Bazele Contabilităţii PP v3

BAZELE
CONTABILITII
R. PETRI E. HLACIUC
2
BAZELE CONTABILITII
Contabilitate comptabilitate comptabilit

comptable

compt

Dimensiuni semantice actuale:
Contabilitate tiin
Contabilitate sistem de informaii specializat
Contabilitate compartiment funcional

3
Dimensiuni semantice
Cu termenul contabilitate se definete
disciplina tiinific independent, cu statut
propriu n familia tiinelor sociale, sistemul
tiinelor economice.
Ca tiin, contabilitatea i are elaborat
construcia sa teoretic prin cuprinderea ntr-un
sistem logic a unei sume de axiome, principii,
legi, legiti, concepte i teorii prin care se
realizeaz condensarea de cunotine privind
grupul de fapte i de fenomene ce formeaz
obiectul ei de studiu.
4
Contabilitate- dimensiuni semantice
.n universul micrilor de valori exprimabile n bani i a
raporturilor economico juridice care provoac decontri
bneti indiferent de tipul de entitate economico
social creia i este circumscris contabilitatea
cluzete gndirea att n explicarea cauzal ct i n
prevederea viitorului curs al faptelor i fenomenelor
cuprinse n obiectul ei. La fel ca oricare tiin,
contabilitatea are i ea un obiect propriu, o metod
specific, descoper legi i stabilete legiti care i
aparin i dispune de un vocabular al ei.
5
Pe baza fondului cognitiv fixat prin conceptele
fundamentale, prin principiile, legile, legitile, ipotezele
i teoriile sale, contabilitatea i-a elaborat i perfecionat
o tehnic specific, adaptat fiecrui tip de entitate
economico social.
Trecerea de pe planul gndirii teoretice pe planul
contabilitii aplicate la realitile unui anumit perimetru
contabil (regii autonome, societi comerciale, instituii
publice etc.), n condiii concrete de timp i spaiu, se
finalizeaz ntr-un sistem de informaii (conturi, balane
de verificare, bilan, calculaii de costuri i preuri, analize
comparative, calcule previzionale) care la un loc s-au
obinuit - n limba romna a fi definite tot cu termenul
de contabilitate.
6
Pentru desemnarea celei mai vechi pri din
sistemul de informaii contabile, cel realizat prin
ansamblul de conturi, balane, bilan i inventar
i a aciunii de realizare a acesteia s-au folosit la
noi expresiile: catastife, inerea registrelor iar
mai trziu cea de eviden contabil.
Atunci cnd aceste informaii erau obinute
prin aplicarea principiului de reflectare descris
nc din secolul al XV-lea de ctre savantul
italian Luca Paciolo se foloseau expresiile dopia
scriptura ori partida dubl.
7
n practic i se spune Contabilitate i compartimentului
funcional al structurii economico sociale n care se
realizeaz nentrerupt sistemul de informaii contabile.
Este un al treilea neles n care este folosit la noi
expresia contabilitate.
n Romnia, entitile economico-sociale i pot organiza
realizarea sistemului de informaii contabile n
compartimente distincte conduse de directorul economic,
contabilul ef sau alt persoan mputernicit s
ndeplineasc aceast funcie i care trebuie s aib
studii economice superioare.
8
Contabilitatea poate fi organizat i condus i pe baz
de contracte de prestri de servicii de ctre persoane
juridice autorizate sau de persoane fizice care au
calitatea de expert contabil, respectiv de contabil
autorizat. Atunci cnd contabilitatea unor ageni
economici este condus de ctre persoane care nu au
calificarea necesar recunoscut, iar cifra de afaceri
depete nivelul stabilit pentru fiecare exerciiu de ctre
Ministerul Finanelor Publice, situaiile financiare
anuale vor fi ntocmite n baza unor contracte ncheiate
numai de persoane fizice sau juridice calificate,
autorizate.
9
Ca disciplin de nvmnt, Bazele
contabilitii se oprete mai mult asupra
dimensiunilor primului neles. n msura n care
se struie asupra desprinderii unor norme
tiinifice generale privind organizarea i
realizarea sistemului informaional contabil, a
conducerii compartimentului funcional i
acestea din urm formeaz subiecte de reflecii
n cadrul acestei discipline de nvmnt.
10
n cadrul contabilitii ca activitate i sistem de informaii
specializate, distingem existena a dou componente:
contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune.
Contabilitatea financiar, cunoscut i sub numele de
contabilitate general este destinat s furnizeze
informaia contabil elaborat dup norme unitare,
reglementate.Pe lng utilizarea intern, aceast
informaie este obligatorie a fi comunicat i n exteriorul
entitii. Investitorii, angajaii, creditorii, furnizorii i ali
creditori, clienii, statele i instituiile acestora, publicul,
sunt principalii utilizatori externi.
11
Contabilitatea de gestiune se
organizeaz pentru a furniza toat
informaia contabil necesar pentru
gestiunea intern a entitii economico-
sociale. Ea este destinat managerilor
acelei entiti. n elaborarea ei se ine
seama de specificul activitii i de
necesitile proprii.
12
Obiectul contabilitii
Exist pentru oricare tiin o deosebire ntre obiectul de
cercetare i universul su tiinific. Cunoaterea
tiinific este un proces de ptrundere progresiv
dinspre fenomen spre esen. Definirea obiectului
contabilitii ca i n cazul celorlalte tiine nseamn
precizarea grupului de fapte de care urmeaz s se
ocupe. Ea se face n stadiul de cunoatere ca
fenomen. Aceasta este o cunoatere intuitiv.
Adevrata cunoatere tiinific ncepe de abia de aici
nainte. Altfel spus, a defini obiectul contabilitii
nseamn a preciza domeniul potenial asupra cruia
poate s se ntind cunoaterea ei specific.
13
Obiectul propriu unei tiine nsemn,
aadar, o categorie de fapte, un anumit
grup de fenomene, de care se ocup
numai tiina respectiv i pe care le
interpreteaz dintr-un anumit unghi de
vedere, stabilind raporturi invariabile ntre
fenomene i cauzele care le-au produs,
ntr-un cadru de categorii specifice.
14
Sensul pe care l atribuim aici termenului valoare este cel de bun, de avere, de
bogie. n msura n care ansamblul micrilor de valori poate fi exprimat n bani,
cunoaterea contabil se poate ridica de la concret la abstract i de aici s continue
drumul spre concretul abstract pentru ntregul obiect de studiu. Cu toate acestea,
etalonul bnesc nu trebuie privit ca un feti al contabilitii. Complementar i cu un
grad de generalizare mai restrns se pot folosi i alte etaloane cum sunt cele care in
seama de nsuirile naturale ori etalonul munc.
n afara micrilor de valori, contabilitatea cerceteaz i raporturile economico-
juridice care genereaz decontri bneti.Este, aadar, o contabilitate de
angajamente.
Cercetarea micrilor de valori exprimabile n bani i a raporturilor economico-juridice
care genereaz decontri bneti se face constituindu-le n universuri circumscrise
unor structuri economico-sociale
. Drept categorii generice, cu care se poate opera atunci cnd se are n vedere
entitatea economico-social n cunoaterea creia trebuie s intervin contabilitatea
ca tiin aplicat, se folosesc expresiile perimetru de studiu al contabilitii,
perimetru contabil, unitate patrimonial,entitate economico-social sau simplu
entitate.
15
n perimetru contabil se poate constitui oricare regie autonom,
societate comercial, instituie public, banc, ori chiar economia
naional. i o gospodrie casnic poate deveni perimetru de studiu
pentru contabilitate. Pentru ca o anumit structur economico
social s poat deveni perimetru contabil ea trebuie s aib
autonomie funcional i centru propriu de decizii. De regul
calitatea de persoan juridic, titular de patrimoniu a entitii
economico-sociale date i confer acesteia atributele de mai sus.
Universul materiei contabile poate fi pe o anumit treapt a
evoluiei istorice mai ntins dect grupul de fapte i fenomene
asupra crora se aplic, n acel moment, sistemul de calcul propriu.
16
Contabilitatea cerceteaz grupul de fapte i de fenomene, care formeaz
coninutul obiectului su, sub un unghi de vedere propriu. Suntem n faa
cunoaterii specifice contabilitii n momentul n care valoarea este
privit dup forma concret material pe care o mbrac i n acelai timp
dup proveniena ei n perimetru contabil sau, dac valoarea a fost
creat n acest perimetru, dup destinaia ce i se d. Pentru primul
aspect se folosete termenul active - i intereseaz micarea i
transformarea acestora - iar pentru cel de al doilea aspect se folosete
termenul de pasive.
Obiectul contabilitii poate fi definit ca fiind ansamblul micrilor de valori,
exprimabile n bani, dintr-un perimetru de mic sau mare ntindere (regie
autonom, societate comercial, instituie public, societate bancar etc.)
precum i raporturile economico-juridice n care unitatea patrimonial este
parte i care genereaz decontri bneti; calculele contabilitii reflect
deodat micarea i transformarea activelor precum i pasivele n ordinea
lor de formare i dup destinaia lor n procesul de reproducie.
17
Tipurile de entiti economico-sociale din economia romneasc n care,
potrivit Legii contabilitii, este obligatorie organizarea i conducerea
contabilitii proprii sunt: societile comerciale (societile n nume colectiv,
societile n comandit simpl,societile pe aciuni, societile n
comandit pe aciuni, societile cu rspundere limitat);
societile/companiile naionale;regiile autonome; institutele naionale de
cercetare-dezvoltare; societile agricole; organizaiile cooperaiei
meteugreti; organizaiile cooperative i celelalte persoane juridice care,
n baza legilor speciale de organizare, funcioneaz pe principiile societilor
comerciale; instituiile publice de subordonare central i local;
asociaiile; fundaiile; sindicatele; unitile de cult; alte organizaii obteti;
celelalte persoane care au dobndit personalitate juridic, potrivit legii;
persoane fizice care au calitate de comerciant; persoane fizice care
presteaz activiti independente sau care exercit n mod obinuit acte de
comer i sunt nmatriculate la Oficiul registrului comerului.
18
O parte din aceste tipuri de entiti sunt persoane juridice de interes public.
Prin persoane juridice de interes public se nelege: instituiile de credit;
instituiile financiare nebancare, definite potrivit reglementrilor legale,
nscrise n Registrul general; societile de asigurare, asigurare-reasigurare
i de reasigurare; entitile autorizate, reglementate i supravegheate de
Comisia de Supraveghere a Sistemului de pensii private; societile de
servicii de investiii financiare, societile de administrare a investiiilor i
organismele de plasament colectiv, autorizate/avizate de Comisia Naional
a Valorilor Mobiliare; societile comerciale ale cror valori mobiliare sunt
adminse la tranzacionare pe o pia reglementat; companiile i societile
naionale; persoanele juridice care aparin unui grup de societi i intr n
perimetrul de consolidare de ctre o societate-mam care aplic
Standardele Internaionale de Raportare Financiar.
La nivelul economiei naionale obiectul principal de studiu pentru
contabilitate l constituie patrimoniul naional format din patrimoniul public i
cel privat, inclusiv solul, bogiile naturale, zcmintele i alte bunuri cu
potenial economic, evaluate n expresie bneasc precum i execuia
bugetului de stat.
19
Etape n definirea obiectului contabilitii
n procesul de conturare a grupului de fapte i a categoriei de fenomene de
care urma s se ocupe contabilitatea i n efortul pentru definirea acestuia
se pot stabili trei mari perioade.
Prima perioada dureaz pn n 1494 cnd apare cea dinti lucrare tiprit,
Summa de Arithmetica, Geometria, Proportiona et proportionalita, n care
este riguros descris tehnica contabil veneian, cea mai perfecionat din
acea vreme.
Perioada urmtoare se ncheie odat cu apariia n 1795 a lucrrii lui
Edmond Degranges La tenue des livres rendue facile, oper remarcabil,
prin sistematizarea teoretic a tehnicii contabile pe care o realizeaz.
Perioada care urmeaz, cea de-a treia, ine pn n zilele noastre. Este
epoca de fundamentare a contabilitii ca tiin, de apariie a doctrinelor
contabile i n care preocuprile pentru definirea obiectului contabilitii sunt
mult mai numeroase.

20
Pn spre secolul al XII-lea cmpul de observare al contabilitii se limita, cel mai
adesea, la creanele i datoriile comerciantului. Prin conturile deschise terilor i
corespondenilor se puteau cunoate situaia la un moment dat i variaiile suferite n
timp de drepturile i obligaiile pecuniare ale comerciantului.
Mai trziu, n secolul al XIII-lea contabilitatea i ntinde domeniul su i asupra
bunurilor reale. Apar conturi noi: Contul Inventar, contul Mrfuri, contul Casa.
Pentru a reflecta datoria ntreprinderii fa de asociai se inventeaz tot n acest
secol, contul Firma (Raison sociale) strmoul contului Capital.
n acest stadiu al evoluiei contabilitii erau create condiiile pentru a se intui
legturile organice ntre categoriile de conturi.
La nceputul secolului al XIV-lea s-a nscut ideea de a se cuta un mijloc de stabilire
mai uoar i pentru fiecare operaiune n parte, a rezultatului obinut. Se introduce
astfel n sistemul de calcul contul Profit i Pierdere. Pentru tehnica contabil acest
cont reprezint cheia de bolt care marcheaz ncheierea saltului la noul sistem de
nregistrri fundamentat pe o ecuaie de echilibru ntre aspectele aceluiai univers
cercetate n mod specific de ctre contabilitate.

21
Cu apariia n 1494 a celebrului compendiu elaborat de savantul
matematician Luca Paciolo - se depete stadiul evoluiei naturale n
contabilitate.
Precizri n legtur cu obiectul contabilitii ntlnim n partea rezervat
contabilitii n Tractatus particularis de computis et scripturis atunci cnd
Luca Paciolo se oprete asupra Inventarului (capitolul II i capitolul III), a
Memorialului i Jurnalului (capitolele VI XII). Din aceste referiri
desprindem c la sfritul secolului al XV-lea obiectul contabilitii n partid
dubl l forma tot ceea ce dup prerea negustorului i aparine pe lume ca
bunuri mobile i imobile, debite i credite, precum i toate afacerile mici i
mari n ordinea n care au avut ele loc[1].

[1] Cf. Paciolo, Luca Tratat de contabilitate n partid dubl. Versiune
romneasc de prof. univ. dr. doc. D. Rusu i prof. univ. dr. t. Cuciureanu,
Iai, Ed. Junimea, 1981, pp. 100-104 i pp. 107-118
22
Etape n definirea obiectului contabilitii.Perioada
a doua
Spre sfritul secolului al XV-lea i nceputul secolului urmtor normele fixate de
Luca Paciolo se fac cunoscute, n principalele centre economice: Lyon, Anvers, Paris,
i mai apoi, n Spania i Anglia. Semne marcnd aceast rspndire i aparinnd
aceleiai perioade se gsesc i n Nrenberg.
Observnd netgduitele foloase pe care contabilitatea n partid dubl o putea
aduce vieii economice un numr nsemnat de autori se strduiesc s demonstreze
posibilitatea aplicrii principiilor ei i n alte sfere de activitate dect comerul, fcnd
s se ncorporeze n sfera faptelor contabilizabile i alte operaiuni dect cele
generate de tranzacii.Se nscriu aici:Girolamo Cardano (1539), Jehan Ympyn
(Anvers, 1543), clugrul benedictin Angelo Pietra (1586), Simon Stevin (Bruges,
1608), Antonio Giovanni Moschetti (1610), Ludovico Flori (1636), Bertrand Franoise
Barrme (Lyon, 1680)
Cel de-al XVIII lea secol aparine incontestabil gndirii franceze.Mathieu de la
Porte este autorul francez de la finele secolului al XVII -lea i nceputul secolului al
XVIII lea care prin lucrarea La Science de Ngociants et des teneurs des livres
(1712) i dete contabilitii n partid dubl forma clasic pe care i-o cunoatem noi
astzi.
Edmond Degrandes de Rancy, membru al Societii Academice de tiine din Paris,
a influenat, cu lucrarea La tenue des livres rendue facile (1818) gndirea contabil
vreme de aproape 100 de ani.
23
a treia
n evoluia contabilitii veacul al XIX-lea apare ca un secol al
contrastelor, ntruct alturi de lucrri de contabilitate n care nu se
aduce nimic nou apar i cri de o mare profunzime n care se
ncearc s se lmureasc ct mai bine i ct mai temeinic
principiile fundamentale ale acestei tiine.
Edmond Degranges fiul (1845), Morrison (1865), Theodor
tefnescu (1874-1881), Courcelle Seneuil (1880) Joseph Barr
(1895) sunt autori cunoscui de opere contabile care continu s
vad n contabilitate o art avnd ca obiect specii de operaiuni
(Ed. Degranges fiul) operaiunile persoanelor de afaceri
(Morrison), conturile (socotelile) unei ntreprinderi n aa fel nct s
reias ct mai comod posibil nvmintele cutate (Courcelle
Seneuil), toate operaiunile comerciale fr excepie (Joseph
Barr), fondurile i operaiunile de schimb (Theodor tefnescu).
24
a treia
Schmalenbach, Osbahr, Leitner, Schmidt, I. N. Evian,
preocupai n mai mic msur de latura teoretic a
contabilitii, ori neavnd nici o intenie de a face din
contabilitate o tiin independent neleg contabilitatea
ca pe o metod de tehnic a calculaiei valorilor cu
aplicare foarte larg la studiul ntreprinderii.
La definirea obiectului contabilitii n ultimele dou sute
de ani contribuiile cele mai importante le-au adus
gnditorii care susineau n acelai timp i natura
tiinific a acestei discipline: coala cincicontitilor,
colile italiene( lombard- Francesco Villa, toscan-
Giuseppe Cerboni, veneian-Fabio Besta)
25
a treia
Sub influena gndirii toscane la noi profesorul Constantin Petrescu considera c
obiectul de studiu pentru contabilitate este format din totalitatea raporturilor juridico-
economice intervenite ntre proprietar i azienda sa. (Contabilitate i Administraie,
Iai, 1901).
O teorie original n care se vede ct de departe se poate ajunge n tiina
contabilitii cnd n tratarea materiei contabile accentul cade pe juridic este teoria
juridico-economic a reprezentrii patrimoniului. Autorii ei sunt profesorii Spiridon
Iacobescu de la Academia de nalte Studii Comerciale i Industriale din Bucureti i
fratele su Alexandru Sorescu. n form definitiv teoria lor este prezentat ntr-un
tratat de contabilitate n trei volume 1923-1933 purtnd titlul Curs de Contabilitate
Comercial n legtur cu Dreptul i Legile Speciale Comerului.
Contabilitatea ramura tiinelor sociale se ocup n concepia acestor autori - cu
nregistrarea egalitilor de schimb din patrimoniul unei persoane (fizic sau juridic).
Ea i-a n primire egalitatea patrimonial iniial, se ocup de nregistrarea egalitilor
de schimb din acel patrimoniu astfel nct s se poat da socoteal de fiecare
cantitate patrimonial artnd cum a fost, cum s-a modificat i cum a putut s ajung
n starea actual. Autorii demonstreaz valabilitatea permanent a egalitilor de
schimb ntr-un patrimoniu dat.
26
a treia
Aproape concomitent cu teoria juridic i-a natere i se dezvolt teoria
economic. n cadrul ei accentul cade pe valoare i micarea ei circular n
cadrul organismului economico-social.
R. P. Coffy n discursul rostit cu prilejul alegerii sale ca membru al
Academiei de tiine 1834, afirm: Contabilitatea are ca obiect soluionarea
urmtoarei probleme: fiind dat un capital compus de o manier comun,
destinat s fie folosit n mod succesiv, total sau n parte n diverse
ntrebuinri i s sufere din anumite cauze modificri n mrimea i natura
lui, ea trebuie s urmreasc acest capital n transformrile lui succesive s
fac cunoscute cauzele acestor variaii i parte avut de fiecare cauz n
efectul total, fie n fiecare efect parial.
Capitalul ca obiect de studiu al contabilitii este susinut i de Johan Fr.
Schr (1890). n concepia sa, obiectul contabilitii l formeaz micarea
capitalului individual, circuitul valoric i cantitativ al bunurilor corporale i
incorporale dintr-o ntreprindere privat, precum i calculul rezultatelor
economice (Buchhaltung und Bilanz).
27
a treia
Contabilitatea, afirm E. Lautey i Adolph Guilbault, ramur a
matematicilor este tiina coordonrii raionale a conturilor relative la
produsele muncii i la transformarea capitalului, adic a conturilor,
produciei, distribuirii, consumului i administrrii bogiilor private i
publice (La Science des comptes, 1890).
I.C.Panu consider contabilitatea ca fiind matematica economiei
omeneti n genere i n special a comerciului i a industriei i o
definete ca tiina conturilor sau tiina bilanurilor (cumpn de
valori) prin care cu ajutorul matematicii i n cadrul legilor existente,
se nvedereaz mersul i rezultatul activitii unui comerciant sau a
unei ntreprinderi comerciale i anume se nvedereaz procesul
produciunii, distribuirii, conservrii i consumaiunii diferitelor bunuri
economice(tiina conturilor sau contabilitata n partid dubl-
Braov,1907).
28
a treia
n gndirea contabil romneasc V. M Ioachim
i D. Voinea fundamenteaz contabilitatea att
pe conceptul economic ct i pe cel juridic
Contabilitatea afirm profesorul D. Voinea-
observ fenomenele economice i raporturile
juridice pe care se realizeaz micrile de valori,
le descrie, le reprezint cifric i tinde a stabili
relaiuni de cauzalitate ce stau la baza lor
(Contabilitate general, Braov, 1947, p.119).
29
Metoda contabilitii
Metoda n tiin reprezint produsul teoretic cel mai
activ n sensul c jaloneaz calea dobndirii de
cunotine noi.
Pentru a cluzi cercetarea grupului de fapte i
categoriei de fenomene de care se ocup,
contabilitatea are o metod proprie de investigaie
tiinific. Ea se identific cu calea raional n msur
s arate succesiunea de trepte n cunoaterea
tiinific a ansamblului micrilor de valori
exprimabile n bani i a raporturilor economico-juridice
care provoac decontri bneti dintr-un perimetru
contabil.
30
Metoda contabilitii
n demersul cognitiv fixat prin metod gndirea
raional distinge trei trepte i anume:
reprezentarea cifric a micrilor de valori ca un
bilan mobil;
sistemul de calcul contabil digrafic;
calcule periodice de sintez.
31
Metoda contabilitii
Reprezentarea cifric a micrilor de valori ca o
succesiune de bilanuri (bilan mobil) descifreaz
modul cum trebuie interpretate faptele
generatoare de micri de valori dup influena
pe care o au ele asupra situaiei economico-
financiare a perimetrului contabil.

Aceast treapt a metodei stabilete cum trebuie
s gndim asupra obiectului contabilitii pentru
a avea o gndire contabil.
32
Metoda contabilitii
Sistemul de calcul contabil digrafic reia pe un alt
plan demersul cognitiv de pe prima treapt.

Aici, cunoaterea printr-o succesiune de sinteze a
perimetrului contabil este nlocuit cu calcule
independente asupra situaiei i evoluiei n timp
a fiecreia din structurile bilanului, calcule
numite conturi ce se reunesc ntr-un sistem n
msur s acopere ntregul obiect de studiu al
contabilitii.
33
Metoda contabilitii
Pe cea de treia treapt a metodei contabilitii, aceea a
calculelor periodice de sintez se concepe revenirea la
sinteza asupra unei pri din universul materiei contabile
(balanele analitice, calculaia costurilor, calculaia
rezultatelor, Anexa) sau a ntregului univers (balana
sintetic, bilan,).

Prin analiza comparativ se concepe valorificarea
experienei trecutului i descifrarea cii optime n mersul
activitii economico-financiare, iar prin calculele
previzionale contabilitatea devine cluz pentru viitor.
34
Metoda contabilitii
Ca oricare alt tiin particular, contabilitatea i-a
stabilit, n procesul dezvoltrii sale istorice, o sum
de convenii, de procedee i tehnici prin care,
contient sau mai puin contient, se realizeaz
metoda ei. Ele au rolul de instrumente practice
de realizare a inteniei teoretice cuprinse n
metod.

Principiile i conveniile contabile, documentarea,
evaluarea, inventarierea sunt asemenea
instrumente practice.
35
Metoda contabilitii
Obiectivul contabilitii, ndeosebi al contabilitii
financiare l constituie elaborarea de sinteze
anuale sincere i conforme cu regulile astfel
nct s dea o imagine fidel clar i complet a
patrimoniului, rezultatelor i situaiei financiare
a unitii patrimoniale.

n acest scop trebuie respectate principiile:
Regularitatea, adic conformitatea cu reglementrile;
Sinceritatea, adic aplicarea cu bun credin a regulilor.
36
Metoda contabilitii
Reglementrile contabile, din 17 noiembrie
2005, conforme cu Directiva a IV-a a
Comunitilor Economice Europene se refer n
mod explicit la nou principii contabile generale
care sunt avute n vedere la evaluarea
elementelor prezentate n situaiile financiare
anuale conform contabilitii de angajamente .
37
Metoda contabilitii
22.10.2013 IPA
Principii generale:
al continuitii activitii;
al permanenei metodelor;
al prudenei;
al independenei exerciiului;
al evalurii separate a elementelor de activ de datorii;
al intangibilitii bilanului de deschidere ;
al necompensrii;
al prevalenei economicului asupra juridicului;
al pragului de semnificaie.
38
Metoda contabilitii
Normalizatorii strini au reinut i alte principii dect
cele prezentate pn aici. Reine astfel atenia
principiul nominalismului.
Principiul nominalismului (sau al costului istoric)
presupune c unitatea monetar este stabil i c se
pot nsuma valori exprimate n uniti monetare din
perioade diferite. Ca urmare, bunurile cumprate sunt
nregistrate, la data intrrii n patrimoniu, la costul de
achiziie i vor rmne evaluate la acest cost pn la
ieire, mai puin n cazurile n care se apeleaz la
reevaluare.
39
Metoda contabilitii
Conform contabilitii de angajamente efectele
tranzaciilor i ale altor evenimente sunt
recunoscute atunci cnd acestea se produc ( i
nu pe msur ce numerarul sau echivalentul
su este ncasat sau pltit), i sunt nregistrate
n evidenele contabile i raportate n situaiile
financiare ale perioadelor aferente.
40
Metoda contabilitii
Principiul continuitii activitii presupune c entitatea
economico-social dat i continu n mod normal
funcionarea ntr-un viitor previzibil, fr a intra n stare de
lichidare sau de reducere sensibil a activitii. Acest principiu
justific reportul n exerciiile urmtoare al costului imobilizrilor
necorporale amortizabile sau al altor cheltuieli.
Aprecierea continuitii activitii const n cercetarea existenei
elementelor care fac s apar un risc de necontinuitate.
Necontinuitatea poate avea consecine importante printre care:
diminuarea sau dispariia valorii anumitor active (stocuri,
cheltuieli de constituire, cheltuielile de repartizat pe mai multe
exerciii), precum i creteri de pasiv cum ar fi: indemnizaii
datorate personalului care va fi concediat; penaliti pentru
anularea contractelor cu terii, reintegrarea unor provizioane.
41
Metoda contabilitii
Principiul permanenei metodelor presupune
continuitatea aplicrii regulilor i normelor
privind evaluarea, nregistrarea n
contabilitate i prezentarea elementelor astfel
nct s se asigure consecvena de la un
exerciiu financiar la altul.
42
Metoda contabilitii
Principiul prudenei. Prudena reprezint aprecierea rezonabil
a faptelor, n vederea evitrii riscului de a transfera ntr-o
perioad viitoare incertitudinile prezente, susceptibile s
afecteze patrimoniul i rezultatele ntreprinderii. Potrivit
principiului prudenei nu este admis supraevaluarea
elementelor de activ i a veniturilor, respectiv subevaluarea
elementelor de pasiv a cheltuielilor, innd cont de deprecierile,
riscurile si pierderile posibile generate de desfurarea
activitii exerciiului curent sau anterior. Acest principiu
conduce la un tratament difereniat al cheltuielilor i veniturilor.
Un venit nu trebuie contabilizat dect atunci cnd este realizat,
n timp ce cheltuiala trebuie s fie luat n calcul dendat ce
realizarea sa este probabil sau eventual. Prudena nu
justific crearea de rezerve latente sau ascunse. Principiul
prudenei se bazeaz pe ipoteza c din punct de vedere al
terilor externi ntreprinderii supraestimarea profiturilor i a
valorii activelor este mai periculoas dect subestimarea lor.
43
Metoda contabilitii
Principiul independenei exerciiului presupune
delimitarea n timp a veniturilor i cheltuielilor
aferente activitii unitii patrimoniale pe msura
angajrii acestora i trecerii lor la rezultatul
exerciiului la care se refer.
Regulile de stabilire a diferitelor sinteze contabile au
impus principiul duratei de un an al exerciiilor
contabile, principiu de la care se poate recurge la
derogri doar n mod excepional. Independena
exerciiilor presupune o corelare a veniturilor cu
cheltuielile, n sensul c cheltuielile urmeaz s se
impute ntotdeauna rezultatului aceluiai exerciiu
n care s-au imputat i veniturilor la a cror obinere
au contribuit.
44
Metoda contabilitii
Principiul necompensrii presupune ca
elementele de activ i de pasiv, de venituri
i de cheltuieli s fie evaluate i
nregistrate n contabilitate separat nefiind
admis compensarea ntre posturile de
activ i cele de pasiv ale bilanului, precum
i ntre veniturile i cheltuielile din contul
de rezultate.
45
Metoda contabilitii
Principiul evalurii separate a elementelor
de activ i de datorii presupune ca, n
vederea stabilirii valorii totale
corespunztoare unei poziii din bilan, s
se determine separat valoarea aferent
fiecrui element individual de activ sau de
pasiv.
46
Metoda contabilitii
Principiul intangibilitii bilanului de
deschidere a unui exerciiu.

Potrivit acestui principiu bilanul de
deschidere a unui exerciiu trebuie s
corespund bilanului de nchidere a
exerciiului precedent.
47
Metoda contabilitii
Potrivit principiului prevalenei economicului asupra
juridicului, informaiile prezentate n situaiile financiare
trebuie s reflecte realitatea economic a
evenimentelor i tranzaciilor nu numai forma lor
juridic. Fondul tranzaciilor sau a altor evenimente nu
este ntotdeauna n concordan cu ceea ce transpare
din forma lor juridic sau convenional. n asemenea
situaii, pentru ca informaia s prezinte n mod credibil
evenimentele i tranzaciile pe care le reprezint, este
necesar ca acestea s fie contabilizate i prezentate
n concordan cu fondul lor i cu realitatea economic
i nu doar cu forma lor juridic.
48
Metoda contabilitii
Principiul pragului de semnificaie presupune ca
orice element care are o valoare semnificativ
s fie prezentat distinct n cadrul situaiilor
financiare.
Elementele cu valori nesemnificative care au
aceeai natur, sau cu funcii similare trebuie
nsumate, nefiind necesar prezentarea lor
separat. Informaiile sunt semnificative dac
omisiunea sau declararea lor eronat ar putea
influena deciziile economice ale utilizatorilor
luate pe baza situaiilor financiare.
49
Metoda contabilitii.Conceptul
de:active,pasive
Active
(Existena concret
material a bunurilor cu
valoare de schimb)
Mijloace n
compunerea i utilizarea
lor n circuitul economic
Obiecte de drepturi i
obiecte de obligaii

Universul materiei
contabile aparinnd unei
persoane fizice sau
juridice
Pasive
(Proveniena bunurilor)
Datorii i capitaluri
proprii n ordinea lor de
formare i dup
destinaia lor n procesul
de reproducie
Drepturi i obligaii
pecuniare

50
Metoda contabilitii
Un activ poate fi definit ca reprezentnd o avere controlat de
ntreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute i de la
care se ateapt s genereze beneficii economice ulterioare
pentru ntreprindere. Beneficiile economice viitoare ncorporate
n active reprezint potenialul de a contribui, n mod direct sau
indirect, la fluxul de numerar i echivalente ale numerarului
ctre ntreprindere.

De regul, activele sunt utilizate de ntreprinderi pentru a
produce bunuri, a executa lucrri sau a presta servicii capabile
s satisfac dorinele sau necesitile clienilor. De aceea
acetia sunt dispui s plteasc pentru a le obine, contribuind
astfel la fluxul de trezorerie al ntreprinderii.
51
Metoda contabilitii
Beneficiile economice viitoare ncorporate n active pot intra
n ntreprindere pe urmtoarele ci principale:

activul utilizat separat sau mpreun cu alte active pentru
producia de bunuri, executarea de lucrri sau prestarea de
servicii va genera beneficii economice atunci cnd acestea
se vor vinde;
cnd este schimbat cu alte active;
cnd este utilizat pentru stingerea unei datorii;
cnd este repartizat acionarilor ntreprinderii.
52
Metoda contabilitii
Datoriile reprezint obligaii actuale ale ntreprinderii ce decurg din
evenimente trecute i prin decontarea crora se ateapt s rezulte ieiri de
resurse care ncorporeaz beneficii economice.

O caracteristic esenial a unei datorii este dat de faptul c ntreprinderea
are o obligaie actual, adic un angajament sau o responsabilitate de a
aciona ntr-un anumit fel.
Stingerea unei obligaii se poate face n mai multe moduri, dintre care mai
importante sunt:
plata n numerar;
transferul de active;
prestarea de servicii;
nlocuirea respectivei obligaii cu o alt obligaie;
transformarea obligaiei n capital propriu;
renunarea creditorului la drepturile sale.
53
Metoda contabilitii
Unele datorii pot fi determinate doar prin
utilizarea unui grad ridicat de estimare. n
unele ri aceste datorii pot fi considerate
drept provizioane, n alte ri, unde datoriile
includ doar sumele ce pot fi stabilite fr s
fie nevoie de estimri, ele nu sunt privite ca
datorii.
54
Metoda contabilitii
Capitalul propriu reprezint interesul
rezidual al acionarului n activele unei
ntreprinderi, dar dup deducerea tuturor
datoriilor sale.
55
Clasificarea mijloacelor i a pasivelor
Active Pasive
1. ACTIVE IMOBILIZATE (IMOBILIZRI)
1.CAPITALURI PROPRII
1.1. Imobilizri necorporale- Cheltuieli de
constituire;- Cheltuieli de dezvoltare;- Concesiuni
brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i
active similare;- Fond comercial;- Alte imobilizri
necorporale;- Imobilizri necorporale n curs.
1.1.Capitaluri proprii ale activitii- Capital;- Prime
legate de capital;- Rezerve;- Rezerve din reevaluare;-
etc.
1.2. Imobilizri corporale- Terenuri i amenajri de
terenuri;- Construcii;- Instalaii tehnice, mijloace de
transport, animale i plantaii;- Mobilier, aparatur
birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i
materiale i alte active corporale- Imobilizri corporale
n curs.
1.2. Capitaluri proprii cu destinaie special-
Profitul reportat;
1.3. Imobilizri financiare- Aciuni deinute la
entitile afiliate- Interese de
participaremprumuturiacordate pe termen lung- Alte
titluri imobilizate;- Creane imobilizate.
56
Clasificarea mijloacelor i a pasivelor (continuare)
2.Active circulante
2.Datorii
2.1. Active circulante materiale (stocuri i
producie n curs de execuie)- Materii prime;-
Materiale consumabile;- Materiale de natura obiectelor
de inventar;- Produse n curs de execuie;- Lucrri i
servicii n curs de execuie;- Semifabricate; Produse
finite;- Produse reziduale;- Produse aflate la teri etc.-
Animale aflate la teri;- Mrfuri aflate la teri;- Ambalaje
aflate la teri;- Mrfuri;- Ambalaje;
2.1Datorii n angajamente- Furnizori;- Efecte de pltit;-
Furnizori de imobilizri;- Efecte de pltit pentru imobilizri;- Furnizori -
facturi nesosite;- Clieni creditori;- Personal-salarii datorate;-
Personal-ajutoare materiale datorate;- Participarea personalului la
profit;- Drepturi de personal neridicate;- Reineri din salarii datorate
terilor;- Dividende de plat;- Alte datorii n legtur cu personalul;-
Asigurri sociale;- Ajutor de omaj;- Alte datorii sociale;- T.V.A. de
plat;- Impozitul pe profit (venit);- Impozitul pe venituri de natura
salariilor;- Fonduri speciale-taxe i vrsminte asimilate;- Creditori
diveri;- etc.
2.2. Active circulante n decontare (creane)-
Clieni; - Efecte de primit de la clieni;- Clieni
facturi de ntocmit; - Furnizori debitori;-
Avansuri acordate personalului etc.- Debitori
diveri, etc.
2.2. Datorii n credite- mprumuturi din emisiuni de
obligaiuni;- Credite bancare pe termen lung;- Datorii ce
privesc imobilizrile financiare;- Alte mprumuturi i datorii
asimilate;- Decontri n cadrul grupului;- Decontri privind
interesele de participare;- Sume datorate asociailor;-
Credite bancare pe termen scurt;- etc.
2.3. Active circulante de trezorerie-
Aciuni; Obligaiuni;- Alte investiii financiare pe termen
scurt i creane asimilate;- Valori de ncasat;- Conturi
curente la bnci; Casa;- etc.
57
Metoda contabilitii
Activele imobilizate (numite i: imobilizri, mijloace imobilizate sau active
fixe) sunt activele generatoare de beneficii i deinute pe o perioad mai
mare de un an.Beneficiile economice viitoare reprezint potenialul de a
contribui, direct sau indirect, la fluxul de trezorerie sau de echivalente de
trezorerie ctre entitate.

Activele necorporale (imobilizri necorporale, active fixe necorporale,
imobilizri intangibile) reprezint un activ identificabil, nemonetar, fr suport
material i deinut pentru utilizare n procesul de producie sau furnizare de
bunuri sau servicii, pentru a fi nchiriat terilor sau pentru scopuri
administrative.

mobilizri corporale (imobilizri corporale, active fixe corporale, imobilizri
fizice) reprezint activele care sunt deinute de o entitate pentru a fi utilizate
n producia proprie de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate
terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative i sunt utilizate pe
parcursul unei perioade mai mari de un an.
58
Metoda contabilitii
Imobilizrile financiare (imobilizri
financiare, active fixe financiare) cuprind
aciunile deinute la entitile afiliate,
mprumuturile acordate entitilor afiliate,
interesele de participare, mprumuturile
acordate entitilor de care compania este
legat n virtutea intereselor de participare,
alte investiii deinute ca imobilizri, alte
mprumuturi.
59
Metoda contabilitii
Activele circulante (mijloacele circulante)
reprezint acele mijloace care datorit naturii i
destinaiei lor nu pot rmne o perioad lung
de timp n unitatea patrimonial respectiv, de
regul, doar ntr-un circuit sau ciclu de
exploatare.
stocurilor i a produciei n curs de execuie
destinate fie a fi achiziionate sau produse
pentru consum propriu sau n scopul
comercializrii i se ateapt s fie realizat n
termen de 12 luni de la data bilanului;
creane aferente ciclului de exploatare ;
trezorerie sau echivalente de trezorerie a cror
utilizare nu este restricionat.

60
Metoda contabilitii
Titlurile de plasament mbrac forma aciunilor proprii i
obligaiunilor emise i rscumprate, a aciunilor,
obligaiunilor i altor titluri de plasament achiziionate de
unitatea patrimonial n vederea obinerii prin revnzare a
unui profit ntr-un termen scurt.
Capitalurile proprii reprezint, n funcie de forma de
societate, resursele proprietate individual sau a asociailor
obinute pe seama aporturilor de capital, a primelor legate
de capital, a rezervelor din reevaluare, a rezervelor, a
provizioanelor precum i a profiturilor.
resursele proprii cu destinaie special au o participare
distinct n activitatea ntreprinderii limitat n timp pn la
ndeplinirea scopurilor pentru care s-au constituit, altele
dect activitatea obiect al exploatrii.
61
Metoda contabilitii
Exprimarea n bani a faptelor i fenomenelor cercetate
de contabilitate este cunoscut sub numele de evaluare
contabil.
Atunci cnd exprimarea nu se face direct n uniti
monetare (ca n cazul: disponibiliti n conturile societii
deschise la bnci, debitorii, numerarul din casierie,
datoriile fa de furnizori etc.), evaluarea presupune o
convertire n moned a mrimii fixate ca unitate prin
etalonul natural sau etalonul munc. Noul etalon obinut
poart cel mai adesea denumirea de pre unitar, cost
unitar sau tarif unitar. Valoarea n bani se determin
dup relaia:
Valoarea n etalon monetar=Mrimea de evaluat
exprimat n etalon naturalxPre/cost/tarif unitar
62
Metoda contabilitii
Momente importante n viaa unitii
patrimoniale n care evaluarea poate
primi note specifice :

1. intrarea n entitate;
2. inventarierea;
3. nchiderea exerciiului ;
4. ieirea din entitate sau darea n consum.
63
Metoda contabilitii
La data intrrii n entitate, bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea
de intrare.Aceasta se stabilete astfel:
pentru bunurile aduse ca aport la valoarea de aport, stabilit n urma evalurii.
pentru bunurile obinute cu titlu gratuit la valoarea just. Adic la suma pentru care activul
ar putea fi schimbat de bun voie, ntre pri aflate n cunotiin de cauz, n cadrul unei
tranzacii cu preul determinat obiectiv.
pentru bunurile procurate cu titlu oneros la valoarea de achiziie sau costul de achiziie
alctuit din: preul de cumprare + taxele nerecuperabile + cheltuielile de transport
aprovizionare + alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilitate sau
intrarea n gestiune a bunului respectiv;
pentru bunurile produse n entitate la costul de producie alctuit din: cheltuielile directe de
producie + cota din cheltuielile indirecte de producie determinate raional ca fiind legate de
fabricaia acestora. Pentru producia cu ciclu lung de fabricaie, n costul de producie pot fi
cuprinse i dobnzile la creditele bancare contractate pentru aceast producie, aferente
perioadei de producie. Un activ cu ciclu lung de producie este un activ ce necesit o
perioad substanial de timp pentru a fi gata pentru utilizare sau vnzare, cum sunt navele,
aeronavele, etc. Cheltuielile generale de administraie, cheltuielile de desfacere i cele
financiare, de regul, nu sunt incluse n costurile de producie.
Pentru creane i datorii la valoarea lor nominal. Pentru mijloacele fixe care au fost supuse
reevalurii conform dispoziiilor guvernului valoarea contabil este valoarea reevaluat n
funcie de utilitatea i preul pieei precum i gradul de uzur estimat al mijlocului fix la data
reevalurii. Pentru titlurile de participare, alte titluri imobilizate, titlurile de plasament
valoarea de intrare este costul de achiziie prin care se nelege preul de cumprare sau
valoarea determinat prin contractul de achiziie. Cheltuielile accesorii de cumprare
(comisioanele i alte cheltuieli similare) se nregistreaz direct n cheltuielile de exploatare
ale exerciiului.
64
Metoda contabilitii
Cu ocazia inventarierii elementele patrimoniale
se evalueaz la valoarea actual sau de utilitate
a fiecrui element, denumit valoare de inventar
i stabilit n funcie de utilitatea bunului n
unitate i preul pieei. Valoarea de inventar a
creanelor i datoriilor se stabilete n funcie de
valoarea lor probabil de ncasat, respectiv de
plat.
65
Metoda contabilitii
La ncheierea exerciiului. Conveniile contabile
mpart viaa unei uniti patrimoniale n perioade de
timp de durat egal, care sunt de obicei de un an.
Aceste perioade sunt numite exerciii contabile. n
Romnia, exerciiul contabil coincide cu anul civil. La
ncheierea exerciiului, elementele patrimoniale se
evalueaz i se reflect n bilanul contabil la valoarea
de intrare n patrimoniu, respectiv valoarea contabil,
pus de acord cu rezultatele inventarierii. Aceast
punere de acord presupune compararea valorii
contabile cu valoarea de inventar i tratarea
diferenelor constatate, n condiiile respectrii
principiului prudenei, astfel:
66
Metoda contabilitii
La data ieirii din patrimoniu sau la darea
n consum, bunurile se evalueaz i se
scad din gestiune la valoarea lor de
intrare.
67
Metoda contabilitii. Activ i Pasiv.
Dac evaluarea materiei patrimoniale n
interpretarea ei ca active (A) se face la fel i
atunci cnd se realizeaz interpretarea ca
pasive(P), echilibrul valoric A=P se menine n
permanen i orice sporire ori reducere ntr-o
parte a echilibrului atrage dup sine o modificare
n acelai sens i cu aceeai mrime v i n
cealalt parte:
A + v = P + v
A - v = P v

68
O anumit independen n evaluarea materiei
patrimoniale ca active fa de evaluarea acesteia ca
pasive poate prezenta interes i poate fi ntlnit n
oricare entitate economic.

