Dubla impunere juridic internaional

Lect. univ. dr. Georgiana Camelia CREAN

CURS 9-10. Impozitarea veniturilor nerezidenilor i impozitarea

reprezentanelor
A. Impozitul pe veniturile obinute din Romnia de nerezideni
Potrivit prevederilor Titlului V din Legea nr. 571/2003, Codul Fiscal, coroborate cu
prevederile HG nr. 44/2004 privind normele metodologice de aplicare, referitor la impozitul
pe veniturile obinute din Romnia de nerezideni reinem urmtoarele aspecte:
Contribuabili:
- nerezident (pct.17) orice:
1. persoan juridic strin (pct.25),
2. persoan fizic nerezident (pct. 22) i
3. alte entiti strine, inclusiv organisme de plasament colectiv n valori mobiliare,
fr personalitate juridic, care nu sunt nregistrate n Romnia, potrivit legii, care obin
venituri impozabile din Romania.
Venituri impozabile obinute din Romnia:
1. dividende;
2. dobnzi;
3. redevene;
4. comisioane;
5. venitul din activiti sportive i de divertisment desfurate n Romnia;
6. venituri din servicii prestate n Romnia i n afara Romniei, exclusiv transportul
internaional i prestrile de servicii accesorii acestui transport;
Normele de aplicare a Codului fiscal prevd c sunt considerate venituri obinute din
Romnia, prestate n afara Romniei, numai veniturile din prestarea urmtoarelor
servicii:
- de management, servicii de consultan n orice domeniu,
- de marketing, servicii de asisten tehnic,
- de cercetare i proiectare n orice domeniu,
- de reclam i publicitate indiferent de forma n care sunt realizate i
- servicii prestate de avocai, ingineri, arhiteci, notari, contabili, auditori.
7. venituri reprezentnd remuneraii primite de nerezideni ce au calitatea de
administrator, fondator sau membru al consiliului de administraie al unei persoane
juridice romne;
8. venituri din profesii independente desfurate n Romnia;
1

Dubla impunere juridic internaional

Lect. univ. dr. Georgiana Camelia CREAN

9. venituri din pensii primite de la bugetul asigurrilor sociale sau de la bugetul de stat;
10. venituri din premii acordate la concursuri organizate n Romnia;
11.venituri din jocuri de noroc practicate n Romnia;
12. venituri realizate de nerezideni din lichidarea unei persoane juridice
romne.Venitul brut realizat din lichidarea unei persoane juridice romne reprezint
suma excedentului distribuiilor n bani sau n natur care depete aportul la
capitalul social al persoanei fizice/juridice beneficiare.
13. venituri realizate din transferul masei patrimoniale fiduciare de la fiduciar la
beneficiarul nerezident n cadrul operaiunii de fiducie.
Venituri obinute din Romnia de nerezideni, ns impozitate conform altor titluri din
Codul fiscal:
-

veniturile atribuibile unui sediu permanent din Romnia Titlul II sau III;

veniturile din proprieti imobiliare situate n Romnia Titlul II sau III;

veniturile din transferul titlurilor de participare deinute de o persoan juridic

strin la o persoan juridic romn Titlul II;

veniturile obinute de o persoan fizic nerezident dintr-o activitate dependent

desfurat n Romnia Titlul III;

veniturile obinute de o persoan fizic nerezident din nchirierea sau alt form
de cedare a dreptului de folosin a unei proprieti imobiliare situate n Romnia,
din transferul proprietilor imobiliare situate n Romnia sau din transferul
titlurilor de valoare deinute la o persoan juridic romn.

Reinerea la surs a impozitului asupra veniturilor obinute din Romnia de

nerezideni:
-

impozitul se calculeaz, se reine i se vireaz la bugetul de stat de ctre pltitorii

de venituri;

impozitul astfel calculat este impozit final;

impozitul se calculeaz prin aplicarea cotei de impozit asupra veniturilor brute

obinute din Romnia de ctre nerezideni;

impozitul se calculeaz i se reine la momentul plii venitului; se vireaz la

bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care s-a pltit
venitul.

