Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

Capitolul 5. Costuri utilizate n procesul decizional 1. Planificare n condiiile existenei factorilor limitativi Existena unui singur factor limitativ Etape: 1. Determinarea factorului limitativ 2. Calculul contribuiei unitare pentru fiecare produs 3. Calculul contribuiei unitare pe factorul limitativ pentru fiecare produs 4. Ierarhizarea produselor n ordinea contribuiei unitare pe factor limitativ 5. Stabilirea planului de producie alocarea resurselor n funcie de aceast ierarhizare. Exemplu: Y fabric trei produse: A, B i C, pentru care se cunosc: Produsul A Produsul B Produsul C Ore main 10 12 14 Materiale directe 7 (14 kg) 6 (12 kg) 5 (10 kg) (0,5 um/kg) Salarii directe (7,5 9 (1,2 h) 6 (0,8 h) 3 (0,4 h) um/h) Cheltuieli indirecte 3 3 3 variabile Cost variabil 19 15 11 Pre de vnzare 25 20 15 Contribuie 6 5 4 Vnzrile din timpul perioadei sunt limitate astfel: - Produsul A: 4.000 - Produsul B: 6.000 - Produsul C: 6.000. Politica firmei este de a fabrica cel puin 1.000 uniti din produsul A. Achiziia de materii prime n timpul perioadei este nelimitat, dar orele main sunt limitate la 200.000 i orele de manoper direct la 5.000. Se cere: indicai nivelurile de producie care ar trebui adoptate pentru cele trei produse pentru a maximiza profitabilitatea i stabilii contribuia maxim. Existena mai multor factori limitativi Programare liniar Programarea liniar este folosit pentru a stabili un mix optim al produselor n condiiile n care exist doi sau mai muli factori limitativi. Mixul va permite atingerea unui anumit obiectiv dat. Obiectivul este de obicei maximizarea contribuiei, dar poate fi uneori i minimizarea costurilor. Etape: 1. Definirea variabilelor, de exemplu fie x = numrul de mese fcute n fiecare lun 2. Definirea obiectivului, de exemplu Maximizarea contribuiei, C = 3x + 5y
1

Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

3. Stabilirea constrngerilor a) Non negativitate x >= 0, y >= 0 b) Altele, de exemplu 5x + 2y <= 20 4. Desenarea graficului care arat constrngerile i indic regiunea fezabil. a) Luai puncte finale ale liniilor de constrngere, de exemplu 5x + 2y = 20 are puncte de capt (4, 0), (0, 10) b) Desenai linii folosind puncte de capt. 5. Regiunea fezabil este mai jos de linie cnd constrngerea este =< i peste linie dac >= 6. Rezolvai planul de producie optim desenai un exemplu linia de contribuie. 7. Rspundei la ntrebare! Calculai contribuia maxim/costul minim Scriei o recomandare ctre management.

Pasul 5 poate fi nlocuit cu urmtorul: Determinai coordonatele fiecrui col al regiunii fezabile folosind ecuaii simultane. Calculai contribuia pentru fiecare col i alegei colul cu cea mai mare contribuie. Ipoteze Ipotez Realitate Exist un singur obiectiv cuantificabil, de Obiective multiple (de exemple riscuri, exemplu s maximizeze contribuia retururi) Economii pentru cantiti importante folosite Fiecare produs folosete ntotdeauna aceeai cantitate de resurse limitate pentru fiecare unitate Efectele nvrii Contribuia per unitate este constant Preul de vnzare ar putea fi redus pentru a vinde mai mult. Reduceri la cantitatea de materiale Economii pentru cantiti importante folosite Produse independente, de exemplu vinzi A i Clienii pot atepta ca s cumpere ambele nu B produse mpreun (la pachet) Produsele pot fi fabricate mpreun Scenariul (planul) e pe termen scurt Pe termen lung constrngerile pot fi schimbate i trebuie incluse costurile fixe Exemplu O companie fabric dou produse n trei departamente. Detaliile referitoare la producie sunt: Produsul X: ore pe Produsul Y: ore pe Ore disponibile
2

Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

bucat Departamentul A Departamentul B Departamentul C Contribuia unitar 8 4 12 4 um 8 um

bucat 10 10 6 11.000 9.000 12.000

Stabilii programul optim de producie. 2. Stabilirea preurilor Factorii care trebuie luai n considerare cnd stabilim preurile (Cei trei C) Costuri - Avem nevoie s acoperim costurile pentru a face un profit. - Poate este necesar s lum n considerare ntregul portofoliu de produse (de exemplu, unele produse pot genera pierderi masive). - Pe termen scurt putem fi mulumii dac ne putem acoperi costurile pentru a putea obine contribuii. - Poate ar fi necesar s lum n considerare ntregul ciclu de via. Concurena - Trebuie s fim competitivi. - Cum nlocuim un produs al concurenei? Clienii - Ct de mult sunt dispui s plteasc? (Avem nevoie de o cercetare de pia). - Luai n considerare puterea clienilor de a merge n alt parte, presndu-v astfel s scadei preurile. Metode de stabilire a preurilor Metoda bazat pe cerere Abordare tabelar X fabric un nou produs. Compania intenioneaz s nchirieze maini pentru a fabrica produsul la un cost de 200.000 um/an. Totui, aceasta va permite doar obinerea a 60.000 buci pe an, dei maini suplimentare pot fi nchiriate pentru 80.000 um/an. Fiecare main permite creterea capacitii cu 20.000 buc/an, dar nu este posibil creterea produciei la mai mult de 90.000 bu din cauza lipsei spaiului. Perioada minim de nchiriere este de un an i costul variabil este estimat la 6 um/buc produs. Nu exist costuri fixe care pot fi alocate direct produselor. Departamentul de marketing a estimat preurile de vnzare maxime pentru o producie ntre 50.000 buc i 90.000 buc astfel: Cantitate 50,000 60,000 70,000 80,000 90,000 90,000 Pre unitar 22 20 19 18 17 15 Care sunt preul i cantitatea optime, presupunnd c toat cantitatea obinut se vinde?
3

Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

Costuri folosite pentru stabilirea preului Stabilii costul pe unitate opiunile includ costul materialelor, costul total, costul primar Calculai preul folosind adaosul int sau marja. Adesea e folosit ca un punct de plecare chiar atunci cnd se utilizeaz alte metode. Avantaje E acceptat i utilizat la scar larg. E simplu de calculat dac tim costurile Decizia de a stabili preurile poate fi delegat managementului inferior. Justific creterile de pre. Poate ncuraja stabilitatea preurilor dac toi competitorii au structuri de cost similare i folosesc caracteristici similare. Dezavantaje Ignor relaiile economice dintre pre i cerere. Nu ncearc s stabileasc preul optim. Metodele diferite de absorbie dau natere la costuri diferite i prin urmare la preuri de vnzare diferite. Nu poate garanta profitul dac volumul vnzrilor este sczut iar costurile fixe nu pot fi acoperite. Trebuie s hotrm dac utilizm costul complet sau costul variabil. Aceast metod structural nu reuete s recunoasc cerinele managerului pentru a flexibiliza stabilirea preului. Creeaz un cerc vicios schimbrile de pre afecteaz volumul vnzrilor care afecteaz la rndul lui costurile fixe per unitate care afecteaz la rndul lor preul. Exemplu n cazul n care costul complet al unui produs este de 540 um, calculai preul de vnzare folosind o marj de 25% din preul de vnzare sau un adaos de 25% fa de costul complet.

