236

PIC

Anexa nr.8 Declaraia de la Lima a INTOSAI

Declaraia de la Lima privind Metodologia i Principiile de Audit
Introducere Atunci cnd declaraia de la Lima privind Metodologia i Principiile de Audit a fost adoptat prin aclamaii acum mai mult de doua decenii n Octombrie 1977 la a IX Congres INTOSAI de la Lima (Peru) multe sperane s-au nscut, privind faptul c va fi aplicat n ntreaga lume. Experiena realizat cu Declaraia de la Lima n tot acest timp a ntrecut chiar i cele mai optimiste sperane i a dovedit ct de decisiv a influenat dezvoltarea auditului guvernamental n contextul specific al fiecrei ri n parte. Declaraia de la Lima este de o mare importan pentru toate Instituiile Superioare de Audit grupate n INTOSAI, indiferent de regiunea unde se afl, de gradul de dezvoltare a activitii, de modul n care sunt integrate n sistemul guvernamental sau de modul lor de organizare. Succesul declaraiei este mai presus de orice datorat faptului c aceasta conine o lista cuprinztoare de scopuri i teme legate de auditul guvernamental, care rmne n acelai tip remarcabil de semnificativ i concis, uor de utilizat i exprimat ntr-un limbaj clar care asigur concentrarea pe elementele principale. Obiectivul principal al Declaraiei de la Lima este de a reclama o activitate independent de audit guvernamental. O Instituie Suprem de Audit care nu poate s asigure respectarea acestei condiii nu poate respecta standardul. Nu este surprinztor ca subiectul independenei Instituiei Supreme de Audit continu s fie un subiect discutat n cadrul comunitii INTOSAI. Cu toate acestea, cerinele Declaraiei de la Lima nu sunt respectate de o SAI care tocmai i-a ctigat independena; aceast independen trebuie s fie ancorat n legislaie. Pentru ca o instituie s funcioneze corespunztor trebuie s existe securitate legal i aceasta este baza care o furnizeaz o democraie bazat pe supremaia legii. Supremaia legii i democraia sunt de altfel premize eseniale pentru o reala independen a auditului guvernamental i sunt fundamentele pe care se bazeaz Declaraia de la Lima. Perceptele coninute n Declaraie sunt valori eseniale i atemporale care i-au meninut actualitatea de la momentul la care au fost adoptate i pn n prezent. Faptul c s-a decis republicarea acestei Declaraii la mai mult de 20 de ani de la adoptare demonstreaz calitatea i spiritul lucid al autorilor.. Prezentm mulumirile noastre Jurnalului Internaional al Auditului Guvernamental pentru eforturile lor pentru publicarea noii ediii a Declaraiei de la Lima, realiznd marea importan a acestui document fundamental care reprezint chiar Magna Carta auditului guvernamental. tim acum c Declaraia de la Lima va continua s fie cunoscut i n viitor. Acionnd n conformitate cu naltele sale idealuri rmne o sarcin de realizat pentru noi toi. Viena, toamna anului 1998 Dr.Franz Fiedler Secretar General al INTOSAI

Anexa nr.8

237

Declaraia de la Lima privind Metodologia i Principiile de Audit

Preambul Al IX-lea Congres al Organizaiei Internaionale a Instituiilor Supreme de Audit (INTOSAI) care s-a inut la Lima, : Avnd n vedere c utilizarea eficient i ordonat a fondurilor publice constituie o precondiie esenial pentru o manipulare corect a fondurilor publice i o efectivitate a deciziilor autoritilor responsabile; Avnd n vedere c pentru atingerea acestor obiective este indispensabil crearea unei Instituii Supreme de Audit n fiecare ar a crei independen fie garantat de lege; Avnd n vedere ca aceste instituii au devenit mai mult dect necesare pentru c statul i-a extins activitile, att n sectorul social, ct i n cel economic opernd astfel i n afara limitelor cadrului financiar tradiional; Avnd n vedere ca obiectivele specifice ale auditului, n special utilizarea corect i efectiv a fondurilor publice, dezvoltarea unei gestiuni financiare corecte, executarea corect a activitilor administrative, comunicarea i informarea autoritilor publice prin publicarea de rapoarte obiective sunt necesare pentru stabilitatea i dezvoltarea statelor n conformitate cu obiectivele stabilit de Naiunile Unite; Avnd n vedere c la precedentul Congres INTOSAI plenul a adoptat rezoluii a cror distribuie a fost aprobat de toate rile; DECIDE: Publicarea i distribuirea documentului intitulat Declaraia de la Lima privind Metodologii i Principii de Audit.