OBS!
- excepie de la regula anterioar:
1. n cazul dobnzilor capitalizate impozitul se calculeaz n
momentul
nregistrrii n contul curent sau n contul de depozit al titularului, respectiv n
momentul rscumprrii n cazul unor instrumente de economisire sau n
momentul n care dobnda se transform n mprumut ori n capital,
2

Dubla impunere juridic internaional

Lect. univ. dr. Georgiana Camelia CREAN

2. n cazul dobnzilor la depozitele la vedere/conturi curente, depozite la

termen, certificatele de depozit si alte instrumente de economisire la bnci si
alte instituii de credit autorizate, impozitul se calculeaz si se retine la
momentul nregistrrii in contul curent sau de depozit al titularului, respectiv la
momentul rscumprrii. Virarea acestui impozit se face lunar, pana la data de
25 inclusiv a lunii urmtoare nregistrrii/rscumprrii.
3. n cazul dividendelor distribuite, dar care nu au fost pltite acionarilor sau
asociailor pn la sfritul anului in care s-au aprobat situaiile financiare
anuale (impozitul se pltete pana la 25 ianuarie a anului urmtor).
Cote de impozit:
- 25% pentru veniturile obinute din jocuri de noroc;
- 16% pentru veniturile prevzute la art. 115 (1), dac sunt pltite ntr-un stat cu care
Romnia are ncheiat un instrument juridic n baza cruia se face schimbul de
informaii i beneficiarul sumelor nu face dovada rezidenei fiscale;
- 50% pentru veniturile din prestarea de servicii n Romnia sau n afara Romniei,
dividende, dobnzi, comisioane, redevene i din exercitarea unei profesii
independente pltite ntr-un stat cu care Romnia nu are ncheiat un instrument juridic
n baza cruia s se realizeze schimbul de informaii;
OBS!
Prin instrumente juridice ncheiate de Romnia n baza crora se realizeaz schimbul
de informaii se neleg acordurile/conveniile bilaterale/multilaterale n baza crora
Romnia poate realiza un schimb de informaii care este relevant pentru aplicarea i
administrarea acestor prevederi legale. Lista acordurilor/conveniilor se public pe
site-ul Ministerului Finanelor Publice i se actualizeaz periodic.
- veniturile reprezentnd remuneraii primite de nerezideni care au calitatea de
administrator, fondator sau membru al consiliului de administraie al unei persoane
juridice romne cota de impozit de 16% conform Titlului III;
- veniturile din pensii primite de la bugetul asigurrilor sociale sau de la bugetul de
stat conform Titlului III.
Scutiri prevzute de Titlul V din Codul fiscal:
- dobnda aferent instrumentelor de datorie public,
- veniturile obinute din tranzaciile cu instrumente financiare derivate utilizate
pentru realizarea operaiunilor de administrare a riscurilor asociate obligaiilor de
natura datoriei publice guvernamentale,
- veniturile obinute din tranzacionarea titlurilor de stat i a obligaiunilor emise de
ctre unitile administrativ-teritoriale, pe piaa intern i/sau pe pieele financiare
internaionale,
- dobnda aferent instrumentelor emise de ctre Banca Naional a Romniei si
veniturile obinute din tranzacionarea valorilor mobiliare emise de ctre Banca
Naional a Romniei;

Dubla impunere juridic internaional

Lect. univ. dr. Georgiana Camelia CREAN

- premiile obinute din Romnia de persoane fizice nerezidente ca urmare a

participrii la festivaluri naionale sau internaionale finanate din fonduri publice;
- premii acordate elevilor si studenilor nerezideni la concursurile finanate din
fonduri publice;
- veniturile persoanelor juridice strine care desfoar n Romnia activiti de
consultan n cadrul unor acorduri de finanare gratuit, ncheiate de guvernul
Romniei/autoriti publice cu alte guverne/autoriti publice/organizaii
internaionale guvernamentale sau neguvernamentale;
- impozitul asupra dividendelor pltite de o persoan juridic romn ctre un
beneficiar din UE sau AELS este 0% cu condiia ndeplinirii concomitente a
urmtoarelor condiii:
este o persoan juridic rezident ntr-un stat membru al UE/AELS sau un
sediu permanent al unei ntreprinderi dintr-un stat membru al UE/AELS;
deine minimum 10% din valoarea/numrul titlurilor de participare la
persoana juridic romn pltitoare;
deinerea titlurilor de participare este pe o perioad nentrerupta de 1 an
care se ncheie la data plii dividendului.
- ncepnd cu data de 1 ianuarie 2011, cota de impozit de 0% se aplic asupra
dobnzilor i redevenelor obinute din Romnia, daca beneficiarul efectiv al
acestor venituri ndeplinete concomitent urmtoarele condiii:
este o persoana juridica rezidenta intr-un stat membru al UE /AELS sau un
sediu permanent al unei ntreprinderi dintr-un stat membru al UE/AELS;
deine minimum 25% din valoarea/numrul titlurilor de participare la
persoana juridica romana pltitoare;
deinerea titlurilor de participare este pe o perioada nentrerupt de 2 ani.
Certificatul de rezidenta fiscala:
-

