scopul obţinerii de venituri
impozabile. Întreprinderile efectuează de multe ori cheltuieli, care deşi contribuie la realizarea de venituri,
nu pot fi tratate de către autorităţile fiscale drept deductibile integral, întrucât fie aportul lor nu poate fi
stabilit cu precizie, fie că incită întreprinderea la supradimensionarea acestora în scopul obţinerii de
avantaje neimpozabile. În această situaţie, soluţia o reprezintă deductibilitatea limitată (relativ sau
absolut) a unor asemenea cheltuieli

În general, sunt cheltuieli nedeductibile (integral sau limitat):

 cheltuielile cu amenzile şi penalităţile fiscale;

 cheltuielile cu perisabilităţile;

 cheltuieli de protocol;

 indemnizaţiile de deplasare, detaşare;

 anumite cheltuieli cu amortizarea (deexemplu, amortizarea costurilor de achiziţie a

autoturismelor);

 cheltuielile privind stocurile constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile;

 cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ;

De regulă, cheltuielile cu dobânzile sunt deductibile integral, dacă ele sunt aferente unor
împrumuturi contractate de pe piața bancară sau financiară (credite bancare sau emisiuni de obligațiuni),

9
de la entități independente (cu care firma nu are legături de rudenie – pentru persoanele fizice – sau
legături pe linia deținerilor de capital – pentru persoanele fizice și persoanele juridice). În caz contrar
(împrumuturile provin de entități afiliate), deductibilitatea dobânzilor este limitată. Având în vedere
asimetria de impozitare a dobânzilor (remunerarea a capitalurilor împrumutate) și a dividendelor
(remunerare a capitalurilor proprii), apare o preferință pentru finanțarea din împrumuturi în dauna celei
din capitaluri proprii. Acest lucru decurge din faptul că dobânzile sunt deductibile la calculul profitului
impozabil (sunt plătite din profitul înainte de impozitare), în timp ce dividendele nu sunt (sunt plătite din
profitul după impozitare). Acest avantaj fiscal dă naștere unor strategii de planificare/optimizare fiscală
care privilegiază finanțarea prin datorii în locul celei prin capitaluri proprii. Astfel, acționarii, în loc sa vină
cu aport de capital, preferă să aducă capital în propria întreprindere prin împrumuturi acordate (direct
sau prin părți afiliate) la o rată a dobânzii convenită între părți. În asemenea condiții, nu doar că acționarii
obțin o remunerare (prin dobândă), indiferent dacă întreprinderea obține sau nu profit, dar și guvernul
încasează mai puțin bani din impozitul pe profit ca urmare a diminuării profitului impozabil ca efect al
deductibilității cheltuielilor cu dobânzile. Din acest motiv, în majoritatea țărilor lumii (inclusiv în România),
cheltuielile cu dobânzile aferente unor împrumuturi de la părți afiliate sunt deductibile limitat,
deductibilitatea nelimitată operând doar în cazul dobânzilor aferente creditelor contractate de la entități
independente.

De asemenea, cheltuielile cu remunerarea alternativă a salariaţilor (asigurări, bunuri de serviciu)

sunt deductibile, în măsura în care acestea sunt impozitate la nivelul salariatului. Ca regulă generală,
sumele plătite/încasate la nivelul unui subiect impozabil sunt deductibile/impozabile în măsura în care la
partenerul de afaceri, aceleași sume (încasate/plătite) sunt neimpozabile/nedeductibile. Acest lucru se
realizează pentru a asigura aplicarea impozitului o singură dată pentru aceeași relație de afaceri, astfel
încât pe de o parte să nu existe materie impozabilă care să scape de impozit, iar pe de altă parte, să se
evite dubla impunere a aceluiași flux financiar.

Sunt deductibile cheltuielile efectuate în beneficiul salariaţilor, de natură să contribuie la

creşterea securităţii şi productivităţii muncii: cheltuielile pentru protecţia muncii, pentru prevenirea
accidentelor de muncă şi a bolilor profesionale, contribuţiile pentru asigurarea de accidente de muncă şi
boli profesionale, cheltuielile cu primele de asigurare pentru asigurarea de riscuri profesionale, cheltuielile
pentru formarea şi perfecţionarea profesională a personalului angajat.