I. Generaliti
Seciunea 1. Scopul auditului Utilizarea conceptul i realizarea activitii de audit este un fapt inerent n administraia finanelor publice pentru a defini gradul de ncredere a managerului i a publicului n gestiunea fondurilor publice. Auditul nu este un scop n sine, ci este o parte independent a sistemului reglementar care are ca scop evidenierea diferenelor fa de standardele acceptate i violrile principiilor eficienei, eficacitii, legalitii i economicitii n cadrul activitii de gestiune, suficient de devreme pentru a face posibil luarea de msuri corective pentru fiecare caz, pentru a determina pe gestionarii s accepte responsabilitatea, s obin compensaii sau s realizeze paii necesari pentru prevenirea apariia punctelor slabe din sistem sau mcar pentru a face apariia acestor mai dificil. Seciunea 2. Pre-audit i post-audit 1. Pre-auditul este o activitate care se desfoar nainte ca evenimentul s se petreac i este o revizuire a activitilor administrative i financiare, post-auditul este un audit dup desfurarea activitii respective;

238

PIC

2. Pre-auditul efectiv este indispensabil pentru o gestiune corect a fondurilor publice ncredinate de ctre stat. Aceast activitate poate fi desfurat de ctre Instituia Suprem de Audit sau de ctre alte instituii de audit. 3. Pre-auditul realizat de SAI are avantajul de a fi capabil s previn pagubele nainte de apariia acestora, dar are dezavantajul crerii unui volum excesiv de munc i de a estompa responsabilitile funcionarilor publici. Post-auditul exercitat de SAI permite sublinierea responsabilitii prilor n cauz, poate permite obinerea recuperrii prejudiciului constatat i poate mpiedic repetarea infraciunilor comise. 4. Situaia legislativ i condiiile specifice fiecrei ri determin dac o ar sau alta decide s acorde responsabilitatea pre-auditului ctre SAI. Post-auditul este o sarcin indispensabil pentru toate Instituiile Supreme de Audit chiar dac acestea efectueaz sau nu pre-auditul. Seciunea 3. Auditul intern i extern 1. Fiecare organism sau instituie publica posed unitatea sa de audit intern astfel ca structurile de audit extern nu fac parte din organizaia auditat. Instituiile Superioare de Audit sunt servicii de audit extern. 2. Unitatea de audit intern este plasat n mod obligatoriu sub responsabilitatea conducerii organizaiei n care a fost creat. Cu toate acestea ea trebuie s se bucure de un grad ct mai nalt de independen funcional i organizaional n cadrul structurii n care este integrat. 3. n calitate de auditor extern, SAI are ca sarcin examinarea eficacitii auditului intern. Dac serviciul de audit intern este considerat eficace atunci trebuie s se continue eforturile, fr a aduce atingere drepturilor SAI de a efectua un audit extern cuprinztor i de a se realiza cea mai optim divizare sau repartizare a sarcinilor ntre SAI i auditul intern. Seciunea 4. Auditul de legalitate, regularitate i de performan 1. Sarcina tradiional a SAI este de a audita legalitatea i regularitatea managementului financiar i a contabilitii. 2. n plus fa de acest gen de audit, a crei importan rmne intact, existena altor tipuri de audit care sunt de egal importan i vizeaz msurarea performantei, eficacitii, economicitii, eficienei i eficacitii gestiunii fondurilor publice este salutara. Auditarea performanei se realizeaz nu numai asupra operaiunilor financiare specifice, ci n mod egal i asupra ansamblului activitilor din sectorul public, inclusiv n ceea ce privete sistemele de organizare i administrare. 3. Obiectivele auditului extern al SAI privind evaluarea conformitii cu legile i regulamentele, regularitii, eficienei, eficacitii, economicitii i performanei actului de gestiune public au n mod fundamental aceeai importan. n acelai timp aparine fiecrei SAI obligaia de a-si stabili propriile prioriti.