Contabilitatea va reflecta n posturi distincte orice
supraevaluare intervenit. Acestea sunt posturile
rectificative. Plasnd posturile rectificative n partea
opus celei la care se refer, echilibrul A = P, poate fi
controlat printr-o nou ecuaie de echilibru: ACTIV =
PASIV.
69
n ACTIV vom putea avea pe lng active i posturi rectificative de Activ
contra Pasiv, iar n PASIV pe lng pasive i posturi rectificative de Pasiv contra
Activ (vezi figura nr. 3).

Figura nr. 3. Corelaii ntre principalele posturi rectificative i structurile rectificate
Posturi rectificative de ACTIV contra
PASIV
Posturi de PASIV (resurse) rectificate
- Repartizarea profitului; Profit;
- Prime privind rambursarea obligaiunilor. mprumuturi din emisiuni de obligaiuni.

Posturi rectificative de PASIV contra
ACTIV
Posturi de ACTIV (mijloace)
rectificate
Amortizri privind imobilizrile
necorporale;
Posturi de imobilizri necorporale;
Amortizri privind imobilizrile corporale; Posturi de imobilizri corporale;
Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor; Posturi de imobilizri (necorporale,
corporale, n curs, financiare);
Ajustri pentru deprecierea stocurilor i
produciei n curs de execuie;
Posturi de stocuri i producie n curs de
execuie;
Ajustri pentru deprecierea creanelor; Posturi de creane;
Ajustri pentru pierderea de valoare a
conturilor de trezorerie.
Posturi desemnnd titluri de plasament.

70
Pentru a realiza o imagine fidel, clar i complet
asupra patrimoniului evaluarea n posturile de active i
respectiv de pasive se face de regul la valoarea
contabil ajustat cu mrimile nscrise n posturile
rectificative corespunztoare.
innd seama de nelesul integral al activului i al
pasivului putem, n concluzie, s definim bilanul ca fiind
sinteza contabilitii care prezint, la un moment dat,
exprimat n bani, situaia economico-financiar a unui
perimetru al micrilor de valori punnd fa n fa
activul cu pasivul
71
Metoda contabilitii. Reprezentarea cifric a
micrilor de valori ca o succesiune de bilanuri
Cercetnd operaiile care provoac modificri n materia contabil i avnd n vedere influena pe care o pot avea
asupra bilanului ajungem s stabilim existena a patru tipuri de operaii singulare fundamentale i anume:
(1) Operaii singulare generatoare de micri permutative n Activ. Ele pot primi urmtoarea formulare
generalizatoare: Dac un element de Activ sporete i Pasivul rmne neschimbat, atunci un alt element de Activ
se reduce n aceeai msur. Notnd Activul A, Pasivul cu P iar mrimea cu care se modific elementul de
bilan cu x, echilibrul bilanier A=P se menine n baza relaiei:
A + x x = P
(2) Operaii singulare generatoare de micri permutative n Pasiv. Silogismul care explic modificrile poate fi
formulat astfel: Dac un element de Pasiv sporete i Activul rmne neschimbat, atunci un alt element de Pasiv
se reduce n aceeai msur. Pstrnd notaiile de la (1) echilibrul bilanier se pstreaz n baza relaiei:
A = P + x x
(3) Operaiile singulare generatoare de micri opuse de sporire. Aceste operaii reprezint intrarea de materie
contabil de reflectat nou. Ea trebuie interpretat att sub aspectul de Activ ct i sub aspect de Pasiv. Unei
sporiri n Activ i se opune deci o sporire n Pasiv. Generaliznd, acest tip de operaii ar putea fi formulat astfel:
Dac un element de Activ sporete i nu se mai modific nici un alt element de Activ, atunci un element de Pasiv
sporete n aceeai msur. Echilibrul bilanier se menine n baza relaiei:
A + x = P + x
(4) Operaii singulare generatoare de micri opuse de reducere. Ele privesc ieirea de valori din perimetrul de
studiu al contabilitii. Silogismul contabil corespunztor poate fi formulat astfel: Dac un element de Activ se
reduce i nu se mai modific nici un alt element de activ, atunci un elemente de Pasiv se reduce n aceeai
msur. Ecuaia matematic a noului echilibru bilanier se prezint astfel:
A x = P x
72
n afar de operaiile singulare, care genereaz fie numai micri
permutative, fie numai micri opuse, raionamentul logic ne
conduce s descoperim grupurile de operaii inseparabile. n cadrul
unui asemenea grup se combin inseparabil o operaiune care
genereaz micare opus cu o operaiune care genereaz micare
permutativ. Avem patru asemenea tipuri posibile de combinaii.
Fiecare din ele se poate prezenta sub forma unui silogism i poate
primi expresie matematic distinct. Pentru transpunerea
matematic a celor patru tipuri de echilibre bilaniere notaiile au
urmtoarele semnificaii: A=Activul; P=Pasivul; X=mrimea
modificrii elementului inseparabil; x=mrimea sporirii n celelalte
elemente de Activ sau Pasiv care sufer schimbri; x=mrimea
reducerii n celelalte elemente de Activ sau Pasiv care sufer
influene.
73
Sub form de silogisme i egaliti bilaniere derivate, cele patru tipuri de grupuri de operaii
inseparabile se prezint astfel:
(5) Dac un element de activ sporete cu mai mult dect se reduce un alt element de activ, atunci
pasivul sporete cu diferena dintre acestea. Se combin o micare permutativ de Activ cu o
micare opus de sporire.
A + X x = P + x
(6) Dac un element de activ se reduce cu mai mult dect sporete un alt element de activ,
Pasivul se reduce cu diferena dintre acestea. Acest grup de operaii deriv din combinarea
inseparabil a unei micri permutative de Activ cu o micare opus de reducere.
A - X + x = P - x
(7) Dac un element de pasiv sporete cu mai mult dect se reduce un alt element de pasiv,
Activul sporete cu diferena dintre acestea. Se combin aici o micare permutativ de pasiv cu o
micare opus de sporire.
A + x = P + X - x
(8) Dac un element de pasiv se reduce cu mai mult dect sporete un alt element de pasiv,
Activul se reduce cu diferena dintre acestea. Acest grup de operaii deriv din unirea inseparabil
a unei micri permutative de pasiv cu o micare opus de reducere.
A x = P-X+x
74
Activ Bilan iniial Pasiv
Nr.
crt.
Denumirea elementului Suma
Nr.
crt.
1.

2.

3.
4.

5.
6.
7.
8.

9.

10.
11.
Instalaii tehnice, mijloace de
transport, animale i plantaii
Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a
valorilor materiale i umane i
alte active corporale
Materiale consumabile
Materiale de natura obiectelor
de inventar
Mrfuri
Clieni
Efecte de primit de la clieni
Avansuri acordate
personalului
Decontri cu acionarii
(asociaii) privind capitalul
Conturi la bnci n lei
Casa n lei

250 000

20 000
15 000

25 000
250 000
40 000
15 000

20 000

40 000
60 000
15 000
1.
2.
3.
4.
5.

6.
7.
8.
9.
10.
Capital subscris nevrsat
Capital subscris vrsat
Rezerve legale
Profit
Amortizri privind
imobilizrile corporale
Furnizori
Efecte de pltit
Personal-salarii datorate
Creditori diveri
Credite bancare pe termen
scurt
40 000
460 000
45 000
25.000.

50 000 0
50 000
10 000
45 000
10 000

15 000
00 Total Activ 750 000 Total Pasiv 750 000

75
n cursul perioadei au loc operaii economice singulare, cte una
pentru fiecare tip de egalitate bilanier fundamental i grupuri de
operaii economice inseparabile, cte unul pentru fiecare tip de
egalitate bilanier derivat, astfel:
Operaia economic nr. 1. Conform extrasului de cont, se ncaseaz
n contul societii deschis la banc suma de 40.000 lei
reprezentnd aportul la constituirea capitalului social, subscris i
nevrsat.
Analiza operaiunii. n urma acestei operaii singulare sporete
elementul de activ Conturi la bnci n lei cu 40.000 lei, concomitent
cu reducerea elementului de activ Decontri cu acionarii (asociaii)
privind capitalul cu 40.000 lei (vezi Bilanul .nr. 1).
76
Activ Bilanul nr. 1 Pasiv
Nr.
crt.
Nr.
crt.
1.

2.

3.
4.

5.
6.
7.
8.

9.

10.

11.
Instalaii tehnice, mijloace
de transport, animale i
plantaii
Mobilier, aparatur
birotic, echipamente de
protecie a valorilor
materiale i umane i alte
active corporale
Materiale de natura
obiectelor de inventar
Mrfuri
Clieni
Efecte de primit de la
clieni
Avansuri acordate
personalului
(40.000- 40.000)
(60.000+ 40.000)
Casa n lei

250 000

20 000
15 000

25 000
250 000
40 000
15 000

20 000

0

100 000
15 000
1.
2.
3.
4.
5.

6.
7.
8.
9.
10.
Rezerve legale
Profit
Amortizri privind
Furnizori
Efecte de pltit
Creditori diveri
scurt
40 000
460 000
45 000
25.000

50 000
50 000
10 000
45 000
10 000

15 000
Total Activ 750 000 Total Pasiv 750 000

750.000+ 40.000 40.000= 750.000
A + x x = P
77
Operaia economic nr. 2. Se nregistreaz n
structura Capital subscris vrsat suma de
40.000 lei ncasat de la asociai.
Analiza operaiunii: n urma aceste operaii
economice singulare sporete elementul de
pasiv Capital subscris vrsat cu suma de
40.000 lei concomitent cu reducerea elementului
pasiv Capital subscris nevrsat cu suma de
40.000 lei (vezi Bilanul nr. 2).
78
Nr.
crt.
Nr.
crt.
1.

2.

3.
4.

5.
6.
7.
8.

9.
10.
plantaii
Mobilier, aparatur
active corporale
Materiale de natura
Mrfuri
Clieni
clieni
Avansuri acordate
personalului
Casa n lei

250 000

20 000
15 000

25 000
250 000
40 000
15 000

20 000
100 000
15 000
1.

2.

3.
4.
5.

6.
7.
8.
9.
10.
(40.000-40.000)
(460.000+40.000)
Rezerve legale
Profit
Amortizri privind
Furnizori
Efecte de pltit
Creditori diveri
scurt

0

500 000
45 000
25.000

50 000
50 000
10 000
45 000
10 000

15 000

750.000= 750.000+ 40.000 40.000
A = P + x - x
79
Operaia economic nr. 3. Conform extraselor de cont,
se nregistreaz ncasarea unui credit bancar pe termen
de 2 ani n sum de 50.000 lei.
Analiza operaiunii. n urma acestei operaiuni
economice singulare sporete elementul de activ.
Conturi la bnci n lei cu 50.000 lei concomitent cu
creterea elementului de pasiv Credite bancare pe
termen lung cu 50.000 lei (vezi Bilanul nr. 3).

80
Nr.
crt.
Nr.
crt.
1.

2.

3.
4.

5.
6.
7.
8.

9.

10.
plantaii
Mobilier, aparatur
active corporale
Materiale de natura
Mrfuri
Clieni
clieni
Avansuri acordate
personalului
(100.000+50.000)
Casa n lei

250 000

20 000
15 000

25 000
250 000
40 000
15 000

20 000

150 000
15 000
1.
2.
3.
4.

5.
6.
7.
8.
9.

10.
Rezerve legale
Profit
Amortizri privind
Furnizori
Efecte de pltit
Creditori diveri
scurt
lung (0+50.000)
500 000
45 000
25.000

50 000
50 000
10 000
45 000
10 000

15 000

50 000

750.000+ 50.000= 750.000+ 50.000
A+ x = P + x
81
Operaia economic nr. 4. Conform extraselor
de cont, se nregistreaz rambursarea creditului
bancar pe termen scurt n sum de 15.000 lei.
Analiza operaiunii. n urma acestei operaiuni
economice singulare se reduce elementul de
activ Conturi la bnci n lei cu 15.000 lei ,
concomitent cu reducerea elementului de pasiv
Credite bancare pe termen scurt cu 15.000 lei
(vezi Bilanul nr. 4).
82
Nr.
crt.
Nr.
crt.
1.

2.

3.
4.

5.
6.
7.
8.

9.

10.
plantaii
Mobilier, aparatur
active corporale
Materiale de natura
Mrfuri
Clieni
clieni
Avansuri acordate
personalului
(150.000-15.000)
Casa n lei

250 000

20 000
15 000

25 000
250 000
40 000
15 000

20 000

135 000
15 000
1.
2.
3.
4.

5.
6.
7.
8.
9.

10.
Rezerve legale
Profit
Amortizri privind
Furnizori
Efecte de pltit
Creditori diveri
scurt (15.000-15.000)
lung
500 000
45 000
25.000

50 000
50 000
10 000
45 000
10 000

0

50 000

800.00015.000= 800.000 15.000
A x = P - x
83
Grupul de operaiuni nr.5. Se nregistreaz
efectul de comer primit de la clientul C n
sum de 12.000 lei n contul creanei ajuns la
ncasarea de 10.000 lei. Analiza grupului de
operaiuni. n urma acestui grup de operaiuni
economice inseparabil sporete elementul de
activ Efecte de primit de la clieni cu 12.000 lei,
se reduce elementul de activ Clieni cu 10.000
lei concomitent cu sporirea elementului de pasiv
Venituri nregistrate n avans cu 2.000 lei (vezi
Bilanul nr. 5).
84
Nr.
crt.
Nr.
crt.
1.

2.

3.
4.

5.
6.
7.

8.

9.
10.
plantaii
Mobilier, aparatur
active corporale
Materiale de natura
Mrfuri
Clieni (40.000. -10.000)
clieni (15.000+ 12.000)
Avansuri acordate
personalului
Casa n lei

250 000

20 000
15 000

25 000
250 000
30 000

27 000

20 000
135 000
15 000
1.
2.
3.
4.

5.
6.
7.
8.
9.

10.
Rezerve legale
Profit
Amortizri privind
Furnizori
Efecte de pltit
Creditori diveri
lung
Venituri nregistrate n avans
(0+2.000)
500 000
45 000
25.000

50 000
50 000
10 000
45 000
10 000

50 000

2 000

785.000+ 12.000 10.000= 785.000+ 2.000
A + X x = P + x
85
Grupul de operaiuni nr. 6. Se nregistreaz scderea din
gestiunea a unui utilaj cu valoarea de intrare de 10.000
lei i amortizarea nregistrat pn n momentul cedrii
de 6.000 lei.
Analiza grupului de operaiuni. n urma acestui grup de
operaiuni inseparabil elementul de activ Instalaii
tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii se
reduce cu 10.000 lei; elementul de activ Alte cheltuieli
de exploatare sporete cu 4.000 lei, concomitent cu
reducerea elementului de pasiv Amortizarea
imobilizrilor corporale cu 6.000 lei (vezi Bilanul nr. 6).
86
Nr.
crt.
Nr.
crt.
1.

2.

3.
4.

5.
6.
7.
8.

9.
10.
11.
plantaii (250.000- 10.000)
Mobilier, aparatur
active corporale
Materiale de natura
Mrfuri
Clieni
clieni
Avansuri acordate
personalului
Casa n lei
Alte cheltuieli de
exploatare (0+ 4.000)

240 000

20 000
15 000

25 000
250 000
30 000
27 000

20 000
135 000
15 000

4 000
1.
2.
3.
4.

5.
6.
7.
8.
9.

10.
Rezerve legale
Profit
Amortizri privind
(50.000-6.000)
Furnizori
Efecte de pltit
Creditori diveri
lung
500 000
45 000
25.000

44 000
50 000
10 000
45 000
10 000

50 000
2 000

787.000 10.000. + 4.000 = 787.000 6.000
A X + x = P x
87
Grup de operaiuni nr. 7. Se emite n favoarea
furnizorului F un efect comercial pentru suma de
18.000lei n contul datoriei fa de acesta,
ajuns la scaden, de 15.000 lei.
Analiza grupului de operaiuni. n urma acestui
grup de operaiuni inseparabil, elementul de
pasiv Efecte de pltit sporete cu 18.000 lei;
elementul de pasiv Furnizori se reduce cu
15.000 lei concomitent cu sporirea elementului
de activ, Cheltuieli nregistrate n avans cu
3.000 lei (vezi Bilanul nr. 7).
88
Nr.
crt.
Nr.
crt.
1.

2.

3.

4.
5.
6.
7.
8.

9.
10.
11.
12.
plantaii
Mobilier, aparatur
active corporale
Materiale de natura
Mrfuri
Clieni
clieni
Avansuri acordate
personalului
Casa n lei
Alte cheltuieli de
exploatare
Cheltuieli nregistrate n
avans (0 +3.000)

240 000

20 000
15 000

25 000
250 000
30 000
27 000

20 000
135 000
15 000
4 000

3 000
1.
2.
3.
4.

5.

6.
7.
8.
9.

10.
Rezerve legale
Profit
Amortizri privind
Furnizori (50.000 15.000)
Efecte de pltit (10.000+
18.000)
Creditori diveri
lung
500 000
45 000
25.000

44 000
35 000

28 000
45 000
10 000

50 000
2 000

781.000+ 3.000= 781.000+ 18.000 15.000
A + x = P + X x
89
Grupul de operaiuni nr. 8. Conform statelor de plat a salariilor, se
nregistreaz reinerile de 32.000 lei reprezentnd: avansuri
acordate personalului 20.000 lei; contribuia personalului la asigurri
sociale 5.252 lei; contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de
sntate 3.150 lei, contribuia personalului la fondul de omaj 450
lei; impozit pe salarii 3.148 lei.
Analiza grupului de operaiuni. n urma acestui grup de operaiuni
inseparabil, elementul de pasiv Personal salarii datorate se
reduce cu 29.800 lei, elementul de pasiv Impozitul pe venituri de
natura salariilor crete cu 3.148 lei, elementul de pasiv Contribuia
personalului la asigurrile sociale crete cu 5.252 lei , elementul de
pasiv Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate
3.150 lei i elementul de pasiv Contribuia personalului la fondul de
omaj crete cu 450 lei concomitent cu reducerea elementului de
activ Avansuri acordate personalului cu 20.000 lei (vezi Bilanul nr.
8).
90
Nr.
crt.
Nr.
crt.
1.

2.

3.
4.

5.
6.
7.
8.

9.
10.
11.
12.
plantaii
Mobilier, aparatur
active corporale
Materiale de natura
Mrfuri
Clieni
clieni
Avansuri acordate
personalului (20.000
20.000)
Casa n lei
Alte cheltuieli de
exploatare
Cheltuieli nregistrate n
avans

240 000

20 000
15 000

25 000
250 000
30 000
27 000

0
135 000
15 000
4 000

3 000
1.
2.
3.
4.

5.
6.
7.

8.
9.

10.
11.

12.

13.

14.
Rezerve legale
Profit
Amortizri privind
Furnizori
Efecte de pltit
(45.000-32.000)
Creditori diveri
lung
Contribuia personalului la
asigurrile sociale (0+5.252)
Contribuia angajailor
pentru asigurrile sociale de
sntate (0+3.150)
fondul de omaj (0+450)
Impozit pe venituri de natura
salariilor (0+3.148)
500 000
45 000
25.000

44 000
35 000
28 000

13 000
10 000

50 000
2 000

5 252

3 150

450

3 148

784.000 20.000= 784.000 32.000+ (5.252+ 3.150+ 450.000 + 3.148)
A x = P X + x
91
Metoda contabilitii. Sistemul de calcul contabil digrafic a
doua treapt n metoda contabilitii.

Nu ne putem opri la reprezentarea cifric a micrilor de
valori printr-o succesiune de bilanuri ci demersul
cognitiv trebuie reluat pe un plan superior.
n urma influenei unor operaii singulare sau a unui grup
de operaii inseparabile, am vzut c se modific numai
unele elemente din bilan. Comparndu-le cu posturile
de activ i de pasiv care rmn neschimbate, numrul
lor este mult mai mic. Pornind de la aceast constatare
cercetarea, printr-o succesiune de bilanuri, a universului
materiei contabile de reflectat este nlocuit cu un sistem
de calcule care se fac n mod distinct asupra situaiei i a
evoluiei n timp a fiecrui post (element) de bilan.
Acestea sunt conturile.
92
Metoda contabilitii. Sistemul de calcul contabil
digrafic a doua treapt n metoda contabilitii.

Pentru a fi n msur, ca pornind de la calculele pariale
s refacem ori de cte ori dorim imaginea ntregului
perimetru contabil ntr-un nou bilan trebuie s avem o
serie distinct de conturi, care s urmreasc
elementele de activ i a doua serie de conturi rezervat
elementelor de pasiv. Ajungem astfel la un sistem de
conturi. Procesul de cunoatere care se realizeaz prin
folosirea acestui sistem de conturi formeaz coninutul
treptei a doua a metodei contabilitii - sistemului de
calcul contabil digrafic.
93

Funciile contului
Funcia de clasare coerent;
Funcia de sistematizare;
Funcia de calcul;
Funcia de analiz;
Funcia de control.

94

Contul poate fi definit ca un mijloc de
consemnare, de calcul i de cunoatere a
situaiei i modificrilor succesive ale unei
anumite categorii de valori a crei natur
economico-juridic este n prealabil
definit.
95

Structura, forma i tehnica contului
inclusiv regulile de funcionare sunt
stabilite pentru conturile destinate a
reflecta pri de substan de activ i
respectiv de pasiv. n cazul celorlalte
conturi se aplic un raionament sau altul,
prin analogie cu cel fixat conturilor de activ
sau de pasiv.
96

Pentru identificarea elementului de activ ori de pasiv a
crui evoluie formeaz obiectul reflectrii, fiecare cont
are un titlu. n fixarea lui se ine seama de denumirea
categoriei de valori a crei existen i micare o
determin.
n Romnia, Ministerul Finanelor emite cte un plan de
conturi general pentru agenii economici i respectiv
pentru instituiile publice precum i normele metodologice
pentru utilizarea acestora.
Planul de conturi precum i normele metodologice pentru
utilizarea acestora destinate activitii bancare se
elaboreaz de ctre Banca Naional a Romniei i se
supun aprobrii Ministerului Finanelor.

97
Pentru a uura nelegerea naturii operaiei
consemnate i pentru a identifica modul cum s-a
luat tiin de aceasta, n structura contului
gsim o parte rezervat descrierii operaiunii
(Explicaia). Atunci cnd nu se rezerv o
seciune distinct pentru a marca documentul
justificativ (fel, nr., data) n cadrul prii rezervate
descrierii operaiunii se menioneaz i
documentul justificativ.
98
Pentru a consemna n cont sporirile i reducerile
nregistrate de categoria respectiv de valori,
acesta va avea rezervate pentru sume cel puin
dou coloane: una dintre ele este rezervat
sporirilor, cea de a doua reducerilor.
Existentul iniial, care n cont poart denumirea
de sold iniial are aceeai natur cu sporirile i
va putea fi nscris n aceeai coloan cu
acestea.
Existentul final, care n cont poart denumirea
de sold final are aceeai natur cu reducerile i
va putea figura alturi de acestea.
99
Cele dou pri, cu naturi diferite, poart
numele de Debit i Credit. n forma grafic, i
cnd cele dou coloane sunt alturate, debitul
se plaseaz de regul n partea stng a
contului iar creditul n partea dreapt.
Cele dou noiuni Debit i Credit sunt
denumiri convenionale, meninute n doctrina
contabil din trecutul ndeprtat, cnd contul era
privit ca un mijloc de a evidenia socoteli numai
ntre persoane. Cele dou expresii s-au pstrat
n vocabularul disciplinei i mai departe.
100
Prile contului pot fi aezate pe aceeai
pagin a registrului sau pot fi puse fa n
fa pe dou pagini (in-folio). Contul
poate avea i o form n care debitul s nu
fie aezat fa n fa cu creditul, sumele
debitoare, creditoare i soldul s fie
trecute n coloane alturate n partea
dreapt a contului.
101
Contul............................................................... Simbol..... Pagina...
Documentul
Data
Fel Nr.
Explicaia
Simbol cont
coresponden
t
Debit Credit D/C Sold

102
Dac urmrim oglindirea unei categorii de active i n etalon natural, n contabilitatea
analitic, se utilizeaz o form adecvat de cont n care exprimarea se face n cele
dou etaloane:

Unitatea de msur .....
Magazia
Denumirea materialului/ produs/ marf
.............................................................................
Pre prestabilit .............
Nr.
codului
(simbol
intern)...
Pagina...
Documentul Cantitatea Valoarea
Data
Fel Nr. Intrat Ieit Stoc
Pre
unitar
mediu
Debit Credit Sold
Simbol
cont
cores-
pondent
Pag. din
jurnal

103
Pentru aplicaii demonstrative putem folosi o form abreviat a
contului, astfel:

Debit
Denumirea contului
Credit

104
Existentul iniial din categoria de valori pe care o reflect
contul respectiv poart denumirea de sold iniial,
existentul final, denumirea de sold final.
A debita un cont nseamn a trece o sum de bani n
debitul lui. A credita un cont nseamn a trece o sum de
bani n creditul lui. Debitarea unui cont se face prin
creditarea altui cont sau a mai multor conturi. Un cont se
crediteaz prin debitul unui cont sau al mai multor
conturi.
Sumele ce se nregistreaz n debit sunt sume
debitoare, iar cele trecute n credit sunt sume creditoare.
105
Diferena dintre totalul debitului i totalul creditului se
numete sold i are natura prii mai mari.
Contul se soldeaz sau este balansat atunci cnd cele
dou pri ale lui stau n echilibru, totalul sumelor
debitoare fiind egal cu totalul sumelor creditoare.
Totalul sporirilor i respectiv al reducerilor suferite de o
anumit categorie de valori ntr-o perioad determinat
poart numele de rulaj. El este debitor sau creditor n
funcie de partea contului care a nregistrat modificrile
respective.
106
Reguli de funcionare a conturilor
Concepnd contul cu dou pri distincte pentru
a putea sistematiza sporirile i, respectiv
reducerile s-a creat premiza teoretic pentru
dou reguli distincte de funcionare a conturilor.
Conform uneia din reguli, debitul va primi soldul
iniial i sporirile iar creditul va consemna
reducerile i soldul final.
Dup o a doua regul de funcionare n debit se
vor nscrie reducerile i soldul final, iar n credit
soldul iniial i sporirile.
107
Cele dou reguli de funcionare vor arta
astfel:

Debit Regula I Credit Debit Regula II Credit
Sold iniial Sold iniial
Sporiri Reduceri Reduceri Sporiri
Sold final Sold final

108
Opernd cu ambele reguli de funcionare a
conturilor, rezervnd una din ele pentru
cunoaterea elementelor de activ i alta pentru
elementele de pasiv, se creeaz posibilitatea de
a separa existenele de activ de cele de pasiv,
ntruct acestea apar n conturi n pri diferite.
Egalitatea din bilanul iniial Activ = Pasiv se
pstreaz sub forma:
Solduri iniiale debitoare = Solduri iniiale
creditoare
109
Prima regul de funcionare se aplic seriei de conturi
care reflect elementele de activ, iar a doua regul celor
care oglindesc elementele de pasiv.
Aceast atribuire reprezint o convenie la care s-a
ajuns prin generalizarea practicii.
Prin fixarea unor reguli de funcionare diferite pentru
seria de conturi care urmresc elementele de activ fa
de seria de conturi care reflect elementele de pasiv se
creeaz posibilitatea reprezentrii legturilor dintre
conturi n cazul micrilor opuse, la fel ca i n cazul
micrilor permutative, ca legturi ntre prile conturilor
(DEBIT = CREDIT).
110
Aplicarea unor reguli distincte de funcionare creeaz
posibilitatea distingerii formale prin conturi a existenelor
finale ale elementelor de activ de cele ale elementelor de
pasiv. Revenirea la bilan este deci posibil oricnd.
n concluzie, conturile de activ funcioneaz dup
regula potrivit creia n debit se nscriu soldul iniial i
sporirile iar n credit reducerile i soldul final. Conturile
de pasiv funcioneaz dup regula potrivit creia n
credit se nscriu soldul iniial i sporirile iar n debit
reducerile i soldul final.
111
n concluzie, conturile de activ funcioneaz
dup regula potrivit creia n debit se nscriu
soldul iniial i sporirile iar n credit reducerile i
soldul final. Conturile de pasiv funcioneaz
dup regula potrivit creia n credit se nscriu
soldul iniial i sporirile iar n debit reducerile i
soldul final.
Legtura reciproc stabilit ntre conturi ca
urmare a influenei operaiei analizate poart
numele de corespondena conturilor. Conturile
legate ntre ele sunt conturi corespondente.
112
Ca o consecin a tipurilor de egaliti bilaniere, ntre
conturile chemate n funciune sunt posibile patru tipuri
de legturi fundamentale i patru tipuri de legturi
derivate.
Regulile de funcionare distincte stabilite pentru seria
conturilor de activ i respectiv de pasiv fac ca
ntotdeauna legtura ntre conturi s se manifeste ca o
legtur ntre DEBITUL unui cont sau mai multor conturi
i CREDITUL unui cont sau mai multor conturi, astfel
nct sumele consemnate n debit s fie ntotdeauna
egale cu cele consemnate n credit.
113
Pentru a marca, dintre conturile corespondente, care anume se debiteaz i care se
crediteaz s-au folosit, de a lungul timpului modaliti diferite. Acum 500 de ani, i
mult timp dup aceea erau n uz dou expresii :Prin i La. Prin aezat n faa
unui cont indica debitarea acestuia. Dac n faa contului era aezat expresia La
nsemna c acel cont se crediteaz*. n folosirea celor dou expresii se simte
influena personificrii conturilor.
Locul expresiei La poate fi luat de semnul = (egal). n calculul contabil digrafic
semnul = aezat ntre conturile debitoare i conturile corespondente creditoare are
dou semnificaii. Una se refer la faptul c ntotdeauna contul consemnat n stnga
semnului = este contul debitor iar contul nscris n dreapta semnului = este
contul creditor. Cea de a doua semnificaie se refer la faptul c ntotdeauna sumele
nscrise n conturile debitate (din stnga semnului =) sunt egale cu sumele
consemnate n conturile creditate (din dreapta semnului egal), indiferent de tranzacia
sau evenimentul contabilizabil reflectat.

* Cf. Paciolo, Luca Tratat de contabilitate n partid dubl. Versiune romneasc de
prof. univ. dr. doc. D. Rusu i prof. univ. dr. t. Cuciureanu, Iai, Ed. Junimea, 1981,
pp. 100-104 i pp. 107-118
114
Modificrile din cele patru tipuri de egaliti bilaniere fundamentale se vor
reflecta, n mod corespunztor, prin patru egaliti contabile fundamentale,
astfel:

Egalitate bilanier
fundamental

Egalitate contabil
fundamental
(1) A + x x = P = > (1) + A = - A |x|x|
Dac un element de activ sporete i
pasivul rmne neschimbat, un alt element
de activ se reduce n aceeai msur.

Sporirea nregistrat n debitul unui cont
de Activ este egal cu reducerea
consemnat n creditul altui cont de Activ.
(2) A = P +x x = > (2) - P = + P |x|x|
Dac un element de pasiv sporete i
activul rmne neschimbat, un alt element
de pasiv se reduce n aceeai msur.

Reducerea nregistrat n debitul unui
cont de Pasiv este egal cu sporirea
consemnat n creditul altui cont de Pasiv.
(3) A + x = P + x = > (3) +A = + P |x|x|
Dac un element de activ sporete i nu
se mai modific nici un alt element de activ,
atunci un element de pasiv sporete n
aceeai msur.

Sporirea nregistrat n debitul unui
cont de Activ este egal cu sporirea
consemnat n creditul unui cont de Pasiv.
(4) A x = P x = > (4) - P = - A |x|x|
Dac un element de activ se reduce i nu
se mai modific nici un alt element de activ,
atunci un element de pasiv se reduce n
aceeai msur.

Reducerea nregistrat n debitul unui
cont de Pasiv este egal cu reducerea
consemnat n creditul unui cont de Activ.

115
Egalitate bilanier
derivate

Egalitate contabil
derivate
(5) A + X x = P + x = >
(5)
= +
P
A
A

X
x
x

Dac un element de activ sporete
cu mai mult dect se reduce un alt
element de activ, atunci pasivul
sporete cu diferena dintre acestea.

Sporirea nregistrat n debitul unui cont de
Activ este egal cu reducerea consemnat n
creditul altui cont de Activ i sporirea din
creditul unui cont de Pasiv.
(6) A - X + x = P x = >
(6)
A
P
A
=
(
+

x
x
X
Dac un element de activ se reduce
cu mai mult dect sporete un alt
element de activ, atunci pasivul se
reduce cu diferena dintre acestea.

Reducerea nregistrat n debitul unui cont de
Pasiv i sporirea din debitul unui cont de Activ
este egal cu reducerea consemnat n creditul
altui cont de Activ.
(7) A + x = P + X x = >
(7)
P
P
A
+ =
(
+

x
x
X
Dac un element de pasiv sporete
cu mai mult dect se reduce un alt
element de pasiv, atunci activul
sporete cu diferena dintre acestea.

Sporirea nregistrat n debitul unui cont de
Activ i reducerea din debitul unui cont de Pasiv
este egal cu sporirea consemnat n creditul
altui cont de Pasiv.
(8) A x = P - X + x = >
(8)
=
P
A
P

X
x
x

Dac un element de pasiv se
reduce cu mai mult dect sporete un
alt element de pasiv, atunci activul se
reduce cu diferena dintre acestea.

Reducerea nregistrat n debitul unui cont
de Pasiv este egal cu reducerea consemnat n
creditul unui cont de Activ i sporirea din
creditul altui cont de Pasiv.

116
nregistrarea simultan i la acelai nivel a unei operaii singulare
sau a unui grup de operaii inseparabile, dup caz, fie n debitul unui
cont sau unor mai multor conturi precum i creditul altui cont sau
mai multor conturi poart denumirea de nregistrare dubl.
Analiza contabil n vederea stabilirii
corespondenei conturilor. Varietatea cauzelor
economice, juridice, administrative, naturale etc.
explic marea diversitatea a operaiilor singulare
i a grupurilor de operaii inseparabile care se
cuprind n sfera de studiu a contabilitii.
Contactul cercettorului cu aceste operaii este
n majoritatea cazurilor, mijlocit de un act scris
(document primar, purttor primar de informaii,
document justificativ) n care se consemneaz
faptul contabilizabil care a avut loc.
117
Pentru realizarea cunoaterii specifice
contabilitii fiecare document justificativ se
cerceteaz pentru a se identifica operaia
economic, financiar ori de alt natur, care
este reflectat prin intermediul lui, dup care,
fiecare operaie este supus analizei contabile.
Analiza contabil este un demers logic prin care
se cerceteaz fiecare operaie n parte cu
scopul de a se determina toate elementele
necesare n vederea precizrii conturilor
corespondente debitoare i creditoare.
118
Urmnd o succesiune logic, analiza contabil
caut rspuns la urmtoarele ntrebri:
care anume elemente se modific n urma unei
operaii singulare sau a unui grup de operaii
inseparabile i dintre elementele n cauz care
aparin Activului i care aparin Pasivului?
ce conturi trebuie s intervin pentru a nregistra
micrile respective i din care serie de conturi face
parte fiecare cont?
n care elemente de Activ i de Pasiv se produc
sporiri i n care reduceri?
119
Din rspunsurile la aceste trei ntrebri se rein acele
elemente care sunt necesare pentru elaborarea unui
silogism prin care se ajunge la partea contului n drept a
primi modificarea. Aceste elemente sunt:
conturile care intr n funciune;
caracterul conturilor: conturi de Activ sau conturi de
Pasiv;
sensul modificrii: sporire ori reducere;
Dup care, n baza regulilor de funcionare a conturilor
se deduce:
pe care parte a contului se face nregistrarea.
120
Iat un model de analiz contabil:
Operaia nr.1. n baza extrasului de cont se nregistreaz ncasarea
contravalorii facturii nr. 1000 de la Clientul C, lei 30.000 RON.
Rspunsurile (R) la fiecare din cele trei ntrebri prin care se
dimensioneaz demersul n planul analizei contabile sunt:
(R1). n urma acestei operaiuni economice singulare se modific
elementul de Activ Conturi la bnci n lei concomitent cu
modificarea elementului de activ Clieni.
(R2) Pentru a reflecta micrile din elementul de Activ Conturi la
bnci n lei trebuie s intervin contul de Activ 5121 Conturi la
bnci n lei: pentru a reflecta micrilor din elementul de Activ
Clieni trebuie s intre n funciune contul de Activ 4111 Clieni.
(R3) n elementul de Activ Conturi la bnci n lei se produce o
sporire, n elementul de Activ Clieni are loc o reducere.
121
Elementele pe care le reinem din analiz sunt:
conturile care intr n funciune: 5121; 4111
caracterul conturilor Activ Activ
sensul modificrii + -
Dup care, n baza regulii de funcionare a
conturilor de activ se stabilete: ntruct sporirile
la conturile de Activ se nregistreaz n debit,
contul 5121 Conturi la bnci n lei va trebui
debitat. Pentru c reducerile, la conturile de
Activ, se nregistreaz n credit, contul 4111
Clieni va trebui creditat.
Deci, corespondena va fi: Conturi la bnci n lei
= Clieni
122
Articolul contabil. Rezultatul operaiei de
analiz contabil se concretizeaz ntr-un
articol contabil. n forma lui complet el
cuprinde toate elementele care prezint
interes n contabilitate n legtur cu
operaia analizat i anume:
data;
titlul articolului;
explicaia;
sumele de bani.
123
Data articolului. n aceast parte a articolului contabil se precizeaz data (anul, luna,
ziua) cnd se face nregistrarea, care, n mod ideal ar trebui s coincid cu ziua n
care are loc efectiv operaia.
Titlul articolului este format din simbolul sau denumirea contului ori conturilor
debitoare i cea a contului sau conturilor creditoare. Aceast legtur poate fi
marcat cu semnul = aezat ntre contul sau conturile debitoare i contul sau
conturile creditoare. Titlul articolului este denumit uneori i formul contabil. Dac
avem n vedere numrul conturilor corespondente din care este format articolul
contabil atunci putem vorbi de:
articole contabile simple,
articole contabile compuse
articole contabile mixte sau complexe.
Articolul contabil simplu este acela n care titlul articolului este format dintr-un singur
cont debitor i un singur cont creditor.
Articolul contabil compus are titlul format fie dintr-un singur cont debitor i dou sau
mai multe conturi creditoare, fie din dou sau mai multe conturi debitoare i un singur
cont creditor.
Articolul contabil complex sau mixt are titlul format din dou sau mai multe conturi
debitoare i dou sau mai multe conturi creditoare.
De remarcat c numai primele dou feluri de articole contabile ofer posibilitatea
cunoaterii cu exactitate a contului sau conturilor corespondente.
124
Explicaia este acea parte a articolului contabil n care se
red, prin cuvinte, n mod concis, operaia analizat. Se
consider c o explicaie este complet dac conine
toate elementele pentru a se putea repeta procesul de
analiz contabil. n cadrul ei se va meniona i
documentul justificativ (fel, numr, dat) n care este
consemnat operaia ce se nregistreaz. Pentru
operaiunile care nu au la baz documente justificative i
care se refer la stornare, viramente dintr-un cont n altul
etc., contabilizri care i-au natere n procesul de
prelucrare contabil, documentul justificativ mbrac
forma notei de contabilitate. Meniunile referitoare la
documentul justificativ se pot constitui i ntr-o parte
distinct a articolului.
Sume. n afara textului explicativ, sumele se nscriu i
distinct, n coloanele special rezervate, n dreptul
conturilor n care urmeaz a se sistematiza.
125
nregistrarea cronologic. Articolele contabile apar
nscrise n ordinea calendaristic la care s-au efectuat
operaiile reflectate de ele ntr-un registru care poart
numele de jurnal. n Romnia, Registruljurnal este un
document contabil obligatoriu n care se nregistreaz
zilnic, n mod cronologic, operaie cu operaie, fr spaii
libere, toate articolele contabile
Operaiile de aceeai natur, realizate n acelai loc de
activitate (atelier, secie etc.) i n cursul aceleiai zile,
pot fi recapitulate ntr-un document centralizator
126
.n Romnia, Registrul-jurnal se prezint n dou variante: cu 8 coloane i cu 10 coloane.
Modelul cu 10 coloane difer fa de cel cu 8 coloane prin faptul c rezerv pentru sume
patru coloane: dou pentru sume pariale (debitoare i creditoare) i dou pentru sume
totale (debitoare i creditoare). Modelul cu 8 coloane se prezint astfel:

Simbol conturi Sume
Nr.
crt.
Data
nregistrrii
Documentul
(felul, nr.,
data)
Explicaii
Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare
1 2 3 4 5 6 7 8

127
n scopuri didactice se poate folosi urmtorul model de jurnal:

Data
1. cont debitor = cont creditor suma
debitoare
suma
creditoare
Explicaie

128
Pentru a marca nceputul exerciiului financiar i n registrul
cronologic, bilanul iniial este supus unei operaii de analiz
contabil n vederea descompunerii lui n conturi. Rezultatul acestei
analize se concretizeaz fie n dou articole compuse, formulate n
jurnal, unul pentru deschiderea conturilor de activ, altul pentru
deschiderea conturilor de pasiv; fie intr-un articol contabil complex
sau mixt n care corespondena se stabilete ntre conturile de activ
care se debiteaz cu soldul iniial si conturile de pasiv care se
crediteaz cu soldul iniial. Atunci cnd se redacteaz articole
compuse, contul corespondent folosit este 891 Bilan de
deschidere. Spre deosebire de celelalte conturi, acesta este un
mijloc auxiliar de calcul ntruct nu urmrete evoluia nici unei
categorii de valori, ci situaia patrimoniului la nceput de exerciiu.
Dup consemnarea deschiderii conturilor de activ i de pasiv, n
jurnal se nscriu, n continuare, toate articolele contabile rezultate n
urma analizei operaiilor care au avut loc n cursul perioadei.
129
%
213
214
Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i alte
active corporale
302
303
Materiale de natura obiectelor de
inventar
371
Mrfuri
4111
Clieni
413
425
Avansuri acordate personalului
456
Decontri cu acionarii (asociaii)
privind capitalul
5121
5311
Casa n lei
= 891 -
250.000

20.000

15.000

25.000

250.000

40.000

15.000

20.000

40.000

60.000

15.000
750.000
nregistrat, descompunerea Activului n conturi

130
2 891 = %
1011
1012
1061
Rezerve legale
121
Profit i pierdere
281
Amortizri privind
401
Furnizori
403
Efecte de pltit
421
462
Creditori diveri
5191
Credite bancare pe termen scurt
750.000 -
40.000

460.000

45.000

25.000

50.000

50.000

10.000

45.000

10.000

15.000

nregistrat, descompunerea Pasivului n conturi

131
3 5121
= 456
40.000 40.000
A A = +
nregistrat, conform extrasului de cont, ncasarea de
la asociai a sumei de 40.000RON reprezentnd
aportul subscris i nevrsat.