De asemenea, sunt acordate deduceri plafonate şi pentru cheltuielile sociale făcute de

întreprinderi, respectiv cheltuieli care nu contribuie la realizarea de venituri impozabile, dar care, prin

10
natura lor, au un impact social dezirabil, ce justifică deducerea lor în anumite limite. În această categorie
pot intra: sumele acordate salariaților ca ajutoare pentru naştere, înmormântare, boli şi proteze,
cheltuielile pentru funcţionarea grădiniţelor, muzeelor, bibliotecilor, cantinelor, bazelor sportive,
serviciile medicale acordate în cazul bolilor profesionale şi al accidentelor de muncă.

În ceea ce priveşte veniturile neimpozabile, acestea sunt în general venituri ale capitalului
mobiliar, respectiv dividende şi diferenţe favorabile a titlurilor de participare. De regulă, câștigurile de
capital sunt impozitate separat, iar o eventuală includere a lor în baza de calcul a impozitului pe profit ar
avea semnificaţia unei duble impuneri.

O categorie importantă de deduceri fiscale o reprezintă pierderile fiscale recuperabile.

Recuperarea pierderilor poate fi făcută, fie prin imputarea lor asupra profiturilor dintr-o perioadă
anterioară (carryback), fie prin imputarea asupra profiturilor dintr-o perioadă anterioară (carryforward).
În primul caz (carryback), statul recalculează impozitele din anii precedenți si rambursează diferența dintre
impozitul deja plătit și noul nivel al impozitului (recalculat), pe când în al doilea caz (carryforward),
pierderile fiscale prezente diminuează profiturile impozabile viitoare și implicit impozitele pe profit
aferente.

Cerință: Care din cele două variante de recuperare a pierderilor fiscale este mai avantajoasă pentru o întreprindere:
carryback sau carryforward? Puteți exemplifica o situație în care carryforward să fie mai avantajoasădeât carryback?
Dar invers?

Cotele de impozitare sunt fie proporţionale, fie progresive. Se practică frecvent şi sistemul cotelor
adiţionale la nivelul altor jurisdicţii fiscale: statele federate, regiuni, etc. Impozitul pe profit datorat
autorităților locale sau regionale este scăzut din baza de calcul a impozitului datorat la nivel naţional,
astfel încât cota totală de impozitare mai mică decât mărimea rezultată din însumarea cotelor aferente
fiecărui nivel administrativ-teritorial.

Dacă de exemplu, cota de impozitare a profitului la nivelul localității este de 10%, iar cota de impozitare la nivel
național este de 15%, iar impozitul pe profit datorat pe plan local este deductibil din baza de calcul a impozitului la
nivel național, atunci cota totală de impozitare este: 10% + 15% * (100 – 10)/100 = 10% + 15% * 0,9 = 23,5%.

11
Cerință: Care ar fi fost cota de impozitare dacă impozitul pe profit datorat pe plan local nu este deductibil din baza
de calcul a impozitului la nivel național

În ultimele decenii, pe plan mondial s-a înregistrat o tendință generalizată de reducere a cotelor
de impozitare concomitent cu lărgirea bazei de impozitare (tax rate cut base broadening reforms). De
asemenea, spre deosebire de impozitul pe veniturile persoanelor fizice, unde în majoritatea țărilor
dezvoltate există cote progresive, în cazul impozitului pe profit se manifestă o predilecție cvasi-
generalizată pentru cote proporționale.

Perioada fiscală este perioada pentru care se datorează impozitul. În cazul impozitului pe profit,
perioada fiscală este anul fiscal. Nu este obligatoriu ca anul fiscal să coincidă cu anul calendaristic, deși în
cazul impozitului pe venit acest lucru se întâmplă în cele mai multe cazuri (excepție: Marea Britanie unde
anul fiscal începe pe 6 aprilie). De regulă, impozitul pe profit se plătește lunar sau trimestrial, cumulat de
la începutul anului, urmând ca la sfârșitul anului să se facă calculul final al impozitului (regularizarea
impozitului). Companiile pot alege anul fiscal care nu trebuie neapărat să coincidă cu anul fiscal (bugetar)
al guvernului (government fiscal year). O practică des întâlnită este ca firmele ce desfășoară activități
sezoniere să adopte un an fiscal ce se încheie imediat după perioada cu cele mai mari vânzări. În general,
cele mai multe țări din UE adoptă ca an fiscal, anul financiar, care nu coincide neapărat cu anul
calendaristic, însă acest lucru nu este obligatoriu. În România, anul fiscal coincide, în cvasi-totalitatea
cazurilor, cu anul calendaristic, însă companiile pot alege ca anul fiscal să coincidă cu anul financiar.