Anexa nr.8

239

II. Independena
Seciunea 5. Independenta instituiilor superioare de audit 1. Instituiile superioare de audit nu pot s-i ndeplineasc sarcinile ntr-un mod obiectiv i eficace dect dac sunt independente de entitatea controlat i dac se pot sustrage de la influenele exterioare. 2. Cu toate ca instituiile publice nu pot fi absolut independente de stat pentru c sunt o parte integrant a acestuia, SAI trebuie s poat s beneficieze de o independen funcional i organizaional necesara pentru ndeplinirea sarcinilor sale. 3. nfiinarea SAI-urilor i nivelul de independen care le este necesar trebuie s fie precizate n Constituie; modalitile practice pot s fie detaliate n texte de lege. Este foarte important s existe un tribunal suprem care s asigure o protecie juridic contra tuturor nclcrilor principiului independenei i puterii care au fost conferite SAI. Seciunea 6. Independena membrilor i cadrelor SAI 1. Independena SAI este n mod indisolubil legat de cea a membrilor si. Membrii si sunt persoanele care pot s ia decizii n numele SAI i care sunt rspunztori de deciziile lor n faa terilor, respectiv membrii unui organism colectiv avnd dreptul de a decide sau conductorul unei SAI atunci cnd direcia acestei instituii este acordat unei singure persoane. 2. Independena membrilor trebuie s fie garantat de Constituie. n special procedurile de revocare trebuie s fie incluse n Constituie i nu trebuie s compromit independena membrilor si. Metoda de numire i de revocare a membrilor si depinde de structura constituional n cauz. 3. n ceea ce privete cariera lor profesional, auditorii din cadrul SAI trebuie s fie liberi de orice presiune care ar putea s fie exercitat de ctre structurile controlate i nu trebuie s fie ntr-o poziie subaltern fa de acestea. Seciunea 7. Independena financiar a Instituiilor Supreme de Audit 1. SAI trebuie s fie dotate cu mijloace financiare care s le permit s-i ndeplineasc misiunea lor. 2. Dup caz, SAI trebuie s fie n msura s cear direct organismului public responsabil cu gestionarea bugetului de stat, resursele financiare de care are nevoie. 3. SAI trebuie s aib capacitatea de a utiliza aa cum doresc fondurile care le sunt atribuite printr-o linie bugetara separat.

III. Legturile cu Parlamentul, Guvernul i administraia

Seciunea 8. Legturile cu Parlamentul Independena SAI prevzut n Constituie i n legile ordinare garanteaz de asemenea i un drept foarte larg de iniiativ i de autonomie chiar dac instituiile sunt mandatate de Parlament i dac ele efectueaz audituri la cererea sa. Legturile care trebuie s existe ntre

240

PIC

SAI i Parlament trebuie s fie specificate n Constituie i trebuie s fie determinate n funcie de condiiile specifice i nevoile rii respective. Seciunea 9. Legturile cu Guvernul i cu administraia SAI auditeaz activitile Guvernului i a celorlalte autoriti administrative i alte organisme subordonate. Acest lucru nu nseamn ns c Guvernul trebuie s se subordoneze SAI. n special, Guvernul asum responsabilitatea unic i integral pentru toate actele i pentru toate omisiunile sale i nu poate s se exonereze de rspundere prin referire la auditul i expertizele efectuate de SAI cu excepia cazului n care aceste expertize au forma unor decizii judectoreti executorii i valide n punct de vedere juridic.