4 1011
= 1012
40.000 40.000
P P + =

nregistrat trecerea la capital subscris vrsat a
sumei de 40.000RON reprezentnd capitalul
subscris ncasat.

5 5121
= 1621
Credite bancare pe termen lung
50.000 50.000
P A + = +

nregistrat, conform extrasului de cont, ncasarea
unui credit bancar pe termen lung de 50.000RON.

6 5191
Credite bancare pe termen scurt
= 5121
15.000 15.000
A P =

nregistrat, conform extrasului de cont, rambursarea
creditului bancar pe termen scurt de 15.000RON.

132
7 413
= %
4111
Clieni
472
12.000 -
10.000

2.000
= +
P
A
A

Se nregistreaz biletul la ordin n sum de
12.000 RON, primit de la clientul C n contul
creanei ajuns la termenul de ncasare de
10.000RON.

8 %
658
Alte cheltuieli de exploatare
281
Amortizri privind imobilizrile
corporale
= 213
-
4.000

6.000
10.000
A
P
A
=
(
+

nregistrat, conform procesului verbal de
scoatere din funciune a mijloacelor fixe,
scderea din gestiune a unui utilaj cu valoare
de intrare de 10.000 RON i o amortizare
calculat pn la data casrii de 6.000 RON.

9 %
471
Cheltuieli nregistrate n avans
401
Furnizori
= 403
Efecte de pltit
-
3.000

15.000
18.000
P
P
A
+ =
(
+

nregistrat biletul la ordin emis n favoarea
furnizorului F cu scadena peste o lun, pentru
suma de 18.000 RON , n contul unei datorii de
15.000RON.

133
10 421
Personal - salarii datorate
= %
425
Avansuri acordate personalului
4312
asigurrile sociale
4314
Contribuia angajailor pentru
asigurrile sociale de sntate
4372
fondul de omaj
444
Impozitul pe venituri de natura
salariilor
32.000 -
20.000

5.252

3.150

450

3.148
=
P
A
P

nregistrat reinerile efectuate pe statul de
plat al salariilor de32.000RON
reprezentnd avans chenzinal 20.000RON,
contribuia personalului la asigurrile
sociale de 5.252 RON, contribuia
angajailor pentru asigurrile sociale de
sntate de 3.150RON, contribuia
personalului la fondul de omaj 450RON i
impozit pe venituri de natura salariilor
3.148RON.

TOTAL RULAJ 217.000 217.000

134
nregistrarea sistematic. Din jurnal nu se poate cunoate, n mod
nemijlocit, evoluia elementului de activ ori a elementului de pasiv
care ne intereseaz i care a suferit modificri n cursul perioadei.
Pentru a se realiza aceast cunoatere, fiecrui cont pus n
funciune i se deschide o partid a sa unde pe lng soldul iniial
(dac este cazul) se colecteaz n debit i respectiv n credit toate
micrile ce privesc acel cont i care apar dispersate n diverse
articole contabile n jurnal. Totalitatea acestor partizi formeaz
registrul sistematic al contabilitii, cunoscut cel mai adesea sub
numele de Cartea-mare sau Maestru-principal. Dup
sistematizarea, pentru fiecare cont n parte, a soldului iniial, a
sporirilor i a reducerilor suferite n cursul perioadei putem, prin
prelucrare, s determinm i alte mrimi, cum ar fi: rulajul debitor,
rulajul creditor, totalul sumelor debitoare, totalul sumelor creditoare,
soldul final.
135
Dac avem n vedere nregistrrile n jurnal, un extras din Cartea mare, n form abreviat care se refer
la primele trei conturi de Activ i respectiv, la primele trei conturi de Pasiv puse n funciune se prezint
astfel:

D 1011 C D 1012 C
[1012] 40.000 40.000 Sic 460.000 Sic
Rd 40.000 - Rc 40.000 [1011]
Tsd 40.000 40.000 Tsc Rd - 40.000 Rc
Sfc Tsd - 500.000 Tsc
Sfc 500.000
D 1061 C D 213 C
45.000 Sic Sid 250.000 4.000
6.000
[658]
[281]
Rd - - Rc Rd - 10.000 Rc
Tsd - 45.000 Tsc Tsd 250.000 10.000 Tsc
Sfc 45.000 240.000 Sfd

D 214 C D 302 C
Sid 20.000 Sid 15.000
Rd - - Rc Rd - - Rc
Tsd 20.000 - Tsc Tsd 15.000 - Tsc
20.000 Sfd 15.000 Sfd

136
Feluri de conturi. Conturi sintetice i conturi analitice. Procesul
de cunoatere presupune ridicarea de la singular, prin particular, la
general i nelegerea singularului n lumina generalului i a
particularului. n contabilitate mijlocul principal pentru realizarea
acestui demers l reprezint contul. Contul poate servi, pentru
reflectarea unei clase alctuit din mulimea elementelor de activ ori
de pasiv cu aceleai note eseniale sau pentru a oglindi situaia i
evoluia unei submulimi a unei asemenea clase i a unei
subdiviziuni a acesteia din urm pn se ajunge la specia infim,
adic ultima specie n ordinea determinrii, care nu subordoneaz
alte specii ci se refer numai la indivizi. Pentru cunoaterea maselor
patrimoniale n determinarea lor de clase ori subclase avem
conturile sintetice de gradul I (simbolizate n Planul de conturi
general cu un simbol alctuit din 3 cifre) ori gradul II (simbolizate n
Planul de conturi general cu un simbol alctuit din 4 cifre). Pentru
cunoaterea maselor patrimoniale subordonate acestora pn la
specia infim avem conturile analitice. Ele reflect din treapt n
treapt speciile unui gen, pn la specia infim.
137
Atunci cnd obiectul contului analitic l formeaz o
mulime de active, n determinrile ei de specie infim,
exprimarea valoric se poate completa cu exprimarea
cantitativ n etalon natural sau natural-convenional.
Contul analitic funcioneaz dup aceeai regul ca i
contul sintetic al crui spe este. Atunci cnd
exprimarea se face n bani, raportul ntre contul sintetic
i conturile analitice, de pe aceeai treapt de
determinare subordonate lui, este ca de la ntreg la pri.
Suma prilor trebuie s fie egal cu ntregul pentru
fiecare din mrimile reflectate prin cont (sold iniial,
micri debitoare, micri creditoare, total sume
debitoare, total sume creditoare, sold final).
138
Centraliznd cele mai semnificative date din conturile analitice
aflate pe aceeai treapt de determinare se obine o sintez la nivel de cont
sintetic care s-a obinuit a se chema Balan de verificare analitic.
Modelul unei Balane analitice a valorilor materiale se poate prezenta
astfel:
Balana analitic a valorilor materiale la data de .
Cantitate Valoare
Cod
Stoc
iniial Intrat Ieit
Stoc
final
Pre
unitar
Sold
iniial Intrat Ieit
Sold
final

Atunci cnd conturile analitice se in numai n etalon monetar,
modelele de conturi analitice i balana analitic de verificare se simplific
n mod corespunztor. Din cadrul lor lipsesc coloanele rezervate cantitilor,
unitilor de msur i preurilor unitare.
139
Calcule periodice de sintez a treia treapt a metodei
contabilitii

n procesul de ridicare de la particular la
general, gndirea contabil nu se oprete doar
la ceea ce se realizeaz prin contul analitic i
contul sintetic ci concepe i alte sinteze asupra
grupului de fapte i categoriilor de fenomene
reflectate ntr-o prim etap prin sistemul de
conturi. Sintezele la care facem referire pot privi
o parte nsemnat a universului materiei
contabile sau universul n ntregimea sa. Noul
spor de cunoatere se realizeaz prin calculaia
costurilor, calculaia rezultatelor, situaia
modificrilor capitalului propriu, sistemul
balanelor de verificare, bilan, situaia fluxurilor
de trezorerie, politici contabile i note
explicative.
140
Calcule periodice de sintez a treia treapt a
metodei contabilitii
Privit n unitatea ei, metoda contabilitii
trebuie s cuprind ntreaga perspectiv
dinamic i aciunea spre construcii noi
prin valorificarea experienei trecutului i
prevederea viitorului curs al faptelor i
fenomenelor de domeniul contabilitii. n
acest sens, n metoda contabilitii trebuie
cuprinse att analiza comparativ ct i
calculul previzional.
141
Calculaia costurilor. Aceast sintez a contabilitii se
realizeaz n cadrul contabilitii de gestiune i
presupune la nivelul agenilor economici din Romnia o
retratare a cheltuielilor de exploatare cu ajutorul
conturilor din clasa 9 Conturi de gestiune a Planului de
conturi general. Cu acest prilej se urmrete n principal
o delimitare ntre costurile produselor i serviciilor care
vor tranzita conturile de stocuri din clasa 3 a contabilitii
financiare i vor fi legate de vnzarea acestor produse
sau servicii i costurile perioadei (cheltuielile fixe
rezultnd din subactivitate, cheltuielile cu rebuturile,
cheltuielile generale de administraie, cheltuieli indirecte
care nu se repartizeaz n costul produsului) i care vor
fi nregistrate n rezultatul exerciiului n care au fost
efectuate, fr a se stabili sau a se cuta vreo legtur
cu vnzrile i celelalte venituri.
142
n calcula]ia costurilor s-au cristalizat mai multe metode
dintre care amintim: metoda global, metoda pe
comenzi, metoda pe faze, metoda tarif-or-main
metoda standard cost, metoda ABC, metoda Just-in-
time, metoda direct-costing. La acestea se adaug
metodele de repartizare a cheltuielilor indirecte (metoda
repartizrii globale, metoda repartizrii prin diviziune cu
ajutorul cifrelor de echivalen, metoda suplimentrii - cu
trei variante: varianta cu coeficient unic, varianta cu
coeficieni multipli i varianta cu coeficieni selectivi).n
demersul pe care l presupune calculaia contabil a
costurilor trebuie respectate regulile: delimitarea n timp
a cheltuielilor de producie; separarea cheltuielilor de
producie de consumaiunile neutre accidentale i cu
caracter special; individualizarea cheltuielilor pe produs;
inventarierea produciei nefinite i delimitarea
cheltuielilor aferente ei
143
Calculaia rezultatelor (Contul de profit i pierdere) dei se
realizeaz n cadrul contabilitii financiare, se sprijin i pe mrimile
furnizate acesteia de contabilitatea de gestiune (cu privire la
costurile produselor i serviciilor i la costurile perioadei). Ceea ce
se urmrete prin aceast sintez este cunoaterea imaginii fidele,
clare i complete a rezultatelor perioadei, rezultate degajate prin
compararea, pentru aceeai perioad de timp (luna, respectiv anul)
a eforturilor (cheltuielilor) i a efectelor (veniturilor). n contabilitatea
financiar a agenilor economici din Romnia, servesc acestui scop
clasele: 6 Conturi de cheltuieli i 7 Conturi de venituri care permit
ca prin agregare s se cunoasc veniturile din exploatare;
cheltuielile de exploatare; rezultatul din exploatare (profit ori
pierdere); veniturile financiare, cheltuielile financiare; rezultatul
financiar (profit ori pierdere) rezultatul curent (profit ori pierdere);
veniturile extraordinare; cheltuielile extraordinare; rezultatul
extraordinar (profit ori pierdere); rezultatul total (profit ori pierdere);
impozitul pe profit (dac e cazul); rezultatul net (profit ori pierdere).
144
Situaia modificrilor capitalului propriu
reprezint o component a situaiilor financiare
anuale obligatoriu de ntocmit de ctre
persoanele juridice care aplic Standardele
Internaionale de Raportare Financiar. n cadrul
ei sunt prezentate: soldurile de la nceputul
exerciiului financiar; sumele transferate n sau
din cont n timpul exerciiului financiar; natura,
sursa sau destinaia oricror asemenea
transferuri; precum i suma rmas la sfritul
exerciiului financiar din capitalul social, primele
de capital, rezervele, rezultatul reportat i
rezultatul exerciiului.
145
Balanele de verificare sintetice sunt sinteze ale
contabilitii prin care se centralizeaz cele mai
semnificative date din sistemul de conturi i prin
care se controleaz preluarea complet a
micrilor de valori din registrul cronologic
(Jurnal) n registrul sistematic (Cartea mare) i
prelucrarea logico-formal corect a
nregistrrilor. n funcie de natura datelor
centralizate, avem mai multe tipuri de balane de
verificare i anume: pe solduri finale; pe total
sume i solduri finale; pe rulaj; cu patru egaliti;
cu cinci egaliti i balana de verificare ah.
146
Calcule periodice de sintez a treia
treapt a metodei contabilitii
a) Balana de verificare pe solduri finale
centralizeaz din Cartea mare, pentru
fiecare cont n parte, soldul final debitor ori
creditor, dup caz. Ea arat ceea ce ar
trebui s mai existe din fiecare element
activ i de pasiv a cror evoluie a fost
urmrit prin sistemul de conturi. Din ea
putem cunoate mrimea i structura
activului i a pasivului.
147
Modelul unei asemenea balane de verificare se prezint astfel:
Balana de verificare pe solduri finale
Solduri finale Simbol
cont
Denumirea conturilor
Debitoare Creditoare
1012 Capital subscris vrsat - 500.000
1061 Rezerve legale - 45.000
213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale
i plantaii 240.000 -
214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de
protecie a valorilor umane i materiale i alte
active corporale 20.000 -
302 Materiale consumabile 15.000 -
.. .. ..
TOTAL 764.000 764.000

Sfd = Sfc
Unde: Sfd = Total sold final debitor; Sfc = Total sold final creditor
148
b) Balana de verificare pe total sume i solduri finale centralizeaz
din Cartea mare, pentru fiecare cont n parte, totalul sumelor debitoare,
totalul sumelor creditoare i soldul final. ntr-un asemenea model de balan
de verificare ntlnim dou egaliti:
Total sume debitoare de
la finele perioadei (Tsd)
=
Total sume creditoare de la
finele perioadei(Tsc)
Total solduri finale
debitoare(Sfd)
=
Total solduri finale creditoare
(Sfc)

149
c) Balana de verificare pe rulaj preia din Cartea mare,
pentru fiecare cont n parte, soldul iniial, rulajul debitor i
rulajul creditor i soldul final. Rulajul poate fi al lunii sau
al perioadei. Pe lng faptul c reproduce evoluia
elementului de activ ori de pasiv care face obiectul
contului respectiv, tabloul sinoptic permite comparaii de
ansamblu ntre situaia de la nceputul perioadei i cea
de la finele ei caracteriznd totodat micrile de valori
din cursul perioadei.
Modelul unei asemenea balane de verificare se
prezint astfel:
150
Balana de verificare pe rulaj
Solduri iniiale Micri Solduri finale Simb
cont
Denumirea
conturilor Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare
1011 Capital subscris
nevrsat - 40.000 40.000 - - -
1012 Capital subcris
vrsat - 460.000 - 40.000 - 500.000
1061 Rezerve legale - 45.000 - - - 45.000

213 Instalaii tehnice,
mijloace de
transport, animale i
plantaii 250.000 - - 10.000 240.000 -
214 Mobilier, aparatur
birotic, echipamente
de protecie a
valorilor umane i
materiale i alte
active corporale 20.000 - - - 20.000 -

TOTAL 750.000 750.000 217.000 217.000 764.000 764.000
Sid = Sic Rd = Rc Sfd = Sfc
Este, aa cum rezult din cele prezentate, o balan de verificare cu
trei egaliti.
151
d) Balana de verificare cu patru egaliti centralizeaz
din Cartea mare, pentru fiecare cont n parte, n funcie
de model: fie soldurile de la nceputul anului (debitoare
i creditoare dup caz), micrile de la nceputul anului
pn la finele lunii precedente (debitoare i creditoare),
micrile lunii n curs (debitoare i creditoare), soldul
final (debitor sau creditor dup caz), fie soldurile de la
nceputul anului (debitor ori creditor dup caz), micrile
cumulate (debitoare i creditoare), totalul sumelor la
sfritul perioadei (debitoare i creditoare) i soldul final
(debitor ori creditor), fie: total sume precedente
(debitoare i creditoare), rulajele lunii curente (debitoare
i creditoare), total sume (debitoare i creditoare) i sold
final (debitor i creditor, dup caz).
152
e) Balana de verificare cu 5 egaliti
centralizeaz cel mai adesea, pentru
fiecare cont n parte: soldul iniial (debitor
ori creditor, dup caz); micrile cumulate
pn la finele lunii precedente (debitoare
i creditoare); micrile lunii n curs
(debitoare i creditoare), total sume la
finele lunii curente (debitoare i
creditoare), soldul final (debitor ori
creditor, dup caz).
153
f) Balana de verificare ah este o
sintez n care ntlnim aceleai serii de
egaliti ca i n balana de verificare pe
rulaj dar, spre deosebire de aceasta,
micrile debitoare sunt desfurate pe
conturi corespondente creditoare, iar
micrile creditoare sunt desfurate pe
conturi corespondente debitoare.
Modelul acestei balane de verificare se
prezint astfel:
154
Balana de verificare ah (model)
Simbol
cont
Conturi
creditoare

Conturi
debitoare
Solduri
iniiale
debitoare
1011 1012 1061 .... 213 214 302 ....
Total
micri
debitoare
Solduri
finale
creditoare

Solduri iniiale
creditoare 750.000 40.000 460.000 45.000 - - -
1011
Capital subscris
nevrsat - 40.000 40.000 -
1012
Capital subscris
vrsat - - 500.000
1061
Rezerve legale
- - 45.000
....
....
...
213
Instalaii tehnice,
mijloace de
transport,
animale i
plantaii 250.000 - -
214
Mobilier, apara-
tur birotic,
echipamente de
protecie a
valorilor umane
i materiale i
alte active
corporale 20.000 - -
302
Materiale
consumabile 15.000 - -
...
....
...

Total micri
creditoare - 40.000 - 10.000 - - 217.000

Solduri finale
debitoare - - - 240.000 20.000 15.000 764.000

155
n afara funciei de cunoatere, n calitate de sintez asupra mrimilor
coninute n modelul de balan de verificare respectiv, aceasta este i un
principal mijloc de control al aspectului formal al modului cum s-a realizat
consemnarea n registrul cronologic (Jurnal) i mai apoi, preluarea i
prelucrarea sumelor n registrul sistematic (Cartea mare) i, de aici, n
Balana de verificare.
Erorile sunt semnalate de faptul c nu se obin egalitile proprii fiecrui tip
de balan de verificare.
Ele pot fi introduse n sistemul de prelucrare nc din momentul formulrii
articolelor compuse n Jurnal cnd n acelai articol nu s-a respectat
egalitatea ntre sumele nscrise n debit i cele consemnate n creditul
conturilor corespondente.
Alte momente n care pot s apar erori care s duc la tirbirea egalitilor
pe care trebuie s le conin Balana de verificare sunt: totalizarea greit a
sumelor din coloanele de rulaj ale balanei de verificare; prelucrarea eronat
a rulajelor din partida deschis contului sintetic n Cartea mare pentru a fi
trecut n coloana de rulaj a balanei de verificare; stabilirea greit a
rulajului contului n Cartea mare; sumele din articolul contabil au fost
preluate n registrul sistematic numai pentru o parte din conturile puse n
funciune; preluarea spre sistematizare a altor sume dect cele nscrise n
articolul contabil
Programele informatice elimin multe din aceste erori.
156
Cu ajutorul balanelor de verificare nu pot fi
semnalate acele erori care nu duc la alterarea
egalitilor.
Ele sunt erori de fond datorate: debitrii i
creditrii conturilor interesate, n Jurnal i Cartea
mare ,cu sume egale dar inexacte;
corespondenei greite a conturilor n articolele
de Jurnal, de unde erorile strbat i n Cartea
mare i n Balana de verificare; nregistrrii
greite de sume n conturile Crii mari care prin
compensare nu duc la tirbirea nici uneia din
corelaiile specifice balanelor de verificare.
157
Bilanul. Cunoaterea realizat prin bilan nu poate fi
suplinit de cea oferit de coloanele de solduri finale
debitoare i creditoare ale balanei de verificare. n
procesul de cunoatere fundamentat de tiina
contabilitii, bilanul este conceput ca fiind sinteza n
msur s ofere imaginea fidel clar i complet
asupra poziiei financiare a unei entiti economico-
sociale. La aceasta se ajunge prin aplicarea cu bun
credin: a regulilor de evaluare,a principiilor i
conveniilor contabile n procesul de reflectare a
operaiunilor contabilizate ce privesc activitatea
desfurat n cursul perioadei. Ele se continu n cadrul
lucrrilor de nchidere a exerciiului.
158
Situaia fluxurilor de trezorerie este o component a situaiilor
financiare anuale obligatorie pentru ntreprinderile care aplic
Standardele Internaionale de Raportare Financiar. Pentru
persoanele juridice care sunt obligate doar la ntocmirea unor situaii
financiare simplificate ntocmirea acestei sinteze este facultativ.
Situaia fluxurilor de trezorerie folosit mpreun cu celelalte
componente ale situaiilor financiare aduce informaii n legtur cu
modul cum ntreprinderea genereaz i folosete numerarul si
echivalentul de numerar. Din ea se pot desprinde informaii utile
pentru evaluarea capacitii ntreprinderii de a genera numerar i
echivalente de numerar i necesitile ntreprinderii de a utiliza acele
fluxuri de numerar.
Fluxurile de numerar sunt grupate pe cele trei tipuri de activiti:
activiti de exploatare, activiti de investiii i activiti de finanare.
n elaborarea situaiei fluxurilor de trezorerie se poate folosi una din
urmtoarele dou metode: metoda direct i metoda indirect.

159
Metoda direct furnizeaz informaii ce sunt folositoare n estimarea
fluxurilor de numerar viitoare, i care nu sunt disponibile prin metoda
indirect. n cadrul metodei directe sunt prezentate clasele majore
de pli i ncasri brute n numerar care pot fi obinute din
nregistrrile contabile ale ntreprinderii sau prin ajustarea
vnzrilor, costului acestora i a altor elemente n contul de profit i
pierdere cu modificrile pe parcursul perioadei ale stocurilor,
creanelor i datoriilor din exploatare, ale altor elemente dect
numerarul, precum i cu alte elemente pentru care efectele
numerarului sunt fluxurile de numerar din investiii sau finanare.
Prin metoda indirect fluxul de numerar net din activiti de
exploatare este determinat prin ajustarea profitului net i pierderii cu
efectele tranzaciilor ce nu au natura de numerar, amnrile sau
angajamentele de pli sau ncasri n numerar din exploatare
trecute sau viitoare i elementele de venituri i cheltuieli asociate cu
fluxurile de numerar din investiii sau finanri.
160
Politici contabile i note explicative reprezint o component a
situaiilor financiare anuale obligatoriu de ntocmit de ctre toate
persoanele juridice. Aici sunt prezentate politicile contabile adoptate
de ntreprindere pentru a determina valorile elementelor din bilan,
ale profitului sau pierderii aferente fiecrui exerciiu, ale fluxurilor de
trezorerie i modificrilor capitalului propriu.
Notele explicative conin informaii suplimentare relevante pentru
necesitile utilizatorilor, n ceea ce privete poziia financiar i
rezultatele obinute. Fiecare element semnificativ din bilan, din
contul de profit i pierdere, din situaia fluxurilor de trezorerie i din
situaia modificrilor capitalului propriu trebuie s fie nsoite de o
trimitere la nota care cuprinde informaii legate de acel element
semnificativ.
Pentru elementele menionate n notele explicative se va prezenta,
de regul, i suma corespunztoare anului precedent celui la care
se refer acestea. Ea trebuie ajustat n situaia n care nu este
comparabil.
n notele explicative se regsesc i informaii care vin n
completarea bilanului i a contului de profit i pierdere cum sunt
cele ce se refer la detalii privind salarizarea administratorilor i
directorilor, detalii privind salariaii.
161
Analiza comparativ. Prin procesul de analiz
comparativ se urmrete sesizarea relaiilor structurale
i relaiilor cauz-efect.
Dup determinarea elementelor, factorilor i cauzelor
fenomenului studiat i stabilirea corelaiilor dintre factori
i fenomenul analizat, ori a corelaiilor dintre diferii
factori, procesul de analiz se continu cu msurarea
influenelor diferitelor elemente i factori.
Rezultatul analizei se concretizeaz n concluziile i
aprecierile asupra activitii din sfera cercetat i
elaborarea msurilor care constituie coninutul deciziilor
menite s asigure o folosire optim a activelor i
pasivelor i creterea eficienei activitii n viitor.
162
Calculul previzional n contabilitate.
Ca oricare alt tiin i contabilitatea asigur pentru
domeniul ei n afara condensrii de cunotine i
explicrii cauzale a fenomenelor i faptelor cuprinse n
obiectul ei i prevederea viitorului curs al acestora.
Prognoza sau previziunea contabil nu este altceva
dect precizarea unei dezvoltri viitoare pe baza
examinrii critice a trecutului i prezentului. Prediciile se
fac, de regul, asupra unor structuri reprezentate prin
modele.
Previziunea trebuie privit ca un proces unitar, n mai
multe trepte, al crui rezultat l reprezint cunoaterea
desfurrii viitoare a fenomenelor.
Rezultatul n legtur cu evoluia viitoare este de fapt
prognoza.
163
Independent de tehnica aleas, n
elaborarea unei prognoze trebuie s se
treac prin urmtoarele etape:
culegerea informaiilor;
alegerea unui model;
calculul coeficienilor iniiali;
proiecia modelului;
actualizarea proiecie;
controlul.
164
CAPITOLUL 2. DOCUMENTE JUSTIFICATIVE N CONTABILITATE

165
Antenele prin care se ia cunotin n
contabilitate cu operaiile economice ntreprinse
sunt documentele.
ntemeierea nregistrrilor n contabilitate pe
baza unor acte scrise ntocmite la locul i n
momentul n care se produc operaiile
contabilizate fac din ele documente justificative
ale acestor reflectri.
Documentul justificativ poate fi definit ca actul
scris ntocmit pentru consemnarea la origine a
operaiunilor contabilizabile servind ca dovad a
nfptuirii acestora.
166
Fundamentarea nregistrrilor n contabilitate pe
baza documentelor justificative asigur
contabilitii fora probant n raporturile cu terii,
documentele justificative fiind folosite, n caz de
litigiu, drept mijloc de prob n justiie.
Documentele justificative au o influen
nemijlocit asupra exactitii datelor contabile, a
gestiunii, a controlului i a acurateei stabilirii
rspunderii materiale a persoanelor vinovate de
risip, lipsuri, sustrageri.
167
nscrisurile care stau la baza nregistrrilor n contabilitate pot
dobndi calitatea de document justificativ numai n cazurile n care
furnizeaz toate informaiile prevzute n normele legale n vigoare.
Elementele principale pe care trebuie s le cuprind un document
justificativ sunt:
denumirea documentului;
denumirea i sediul persoanei juridice care ntocmete documentul;
numrul documentului i data ntocmirii acestuia;
menionarea prilor care particip la efectuarea operaiei economice i
financiare (cnd este cazul);
coninutul operaiei economice i financiare, iar atunci cnd este
necesar i temeiul legal al efecturii ei;
datele cantitative i valorice aferente operaiei economice i financiare
efectuate;
numele i prenumele, precum i semnturile persoanelor care le-au
ntocmit, ale persoanelor cu atribuii de control financiar preventiv i ale
persoanelor n drept s aprobe operaiile respective, dup caz;
alte elemente menite s asigure consemnarea complet a operaiilor n
documente justificative.
168
nscrierea datelor n documente se face cu cerneal, cu
past de pix, cu maina de scris sau cu ajutorul tehnicii
de calcul, dup caz, nefiind admise tersturi sau alte
asemenea procedee i nici lsarea de spaii libere ntre
operaiile nscrise n acestea.
Pentru a reduce numrul nscrierilor n conturi
nregistrrile n contabilitatea sintetic i analitic se pot
face i pe baza unor centralizatoare (documente
derivate) n care sunt nscrise mai multe documente
justificative al cror coninut se refer la operaii de
aceeai natur i din aceeai perioad.
n cazul operaiilor pentru care nu se ntocmesc
documente justificative, ca, de exemplu stornrile ori
transferurile dintr-un cont n altul cu prilejul calculaiei
costurilor ori nchiderii conturilor de venituri i cheltuieli
etc. nregistrrile n contabilitate se fac pe baz de nota
de contabilitate.
169
Raionalizarea i tipizarea documentelor
care servesc ca baz pentru nregistrarea n
contabilitate.
Volumul important de munc pe care l reclam
documentarea i ntocmirea documentelor
explic preocuprile permanente pentru
raionalizarea documentrii i a documentelor,
adic pentru gsirea cilor de cretere a
productivitii muncii i de reducere a costurilor
n acest domeniu.
Ci pentru realizarea acestui obiectiv sunt:
unificarea i tipizarea documentelor, precum i
folosirea formularelor.
170
Documentele care servesc la cunoaterea operaiunilor contabilizate
cunosc o mare varietate.
Ele pot fi clasificate: dup destinaie, dup coninut i dup locul
ntocmirii lor.
Dup destinaie documentele pot fi clasificate n: documente de
dispoziie; documente de execuie; documente combinate i
documente contabile. Documentele contabile sunt acele documente
care se ntocmesc n cadrul compartimentului contabilitii pe baza
documentelor justificative, pentru a nlesni i accelera nregistrarea
operaiilor contabilizabile n conturi.
Dup coninut documentele justificative pot fi mprite n documente
primare i documente centralizatoare.
Dup locul ntocmirii, documente justificative se mpart n:
documente externe i documente interne. Primele sunt primite din
afar de la corespondenii unitii. Cele din a doua categorie se
ntocmesc n cadrul ntreprinderilor putnd circula, nu numai n
cadrul acesteia ci i n afara ei.
171
Verificarea documentelor. Avnd rolul de a mijloci introducerea
datelor n fluxul de prelucrare i informare contabil, n vederea
obinerii unor informaii veridice, documentele primare sunt supuse
unor verificri sub diverse aspecte i la diverse momente. Dup
momentul n care se efectueaz, verificarea documentelor
justificative poate fi: preventiv, adic nainte ca operaia dispus s
aib loc; operativ adic n timpul efecturii operaiilor economico-
financiare i postoperativ, adic dup efectuarea operaiei
contabilizate.
Dup aspectele supuse controlului distingem: verificarea formei,
verificarea calculelor i verificarea fondului.
Din punct de vedere al formei se urmrete dac s-a folosit
formularul corespunztor naturii operaiei respective (n cazul
documentelor tipizate) precum i dac documentul conine toate
elementele eseniale care trebuie s se regseasc n structura unui
document netipizat; dac formularul a fost completat cu toate datele
variabile prevzute i (dup caz) cu toate semnturile de ntocmire,
vizare, aprobare i de confirmare necesare.
n documentele care conin calcule se verific exactitatea acestora.
Verificarea de fond a documentelor se refer la legalitatea,
realitatea, oportunitatea, necesitatea i economicitatea operaiei
consemnate.
172
Procedee de rectificare a erorilor din documente.
Erorile constatate cu ocazia ntocmirii i verificrii documentelor
justificative se corecteaz prin tierea cu o linie a textului sau
cifrei greite, astfel nct acestea s poat fi i dup aceea citit,
urmat de nscrierea deasupra a textului sau cifrei corecte.
Corectura se face pe fiecare din exemplarele documentului
justificativ greit i se confirm prin semntura persoanei sau
persoanelor care au ntocmit documentul respectiv,
menionndu-se i data cnd a avut loc aceasta.
La corectarea documentelor care se refer la operaii de
predare-primire a unor valori materiale este necesar
confirmarea prin semntur a predtorului i primitorului.
n documentele n baza crora se primete, se elibereaz sau se
justific numerarul precum i n cele pentru care indicaiile de
completare prevd asemenea restricii, corecturile nu sunt
admise sub nici o form. Asemenea documente se anuleaz i
se pstreaz ca atare.
173
Circulaia documentelor
Drumul pe care l parcurg documentele din momentul
emiterii sau al intrrii lor n unitatea patrimonial i pn
la clasarea lor n arhiv reprezint circulaia
documentelor.
Raionalizarea n aceast materie vizeaz: analiza judicioas a
operaiilor ce trebuie executate n legtur cu fiecare document;
fixarea unui traseu optim; normarea timpului necesar pentru
emiterea, completarea, semnarea, verificarea i nregistrarea lui;
eliminarea reinerilor inutile n cadrul compartimentelor;
corelarea termenelor de transmitere a documentelor la unitile
de informatic cu programele de lucru ale acestora, stabilirea
rspunderilor concrete ce revin lucrtorilor implicai n acest
circuit.
n acest scop se recomand ca directorul financiar-contabil,
contabilul ef sau o alt persoan mputernicit s ndeplineasc
aceast funcie s ntocmeasc graficul de circulaie a
documentelor justificative care se aprob de administrator,
ordonatorul de credite sau persoana care are obligaia
gestionrii patrimoniului.
174
Graficul de circulaie a documentelor justificative, la ntocmirea
cruia trebuie s se in seama de normele de utilizare a
formularelor, este necesar s conin: denumirea documentelor,
persoanele care poart rspunderea ntocmirii lor, data ntocmirii i
termenul stabilit pentru predarea documentelor, numrul de
exemplare i destinaia acestora, precum i alte elemente care se
apreciaz ca necesare. Indiferent de modul de prezentare a
circulaiei documentelor, sub form de text sau scheme, pe baza
elementelor expuse mai nainte se pot ntocmi: grafice individuale,
grafice de structur, grafice sintetice.
Graficele individuale cuprind documentele i lucrrile care se
execut de ctre o anumit persoan; termenele de efectuare i
compartimentele unde circul n continuare sau persoanele crora li
se transmit.
Graficele pe compartimente sau de structur cuprind documentele i
lucrrile din cadrul unui compartiment al entitii economico-sociale,
termenele, executanii i compartimentele crora li se transmit.
Graficele generale sau sintetice (pe activiti) cuprind toate operaiile
necesare unei anumite lucrri cu un grad ridicat de complexitate,
cum sunt de exemplu situaiile financiare anuale (conturile anuale).
175
Reconstituirea documentelor justificative
Orice persoan care constat pierderea, sustragerea sau
distrugerea unor documente justificative sau contabile are potrivit
legislaiei romneti obligaia s ncunotiineze, n scris, n
termen de 24 de ore de la constatare, conductorul unitii,
administratorul acesteia, ordonatorul de credite sau alt persoan
care are sarcina gestionrii patrimoniului. n termen de cel puin 3
zile de la primirea comunicrii conductorul unitii este obligat s
ncheiem un proces-verbal semnat de conductorul unitii,
conductorul compartimentului financiar-contabil, salariatul
responsabil i eful ierarhic al acestuia din care s rezultate datele
de identificare a documentului disprut; numele i prenumele
salariatului responsabil cu pstrarea documentului, data i
mprejurrile n care s-a constatat lipsa documentului respectiv.
Odat cu semnarea procesului verbal salariatul responsabil este
obligat s dea o declaraie scris asupra mprejurrilor n care a
disprut documentul. Cnd pierderea, sustragerea sau distrugerea
documentului constituie o infraciune, se ncunotiineaz imediat
organele de urmrire penal.
Reconstituirea documentelor se face pe baza unui dosar de
reconstituire ntocmit separat pentru fiecare caz, cuprinznd toate
lucrrile efectuate n legtur cu constatarea i reconstituirea
documentului disprut.
176
Cnd documentul disprut eman de la alt unitate,
reconstituirea se face de ctre aceasta la cererea scris
a conductorului unitii solicitatoare n termen de cel
mult 10 zile de la primirea cererii.
Documentele reconstituite vor purta n mod obligatoriu
i vizibil meniunea RECONSTITUIT cu specificarea
numrului i datei dispoziiei pe baza creia s-a fcut
reconstituirea.
Pentru pagubele generate de dispariia, sustragerea sau
distrugerea documentelor se stabilesc rspunderi
materiale, care cuprind i eventualele cheltuieli
ocazionate de reconstituirea i gsirea acestora.
n cazul gsirii ulterioare a originalului, documentul
reconstituit se anuleaz pe baza unui proces-verbal,
mpreun cu care se ataeaz la dosarul de
reconstituire.
177
Arhivarea i pstrarea documentelor justificative
Unitile patrimoniale au obligaia pstrrii n arhiva lor a
documentelor justificative i contabile timp de 10 ani, cu ncepere de
la data ncheierii exerciiului n cursul cruia au fost ntocmite, cu
excepia statelor de salarii pentru care termenul de pstrare este de
50 de ani. Arhivarea documentelor contabile trebuie s asigure
pstrarea i consultarea acestora n termenul prevzut de lege. n
caz de ncetare a activitii unitii patrimoniale, documentele se
predau la Arhivele Statului. n arhiv documentele se pstreaz n
dosare, numerotate, nuruite i parafate. Gruparea documentelor n
dosare se face cronologic i sistematic, n cadrul fiecrui exerciiu
financiar. Evidena dosarelor i documentelor contabile intrate n
arhiv, precum i micarea acestora n decursul timpului, se ine cu
ajutorul Registrului de eviden curent. Eliminarea din arhiv a
documentelor cu termenul de pstrare expirat se face de ctre o
comisie sub conducerea administratorului sau ordonatorului de
credite, dup caz, cu consemnarea operaiunii de scdere ntr-un
proces-verbal i operarea scderii n Registrul de eviden curent
al arhivei.
178
CAP. 3. CLASIFICAREA I FUNCIONAREA CONTURILOR
Pentru a pune ordine n cunotinele acumulate prin
intermediul mulimii conturilor se apeleaz la clasificarea
acestora.
Concept.
Modelul de clasificare a conturilor care prezint interes
pentru tiina contabilitii este cel al clasificrii obiective
sau naturale. Acesta se bazeaz pe notele eseniale,
intrinseci universului materiei contabile fixat prin
mulimea conturilor supuse operaiunii de sistematizare.
La asemenea clasificri se poate ajunge:
a) fie prin asocierea conturilor considerate ca specii n
grupe cu sfere din ce n ce mai mari pn se ajunge la
ntregul sistem de conturi, dar cu note din ce n ce mai
reduse ca numr (clasificarea sintetic);
b) fie pe calea invers, a descompunerii succesive a
sistemului de conturi pn se ajunge la cont ca specie
(clasificarea analitic).
179
La elaborarea Tabloului general de clasificare a conturilor ne vom
conduce dup normele clasificrii analitice.
ntr-o asemenea clasificare vom ntlni pentru fiecare treapt: o
noiune de divizat, un criteriu al diviziunii i noiunile-rezultat al
diviziunii. Noiunea de divizat este cea a crei sfer o analizm prin
diviziune. Criteriul diviziunii sau fundamentul diviziunii l constituie o
not esenial (sau un grup de note eseniale) din coninutul noiunii
de divizat. Noiunile rezultat al diviziunii sunt speciile genului
divizat. Ele se mai numesc i membrele diviziunii.
Pentru a se evita greelile n demersul cunoscut sub numele de
diviziune, trebuie s se respecte, urmtoarele reguli:
1) diviziunea trebuie s fie complet, adic noiunea de divizat s fie
egal cu suma sferelor membrelor diviziunii;
2) noiunile care alctuiesc membrele diviziunii trebuie s se exclud
reciproc, s nu se cuprind una n sfera celeilalte;
3) diviziunea s aib un fundament unic i esenial; n aceeai operaie
a diviziunii nu putem folosi mai multe criterii;
4) diviziunea trebuie s fie continu, adic s nu fac salturi. Ea se
continu atta timp ct este necesar.
180
Ca orice clasificare teoretic clasificarea
analitic trebuie s gseasc ordinea numai n
cazurile empirice (conturile ntlnite la un
moment dat n practica contabil) ci s opereze
deschideri i spre cazurile posibile. Sub acest
aspect ea este mai mult dect operaia logic de
repartizare a conturilor n serii, clase, subclase,
grupe, subgrupe, categorii potrivit asemnrii
dintre ele i n aa fel nct fiecare subdiviziune
s ocupe un loc constant i precis fixat n raport
cu celelalte structuri.
181
Noiunea iniial care se divide i de la care trebuie s nceap
clasificarea este materia contabil adic valori i raporturi
economico-juridice cuantificabile. ntregul sistem de conturi se refer
la aceast materie. Acest obiect al contabilitii este circumscris unei
entiti economico-sociale.
Dac se are n vedere legtura dintre entitatea economico-social
i materia contabil ajungem pe o prim treapt a diviziunii s
distingem un univers al materiei contabile de bilan i un univers al
materiei contabile n afara bilanului.
n primul univers este vorba n principal de o materie patrimonial, dar i
de bunuri care dei nu fac parte din patrimoniu, subiectul de patrimoniu
i-a asumat toate riscurile. Acest univers este reflectat prin mulimea
conturilor de bilan.
n cel de al doilea univers este vorba de o materie extrapatrimonial
sau de stri complementare celor reflectate prin prima mulime de
conturi i ele fac obiectul mulimii conturilor n afara bilanului.
Cele dou mulimi sunt disjuncte.
182
Sistemul de conturi folosit n cadrul unei contabiliti
tiinifice, cuprinde, n afara conturilor propriu-zise,
concepute pentru cunoaterea situaiei i evoluiei unei
anumite categorii de valori din cele dou universuri ale
materiei contabile i dou mijloace de calcul asimilate
conturilor : Bilan de deschidere i Bilan de nchidere.
Misiunea lor este aceea de a mijloci punerea n
funciune a celor dou mulimi de conturi la nceputul
exerciiului, respectiv, nchiderea conturilor din cele dou
mulimi la finele exerciiului, concentrnd n debit i credit
situaia pe care o reflect n momentele respective
conturile propriu-zise.
De aceea ele pot fi considerate doar ca mijloace
auxiliare de calcul.
183
O clasificare raional a conturilor cuprinse n mulimea
conturilor de bilan se poate face pe baza egalitii de
bilan, ntruct ACTIV = PASIV este pentru contabilitatea
sistematic att relaia cauzal care fundamenteaz ntr-
o viziune integratoare, economico-juridic, constituirea
categoriilor de valori a cror reflectare distinct va forma
obiectul unui cont, ct i o relaie funcional explicnd
de ce conturile de activ primesc o regul de funcionare
diferit de cea a conturilor de pasiv.
Se ajunge, n aceast viziune, la stabilirea a dou serii
de conturi: seria conturilor de activ i seria conturilor de
pasiv.
Notele comune pentru fiecare din conturile din prima serie sunt
constituite din reflectarea soldului iniial i a sporirilor n debitul
contului chemat n funciune, iar a reducerilor i a soldului final n
creditul acestuia.
n cazul fiecrui cont din cea de a doua serie soldul iniial i
sporirile se nscriu n credit, iar reducerile i soldul final n debit.
184
O anumit independen ntre form i coninut ntlnim n cadrul
planurilor de conturi, n sensul c uneori aceeai denumire i acelai simbol
pot fi atribuite succesiv unor conturi care reflect materie contabil de naturi
diferite.
Astfel, n Planul de conturi general pentru agenii economici, simboluri i
denumiri ca: 441 Impozitul pe profit (venit), 4428 TVA neexigibil, 4511
Decontri n cadrul grupului, 4518 Dobnzi aferente decontrilor n cadrul
grupului, 4521 Decontri privind interesele de participare, 4528 Dobnzi
aferente decontrilor privind interesele de participare, 456 Decontri cu
acionarii (asociaii) privind capitalul, 473 Decontri din operaii n curs de
clarificare, 481 Decontri dintre unitate i subuniti, 482 Decontri ntre
subuniti pot fi atribuite n mod succesiv unor conturi care reflect creane,
respectiv, datorii sub form de angajamente. Atta timp ct prin intermediul
lor se urmrete situaia i evoluia unei creane a entitii economico-
sociale asupra terului respectiv, contul va funciona, ca oricare alt cont de
crean, dup regula de funcionare a conturilor de activ. Cnd soldul
contului este zero, acesta nceteaz s funcioneze i n continuare putem
atribui acelai simbol i denumire pentru a desemna datoria unitii
patrimoniale faa de terul respectiv. El va funciona ca oricare alt cont de
datorii , dup regula de funcionare a conturilor de pasiv. Principiul
necompensrii oblig la interpretarea cu discernmnt a acestor simboluri
i denumiri astfel nct s nu se admit compensarea ntre substana de
activ i cea de pasiv.
185
Un raionament similar trebuie aplicat i n cazul simbolurilor i denumirilor rezervate
conturilor curente la bnci care pot desemna n mod succesiv disponibilitile unitii
patrimoniale aflate la bnci, respectiv credite bancare de acoperire a lipsei de
disponibiliti. n prima etap simbolul i denumirea pot fi atribuite unor conturi de
mijloace bneti i ele vor funciona dup regula de funcionare a conturilor de activ.
Ulterior simbolul i denumirea sunt atribuite unor conturi ce reflect o resurs strin
n credite i atunci el va funciona dup regula de funcionare a conturilor de pasiv.
Asemenea simboluri i denumiri, n Planul de conturi de general pentru agenii
economici sunt: 5121 Conturi la bnci n lei, 5124 Conturi la bnci n valut, 5125
Sume n curs de decontare.
Cu simbolurile i denumirile 117 Rezultatul reportat i 121 Profit i pierdere pot fi
reflectate ntr-o anumit perioad consumaiuni de valori devenite pierderi, iar n alt
perioad veniturile devenite profituri. Cnd simbolul i denumirea sunt folosite pentru
a reflecta situaia i evoluia categoriei de valori reprezentate de pierderi, conturile vor
funciona dup regula de funcionare a conturilor de activ. Atunci cnd categoria de
valori pe care o reflect este reprezentat de rezultate favorabile (profituri), conturile
respective vor funciona dup regula de funcionare a conturilor de pasiv.
Cu simbolul i denumirea 711 Variaia stocurilor putem desemna ntr-un anumit
interval de timp veniturile reproduse la nivelul costului produselor, lucrrilor i
serviciilor (inclusiv a celor n curs de execuie) aflate n stoc i produse n luna
respectiv. Pentru acest interval de timp contul 711 va funciona ca un cont de pasiv.
n luna urmtoare contul 711 Variaia stocurilor va prelua spre reflectare costurile
efective ale produselor, lucrrilor i serviciilor (inclusiv a celor n curs de execuie)
aflate n stoc la nceputul lunii i ieite n luna respectiv. Categoria de valori pe care
o reflect contul este acum alta, consumaiuni de valori, i el va funciona dup
regula de funcionare a conturilor de activ.
186
n condiiile n care contul sintetic de gradul I se desfoar pe
conturi sintetice de gradul II, ori pe conturi analitice, interpretarea de
principiu, care leag natura elementului reflectat de regula de
funcionare, coboar la nivelul contului sintetic de gradul II, respectiv
a contului analitic.
Aa este cazul conturilor: 428 Alte datorii i creane n legtur cu
personalul care se descompune n 4281 Alte datorii n legtur cu
personalul cont de pasiv i 4282 Alte creane n legtur cu
personalul cont de activ; 438 Alte datorii i creane sociale cu
subconturile 4381 Alte datorii sociale cont de pasiv i 4382 Alte
creane sociale cont de activ; 448 Alte datorii i creane cu
bugetul statului cu subconturile 4481 Alte datorii fa bugetul
statului cont de pasiv i 4482 Alte creane privind bugetul
statului cont de activ; 458 Decontri din operaii n participaie
cu subconturile 4581 Decontri din operaii n participaie - pasiv
cont de pasiv i 4582 Decontri din operaii n participaie - activ
cont de activ.
187
Aadar, n schema de clasificare a
conturilor dei acelai simbol i denumire
vor putea fi ntlnite att n seria conturilor
de activ ct i n seria conturilor de pasiv
nu nseamn c avem de a face cu o
ncadrare dubl, ntruct, aa cum am
artat mai nainte, aici este vorba de
conturi diferite att prin coninut ct i prin
funciune, i n consecin nu agrem
denumirea de conturi bifuncionale
atribuit acestor conturi.
188
Considernd ca mulime de divizat seria
conturilor de activ i fixnd drept criteriu al
diviziunii natura substanei reflectate ajungem la
dou clase: clasa conturilor de mijloace
economice i clasa conturilor rectificative de
activ contra pasiv.
n prima clas sunt cuprinse conturile care
reflect existenele i micrile bunurilor cu
valoare de schimb, aa cum sunt ele evaluate n
conturile din seria conturilor de activ la intrarea
n patrimoniu sau, ca excepie, cu prilejul
reevalurii conform dispoziiilor legale.
n cea de a doua clas sunt cuprinse conturile
care reflect supradimensionrile, operate n
mod deliberat, n evaluarea pasivului.
189
Continund diviziunea n cadrul clasei conturilor
de mijloace economice, dup criteriul stabilitii
formei n cadrul circuitului economic, ajungem la
dou subclase distincte: subclasa conturilor de
substan de mijloace economice de inventar i
subclasa conturilor de consumaiuni de valori,
adic a valorilor consumate sub durata unei
perioade de timp.
Ceea ce intereseaz n cadrul primei subclase
este situaia i schimbrile n mrime a fiecrui
fel de mijloc, indiferent de operaiunile care
modific aceste bunuri corporale i creane.
n cadrul celei de a doua subclase valorile se
urmresc pe feluri de procese i stadii succesive
ale acestora, independent de forma mijloacelor
atrase n executarea proceselor respective.
190
Dup legtura de dependen ntre
evaluare i bunul economic evaluat
distingem, n cadrul subclasei conturilor de
substan de mijloace de inventar, dou
grupe:
grupa conturilor de gestionare a
mijloacelor i
grupa conturilor de regularizare a evalurii
n conturile de gestionare a mijloacelor
(conturi rectificative de activ contra activ).
191
Dac privim materia care se reflect n conturile de gestionare a
mijloacelor dup numrul ciclurilor economice la care pot lua parte,
completnd-o uneori cu nivelul evalurii pe fiecare obiect individual
se ajunge la dou subgrupe: subgrupa conturilor de gestionare a
activelor imobilizate i subgrupa conturilor de gestionare a activelor
circulante.
Pentru prima subgrup sunt reinute conturile folosite pentru reflectarea
gestionrii bunurilor i valorilor destinate s serveasc o perioad mai
mare dect durata unui exerciiu (un an) i care nu se consum la prima
utilizare. Pe o treapt urmtoare a diviziunii ajungem la trei categorii de
conturi n funcie de natura imobilizrilor reflectate i anume: categoria
conturilor de gestionare a imobilizrilor necorporale; categoria conturilor
de gestionare a imobilizrilor corporale i categoria conturilor de
gestionare a imobilizrilor financiare.
Conturile din cea de a doua subgrup sunt destinate s reflecte
gestionarea mijloacelor circulante i a asimilatelor acestora. Dac se
are n vedere forma sub care se prezint, ca existene fizice, valorile
reflectate se ajunge la trei categorii de conturi, i anume: conturi de
gestionare a mijloacelor circulante materiale (stocuri i producie n
curs), conturi de gestionare a mijloacelor circulante n decontare (a
creanelor) i conturi de gestionare a mijloacelor circulante de trezorerie
(titluri de plasament, mijloace bneti i alte valori de trezorerie).
192
Fixnd ca materie de divizat conturile consumaiunilor
de valori iar ca fundament al clasificrii legtura ntre
valoarea care se consum sub durata unei perioade de
timp i obiectul consumului distingem urmtoarele grupe:
conturi de consumaiuni ale perioadelor viitoare:
conturi de consumaiuni ale perioadei curente i
conturi de rezultate finale nefavorabile (pierderi).
Privite dup funcia ndeplinit n procesul de calculaie
distingem, n cadrul grupei conturilor de consumaiuni
ale perioadei curente: conturi colectoare i de repartizare
i conturi de calculaie.
Conturile din prima subgrup reflect consumaiunile de valori
generate de anumite aspecte sau laturi ale proceselor
economice.
Conturile din cea de a doua subgrup oglindesc consumaiunile
generate de efectuarea unui proces economic n ntregime.
193
Trecnd la diviziunea n cadrul seriei conturilor
de pasiv i fixnd drept criteriu al diviziunii
natura substanei reflectate distingem i aici
dou clase:
clasa conturilor de resurse i
clasa conturilor rectificative de pasiv contra activ.
n prima clas sunt cuprinse conturile care
reflect modul de procurare a bunurilor
economice. Cea de a doua clas cuprinde
conturile care reflect supradimensionrile n
evaluarea mijloacelor economice reflectate ca
atare n conturile de activ.
194
Dac se au n vedere modalitile de constituire
a resurselor pe care le oglindesc atunci
distingem n clasa conturilor de resurse dou
subclase:
subclasa conturilor de capitaluri proprii i datorii
(fonduri) i
subclasa conturilor de venituri.
Conturile din prima subclas reflect existena i
micrile acelor categorii distincte de valori ce sunt
procurate prin: aportul acionarilor sau asociailor la
constituirea societii, autofinanare, creditare i
decontri.
n cea de a doua subclas sunt cuprinse conturile care
reflect resursele reproduse ntr-o anumit perioad
de timp n unitatea patrimonial respectiv.
195
Trecnd la treapta urmtoare a diviziunii, conturile
resurselor (fondurilor) pot fi mprite dup funcia de
cunoatere ndeplinit n sistem n dou grupe:
grupa conturilor de gestionare a capitalurilor proprii i a datoriilor
(fondurilor) i
grupa conturilor de regularizare asupra evalurii capitalurilor
proprii i a datoriilor.
n cadrul grupei conturilor de gestionare a capitalurilor proprii a
datoriilor (fondurilor) distingem dou subgrupe:
conturi de capitaluri proprii (fonduri proprii) i
conturi de datorii (fonduri strine).
Cele dou subgrupe sunt generate de natura diferit a titlului sub
care este deinut averea a crei provenien o reflect.
Conturile de capitaluri proprii (fonduri proprii) desemneaz
raporturi de proprietate n timp ce conturile de datorii (fonduri
strine) reflect raporturi de angajamente (obligaii).
196
Dac considerm ca materie de divizat conturile de
capitaluri proprii i avem n vedere destinaia pe care
trebuie s o aib aceste fonduri n raport cu activitile
care se desfoar n unitatea patrimonial atunci
distingem dou categorii de conturi:
categoria conturilor de gestionare a capitalurilor (fondurilor)
proprii ale activitii curente i
categoria conturilor de gestionare a capitalurilor (fondurilor)
proprii cu destinaie special.
n prima categorie sunt cuprinse fondurile de care dispune unitatea
economic pentru reluarea nentrerupt a circuitului economic.
Cea de a doua categorie desemneaz capitalurile constituite pe
seama profitului sau a altor surse i crora li se stabilete
destinaia pentru care au fost create chiar din momentul
constituirii lor, alta dect activitatea curent. Schimbarea
destinaiei pentru care au fost create reprezint o nclcare a
disciplinei financiare.
197
Conturile de gestionare a datoriilor (fondurilor strine) pot fi i ele
divizate, dup cum iau natere i cum se manifest resursele n
circuitul economic al ntreprinderii n dou categorii:
categoria conturilor de gestionare a datoriilor (fondurilor strine) n
angajamente i
categoria conturilor de gestionare a datoriilor (fondurilor strine) n
credite.
n prima categorie sunt cuprinse conturile care reflect fondurile de
care dispune entitatea ca urmare a decalajelor ce se creeaz n
cadrul proceselor de decontare cu: furnizorii, personalul, asigurrile
sociale, protecia social, bugetul statului, organisme publice, alte
uniti patrimoniale din cadrul grupului, creditorii diveri etc. altele
dect cele pentru procurarea resurselor financiare. Decalajele se
refer la timpul scurs ntre momentul exigibilitii la plat a datoriilor
i momentul achitrii efective a acestora.
n cea de a doua categorie sunt cuprinse conturile care reflect
mijloacele financiare primite de la bnci, alte uniti n cadrul
grupului, asociai sau acionari, pe un timp determinat, cu titlu
rambursabil i cu plata unei dobnzi.
198
Considernd venituri toate resursele reproduse
i trecnd la clasificarea conturilor chemate a le
reflecta, dup legtura ntre valoarea reprodus
i procesul din care rezult, distingem trei grupe
de conturi:
grupa conturilor de venituri ale perioadelor viitoare
(delimitative);
grupa conturilor de venituri ale perioadei curente i
grupa conturilor de rezultate finale favorabile.
Diviziunea se poate continua n cadrul grupei
conturilor de venituri ale perioadei curente, n
funcie de stadiul circuitului economic n care se
fac evalurile asupra veniturilor, cu desprinderea
a dou subgrupe de conturi:
subgrupa conturilor de venituri intermediare i
subgrupa conturilor de venituri finale.
199
Conturile care consemneaz resursele
reproduse nainte ca ciclul economic s se
ncheie, adic nainte ca produsele obinute s
fie livrate i ncasate ori contravaloarea lucrrilor
i serviciilor s se fi rentors n ntreprindere sub
form de mijloace bneti sau creane fac parte
din subgrupa conturilor de venituri intermediare.
n cea de a doua subgrup sunt cuprinse
conturile care desemneaz resurse reproduse n
urma ncheierii ciclului economic.
200
Trecnd la clasificarea analitic a conturilor din mulimea
conturilor n afara bilanului economico-juridic, trebuie s
remarcm c n tratarea materiei contabile reflectate prin
aceste conturi: (bunuri n posesie, stri complementare
celor reflectate prin mulimea conturilor patrimoniale,
drepturi eventuale i angajamente eventuale), li se poate
stabili un raionament prin analogie cu cel aplicat
conturilor din prima mulime de conturi.
Se ajunge astfel la dou serii: seria conturilor de activ
extrapatrimonial i seria conturilor de pasiv
extrapatrimonial.
Aici determinativul de activ, respectiv de pasiv caut
s introduc ideea c n cadrul primei serii de conturi
soldul iniial i sporirile se vor nscrie n debit, iar
reducerile i soldul final n credit, n timp ce n conturile
din a doua serie, soldul iniial i sporirile se vor trece n
credit, iar reducerile i soldul final n debit.
201
n cadrul seriei conturilor de activ
extrapatrimonial distingem trei clase de
conturi:
clasa conturilor de ordine de activ extrapatrimonial;
clasa conturilor de eviden de activ
extrapatrimonial i
clasa conturilor de drepturi eventuale
Distincia ntre cele trei clase de conturi se
realizeaz n funcie de materia reflectat: bunuri
n posesie, aspecte complementare celor reflectate
prin conturile de bilan sau drepturi eventuale.
202
n funcie de acelai criteriu, cel al materiei
contabile supuse reflectrii, distingem n
seria conturilor de pasiv extrapatrimonial
trei clase de conturi:
clasa conturilor de ordine de pasiv
extrapatrimonial;
clasa conturilor de eviden de pasiv
extrapatrimonial i
clasa conturilor de angajamente eventuale.
203
Conturi de gestionare a
mijloacelor i conturi de
gestionare a capitalurilor proprii
i datoriilor (fondurilor)