prezentarea certificatului de reziden fiscal de ctre beneficiarul nerezident al

veniturilor la momentul realizrii acestora;

neprezentarea certificatului de rezidenta fiscala nseamn ca la momentul plaii se

aplica prevederile din titlul V;

prezentarea certificatului de rezidenta fiscala da dreptul la efectuarea regularizrii

in perioada de prescripie (numai cu condiia ca in certificatul de rezidenta fiscala
sa se menioneze faptul ca nerezidentul a fost rezident al celuilalt stat pe ntreaga
perioada de prescripie);

extinderea valabilitii certificatului de rezidenta fiscala prezentat intr-un an fiscal

si pentru urmtoarele 60 de zile calendaristice din anul urmtor.

Obligaia pltitorilor de venituri, rezideni romni, de a depune o declaraie la

autoritatea fiscala competenta pana n ultima zi a lunii februarie inclusiv a anului
curent pentru anul expirat (format prezentat in normele de aplicare de la titlul V):

Dubla impunere juridic internaional

Lect. univ. dr. Georgiana Camelia CREAN

pentru declararea veniturilor obinute ncepnd cu 1 ianuarie 2012 din Romnia de

nerezideni, pltitorul de venit trebuie sa completeze la ultima coloan de la
capitolul B Datele de identificare a beneficiarului de venit nerezident fie cu
codul de identificare fiscal al nerezidentului atribuit de autoritatea din Romnia,
atunci cnd nerezidentul are atribuit un astfel de cod, fie date de identificare ale
beneficiarului de venit nerezident, atunci cnd nu a fost atribuit un astfel de cod.

Certificatele de atestare a impozitului reinut n Romnia

-

nerezidentul depune o cerere la organul fiscal in a crui raza teritoriala se afla

nregistrat pltitorul de venituri;

eliberarea certificatului de atestare fiscal;

forma cererii i a certificatului de atestare a impozitului sunt prevzute n OMFP

nr. 724/2011.

La stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe autoritile fiscale pot s nu ia n
considerare o tranzacie care nu are un scop economic sau pot rencadra forma unei
tranzacii pentru a reflecta coninutul economic al tranzaciei.

n cazul n care tranzaciile sau o serie de tranzacii sunt calificate ca fiind

artificiale, ele nu vor fi considerate ca fcnd parte din domeniul de aplicare al
conveniilor de evitare a dublei impuneri.

Prin tranzacii artificiale se neleg tranzaciile sau seriile de tranzacii care nu au

un coninut economic i care nu pot fi utilizate n mod normal n cadrul unor
practici economice obinuite, scopul esenial al acestora fiind acela de a evita
impozitarea ori de a obine avantaje fiscale care altfel nu ar putea fi acordate.

Nu sunt incluse n veniturile salariale i nu sunt impozabile, sumele sau avantajele

primite de persoane fizice din activiti dependente desfurate ntr-un stat strin,
indiferent de tratamentul fiscal din statul respectiv. Fac excepie veniturile salariale
pltite de ctre sau n numele unui angajator care este rezident n Romnia ori are
sediul permanent n Romnia, care sunt impozabile n Romnia numai n situaia
n care Romnia are drept de impunere.

reguli de stabilire a dreptului de impunere pentru veniturile din salarii obinute de

rezideni romni de la un angajator stabilit n Romnia pentru activitatea
desfurat n strintate:

OBS!

Salariul pltit de angajatorul romn persoanei fizice detaate in strintate

pentru o perioada mai mica de 183 de zile este impozabil n Romnia
potrivit prevederilor Conveniilor de evitare a dublei impuneri;

Salariul pltit de angajatorul romn persoanei fizice detaate in strintate

pentru o perioada mai mare de 183 de zile este impozabil n statul strin
potrivit Conveniilor de evitare a dublei impuneri.

Dubla impunere juridic internaional

Lect. univ. dr. Georgiana Camelia CREAN

Iniial contractul de detaare prevede o perioad de edere n strintate

mai mica de 183 de zile dar ulterior acesta se prelungete i astfel drept de
impunere asupra venitului din salarii revine statului strin in care salariatul
ii desfoar activitatea.

Impozitul reinut de angajatorul romn n primele 183 de zile, se restituie

salariatului de ctre autoritatea fiscala prin depunerea de ctre salariat a
declaraiei privind veniturile realizate din strintate, care reprezint i
cerere de restituire.

n cazul ncetrii detarii persoanei fizice nainte de expirarea celor 183 de

zile drept de impunere revine Romniei, iar angajatorul are obligaia
reinerii acestui impozit.