IV. Puterile Instituiilor Superioare de Audit

Seciunea 10. Puterea de investigare 1. SAI trebuie s aib acces la toate registrele i la toate documentele care sunt n legtura cu gestiune financiara i trebuie sa poat cere organismului auditat, pe cale orala sau n scris toate informaiile pe care le considera necesare. 2. SAI trebuie s aib posibilitatea de a decide, pentru fiecare misiune de audit n parte, dac este mai util s efectueze activitile de audit la sediul organizaiei care este controlat sau la sediul SAI. 3. Termenele aplicabile pentru comunicarea ctre SAI a informaiilor, documentelor i a altor nregistrri inclusiv raportrile financiare trebuie s fie precizate de un text de lege sau precizate de SAI (n ceea ce privete cazurile specifice). Seciunea 11. Constatrile rezultate din auditarea realizat de Instituia Supreme de Audit 1. Structurile auditate trebuie s-i fac cunoscute comentariile asupra constatrilor SAI, ntr-un termen care este de obicei prevzut n lege sau precizat de ctre SAI i trebuie s indice msurile luate ca rspuns la constatrile acestui control. 2. n cazul n care constatrile SAI nu sunt formulate sub forma unor decizii executorii i valide de drept, SAI trebuie s aib dreptul de a comunica cu instanele nsrcinate cu luarea msurilor care se impun contra prilor n cauz, care au acceptat responsabilitatea. Seciunea 12. Activitatea n calitate de experi i dreptul de a consulta 1. Personalul SAI ar putea, dup caz, s pun la dispoziia Parlamentului i a administraiei cunotinele lor specializate sub forma expertizelor inclusiv luri de poziie asupra proiectelor de lege sau a altor reglementari cu caracter financiar. Autoritile administrative sunt singurele responsabile de acceptarea sau de respingerea opiniilor exprimate de SAI, ntre altele acest complement de informaie nu trebuie s fac posibil existenta constatrilor viitoare a SAI i nu trebuie s aduc atingere eficacitii activitii de audit. 2. Regulamentele care vizeaz stabilirea procedeelor contabile cele mai potrivite nu trebuie emise dect dup obinerea acordului n partea SAI.

Anexa nr.8

241

V. Metode de control, personalul, schimburile internaionale de informaii

Seciunea 13. Metode i procedee de audit 1. SAI efectueaz auditurile n conformitate cu programul care a fost stabilit de ea nsi. Dreptul anumitor autoriti publice de a solicita forme de auditare specifice rmne n vigoare. 2. Datorit faptului ca un audit poate n rare cazuri s se extind asupra tuturor structurilor i activitilor unei organizaii, SAI trebuie, de regul, s utilizeze metoda eantionrii. Aplicarea acestei metode trebuie s se fac dup un model prestabilit i trebuie s conin un numr suficient de elemente care s permit evaluarea calitii gestiunii financiare i conformitatea cu legea. 3. Metodele de audit trebuie s in cont de cele mai noi principii i concepii care au legtur cu gestiunea financiar. 4. Este recomandat SAI s pun la dispoziia auditorilor, ghiduri i metodologii specifice. Seciunea 14. Personalul de audit 1. Membrii i auditorii din cadrul SAI trebuie s posede competena i probitatea cerut pentru realizarea integral a sarcinilor care le-au fost distribuite. 2. n procesul de recrutare de auditori n cadrul SAI trebuie, n primul rnd, s fie selectai candidaii care posed cunotine i capacitai deasupra mediei i o experien profesional satisfctoare. 3. Trebuie acordat o atenie particular perfecionrii teoretice i practice a tuturor membrilor i auditorilor din SAI prin intermediul programelor interne, universitare interne i internaionale; aceast perfecionare profesional trebuie sprijinit prin toate mijloacele posibile, att pe plan financiar, ct i pe plan organizatoric. Perfecionarea profesional trebuie s cuprind cadrul tradiional de cunotine juridice, economice i contabile i trebuie s cuprind i cunotine despre alte tehnici de gestiune ale instituiei, inclusiv cele informatice. 4. n scopul de a se dota cu un personal de audit de mare calitate, salarizarea trebuie s fie proporional cu exigentele speciale pe care le comport acest gen de ocupaie. 5. Atunci cnd lipsesc anumite competentele speciale ale auditorilor, SAI poate face apel la serviciile unor experi din afara ei, n limita nevoilor sale. Seciunea 15. Schimbul internaional de informaii 1. Schimbul internaional de informaii i de experiena n cadrul INTOSAI constituie un mijloc eficace de sprijin pentru SAI n realizarea sarcinilor lor. 2. Acest schimb a fost favorizat pn n prezent de ctre congrese, seminarii de formare profesionala organizate mpreuna cu ONU i cu alte instituii, grupuri de lucru regionale ct i prin publicarea unei reviste de specialitate.