204
Conturile pentru gestionarea mijloacelor formeaz o
grup distinct de conturi n subclasa conturilor de
mijloace de inventar. Misiunea lor n sistemul de
calcul contabil digrafic este de a reflecta existena i
micarea bunurilor corporale, creanelor i
consumaiunilor de pe urma crora se obin efecte
ntr-o perioad mai mare dect durata unui exerciiu.
Prin intermediul acestor conturi se asigur controlul
integritii, n gestiunile unitii, a categoriei de
mijloace reflectate.
Fcnd parte din seria conturilor de activ, aceste
conturi nscriu n debitul lor soldul iniial i sporirile, iar
n credit reducerile i soldul final.
205
Dintre conturile care sunt cuprinse n aceast
grup, unele sunt destinate s reflecte
categorii de bunuri i valori care servesc o
perioad ndelungat n activitatea unitii
patrimoniale i care nu se consum la prima
utilizare, iar altele sunt destinate pentru a
oglindi mijloacele care cu excepia
materialelor de natura obiectelor de inventar i
a animalelor de producie i reproducie
particip la un singur circuit economic.
206
n prima subgrup cuprindem conturile de gestionare a imobilizrilor cu
subdiviziunile:
conturi de gestionare a imobilizrilor necorporale: 201 Cheltuieli de
constituire, 203 Cheltuielile de dezvoltare, 205 Concesiuni, brevete,
licene, mrci comerciale, drepturi i active similare, 207 Fond comercial,
208 Alte imobilizri necorporale, 233 Imobilizri necorporale n curs de
execuie, 234 Avansuri acordate pentru imobilizrile necorporale;
conturi de gestionare a imobilizrilor corporale: 2111 Terenuri, 2112
Amenajri de terenuri, 212 Construcii, 2131 Echipamente tehnologice
(maini, utilaje i instalaii de lucru), 2132 Aparate i instalaii de msurare,
control i reglare, 2133 Mijloace de transport, 2134 Animale i plantaii,
214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane
i materiale i alte active corporale, 231 Imobilizri corporale n curs de
execuie, 232 Avansuri acordate pentru imobilizri corporale;
conturi de gestionare a imobilizrilor financiare: 261 Aciuni deinute la
entitile afiliate, 263 Interese de participare, 265 Alte titluri imobilizate,
267 Creane imobilizate.
207
n cea de a doua subgrup se cuprind subdiviziunile:
conturi de gestionare a mijloacelor circulante materiale: 301 Materii prime, 302 Materiale
consumabile, 303 Materiale de natura obiectelor de inventar, 331 Produse n curs de
execuie, 332 Lucrri i servicii n curs de execuie, 341 Semifabricate, 345 Produse finite,
346 Produse reziduale, 351 Materii i materiale aflate la teri, 354 Produse aflate la teri, 356
Animale aflate la teri, 357 Mrfuri aflate la teri, 358 Ambalaje aflate la teri, 361 Animale i
psri, 371 Mrfuri, 381 Ambalaje;
conturi de gestionare a mijloacelor circulante n decontare (a creanelor): 4091 Furnizori-debitori
pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor, 4092 Furnizori-debitori pentru prestri de
servicii i executri de lucrri, 4111 Clieni, 4118 Clieni inceri sau n litigiu, 413 Efecte de
primit de la clieni, 418 Clieni - facturi de ntocmit, 425 Avansuri acordate personalului, 4282
Alte creane n legtur cu personalul, 4382 Alte creane sociale, 4424 TVA de recuperat,
4426 TVA deductibil, 4428 TVA neexigibil (de natura TVA deductibil), 445 Subvenii,
4482 Alte creane privind bugetul statului, 4511 Decontri ntre entitile afiliate (creane),
4518 Dobnzi aferente decontrilor n cadrul grupului (dobnzi cuvenite), (creane),
4531Decontri privind interesele de participare(creane), 4538 Dobnzi aferente decontrilor
privind interesele de participare (dobnzi cuvenite), 456 Decontri cu acionarii (asociaii)
privind capitalul (creane), 4582 Decontri din operaii n participaie activ, 461 Debitori
diveri, 473 Decontri din operaii n curs de clarificare (creane), 481 Decontri ntre unitate i
subuniti (creane), 482 Decontri ntre subuniti (creane), 5088 Dobnzi la obligaiuni i
titluri de plasament, 5187 Dobnzi de ncasat;
conturi de gestionare a mijloacelor circulante de trezorerie: 501 Aciuni deinute la entitile
afiliate, , 505 Obligaiuni emise i rscumprate, 506 Obligaiuni, 5081 Alte titluri de
plasament, 5112 Cecuri de ncasat, 5113 Efecte de ncasat, 5114 Efecte remise spre
scontare, 5121 Conturi la bnci n lei (disponibil), 5124 Conturi la bnci n valut (disponibil),
5125 Sume n curs de decontare (disponibil), 5311 Casa n lei, 5314 Casa n valut, 5321
Timbre fiscale i potale, 5322 Bilete de tratament i odihn, 5323 Tichete i bilete de
cltorie, 5328 Alte valori, 5411 Acreditive n lei, 5412 Acreditive n valut, 542 Avansuri de
trezorerie, 581 Viramente interne (cnd n contul respectiv sunt reflectate mijloace bneti).
208
Asupra imobilizrilor corporale i necorporale, a mijloacelor
circulante materiale i a mijloacelor de trezorerie unitatea
patrimonial are un drept real, dreptul de administrare direct.
Asupra mijloacelor circulante n decontare dreptul creditorului
(al titularului de patrimoniu) rezult dintr-un raport juridic prin
care se pretinde debitorului (persoan juridic sau fizic) de a-i
da, de regul, o sum de bani, la scadena stabilit. Acest drept
este opozabil numai debitorului.
n organizarea funcionrii conturilor de gestionare a mijloacelor
se vor avea n vedere gestiunile create i posibilitatea ca prin
mijlocirea lor s se stabileasc rspunderea gestionar. n
acest context, evaluarea mijloacelor gestionate se face la
aceeai categorie de pre att n debit ct i n creditul contului.
Pentru evaluarea ieirilor se poate folosi una din metodele:
identificarea specific, costul mediu ponderat (CMP), metoda
primul intrat primul ieit (FIFO), metoda ultimul intrat
primul ieit (LIFO). n afara metodelor de mai sus, agreate n
Romnia, evaluarea se poate face i dup alte metode, ca de
exemplu metoda urmtorul intrat primul ieit (NIFO).
209
Reflectarea n contabilitate trebuie s urmeze operativ
micrii reale a mijloacelor.
n funcie de specificul activitii,produsele pot fi
evaluate pe baza costului standard, iar mrfurile care
fac obiectul comerului cu amnuntul s fie evaluate
potrivit metodei preului cu amnuntul.
Preul standard este necesar s fie actualizat periodic,
de regul cel puin o dat pe an, n funcie de
evoluia preurilor i de ali factori.
Cnd se folosesc preuri standard pentru evaluarea
stocurilor, contabilitatea va reflecta n mod distinct
diferenele ntre preurile de nregistrare (prestabilite)
i valoarea de intrare n patrimoniu.
210
Funcionarea conturilor de gestionare a mijloacelor circulante materiale depinde de
informaia care se dorete a fi obinut prin intermediul contului de gestionare:
cunoaterea n orice moment a stocurilor, att cantitativ ct i valoric sau
cunoaterea acestora doar la finele perioadei. n prima variant se va folosi metoda
inventarului permanent, n cea de a doua metoda inventarului intermitent.

n condiiile inventarului permanent n conturile de gestionare se vor consemna toate
operaiile de intrare i ieire ceea ce permite stabilirea i cunoaterea n orice
moment a stocurilor, att cantitativ ct i valoric.
Contabilitatea analitic a stocurilor se poate organiza, n funcie de specificul activitii i
necesitile proprii ale unitii patrimoniale dup una din metodele: metoda operativ-
contabil (sau pe solduri), metoda cantitativ-valoric (pe fia de cont analitic),
metoda global-valoric.

n condiiile inventarului intermitent stabilirea i nregistrarea soldului n conturile de
gestionare a stocurilor (clasa 3) se face doar la finele perioadei, pe baza inventarierii
stocurilor prin preluarea mrimii acestora din conturile clasei 6, atunci cnd sunt
obinute pe calea aprovizionrilor din afar, sau prin reflectarea lor ca Variaia
stocurilor atunci cnd aceast metod se extinde i asupra produselor. La nceputul
perioadei urmtoare operaiunea de mai sus se storneaz (prin debitarea contului
care a fost creditat i creditarea contului care a fost debitat).
211
Conturile de gestionare a mijloacelor circulante n decontare sunt
destinate s reflecte din circuitul economic al mijloacelor,
stadiul acestora de crean.
Sub aspect economic, procesul de formare a creanelor are, de
regul, la baz o mutaie din grupa bunurilor de natura
imobilizrilor, mijloacelor circulante materiale ori a mijloacelor
circulante de trezorerie - asupra crora titularul de patrimoniu
are toate atributele proprietii (posesie, folosin, dispoziie) -
n bunuri care i confer titularului dreptul de crean, adic
dreptul ca la o dat scadent s primeasc, contravaloarea lor
n bani sau n alte bunuri corporale ori servicii convenite.
Din aceste particulariti decurg i legturile de coresponden cu
celelalte conturi din subdiviziunile clasificrii.
Fluxurile principale n care sunt antrenate titlurile de plasament,
mijloacele bneti i alte valori determin legturile cu conturile
cuprinse n celelalte subdiviziuni ale clasificrii analitice sau cu
alte conturi din aceeai categorie de conturi.
212
Conturile de gestionare a capitalurilor proprii i a datoriilor
(fondurilor) formeaz i ele o grup distinct de conturi n
subclasa conturilor de capitaluri proprii i datorii (fonduri).
Misiunea lor n sistemul de calcul contabil digrafic este de a
reflecta existena, constituirea i utilizarea, potrivit destinaiilor
stabilite, a valorilor care au intrat n perimetrul de studiu ca
aport la constituirea capitalului, autofinanare, subvenii,
creditare i decontare.
Prin intermediul acestor conturi se asigur cunoaterea situaiei
financiare a entitii economico-sociale i se realizeaz
controlul asupra respectrii disciplinei de finanare, creditare i
decontare.
Fac parte din seria conturilor de pasiv i funcioneaz dup
regula potrivit creia n credit se nscriu soldul iniial i sporirile,
iar n debit reducerile i soldul final.
213
n cadrul acestei grupe distingem dou subgrupe: subgrupa
conturilor de gestionare a capitalurilor proprii i subgrupa
conturilor de gestionare a datoriilor.
n subgrupa conturilor de gestionare a capitalurilor proprii
distingem dou categorii de conturi:
conturi de gestionare a capitalurilor proprii ale activitii curente:
1011 Capital subscris nevrsat, 1012 Capital subscris
vrsat, 1015 Patrimoniul regiei, 1016 Patrimoniul public,
1041 Prime de emisiune, 1042 Prime de fuziune (divizare),
1043 Prime de aport, 1044 Prime de conversie a
obligaiunilor n aciuni, 105 Rezerve din reevaluare, 1061
Rezerve legale, 1063 Rezerve statutare sau contractuale,
1064 Rezerve de valoare just 1065 Rezerve reprezentnd
surplusul realizat din rezerve din reevaluare, 1068 Alte
rezerve;
conturi de gestionare a capitalurilor proprii cu destinaie
special: 117 Rezultatul reportat (profit).
214
n subgrupa conturilor de gestionare a datoriilor distingem de asemenea dou categorii de
conturi, i anume:

conturi de gestionare a datoriilor n angajamente: 401 Furnizori, 403 Efecte de pltit, 404
Furnizori de imobilizri, 405 Efecte de pltit pentru imobilizri, 408 Furnizori - facturi
nesosite, 419 Clieni - creditori, 421 Personal salarii datorate, 423 Personalajutoare
materiale datorate, 424 Prime reprezentnd participarea personalului la profit, 426 Drepturi
de personal neridicate, 427 Reineri din salarii datorate terilor, 4281 Alte datorii n legtur
cu personalul, 4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale, 4312 Contribuia personalului la
asigurrile sociale, 4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate,
4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate, 4371 Contribuia unitii la
fondul de omaj, 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj, 4381 Alte datorii sociale,
441 Impozitul pe profit/venit, 4423 TVA de plat, 4427 TVA colectat, 4428 TVA
neexigibil (de natura TVA colectat), 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor, 446 Alte
impozite, taxe i vrsminte asimilate, 447 Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate,
4481 Alte datorii fa de bugetul statului, 4511 Decontri ntre entitile afiliate (datorii), 4518
Dobnzi aferente decontrilor n cadrul grupului (dobnzi datorate), 4521 Decontri privind
interesele de participare (datorii), 4528 Dobnzi aferente decontrilor privind interesele de
participare (dobnzi datorate), 456 Decontri cu acionarii (asociaii) privind capitalul (atunci
cnd reflect capitalul social ce urmeaz a fi retras de acionari sau asociai), 457 Dividende
de plat, 4582 Decontri din operaii n participaie pasiv, 462 Creditori diveri, 473
Decontri din operaii n curs de clarificare (atunci cnd reflect datorii ale unitii patrimoniale
n curs de clarificare), 481 Decontri ntre unitate i subuniti (atunci cnd reflect datoriile
unitii ori subunitii de referin), 482 Decontri ntre subuniti (atunci cnd reflect
angajamente pecuniare ale subunitii fa de o alt subunitate);
215
conturi de gestionare a resurselor (fondurilor) strine n credite
(resurse financiare): 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni,
162 Credite bancare pe termen lung, 166 Datorii ce privesc
imobilizrile financiare, 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate,
168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate, 451
Decontri n cadrul grupului, 452 Decontri privind interesele de
participare, 455 Sume datorate asociailor, 519 Credite bancare
pe termen scurt.
216
n exprimarea resurselor se folosete numai etalonul monetar.
Reflectnd proveniena mijloacelor, conturile de gestionare a
resurselor exprim, sub aspect juridic cine anume are drepturi
asupra averii reflectate n activ i ct de mari sunt aceste
drepturi.

De aceea resursele (fonduri) sunt consemnate n conturile
corespunztoare de gestionare la valoarea nominal a acestora
din momentul constituirii.

n cursul perioadei acest nivel poate suferi influene, fie ca
urmare a reevalurii mijloacelor a cror provenien o exprim,
fie ca urmare a modificrii cursului valutar la nchiderea
exerciiului n cazul datoriilor n valut.
Pentru aducerea resurselor la nivelul real intervin conturile de
regularizare asupra reevalurii resurselor.
217
Exemplificri privind funcionarea conturilor de gestionare
a mijloacelor i resurselor:
456 = 1011 100.000 100.000
nregistrat, subscrierea la capitalului social de 100.000 lei
%
2111
2131
303
5121
5311
= 456 -
10.000
30.000
8.000
50.000
2.000
100.000
nregistrat, aportul n natur (terenuri 10.000 lei, utilaje 30.000
lei, materiale de natura obiectelor de inventar 8.000 lei) i
aportul n bani (suma depus n contul societii la banc 50.000
lei i numerar depus la casierie 2.000 lei).

1011 = 1012 100.000 100.000
nregistrat majorarea capitalului subscris vrsat cu 100. 000 lei.
456 = %
1011
1041
66.000 -
50.000
16.000
nregistrat subscrierea ulterioar a majorrii capitalului.
Valoarea nominal a aciunilor noi este de 50.000 lei, valoarea
de emisiune este de 66.000 lei i de aici, o prim de emisiune de
16.000 lei.

218
5124 = 456 66.000 66.000
nregistrat ncasarea, n contul capitalului subscris, a sumei de
2.0000 EUR, la cursul de 3,30 lei./EUR.

1011 = 1012 50.000 50.000
nregistrat trecerea la capitalul subscris vrsat a prii din
capitalul ncasat reprezentnd valoarea nominal n sum de
50.000 lei

1041 = 1068 16.000 16.000
nregistrat trecerea la rezerve a primelor de emisiune n sum de
16.000 lei.

219

1012 = 456 30.000 30.000
nregistrat, conform Hotrrii adunrii generale a
acionarilor, retragerea unui acionar care vrsase n contul
capitalului subscris suma de 30.000 lei

456 = 5121 30.000 30.000
nregistrat restituirea aportului de 30.000 lei.
161 = 1012 10.000 10.000
nregistrat creterea capitalului social prin conversia
obligaiunilor n aciuni, de 10.000 lei.

129 = 1061 25.000 25.000
nregistrat constituirea de rezerve legale pe seama profitului
brut de 25.000 lei.

106 = 117 9.000 9.000
nregistrat acoperirea pierderii din exerciiile precedente de
9.000 lei, pe seama rezervelor.

117 = 424 3.000 3.000
nregistrat, conform statului de plat, obligaia de plat a
premiilor din profit 3.000 lei.

424 = 444 450 450
nregistrat impozitul pe salarii reinut pe statele de plat a
premiilor din profit, de 450 lei.

445 = 131 50.000 50.000
nregistrat subvenia pentru investiii de primit, de 50 .000
lei.

5121 = 445 50.000 50.000
nregistrat primirea subveniei n contul la banc al
societii.

131 = 7584 2.000 2.000
nregistrat amortizarea subveniei cu cota parte egal cu
amortizarea calculat pentru utilajul procurat pe seama
subveniei de 2.000 lei.

461 = 161 100.000 100.000
nregistrarea mprumuturilor obinute prin emisiunea de
obligaiuni evaluate la valoarea de rambursare a acestora
de 100.000 lei.

169 = 161 10.000 10.000
nregistrat primele de rambursare aferente mprumuturilor
din emisiuni de obligaiuni de 10 .000 lei.

161 = 5121 110.000 110.000
nregistrat rambursarea mprumutului din emisiuni de
obligaiuni, lei 110.000 lei.

220
5121 = 1621 50.000 50.000
nregistrat creditul bancar pe termen lung obinut de la
banc de 50.000 lei.

221
666 = 1682 2.000 2.000
nregistrat dobnda lunar aferent creditului bancar pe termen
lung datorat bncii de 2.000 lei.

1682 5121 2.000 2.000
nregistrat achitarea dobnzii datorate de lei 2.000 lei.
1621 = 5121 50.000 50.000
nregistrat rambursarea creditului bancar pe termen lung ajuns
la scaden, 50.000 lei.

201 = 5121 11.000 11.000
nregistrat cheltuieli de constituire efectuate cu plata din cont
11.000 lei.

201 = 5311 8.000 8.000
nregistrat cheltuielile de constituire efectuate cu plata n
numerar 8.000 lei.

%
201
4426
= 404 -
5.000
950
5.950
nregistrat factura emis de societatea X privind studiul
elaborat pentru constituirea societii de 5.950 lei.

6811 = 2801 1.000 1.000
nregistrat amortizarea lunar a cheltuielilor de constituire;
valoarea de intrare = 24.000 lei durata de amortizare n regim
liniar = 2 ani: 24.000 lei : 24 luni = 1.000 lei.

2801 = 201 24.000 24.000
nregistrat, dup 24 de luni, scderea din gestiune a cheltuielilor
de constituire amortizate integral, lei 24.000

%
2111
4426
= 404 -
100.000
19.000
119.000
nregistrat, achiziionarea unui teren de la un furnizor la costul
de achiziie de 100.000 lei, TVA 19%.

2111 = 456 50.000 50.000
nregistrat, recepionarea terenului reprezentnd aportul n
natur, evaluat la 50 .000 lei.

461 = %
7583
4427
202.300 -
170.000
32.300
nregistrat vnzarea unui teren la preul negociat de 170.000 lei,
TVA = 19%.

6583 = 2111 150.000 150.000
nregistrat scderea din gestiune a unui teren avnd valoarea de
intrare de 150.000 lei.

222
2112 = 722 48.000 48.000
nregistrat recepionarea unei amenajri de terenuri, efectuat n
regie proprie evaluat la costul efectiv de 48.000 lei, amortizabil
n 4 ani.

6811 = 2811 1.000 1.000
nregistrat amortizarea amenajrii unui teren: cota lunar 1.000
lei.

212 = 456 250.000 250.000
nregistrat recepionarea unei construcii de la asociai ca aportul
la capitalul social subscris de 250.000 lei.

%
2131
4426
= 404 -
50.000
9.500
59.500
nregistrat recepionarea unui utilaj care nu necesit montaj,
probe tehnologice achiziionat cu 50.000 lei, TVA 19%.

2132 = 131 20.000 20.000
nregistrat recepionarea unui aparat de control constatat plus la
inventar i evaluat la suma de 20.000 lei.

2133 = 446 30.000 30.000
nregistrat taxa vamal aferent unui mijloc de transport
achiziionat din import 30.000 lei.

2131 = 722 400.000 400.000
nregistrat recepionarea unei instalaii tehnice obinut din
producie proprie: cost de producie = 400 .000 lei.

6811 = 281 38.000 38.000
nregistrat amortizarea lunar a imobilizrilor corporale
calculat dup unul din regimurile: regim de amortizare liniar,
regim de amortizare degresiv i regim de amortizare accelerat;
38.000 lei.

223
2813 = 2132 100.000 100.000
Scoaterea din gestiune a unui aparat de msur i control
amortizat integral, valoare de intrare 100 .000 lei.

%
2814
6583
= 214 -
24.000
6.000
30.000
Scoaterea din folosin a unui calculator avnd valoarea de
inventar de 30.000 lei; amortizarea nregistrat =24.000
lei;valoarea neamortizat = 6.000 lei.

461 = %
7583
4427
59.500 -
50.000
9.500
nregistrat vnzarea unui autoturism la un pre negociat de
50.000 lei; TVA=9.500 lei.

224
%
2813
6583
= 2133 -
110.000
40.000
150.000
nregistrat scderea din gestiune a autoturismului cesionat,
avnd valoarea de intrare de 150.000 lei, amortizarea
nregistrat = 110.000 lei.

261 = %
5121
269
100.000 -
50.000
50.000
nregistrat achiziionarea unor titluri de participare la o
societate din cadrul grupului la preul de cumprare de 100 .000
lei, din care eliberate 50%.

269 = 5121 50.000 50.000
nregistrat achitarea sumei de 50.000 lei n contul titlurilor de
participare neeliberate.

461 = 7641 60.000 60.000
nregistrat cesionarea unor titluri de participare la o societate
din cadrul grupului de 60.000 lei.

6641 = 261 50.000 50.000
nregistrat scderea din gestiune a unor titluri de participare
cesionate la o societate din cadrul grupului 50.000 lei.

2675 = 5121 200.000 200.000
nregistrat acordarea unui mprumut unei societi comerciale de
lei 200.000 lei cu dobnd anual de 12%

2676 = 766 2.000 2.000
nregistrat, la finele fiecrei luni, dobnda cuvenit pentru
mprumutul acordat pe termen lung de 2 .000 lei

5121 = 2676 2.000 2.000
nregistrat ncasarea dobnzii cuvenite de 2.000 lei
5121 = 2675 200.000 200.000
nregistrat ncasarea sumei de 200.000 lei reprezentnd
mprumutul pe termen lung rambursat.

%
301
4426
= 401 -
40.000
7.600
47.600
nregistrat recepionarea materiei prime sosite de la furnizorul
F la un pre de cumprare negociat de 40.000 lei, TVA 19%.

601 = 301 35.000 35.000
nregistrat darea n consum a materiei prime evaluate n cost de
achiziie (stabilit dup una din metodele de evaluare: cost mediu
ponderat, metoda FIFO, metoda LIFO) de 35.000 lei.

225
%
301
4426
= 401 -
40.000
7.600
47.600
nregistrat recepionarea materiei prime sosite de la furnizorul
F la un pre de cumprare negociat de 40.000 lei, TVA 19%.

601 = 301 35.000 35.000
nregistrat darea n consum a materiei prime evaluate n cost de
achiziie (stabilit dup una din metodele de evaluare: cost mediu
ponderat, metoda FIFO, metoda LIFO) de 35.000 lei.

226
601 = 301 500 500
nregistrat scoaterea din gestiune a materiilor prime constatate
lips i imputate, evaluate la cost de achiziie de 500 lei.

6582 = 301 2.000 2.000
nregistrat scderea din gestiune a c./valorii unor materii prime
acordate ca donaii, 2.000 lei

635 = 4427 380 380
nregistrat TVA de 19% aferent materiilor prime donate 380 lei
371 = 301 30.000 30.000
Trecerea din depozitul de materii prime n magazinul cu
amnuntul a unor bunuri evaluate n pre de nregistrare de
30.000 lei.

%
5328
4426
= 401 -
20.000
3.800
23.800
nregistrat achiziionarea unor bonuri valorice pentru benzin
23.800 lei din care TVA = 3.800 lei.

3022 = 5328 10.000 10.000
nregistrat ridicarea benzinei pe baz de bonuri valorice, 10.000
lei.

6022 = 3022 10.000 10.000
nregistrat consumul de benzin de 10.000 lei.

227
%
361
4426
= 401 -
50.000
9.500
59.500
nregistrat achiziionarea de la furnizorul F a unor animale i
psri n cost de achiziie de 50.000 lei, TVA=9.500 lei

361 = 7582 3.500 3.500
nregistrat recepionarea unor animale intrate prin donaie de
3.500 lei.

371 = %
361
378
4428
2.380 -
1.500
500
380
nregistrat trecerea spre a fi vndute prin magazinele proprii a
unor animale avnd costul de achiziie de 1.500 lei, adaosul
comercial = 500 lei, TVA (19%)=380 lei.

228
%
371
4426
= %
401
378
4428
-
14.280
1.900
-
11.900
2.000
2.280
nregistrat recepionarea la pre cu amnuntul (inclusiv TVA) a
unor mrfuri de 14.280 lei, n care TVA neexigibil = 2.280 lei,
adaosul comercial = 2.000 lei, cost de achiziie lei 10.000 lei.

%
607
378
4428
= 371 -
10.000
2.000
2.280
14.280
nregistrat descrcarea gestiunii cu mrfurile vndute avnd
preul cu amnuntul (inclusiv TVA) de 14.280 lei, adaosul
comercial ncorporat n pre de 2.000 lei, TVA neexigibil de
2.280 lei.

5311 = %
707
4427
14.280 -
12.000
2.280
nregistrat ncasarea c./valorii mrfurilor vndute la pre cu
amnuntul (inclusiv TVA 19%) de 14.280 lei , n care TVA este de
2.280 lei.

%
351
4426
= 401 -
20.000
3.800
23.800
Se nregistreaz explozibilul aprovizionat de ctre societatea de
construcii, care neavnd condiii de pstrare l las n custodia
furnizorului: cost de achiziie 20.000 lei, TVA 19% = 3.800 lei.

302 = 351 20.000 20.000
nregistrat intrarea n gestiunea societii a explozibilului lsat n
custodia furnizorului 20.000 lei.

%
302
4426
= 401 -
500
95
595
nregistrat factura privind costul depozitrii la furnizor a
explozibilului lsat n custodia acestuia de 500 lei, TVA = 95 lei

401 = 5191 15.000 15.000
nregistrat achitarea c./val. facturii nr.100 dintr-un credit bancar
pe termen scurt 15.000 lei.

229
%
302
4426
= 401 -
500
95
595
nregistrat factura privind costul depozitrii la furnizor a
explozibilului lsat n custodia acestuia de 500 lei, TVA = 95 lei

401 = 5191 15.000 15.000
nregistrat achitarea c./val. facturii nr.100 dintr-un credit bancar
pe termen scurt 15.000 lei.

230
404 = 5411 250.000 250.000
nregistrat achitarea facturii furnizorului de utilaje care necesit
montaj, din acreditivul deschis de 250.000 lei.

401 = 403 40.000 40.000
nregistrat biletul la ordin acceptat de 40.000 lei n contul
datoriei fa de furnizor de 40.000 lei.

403 = 5121 40.000 40.000
nregistrat plata la scaden a biletului la ordin de 40.000 lei
401 = %
5121
767
4426
119.000 -
117.810
1.000
190
nregistrat achitarea nainte de data scadenei a c./val. facturii
nr. 100 n suma de 119.000 lei pentru care se primete un scont
de 1%.