Anul fiscal (bugetar) al guvernului (government fiscal year) este perioada de 12 luni pentru care se elaborează și se
execută bugetul de stat.

Anul fiscal al companiei (corporate tax year) este perioada de 12 luni ( de regulă) pentru care se datorează impozitele
a căror perioadă fiscală este de 12 luni (impozitele directe).

Anul financiar al companiei (corporate financial year) este perioada de 12 luni la sfărșitul căreia se raportează
rezultatele financiare către acționari. Anul financiar al companiei coincide cu anul fiscal al companiei (de cele mai
multe ori sunt echivalente), dar nu în mod necesar și cu anul fiscal (bugetar) al guvernului.

De exemplu, compania A are anul financiar/fiscal suprapus cu anul calendaristic. În martie 2019, compania A a fost
achiziționată de o companie cu capital străin al cărei an financiar/fiscal este 1 Aprilie – 31 Martie. Din rațiuni de
armonizare cu compania mamă, compania A decide să adopte același an financiar/fiscal. Ca atare, primul an fiscal
modificat al companiei A va fi 1 ianuarie 2019 – 31 martie 2020 (15 luni).

12
 Schimbarea anului fiscal presupune, în toate cazurile, acordul autorității fiscale naționale.

Motivul principal pentru care perioada fiscală este anul fiscal constă în necesitatea asigurării unui
tratament fiscal egal și o sarcină fiscală echitabilă pentru toți contribuabilii, indiferent de caracterul
regulat sau sezonier alactivității generatoare de venituri (venituri din consultanță vs venituri din activități
agricole). Perioada de 12 luni corectează sezonalitatea veniturilor, asigurând un tratament egal pentru
toți contribuabilii.

Termenul de plată reprezintă data până la care impozitul trebuie plătit statului. Depășirea acestui
termen atrage perceperea de penalități de întârziere și ulterior chiar declanșarea procedurii de executare
silită împotriva contribuabilului. În cazul impozitului pe profit, termenul de plată este o zi, de regulă din a
doua jumătate a lunii imediat următoare încheierii lunii/trimestrului pentru care se datorează impozitul.
Având în vedere faptul că profitul impozabil se calculează prin ajustarea fiscală a profitului contabil, care
preia veniturile și cheltuielile din balanța de verificare, calculul acestuia și implicit al impozitului pe profit
se realizează la fiecare termen de plată, cumulat de la începutul anului fiscal.

Cerință: Ce se întâmplă în situația în care la sfârșitul trimestrului al II-lea profitului impozabil (cumulat de la începutul
anului) este de 10.000 lei, iar la sfârșitul trimestrului al III-lea profitului impozabil (cumulat de la începutul anului)
este de 8.000 lei? Este posibil un asemenea scenariu? Cum? Calculați profitul impozabil la fiecare termen (trimestrial)
de plată, considerând o cotă de impozitare de 10%.

La sfârșitul anului fiscal are loc definitivarea profitului impozabil anual și a impozitului anual de
plată. Dacă profitul anual este mai mare decât profitul aferent ultimului termen (trimestrial) de plată,
compania achită doar diferența, pe când, în situația inversă, compania înregistrează o creanță față de
buget, care de regulă, va fi stinsă (prin compensare) la următorul termen de plată a impozitului pe profit
(primul trimestru din anul fiscal următor).

3.3. Calculul impozitului pe profit

13
 David vrea să producă accesorii pentru telefoane mobile (huse, folii de protecție, etc.) și să
presteze servicii în domeniu (montat accesorii, curățat telefoane, service, etc.). Pentru a desfășura această
activitate, David fie înființează o companie, fie operează ca întreprinzător individual. În cazul în care David
decide să înființeze o companie va trebui să plătească impozit pe profit, iar în cazul în care decide să
lucreze ca întreprinzător individual va trebui să plătească impozit pe venit. Pentru a izola efectul
impozitelor, presupunem că veniturile și cheltuielile afacerii sunt identice în cele două scenarii, iar cotele
de impozitare pentru companii și indivizi sunt aceleași. Datele financiare sunt prezentate în tabelul
următor:

1.1 Venituri din vanzarea bunurilor 1,000,000

1.2 Venituri din servicii prestate 400,000
1.3 Venituri din chirii 200,000
1.4 Venituri din dividende (neimpozabile) 400,000
2.1 Costul bunurilor vandute 500,000
2.2 Cheltuieli de functionare deductibile 100,000
2.3 Cheltuieli de amortizare deductibile 200,000
2.4 Cheltuieli cu amenzi (nedeductibile) 200,000
2.5 Pierderi fiscale curente din anii precedenți 300,000
1.6 Venituri din vanzarea unui teren 500,000
2.6 Costul de achizitie al terenului 300,000

3 Cota pentru impozitul pe profitul din activitati curente (business income) 30%
4 Cota pentru castigul de capital 10%

A Afacerea derulată printr-o companie

5 Profitul contabil (rd1.1+1.2+1.3+1.4+1.6-2.1-2.2-2.3-2.4-2.6) 1,200,000
Profitul contabil din activități curente (rd1.1+1.2+1.3+1.4-2.1-2.2-2.3-
5.1 2.4) 1,000,000
5.2 Profitul contabil din activități de capital (rd.1.6-2.6) 200,000
6 Profitul impozabil din activități curente (rd1.1+1.2+1.3-2.1-2.2-2.3-2.5) 500,000
7 Castigul din capital (rd.1.6-2.6) 200,000
8 Impozitul pe profit din activitati curente (business income) (rd.3*rd.6) 150,000
9 Impozitul pe castigul din capital (rd.4*rd.7) 20,000
10 Impozitul total datorat (rd.8+rd.9) 170,000
11 Profitul net (distribuit in totalitate ca dividende) (rd.5-rd.10) 1,030,000
12 Cota pentru impozitul pe dividende la nivel individual 30%
13 Impozitul pe dividende datorat de acționar (rd.12*rd.11) 309,000
14 Dividende nete încasate de actionat (rd.11-rd.13) 721,000

14
 Afacerea derulata printr-o intreprindere individuala (întreprinzător
B individual)
21 Profitul total (rd1.1+1.2+1.3+1.4+1.6-2.1-2.2-2.3-2.4-2.6) 1,200,000
Profitul contabil din activități curente (rd1.1+1.2+1.3+1.4-2.1-2.2-2.3-
21.1 2.4) 1,000,000
21.2 Profitul contabil din activități de capital (rd.1.6-2.6) 200,000
22 Profitul impozabil din activități curente (rd1.1+1.2+1.3-2.1-2.2-2.3-2.5) 500,000
23 Castigul din capital (rd.1.6-2.6) 200,000
24 Impozitul pe profit din activitati curente (business income) (rd.3*rd.22) 150,000
25 Impozitul pe castigul din capital (rd.4*rd.23) 20,000
26 Impozitul total datorat (rd.24+rd.25) 170,000
27 Profitul net (distribuit in totalitate ca dividende) (rd.21-rd.26) 1,030,000
28 Dividende nete încasate de actionat (rd.27) 1,030,000

Afacerea derulata printr-o microintreprindere cu regim de impozitare

C simplificat (3% din veniturile totale)
31 Cota de impozitare in regim simplificat 3%
32 Venituri totale impozabile(rd.1.1+1.2+1.3+1.6) 2,100,000
33 Impozit pe venit (rd.31*rd.32) 63,000
34 Profitul total (rd1.1+1.2+1.3+1.4+1.6-2.1-2.2-2.3-2.4-2.6) 1,200,000
35 Profitul net (distribuit in totalitate ca dividende) (rd.34-rd.33) 1,137,000
36 Impozitul pe dividende datorat de acționar (rd.12*rd.35) 341,100
37 Dividende nete încasate de actionar (rd.35-rd.36) 795,900

Având în vedere că veniturile și cheltuielile presupuse de derularea afacerii sunt aceleași

indiferent de forma juridică de organizare a afacerii, profitul înainte de impozit (before-tax profit) este
același îm ambele situații (1.200.000 EUR). Se observă că pe parcursul derulării afacerii sunt efectuate
operațiuni curente ce țin de obiectul de activitate (producție și vânzare de produse, prestări de servicii),
dar și operațiuni de capital (vânzarea unui activ imobiliar, respectiv a unui teren achiziționat în același an;
terenurile nu sunt amortizabile, astfel încât baza fiscală a terenului este egală cu costul de achiziție).