Abordri bazate pe marketing: reflect percepia consumatorului referitor la beneficiile pe care le va avea din achiziia produsului. Preul este stabilit astfel nct s reflecte aceste beneficii. Exemplu:

Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

Pe o plaj clduroas izolat oferta de hran i buturi pentru turiti va fi perceput de ctre ei ca un beneficiu real i ei vor fi pregtii s plteasc o sum semnificativ n plus fa de cost. 3. Decizii de tipul a produce sau a cumpra i alte decizii pe termen scurt Costuri relevante O greeal frecvent este includerea costurilor irelevante, de exemplu, costurile scufundate. Include fluxurile de numerar marginale viitoare ce apar ca rezultat direct al unei decizii. Principiile costurilor relevante pentru procesul decizional Costurile relevante sunt acele costuri care se modific drept rezultat al lurii unei anumite decizii. n termeni simpli, un cost relevant este un flux de numerar viitor generat ca o consecin a unei decizii. Pentru ca un cost s fie relevant pentru o decizie, el trebuie s ndeplineasc toate cele trei criterii care urmeaz: Viitor orice cost care a aprut deja este privit ca un cost scufundat i nu este considerat relevant. Fluxul de numerar costul trebuie s implice o ieire de numerar i nu doar o ajustare contabil, cum ar fi un provizion sau o depreciere. n acelai timp, ieirile de numerar care au aceeai valoare pentru toate alternativele nu sunt relevante. Consecin direct fluxul de numerar trebuie s fie progresiv. De exemplu, dac acest cost a aprut deja, el a fost generat indiferent de luarea unei decizii sau a alteia. n consecin, nu ndeplinete criteriul de consecin direct. Costul de oportunitate este valoarea celei mai bune alternative pierdute ca rezultat al lurii unei decizii. Accentueaz faptul c deciziile se refer la alegeri i c alegnd o opiune pot fi fcute sacrificii n alt parte. Exemplu costul de oportunitate O companie ce fabric i vinde un singur produs folosete n prezent 85% din capacitatea total, obinnd 102.000 buci pe lun. Costurile de producie lunare sunt n prezent de 330.000 um, din care 75.000 um sunt fixe i se ateapt s nu se modifice pentru orice nivel de producie pn la capacitatea total. Un nou client potenial i-a exprimat interesul de a face un contract pentru o livrare lunar constant de 12.000 uniti la un pre de 2,8 um/bucat. Toate produsele sunt vndute n fiecare lun la un pre de 3,25 um/bucat. Dac se accept noul contract, se estimeaz c vnzrile vor scdea cu 2 buci pentru fiecare 15 buci vndute clientului nou. Care este creterea total a profitului lunar care ar rezulta din acceptarea noii comenzi? Include Costurile marginale Costurile de oportunitate se urmrete urmtoarea cea mai bun alternativ pentru utilizarea unui activ Cheltuielile indirecte fixe marginale se urmrete ntreaga organizaie. Exclude Amortizarea
5

Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

Costurile scufundate Costurile inevitabile Cheltuielile indirecte fixe alocate Fluxurile de numerar de finanare (ex. dobnda). Costurile relevante cu materialele Materiale existente n stoc o Utilizate n alt mod curent i stocul va fi rennoit: costul relevant = costul curent de achiziie o Stocul nu va fi rennoit: costul relevant = costul de oportunitate. Exemplu: contribuia pierdut dac se utilizeaz materialul aici i nu n alt parte Materiale care nu sunt n stoc: costuri relevante = preul curent de cumprare Costurile relevante cu manopera Capacitate disponibil: cost relevant = 0 Capacitate utilizat integral: o Se mai angajeaz for de munc (exemplu: oameni noi sau pli suplimentare): cost relevant = costul suplimentar cu manopera o Nu se mai angajeaz for de munc: costul relevant = costul de oportunitate al utilizrii manoperei n alt parte; exemplu: contribuia pierdut i costuri suplimentare cu manopera.