242

PIC

3. Este de dorit ca aceste activiti i eforturi s se intensifice i s se lrgeasc. Este de prima importan s se elaboreze o terminologie uniform pentru auditul n sectorul public pe baza dreptului comparat.

VI. Raportarea
Seciunea 16. Rapoartele destinate Parlamentului i publicului 1. Constituia trebuie s autorizeze i s oblige SAI s prezinte n fiecare an i ntr-un mod autonom, un raport privind rezultatele activitii sale ctre Parlament sau ctre orice alt organism al statului responsabil; acest raport trebuie publicat. Aceast msur permite o larg difuzare a informaiei, un examen critic aprofundat al coninutului raportului i favorizeaz materializarea constatrilor SAI. 2. SAI trebuie s poat, ntre dou rapoarte s prezinte i alte documente pe care le emite n cazul problemelor grave i importante. 3. n general, raportul anual ine cont de toate activitile SAI; n cazuri speciale atunci cnd anumite informaii sunt protejate prin lege SAI trebuie s fac o alegere, ntre interesul de a proteja aceste informaii i interesul ca publicul s fie informat. Seciunea 17. Redactarea rapoartelor 1. Rapoartele trebuie s prezinte ntr-un mod obiectiv i clar, faptele i evaluarea care este realizat i s se limiteze la esenial. Expresiile utilizate trebuie s fie precise i uor de neles. 2. SAI trebuie s acorde toat atenia necesar punctelor de vedere ale organizaiilor controlate asupra constatrilor auditului.

VII. Competenele de audit ale Instituiei Superioare de Audit

Seciunea 18. Sursa constituional a competentelor de audit; auditarea gestiunii finanelor publice 1. Competentele de audit ale SAI sunt nscrise n Constituie, cel puin n ceea ce privete subiectele fundamentale; modalitile puin s fie detaliate n texte de lege. 2. Formularea concret a competenelor de auditare a gestiunii finanelor publice se face n funcie de condiiile i necesitii fiecrei ri n parte. 3. Toate operaiunile legate de gestiunea finanelor publice trebuie s fie supuse auditrii de ctre SAI, atunci cnd ele figureaz ntr-o form sau alta n bugetul de stat sau atunci cnd nu figureaz. Elementele de gestiune financiar care nu apar n bugetul de stat, nu sunt din acest motiv scutite de auditarea de ctre SAI. 4. SAI trebuie s profite de auditurile pe care le realizeaz pentru a ncuraja crearea unei clasificrii bugetare ct mai clare i a unui sistem contabil pe ct de i amplu pe att de clar. Seciunea 19. Auditarea administraiilor naionale i a altor instituii n strintate Ca regula general, administraiile naionale i celelalte instituii stabilite n strintate trebuie n aceeai msur s fac obiectul auditurilor efectuate de SAI. n cazul auditrii acestor instituii trebuie s se in cont de limitele impuse de dreptul internaional atunci