4111 = %
701
4427
11.900 -
10.000
1.900
nregistrat, conform facturii nr. 100, livrarea de produse finite
clientuluiC la un pre negociat de 10.000 lei TVA 19%.

711 = 345 8.500 8.500
nregistrat descrcarea gestiunii cu produsele finite livrate
clientului C nregistrate la un cost prestabilit de 8.500 lei.

231
711 = 345 8.500 8.500
nregistrat descrcarea gestiunii cu produsele finite livrate
clientului C nregistrate la un cost prestabilit de 8.500 lei.

711 = 348 500 500
nregistrat, la sfritul lunii, diferenele nefavorabile de pre la
produsele livrate clientului C (cost prestabilit = 8.500 lei, cost
efectiv = 9.000 lei).

5121 = 4111 11.900 11.900
nregistrat ncasarea c/valorii facturii nr.100, 11.900 lei.
418 = %
707
4428
23.800 -
20.000
3.800
nregistrat, la sfritul lunii, veniturile provenite din vnzarea de
mrfuri din depozitele en gros, nefacturate: pre de vnzare
20.000 lei, TVA 19%.

607 = 371 16.000 16.000
nregistrat descrcarea gestiunii cu mrfurile vndute, evaluate
n contul de gestionare la cost de aprovizionare efectiv de 16.000
lei.

4111 = 418 23.800 23.800
nregistrat factura nr. 120 reprezentnd mrfurile vndute fr
factur.

232
4428 = 4427 3.800 3.800
nregistrat taxa pe valoarea adugat colectat nscris n
factura nr. 120 de 3.800 lei privind vnzrile fr factur.

%
5121
667
4427
= 4111 -
23.562
200
38
23.800
nregistrat ncasarea nainte de data scadenei a c./valorii facturii
nr. 120 pentru care se acord un scont de 1%.

4118 = 4111 5.950 5.950
nregistrat, trecerea la Clieni inceri sau n litigiu a creanei
asupra clientului C aflat n stare de lichidare judiciar, 5.950 lei.

%
5121
654
4427
= 4118 -
4.760
1.000
190
5.950
nregistrat ncasarea a 80% din suma datorat de clientul incert
C i trecerea la pierderi a diferenei (mai puin TVA).

425 = 5311 20.000 20.000
nregistrat plata avansului chenzinal conform listelor de plat,
20.000 lei

233
421 = %
425
427
4281
4312
4314
4372
444
44.000 -
20.000
4.832
1.000
5.700
3.900
600
7.968
nregistrat, conform statelor de plat, a reinerilor efectuate prin
acestea, reprezentnd:avans chenzinal = 20.000 lei; rate, chirii i
alte sume cuvenite terilor = 4.832 lei; debite n favoarea
societii = 1.000 lei; contribuia de 9,5 % pentru asigurrile
sociale = 5.700 lei; contribuia la asigurrile sociale de sntate
= 3.900 lei; contribuia personalului la ajutorul de omaj de 1%
= 600 lei ; impozitul pe salarii = 7.968 lei

5311 = 581 16.000 16.000
nregistrat, conform registrului de cas, ridicarea din contul
societii deschis la banc a sumei de 16.000 lei.

234
581 = 5121 16.000 16.000
nregistrat, conform extrasului de cont, ridicarea de ctre casier a
sumei de 16.000 lei

421 = %
5311
426
16.000 -
15.000
1.000
nregistrat, conform semnturilor de primire de pe statele de
plat, achitarea n numerar a drepturilor bneti de 150.000 lei i
trecerea la deponeni a drepturilor cuvenite i neridicate de 1.000
lei.

6451 = 4311 11.850 11.850
nregistrat contribuia unitii la asigurrile sociale (19,75%) de
11.850 lei.

6451 = 4314 450 450
nregistrat contribuia pentru plata ajutoarelor de boala
(0,75%) de 450 lei.

6452 = 4371 1.500 1.500
nregistrat contribuia unitii la fondul de omaj de 2,5% 1.500
lei.

6453 = 4313 4.200 4.200
nregistrat contribuia unitii de 7% la constituirea fondul
social de sntate 4.200 lei.

4314 = 423 4000 4000
nregistrat, conform statelor de plat, ajutoarele materiale
suportate din fondul asigurrile sociale de sntate 4000 lei.

423 = 444 640 640

235
423 = 444 640 640
nregistrat impozitul reinut din ajutoarele pentru pierderea
temporar a capacitii de lucru, 640 lei.

423 = %
5311
426
3.360 -
3.000
360
nregistrat, conform semnturilor de primire de pe statele de
plat, achitarea unor ajutoare materiale n sum de 3.000 lei i
trecerea la deponeni a sumei neridicate din drepturile cuvenite de
360 lei.

426 = 5311 1.000 1.000
nregistrat achitarea unor drepturi neridicate la termen de 1.000
lei.

427 = 5121 4.000 4.000
nregistrat virarea n contul terilor a sumelor reinute prin statele
de plata n favoarea acestora 4.000 lei

%
4311
4312
= 5121 -
11.850
5.700
17.550
nregistrat vrsarea sumelor datorate bugetului asigurrilor
sociale de stat.

236
%
4313
4314
= 5121 -
4.200
4.350
8.550
nregistrat vrsarea sumelor datorate bugetului asigurrilor
sociale de sntate.

%
4371
4372
= 5121 -
1.500
600
2.100
nregistrat vrsarea la dispoziia Ministerului Muncii,
Solidaritii Sociale i Familiei a sumelor reprezentnd
contribuia la fondul de omaj, lei 2.100 lei

444 = 5121 8.608 8.608
nregistrat vrsarea sumelor datorate bugetului statului, 8.608
lei.

%
4427
4424
= 4426 -
11.000
3.000
14.000
nregistrat, la sfritul de lun decontul cu bugetul statului,
privind taxa pe valoarea adugat in condiiile n care: TVA
deductibil = 14.000 lei TVA colectat = 11.000 lei; TVA de
recuperat = 3.000 lei

4427 = %
4426
4423
16.000 -
14.000
2.000
nregistrat, la sfritul lunii, decontul cu bugetul statului privind
taxa pe valoarea adugat n condiiile n care: TVA deductibil
= 14.000 lei; TVA colectat = 16.000 lei; TVA de plat = 2.000
lei

237
4423 = 5121 2.000 2.000
nregistrat vrsarea la bugetul statului a taxei pe valoarea
adugat de plat de 2.000 lei.

5121 = 4424 3.000 3.000
nregistrat ncasarea de la buget a TVA de recuperat de 3.000 lei.
371 = 446 1.000 1.000
nregistrat taxa vamal datorat pentru mrfurile achiziionate
din import de 1.000 lei.

635 = 446 2.000 2.000
nregistrat accizele datorate de 2.000 lei.
635 = 446 5.600 5.600
nregistrat impozitul pe cldiri datorat de 5.600 lei.
635 = 446 1.400 1.400
nregistrat taxa pe terenuri datorat de 1.400 lei.

238
457 = 446 16.000 16.000
nregistrat impozitul pe dividende datorat de 16%, 16.000 lei
446 = 5121
nregistrat vrsmintele efectuate n contul altor impozite i
vrsminte asimilate.
20.000 20.000
621 = 401 4.000 4.000
nregistrat sumele datorate colaboratorilor pe baz de convenie
de colaborare, 4.000 lei.

401 = 444 640 640
nregistrat impozitul pe suma datorat colaboratorilor, reinut
prin statul de plat 640 lei.

4511 = 5121 100.000 100.000
nregistrat mprumutul acordat societii B, ce face parte din
grup, 100.000 lei.

4518 = 766 5.000 5.000
nregistrat dobnda la mprumutul acordat.
5121 = 4518 5.000 5.000
nregistrat dobnda ncasat la mprumutul acordat societii B,
ce face parte din grup 5.000 lei.

5121 = 4511 100.000 100.000
nregistrat ncasarea mprumutului rambursat de ctre societatea
B, component a aceluiai grup 100.000 lei

239
5121 = 4511 150.000 150.000
nregistrat ncasarea mprumutului acordat de ctre societatea C,
membr a aceluiai grup, 150.000 lei

666 = 4518 7.500 7.500
nregistrat dobnda aferent mprumutului acordat, de pltit
societii C, membr a grupului, 7.500 lei

4518 = 5121 7.500 7.500
nregistrat achitarea dobnzii la mprumutul acordat de
societatea C, 7.500 lei

4511 = 5121 15.000 15.000
nregistrat rambursarea mprumutului acordat de societatea C,
membr n acelai grup, 15.000 lei

508 = 462 6.000 6.000
nregistrat datoriile contractate pentru achiziionarea titlurilor de
plasament de 6.000 lei.

462 = 5121 6.000 6.000
nregistrat plata datoriilor pentru achiziionarea titlurilor de
plasament de 6.000.000 lei.

240
%
5121
6642
= 508 -
5.500
500
6.000
nregistrat revnzarea aciunilor la un pre mai mic dect preul
de cumprare: pre cumprare 6.000 lei; pre de vnzare 5.500
lei.

5121 = %
508
7642
7.000 -
6.000
1.000
nregistrat revnzarea aciunilor la un pre mai mare dect preul
de cumprare: pre de cumprare 6.000 lei; pre de vnzare =
7.000 lei.

1091 = 5311 5.000 5.000
nregistrat rscumprarea aciunilor proprii cu plata n numerar
5.000 lei.

1091 = 5121 15.000 15.000
nregistrat rscumprarea aciunilor proprii cu plata prin contul
curent, 15.000 lei

1091 = 509 20.000 20.000
nregistrat rscumprarea aciunilor proprii cu plata ulterioar
20.000 lei.

509 = 5121 20.000 20.000
nregistrat achitarea aciunilor proprii rscumprate, 20.000 lei.
%
5311
6642
= 1091 -
4.500
500
5.000
nregistrat revnzarea ctre angajaii proprii sau ctre teri a
aciunilor proprii rscumprate, cu ncasarea n numerar: pre de
revnzare 4.500 lei; pre de rscumprare 5.000 lei.

241
461 = %
1091
7642
17.000 -
15.000
2.000
nregistrat revnzarea ctre teri a aciunilor proprii
rscumprate la 15.000 lei cu preul de revnzare de 17.000 lei;
cu ncasarea ulterioar.

5121 = 461 17.000 17.000
ncasarea ulterioar n contul societii la banc a sumei de
17.000 lei.

242
%
5321
5322
= 5311 -
1.000
4.000
5.000
nregistrat cumprarea de timbre potale n sum de 1.000 lei i a
unor bilete de tratament i odihn de 4.000 lei.

626 = 5321 800 800
nregistrat decontarea, conform condicii de expediie a
corespondenei, a c./val. timbrelor potale consumate 800 lei.

6458 = 5322 3.000 3.000
nregistrat distribuirea biletelor de tratament i odihn suportate
integral de unitate, 3.000 lei.

581 = 5124 33.000 33.000
nregistrat, conform extrasului de cont dup contul de disponibil
n valut, virarea sumei de 10000 EUR la cursul de 3,30 lei/EUR.

5412 = 581 33.000 33.000
nregistrat, conform extrasului de cont dup contul de acreditive,
constituirea acreditivului de 33.000 lei.

404 = 5412 26.400 26.400
nregistrat, conform extrasului dup contul de acreditive,
achitarea facturii de 8000 EUR la cursul de 3,30 lei/EUR, 26.400
lei

243
581 = 5412 6.600 6.600
nregistrat, conform extrasului dup contul de acreditive,
anularea acreditivului, la expirarea termenului de folosire, de
2000 EUR la cursul 3,30 lei/EUR.

5124 = 581 6.600 6.600
nregistrat, conform extrasului dup contul la bnci n valut,
ncasarea sumei de 2000 EUR la cursul de 3,30 lei/EUR.

542 = 5311 3.000 3.000
nregistrat acordarea unui avans n numerar pentru deplasarea n
interes de serviciu, 3.000 lei

%
625
4426
5311
= 542 -
2.300
380
320
3.000
nregistrat decontarea avansului la napoierea din delegaie:
cheltuieli de transport = 2.380 lei, din care TVA = 380 lei, diurn
= 300 lei, suma necheltuit restituit la casierie = 320 lei.

244
%
401
623
4426
= 542 -
1.000
1.000
190
2.190
nregistrat plata din avansurile de trezorerie a datoriei fa de
furnizori de 1.000 lei, precum i plata unor cheltuieli de protocol
de lei 1.190 lei, din care TVA 190 lei.

245
3.3. Conturi de regularizare asupra
evalurii mijloacelor i conturi de
regularizare asupra evalurii capitalurilor
proprii i a datoriilor

246
Conturile de regularizare asupra evalurii mijloacelor
formeaz o grup distinct de conturi n subclasa conturilor de
mijloace de inventar.
aduce la nivelul valorii de intrare n patrimoniu mijloacele de
inventar atunci cnd acestea sunt lsate n mod deliberat s
figureze n conturile de gestionare la alt nivel dect valoarea de
intrare n patrimoniu (preuri prestabilite, preturi standard,
preuri planificate etc.).
ntruct substana pe care o reflect ele este tot o substan de
activ care urmeaz a se aduga sau n unele cazuri a se
scdea pentru a se ajunge la nivelul valorii de intrare n
patrimoniu, conturile din aceast grup funcioneaz dup
regula de funcionare a conturilor de activ, primind n debit
soldul iniial al diferenei de substan de mijloace si sporirile
acestei diferene, iar n credit reducerile diferenei de substan
i soldul final al acesteia.
247
Fac parte din aceast grup conturile:

308 Diferene de pre la materii prime i materiale cu misiunea de
a ntregi evaluarea din conturile de gestionare 301 Materii prime ,
302 Materiale consumabilei 303 Materiale de natura obiectelor
de inventar;
348 Diferene de pre la produse cu misiunea de a ntregi
evaluarea n conturile de gestionare a mijloacelor 345 Produse
finite i 341 Semifabricate;
368 Diferene de pre la animale i psri cu misiunea de a ntregi
evaluarea din contul 361 Animale i psri;
378 Diferene de pre la mrfuri cu misiunea de a ntregi evaluarea
n contul de gestionare 371 Mrfuri. Atunci cnd contul reflect
adaosul comercial i nu diferena ntre preul de nregistrare
prestabilit (cu aceleai componente structurale ca i valoarea de
intrare n patrimoniu) i valoarea de intrare n patrimoniu, contul378
se ncadreaz n clasa conturilor rectificative de pasiv contra activ.
388 Diferene de pre la ambalaje cu misiunea de a ntregi
evaluarea n contul de gestionare 381 Ambalaje.
248
Aceste conturi de regularizare asupra evalurii mijloacelor pot funciona n dou
variante, i anume:

a) prin consemnarea n debitul conturilor de regularizare att a diferenelor care mresc
evaluarea n contul de gestionare, ct i a celor care diminueaz aceast evaluare
aferent existentului iniial i a sporirilor, iar n creditul conturilor de regularizare a
diferenelor care privesc reducerile de mijloace. n cazul n care aceste diferene
urmeaz s mreasc valoarea de intrare n contul de gestionare pentru a se ajunge
la valoare de intrare n patrimoniu, nscrierea se face n mod obinuit. Cnd diferena
urmeaz s reduc valoarea de intrare n contul de gestionare pentru a se ajunge la
valoarea de intrare n patrimoniu nscrierea se face n rou (sau chenar).
b) prin consemnarea n debitul conturilor de regularizare numai a diferenelor care
mresc evaluarea n contul de gestionare pentru a se ajunge la valoarea de intrare n
patrimoniu, iar n credit a diferenelor care diminueaz evaluarea din contul de
gestionare pentru a se ajunge la valoarea de intrare n patrimoniu. Diferenele
aferente ieirilor nregistrate n conturile de gestionare se vor consemna n partea
opus a contului dect cea n care s-au nscris diferenele de pre la intrare.
n afara misiunii acestor conturi de regularizare asupra evalurii mijloacelor n conturile
de gestionare, din datele nscrise n ele se pot obine o serie de informaii n legtur
cu eficiena cu care se fac anumite consumaiuni de valori n vederea realizrii unor
aspecte ale activitii unitii patrimoniale (ncadrarea n nivelurile prestabilite).
Corespondena ntre conturile din aceast grup i celelalte conturi depinde de
modul cum se ajunge la stabilirea diferenei ntre valoarea de intrare n patrimoniu i
valoarea de nregistrare n contul de gestionare.
249
Diferena aferent reducerilor operate n contul de gestionare a
mijloacelor se determin de regul cu ajutorul unui coeficient
(K) stabilit astfel:

Acest coeficient se nmulete cu valoarea bunurilor ieite din
gestiune evaluate la valoarea de nregistrare n contul de
gestionare.
Soldul iniial al
diferenelor de pre
+
Diferene de pre aferente
intrrilor cumulate de la
nceputul anului
K =
Soldul iniial al
mijloacelor la valoarea
de nregistrare
+
Valoarea intrrilor n cursul
perioadei la pre de nregistrare
cumulat de la nceputul anului

250
Exemplificri: Funciunea contului 308 Diferene de pre la materii prime i
materiale varianta nregistrrii diferenelor favorabile n rou sau chenar.

%
301
308
4426
= 401 -
11.000
1.000
1.900
11.900
nregistrat recepionarea materiilor prime primite de la
furnizorul F evaluate n contul de gestionare la nivelul
prestabilit de 11.000 lei preul de cumprare, cf .facturii, fiind de
10.000 lei TVA 19% =1.900 lei.

601 = 301 5.500 5.500
nregistrat darea n consum a unor materii prime evaluate n
contul de gestionare la nivelul sumei de 5.500 lei

601 = 308
500 500
nregistrat diferenele de pre aferente materiilor prime
consumate de 500 lei (diferene favorabile) calculate astfel:
09090 , 0
000 . 11
000 . 1
303 302 301 303 302 301
308 308
=
=
+
+
=
+ + + +
Rd Sid
Rd Sid
k
0,09090 x 5.500 = 500

251
Exemplificarea funcionrii contului 308 n varianta nregistrrii
diferenelor favorabile aferente intrrilor n negru n creditul contului de
diferene:
%
301
4426
= %
401
308
-
11.000
1.900
-
11.900
1.000
nregistrat recepionarea materiilor prime primite de la
furnizorul F evaluate n contul de gestionare la costul de
achiziie prestabilit de 11.000 lei, costul de achiziie efectiv fiind
de 10.000 lei, TVA 19% = 1.900 lei.

252
601 = 301 5.500 5.500
nregistrat darea n consum a unor materii prime evaluate n
contul de gestionare la nivelul sumei de 5.500 lei.

308 = 601 500 500
nregistrat diferenele de pre favorabile aferente materiilor prime
consumate de 500 lei, calculate astfel:
K =1.000/11.000= 0,09090
0,09090 x 5.500 = 500 lei.

253
Exemplificarea funcionrii contului 348 Diferene de pre la
produse - varianta nregistrrii diferenelor de pre favorabile n rou sau
chenar.

345 = 711 100.000 100.000
nregistrat recepionarea produselor finite obinute,
evaluate la cost de producie prestabilit de 100.000 lei

4111 = %
701
4427
130.900 -
110.000
20.900
nregistrat factura nr.150 privind livrarea ctre clientul
C a unor produse finite evaluate la un pre de vnzare
negociat de 110.000 lei, costul de producie prestabilit este
de 80.000 lei TVA = 19%

711 = 345 80.000 80.000
nregistrat descrcarea gestiunii cu produsele finite
vndute conform facturii nr.150, valoarea de intrare 80
.000 lei

348 = 711
5.000 5.000
nregistrat diferenele de pre favorabile stabilite pentru
produsele finite recepionate avnd n vedere costul de
producie efectiv de 95.000 lei (100.000 95.000 = 5.000).

711 = 348
4.000 4.000
nregistrat diferenele de pre favorabile aferente
produselor finite livrate conform facturii nr.150 stabilite
astfel: k
348
= (Sid
348
+Rd
348
)/(Sid
345
+Rd
345
) =
= 5.000 / 100.000= 0,05;
0,05 x 80.000 lei = 4.000 lei.

254
Not: Dac diferenele de pre la produse finite se
nregistreaz n contul de regularizare, indiferent de natura
lor, numai n negru, diferenele favorabile aferente intrrilor
sunt consemnate n credit, iar cele nefavorabile n debit.
Sunt supuse repartizrii numai soldurile acestor diferene
prin nregistrarea lor, dup caz, n debit dac sunt favorabile
sau n credit dac sunt nefavorabile.
255
Conturile de regularizare asupra evalurii resurselor formeaz o
grup distinct de conturi n subclasa conturilor de resurse
(fonduri).

Misiunea lor n sistemul de calcul contabil digrafic este de a aduce
la nivelul efectiv evaluarea resurselor (fondurilor) atunci cnd
acestea sunt lsate, n mod deliberat s figureze n conturile de
gestionare a resurselor (fondurilor) la alt nivel dect cel efectiv.
ntruct substana pe care o reflect este tot o substan de pasiv,
conturile din aceast grup primesc n credit soldul iniial i
sporirile iar n debit reducerile i soldul final. Face parte din
aceast grup contul: 105. Rezerve din reevaluare.

Contul 105 Rezerve din reevaluare reflect diferena dintre valoarea
actual mai mare i valoarea de nregistrare n contul de
gestionare a elementelor de activ supuse reevalurii conform
dispoziiilor legale. Ulterior aceast rezerv din reevaluare poate
mri rezervele consemnate n contul 1065Rezerve reprezentnd
surplusul realizat din rezerve din reevaluare sau poate acoperi
descreterile fa de valoarea contabil net aprut cu prilejul
unei noi reevaluri.
256
Exemplificare:
212 = 105 15.000 15.000
nregistrat diferena din reevaluarea construciilor de
15.000 lei: valoarea de nregistrare de pn n momentul
reevalurii 100.000 lei; valoarea actual (la care se face
reevaluarea) 115.000 lei

105 = 212 10.000 10.000
nregistrat descreterea nregistrat la reevaluarea
ulterioar a construciilor de 10.000 lei.

257
3.4. Conturi de consumaiuni ale
perioadei curente i conturi de venituri
ale perioadei curente

258
Conturile de consumaiuni ale perioadei curente formeaz o grup distinct
de conturi n subclasa conturilor de consumaiuni de valori.

n sistemul de calcul contabil digrafic conturile care au misiunea de a reflecta
acele consumaiuni de valori care reprezint sacrificii (eforturile exprimabile
n bani) fcute n perioada curent (luna de referin) de pe urma crora se
obin de regul efecte (venituri) n aceeai perioad de gestiune formeaz o
grup distinct de conturi, aceea a conturilor de consumaiuni ale perioadei
curente.

Recunoaterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoaterea reducerii
activelor sau cu creterea datoriilor.
n Contul de profit si pierdere, cheltuielile sunt recunoscute pe baza asocierii
directe ntre costurile implicate i obinerea elementelor specifice de venit.
Procesul este cunoscut sub numele de conectare costurilor la venituri.

Servete acestui scop rezervarea n Planul general de conturi pentru agenii
economici a dou clase distincte de conturi, una rezervat cheltuielilor ce se
vor regsi n rezultatele acelei perioade (clasa 6 Conturi de cheltuieli) i
alta veniturilor care se vor conecta cu cheltuielile n vederea determinrii
rezultatelor aceleiai perioade (clasa 7 Conturi de venituri).
259
Reflectnd substan de mijloace n transformare i consum de for de munc,
conturile din aceast grup funcioneaz dup regula conturilor de activ.
Se nscriu n aceast grup toate conturile din clasa 6 Conturi de cheltuieli cuprinse
n Planul de conturi general pentru agenii economici. n cursul lunii, conturile din
aceast grup, reflectnd cheltuielile dup natura lor concentreaz n debit:
cheltuielile de exploatare (cheltuielile privind consumurile de materii prime, materiale
i mrfuri; cheltuielile cu lucrrile i serviciile executate de teri; cheltuielile cu
impozitele, taxele i vrsmintele asimilate; cheltuielile cu personalul; cheltuielile de
exploatare privind amortizrile, provizioanele, ajustrile pentru depreciere sau
pierdere de valoare i alte cheltuieli de exploatare);
cheltuielile financiare (pierderi din creane legate de participaii, cheltuieli privind
investiiile financiare cedate, cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate, pierderi
din investiiile pe termen scurt cedate, , cheltuielile din diferene de curs valutar,
cheltuielile privind dobnzile, cheltuieli privind sconturile acordate,cheltuielile
financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierdere de valoare i alte cheltuieli
financiare);
cheltuieli extraordinare (cheltuieli privind calamitile i alte evenimente
extraordinare).
Din sumele astfel colectate, n debit, se deduc consumaiunile care privesc alte perioade
(care se nscriu n credit) dup care diferena se transfer asupra contului de
rezultate 121 Profit i pierdere.
260
Exemplificri:
601 = %
301
308
95.000 -
90.000
5.000
nregistrat consumul de materii prime evaluate la valoarea
de nregistrare 90.000 lei i diferena de pre ntre valoarea
de intrare n patrimoniu (95.000 lei) i valoarea de
nregistrare n contul de gestionare( 90.000 lei)

602 = 302 10.000 10.000
nregistrat consumul de materiale consumabile evaluat la
cost de achiziie efectiv de 10.000 lei

603 = 303 1.500 1.500
nregistrat valoarea la pre de nregistrare a materialelor de
natura obiectelor de inventar incluse pe cheltuieli (1.000 lei)
i a celor constatate lips (500 lei).

%
604
4426
= 401 -
5.000
950
5.950
nregistrat valoarea materialelor nestocate, aprovizionate de
la furnizori de 5.000 lei, TVA = 19%.

%
605
4426
= 401 -
4.500
855
5.355
nregistrat valoarea consumurilor de energie, 4.000 lei i
ap, 500 lei, TVA = 19%.

606 = %
361
368
510 -
500
10
nregistrat valoarea la cost de achiziie prestabilit de 500 lei
a psrilor lips la inventar i a diferenelor de pre
nefavorabile aferente de 10 lei.

%
607
378
4428
= 371 -
80.000
20.000
19.000
119.000
nregistrat scderea din gestiune a mrfurilor vndute
evaluate n pre cu amnuntul (inclusiv TVA) 119.000 lei,
adaos comercial de 20.000 lei, TVA = 19.000 lei

608 = %
381
388
190 -
200
10
nregistrat ambalajele constatate lips la inventariere
evaluate la cost de aprovizionare prestabilit de 200 lei, costul
efectiv fiind de 190 lei.

%
611
4426
= 401 -
15.000
2.850
17.850
nregistrat facturile privind valoarea lucrrilor de ntreinere
i reparaii executate de teri de 15.000 lei, TVA = 2.850 lei

261
612 = 471 3.000 3.000
nregistrat chiriile de 1.000 lei, redevene de 2.000 lei, pltite
anticipat

613 = 471 1.400 1.400
nregistrat primele de asigurare aferente perioadei curente,
achitate i nregistrate n perioada precedent, lei 1.400.

%
614
4426
= 401 -
3.000
570
3.570
nregistrat valoarea studiilor i cercetrilor executate de teri
621 = 401 2.500 2.500
nregistrat sumele datorate colaboratorilor pentru prestaiile
efectuate de 2.500 lei

%
622
4426
= 401 -
1.500
285
1.785
nregistrat comisioanele datorate pentru cumprarea sau
vnzarea titlurilor de valoare imobilizate i a celor de
plasament de 1.000 lei, a comisioanelor de intermediere de
500 lei, TVA (19%) = 285 lei.

262
%
623
4426
= 542 -
800
152
952
nregistrat achitarea cheltuielilor de protocol, 952 lei din
care TVA = 152 lei, dintr-un avans de trezorerie.

%
626
4426
= 401 -
1.000
190
1.190
nregistrat valoarea serviciilor potale i a taxelor de
telecomunicaii facturate, 1.190 lei din care TVA = 190.000
lei.

627 = 5121 1.500 1.500
nregistrat conform extrasului de cont, valoarea serviciilor
bancare achitate de 1.500 lei

635 = %
4427
446
6.000 -
2.500
3.500
nregistrat TVA de 2.500 lei (aferent bunurilor i serviciilor
folosite n scop personal, a celor predate cu titlu gratuit,
bunurilor i serviciilor acordate salariailor sub forma
avantajelor n natur, lipsurilor peste normele legale),
precum i impozitul pe cldiri i terenuri n sum de 3.500
lei.

263
641 = %
421
4281
70.000 -
60.000
10.000
nregistrat nivelul brut al remuneraiilor i altor drepturi de
personal cuvenite personalului conform statelor de plat de
60.000 lei precum i a altor drepturi de personal pentru care
nu s-au ntocmit state de plat de 10.000 lei

6451 = 4311 13.825 13.825
nregistrat contribuia unitii privind asigurrile sociale, de
19,75% (70.000 x19,75%).

6452 = 4372 1750 1750
nregistrat contribuia unitii la fondul de omaj de 1.750 lei
(2,5%).

6453 = 4313 4.900 4.900
nregistrat contribuia angajatorului pentru asigurrile
sociale de sntate de 4.900 lei (7%).

654 = 461 100 100
nregistrat debitele prescrise de 100 lei
6581 = %
4481
5121
1.000 -
900
100
nregistrat valoarea despgubirilor, amenzilor i
penalizrilor datorate de 900 lei i a celor pltite direct din
contul societii, 100 lei.

264
%
6583
2814
= 214 -
5.400
4.600
10.000
nregistrat scderea din gestiune a aparaturii birotice ca
urmare a cesionrii avnd valoarea de intrare de 10.000 lei,
amortizarea nregistrat pn n momentul cesionrii 4.600
lei.

%
5121
663
= 267 -
9.000
1.000
10.000
nregistrat ncasarea numai a unei pri din creana
imobilizat de 10.000, diferena de 1 .000 lei nregistrndu-se
la pierderi

%
5311
6642
= 1091 -
900
100
1.000
nregistrat descrcarea gestiunii privind aciunile proprii
rscumprate cu 1.000 lei, revndute cu 900 lei.

265
665 = %
2673
4111
461
1.000 -
300
600
100
nregistrat diferenele de curs valutar nefavorabile
nregistrate cu prilejul ncasrii: creanelor legate de
participaii = 300 lei; creanelor fa de clieni = 600 lei;
creanelor asupra debitorilor = 100 lei.

666 = %
1682
4518
4558
5186
5121
5198
7.000 -
2.000
1.200
800
1.000
700
1.300
nregistrat cheltuielile privind dobnzile aferente:
mprumuturilor i datoriilor pe termen lung = 2.000 lei;
mprumuturilor ncasate n cadrul grupului = 1.200 lei;
disponibilitilor depuse de asociai n conturile curente =
800 lei; creditelor bancare pe termen scurt = 1.000 lei
creditelor bancare pltite direct din contul curent = 700 lei;
creditelor bancare pe termen scurt = 1.300 lei

266
%
5121
667
4427
= 4111 -
11.781
100
19
11.900
nregistrat ncasarea c./valorii facturii nr.100, 11.900 lei (n
care TVA este de 19%), pentru care s-a acordat clientului un
scont de 1%.

671 = 301 381 1.000 1.000
nregistrat pierderile din calamiti nregistrate la structurile
de stocuri din clasa a 3-a

6811 = %
280(x)
281(x)
10.000 -
3.000
7.000
nregistrat amortizarea imobilizrilor necorporale de 3.000
lei i a imobilizrilor corporale de 7.000 lei

267
681(x) = %
29(x)
39(x)
49(x)
10.000 -
4.000
3.000
3.000
nregistrat sumele reprezentnd ajustri pentru deprecierea:
imobilizrilor = 4.000 lei; stocurilor = 3.000 lei; creanelor
= 3.000 lei;

686(x) = %
151(x)
296(x)
495
598
169
2.000 -
400
500
100
300
700
nregistrat sumele privind provizioane i ajustri de natur
financiar privind: riscuri si cheltuieli = 400 lei; deprecierea
imobilizrilor financiare = 500 lei; deprecierea creanelor
din decontrile n cadrul grupului = 100 lei; deprecierea
titlurilor de plasament = 400 lei; precum i nglobarea n
cheltuieli a primelor privind rambursarea obligaiunilor =
700 lei

268
121 = %
601
602
603
604
605
606
607
608
611
612
613
614
621
622
623
626
627
635
641
6451
6452
6453
654
6581
6583
663
6642
665
666
667
671
6811
681(x)
686(x)
361575 -
95.000
10.000
1.500
5.000
4.500
510
80.000
190
15.000
3.000
1.400
3.000
2.500
1.500
800
1.000
1.500
6.000
70.000
13.825
1.750
4.900
100
1.000
5.400
1.000
100
1.000
7.000
100
1.000
10.000
10.000
2.000
nregistrat, la sfritul de lun, nchiderea conturilor de
cheltuieli.

269
Conturile de venituri ale perioadei curente formeaz o grup
distinct de conturi n pasiv, n subclasa conturilor de venituri.

reflecta resursele reproduse.

Veniturile constituie creteri ale beneficiilor economice
nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de
intrri sau creteri ale activelor sau de creteri ale datoriilor,
care se concretizeaz n creteri ale capitalului propriu, altele
dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor.
n Contul de profit i pierdere veniturile sunt recunoscute atunci
cnd a avut loc o cretere a beneficiilor economice viitoare,
aferente creterii unui activ sau diminurii unei datorii,
modificare ce poate fi evaluat credibil. n practic, pentru
recunoaterea veniturilor se cere ca venitul s fie obinut.
270
Fcnd parte din seria conturilor de pasiv, conturile de venituri ale perioadei
curente nscriu n credit sporirile din cursul perioadei, iar n debit reducerile.
n funcie de stadiul circuitului economic n care se stabilete nivelul
resurselor reproduse distingem: conturi de venituri intermediare i conturi de
venituri finale.

n prima subgrup se cuprind conturile: 711 Variaia stocurilor, 721 Venituri
din producia de imobilizri necorporale, 722 Venituri din producia de
imobilizri corporale, 7582 Venituri donaii i subvenii primite, 7584
Venituri din subvenii pentru investiii.

Toate aceste conturi au ca not comun faptul c ele intervin n sistemul de
calcul contabil digrafic pentru a neutraliza influena asupra rezultatului a
unor cheltuieli ale perioadei care nu pot fi apreciate ca reprezentnd eforturi
de pe urma crora se obin n aceeai perioad rezultate (profituri ori
pierderi). Ele ndeplinesc n fapt misiunea unor conturi rectificative asupra
cheltuielilor nscrise n contul de rezultate ca urmare a faptului c, ultimele,
figureaz n clasa a 6-a, dei nu pot fi nc conectate cu veniturile propriu-
zise.
n cea de a doua subgrup sunt cuprinse celelalte conturi din clasa 7
Conturi de venituri.
271
Evaluarea iniial a resurselor reproduse n conturile de venituri
intermediare se poate face la niveluri prestabilite.

La sfritul lunii, atunci cnd se cunoate nivelul efectiv al
consumaiunilor din conturile de consumaiuni ale perioadei
curente ce trebuie neutralizat n calculul rezultatelor perioadei,
diferena ntre nivelul prestabilit i nivelul efectiv se va aduga
sau se va scdea din contul de venituri intermediare pentru a
se ajunge la evaluarea n costuri efective.

Evaluarea resurselor reproduse n conturile de venituri finale se
face la nivelul preului de vnzare efectiv, ncasat sau de
ncasat.

Resursele reproduse n cursul perioadei curente, colectate n
creditul conturilor de venituri, sunt apoi preluate n creditul
contului 121 Profit i pierdere.

272
Exemplificri:
345 = 711 250.000 250.000
nregistrat recepionarea produselor finite evaluate la preul
prestabilit de 250.000 lei

%
331
332
341
348
= 711 -
2.000
1.000
3.000
30.000
36.000
nregistrat la sfrit de lun costul efectiv al: produselor n curs
de execuie, lei 2.000 lei; lucrrilor i serviciilor n curs de
execuie 1.000 lei; semifabricatelor, 3.000 lei, precum i a
diferenelor ntre costul prestabilit de 250.000 lei i costul
efectiv de 280.000 lei

711 = %
345
348
268.800 -
240.000
28.800
nregistrat scderea din gestiune a produselor finite livrate,
evaluate n costuri prestabilite de 240.000 lei diferenele
nefavorabile fiind de 28.800 lei

711 = %
331
332
3.000 -
2.000
1.000
nregistrat, la nceputul lunii urmtoare, reluarea: produselor
n curs de 2.000 lei,. i a lucrrilor i serviciilor n curs de
execuie de 1.000 lei

273
4111 = %
701
4427
345.100 -
290.000
55.100
nregistrat livrarea produselor finite ctre clieni la un pre
negociat de 290.000 lei, TVA 19% = 55.100 lei

4111 = %
707
4427
119.000
100.000
19.000
nregistrat livrarea mrfurilor la preul negociat de 100.000 lei.
TVA 19.000 lei.

203 = 721 25.000 25.000
nregistrat recepionarea executrii unui proiect de dezvoltare
evaluat la nivelul costului efectiv de 25.000 lei.

212 = 722 270.000 270.000
nregistrat recepionarea unei hale executate n regie proprie,
270.000 lei cost efectiv.

274
461 = 754 4.000 4.000
nregistrat reactivarea unor debitori care fuseser scoi din
eviden i care au devenit solvabili.

4282 = %
7588
4427
595 -
500
95
nregistrat imputarea sumei de 595 lei unor salariai
reprezentnd lipsuri n gestiunea de materii prime.

461 = %
7583
4427
11.900 -
10.000
1.900
nregistrat factura privind cesionarea unui aparat de msur cu
suma de 10.000 lei, TVA 19%.

4511 = 7611 9.000 9.000
nregistrat dividendele cuvenite societii aferente titlurilor de
participare deinute de la o societate care face parte din acelai
grup 9.000 lei.

461 = 762 6.000 6.000
nregistrat dividendele cuvenite societii aferente unor
investiii financiare pe termen scurt, lei 6.000.

2674 = 763 4.000 4.000
nregistrat dobnzile ce i revin unitii aferente creanelor
legate de interesele de participare, 4.000 lei .

275
%
1621
4511
462
= 765 -
4.000
2.000
1.000
7.000
nregistrat diferenele favorabile de curs valutar rezultate n
urma: rambursrii unui credit bancar pe termen lung = 4.000
lei; rambursrii mprumutului n valut acordat de o societate
din cadrul grupului, 2.000 lei; achitrii datoriei n valut fa
de un creditor divers 1.000 lei.

%
4511
5187
= 766 -
4.000
1.000
5.000
nregistrat dobnzile calculate la mprumuturile acordate unei
societi din grup de 4.000 lei, precum i dobnzilor calculate
de banc la disponibilitile din cont de 1.000 lei.

276
%
301
302
371
= 7582 -
4.000
1.000
5.000
10.000
nregistrat primirea prin donaii a unor bunuri de natura
stocurilor astfel: materii prime = 4 .000 lei; materiale
consumabile = 1.000 lei; mrfuri = 5.000 lei.

%
701
707
711
721
722
754
7582
7583
7588
7611
762
763
765
766
= 121 -290.000
100.000
17.200
25.000
270.000
4.000
10.000
10.000
500
9.000
6.000
4.000
7.000
5.000
757.700
nregistrat nchiderea, la sfrit de lun, a conturilor de
venituri cu soldul lor creditor din acel moment.

277
3.5. Conturi de consumaiuni ale
perioadelor viitoare i conturi de
venituri ale perioadelor viitoare

278
n sistemul de calcul contabil digrafic misiunea de a realiza independena
exerciiului o au i conturile din dou grupe distincte de conturi: cea a
conturilor de consumaiuni ale perioadelor viitoare i cea a conturilor de
venituri ale perioadelor viitoare.

Conturile de consumaiuni ale perioadelor viitoare preiau din sarcina
perioadei de gestiune elementele care se consum sub durata unei
perioade de timp de pe urma crora se obin efecte n viitor. Materia
contabil reflectat avnd natur de activ face ca aceste conturi s
funcioneze dup regula conturilor de activ. Evaluarea n conturile de
consumaiuni ale perioadelor viitoare se face la nivelul costului efectiv al
valorilor consumate.
O supradimensionare a mrimii acestor categorii de consumaiuni de valori
diminueaz nereal rezultatele financiare finale (profitul).

O subdimensionare a mrimii acestor categorii de consumaiuni are efect
aditiv asupra costurilor n perioada de gestiune curent micornd artificial
rezultatul final (profitul). n perioadele de gestiune urmtoare aceast
influen asupra costurilor i asupra profitului se inverseaz.
279
Din aceast grup de conturi face parte contul 471 Cheltuieli
nregistrate n avans.

%
471
4426
= 401 -
4.800
912
5.712
nregistrat chirii, reparai,i abonamente,
etc., aferente perioadelor viitoare 4.800 lei.

471 = 611 4.000 4.000
nregistrat cheltuieli de ntreinere i reparaii efectuate de teri
constatate la nchiderea exerciiului c privesc perioadele
viitoare.

611 = 471 400 400
nregistrarea, din cheltuieli nregistrate n avans, a prii care
privete luna n curs, n legtur cu ntreinerea i reparaiile, de
400 lei.

612 = 471 1.000 1.000
nregistrat, din cheltuielile nregistrate n avans, partea care
privete luna n curs i se refer la chirii.

280
Conturile de venituri ale perioadelor viitoare formeaz o grup distinct de
conturi n subclasa conturilor de venituri.

Misiunea lor este de a lua din sarcina perioadelor de gestiune curente acele
venituri care aparin perioadelor viitoare de gestiune (472 Venituri
nregistrate n avans) sau de a mijloci aducerea n sarcina perioadei de
gestiune curente a unor consumaiuni de valori care sub aspectul
provenienei devin exigibile la plat n perioadele viitoare (151 Provizioane
pentru riscuri i cheltuieli).

Nota comun, n msur s justifice ncadrarea lor n aceeai grup este c n
aceste conturi se reflect resurse reproduse exigibile pentru nregistrarea n
cursul perioadei de gestiune curente care ns nu pot fi diminuate pn la
nivelul consumurilor dect n perioadele viitoare, cnd se cunosc nivelurile
efective ale acestora.

Cunoaterea nivelului provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli i a veniturilor
nregistrate n avans prezint importan ntruct, n anumite limite, ele se
comport ca resurse proprii.
281
Prezentm n continuare exemplificarea funcionrii acestor conturi:
- n luna ianuarie
5311 = %
706
472
4427
7.140 -
2.000
4.000
1.140
nregistrat ncasarea n luna ianuarie a chiriei pe trimestrul I
pentru spaiul comercial nchiriat 6.000 lei
______________________ ________________________
706 = 121
nchiderea conturilor de venituri ale perioadei
___

2000

2000

- n luna februarie:
472 = 706 2.000 2.000
nregistrat includerea, conform scadenarului, asupra veniturilor
din chirii a sumei de 2.000 lei reprezentnd chiria ncasat
anticipat

706 = 121 2.000 2.000
nregistrat nchiderea conturilor de venituri din chirii, la finele
lunii februarie a.c.

Ultimele dou articole contabile se repet i n luna martie.
%
6812
6862
6872
= 151(x) -
12.000
2.000
1.000
15.000
nregistrat provizioanele pentru riscuri i cheltuieli
151 = 7812 15.000 15.000
nregistrat anularea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli ce
privesc activitatea de exploatare (13.000 lei) i activitatea
financiar (2.000 lei). Anularea se face atunci cnd provizionul a
devenit fr obiect ntruct: evenimentul generator de cheltuial
a avut loc, iar cheltuielile au fost consemnate la nivelul efectiv. n
limita provizionului creat ele trebuie neutralizate; evenimentul
nu o s se mai produc, situaie n care provizionul creat este de
fapt rezultat final favorabil.