Exemplu T Co este o companie specializat n furnizarea de sisteme telefonice pentru clieni comerciali. Afacerea are dou pri: - instalarea sistemelor telefonice la companii, fie instalare iniial, fie nlocuirea sistemelor; - ntreinerea sistemelor de telefonie prin contracte de mentenan rennoite anual. T Co a fost contactat de un potenial client, P Co, care dorete s instaleze un sistem telefonic n noile birouri pe care le va deschide. Contractul aceasta nu este foarte mare, dar T Co sper s fac i alte afaceri cu P Co, ca de exemplu nlocuirea sistemelor i contracte de mentenan. Prin urmare T Co este dornic s propun un pre competitiv pentru serviciile sale. Trebuie s ia n considerare urmtoarele informaii: 1. Unul dintre agenii de vnzare ai firmei a vizitat deja P Co pentru a prezenta noul sistem, oferind totodat i un prnz al crui cost s-a ridicat la 400 lei; 2. Se ateapt ca instalarea complet s dureze o sptmn i s necesite prezena a trei ingineri, fiecare dintre ei fiind pltit cu un salariu lunar de 4.000 lei. Inginerii tocmai i-au rennoit contractele lor anuale cu T Co. Unul dintre cei trei ingineri are timp liber pentru a lucra la acest contract, dar ceilali doi trebuie s fie mutai de la contractul X pentru a finaliza aceast lucrare. Contractul X a adus o contribuie de 5 lei pe or per inginer. Nu mai sunt ali ingineri disponibili pentru a continua contractul X dac aceti doi ingineri nu mai lucreaz la el. Aceasta ar nsemna c T Co va ntrzia finalizarea Contractului X cu o sptmn. Drept urmare, T Co va trebui s plteasc o penalizare de 500 lei. Deoarece nu exist nicio alt lucrare programat timp de o sptmn, pentru ingineri nu va fi nicio problem s termine contractul atunci; 3. Consilierul tehnic al celor de la T Co ar trebui de asemenea s lucreze opt ore pe zi. El lucreaz deja la capacitate total, deci va trebui s lucreze peste program. El
6

Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

este pltit cu 40 lei pe or i va primi cu 50% mai mult dect primete n mod normal pe or; 4. Este necesar s fie fcute dou vizite la faa locului de un inspector pentru ca acesta s aprobe lucrrile. El este un antreprenor independent care nu este angajat al T Co i este pltit direct de ctre P Co. El primete cte 200 lei pentru fiecare vizit fcut; 5. Instructorul pentru sistem al celor de la T Co trebuie s petreac o zi la P Co. El este pltit cu un salariu lunar de 1.500 lei, dar primete i un comision de 125 lei pentru fiecare zi petrecut la sediul clientului pentru a-i face training acestuia; 6. Sunt necesare 120 de telefoane pentru a fi furnizate celor de la P Co. Preul actual al acestora este 18,20 lei per bucat, iar T Co are deja 80 de buci pe stoc. Acestea au fost cumprate la un pre de 16,18 lei pe bucat. Telefoanele sunt cel mai popular model de pe pia i sunt cerute n mod frecvent de ctre clienii celor de la T Co; 7. P Co are nevoie de asemenea de un sistem de control computerizat numit Swipe 2. Preul de pia actual al lui Swipe 2 este de 10.800 lei, dar T Co are pe stoc o versiune mai veche a sistemului, Swipe 1, a crui modificare ar costa 4.600 lei. T Co a pltit 5.400 lei pentru Swipe 1 cnd l-a comandat din greeal cu dou luni nainte i nu l-a folosit nc. Preul de pia actual al lui Swipe 1 este de 5.450 lei, iar dac T Co ar ncearca s l vnd pe cel pe care l are acesta ar fi considerat ca folosit i ar obine pe el doar 3.000 lei; 8. Sunt necesari 1.000 metri de cablu pentru a racorda sistemul. Cablul este utilizat n mod frecvent de ctre T Co i are 200 de metri pe stoc, care cost 1,20 lei pe metru. Preul de pia actual pentru cablu este de 1,30 lei per metru; 9. tim c sunt patru sptmni n fiecare lun iar sptmna standard de lucru este de 40 de ore. Cerine: A. Pregtii un raport de cost, folosind principiile de cost relevante, artnd costul minim pe care T Co trebuie s l perceap pentru acest contract. Facei note detaliate care s arate cum a fost calculat fiecare cost i explicai de ce fiecare cost de mai sus a fost inclus sau exclus din raportul vostru de costuri. B. Explicai principiile relevante de costuri folosite la punctul A i explicai implicaiile unui pre minim care a fost calculat n raport cu preul final convenit cu P Co. Soluie

Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

Decizii de tipul a produce sau a cumpra Decizie Se urmresc creterile viitoare de fluxuri de numerar. Se urmrete costul de oportunitate mai ales dac exist sau nu capacitate de rezerv i utilizri alternative pentru aceast capacitate. Factori practici Furnizorul extern poate livra cantiti suficiente i de calitate i atunci cnd este necesar? Controlul calitii i al livrrii Furnizorul extern poate s aib cunotine de specialitate. Factorii sociali, de exemplu externalizarea, pot avea un impact asupra obligaiilor contractuale. Utilizarea de resurse alternative. Percepia clienilor clienii pot aprecia produsele fabricate n firm. Confidenialitate cumprnd de la alte cteva firme li se ofer informaii despre cum este fabricat produsul. Costuri relevante n decizii de tipul a produce sau a cumpra: - Exist capacitate disponibil: costul relevant al fabricrii produselor = costul variabil al fabricrii plus cheltuieli fixe legate direct de produs - Nu exist capacitate disponibil: costul relevant al fabricrii produselor = costul variabil al fabricrii plus alte cheltuieli fixe legate direct de produs plus costul de oportunitate al fabricrii (exemplu: contribuia pierdut din alt produs). Exemplu O companie ia n considerare angajarea unui nou contabil pentru a gestiona cumprrile sau ncheierea unui contract cu o firm de contabilitate. A obinut urmtoarele estimri de cost pentru fiecare opiune: Serviciul intern Cost Volum Achiziie echipament 320 um pe an hardware/software ntreinere echipament 750 um pe an hardware/software Produse de papetrie 500 um pe an Salariu contabil 6.000 um pe an Serviciul extern Procesare facturi 0,5 um pe document 5.000 documente pe an Procesare pli cu efect 0,5 um pe document 4.000 documente pe an comercial Reconciliere solduri 2 um pe furnizor pe lun 150 furnizori Fundamentai decizia de angajare a contabilului sau de externalizare a serviciului. Decizii de nchidere Decizie Uit-te la creterile viitoare de fluxuri de numerar Repartizarea general a cheltuielilor nu este relevant se includ numai creterile specifice de cost.
8

Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

Costuri de nchidere de exemplu penaliti, concedieri. Costuri de reorganizare. Folosirea unor resurse alternative de exemplu fabricarea unui alt produs? Factori practici Impactul asupra clienilor de exemplu ateptarea unei game largi de produse. Impactul asupra altor produse de exemplu pot fi pierderi masive. Exemplu Managementul companiei ia n considerare nchiderea departamentului de contabilitate, iar contabilul a trimis urmtoarele informaii: Departament 1 2 3 Total Vnzri (uniti) 5.000 6.000 2.000 13.000 Vnzri (um) 150.000 240.000 24.000 414.000 Costul vnzrilor Materiale directe 75.000 150.000 10.000 235.000 Manoper 25.000 30.000 8.000 63.000 direct 5.769 Cheltuieli 6.923 2.308 15.000 indirecte de producie Marj brut 44.231 53.077 3.692 101.000 Alte cheltuieli 15.384 18.461 6.155 40.000 Profit net 28.847 34.616 (2.463) 61.000 Informaii suplimentare: - Cheltuielile indirecte de producie de 15.000 um au fost alocate asupra celor trei departamente pe baza volumului vnzrilor n buci - Alte cheltuieli includ cheltuielile de administraie, alocate asupra departamentelor pe baza volumului vnzrilor. n calitate de contabil de gestiune, putei presupune urmtoarele: - 50% din cheltuielile indirecte de producie pot fi alocate direct departamentelor pe baza raportului 2:2:1 - 60% din alte cheltuieli pot fi alocate n mod similar pe baza raportului 3:3:2 - 80% din aa-zisa manoper direct este fix i nu poate fi alocat direct. 20% este variabil i poate fi alocat pe baza volumului vnzrilor. Se cere: a) Refacei situaia financiar calculnd contribuia fiecrui departament i, pe baza sumelor, facei o recomandare clar b) Discutai orice ali factori care trebuie s fie luai n considerare nainte de a lua o decizie final.