Anexa nr.8

243

cnd auditurile sunt organizate la sediul din strintate ale acestor instituii; cu toate acestea n cazuri justificate aceste restricii trebuie s fie diminuate innd cont de evoluia dinamic a dreptului internaional. Seciunea 20. Auditarea impozitelor 1. SAI trebuie s poat audita modul de percepere a taxelor i a impozitelor ntr-un mod ct se poate de detaliat i cuprinztor i pentru aceasta trebuie s aib acces la dosarele fiscale individuale. 2. Auditarea taxelor i impozitelor este n primul rnd un audit de conformitate la legi i reglementri; cu toate acestea SAI trebuie s examineze eficacitatea, i modul de organizare a ncasrii taxelor i impozitelor, gradul de realitate a previziunilor privind nivelul veniturilor de realizat i dup caz s propun mbuntiri de ordin legislativ. Seciunea 21. Organizarea licitaiilor i lucrrile publice 1. Sumele importante pe care autoritile publice le aloc pentru achiziiile i lucrrile publice justific o auditare cuprinztoare a utilizrii fondurilor publice alocate. 2. Achiziiile publice sunt procedeul cel mai indicat pentru obinerea ofertei cele mai avantajoase din punctul de vedere al raportului calitate - pre. De fiecare dat cnd nu se organizeaz cereri de oferte SAI trebuie s cerceteze cauzele acestui fapt. 3. Atunci cnd SAI efectueaz un audit care are ca obiect lucrrile publice ea trebuie s fac eforturi pentru a determina ntocmirea de norme cuprinztoare, care se reglementeze activitatea de administrare a lucrrilor publice. 4. Auditarea lucrrilor publice trebuie nu numai s urmreasc regularitatea plilor, dar n acelai timp, trebuie s verifice eficacitatea gestiunii i calitatea lucrrilor de construcie. Seciunea 22 Auditarea sistemelor informatice 1. Importanta sumelor consacrate pentru sistemul informatic necesita alocarea de sume importante i n acelai timp un audit detaliat. Auditul trebuie axat pe analiza sistemelor i trebuie s se ocupe n special de urmtoarele aspecte: planificarea nevoilor, utilizarea economica a materialului informatic, utilizarea personalului suficient de calificat care s fac parte, de preferina, din efectivul organizaiei, ct i prevenirea abuzurilor i utilizarea informaiei produse. Seciunea 23 Societatea comercial care beneficiaz de participarea statului 1. Creterea activitilor economice a statului se traduce adesea prin crearea de ntreprinderi sub regimul dreptului privat. Aceste ntreprinderi trebuie s fac obiectul unui audit din partea instituiilor superioare de audit intern ale finanelor publice, dac participarea statului n aceste ntreprinderi este majoritar sau dac are o influen predominant. 2. Este considerat de dorit faptul ca auditul s fie efectuat a posteriori, innd seama de aspectele economice, de eficienta i de eficacitate. 3. Rapoartele asupra acestor ntreprinderi, destinate Parlamentului sau publicului, trebuie s in seama de restriciile privind asigurarea proteciei secretelor de producie.

244 Seciunea 24 Auditul societilor subvenionate

PIC

1. Instituiile Supreme de Audit ale finanelor publice trebuie s fie autorizate s controleze utilizarea subveniilor provenind din fondurile publice. 2. n cazul n care subvenia reprezint o sum important prin ea nsi sau n comparaie cu veniturile sau fondurile puse la dispoziia instituiilor subvenionate, auditul poate s fie extins pentru a include ansamblul gestiunii financiare a instituiei subvenionate 3. Utilizarea subveniilor n alte scopuri dect cele prevzute iniial poate antrena rambursarea sumelor acordate. Seciunea 25 Auditul organismelor internaionale i supra-naionale 1. Organismele internaionale i supra-naionale a cror cheltuieli sunt acoperite prin intermediul sumelor vrsate de statele membre trebuie supuse unui audit extern i independent. 2. Cu toate c acest audit trebuie s in cont de resursele utilizate i de sarcinile ncredinate acestor organisme, el trebuie stabilit n conformitate cu principiile care guverneaz activitatea de auditare a finanelor publice al statelor membre. 3. Pentru a asigura independena acestui audit, membrii misiunii de audit extern trebuie alei nainte de toate printre membrii instituiilor superioare de audit intern al finanelor publice.