282
3.6. Conturi de rezultate finale favorabile
i conturi de rezultate finale nefavorabile

283
n toate cazurile n care eforturile reflectate n conturile consumaiunilor de valori sunt
urmate de un efect economic, exprimat cu ajutorul conturilor de venituri, pentru
reflectarea comparaiei dintre aceste mrimi intr n funciune contul de rezultate.

n Planul de conturi general pentru agenii economici acesta este contul 121 Profit i
pierdere. El primete, n sistemul de calcul contabil digrafic, misiunea de a compara
i a stabili la nivelul unei perioade alese (fiecare lun calendaristic precum i
perioada scurs din acel exerciiu) rezultatul comparaiei ntre eforturi (cheltuielile
perioadei) i efecte (veniturile aceleiai perioade).

Concentreaz n debitul su toate eforturile sub forma consumaiunilor de valori
considerate ca aparinnd perioadelor respective (luna de referin - rulajul debitor al
lunii, iar pentru perioada scurs din acel exerciiu, rulajul debitor cumulat), iar n
credit efectul obinut (pe urma acestui sacrificiu) sub forma veniturilor considerate ca
aparinnd perioadelor respective (luna de referin - rulajul creditor al lunii, iar
pentru perioada scurs din exerciiu, rulajul creditor cumulat).
Soldul creditor al contului exprim profitul perioadei, iar soldul debitor pierderea
perioadei.
Dac din profitul brut se deduce impozitul pe profit se ajunge la profitul net.
El este supus repartizrii, iar aceasta, aprobrii adunrii generale a acionarilor sau
asociailor.
Atunci cnd rezultatul mbrac forma pierderilor i n condiiile n care nu exist riscul
ncetrii activitii, acestea se reporteaz pentru a fi acoperite din rezultatele
favorabile ale anilor urmtori (nu mai mult de 5 ani).
284
Exemplificare:
- rezultate finale nefavorabile
121 = 6(xxx) 340.000 340.000
nregistrat, la sfrit de lun, preluarea n contul de rezultate
finale a cheltuielilor perioadei de 340.000 lei

7(xxx) = 121 300.000 300.000
nregistrat la sfrit de lun, preluarea n contul de rezultate
finale a veniturilor perioadei 300.000 lei.

117 = 121 40.000 40.000
nregistrat, dup aprobarea bilanului contabil, preluarea la
pierderi reportate pentru anii urmtori a soldului debitor al
contului Profit i pierdere de 40.000 lei.

- rezultate finale favorabile
121 = 6(xxx) 400.000 400.000
nregistrat, la sfrit de lun, preluarea n contul de rezultate
finale a cheltuielilor perioadei de 400.000 lei

7(xxx) = 121 506.000 506.000
nregistrat la sfrit de lun, preluarea n contul de rezultate
finale a veniturilor perioadei de 506.000 lei

691 = 441 16112 16112
nregistrat, la sfrit de luna, datoria fa de bugetul statului
privind impozitul pe profit de16112 lei.

121 = 691 16112 16112
nregistrat, nchiderea contului de cheltuieli cu impozitul pe
profit de16112 lei.

285
129 = %
1061
117
89.888 -
5.300
84.588
nregistrat constituirea rezervelor legale de 5.300 lei i
reportarea beneficiului rmas pentru a fi repartizat n anul
urmtor potrivit hotrrii Adunrii generale a acionarilor sau
asociailor.

121 = 129 89.888 89.888
nregistrat, dup aprobarea bilanului anului, nchiderea
contului de Profit i pierdere.

117 = %
1063
424
457
84.588 -
15.000
5.750
63.838
nregistrat, pe baza hotrrii adunrii generale a acionarilor
sau asociailor constituirea rezervelor statutare de 15.000 lei;
stimulente repartizate personalului din profitul realizat de
5.750; dividende de63.838 lei.

286
3.7. Conturi rectificative de activ contra
pasiv i conturi rectificative de pasiv
contra activ

287
Mijloacele precum i datoriile i capitalurile proprii lsate s
figureze n conturile de mijloace i respectiv, n conturile de
datorii i capitaluri proprii la o valoare exprimat n bani mai
mare dect cea real, pot fi aduse la mrimea lor real i altfel
dect prin intervenia conturilor de regularizare asupra evalurii
mijloacelor i, respectiv, de regularizare asupra evalurii
datoriilor i capitalurilor proprii.
Este suficient pentru aceasta ca n seria opus seriei din care
face parte contul de rectificat s se creeze un cont care s
urmreasc supraevaluarea (creterea i descreterea ei).
Apar astfel n sistemul de calcul contabil digrafic dou clase
distincte de conturi: clasa conturilor rectificative de activ
contra pasiv i clasa conturilor rectificative de pasiv contra
activ.
Acestea sunt conturi cu rectificare indirect, ntruct, fcnd parte
din seria opus de conturi, soldul lor nu se deduce n mod
nemediat din soldul conturilor de rectificat.
288
Conturile rectificative de activ contra pasiv au misiunea n sistemul de
calcul contabil digrafic de a mijloci cunoaterea nivelului real al datoriilor i
capitalurilor proprii atunci cnd acestea sunt lsate n mod deliberat s
figureze n conturile de gestionare a acestora la un nivel superior celui real.
Conturile rectificative vor consemna n debitul lor mrimea cu care sunt
supradimensionate datoriile i capitalurile proprii n conturile de gestionare
ale acestora precum, i sporirile acestei supradimensionri.
n credit primesc reducerile nregistrate n cursul perioadei n mrimea
supradimensionrii datoriilor i capitalurilor proprii i soldul final al acestor
mrimi.

Sunt conturi rectificative de activ contra pasiv conturile: 129 Repartizarea
profitului, cu misiune rectificativ asupra contului 121 Profit i pierdere i
169 Prime privind rambursarea obligaiunilor cu misiune rectificativ
asupra contului 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni.

n condiiile n care profiturile sunt lsate s figureze nc n creditul contului de
rezultate finale 121 Profit i pierdere, n intervalul de la nchiderea
exerciiului i pn la aprobarea de ctre adunarea general anual a
acionarilor sau asociailor a situaiilor financiare, contul 129 Repartizarea
profitului are misiunea de a reflecta acea parte din profit care a fost
repartizat pentru: acoperirea pierderilor din anii precedeni (dac este
cazul), a rezervelor legale constituite precum i a profitului reportat n
vederea distribuirii.
289
Dup aprobarea de ctre adunarea general a
acionarilor sau asociailor a repartizrii profitului,
contul 129 Repartizarea profitului se nchide,
creditndu-se n coresponden cu debitul contului
121 Profit i pierdere.
Contul 117 Rezultatul reportat va reflecta fluxurile de
valori care intervin dup aprobarea repartizrii (atunci
cnd rezultatul reportat este profit).
Cnd rezultatul reportat este pierdere contul 117
Rezultatul reportat mbrac caracterul unui cont
rectificativ de activ contra pasiv.
El ilustreaz faptul c pentru a se ajunge la nivelul real
al patrimoniului net mrimile nscrise n conturile de
capital i rezerve trebuie diminuate cu pierderile
reportate.
290
Exemplificarea modului de funcionare a contului rectificativ 129
Repartizarea profitului s-a fcut cu prilejul prezentrii
conturilor de rezultate finale.

Contul 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor are o
misiune rectificativ asupra contului 161 mprumuturi din
emisiuni de obligaiuni, el reflectnd evoluia diferenei dintre
valoarea de rambursare a obligaiunilor - mai mare i valoare
de emisiune mai mic.

Exemplificarea funciunii acestui cont s-a fcut n subdiviziunile
rezervate ilustrrii modului de funcionare a conturilor de
gestionare a mijloacelor i conturi de gestionare a capitalurilor
proprii i a datoriilor i respectiv, a conturilor de consumaiuni
ale perioadei curente i venituri ale perioadei curente.
291
Conturile rectificative de pasiv contra activ.
n sistemul de calcul contabil digrafic conturile din aceast clas de conturi au
misiunea de a mijloci cunoaterea nivelului real al mijloacelor atunci cnd
acestea sunt lsate n mod deliberat s figureze n conturile de mijloace
la un nivel superior celui apreciat ca fiind, n momentul respectiv, nivelul
real.

Fcnd parte din seria conturilor de pasiv, conturile rectificative de pasiv contra
activ primesc n creditul lor soldul iniial i sporirile nregistrate n cursul
perioadei n mrimea supradimensionrii evalurii mijloacelor n conturile de
gestionare,
iar n debit reducerile n mrimea supradimensionrii evalurii n contul de
gestionare i soldul final al acesteia.
Supradimensionarea n evaluarea mijloacelor n conturile corespunztoare de
gestionare apare ca urmare a faptului c n timp averea ncorporat n unele
mijloace poate suferi o depreciere cuantificabil.
Atunci cnd deprecierea este ireversibil, ea se determin prin procesul de
amortizare (n cazul imobilizrilor necorporale i corporale).
n situaia n care deprecierea este reversibil, ea se determin cu prilejul
stabilirii ajustrilor pentru deprecierea activelor, de regul, la nchiderea
exerciiului financiar.
292
Sunt conturi rectificative de pasiv contra activ conturile: 280 Amortizri
privind imobilizrile necorporale(respectiv subconturile corespunztoare),
281 Amortizri privind imobilizrile corporale (respectiv subconturile
corespunztoare), precum i toate conturile din grupele: 29 Ajustri pentru
deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizrilor, 39 Ajustri pentru
deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie, 49 Ajustri pentru
deprecierea creanelor, 59 Ajustri pentru pierderea de valoare a
conturilor de trezorerie. Atunci cnd agentul economic evalueaz mrfurile
din magazinele cu amnuntul, la preul cu amnuntul( diferit ca mrime de
costul de achiziie,ntruct ncorporez adaosul comercial i taxa pe
valoarea adugat neexigibil) apar n sistemul de cunoatere cu misiune
rectificativ de pasiv contra activ conturile 378 Diferene de pre la mrfuri
i 4428 TVA neexigibil. De aceast situaie va trebui s se in seama cu
prilejul ntocmirii raportului asupra situaiei financiare, adic a bilanului unde
nivelul stocului de mrfuri va fi stabilit prin deducerea din soldul contului 371
Mrfuri a soldului creditor al contului 378 Diferene de pre la mrfuri i a
contului 4428 TVA neexigibil n msura n care se refer la stocul de
mrfuri.
293
Determinarea amortizrii fiscale se face utiliznd unul din regimurile:

regim de amortizare linear, care const n repartizarea uniform a valorii de
intrare pe toat durata de amortizare stabilit;

regim de amortizare degresiv, care presupune multiplicarea cotelor de
amortizare linear cu anumii coeficieni stabilii de lege. Cnd se ajunge ca
n urma aplicrii cotelor degresive la valoarea rmas, amortizarea
degresiv s fie inferioar celei lineare ce ar fi stabilit n funcie de valoarea
rmas i timpul rmas de funcionare, atunci se trece la regimul de
amortizare linear pentru valoarea rmas. Regimul de amortizare
degresiv se aplic n dou variante: AD1 = amortizarea degresiv - care nu
ine seama de uzura moral i AD2 = amortizarea degresiv cu influena
uzurii morale;

regim de amortizare accelerat, constnd n calcularea, n primul an de
funcionare, a unei amortizri de 50%. n exerciiile urmtoare amortizarea
se calculeaz, pentru valoarea rmas i timpul de funcionare rmas, dup
regimul de amortizare linear.
294
n contabilitate amortizarea se calculeaz conform duratelor de utilizare
economic stabilite de fiecare entitate n parte.
Ele pot fi diferite de duratele prevzute de legislaia fiscal pentru calculul
amortizrii fiscale.
Prin durat de utilizare economic se nelege durata de via util pe parcursul
creia entitatea estimeaz c activul va fi disponibil pentru a fi utilizat de
ctre ea sau numrul unitilor de produse ori similare ce vor fi obinute cu
acel activ.
Ajustrile pentru deprecierea posibil reversibile a elementelor de activ se
determin, de regul, la nchiderea exerciiului, cu ocazia inventarierii, ca
diferen ntre valoarea contabil (mai mare) i valoarea de inventar (mai
mic). Acest nivel se compar cu eventuala sum pentru depreciere deja
consemnat ca ajustare, procedndu-se astfel:
a) n situaia n care deprecierea este superioar ajustrii nregistrate se
constituie o ajustare suplimentar;
b) n cazul n care deprecierea constatat este inferioar ajustrii constituite,
diferena se deduce din ajustarea constituit i se nregistreaz la venituri;
c) la nregistrarea ieirii din contul de gestionare a mijlocului pentru care s-a
constituit ajustarea, aceasta se anuleaz, nregistrndu-se la venituri.
Ajustrile pentru deprecierea activelor se constituie i se suplimenteaz odat
cu nregistrarea n conturile de cheltuieli a sumei echivalente.
295
Exemplificri:
%
2131
4426
= 404 -
120.000
22.800
142.800
nregistrat recepionarea uni utilaj care nu necesit montaj
sosit de la furnizorul F, cost de achiziie 120.000 lei; TVA
19%

6811 = 2813 1.000 1.000
nregistrat amortizarea utilajului n regim de amortizare
linear, durata de utilizare = 10 ani. Cot anual = 10%.
Amortizarea lunar:
120.000 x 10/12 x 100=1.000 lei
* Operaiunea de mai sus repet timp de nc 119 luni

2813 = 2131 120.000 120.000
nregistrat scderea din gestiune a utilajului amortizat
integral, avnd valoarea de intrare de 120.000 lei

296
68(xx) = %
29(x)
39(x)
49(x)
59(x)
20.000 -
10.000
4.000
1.000
5.000
nregistrat constituirea (suplimentarea) ajustrilor pentru
deprecierea activelor

%
29(x)
39(x)
49(x)
59(x)
= 78(xx) -
7.000
4.000
3.000
1.000
15.000
nregistrat diminuarea (anularea) ajustrilor pentru
deprecierea activelor i virarea lor la venituri.

297
3.8. Conturi n afara bilanului (conturi extrapatrimoniale)
De-a lungul vremii contabilitatea i-a amplificat nu numai obiectul de studiu
ci i-a mbogit i unghiurile reflectorii. Prin intermediul conturilor a cutat
s rezolve probleme de cunoatere n legtur cu fapte i situaiuni ce nu
intereseaz direct i imediat patrimoniul, dar care pot exercita, n anumite
cazuri, influene hotrtoare asupra lui. Din mijloacele materiale i bneti
care, dei nu aparin perimetrului contabil se afl temporar n circuitul ei
economic ca bunuri n posesiune condiionat, precum i strile
complementare celor reflectate prin mulimea conturilor de bilan,
contabilitatea i-a constituit materie de reflectat prin conturi distincte. Aceste
conturi alctuiesc mulimea conturilor extrapatrimoniale. n literatura de
specialitate le ntlnim, uneori, sub denumirea de conturi intermediare sau
interimale, pentru c materia pe care o reflect necesit instituirea doar pe
timp limitat a procesului de cunoatere, conturile avnd o funciune
temporar. Li se spune i conturi perechi deoarece atunci cnd n
reflectarea materiei acestor conturi li se aplic principiul dublei nregistrri
se stabilete, de regul, corespondena ntre aceleai dou conturi. Cnd
unul din conturile pereche se debiteaz, cellalt cont pereche se
crediteaz, i invers, cnd unul din conturile pereche se crediteaz, cellalt
se debiteaz; soldul lor fiind egal ca mrime i opus ca sens. Li s-a dat i
numele de conturi n afara bilanului, pentru c soldul lor nu se regsete n
coninutul posturilor din Activul i din Pasivul bilanului.
298
Dup natura materiei pe care o reflect
distingem trei categorii de conturi:
conturi de ordine;
conturi de eviden;
conturi de drepturi eventuale i de
angajamente eventuale.
299
Conturile de ordine au misiunea n sistemul de conturi de a reflecta
bunurile aparinnd altor subiecte de patrimoniu aflate temporar i
condiionat n perimetrul contabil pe care l cercetm. Ele nu
genereaz pentru perimetrul contabil beneficii economice viitoare,
chiar dac bunul respectiv are o valoare care poate fi evaluat n
mod credibil. Ca atare asemenea bunuri nu pot fi recunoscute ca
active pentru a fi nscrise n bilan. Prin intermediul acestor conturi
se cunoate locul unde sunt pstrate bunurile i termenele pn la
care trebuie pstrate. n asemenea situaie se gsesc: imobilizrile
corporale luate cu chirie ; valorile materiale primite spre prelucrare
sau reparare; valorile materiale primite n pstrare sau custodie; alte
valori n afara bilanului. Aceste bunuri strine primite provizoriu n
posesiune, pentru o durat de timp mai lung sau mai scurt, pot fi
supuse unei reflectri, prin analogie, similar cu cea la care este
supus materia patrimonial. n acest scop apar n mulimea
conturilor n afara bilanului: clasa conturilor de ordine de activ
extrapatrimonial i clasa conturilor de ordine de pasiv
extrapatrimonial.
300
Conturile de ordine de activ extrapatrimonial
reflectnd aspectul concret material al bunului care face
obiectul concesiunii de posesiune vor funciona, prin
analogie, dup aceeai regul de funcionare ca i
conturile de activ. Conturile din clasa conturilor de
ordine de pasiv extrapatrimonial reflectnd
angajamentele care iau natere din primirea bunurilor n
posesie vor funciona, prin analogie, dup aceeai
regul de funcionare ca i conturile de pasiv.
Angajamentele la care ne referim nu trebuie confundate
cu obligaiile pecuniare. Astfel, primirea mijloacelor fixe
n folosin n baza unui contract de nchiriere ncheiat
implic angajamentul conservrii acestor bunuri i a
napoierii lor n bun stare de funcionare, la termenul
convenit. Primirea de valori materiale spre prelucrare
sau reparare, spre pstrare sau custodie implic
angajamentul pentru conservarea bunurilor primite i
pentru restituirea lor dup reparare sau la cererea
depuntorului.
301
Imobilizri corporale luate
cu chirie
= nchirietori de imobilizri
corporale
80.000 80.000
nregistrat, conform contractului i procesului verbal de primire
predare, luarea cu chirie a unui utilaj avnd valoarea de intrare de
80.000 lei

nchirietori de imobilizri
corporale
= Imobilizri corporale luate cu
chirie
80.000 80.000
nregistrat, conform procesului verbal de predare-primire
restituirea utilajului nchiriat.

302
n practica contabil a unitilor patrimoniale de la noi s-a
generalizat principiul nregistrrii n partid simpl. Este
posibil renunarea la nregistrarea n partida dubl
ntruct funciunea rezervat contului de ordine de pasiv
extrapatrimonial este suplinit de meniunile operate n
contul de ordine de activ extrapatrimonial n legtur cu
angajamentele aprute fa de deponent. Primirea unei
valori n posesie se reflect n debitul contului de ordine
de activ extrapatrimonial, fr a mai interveni un cont
corespondent creditor, iar restituirea bunului aflat n
posesie se nregistreaz n creditul aceluiai cont. ntre
conturile nscrise n Planul de conturi general pentru
agenii economici i care se ncadreaz n clasa
conturilor de ordine de activ extrapatrimonial,
funcionnd dup principiul nregistrrii unilaterale,
cuprindem: 8031 Imobilizri corporale luate cu chirie,
8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau
reparare, 8033 Valori materiale primite n pstrare sau
custodie, 8038 Alte valori n afara bilanului.
303
Conturile de eviden au misiunea, n mulimea conturilor
extrapatrimoniale, de a reflecta aspecte complementare celor
oglindite prin conturile de bilan pentru unele categorii de valori
patrimoniale. Aspectele complementare pot privi i concedarea
posesiunii asupra unor bunuri proprii. Aceste aspecte pot fi trecute
n sarcina a dou clase distincte de conturi: clasa conturilor de
eviden de activ extrapatrimonial i clasa conturilor de
eviden de pasiv extrapatrimonial. Prin intermediul contului din
prima clas se desemneaz persoana care primete bunul n
posesie i reflect dreptul pe care-l are cedantul de a pretinde
restituirea bunului. Contul din cea de a doua clas de conturi
reflect angajamentul faa de deintor de a consimi ca bunurile s
rmn n posesia acestuia pn la ndeplinirea clauzelor n baza
crora a fost nstrinat posesiunea. Clasei conturilor de eviden
de activ extrapatrimonial i se va aplica prin analogie aceeai regul
de funcionare ca i conturilor de activ. Clasei conturilor de eviden
de pasiv extrapatrimonial i se va stabili aceeai regul de
funcionare ca i conturilor de pasiv.
304
n practica contabil actual de la noi, aspectele
legate de concedarea posesiunii asupra unor
bunuri proprii se oglindesc, de regul, tot cu
ajutorul conturilor de bilan. n acest context, n
Planul de conturi general pentru agenii
economici fiineaz grupa 35 Stocuri aflate la
teri.Excepia de la regul o constituie contul
8035 Stocuri de natura obiectelor de inventar
date n falosincare consemneaz obectele de
inventar date n folosin i contul 8037 Efecte
scontate neajunse la scaden care ine
evidena efectelor scontate dar neajunse la
scaden.
305
Aspecte complementare celor reflectate prin mulimea conturilor de
bilan (conturi destinate reflectrilor specifice contabilitii financiare)
sunt i cele care se refer la retratarea, n cadrul contabilitii de
gestiune a cheltuielilor de exploatare. Scopul acestei retratri este
specific degajrii informaiilor necesare managerului n vederea
fundamentrii deciziilor. Este o informaie confidenial. Ea se refer
n principal la: producia obinut exprimat n costuri prestabilite;
producia obinut exprimat n costuri efective; diferenele de pre
ntre cele dou evaluri; costurile directe pe articole de calculaie
aferente produciei obinute n seciile principale de fabricaie;
costurile directe pe articole de calculaie aferente produciei din
seciile auxiliare de fabricaie; costurile indirecte de producie
grupate pe articole de cheltuieli; cota din cheltuielile indirecte de
producie ce revine n mod rezonabil, fiecrui produs; cota din
cheltuielile fixe ce reprezint costul subactivitii; cheltuielile
generale de administraie pe articole de cheltuieli; cheltuielile de
desfacere pe articole de cheltuieli; costul produciei neeficiente
(producie rebutat); costul produciei n curs de execuie, pe articole
de cheltuieli.
306
Potrivit Planului de conturi general pentru agenii
economici din Romnia, pentru reflectarea operaiunilor
de retratare este rezervat o clas distinct de conturi,
Clasa 9 Conturi de gestiune. Ele funcioneaz dup
principiul nregistrrii n partid dubl.
Dintre acestea, conturile: 903 Decontri interne privind
diferenele de pre, 921 Cheltuielile activitii de baz,
922 Cheltuielile activitilor auxiliare, 923 Cheltuieli
indirecte de producie, 924 Cheltuieli generale de
administraie, 925 Cheltuieli de desfacere, 931 Costul
produciei obinute, 933 Costul produciei n curs de
execuie funcioneaz, prin analogie, dup regula de
funcionare a conturilor de activ. Conturilor: 901
Decontri interne privind cheltuielile, 902 Decontri
interne privind producia obinut, li se va aplica, prin
analogie, regula de funcionare a conturilor de pasiv.
307
Exemplificare: Societatea comercial N execut dou
produse, simbolizate X i Y. Comanda lansat este de:
1.100 buc. - Produs X i 2.200 buc. Produs Y. Producia
se realizeaz n secia de producie principal A, care
are un grad de utilizare a capacitii de producie de
70%. Producia finit obinut este de 1.000 buc. Produs
X i 2.000 buc. Produs Y. Costul produciei n curs de
execuie este evaluat, innd seama de faptul c gradul
de prelucrare a acesteia i se ridic la 16.443 lei pentru
Produsul X i 24.355 lei pentru Produsul Y. Repartizarea
cheltuielilor indirecte de producie se face proporional cu
salariile directe. Costul de producie prestabilit pentru
Produsul X este de 260 lei/buc., iar pentru Produsul Y de
190 lei/buc. Nu se obin rebuturi. n urma retratrii
cheltuielilor de exploatare se obin datele din tabelul
centralizator nr. 1.
308
Reflectarea procesului de retratare a cheltuielilor de exploatare n
conturile clasei a 9-a Conturi de gestiune se prezint astfel:

%
921
921/X-196.000
921/Y-280.600
923
923/V 101.000
923/F 100.000
924
925
= 901 -
476.600

201.000

180.000
70.000
927.600
nregistrat retratarea cheltuielilor de exploatare de 927.600 lei
astfel:
cheltuieli directe privind
produsul X = 196.000 lei
produsul Y = 280.600 lei
cheltuieli indirecte variabile (V) aferente seciei principale A
=101.000 lei
cheltuieli indirecte fixe (F) aferente seciei principale A
=100.000 lei
cheltuieli generale de administraie = 180.000 lei
cheltuieli de desfacere = 70.000 lei

931 = 902 640.000 640.000
nregistrat recepia la cost de producie prestabilit a produselor
finite obinute:
Produs X = 1.000 buc. x 260= 260.000
Produs Y = 2.000 buc. x 190= 380.000

309
902 = 924 180.000 180.000
nregistrat decontarea cheltuielilor generale de administraie de
180.000 lei ca fiind cheltuieli ale perioadei.

901 = 902 180.000 180.000
nregistrat nchiderea conturilor de gestiune pentru partea
reprezentnd cheltuielile generale de administraie de 180.000
lei.

902 = 925 70.000 70.000
nregistrat decontarea cheltuielilor de desfacere stabilite la
nivelul sumei de 70.000 lei, ca fiind cheltuieli ale perioadei.

901 = 902 70.000 70.000
nregistrat nchiderea conturilor de gestiune pentru partea
reprezentnd cheltuieli de desfacere 70.000 lei.

310
902 = 923
923/F 30.000
30.000 30.000
nregistrat decontarea sumei de 30.000 lei din cheltuielile
indirecte fixe de producie ca fiind costul subactivitii, stabilit
astfel:
Costul subactivitii = Cheltuieli fixe x [1 nivelul real al
activitii/ Nivelul normal al activitii]
100.000 x [1 70/100] = 30.000

901 = 902 30.000 30.000
nregistrat nchiderea conturilor de gestiune pentru partea din
cheltuielile de exploatare retratate aferente costului
subactivitii, 30.000 lei.

933
933/X 13.453
933/Y 19.572
= 921
921/X 13.453
921/Y 19.572
33.025 33.052
nregistrat delimitarea cheltuielilor directe aferente produciei
neterminate pe baza inventarierii, n funcie de gradul de
prelucrare.

311
Pentru determinarea costului de producie
este necesar s se repartizeze pe produse
terminate i neterminate att cheltuielile
variabile ct i cele fixe (mai puin costul
subactivitii) generate n secia principal
de fabricaie A. Pentru repartizare s-a
folosit metoda suplimentrii n care baza
de repartizare au constituit-o salariile
directe. S-au obinut datele din tabelul nr.
2.
312
Tabelul nr. 2 Repartizarea cheltuielilor indirecte de producie
Cheltuieli indirecte de producie
Purttorul de cheltuieli
Baza de repartizare
(B) (salarii directe)
Cheltuieli variabile
(V)
Cheltuieli fixe
(F)
Produs finit X 47.727 37.080 25.699
Produs finit Y 76.364 59.329 41.119
Producie neterminat X 2.273 1.766 1.224
Producia neterminat Y 3.636 2.825 1.958
TOTAL 130.000 101.000 70.000
Coeficient de repartizare V/B; F/B 0,776923076 0,538461538

313
n jurnal, articolele contabile corespunztoare repartizrii
cheltuielilor indirecte de producie se prezint astfel:
%
921
921/X 37.080
921/Y 59.329
933
933/X 1.766
933/Y 2.825
= 923
923/V - 101.000
-
96.409

4.591
101.000
nregistrat repartizarea cheltuielilor variabile indirecte de
producie (vezi tabelul nr. 2)

314
%
921
921/X 25.699
921/Y 41.119
933
933/X 1.224
933/Y 1.958
= 923
923/F 70.000
-
66.818

3.182
70.000
nregistrat repartizarea cheltuielilor fixe indirecte de producie
(vezi tabelului nr. 2)

315
n urma acestor nregistrri cele dou conturi de calculaie ce privesc
Produsele X i Y se prezint astfel:

D 921/X C D 921/Y C
196.000 280.600
13.453 19.572
37.080 59.329
25.699 41.119
245.326 361.476

Rezult c Produsul X are un cost de producie efectiv de 245.326
lei/buc. (245.326 lei : 1000 buc. = 245,326 lei/buc.), iar Produsul Y, de
180,738 lei/buc. (361.476 lei : 2000 buc. = 180,738 lei/buc.).
316
Decontarea produselor finite, evaluate n costuri de producie
efective genereaz urmtorul articol contabil:

902 = 921
921/X = 245.326
921/Y = 361.476
606.802 606.802
nregistrat decontarea costului efectiv al produselor finite de lei
606.802.

Pentru stabilirea diferenelor de pre servesc datele nregistrate pn
n acest stadiu al prelucrrii n contul 902 Decontri interne privind
producia obinut, care se prezint astfel:
D 902 C
180.000 640.000
70.000 180.000
30.000 70.000
606.802 30.000
Rd 886.802 920.000 Rc
33.198

317
33.198
Decontarea produselor finite, evaluate n costuri de producie
efective genereaz urmtorul articol contabil:

902 = 921
921/X = 245.326
921/Y = 361.476
606.802 606.802
nregistrat decontarea costului efectiv al produselor finite de lei
606.802.

Pentru stabilirea diferenelor de pre servesc datele nregistrate pn
n acest stadiu al prelucrrii n contul 902 Decontri interne privind
producia obinut, care se prezint astfel:
D 902 C
180.000 640.000
70.000 180.000
30.000 70.000
606.802 30.000
Rd 886.802 920.000 Rc

318
Articolul contabil corespunztor nregistrrii diferenelor de pre se prezint
astfel:
903 = 902 33.198 33.198
nregistrat diferenele de pre favorabile privind produsele finite,
de 33.198 lei:
cost prestabilit = 640.000 lei
cost efectiv = 606.802 lei
Diferena favorabil = 33.198 lei

Pentru a pregti conturile de gestiune n vederea retratrii
cheltuielilor de exploatare din luna urmtoare acestea trebuie soldate la
finele fiecrei luni. n acest scop pentru partea reprezentnd costul
produciei obinute se redacteaz articolul contabil de mai jos:

901 = %
931
903
606.802 -
640.000
33.198
nregistrat nchiderea conturilor de gestiune cu partea din
cheltuielile de exploatare ce privete costul produselor finite.

319
Conturi de drepturi eventuale i conturi de angajamente
eventuale
ntruct folosirea conturilor ce furnizeaz cunoaterea substanei de
bilan nu se ntinde dect asupra drepturilor i angajamentelor certe
ale unitii patrimoniale, consemnarea unor drepturi i angajamente
eventuale se cuprinde n resortul calculatoriu al conturilor n afara
bilanului, dnd natere clasei conturilor de drepturi eventuale i
clasei conturilor de angajamente eventuale. Materia contabil pe
care o reflect ele este diferit att fa de cea consemnat de
conturile de ordine ct i fa de cea oglindit de conturile de
eviden, ntruct, ea nu se refer nici la bunuri ale altora aflate n
posesia entitii economico-sociale de referin i nici nu privete
aspecte complementare celor reflectate n conturile de bilan. n
condiiile n care s-ar extinde i asupra consemnrii acestei materii
principiul nregistrrii n partid dubl, conturilor de drepturi
eventuale li s-ar stabili, prin analogie, regula de funcionare a
conturilor de activ, iar conturilor de angajamente eventuale, regula
de funcionare a conturilor de pasiv.
320
n practica contabil romneasc actual extinzndu-se
i asupra acestor dou clase de conturi principiul
nregistrrii unilaterale (nregistrarea n partid simpl) s-
a putut renuna la folosirea de reguli distincte de
funcionare. Att conturile care reflect evoluia unor
drepturi eventuale, ct i cele care oglindesc evoluia
unor angajamente eventuale nscriu n debit soldul iniial
i sporirile, iar n credit reducerile i soldul final.
Pe de alt parte s-a renunat i la dubla reflectare
reinndu-se spre a fi urmrit prin cont fie numai aspectul
de drept, fie cel de angajament eventual. Sunt conturi de
drepturi eventuale conturile: 801 Angajamente
acordate (cu subonturile sale), 8034 Debitori scoi din
activ, urmrii n continuare,. Sunt conturi de
angajamente eventuale conturile: 802 Angajamente
primite, 8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i
alte datorii asimilate, 8045 Amortizarea aferent
gradului de neutilizare a mijloacelor fixe.
321
Exemplificri:
D C
Debit:8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare 100
nregistrat suma datorat de debitorul N disprut, scos din activ
de 100 lei.

Credit: 8034 Debitori scoi din activ urmrii n continuare 100
nregistrat suma datorat de debitorul N a crui termen de
urmrire s-a prescris 100 lei.

Debit 8036 Redevene locaii de gestiune, chirii i alte datorii
asimilate
12.000
nregistrat chirii datorat pe anul n curs de 12.000 lei.
Credit 8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii
asimilate
1.000
nregistrat chiria pltit de unitatea patrimonial aferent lunii n
curs.

322
.9. Teoriile conturilor
Trecerea fiecrei operaiuni generatoare de fapte
contabilizabile, o dat n debitul unui cont sau mai multor
conturi i, n acelai timp, a doua oar, n creditul mai multor
sau a unui singur cont constituie acel specific al mecanismului
de funcionare a conturilor n cadrul sistemului de calcul
contabil digrafic care a fost reinut ca subiect de reflecie de
numeroi gnditori din domeniul contabilitii.
Variatele manifestri de gndire aprute n acest context, care
i-au propus s explice i s demonstreze principiul sistemului
digrafic de contabilitate, s gseasc i s formuleze reguli de
nregistrare n conturi, sunt reinute n doctrina contabilitii
sub numele de teoriile conturilor.
Personificarea conturilor i teoriile personaliste[1]

[1] Teoriile conturilor nu trebuiesc confundate cu teoriile
contabilitii. Sfera celor dinti este mult mai restrns dect
aceea a teoriilor contabilitii. Primele sunt preocupate de
procesul cunoaterii prin sistemul de conturi. Secundele
privesc ntregul proces de cunoatere al contabilitii.
323
Teoriile personaliste s-au cristalizat sub influena curentului juridic n
contabilitate. Pentru explicarea formalismului dopic, aceast categorie de
teorii recurge la argumente juridice, extinznd raporturile ntreprinderii cu
debitorii i creditorii si la totalitatea conturilor sistemului. Potrivit acestor
teorii ceea ce se urmrete prin conturi sunt raporturile juridice sub forma
drepturilor de crean i a datoriilor care iau natere n urma micrii
valorilor materiale i bneti n timpul administrrii lor. Deoarece datorii i
drepturi nu pot avea dect persoanele sau, aa cum afirma la nceputul
secolului nostru prof. C. Petrescu pentru c operaiunile se fac ntre
persoane i numai persoanele pot fi debitoare i creditoare, iar nu
lucrurile[1], toate conturile sistemului trebuie s fie personale.
n funcie de numrul seriilor de conturi n care sunt ncadrate conturile
sistemului de contabilitate n partid dubl distingem dou grupe de teorii:
teorii personaliste cu o serie de conturi, cunoscute i sub numele de teorii
ale conformismului personalist i teorii personaliste cu dou serii de conturi
sau ale duplicismului personalist[2].

[1] Petrescu, C., Contabilitate i administraie, Iai, 1901, p.166.
[2] Expresiile conformism personalist, duplicism personalist,
conformism materialisti duplicism materialistsunt creaiile autorilor Dr.
Richard Reisch i Dr. Josef Klemens Kreibig (Bilanz und Steuer, vol.1k
1914, p.230). Ele au fost introduse n literatura romneasc de specialitate
de ctre D. Voina (Faze din evoluia contabilitii, Cluj, 1932, p.65).
324
n cadrul teoriilor personaliste cu o serie de conturi avem o singur regul
de funcionare valabil pentru toate conturile sistemului:ceea ce d contul
obinnd n schimb un drept de crean se nregistreaz n creditul lui; pe cnd ceea
ce primete contul i din cauza creia ia natere pentru el o datorie, se nregistreaz
n debitul contului.
Teoriile personaliste cu dou serii de conturi rein n construcia lor teoretic ideea c
toate conturile sunt conturi personale.
n funcie de grupurile de persoane care activeaz sau au interes n administrarea
bunurilor din ntreprindere aceste teorii clasific conturile n patru categorii:
conturile proprietarului (contul Capital i contul Profit i pierdere cu subdiviziunile
lor);
conturile administratorului (conturile Bilan de deschidere i Bilan de nchidere);
conturile agenilor consumatori de bunuri corporale (contul Casa, contul Mrfuri,
contul Imobile etc.);
conturile corespondenilor (Acionari, Clieni, Debitori, Furnizori, Creditori
etc.).
ntruct administratorul nu joac dect rolul de intermediar ntre ntreprinztor, ageni
i corespondeni i ntruct el nu apare dect la nceputul i sfritul perioadei de
gestiune, sistemul de conturi lucreaz n tot cursul anului doar cu trei categorii de
conturi. Acestea pot fi grupate n dou serii de conturi: de o parte conturile
ntreprinztorului i de alt parte conturile ntreprinderii (conturile agenilor i conturile
corespondenilor).
Primei serii de conturi i se opune cea de a doua serie de conturi. Fiecare serie de
conturi va avea propria sa regul de funcionare.
325
Teoriile materialiste
Din registrul conturilor personale cercetarea i transfer ponderea n
cel al conturilor gndite ca instrumente de calcul destinate
reprezentrii micrii de valori generate de faptele i fenomenele care
se desfoar n entitile economico-sociale i care alctuiesc
obiectul contabilitii.
ntruct cele mai vechi teorii ale conturilor cuprinse n cea de a doua
categorie au fost predominate de elementul material dintr-o
ntreprindere, adic de averea ei (averea activ, averea neactiv
adic datoriile ntreprinderii i averea curat adic averea negrevat
de datorii), acestor teorii le s-a dat numele de teorii materialiste.
Expresia s-a pstrat i mai trziu.
n funcie de numrul seriilor de conturi la care este redus
sistemul de conturi deosebim trei grupe de teorii ale conturilor:
teoriile materialiste cu o serie de conturi sau conformismul
materialist;
teoriile materialiste cu dou serii de conturi sau duplicismul
materialist;
teoriile materialiste cu trei serii de conturi.
326
O teorie original este teoria juridico economic a
reprezentrii patrimoniului elaborat de prof.
Spiridon Iacobescu de la Academia de nalte Studii
Industriale i Comerciale din Bucureti n colaborare
cu fratele su Alexandru Sorescu.
Contabilitatea ia n primire Egalitatea patrimonial
iniial, se ocup cu nregistrarea egalitilor de schimb
din acel Patrimoniu astfel nct s poat da socoteal de
fiecare cantitate patrimonial artnd cum a fost, cum s-
a modificat i cum a putut s ajung n starea actual

327
CAPITOLUL 4. CALCULAIA CONTABIL A COSTURILOR DE PRODUCIE
Sectoarele de calcul ale contabilitii au aprut pe msur ce a
fost nevoie de ele. n literatura contabil, calculaiei costurilor, i
s-a dat o mai mare importan de abia din a doua jumtate a
secolului trecut. Cu ct a devenit mai dur concurena
subliniaz Robert H. Roy cu att a sporit i interesul cadrelor
de conducere pentru analiza cheltuielilor i costurilor. Sunt tot
mai ample eforturile de a gsi ci de identificare rapid a risipei
i produselor nerentabile, a mijloacelor pentru sporirea
productivitii, etc. Acesta este domeniul contabilizrii
costurilor, domeniu n care n prezent se pune un accent tot
mai mare pe perfecionarea clasificrii cheltuielilor i
repartizrii lor pe unitatea de produs, atenia fiind concentrat
asupra unei ct mai corecte corespondene ntre unitile
aductoare de venit si unitile de cheltuieli pentru a realiza
acel venit[1].