Cerință: Care ar fi fost baza fiscală dacă în locul terenului ar fi fost o clădire, amortizată în procent de 2%?

15
 Regimul fiscal exemplificat presupune impozitarea distinctă și separată a profiturilor curente
(business income) și a câștigurilor de capital (capital gains), indiferent de perioada de deținere a activelor.
În calculul profitului impozabil pentru activitățile curente se ține seama de regimul fiscal al veniturilor
neimpozabile și cheltuielilor nedeductibile (vezi formula de calcul a profitului impozabil de la subcapitolul
precedent. Practic, profitul impozabil se obține prin ajustarea fiscală a profitului contabil, ce constă în
scăderea veniturilor neimpozabile și adunarea cheltueililor nedeductibile. În urma acestor ajustări fiscale
profitul impozabil pentru activități curente este de 1.000.000 EUR. Câștigul de capital se determină ca
diferență între veniturile încasate din vâmzarea activului și baza fiscală a activului. Baza fiscală a activului
este reprezentată de costul de achiziție diminuat cu amortizarea calculată până în momentul vânzării
activului. Întrucât în exemplul de față avem de a face cu un teren, ce este un activ neamortizabil, baza
fiscală este reprezentată de costul de achiziție. În consecință, câștigul de capital calculat este de 200.000
EUR.

Odată calculată baza impozabilă, impozitul se determină prin aplicarea cotei de impozitare la
mărimea bazei de impozitare. Cota de impozitare a veniturilor curente (ordinary sau business income)
este de 30%, iar cota de impozitare a câștigurilor de capital este de 10%, conform practicilor internaționale
care prevăd o cotă mai redusă pentru câștigurile de capital. Corespunzător cu aceste cote, impozitul pe
profitul din activități curente este de 150.000 EUR, iar impozitul pe câștigul de capital este de 20.000 EUR,
rezultând un impozit total de 170.000 EUR. Profitul net dupâ impozitare (after-tax income) se determină
scăzând din profitul contabil (1.200.000 EUR), impozitul pe profit total (170.000 EUR). Această sumă va fi
distribuită acționarului, care pentru a putea dispune de ea, va trebui mai întâi să plătească la rândul lui
impozit pe veniturile din dividende în cotă de 30% (dubla impunere în sens economic despre care am
vorbit în subcapitolul anterior). In final, dividendele nete încasate de acționar vor fi egale cu dividendele
brute distribuite (1.030.000 EUR) din care a fost scăzut impozitul pe dividende calculat (309.000 EUR),
respectiv 721.000 EUR.

În scenariul B, David derulează afacerea ca self-employed. Afacerea nu este excesiv de complexă

și cu eforturi susținute, David apreciază că se va descurca. Ulterior, dacă afacerea crește mai mult decât
anticipează, David se gândește să se asocieze cu un partener în cadrul unui parteneriat. Ceea ce îl
interesează pe David în acest scenariu este să își maximizeze câștigul rămas după plata impozitelor. Din
acest motiv, el ia în considerare organizarea juridică a afacerii subf forma unei entități transparente fiscal
(pass-through entity). Regulile de calcul ale veniturilor/câștigurilor de capital sunt presupuse identice ca
în scenariul A, ceea ce diferă fiind tratamentul fiscal la distribuirea dividendelor, care permite evitarea

16
(legală)a impozitului pe dividende. Drept urmare, David este capabil să încaseze 1.030.000 dividende nete.
Totuși, David își pune problema dacă acest mod de organizare juridică a afacerii îi permite totuși să
realizeze veniturile estimate (angajare de personal suplimentar, gestiunea clienților și furnizorilor, etc.)

În scenariul C, David se gândește să deruleze afacerea prin intermediul unei companii, dar să
opteze pentru un regim fiscal simplificat, care prevede impozitarea cu 3% a veniturilor totale. Acest lucru
nu îl scutește de impozitul pe dividende, dar David speră să plătească mai puțin impozit la nivel de
companie, beneficiind în același timp de avantajele acestei forme juridice de organizare a afacerii. Fiind o
variantă de impozitare al cărei principal avantaj este simplitatea în aplicare, nu se mai face distincția între
veniturile curente și câștigurile de capital. Această variantă este aplicabilă în principal afacerilor mici cu
cifră de afaceri sau active totale sub un anumit nivel stabilit prin lege și convenabilă în principal pentru
afacerile care nu înregistrează un nivel ridicat al cheltuielilor.

Cerință: De ce varianta simplificată de impozitare este convenabilă pentru afacerile mici care înregistrează cheltuieli
reduse? Dați exemple de astfel de afaceri.

Totuși, David trebuie să urmărească dacă nu cumva cifra de afaceri depășește plafonul legal, lucru
ce atrage automat adoptarea regimului normal de impozitare (scenariul A). Ca rezultat al regimului
simplificat de impozitare, David va încasa dividende nete de 795.000 EUR, mai mult decât în scenariul A,
dar mai puțin decât în scenariul B.

Cerință: Comentați cele trei variante de impozitare, insistând pe avantajele și dezavantajele fiecăreia

3.4. Facilitățile fiscale și evaziunea fiscală

În majoritatea țărilor există numeroase facilități fiscale pe linia impozitului pe profit. Cele mai
des întâlnite facilități fiscale sunt:

 Scutirea de impozit pentru anumite perioade (tax holidays):

17
  Scutirea de impozit pentru anumite venituri sau activități (venituri neimpozabile ce sunt excluse,
de regulă permanent, de la calculul profitului impozabil, exemplu: veniturile din dividende sau
profitul reinvestit – tax exemptions);
 Cote reduse de impozitare pentru profitul aferent anumitor activități (de exemplu pentru
operațiunile de export - preferential rates);
 Deduceri fiscale suplimentare pentru anumite activități (investiții, activități de cercetare-
dezvoltare – tax deductions/allowances);
 Credite fiscale suplimentare pentru anumite activități (investiții, activități de cercetare-
dezvoltare – tax credits);
 Amortizarea accelerată (accelerated depreciation) pentru anumite active, de regulă
echipamente.

Acordarea de facilități fiscale are ca efect scăderea încasărilor la buget, cel puțin pe termen scurt.
Din acest motiv, acordarea de facilități trebuie să fie justificată prin efectele pozitive pe care ele le
generează în economie și societate. Din acest motiv, facilitățile fiscale nu sunt acordate în mod automat
și universal, ci sunt condiționate de realizarea anumitor activități, operațiuni, investiții. De regulă,
facilitățile fiscale sunt acordate în vederea stimulării investițiilor și activităților de cercetare-dezvoltare
care au un puternic efect multiplicator în economie. În ultimii ani, au proliferat o serie de facilități fiscale
ce vizează încurajarea implementării de tehnologii non-poluante, ce au efecte pozitive în prezervarea
mediului înconjurător și promovarea dezvoltării durabile.

Pentru a beneficia de asemenea facilități, întreprinderile trebuie să facă dovada realizării

activităților sau investițiilor pentru care ele sunt acordate. Atât timp cât întreprinderea a efectuat
respectiva investiție și poate prezenta documente justificative, întreprinderile își pot reduce în mod legal
obligațiile fiscale. De multe ori, atrase de mirajul unor impozite mai mici, anumite întreprinderi încearcă
să profite de asemenea facilități fiscale fără a efectua în mod real activitățile sau investițiile pentru care
ele sunt acordate. În această situație, întreprinderile se situează în afara legii, intrând pe teritoriul
evaziunii fiscale ilegale (tax evasion). Evaziunea fiscală legală (tax avoidance) înseamnă reducerea taxelor
utilizând metode permise de lege, în timp ce evaziunea fiscală ilegală (tax evasion) semnifică reducerea
taxelor prin metode ilegale, reprezentând o infracțiune sancționabilă cu amenzi foarte mari și privare de
libertate. Diferența dintre cele două forme de evaziune este uneori foarte neclară și deseori ceea ce un
contribuabil poate considera evaziune fiscal legală, fiscul poate considera drept evaziune fiscal ilegală.