[1] Roy, Robert H., Concepii de management, Bucureti,
Editura Tehnic, 1983, p.163
328
Conceptul de la care se poate pleca n elaborarea teoriei
calculaiei contabile a costurilor este cel de
consumaiune de valori.
Noiunea este desemnat s defineasc totalitatea
valorilor, aparinnd unei entiti economico-sociale, care
se consum sub durata unei perioade de timp. Prin
consum valorile i schimb forma fizic i potenial
precum i utilitatea lor iniial devenind uneori bunuri ori
servicii cu alte destinaii, cu alte capacitii de satisfacere
a trebuinelor omului i cu alt valoare sau, alteori,
acestea nu se regsesc n nimic.
n funcie de obiectul generator al consumaiunii de valori
distingem:
consumaiuni de valori productive;
consumaiuni de valori neutre;
consumaiuni de valori accidentale;
consumaiuni de valori cu caracter special.
329
Determinarea costului implic dou probleme diferite: una de natur strict tehnic
privitoare la msurarea consumului efectuat n uniti fizice (kg. oel, m3 scndur,
ore munc etc.) i alta cu caracter economic, evaluarea acestui consum cu scopul de
a cuantifica costul.
Prima problem, de regul, nu prezint dificulti, n schimb, tratarea evalurii
elementelor consumate n procesul de producie d natere unei serii de dificulti
care nu pot fi depite dect acionnd cu criterii aproximative. Deci costul poate fi
privit sub dublul aspect: acela de sacrificiu i acela de evaluare a acestui sacrificiu.
Dei se folosete moneda ca stpn al zisului consum, nu trebuie s se confunde
costul conceput n termeni reali cu costul monetar.
Costul monetar se modific odat cu variaia cantitii fizice consumate precum i cu
aceea a preului factorilor.
Costul real rmne constant cnd costul monetar se modific n mod exclusiv doar
ca urmare a preului. ntre costul contabil i costul economic trebuie s se fac
distincie; costul contabil reprezint cheltuiala msurabil n bani, efectiv suportat de
agentul economic respectiv pentru plata materiei prime, materialelor consumabile,
energiei, salariilor, transporturilor ca i pentru amortizarea imobilizrilor corporale i
necorporale etc.
Costul economic este mai mare dect costul contabil ntruct el cuprinde i acele
cheltuieli care nu presupun pli ctre teri, cum ar fi consumul de munc al
proprietarului firmei, interesul cuvenit capitalului propriu i care constituie profitul
normal.
n determinarea rezultatelor distincia ntre costurile produselor, lucrrilor i serviciilor
i costurile perioadei este fundamental ntruct numai costurile produselor i
serviciilor vor fi legate de vnzarea acestor produse, lucrri i servicii i vor tranzita
conturile de stocuri din clasa 3 a contabilitii financiare.
330
Costurile perioadei vor afecta rezultatul exerciiului n care au fost
efectuate fr a se cuta vreo legtur cu vnzrile i celelalte
venituri. n principiu, cheltuielile generale de administraie,
cheltuielile de desfacere, cheltuielile financiare i cele extraordinare
sunt costuri ale perioadei i, n consecin, nu se includ n preul
produsului, lucrrii ori serviciului, reflectndu-se direct n rezultatul
exerciiului de referin.
Costul produsului, lucrrii sau serviciului cuprinde toate cheltuielile
asociate i decontate unui obiect de calculaie identificat printr-un
produs, lucrare sau serviciu.
Adaptarea oricrei ntreprinderi la variaiile ce pot interveni n
volumul produciei presupune cunoaterea factorilor consumai de
ntreprindere ntr-un interval de timp, ceea ce este acelai lucru cu a
cunoate costurile care au loc ntr-o perioad de timp pentru o
producie determinat. n consecin trebuie s se opereze cu
noiunea de cost total. n obinerea unui produs, unii din factorii
productivi ce urmeaz a se constitui n jertfe, vor rmne n cantiti
invariabile, alii dimpotriv vor varia odat cu volumul produciei
obinute.
331
Costul fix i costul variabil sunt de aceea cele dou pri
n care se divide costul total.
Costurile fixe sunt constante pentru orice volum al
produciei, inclusiv pentru un volum nul al acesteia.
Dimpotriv, costurile variabile totale sunt nule pentru un
volum al produciei egal cu zero, cresc apoi mai mult sau
mai puin n mod proporional cu creterea volumului
produciei. Dependena ntre costurile variabile i
modificarea volumului fizic al produciei poate fi liniar,
progresiv sau degresiv dup cum raportul ntre ritmul
de cretere a cheltuielilor de producie i cel al volumului
fizic al produciei este constant, supraunitar sau
subunitar. Dac urmrim modul de manifestare n timp a
evoluiei costurilor de producie variabile constatm c
unele costuri proporionale i pot schimba de la o
perioad la alta raportul de proporionalitate sau pot
suferi o sensibil reducere.
332
n funcie de regimul de lucru unele consumuri pot manifesta
tendine de cretere sau descretere. Se ajunge astfel la categoriile:
costuri de producie proporionale n salturi ascendente, costuri de
producie proporionale n salturi descendente, costuri de producie
regresive i costuri de producie flexibile.
Costurile fixe sunt costuri ale perioadei. Unele dintre ele au ntr-o
anumit perioad de timp un indice de variabilitate nul. Acestea sunt
costurile fixe propriu-zise. Alte categorii de cheltuieli rmn
constante doar atunci cnd producia variaz ntre anumite limite.
Dac aceste limite se depesc ntr-un sens sau altul, volumul lor
poate s creasc sau s se reduc, dup caz. Acestea sunt
costurile relativ constante. Nivelul lor rmne constant sau relativ
constant n raport cu volumul produciei, reducndu-i ponderea n
costul unitar n funcie de creterea volumului produciei. Separarea
costurilor totale de producie n costuri variabile i costuri fixe este
necesar cu prilejul bugetrii i al analizei factorilor i se realizeaz
cel mai adesea folosindu-se procedeul celor mai mici ptrate sau
procedeul punctelor de maxim i minim.
333
Costul mediu (unitar) reprezint costul pe
unitatea de produs. Avnd n vedere structura
costului total care formeaz numrtorul vom
putea vorbi de: costuri fixe medii, costuri
variabile medii i costuri totale medii.
Costul marginal este o noiune mai mult
economic dect contabil. El reprezint sporul
de cost necesar pentru obinerea unei uniti de
produs suplimentare. Cunoaterea lui este
important n luarea deciziilor privind mrimea
ofertei de bunuri.
Costul diferenial, reprezint raportul ntre
creterea costului total i creterea oarecare a
volumului produciei.
334
Denumirea de costuri directe provine de la faptul c acestea pot fi
atribuite - dup ce au fost identificate i msurate - unui produs, unei
lucrri, unui serviciu, fr nici un calcul intermediar.
Costurile indirecte sunt acele costuri care nu se pot identifica i
localiza nemijlocit pe fiecare produs, lucrare sau serviciu. Ele se
cumuleaz la nivelul centrului de costuri care se situeaz, n
piramida ierarhic a acestora, la acel nivel care este cel mai direct
legat de produsele i serviciile pentru care au fost efectuate. Sfera
de cuprindere a costurilor directe este mai mic dect aceea a
costurilor variabile ntruct costuri variabile ntlnim i n categoria
costurilor indirecte.
Conceptul de costuri necesare desemneaz acele costuri care dac
ar fi lipsit nu s-ar fi putut obine produsul, lucrarea sau serviciul
respectiv. Ele mai sunt numite i costuri eficiente.
Costurile nenecesare pot fi definite ca fiind acele costuri care ar
trebui s fi dat valoarea unui activ (produs finit, imobilizare) dar care
s-au dovedit a fi pierdere, fie ca urmare a unor eecuri tehnice
(rebuturi), fie din cauza constatrii unor disproporii ntre costul
calculat i valoarea bunului obinut (cazul subactivitii) i denumite
costuri neeficiente.
335
Costul prin exces de capacitate este deci un
cost nenecesar care nu trebuie s se impute
produciei din acea perioad. Pentru
determinarea costului subactivitii,
normalizatorii romni propun urmtoarea
formul:
Pentru stabilirea nivelului de activitate pot fi luate
n calcul volumul produciei, orele de funcionare
a utilajelor, gradul de utilizare a capacitii de
producie sau ali factori.[1]

[1] Ministerul Finanelor, Sistemul contabil al
agenilor economici, Editura Economic,
Bucureti, 1993, p. 44
336
Costul prin exces de capacitate este deci un
cost nenecesar care nu trebuie s se impute
produciei din acea perioad. Pentru
determinarea costului subactivitii,
normalizatorii romni propun urmtoarea
formul:
Pentru stabilirea nivelului de activitate pot fi luate
n calcul volumul produciei, orele de funcionare
a utilajelor, gradul de utilizare a capacitii de
producie sau ali factori.[1]

[1] Ministerul Finanelor, Sistemul contabil al
agenilor economici, Editura Economic,
Bucureti, 1993, p. 44
337
Reguli de aplicat n calculaia costurilor produciei.
Obiectivul contabilizrii cheltuielilor produciei este acela de a
diferenia ct mai exact posibil consumaiunile de valori necesare i
cheltuielile adiionale pe fiecare dintre diferitele feluri de produse ce
se fabric, lucrri care se execut, servicii care se presteaz. n
evidena cheltuielilor de producie i calculaia costurilor se cer
respectate anumite norme metodologice. Aceste norme sau reguli
de urmat le putem sistematiza sub forma a patru principii:
(a) delimitarea n timp a cheltuielilor de producie;
(b) separarea cheltuielilor de producie de consumaiunile neutre,
accidentale i cu caracter special;
(c) individualizarea cheltuielilor pe produs;
(d) inventarierea produciei nefinite i delimitarea cheltuielilor
aferente.

338
Metode de calculaie a costurilor.
Cheltuielile de producie apar pe msur ce n sfera produciei
materiale, n procesul de fabricare a produselor, de executare a
lucrrilor i de prestare a serviciilor au loc consumaiuni de munc i
de for de munc. Determinarea mrimii cheltuielilor de producie
pe fiecare produs, lucrare sau serviciu presupune o succesiune de
calcule economice efectuat dup o logic economico-contabil. Pe
aceast succesiune de determinri se construiete modelul contabil
al calculaiei costurilor:
c1 = A1 +x B +y C++z N
unde:c1 costul pe produsul 1; A1 = articole de calculaie aplicabile
numai pentru produsul 1;B = articole de calculaie parial aplicabile
pentru Produsul 1 i parial aplicabile altor produse; C = articole de
calculaie aplicabile unei game mai largi de produse, inclusiv pentru
Produsul 1; N = articole de calculaie aplicabile tuturor produselor
uniti economice; x, y z = coeficieni prin care se repartizeaz cota
parte pentru Produs 1, din fiecare grupare a cheltuielilor. Mrimea
fiecrui astfel de coeficient se afl ntre 0 i 1.
339
n evoluia istoric a calculaiei costurilor
produciei s-au cristalizat mai multe
metode de eviden analitic a cheltuielilor
de producie i de calculaie a costurilor.
Privim metoda de eviden analitic a
cheltuielilor de producie i calculaie a
costurilor ca desemnnd o anumit
succesiune de consemnri i calcule
desfurate dup procedee i tehnici
adecvate mbinate ntre ele dup o logic
economico-contabil prin care cheltuielile
de producie sunt identificate ca fiind
costuri ale purttorilor de valoare.
340
Dac avem n vedere partea din sfera
cheltuielilor de producie absorbit n
determinarea costului de producie
distingem dou mari grupe de metode:
de producie i de calculaie a costurilor
totale sau integrale (full-costing)
de producie i de calculaie a costurilor
pariale (direct-costing i costuri directe).
341
n prima grup sunt cuprinse:
metodele de baz sau fundamentale (metoda
global sau a calculaiei simple, metoda pe
comenzi, metoda pe faze),
metode derivate evoluate (metoda T.H.M. sau
tarif or main, metoda Georges Perrin sau
G.P., metoda PERT-COST)
metode de eviden complex i control operativ
(metoda standard-cost i metoda ABC, metode
just-in-time, metoda costurilor-int sau target-
costing).
n cea de a doua grup se cuprinde metoda
direct-costing i metoda costurilor directe.

342
Metoda global sau metoda calculaiei simple se aplic n unitile
care fabric un singur produs sau care fabric produse cuplate din
aceeai materie prim (uniti productoare de energie, de oxigen,
uniti extractive etc.).
n momentul apariiei lor, cheltuielile directe se nregistreaz n
contul de calculaie la articolele de calculaie corespunztoare
naturii lor. Cheltuielile cu ntreinerea i funcionarea utilajului i
cheltuielile generale ale seciei, care fac parte din categoria
cheltuielilor de producie indirecte, sunt preluate n sume globale din
conturile colectoare i de repartizare i nscrise n contul de
calculaie la articolul de calculaie corespunztor. Determinarea
costului unitar se face prin diviziunea simpl a totalului cheltuielilor
directe (chd) i indirecte (chind) la cantitate obinut din produsul
respectiv (Q).
n cazul produciei cuplate se determin n prealabil cantitatea n
uniti echivalente (Que) dup care n funcie de costul acesteia se
stabilesc cheltuielile aferente fiecrui sortiment. Se ajunge prin
diviziune la costul pe unitate de msur din fiecare produs cuplat n
parte.
343
Metoda pe comenzi. Se aplic, de regul, n producia individual i
de serie. n producia de mas o ntlnim acolo unde produsul finit
se obine prin combinarea mecanic a unor componente pariale
independente. Obiectul de eviden i de calculaie a costului efectiv
l constituie comanda lansat pentru o anumit cantitate de produse
sau pentru o anumit cantitate de semifabricate (piese, agregate,
ansambluri) care reprezint elemente asamblate. Cheltuielile de
producie se reflect n contul de calculaie deschis la nivelul
comenzii, pe articole de calculaie. Costul efectiv pe unitatea de
produs sau de lucrri (c) se stabilete dup terminarea comenzii prin
mprirea cheltuielilor de producie, colectate n fiecare secie
prelucrtoare pe articole de calculaie (cha), la cantitatea de
produse, piese, agregate, ansambluri etc. fabricate n cadrul
comenzii respective (Q).
n care: s=secia de producie;
cha = cheltuieli de producie pe articole de calculaie;
i = articolul de calculaie.
344
n cazul n care o parte din lotul de
produse se pred la magazie nainte de
terminarea ntregii comenzi, aceste
produse se evalueaz, n lipsa costului
efectiv, la costul planificat sau la costul
efectiv al produselor similare, fr a se
depi suma cheltuielilor efective
nregistrate la comanda n cauz.
Eventualele diferene care apar la
terminarea comenzii se includ n costul
efectiv al produselor din comand ce au
mai rmas a fi obinute n luna respectiv.
345
Metoda pe faze se utilizeaz n producia de mas, unde produsul finit i datoreaz
forma sa definitiv unei serii de operaiuni i manipulaii conexe. O ntlnim aplicat
n rafinriile de petrol, n ntreprinderile petrochimice, fabricile de ciment,
ntreprinderile textile, n fabricile de bere i spirt, n ntreprinderile productoare de
evi sudate etc. Secionarea procesului de urmrire analitic a cheltuielilor de
producie i de calculaie a costului pe faze, iar n cadrul acestora pe purttorul de
valoare, se face astfel nct, la nivelul fiecrei seciuni, s dispunem de un obiect al
calculaiei de natura semifabricatului sau produsului, cu fluxuri de prelucrare distincte
ncheiate.
n vederea evitrii amplificrii inutile a evidenei cheltuielilor de producie i calculaiei
costurilor, fazele de fabricaie la nivelul crora se organizeaz reflectarea reprezint,
de regul, mai multe faze tehnologice. La nivelul fiecrei faze, se deschid conturi de
calculaie pe fiecare purttor de valoare n parte, cu desfurarea acestora pe
articole de calculaie.
Cheltuielile directe se colecteaz, pe msur ce apar, n debitul acestor conturi la
articolul de calculaie corespunztor.
Cheltuielile indirecte din secie care nu sunt comune tuturor fazelor din secie ci
numai unora se vor reflecta distinct de cele ce privesc ntreaga producie din secie
urmnd ca la repartizarea lor pe purttorii de valoare s se in seama de aceasta.
Cnd n aceeai faz i din aceea i materie prim se fabric simultan mai multe
produse repartizarea cheltuielilor asupra produselor se face astfel:
n cazul n care rezult numai produse principale, pe baza coeficienilor de
echivalen stabilii;
n cazul n care rezult att produse principale ct i secundare, acestea din urm
se evalueaz la preuri prestabilite i se deduc din cheltuielile de producie totale.
346
Costul de producie al produsului finit poate fi determinat n dou variante: (a)
cu semifabricate i (b) fr semifabricate.
n prima variant, dup fiecare faz de fabricaie (f) se determin costul
semifabricatului (csf) prin nsumarea cheltuielilor totale cu materia prim,
respectiv cu semifabricatul din faza precedent (chMf-1), cu cheltuielile grupate
pe articole de calculaie (Cha) aferente semifabricatului, ocazionate n faza
respectiv.
n ultima faz costul semifabricatului este, n fapt, costul produsului finit.
n varianta fr semifabricate se stabilete costul unitar doar pentru produsul
finit. n acest sens, dup nsumarea cheltuielilor de producie pe articole de
calculaie (cha) din fiecare faz de fabricaie (f)se raporteaz totalul acestora la
cantitatea de produse, exprimat n uniti naturale, ce formeaz obiectul
calculaiei:

f
n
1 i
i 1 f
sf
Q
f cha ChM
c
|
.
|
\
|
+
=
=
f
n
1 i
i 1 f
sf
Q
f cha ChM
c
|
.
|
\
|
+
=
=
f
n
1 i
i 1 f
sf
Q
f cha ChM
c
|
.
|
\
|
+
=
=
f
n
1 i
i 1 f
sf
Q
f cha ChM
c
|
.
|
\
|
+
=
=
347

n varianta fr semifabricate se stabilete costul unitar doar pentru
produsul finit. n acest sens, dup nsumarea cheltuielilor de producie pe
articole de calculaie (cha) din fiecare faz de fabricaie (f)se raporteaz
totalul acestora la cantitatea de produse, exprimat n uniti naturale, ce
formeaz obiectul calculaiei:
Q
cha
c
m
1 f
n
1 i
i

=
= =

348
n categoria metodelor de eviden complex i de
control operativ asupra cheltuielilor de producie
care determin un cost total sau integral sunt
cuprinse metodele: standard-cost, metoda de
calculaie a costurilor de baz de activiti (ABC),
metoda just-in-time, metoda de calculaie a
costurilor-int (target-cost).
Costul standard (cs) se stabilete dup formula:
sf sv r m s
K K K K c + + + =
349
Metode de calculaie a costurilor pariale
Se cuprind aici acele metode de calculaie care limiteaz coninutul costului
produciei la cheltuielile variabile (direct-costing) sau la cheltuielile directe
(metoda costurilor directe).
Metoda direct-costing (sau calculaia venitului marginal) a fost elaborat i
aplicat n economia din SUA n 1934 de ctre I. N. Haris i independent de
acesta, un an mai trziu, de ctre G. Charter Harrison. Metoda permite
conducerii s delimiteze clar costurile care variaz direct cu volumul
produciei i cheltuielile care se menin la nivel constant indiferent de acest
volum. Prin nsi concepia sa sunt urmrite abaterile n volumul
produciei, n pre, n cost i n cantiti de produse, oferind un tablou relativ
clar asupra eficienei operaiilor unitii economice. Relaiile de baz folosite
n metoda direct-costing sunt urmtoarele:
ncasri din afaceri costurile variabile = venit marginalvenitul marginal
costurile perioadei = beneficii (sau pierderi)Metoda direct-costing ofer
posibilitatea s se cunoasc dac volumul vnzrilor este suficient pentru a
acoperi cheltuielile fixe (cheltuielile perioadei)
Metoda costurilor directe ia n calculul costului de producie numai
cheltuielile directe, adic acelea care pot fi identificate n momentul
efecturii lor pe produs, pe lucrare sau serviciu. Cheltuielile indirecte chiar
dac acestea cuprind i cheltuieli variabile, nu se includ n costul produciei
ci se deduc din rezultatul financiar brut al ntreprinderii.
350
Metode de repartizare a cheltuielilor indirecte
Se cunosc mai multe metode de repartizare a cheltuielilor indirecte
i anume:
metoda global,
metoda repartizrii prin diviziune cu ajutorul cifrelor de echivalen
metoda suplimentrii.
Metoda global se aplic atunci cnd producia este unic i
omogen. n acest caz, dei cheltuiala de producie are natura unei
cheltuieli indirecte, ea afecteaz n totalitate producia unic
obinut. nscrierea n debitul contului de calculaie, la articolul
corespunztor se face prin preluarea nivelului acestor categorii de
cheltuieli din contul colector i de repartizare.
Metoda repartizrii prin diviziune cu ajutorul cifrelor de echivalen
se aplic n ntreprinderile n care, din aceeai materie prim, prin
acelai proces tehnologic se obin sortimente diferite de produse.
351
Metoda suplimentrii const n repartizarea
cheltuielilor indirecte pe fiecare produs, lucrare
sau serviciu proporional cu nivelul unei mrimi
comune ca natur (baza de repartizare) posibil
de identificat ca nivel pe fiecare din purttorii de
valoare la care se refer cheltuiala indirect de
repartizat. n acest scop se determin
coeficientul de suplimentare (K) prin raportarea
totalului cheltuielii indirecte de repartizat (Chind)
la nivelul total al mrimii alese ca baz de
repartizare (Bi, unde i = produsul, lucrarea sau
serviciul obinut)
352
Cheltuiala indirect aferent fiecrui produs
(chindi) se obine n urma ponderrii
coeficientului de suplimentare (K) cu baza de
repartizare aferent acelui produs chindI = KBi.
n funcie de numrul coeficienilor de
suplimentare ntrebuinai pentru repartizarea
cheltuielilor indirecte colectate n acelai cont
sintetic precum i de baza folosit se disting, n
cadrul acestei metode trei variante:
a) varianta cu un coeficient unic;
b) varianta cu coeficieni multipli;
c) varianta cu coeficieni selectivi sau electivi.
353
CAPITOLUL 5. INVENTARIEREA PATRIMONIULUI
Inventarierea - ca demers specializat n determinarea i
consemnarea realitii faptice a mijloacelor i resurselor
dintr-un perimetru contabil i inventarul n care se
finalizeaz aceast aciune ndeplinesc n procesul de
cunoatere contabil funcii distincte i se realizeaz
dup principii i cu tehnici adecvate.
Noiunea, obiectul i funciile inventarului
Inventarierea poate fi definit ca ansamblul de
operaii interdependente prin care se stabilesc n
urma numrrii, msurrii, cntririi etc. sau atunci
cnd aceste determinri nu se pot face n mod
nemijlocit - se apreciaz pe baz de documente
doveditoare, prin punctaj,e mrimea avut n
momentul respectiv de categoria de mijloace i de
resurse supus acestui demers.
Rezultatul lucrrii de inventariere se consemneaz n
inventar.
354
Funciile inventarierii i rolurile inventarului n demersurile cognitive
ale contabilitii sunt multiple.
O inventariere total a mijloacelor i a resurselor fcut la nfiinarea unitii constituie
un punct sigur de plecare n organizarea contabilitii.
n cursul ciclului contabil unele materiale i unele mrfuri i pot pierde din greutate
datorit uscrii, scuturrii, evaporrii; i pot pierde din calitate datorit nvechirii
(mrfurile alimentare) sau demodrii (confeciile); sau pot fi distruse ca urmare a
calamitilor naturale ori unor situaii fortuite. Datorit proceselor biologice animalele
tinere i animalele la ngrat cresc n greutate. Erori de cntrire, msurare,
numrare, greeli de calcul i nregistrare pot genera abateri n plus sau n minus fa
de ceea ce ar trebui s existe conform datelor contabilitii. n urma sustragerilor i a
deteriorrilor valorile mijloacelor se reduc. Cunoaterea modificrilor cantitative,
calitative i valorice intervenite n mrimea elementelor patrimoniale de natura celor
de mai sus se poate realiza prin inventariere, urmat de compararea datelor
inventarului cu datele contabilitii.

355
Delimitarea cheltuielilor aferente produciei nefinite,
predarea i primirea de gestiuni, modificarea preurilor
conform hotrrilor organelor competente, comasarea,
divizarea i dizolvarea unitilor economice reclam i
ele inventarierea i ntocmirea inventarului.
Asigurarea realitii bilanului presupune ncorporarea
ntre lucrrile premergtoare ntocmirii acestui calcul de
sintez a lucrrii de inventariere i punerea de acord a
valorii contabile cu rezultatele inventarierii pentru
reflectarea elementelor patrimoniale respective.
Inventarierea poate fi efectuat i la cererea organelor
de control sau a organelor mputernicite.
Inventarierea completeaz informaiile n legtur cu
starea mijloacelor i resurselor la momentul respectiv (
bunuri deteriorate total sau parial, fr micare sau
inutilizabile, creane i angajamente cu termen expirat
etc.) precum i n legtur cu asigurarea condiiilor de
depozitare i pstrare a tuturor valorilor materiale.
356
Diversitatea scopurilor urmrite prin aciunile de
cunoatere a situaiei reale a elementelor patrimoniale,
perioadele de timp la care se refer, sfera de cuprindere,
genereaz diversitatea felurilor inventarierii. Dac avem
n vedere natura elementelor supuse inventarierii
distingem:
- inventarierea mijloacelor economice de natura
bunurilor corporale;
- inventarierea mijloacelor aflate n transformare;
- inventarierea mijloacelor circulante n decontare;
- inventarierea resurselor;
- inventarierea bunurilor aparinnd altor uniti
economice.
357
Dac avem n vedere localizarea temporal a activitii de
inventariere distingem: inventarieri periodice i inventarieri exprese.
Este supus inventarierii cel puin odat pe an ntreg patrimoniul
entitii economico-sociale. Inventarierile exprese se pot efectua ori
de cte ori intervine o predare-primire de gestiune; ori de cte ori
sunt indicii c exist lipsuri sau plusuri n gestiune care nu pot fi
stabilite cert dect prin inventariere; la cererea organelor de control
cu prilejul efecturii controlului sau a altor organe mputernicite; n
cazul modificrii preurilor ca urmare a hotrrii organelor
competente; cu prilejul comasrii sau dizolvrii unitii economice;
ca urmare a unor calamiti sau unor cazuri fortuite.
Dup gradul de cuprindere, inventarierea poate fi parial sau
general. Inventarierea parial cuprinde numai anumite categorii de
mijloace i resurse aparinnd unor anumite gestiuni. Inventarierea
general privete toate mijloacele i resursele din unitile
economice.
358
Rspunderea pentru buna organizare a lucrrilor de inventariere
revine administratorului, ordonatorului de credite sau alte persoane
care au obligaia gestionrii patrimoniului i care elaboreaz i
transmit comisiilor de inventariere instruciuni scrise n acest sens
adaptate la specificul unitii.
Inventarierea se efectueaz de ctre comisii de inventariere formate
din cel puin dou persoane. Din comisia de inventariere nu pot face
parte gestionarii depozitelor supuse inventarierii i nici contabilii
care in evidena gestiunii respective cu excepia unitilor mici unde
inventarierea poate fi efectuat de o singur persoan. Prin uniti
mici se neleg persoanele fizice care au calitatea de comerciant sau
societile comerciale al cror numr de salariai este de pn la
dou persoane, iar valorile materiale care trebuie inventariate nu
depesc plafonul stabilit de administratorii unitii. Comisiile de
inventariere sunt coordonate, acolo unde este cazul, de ctre o
comisie central numit prin decizie scris emis de conducerea
societii.
Inventarierea patrimoniului se poate efectua att prin salariai
proprii, ct i pe baz de contracte de prestri de servicii ncheiate
cu persoane fizice sau juridice. Membrii comisiilor de inventariere nu
pot fi nlocuii dect n cazuri bine justificate i numai prin decizie
scris, emis de ctre cei care i-au numit.
359
Etapele inventarierii
n cadrul aciunii de inventariere se disting trei etape:
pregtirea inventarierii;
inventarierea propriu-zis;
stabilirea rezultatelor inventarierii i nregistrarea lor.
.Pregtirea inventarierii se refer la operaiile cu caracter
organizatoric i de pregtire contabil prin care se asigur
condiiile desfurrii normale a operaiunilor de inventariere
propriu-zise.
n cadrul acestei etape se stabilete obiectul inventarierii i sfera
de cuprindere, data nceperii i data terminrii operaiunilor; se
numete comisia central i comisiile operative de inventariere i
se organizeaz instruirea acestora. Bunurile ce se vor inventaria
se sorteaz, eticheteaz, materialele i mrfurile degradate i
bunurile aparinnd altor uniti se separ pentru a putea fi
inventariate distinct. Se verific aparatele de msur i control
care urmeaz a fi folosite n determinri iar contabilitatea
sintetic i analitic este adus la zi.

360
Inventarierea propriu-zis se refer la
constatarea, descrierea i evaluarea
mijloacelor i resurselor n conformitate cu
constatrile fcute asupra realitii
acestora. Tehnica folosit n acest scop
depinde de natura categoriilor de valori
inventariate i situaia lor la cea dat.
Existena bunurilor corporale se constat
prin observarea direct la locul de
depozitare i pstrare i n prezena
obligatorie a gestionarului sau persoanei
care l reprezint n mod legal.
361
nainte de nceperea operaiei de inventariere, gestionarul trebuie s
prezinte comisiei de inventariere o declaraie scris din care s rezulte
dac:
gestioneaz valorii materiale i n alte locuri de depozitare;
n afara valorilor materiale ale unitii patrimoniale al crei ncadrat este, are
n gestiune i alte bunuri aparinnd terilor, primite cu sau fr documente;
are plusuri sau lipsuri n gestiune despre a cror cantitate sau valoare are
cunotin;
are valori materiale nerecepionate sau care trebuie expediate (livrate)
pentru care s-au ntocmit documentele aferente;
a primit sau a eliberat valori materiale fr documente legale;
deine numerar sau alte hrtii de valoare rezultate din vnzarea bunurilor
aflate n gestiunea sa;
are documente de primire-eliberare care nu au fost operate n evidena
gestiunii sau care nu au fost predate la contabilitate.
De asemenea gestionarul va meniona n declaraia scris felul, numrul i
data ultimului document de intrare i de ieire a bunurilor n/din gestiune.
Declaraia se dateaz i se semneaz de ctre gestionarul rspunztor de
gestiunea valorilor materiale i de ctre comisia de inventariere care atest
c a fost dat n prezena sa.
362
Comisia de inventariere trebuie s identifice toate locurile
(ncperile) n care exist valori materiale ce urmeaz a fi
inventariate, precum i s asigure nchiderea i sigilarea, n
prezena gestionarului, ori de cte ori se ntrerup operaiunile de
inventariere i se prsete gestiunea.
Dac valorile materiale supuse inventarierii, gestionate de ctre o
singur persoan, sunt depozitate n locuri diferite comisia de
inventariere trebuie s sigileze toate aceste locuri, inclusiv cile lor
de acces, cu excepia locului n care a nceput inventarierea.
Dac inventarierea nu se termin ntr-o singur zi la plecare se
sigileaz locul i cile de acces, iar la reluarea lucrrilor se verific
dac sigiliul este intact. n caz contrar, acest fapt se va consemna
ntr-un proces verbal de desigilare care se semneaz de ctre
comisia de inventariere i de ctre gestionar, lundu-se msurile
corespunztoare.
Documentele ntocmite de comisia de inventariere rmn n cadrul
gestiunii inventariate n fiete, casete, dulapuri etc. ncuiate i
sigilate.
363
Sigiliul se pstreaz pe durata inventarierii de ctre responsabilul comisiei
de inventariere.
Comisia de inventariere trebuie s bareze i s semneze, la ultima
operaiune, fiele de magazie, menionnd data la care s-au inventariat
valorile materiale, s vizeze documentele care privesc intrri sau ieiri de
valori materiale, existente n gestiune, dar nenregistrate, s dispun
nregistrarea acestora n fiele de magazie i predarea lor la contabilitate
astfel nct situaia scriptic a gestiunii s reflecte realitatea. Comisia de
inventariere va verifica numerarul din cas i va stabili suma ncasrilor din
ziua curent, solicitnd ntocmirea monetarului i depunerea numerarului la
casieria unitii. Ea va trebui s ridice benzile de control de la aparatele de
cas i tampila unitii, acolo unde este cazul, i s le pstreze n
siguran.
n cazul n care gestionarul lipsete comisia de inventariere aplic sigiliul i
comunic aceasta conducerii unitii patrimoniale. Conducerea unitii are
obligaia s ncunotiineze imediat, n scris, gestionarul n legtur cu
inventarierea ce trebuie s se efectueze indicnd locul, ziua i ora fixate
pentru nceperea lucrrilor. Dac gestionarul sau reprezentantul su legal
nu se prezint la locul, data i ora fixate inventarierea se efectueaz de
ctre comisia de inventariere n prezena altei persoane, numit prin decizie
scris, care s-l reprezinte pe gestionar.
364
Pentru desfurarea corespunztoare a inventarierii este recomandat s se
sisteze operaiunile de predare primire a bunurilor supuse inventarierii,
lundu-se din timp msurile corespunztoare pentru a nu se stnjeni
procesul normal de livrare sau de primire a bunurilor. Dac operaiunile de
predare - primire a bunurilor nu pot fi suspendate se prevede crearea unei
zone tampon n care s se depoziteze bunurile primite n timpul inventarierii
sau s permit expedieri la clieni, operaiunile respective se vor efectua
numai n prezena comisiei de inventariere, care va meniona pe documente
primit sau eliberat n timpul inventariere, urmrindu-se evitarea
inventarierii duble sau a omisiunilor.
Stabilirea stocurilor se face prin numrare, cntrire, msurare sau cubare,
dup caz. La lichidele a cror cantitate faptic nu se poate stabili prin
transvazare i msurare, coninutul vaselor stabilit n funcie de volum,
densitate, compoziie etc. se verific prin scoatere de probe din aceste
vase, inndu-se seama de densitate compoziie i de alte caracteristici ale
lichidelor, care se constat fie organoleptic, fie prin msurare sau probe de
laborator, dup caz. Materialele de mas ca: ciment n vrac, oel beton,
materiale i produse agricole etc. a cror inventariere, prin cntrire sau
msurare ar necesita cheltuieli importante sau ar conduce la degradarea
bunurilor respective, se pot inventaria pe baz de calcule tehnice. Bunurile
corporale care nu se gsesc n momentul inventarierii n unitate, bunurile
necorporale i resursele se constat pe baz de registre sau existena lor
rezult din acte de coresponden (listele de inventariere trimise de unitatea
care le deine n mod temporar), precum i din extrasele de cont confirmate.
365
Descrierea. Odat cu constatarea elementelor de activ i
de pasiv se face i descrierea lor n listele de
inventariere, varianta simplificat (vezi figura nr. 5).
Acestea se ntocmesc pe locuri de depozitare (fabrici,
secii i depozite), pe gestionari i categorii de bunuri. Pe
ultima fil a listei de inventariere gestionarul trebuie s
menioneze dac toate valorile materiale i bneti din
gestiune au fost inventariate i consemnate n listele de
inventariere n prezena sa, precum i eventualele
obiecii cu privire la modul de efectuare a inventarierii.
Comisia de inventariere este obligat s analizeze
obieciile, iar concluziile la care a ajuns se vor meniona
la sfritul listelor de inventariere. Listele de inventariere
se semneaz pe fiecare fil de ctre membrii comisiei de
inventariere i de ctre gestionar (respectiv gestionari n
cazul gestiunilor colective). n cazul predrii primirii
gestiunii listele de inventariere se semneaz att de
gestionarul predtor, ct i de ctre cel primitor.
366
Figura nr.5 List de inventariere (model simplificat)
Unitatea..................
Gestiunea.................
Pag. ..............
Lista de inventariere
Data................
Nr.
crt.
Cod sau denumire
Inventar
faptic
Nr.
crt.
Cod sau denumire
Inventar
faptic

Numele i prenumele Semntura Comisia de inventariere

Pe baza listelor de inventariere varianta simplificat se ntocmesc alte liste
de inventariere care servesc ca document pentru stabilirea lipsurilor i a
plusurilor de valori materiale constatate cu ocazia inventarierii i numai
pentru poziiile cu diferene (vezi figura nr. 6).
367
Figura nr.6 Model de List de inventariere (pentru determinarea diferenelor)
Unitatea Gestiunea
Magazia
Lista de inventariere
Data........200....... Loc de depozitare
Pagina
CANTITI VALOAREA CONTABIL DEPRECIEREA
Stocuri Diferene Diferene Nr.
crt.
Denumirea
bunurilor
inventariate
Codul sau
numrul
de
inventar
U.M.
Faptice Scriptice Plus Minus
PRE
UL
UNIT
AR
Valoa
rea Plus Minus
Valoa-
rea de
inven-
tar
Valoa
rea
Motivul
(cod)
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14

Comisia de inventariere
Gestionar
(responsabil mijloace fixe)
Contabilitate
Numele i prenumele

Semntura

368
Liste de inventariere separate se ntocmesc i pentru stocurile de
valori materiale fr micare, de prisos, de calitate necorespunztoare,
depreciate ori fr desfacere asigurat.
Pe baza listelor de inventariere centralizatoare i a proceselor
verbale de inventariere se ntocmete anual Registrul-inventar. Acesta este
un document contabil obligatoriu (vezi figura nr. 7)n care se nregistreaz,
n mod grupat, toate elementele de activ i de pasiv.
Figura nr.7 Model de Registru-inventar
Registrul Inventar
Diferene din evaluare
(de nregistrat) Nr.
crt.
Recapitulaia
elementelor
inventariate
Valoarea
contabil
Valoarea de
inventar
Valoare
Cauzele
diferenei
1. Produse finite 1.260.000 1.250.000 -10.000

ntocmit,
Ramona Filip
Verificat,
Stratulat Constantin
Evaluarea elementelor patrimoniale n listele de inventariere se face
att la valoarea contabil ct i la valoarea de inventar.
369
Stabilirea rezultatelor inventarierii i
nregistrarea acestora constituie etapa n care
se ntocmesc situaiile comparative pentru
stabilirea rezultatelor inventarierii precum i
aceea n care se nfptuiete operaiile de
regularizare a diferenelor constatate la inventar
i nregistrarea lor.
Pentru toate plusurile, lipsurile i deprecierile
constatate, precum i pentru pagubele
determinate de expirarea termenelor de
prescripie a creanelor sau din alte cauze,
comisia de inventariere trebuie s primeasc
explicaii scrise de la persoanele care au
rspunderea gestionrii.
370
Pentru asigurarea imaginii fidele a patrimoniului, n cazul constatrii
unor deprecieri posibil reversibile se fac ajustri pentru deprecieri
care s reflecte situaia real existent, indiferent de situaia
economic a agentului economic respectiv, chiar i n cazul n care
aceste cheltuieli nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal.
n cazul n care se va constata o depreciere ireversibil la mijloace
fixe se va proceda la constituirea unei amortizri suplimentare n
vederea punerii de acord a valorii contabile nete cu valoarea
stabilit cu ocazia inventarierii, amortizare suplimentar care nu este
ns deductibil din punct de vedere fiscal.
n cazul constatrii unor lipsuri n gestiune, imputabile,
administratorii vor lua msura de a le imputa acestora la valoarea lor
de nlocuire. La stabilirea valorii debitului, n cazurile n care lipsurile
n gestiune nu sunt considerate infraciuni, se va avea n vedere
posibilitatea compensrii lipsurilor cu eventualele plusuri constatate
dac sunt ndeplinite urmtoarele condiii:
existena riscului de confuzie ntre sorturile aceluiai bun material, din cauza
asemnrii n ceea ce privete aspectul exterior: culoare, desen, model,
dimensiuni, ambalaj sau alte elemente;
diferenele constatate n plus sau n minus s priveasc aceeai perioad de
gestiune i aceeai gestiune.
371
La stabilirea valorii de imputare nu se vor avea n vedere ajustrile
pentru depreciere constatate. Nu se admite compensarea n cazurile
n care s-a fcut dovada c lipsurile constatate la inventariere provin
din sustragerea sau din degradarea bunurilor respective datorit
vinoviei persoanelor care rspund de gestionarea acestor bunuri.
Listele cu sorturile de produse, mrfuri, ambalaje i alte valori
materiale care ntrunesc condiiile de compensare datorit riscului
de confuzie se aprob anual de ctre administratori, respectiv
ordonatorii de credite. Pentru valorile materiale la care sunt
acceptate sczminte, n cazul compensrii lipsurilor cu plusurile
stabilite la inventariere, sczmintele se calculeaz numai n situaia
n care cantitile lips sunt mai mari dect cantitile constatate n
plus.
Rezultatele inventarierii trebuie nregistrate att n evidena tehnico-
operativ, ct i n contabilitate, n termen de cel mult 5 zile de la
data terminrii operaiunilor de inventariere. Bunurile constatate n
plus se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea de
utilitate a acestora, n funcie de preul pieei la data constatrii sau
de costul de achiziie al bunurilor similare.
372
CAPITOLUL 6. SITUAIILE FINANCIARE ANUALE (CONTURILE ANUALE)
ntre sintezele realizate n procesul de
cunoatere dimensionat de tiina
contabilitii, privind poziia financiar,
performanele i modificarea poziiei
financiare, situaiile financiare anuale
ocup locul central.
n activitatea compartimentului
financiar-contabil elaborarea acestora
reprezint o etap de vrf.
373
Structura situaiilor financiare anuale
Informaii privind poziia financiar, performanele i modificarea poziiei
financiare a ntreprinderii sunt utile unei sfere largi de utilizatori care doresc
s cunoasc resursele economice pe care aceasta le controleaz, structura
sa financiar, lichiditatea i solvabilitatea ei, s evalueze capacitatea
ntreprinderii de a se adapta schimbrilor mediului n care i desfoar
activitatea, nevoile viitoare de creditare i modul n care profiturile i fluxurile
viitoare de trezorerie vor fi repartizate ntre cei care au interes n
ntreprindere.
Informaii privind lichiditatea i solvabilitatea sunt utile pentru a anticipa
capacitatea ntreprinderii de a-i onora angajamentele financiare scadente.
Cunoaterea este necesar pentru a-i evalua modificrile poteniale ale
resurselor economice pe care ntreprinderea le va putea controla n viitor.
Evaluarea capacitii ntreprinderii de a genera numerar sau echivalente ale
numerarului, a nevoilor acesteia de a utiliza aceste fluxuri de trezorerie este
important atunci cnd se dorete a se ti dac aceasta i va putea plti
angajaii i furnizorii, de a rambursa creditele i de a plti dobnzi, precum i
de a distribui dividende.
Cele de mai sus sunt cerine comune tuturor utilizatorilor care doresc s aib
informaii n legtur cu poziia financiar, performanele i modificrile
poziiei financiare a ntreprinderii.
374
n rndul utilizatorilor unor asemenea informaii se includ investitorii prezeni i
poteniali, personalul angajat, furnizorii i ali creditori comerciali, clienii, guvernul i
instituiile acestuia, precum i publicul.
Investitorii i consultanii lor sunt preocupai de a evalua riscul inerent tranzaciilor i
de cunoatere a beneficiului adus de investiiile lor. A decide dac ar trebui s
cumpere, s pstreze sau s vnd presupune accesul la informaia furnizat de
ntreprindere.
Din rapoartele anuale ale ntreprinderii i poate culege personalul angajat i
sindicatele informaiile care s le permit evaluarea capacitii ntreprinderii de a oferi
salarii, pensii i alte avantaje, precum i oportunitile profesionale.
Creditorii financiari au nevoie s evalueze dac mprumuturile acordate i dobnzile
aferente vor fi rambursate la scaden, iar furnizorii i ali creditori comerciali pot
determina dac sumele datorate vor fi pltite la scaden, i dac nu a aprut riscul
de ncetare sau de reducere sensibil a activitii.
De informaii n legtur cu continuitatea activitii unei ntreprinderi sunt interesai i
clienii ndeosebi cnd acetia sunt dependeni de ea sau au o colaborare pe termen
lung cu aceasta.
Guvernul i instituiile sale trebuie s gseasc n rapoartele anuale ale ntreprinderii
informaii utile n vederea reglementrii activitii acestora, a politicilor fiscale i ca
baz pentru calculul impozitelor. Are, de asemenea nevoie de surs de informaii n
determinarea venitului naional i a altor indicatori statistici.
Informaii asupra poziiei financiare, performanelor i modificrii poziiei financiare ale
unei ntreprinderi situat ntr-un anumit areal, pot ajuta publicul din acea zon n
cunoaterea evoluiei recente i a tendinelor legate de prosperitatea ntreprinderii, a
sferei activitii acesteia, a posibilitii de a oferi locuri de munc. De asemenea
informaii sunt interesai i managerii ntreprinderii, chiar dac ei au acces la
informaii financiare i de gestiune suplimentare.
375
Documentele de sintez care cuprind ntr-o structur
formalizat informaiile privind poziia financiar, performanele
i modificrile poziiei financiare sunt cunoscute sub
denumirea de situaii financiare anuale.

Faptul c asemenea sinteze se elaboreaz cu o periodicitate anual
a generat desemnarea lor i cu expresia conturi anuale.

n Romnia, pentru regiile autonome, societile comerciale i
societile (companiile) naionale n care statul deine cel puin 20 %
din capitalul social, precum i pentru celelalte persoane juridice,
Ministerul Finanelor Publice poate stabili (potrivit Legii contabilitii
nr. 82/1991, republicat cu modificrile ulterioare) ntocmirea i
depunerea situaiilor financiare i la alte perioade, dect anual, n
cadrul exerciiului financiar. Acestea pot fi denumite situaii
financiare intermediare. Situaii financiare similare cu cele anuale se
ntocmesc i n situaia, fuziunii, diviziunii sau ncetrii activitii
ntreprinderii, n condiiile legii.
376
CAPITOLUL 6. SITUAIILE FINANCIARE ANUALE (CONTURILE AUALE)
Un set complet de situaii financiare anuale la care oblig legea pe toi cei care
aplic Reglementrile contabile conforme cu Directiva a IV-a a
Comunitilor Economice Europene (Ordinul Ministrului Finanelor Publice
nr. 3055/.2009) include urmtoarele componente:
bilanul;
contul de profit i pierdere;
situaia modificrilor capitalului propriu;
situaia fluxurilor de numerar;
note explicative la situaiile financiare anuale.
Este vorba de persoanele juridice care depesc limitele a dou din
urmtoarele trei criterii (criterii de mrime):
total active: 3.650.000 ;
cifra de afaceri: 7.300.000 ;
numrul mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50.
Persoanele juridice care la data bilanului nu depesc limitele a doua din
criteriile de mrime prezentate mai sus ntocmesc situaii financiare
simplificate care cuprind:
bilan prescurtat;
cont de profit i pierdere;
note explicative la situaiile financiare anuale simplificate.
Opional ele pot ntocmi situaia modificrii capitalului propriu i situaia
fluxurilor de trezorerie.
377
Exerciiul financiar ncepe, n Romnia, de regul, la 1 ianuarie i se
ncheie la 31 decembrie, cu excepia primului an de activitate, cnd
acesta ncepe la data nfiinrii, respectiv a nmatriculrii.

Exerciiul financiar poate s nceap i s se ncheie i la alte date.

Se au n vedere sucursalele cu sediul n Romnia care aparin unei
persoane juridice strine, dac exerciiul financiar difer pentru
aceasta, precum i filialele ori filialele filialelor consolidate ale
societii-mam dac exerciiul financiar difer pentru societatea
mam.

Fac excepie situaiile cnd aceste entiti sunt: instituii de credit;
instituii financiare nebancare, nscrise n Registrul general; entiti
autorizate reglementate i supravegheate de Comisia Naional a
Valorilor Mobiliare; societile de asigurare, asigurare-reasigurare i
reasigurare; entitile autorizate, reglementate i supravegheate de
Comisia de Supraveghere a Sistemului de Pensii Private.
378
Situaiile financiare sunt elaborate de regul, pornindu-se de la
prezumia c ntreprinderea i va continua activitatea i n viitorul
previzibil i c ea nu are intenia i nici nevoia de a-i lichida sau de
a-i reduce n mod semnificativ activitatea. Atunci cnd conducerea
apreciaz prezumia continuitii activitii sunt luate n considerare
toate informaiile disponibile pentru viitorul previzibil care trebuie s
fie de cel puin 12 luni de la data bilanului, fr a fi limitat ns, la
aceast perioad.
Atunci cnd ntreprinderea a avut o activitate profitabil n trecut i
acces uor la resursele financiare se consider c prezumia
continuitii activitii este adecvat i nu este necesar o analiz
detaliat. n alte cazuri conducerea poate fi nevoit s ia n
considerare o gam larg de factori care afecteaz profitabilitatea
curent i anticipat, graficele de rambursare a datoriilor i sursele
poteniale de refinanare i abia dup aceea poate s se pronune
dac prezumia continuitii activitii este adecvat.
Atunci cnd situaiile financiare nu sunt ntocmite pe baza
continuitii activitii acest fapt trebuie menionat mpreun cu baza
pe care sunt ntocmite situaiile financiare. Conducerea ntreprinderii
trebuie s arate motivul pentru care aceasta nu-i va mai putea
continua activitatea.
379
Situaiile financiare anuale se ntocmesc conform
contabilitii de angajamente.

Potrivit contabilitii de angajamente tranzaciile i
evenimentele sunt recunoscute atunci cnd apar i
nu pe msur ce numerarul sau echivalentele
acestuia sunt ncasate sau pltite. Ele sunt
nregistrate n contabilitate i sunt raportate n
situaiile financiare ale perioadelor la care se refer.

Cheltuielile sunt recunoscute n Contul de profit i
pierdere pe baza unor asocieri directe ntre costuri i
venituri.
380
n situaiile financiare trebuie prezentate
informaiile numerice i pentru perioada
precedent astfel nct perioada curent s
poat fi neleas mai bine.
Atunci cnd prezentarea sau clasificarea
elementelor din situaiile financiare se modific
sumele comparative trebuie reclasificate, cu
excepia cazului n care acest lucru este
imposibil de realizat, situaie n care se va
prezenta motivul nereclasificrii i natura
modificrilor care ar fi trebuit fcute dac valorile
ar fi fost reclasificate.
381
Modul de prezentare i clasificare a
elementelor n situaiile financiare trebuie
meninut de la o perioad la alta.

Excepia o constituie cazul cnd
schimbarea semnificativ n natura
activitii ntreprinderii sau analiza
prezentrii situaiilor financiare
demonstreaz c schimbarea va avea ca
rezultat o prezentare mai adecvat a
evenimentelor i tranzaciilor.
382
Fiecare element semnificativ trebuie prezentat
separat n situaiile financiare. Valorile
nesemnificative trebuie cumulate cu valorile de
natur sau funcie similar i nu trebuie
prezentate separat. Se consider c informaia
este semnificativ atunci cnd neprezentarea sa
ar putea influena deciziile economice ale
utilizatorilor luate pe baza situaiilor financiare.
Pragul de semnificaie depinde att de mrimea
ct i de natura elementului judecat n
circumstanele particulare ale omisiunii sale. n
funcie de circumstane, fie natura, fie mrimea
elementului ar putea fi factorul determinant.
383
Activele i datoriile, precum i venituri i cheltuielile nu trebuie compensate.

Este important ca utilizatorii s poat distinge informaiile care reprezint
componente ale situaiilor financiare. De aceea, fiecare component a
situaiilor financiare trebuie n mod clar identificat. Pentru identificare ea va
trebui s conin:
denumirea ntreprinderii raportoare sau alte mijloace de identificare;
dac situaiile financiare se refer la ntreprinderea individual sau la un
grup de ntreprinderi;
data bilanului sau perioada acoperit de situaiile financiare, n funcie de
componenta respectiv a situaiilor financiare;
moneda de raportare i nivelul de precizie utilizat n prezentarea cifrelor din
situaiile financiare. Se tie c situaiile financiare sunt deseori mai uor de
neles prin prezentarea informaiilor n mii sau milioane de uniti ale
monedei de raportare, cu respectarea condiiei ca informaiile relevante s
nu fie pierdute.
384
Utilitatea situaiilor financiare poate fi afectat atunci cnd ele nu
sunt puse la dispoziia utilizatorilor ntr-o perioad rezonabil de
timp.
Pentru asigurarea informaiilor necesare sistemului instituional al
statului, un exemplar al situaiilor financiare anuale se depune la
Direcia General a Finanelor Publice Judeene, respectiv a
municipiului Bucureti, Registrul Comertu;ui.
Situaiile financiare anuale consolidate se ntocmesc n termen de 6
luni de la ncheierea exerciiului financiar al societii mam.
Termenele de ntocmire a situaiilor financiare individuale, aceleai
cu termenele de depunere la unitile teritoriale ale Ministerului
Finanelor Publice, difer dup cum urmeaz:
150 de zile pentru societile comerciale, societile/companiile
naionale, regiile autonome, institutele naionale de cercetare-
dezvoltare;
120 de zile pentru societile cooperatiste, celelalte persoane
juridice care au obligaia s organizeze i s conduc contabilitate
proprie, instituiile publice, asociaiile i celelalte cu i fr scop
patrimonial, precum i persoanele fizice care desfoar activiti
productoare de venituri;
385
Inteligibilitatea, relevana, credibilitatea i
comparabilitatea sunt patru caracteristici
calitative principale pe care trebuie s le
aib situaiile financiare.
386
Lucrrile contabile de nchidere a exerciiului financiar
ntocmirea balanei de verificare primar (adic a balanei de
verificare a conturilor nainte de inventariere);
Inventarierea general a patrimoniului;
Contabilizarea operaiilor de regularizare privind:
- diferenele de inventar;
- amortizrile;
- provizioanele pentru deprecieri;
- provizioanele pentru riscuri i cheltuieli;
- delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor;
- variaia stocurilor.
Determinarea rezultatului contabil;
Determinarea profitului impozabil, a impozitului pe profit i
contabilizarea acestuia; repartizarea profitului;
ntocmirea balanei de verificare final;
nchiderea conturilor de activ i a conturilor de pasiv.
387
ntocmirea balanei de verificare primar
Balana de verificare primar elaborat n vederea redactrii
situaiilor financiare anuale cuprinde datele sistematizate i
prelucrate n conturile registrului sistematic - Cartea mare.
Sistematizarea privete toate operaiunile contabilizate, accesibile
cunoaterii prin documentarea primar obinuit, analizate i
prezentate sub form de articole contabile n registrul cronologic. Cu
acest prilej se descoper i se nltur erorile care au condus la
tirbirea relaiilor de echilibru, la nivelul tuturor conturilor, ntre
debitul i creditul acestora, precum i a egalitilor valorice, ntre
mrimile de aceeai natur, din conturile analitice i contul sintetic
supraordinat. ntr-o asemenea balan de verificare conturile din
clasa a 6-a Conturi de cheltuieli prezint nc n soldurile lor
cheltuielile fcute n cursul ultimei luni a exerciiului (pentru entitile
economico-sociale din Romnia luna decembrie) i nregistrate
conform documentelor justificative, iar conturile din clasa a 7-a
Conturi de venituri prezint nc n soldul lor creditor, veniturile
nregistrate conform documentelor justificative aferente ultimei luni a
exerciiului de referin.
388
ntre datele balanei de verificare i mrimile
corespunztoare acestora n realitate, pot s
apar nepotriviri. Sesizarea i determinarea lor
se face prin coroborarea cu inventarul ntocmit
n urma inventarierii generale. n afara funciei
de mai sus, prin inventar se completeaz
cunoaterea unor aspecte ale micrilor de
valori greu de sesizat altfel, ca de pild: nivelul
produciei nefinite, pierderile n greutate la unele
materiale i mrfuri datorit uscrii, evaporrii
etc.
Inventarierea i inventarul general se nscriu,
aadar, ca lucrare i respectiv produsul unei
lucrri premergtoare ntocmirii bilanului.
389
Pentru elementele patrimoniale la care s-au constatat
deprecieri se ntocmesc liste de inventariere distincte, iar
pe baza acestora Comisia de inventariere face propuneri
privind constituirea provizioanelor i a nivelului ajustrilor
pentru depreciere sau nregistrarea unor amortizri
suplimentare, n cazul unor deprecieri ireversibile, ce se
refer la imobilizri. Pe baza listelor de inventar i a
procesului verbal se fac consemnri n Registrul-
inventar.
Acesta este un document contabil obligatoriu de
nregistrare anual i de grupare a rezultatelor
inventarierii patrimoniului.
Rezultatele inventarierii trebuie nregistrate att n
evidena tehnic-operativ ct i n contabilitate n termen
de cel mult 5 zile de la data terminrii operaiunilor de
inventariere.
390
Contabilizarea operaiilor de regularizare
Aceast lucrare premergtoare ntocmirii
situaiilor financiare anuale se refer la
consemnarea sub form de articole n Registrul-
jurnal, a operaiunilor de regularizare privind:
diferenele de inventar;
amortizrile excepionale;
ajustrile pentru deprecieri;
provizioanele pentru riscuri i cheltuieli;
diferenele de curs valutar;
delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor;
nregistrarea variaiei stocurilor n condiiile
aplicrii inventarului intermitent.
391
Principalele legturi de coresponden privind contabilizarea
diferenelor de inventar sunt urmtoarele:

%
20(xx)
21(xx)
23(xx)
26(xx)
= 131 -
Valoarea just
Valoarea just
Valoarea just
Valoarea just
Valoarea just
nregistrarea plusurilor de imobilizri
%
30(xx)
35(x)
36(x)
37(x)
38(x)
= 6(xxx) -
Valoarea just
Valoarea just
Valoarea just
Valoarea just
Valoarea just
Valoarea just
nregistrarea plusurilor de stocuri (altele dect producia
stocat): stocuri de materii i materiale; materiale de
natura obiectelor de inventar, stocuri aflate la teri,
animale, mrfuri, ambalaje

392
%
33(x)
34(x)
= 711 -
Valoarea just
Valoarea just
Valoarea just
nregistrarea plusurilor de stocuri privind produsele i
producia n curs de execuie

50x = 664 Valoarea just Valoarea just
nregistrarea plusurilor de valori mobiliare de plasament
531 = 758 Suma consta-
tat n plus
Suma consta-
tat n plus
nregistrarea plusurilor constatate la inventarierea
casieriei, la societile cu capital privat

%
28(xx)
6583
= 20(x)
21(xx)
23(xx)
26(xx)
-
Partea amortizat
Valoarea rmas
Valoarea contabil
Valoarea contabil
Valoarea contabil
Valoarea contabil
nregistrarea minusurilor de inventar neimputabile de
natura activelor imobilizate

6(xx) = %
30(xx)
35(x)
36(x)
37(x)
38(x)
Valoarea de
nregistrare
Valoarea de
nregistrare
nregistrarea minusurilor de inventar neimputabile
constatate la stocuri (altele dect producia stocat)

711 = %
33(x)
34(x)
Valoarea de
nregistrare
Valoarea de
nregistrare
nregistrarea minusurilor de inventar neimputabile la
produsele i producia n curs de execuie

664 = 50x Valoarea de
nregistrare
Valoarea de
nregistrare
nregistrarea minusurilor neimputabile de valori mobiliare
de plasament

658 = 531 Suma consta-
tat n minus
Suma consta-
tat n minus
nregistrarea minusurilor neimputabile la inventarierea
casieriei la societile comerciale cu capital privat

393
nregistrarea minusurilor de bunuri de inventar imputabile sunt
similare cu cele efectuate n cazul minusurilor neimputabile completate cu
nregistrarea valorii imputate care presupune urmtoarea coresponden:
461
sau
4282
= %
758
4427
Suma imputat -
Valoarea de nlocuire
TVA aferent
nregistrat imputarea sumei privind bunurile de
inventar constatate lips

394
Cu ocazia inventarierii generale a patrimoniului se poate constata c
valoarea de inventar a unor imobilizri este mai mic dect valoarea
rmas de amortizat, iar diferena este apreciat ca fiind rezultatul
unei deprecieri ireversibile i atunci ea se nregistreaz n debitul
contului 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea
imobilizrilor n coresponden cu creditul contului corespunztor
din grupa 28 Amortizri privind imobilizrile.
Dac deprecierile sunt posibil reversibile iar acestea sunt superioare
ajustrilor constituite (soldul creditor al conturilor de ajustri pentru
depreciere) atunci se constituie o ajustare suplimentar. n cazul n
care deprecierea constatat pe baza inventarului este inferioar
ajustrii constituit, aceasta se diminueaz n mod corespunztor.
Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli se constituie pentru
finanarea acelor cheltuieli i pierderi a cror realizare sau plat este
incert ori pentru cheltuielile care devin exigibile n perioadele
urmtoare. La nchiderea exerciiului provizioanele ce trebuie
constituite efectiv se nregistreaz n debitul contului de cheltuieli n
coresponden cu creditul contului 151 Provizioane.
395
Pentru creanele i datoriile exprimate n valut se pune
problema nregistrrii diferenelor de curs valutar,
aprute ntre momentul nregistrrii creanei sau datoriei
i momentul nchiderii exerciiului. Pentru creanele n
valut, diferena nefavorabil apare ca urmare a scderii
cursului valutar, iar pentru datoriile n valut, diferena
nefavorabil apare ca urmare a creterii cursului valutar
i sunt recunoscute ca i cheltuieli i nregistrate n
debitul contului 665 Cheltuieli din diferene de curs
valutar. Diferenele favorabile de curs valutar aprute ca
urmare a creterii cursului valutar al creanelor n valut
i respectiv a scderii cursului valutar pentru datoriile
exprimate n valut sunt recunoscute ca venituri din
diferene de curs valutar i nregistrate n creditul
contului 765 Venituri din diferene de curs valutar.
396
Pentru stabilirea corect a rezultatelor
exerciiului este necesar delimitarea pe
perioade de gestiune a veniturilor i cheltuielilor
prelund din sarcina exerciiului curent
cheltuielile care vor genera efecte n perioadele
urmtoare, ateptnd pentru a le ncorpora n
cheltuielile acelei perioade. Servete acestui
scop contul 471 Cheltuieli nregistrate n
avans. Sunt asemenea cheltuieli cele care
privesc: reparaiile capitale neprevizibile, chiriile,
abonamentele i altele asemenea.
Contul 472 Venituri nregistrate n avans
consemneaz veniturile anticipate i veniturile
de realizat (cum sunt ncasrile din chirii, din
abonamente, asigurri etc.) aferente perioadelor
sau exerciiilor urmtoare.
397
Contabilizarea operaiunilor privind variaia
stocurilor se refer la acele societi comerciale
n care se aplic metoda inventarului intermitent
i care presupune ca la finele fiecrei luni, i
deci i la finele lunii decembrie, s se scad din
conturile de cheltuieli unde au fost consemnate
stocurile pe msur ce s-au efectuat
aprovizionrile, contravaloarea stocurilor
neconsumate n procesul de producie.
Evaluarea acestora se poate face utiliznd una
din metodele: identificarea specific, metoda
costului mediu ponderat, metoda FIFO sau
LIFO.
398
Determinarea rezultatului contabil
Pentru a stabili rezultatul exerciiului se
procedeaz la nchiderea conturilor de cheltuieli
ale perioadei curente prin preluarea acestora n
debitul contului 121 Profit i pierdere precum i
curente prin preluarea soldurilor creditoare n
creditul contului de rezultate finale 121 Profit i
pierdere.
Dac avem n vedere datele pe care le prezint,
n acest stadiu al reflectrilor conturile din
clasele: 6 Conturi de cheltuieli i 7 Conturi de
venituri cele dou articole se vor prezenta ca
mai jos:
399
%
701
704
707
711
754
761
763
766
767
771
= 121 -
179.650
19.600
180.000
24.800
1.000
6.000
1.000
1.500
2.000
20.000
435.550

400
121 = %
601
602
603
605
607
611
613
621
623
625
626
627
635
641
6451
6452
6453
666
667
6811
400.331 -
70.000
5.000
10.000
15.000
150.000
23.481
5.000
10.000
2.000
3.000
1.500
2.500
4.000
55.000
10.725
1.375
3.850
3.500
500
23.900
nchiderea conturilor de cheltuieli ale perioadei

401
Determinarea impozitului pe profit,
repartizarea profitului i contabilizarea
acestor operaiuni
ntre profitul contabil i profitul impozabil folosit
ca baz pentru determinarea impozitului pe
profit pot s apar diferene semnificative.
Profitul impozabil se calculeaz ca diferen
ntre veniturile realizate din orice surs i
cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora,
dintr-un an fiscal din care se scad veniturile
neimpozabile i se adug cheltuielile
nedeductibile.
402
Codul fiscal stipuleaz faptul c venituri considerate ca fiind neimpozabile
sunt:
dividendele primite de ctre o persoan juridic romn de la o alt
persoan juridic romn. Aceast prevedere se extinde, dup aderarea
Romniei la Uniunea European, i asupra dividendelor primite de la o
persoan juridic strin, din statele U.E.,dac persoana juridic romn
deine minimum 25% din titlurile de participare la persoana juridic strin,
pe o perioad nentrerupt de cel puin 2 ani, care se ncheie la data plii
dividedului;
diferenele favorabile de valoare ale titlurilor de participare, nregistrate ca
urmare a ncorporrii rezervelor, a beneficiilor sau a primelor de emisiune la
persoanele juridice la care se dein titluri de participare, precum i
diferenele de evaluare a investiiilor financiare pe termen lung. Acestea
sunt impozabile la dta transmiterii cu titlu gratuit, a cesionrii, a retragerii
titlurilor de participare, precum i la data retragerii capitalului social la
persana juridic la care se dein titlurile de participare;
veniturile rezultate din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat
deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care
nu s-a acordat deducere, precum i veniturile din recuperarea cheltuielilor
nedeductibile;
veniturile neimpozabile, prevzute expres n acorduri i memoranduri
aprobate prin acte normative.
403
La calculul profitului impozabil sunt deductibile numai urmtoarele sume
utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor i a provizioanelor:
rezerva, n limita a 5% din profitul contabil nainte de determinarea
impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile i se adaug
cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pn ce acesta va atinge
a cincia parte din capitalul social subscris i vrsat, conform prevederilor
Legii nr. 31/1990 privind societile comerciale, republicat, cu modificrile
i completrile ulterioare; n cazul n care rezerva legal este utilizat pentru
acoperirea pierderilor sau este distribuit sub orice form, reconstituirea
ulterioar a rezervei nu mi este deductibil la calculul profitului impozabil.
n cazul bncilor i cooperativelor de credit autorizate, provizioanele
obligatorii constituite potrivit normelor Bncii Naionale a Romniei. Acelai
regim se aplic i fondurilor de garantare;
rezervele tehnice calculate de ctre societile de asigurare i reasigurare,
constituite potrivit prevederilor Legii nr. 32/2000 privind societile de
asigurare i supravegherea asigurrilor, cu modificrile ulterioare. Pentru
contractele de asigurare cedate n reasigurare, rezervele tehnice se
diminueaz prin nregistrarea la venituri, astfel nct nivelul acestora s
acopere partea de risc care rmne n sarcina asigurtorului, dup
deducerea reasigurrii. Sunt nedeductibile sumele utilizate pentru
constituirea sau majorarea rezervelor pentru contractele cedate n
reasigurare.
404
n rndul cheltuielilor nedeductibile sunt cuprinse:
cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat,
inclusiv cele reprezentnd diferene din anii precedeni sau din anul
curent, precum i impozitele pe profit sau venit pltite n strintate.
Sunt nedeductibile i cheltuielile cu impozitele nereinute la surs n
numele persoanelor fizice i juridice nerezidente, pentru veniturile
realizate din Romnia;
dobnzile, amenzile, confiscrile, majorrile de ntrziere i
penalitile de ntrziere datorate ctre autoritile romne, potrivit
prevederilor legale. Amenzile, dobnzile, penalitile sau majorrile
datorate ctre autoriti strine ori n cadrul contractelor economice
ncheiate cu persoane nerezidente n Romnia i/sau autoriti
strine sunt cheltuieli nedeductibile, cu excepia majorrilor, al cror
regim este reglementat prin conveniile de evitare a dublei impuneri;
suma cheltuielilor cu indemnizaia de deplasare acordat salariailor,
pentru deplasri n ar i n strintate, care depete limita a de
2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituiile publice n cazul n care
contribuabilul realizeaz profit n exerciiul curent i/sau din anii
precedeni. Cheltuielile de transport, cazare i ndemnizaia
acordat salariailor, n cazul contribuabilului care realizeaz
pierdere n exerciiul curent i/sau din anii precedeni, sunt limitate la
nivelul legal stabilit pentru instituiile publice;
405
sumele utilizate pentru constituirea provizioanelor peste limitele
stabilite prin hotrre a Guvernului;
suma cheltuielilor sociale care depesc limita unei cote de pn la
2%, aplicat asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului. Intr
sub incidena acestei limite , cu prioritate, ajutoarele pentru natere,
ajutoarele pentru nmormntare, ajutoarele pentru boli grave sau
incurabile i protezele, precum i cheltuielile pentru funcionarea
corespunztoare a unor activiti sau uniti aflate n administrarea
contribuabililor: grdinie, cree, servicii de sntate acordate n
cazul bolilor profesionale i ale accidentelor de munc pn la
internarea ntr-o unitate sanitar, muzee, biblioteci, cantine, baze
sportive, cluburi, cmine de nefamiliti, precum i pentru colile pe
care le au sub patronaj;
cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor
corporale constatate lips din gestiune ori degradate, neimputabile,
pentru care nu au fost ncheiate contracte de asigurare, precum i
taxa pe valoarea adugat aferent acestor cheltuieli. Nu intr sub
incidena acestor prevederi stocurile i mijloacele fixe amortizabile,
406
cheltuielile cu taxa pe valoarea adugat aferent bunurilor
acordate salariailor sub forma unor avantaje n natur, dac
valoarea acestora nu a fost impozitat prin reinere la surs;
orice cheltuieli fcute n favoarea acionarilor sau a asociailor, altele
dect cele generate de pli pentru bunurile livrate sau serviciile
prestate contribuabilului la valoarea de pia;
cheltuielile de cercetare-dezvoltare, de conducere i de administrare
nregistrate de un sediu permanent care aparine unei persoane
fizice sau juridice strine, care nu s-au efectuat n Romnia, care
depesc 10% din salariile impozabile ale salariailor sediului
permanent din Romnia;
cheltuielile nregistrate n contabilitate care nu au la baz un
document justificativ, potrivit Legii contabilitii nr. 82/1991,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, prin care s se
fac dovada efecturii operaiunii;
cheltuielile nregistrate de societile agricole constituite n baza
legii, pentru dreptul de folosin al terenului agricol adus de membrii
asociai peste cota de distribuie din producia realizat din folosina
acestuia, prevzut n contractul de societate sau asociere;
407
cheltuielile determinate de diferenele nefavorabile de valoare a titlurilor de participare
la persoanele juridice la care se dein participaii, precum i de diferenele
nefavorabile de valoare aferente oblgaiunilor emise pe termen lung, cu excepia
celor determinate de vnzarea- cesionarea acestora;
cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile;
cheltuielile cu contribuiile pltite peste limitele stabilite sau care nu sunt reglementate
prin acte normative;
cheltuielile cu primele de asigurare pltite de angajator, n numele angajatorului, care
nu sunt incluse n veniturile salariale ale angajatului;
cheltuielile de protocol care depesc limita de 2% aplicat asupra diferenei
rezultate dintre totalul veniturilor i al cheltuielilor, inclusiv accizele, mai puin
cheltuielile cu impozitul pe profit i cheltuielile de protocol nregistrate n cursul anului;
alte cheltuieli salariale i/sau asimilate acestora, care nu sunt impozitate la persoana
fizic, dac legea nu prevede altfel;
cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte prestri de
servicii , pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestrii acestora n
scopul desfurrii activitii proprii i pentru care nu sunt ncheiate contracte;
cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului, precum
i cele care nu sunt aferente obiectului de activitate , cu excepia celor care privesc
bunurile reprezentnd garanie bancar pentru creditele utilizate n desfurarea
activitii pentru care contribuabilul este autorizat sau utilizate n cadrul unor
contracte de nchiriere sau de leasing, potrivit clauzelor contractuale;
cheltuielile de sponsorizare i/sau mecenat efectuate potrivit prevederilor legii
sponsorizrii i ale legii bibliotecilor care depesc limita a 3%o din cifra de afaceri i
nu depesc mai mult de 20% din impozitul de profit datorat.
408
La profitul impozabil se poate ajunge n baza uneia din relaiile:
Profit
impoza-
bil
=
Profit
contabil
+
Cheltuieli cu
impozitul pe
profit
-
Veniturile
neimpoza
bile
-
Deducerile
fiscale
+
Cheltuieli
nedeductibile
-
Pierdere fiscal
de recuperat din
anii precedeni
sau
Profit
impozabil
=
Total
venituri
-
Total
cheltuieli
-
Venituri
neimpozabile
-
Deducerile
fiscale
-
Cheltuieli
nedeductibile
-
Pierdere fiscal
de recuperat din
anii precedeni

409
Aplicnd prima formul de calcul profitul impozabil este de
340.246 lei determinat astfel:

profit contabil = 320.219 lei
cheltuieli cu impozitul pe profit = +45.600 lei
cheltuieli deductibile = -25.573 lei
cheltuieli nedeductibile =
pierdere fiscale de recuperat din anii precedeni =
profit impozabil = 340.246 lei

Aplicnd ce a de a doua formul de calcul obinem de asemenea
acelai rezultat.
Impozitul pe profit se determin prin aplicarea, asupra profitului impozabil
a unei cote de impozit. Cota de impozit pe profit este de 16%. Sunt i unele
excepii. Numrul acestora este n scdere
410
Calculele se fac pe baza sumelor cumulate de la nceputul anului.
n cazul nostru impozitul pe profit calculat este de: 58.543 lei;
determinat astfel 340.246 x16% = 54.439 lei.
n exemplul nostru impozitul pe profit datorat este acelai cu
impozitul pe profit calculat, adic 54.439 lei. Impozitul pe profit nregistrat
este cel nscris n contul 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit i se ridic
la nivelul sumei de 45.600 lei.
nregistrarea diferenei de impozit pe profit datorat genereaz
urmtoarea coresponden contabil:
691 = 441 8.839 8.839
nregistrat obligaia de plat a impozitului pe profit
8.839(54.439 45.600 lei)

411
Sumele colectate n debitul contului 691 Cheltuieli cu impozitul pe
profit sunt preluate n debitul contului 121 Profit i pierdere.
Corespondena care se stabilete este urmtoarea:
121 = 691 8.839 8.839
nregistrat nchiderea contului de cheltuieli privind
impozitul pe profit cu impozitul stabilit ca aparinnd
lunii decembrie, 8.839 lei.

Repartizarea profitului i contabilizarea acestuia
412
n aplicaia noastr profitul de repartizat se ridic la nivelul sumei de
311.380 lei i a fost repartizat pentru:
- Rezerve legale 17.012 lei
- Profit reportat 294.368 lei
TOTAL: 311.380 lei

Pentru reflectarea repartizrii profitului, aa cum rezult din
destinaiile fixate mai nainte, se redacteaz urmtorul articol contabil:

129 = %
1061
117
311.380 -
17.012
294.380
nregistrat repartizarea profitului revenit societii
realizat n exerciiul 200N

413
n situaia n care societatea comercial
nregistreaz n exerciiul financiar ce se
ncheie pierderi, acestea se reporteaz,
atunci cnd nu exist riscul ncetrii
activitii, n anii urmtori, pentru a fi
acoperite din profiturile ce se vor realiza
atunci.
414
Balana de verificare final.
Din jurnal micrile reflectate, dup ce a
avut loc ntocmirea balanei de verificare
primare, se sistematizeaz n Cartea mare
n partida deschis fiecrui cont. Pe baza
datelor Crii mari se ntocmete balana
de verificare final. Modelul de balan de
verificare trebuie s conin cel puin
soldurile de la nceputul anului, rulajul
conturilor n cursul exerciiului i soldul
final.
415
nchiderea conturilor de activ i a conturilor
de pasiv.
Pentru a marca nchiderea exerciiului n
registrul cronologic (Registrul-jurnal) se
formuleaz fie dou articole contabile compuse,
fie un articol contabil complex sau mixt.
n prima variant este nevoie i de intervenia
contului 892 Bilan de nchidere, care va primi
n debit soldul final debitor al conturilor din
mulimea conturilor de bilan rmase nc
nesoldate pn n acest moment, iar n credit
soldul final creditor al conturilor nc nesoldate
pn n acest moment.
416
892 = %
129
2111
212
213
262
267
301
302
308
331
345
348
371
4111
461
471
5121
5311
532
542
13.577.611 -
311.380
1.226.069
4.000.000
6.450.000
100.000
20.000
53.182
13.855
9.363
15.000
66.000
6.600
439.200
50.079
3.000
40.000
769.583
15.000
1.500
1.000
nregistrat nchiderea conturilor de activ.

417
%
101
106
117
121
131
1621
2812
2813
378
401
421
427
4423
4428
441
444
446
462
472
= 892 -
11640000
127012
294368
311380
50000
80000
96800
306800
60000
427000
16000
25000
16612
74800
8839
12000
13000
8000
10000
13.577.611
Pentru nchiderea conturilor de pasiv

418
Elaborarea bilanului
Trecerea de la situaia oglindit de soldurile conturilor
din sistemul de calcul contabil digrafic aa cum se
prezint aceasta n balanele sintetice i balanele
analitice finale, la aceeai situaie reflectat prin bilan,
nu nseamn o simpl transcriere, ci reprezint o
continuare a procesului de sintetizare i de rafinare a
reflectrii. Ca urmare, bilanul se prezint ca un sistem
agregat de indicatori, n evaluarea crora sunt
respectate anumite principii explicabile prin rolul stabilit
acestui calcul de sintez n procesul de cunoatere.
419
i n Romnia, alinierea la normele comunitare a
generalizat principiul evalurii substanei de bilan la
valoarea de intrare pus de acord cu datele inventarului,
rectificat nu numai cu deprecierile ireversibile, dar i cu
deprecierile reversibile. ntre mrimile nscrise n bilan
ntlnim att raporturi de complementaritate, ct i
raporturi de ordinare. Primul tip de raporturi se creeaz
ntre indicatorii situai pe aceeai treapt a procesului de
sintetizare, pe cnd, cel de al doilea se realizeaz ntre
indicatorii situai pe trepte diferite de sintetizare.
Procesul prin care se ajunge de la soldurile conturilor la
sistemul de indicatori din bilan este divers. Unii
indicatori sunt obinui prin preluarea soldurilor unor
conturi sintetice sau conturi analitice, alii prin agregarea
acestor solduri. i vom numi pe acetia indicatori primari.
n Bilan sunt ns i indicatori care se obin prin
agregarea unor indicatori primari. i vom numi pe acetia
indicatori derivai.
420

BILAN la data de.......................
-lei-
- mii lei -
Sold la
Denumirea elementului
Nr.
rd.
nceputul
exerciiului
financiar
sfritul
exerciiului
financiar
A B 1 2
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZRI NECORPORALE
(ct. 201+203+205+207+208+233+234-2801-2803-
2805-2807-2808-290-293
*
) 01 - -
II. IMOBILIZRI CORPORALE
(ct. 211+212+213+214+231+232-2811-2812-2813-
2814-291-293
*
) 02 2.320.000 2.272.468
III. IMOBILIZRI FINANCIARE
(ct. 261+262+263+265+267-296)
03 50.000 120.000
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL
(rd. 01 la 03)
04 2.370.000 2.392.468

421
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI
(ct. 301+302+303+/-308+331+332+341+345+
346+/-348+351+354+356+357+358+361+/-
368+371+/-378+381+/-388-391-392-393-394-395-
396-397-398+4091-4428)
05 204.400 455.200

422
II. CREANE
(Sumele ce urmeaz a fi ncasate dup o perioad
mai mare de un an se prezint separat.) (ct. 4092+
411+413+418+425+4282+431
**)
+437
**)
+4382+
441
**)
+4424+4428
**)
+444
**)
+445+446
**)
+447
**)
+
4482+451
**)
+452
**)
+456
**)
+4582+461+473
**)
-491-
495-497+5187 06 58.000 53.079
III. INVESTIII FINANCIARE PE TERMEN
SCURT
(ct. 501+502+503+505+506+508+5113+5114-591-
592-593-595-596-598) 07
IV. CASA I CONTURI LA BNCI
(ct. 5112+5121+5124+5125+531+532+541+542) 08 335.600 787.083
ACTIVE CIRCULANTE TOTAL
(rd. 05 la 08) 09 598.000 1.295.362
C. CHELTUIELI N AVANS (ct. 471) 10 30.000 40.000
D. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O
PERIOAD DE PN LA UN AN
(ct. 161+162+166+167+168-169+269+401+403+
404+405+408+419+421+423+424+426+427+4281
+ 431
***)
+437
***)
+ 4381+441
***)
+4423+4428
***)
+
444
***)
+446
***)
+447
***)
+4481+451
***)
+452
***)
+455
+ 456
***)
+457+4581+462+473
***)
+509+5186+519) 11 178.000 617.836
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE,
RESPECTIV DATORII CURENTE NETE
(rd. 09+10-11-18) 12 410.000 707.526

423
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII
CURENTE (rd. 04+12-17) 13 2.750.000 3.049.995
G. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O
PERIOAD MAI MARE DE UN AN
(ct. 161+162+166+167+168-169+269+401+403+
404+405+408+419+421+423+424-426+427+
4281+ 431
***)
+437
***)
+4381+441
***)
+4423+
4428
***)
+444
***)
+446
***)
+447
***)
+4481+451
***)
+
452
***)
+455+456
***)
+457+4581+462+473
***)
+509+
5186+519) 14
H. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI I
CHELTUIELI (ct. 151) 15
I. VENITURI N AVANS
rd. (17+18), din care: 16 70.000 60.000
ct. 131 17 30.000 50.000
ct. 472 18 40.000 10.000
J. CAPITAL I REZERVE
I. CAPITAL (rd. 20 la 22) 19 2.500.000 2.640.000
din care:
- capital subscris nevrsat (1011) 20
- capital subscris vrsat (1012) 21 2.500.000 2.640.000

424
- patrimoniul regiei (1015) 22
II. PRIME DE CAPITAL (ct. 104) 23
III. REZERVE DIN REEVALUARE Sold C 24
(ct. 105) Sold D 25
IV. REZERVE (ct. 106) 26 110.000 129.573
V. REZULTATUL REPORTAT Sold C 27 140.000 280.421
(ct. 117) Sold D 28
VI. REZULTATUL EXERCIIULUI Sold C 29 200.000 299.995
FINANCIAR (ct. 121) Sold D 30
Repartizarea profitului (ct. 129) 31 200.000 299.995
TOTAL CAPITALURI PROPRII
(rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31) 32 2.750.000 3.049.995
Patrimoniul public (ct. 1016) 33
TOTAL CAPITALURI
(rd. 32+33) 34 2.750.000 3.049.995
_______
*) Conturi de repartizat dup natura elementelor respective
**)Solduri debitoare ale conturilor respective
***)Solduri creditoare ale conturilor respective

425
Elaborarea Contului de profit i pierdere
Aceast component a situaiilor financiare anuale se obine prin
prelucrarea datelor pe care le conin conturile din clasa 6 Conturi de
cheltuieli i clasa 7 Conturi de venituri i care se refer la
cheltuielile, respectiv veniturile cumulate de la nceputul anului i
colectate la sfritul fiecrei luni n cele dou pri ale contului 121
Profit i pierderi (cheltuielile n debit, iar veniturile n credit).
El trebuie s furnizeze imaginea fidel, clar i complet a
rezultatului. n modelul simplificat, elaborat pentru persoanele
juridice care prezint situaiile financiare armonizate cu Directivele
Europene, Contul de profit i pierdere prezint o grupare a
veniturilor i cheltuielilor pe feluri de activiti (de exploatare,
financiar i extraordinar), astfel nct n urma comparaiei la
nivelul fiecrui palier s se poat stabili rezultatul din exploatare
(profit ori pierdere); rezultatul financiar (profit ori pierdere); rezultatul
curent al exerciiului (profit ori pierdere); rezultatul extraordinar
(profit i pierdere); veniturile totale; cheltuielile totale; rezultatul brut
al exerciiului (profit ori pierdere); impozitul pe profit; alte cheltuieli cu
impozite care nu apar n elementele de mai sus i rezultatul net al
exerciiului financiar (profit ori pierdere).
426

CONTUL DE PROFIT I PIERDERE
la data de 31 decembrie 200N..
- mii lei -
exerciiul financiar
Denumirea indicatorului
Nr.
rd. precedent ncheiat
A B 1 2
1. Cifra de afaceri net (rd. 02 la 04) 01 - 4.004.327
Producia vndut
(ct. 701+702+703+704+705+706+708) 02 - 1.844.327
Venituri din vnzarea mrfurilor (ct. 707) 03 - 2.160.000
Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri
nete (ct. 7411) 04 -
2. Variaia stocurilor Sold C 05 - 542.738
(ct. 711) Sold D 06 -
3. Producia imobilizat (ct. 721+722) 07 - 80.000
4. Alte venituri din exploatare (ct. 7417+758) 08 -
VENITURI DIN EXPLOATARE - TOTAL
(rd. 01 + 05 06 + 07 + 08) 09 - 4.627.065
5. a) Cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile
(ct. 601+602) 10 - 700.000
Alte cheltuieli materiale (ct. 603+604+606+608) 11 - 110.000
b) Alte cheltuieli din afar (cu energie i ap) (ct.605) 12 - 80.000
c) Cheltuieli privind mrfurile (ct. 607) 13 - 1.800.000
6. Cheltuieli cu personalul (rd. 15 + 16), 14 - 938.747
n care:
a) Salarii (ct. 621+641) 15 - 725.000
b) Cheltuieli cu asigurrile i protecia social (ct.645) 16 - 213.747
7. a) Amortizri i provizioane pentru deprecierea
imobilizrilor corporale i necorporale (rd. 18 - 19) 17 - 286.800
a. 1) Cheltuieli (ct. 6811+6813) 18 - 286.800
a. 2) Venituri (ct. 7813) 19 -
7. b) Ajustarea valorii activelor circulante (rd. 21 - 22) 20 - -2.000
b. 1) Cheltuieli (ct 654+6814) 21 -
b. 2) Venituri (ct. 754+7814) 22 - 2.000
8. Alte cheltuieli de exploatare (rd. 24 la 26) 23 - 433.500
8.1. Cheltuieli privind prestaiile externe (ct. 611+612+
613+614+621+622+623+624+625+626+ 627+628) 24 - 393.500
8.2. Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
(ct. 635) 25 - 40.000

427
8.3. Cheltuieli cu despgubiri, donaii i activele cedate (ct. 658) 26 -
Ajustri privind provizioanele pentru riscuri i cheltuieli (rd.
28 - 29) 27 -
- Cheltuieli (ct. 6812) 28 -
- Venituri (ct. 7812) 29 -
CHELTUIELI DE EXPLOATARE TOTAL
(rd. 10 la 14 + 17 +20 +23 +27) 30 - 4.347.047
REZULTATUL DIN EXPLOATARE:
- Profit (rd. 09 -30) 31 - 280.018
- Pierdere (rd. 30 09) 32 -
9. Venituri din interese de participare
(ct. 7613+7614+7615+7616)
33 -
- din care, n cadrul grupului 34 -
10. Venituri din alte investiii financiare i creane care fac
parte din activele imobilizate (ct. 7611+7612)
35 -
11. Venituri din dobnzi (ct. 766) 37 - 16.500
Alte venituri financiare
(ct. 762+763+764+765+767+768)
39 - 100.000
VENITURI FINANCIARE - TOTAL
(rd. 33 + 35 +37 +39) 40 - 116.500
12. Ajustarea valorii imobilizrilor financiare i a investiiilor
financiare deinute ca active circulante (rd. 4243) 41 -
- Cheltuieli (ct. 686) 42 -
- Venituri (ct. 786) 43 -
13. Cheltuieli privind dobnzile (ct. 666) 44 - 38.500
Alte cheltuieli financiare (ct. 663+664+665+667+668)
46 - 5.500
CHELTUIELI FINANCIARE TOTAL
(rd. 41 +44 + 46) 47 - 44.000

428
REZULTATUL FINANCIAR:
- Profit (rd. 40 47) 48 - 72.500
- Pierdere (rd. 47 40) 49 -
14. REZULTATUL CURENT:
- Profit (rd. 09 + 40 30 - 47) 50 - 352.518
- Pierdere (rd. 30 + 47 09 - 40) 51 -
15. Venituri extraordinare (ct. 771) 52 - 80.000
16. Cheltuieli extraordinare (ct. 671) 53 - 41.000
17. REZULTATUL EXTRAORDINAR:
- Profit (rd. 52 53) 54 - 39.000
- Pierdere (rd. 53 52) 55 -
VENITURI TOTALE (rd. 09 + 40 + 52) 56 - 4.823.565
CHELTUIELI TOTALE (rd. 30 + 47 + 53) 57 - 4.432.047
18. REZULTATUL BRUT:
- Profit (rd. 56 57) 58 - 391.518
- Pierdere (rd. 57 56) 59 -
19. IMPOZITUL PE PROFIT (ct. 691) 60 - 91.523
20. Alte cheltuieli cu impozite care nu apar n elementele de
mai sus (ct. 698) 61 -

429
21. REZULTATUL NET AL EXERCIIULUI
FINANCIAR:
- Profit (rd. 58 60 - 61) 62 - 299.995
- Pierdere (rd. 59 + 60 61)
(rd. 60 + 61 58)
63 -

ADMINISTRATOR,
Numele, prenumele,
semntura i
tampila unitii

NTOCMIT,
Numele, prenumele
i semntura

430
Situaia fluxurilor de trezorerie
Aceast component este opional pentru persoanele juridice care
nu sunt nc obligate s aplice Standardele Internaionale de Contabilitate.
Modelul elaborat de ctre normalizatorii romni pentru acest tip de entiti
economico-sociale se prezint astfel:

Situaia fluxurilor de trezorerie exemplu de prezentare
exerciiu financiar
Denumirea indicatorului
Nr.
rd. precedent ncheiat
A B 1 2
Fluxuri de numerar din activiti de exploatare:
- ncasri
- pli

Fluxuri de numerar din activiti de investiii:
- ncasri
- pli

Fluxuri de numerar din activiti de finanare:
- ncasri
- pli

Fluxul de numerar total
Numerar la nceputul perioadei
Numerar la sfritul perioadei

Bazele Contabilităţii PP v3

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Bazele Contabilităţii PP v3

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

BAZELE

S-ar putea să vă placă și