18
 Un management eficient al întreprinderii presupune printre altele luarea în considerare a
facilităților fiscale existente la un moment dat în fundamentarea strategiei de dezvoltare a companiei.
Integrarea aspectelor de natură fiscală în procesul decizional al întreprinderii având drept scop atingerea
obiectivelor de dezvoltare a companiei, în condițiile minimizării facturii fiscale reprezintă un proces care
capătă dimensiuni tot mai mari în ultimii ani (optimizare fiscală sau tax planning). Obiectivul principal al
activitățile de optimizare fiscală constă în maximizarea cash-flow-urilor după impozit ale companiei (after-
tax cash-flow) prin utilizarea legală a prevederilor din legea fiscală, mai ales a celor legate de facilitățile
fiscale. Optimizarea fiscală este o activitate perfect legală și legitimă a companiilor. De multe ori însă,
limita dintre legal și ilegal este foarte greu de identificat și foarte ușor de trecut. Pentru a desemna
activitățile care se află la granița dintre evaziunea fiscală legală (tax avoidance) și evaziunea fiscală ilegală
(tax evasion), în literatura de specialitate se folosește termenul de optimizare fiscală agresivă (aggresive
tax planning). Sub presiunea maximizării profiturilor, întreprinderile pot trece foarte ușor pe partea ilegală
a optimizării fiscale. De aceea, disputele cu autoritățile fiscale sunt frecvente și acerbe, mai ales acolo
unde sume mari de bani sunt implicate. Pentru a evita astfel de dispute este recomandabil ca înainte de
a efectua operațiuni ce au ca efect reducerea taxelor, contribuabilii să consulte consultanți fiscali sau să
ceară în avans opinia autorităților fiscale (soluție fiscală individuală anticipată - private letter ruling).

Cerință: O întreprindere achiziționează un echipament pentru care în mod eronat calculează amortizare accelerată.
Este acest lucru evaziune fiscală legală sau ilegală?

Cerință: O întreprindere angajează salariați cu care încheie contracte de muncă la nivelul salariului minim pe
economie, dar pe care îi plătește în mod real cu un salariu mai mare. Este acest lucru evaziune fiscală legală sau
ilegală?

Cerință: O întreprindere angajează salariați cu care încheie contracte de muncă la nivelul salariului minim pe
economie, și cărora le acordă în plus tichete de masă și sau tichete de vacanță. Este acest lucru evaziune fiscală legală
sau ilegală?

Pentru a ilustra efectele pe care evaziunea fiscală ilegală le are asupra angajaților și companiilor
considerăm următorul studiu de caz.

Dl. X vrea să se angajeze la compania A. Salariul vizat de dl. X este în jur de 3600 EUR net.

19
Parametrii fiscali în care operează dl. X și compania A sunt:

 cota de contribuții sociale pentru angajator: 20%

 cota de contribuții sociale pentru angajat: 10%
 cota de impozit pe profit: 25%
 cota de impozit pe salarii: 20%

Contribuțiile sociale sunt deductibile la calculul profitului impozabil (pentru angajator), respectiv la
calculul salariului impozabil (pentru angajat).

În aceste condiții, dl. X calculează că venitul brut salarial înscris în contractul de muncă trebuie să fie de
5000 EUR.

Prezentăm efectele unei asemenea înțelegeri asupra angajatorului, respectiv angajatului în termenii cash-
flow-ului după impozitare (after-tax cash-flow).

Pentru companie:

Salariul brut acordat -5000*

Cota de contributii sociale 20%
Contributiile sociale ale angajatorului -1000
Costurile salariale totale -6000
Cota impozitului pe profit 25%
Economiile fiscale determinate de deductibilitatea costurilor salariale 1500
Cash-flow net (dupa impozit) -4500
* semnul minus (-) semnifică faptul că pentru companie, suma reprezintă un cost.

Pentru angajat:

Salariul brut negociat 5000

Cota de contributii sociale 10%
Contributiile sociale ale angajatului -500
Salariul impozabil 4500
Cota impozitului pe salarii 20%
Impozitul pe salarii -900
Cash-flow net (dupa impozit) 3600

20
 Pentru ca angajatul să încaseze salariul așteptat (3600 EUR), angajatorul trebuie să înregistreze
costuri totale nete (după impozit) de 4500 EUR. Angajatorul decide că nu poate suporta aceste costuri și
văzând că dl. X nu acceptă sub nicio formă un salariu net mai mic îi propune următoarea înțelegere: îi
oferă oficial un salariu brut de 4000 EUR, urmând să completeze diferența prin plăți neoficiale. Dl. X
acceptă. În noile condiții, situația se prezintă astfel:

Pentru companie:

Salariul brut acordat -4000

Cota de contributii sociale 20%
Contributiile sociale ale angajatorului -800
Costurile salariale totale -4800
Cota impozitului pe profit 25%
Economiile fiscale determinate de deductibilitatea costurilor salariale 1200
Cash-flow net (dupa impozit) -3600

Pentru angajat:

Salariul brut negociat 4000

Cota de contributii sociale 10%
Contributiile sociale ale angajatului -400
Salariul impozabil 3600
Cota impozitului pe salarii 20%
Impozitul pe salarii -720
Cash-flow net (dupa impozit) 2880

Observăm că noul cost după impozit al angajatorului este de 3600 EUR, mai mic cu 900 EUR față
de propunerea inițială. Angajatorul folosește o parte din aceste economii fiscale (720 EUR) pentru a
completa salariul angajatului până la nivelul solicitat (2880 + 720 = 3600 EUR), iar diferența (180) parte
pentru a-și diminua costurile salariale inițiale (4500 – 180 = 4320 EUR). Procedând intr-o asemenea
manieră, compania A a reușit să onoreze pretențiile salariale ale dl. X, în condițiile diminuării costurilor
salariale nete (de la 4500 la 4320 EUR)

Cerință: Reprezintă acest aranjament evaziune fiscală legală sau ilegală?

21
 Presupunem că dl. X nu acceptă înțelegerea și vine cu o contrapropunere: acceptă 4000 EUR
salariu brut cash și diferența până la 5000 EUR brut o solicită sub formă de beneficii scutite de contribuții
sociale (tichete de masă, tichete de vacanță, pachet de asigurări de sănătate, etc.). Noua situație se
prezintă astfel:

Pentru angajator:

Beneficii
scutite de Total
Salariu contribuții pachet
cash sociale salarial
Salariul brut acordat -4000 -1000 -5000
Cota de contributii sociale 20% 0% .
Contributiile sociale ale angajatorului -800 0 -800
Costurile salariale totale -4800 -1000 -5800
Cota impozitului pe profit 25% 25% .
Economiile fiscale determinate de deductibilitatea costurilor salariale 1200 250 1450
Cash-flow net (dupa impozit) -3600 -750 -4350

Pentru angajat:

Beneficii
scutite de Total
Salariu contribuții pachet
cash sociale salarial
Salariul brut negociat 4000 1000 5000
Cota de contributii sociale 10% 0% .
Contributiile sociale ale angajatului -400 0 -400
Salariul impozabil 3600 1000 4600
Cota impozitului pe salarii 20% 20% .
Impozitul pe salarii -720 -200 -920
Cash-flow net (dupa impozit) 2880 800 3680

Observăm că în acest caz, beneficiile nete ale salariatului cresc de la 3600 la 3680 EUR, în timp ce
costurile nete ale angajatorului scad în raport cu situația inițială de la 4500 la 4350 EUR. Salariatul pretinde

22
o primă (80 EUR) pentru renunțarea la lichiditate (beneficii scutite de contribuții sociale în loc de bani), iar
angajatorul reușește să satisfacă cerințele dl. X în condițiile reducerii costurilor salariale.

Cerință: Reprezintă acest aranjament evaziune fiscală legală sau ilegală?

Cerință: Calculați cash-flow-urile nete după impozit pentru angajat și angajator în condițiile în care angajatorul
acceptă să ofere beneficii scutite de contribuții sociale în cuantum de 900 EUR.

Răspuns:

Salariul brut acordat -4000 -900 -4900

Cota de contributii sociale 20% 0% .
Contributiile sociale ale angajatorului -800 0 -800
Costurile salariale totale -4800 -900 -5700
Cota impozitului pe profit 25% 25% .
Economiile fiscale determinate de deductibilitatea costurilor salariale 1200 225 1425
Cash-flow net (dupa impozit) -3600 -675 -4275

Salariul brut negociat 4000 900 4900

Cota de contributii sociale 10% 0% .
Contributiile sociale ale angajatului -400 0 -400
Salariul impozabil 3600 900 4500
Cota impozitului pe salarii 20% 20% .
Impozitul pe salarii -720 -180 -900
Cash-flow net (dupa impozit) 2880 720 3600

23