Dac persoana fizic pentru care angajatorul a efectuat calculul impozitului

nu mai are relaii contractuale generatoare de venituri din salarii i
angajatorul nu poate s efectueze reinerea diferenelor de impozit, atunci
persoana fizic declar aceste venituri n Romnia potrivit declaraiei
privind veniturile realizate din strintate.

Potrivit Ordinului nr. 74/2012 pentru reglementarea unor aspecte privind rezidena
fiscal n Romnia a persoanelor fizice:
-

completeaz formularul "Chestionar pentru stabilirea rezidenei fiscale a persoanei

fizice la sosirea n Romnia" persoanele fizice care sosesc n Romnia i au o
edere n statul romn o perioad sau mai multe perioade ce depesc n total 183
de zile, pe parcursul oricrui interval de 12 luni consecutive, care se ncheie n
anul calendaristic vizat;

completeaz formularul "Chestionar pentru stabilirea rezidenei fiscale a persoanei

fizice la plecarea din Romnia" persoanele fizice rezidente n Romnia, precum i
persoanele fizice nerezidente, care au avut obligaia completrii formularului
anterior, care pleac din ara noastr i care vor avea o edere n strintate mai
mare de 183 de zile ntr-un an calendaristic;

formularele vor fi nregistrate de persoanele fizice n cauz, personal sau prin

mputernicit, la autoritatea fiscal competent n a crei raz teritorial persoana
fizic i are domiciliul fiscal, potrivit legii;

orice schimbare aprut, care poate aduce modificri n ceea ce privete rezidena
fiscal, trebuie adus la cunotina organului fiscal de ctre persoana fizic n
cauz;

principalele elemente care sunt luate n considerare pentru stabilirea rezidenei

fiscale n Romnia a unei persoane fizice care sosete n Romnia sunt
urmtoarele:
a) domiciliul n Romnia;
6

Dubla impunere juridic internaional

Lect. univ. dr. Georgiana Camelia CREAN

b) locuina permanent din Romnia a persoanei fizice, locuin care poate fi n

proprietate sau nchiriat, dar care rmne oricnd la dispoziia acestuia i a
familiei sale;
c) centrul intereselor vitale amplasat n Romnia;
d) persoana fizic este prezent n Romnia pentru o perioad sau mai multe
perioade ce depesc n total 183 de zile, pe parcursul oricrui interval de 12 luni
consecutive, care se ncheie n anul calendaristic vizat.
- persoana fizic nerezident care sosete in Romnia trebuie s nregistreze la
autoritatea fiscal competent formularul n 30 de zile de la mplinirea termenului
de 183 de zile de prezen n Romnia;
- autoritatea fiscala competenta va notifica persoana fizica daca are obligaie fiscal
integral n Romnia sau daca pstreaz rezidena fiscal a celuilalt stat potrivit
CEDI;
- principalele elemente care vor fi luate n considerare pentru stabilirea rezidenei unei
persoane fizice care prsete Romnia sunt urmtoarele:
a) domiciliul din Romnia;
b) locuina permanent din Romnia a persoanei fizice, locuin care poate fi n
proprietate sau nchiriat, dar care rmne oricnd la dispoziia acestuia i a familiei
sale;
c) centrul intereselor vitale amplasat n Romnia; faptul c soul/soia, copilul/copiii
sau persoanele aflate n ntreinerea persoanei nu prsesc Romnia mpreun cu
aceasta.
- n vederea scoaterii/meninerii din/n eviden de ctre autoritatea fiscal competent,
persoana fizic rezident n Romnia, respectiv persoana nerezident care prsete
Romnia au obligaia s nregistreze formularul cu 30 de zile naintea plecrii din
Romnia;
- autoritatea fiscala competenta va notifica persoana fizica, care prsete Romnia
daca aceasta menine obligaia fiscal integral n Romnia sau daca va fi
scoas/meninut din/n evidenele fiscale.
B. Impozitul pe reprezentane
Contribuabili: orice persoan juridic strin, care are o reprezentan autorizat s
funcioneze n Romnia, potrivit legii, are obligaia de a plti un impozit anual,
conform prezentului capitol.
Stabilirea impozitului:
- impozitul pe reprezentan pentru un an fiscal este egal cu echivalentul n lei al
sumei de 4.000 euro, stabilit pentru un an fiscal, la cursul de schimb al pieei

Dubla impunere juridic internaional

Lect. univ. dr. Georgiana Camelia CREAN

valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei, valabil n ziua n care se

efectueaz plata impozitului ctre bugetul de stat;
- n cazul unei persoane juridice strine, care n cursul unui an fiscal nfiineaz sau
desfiineaz o reprezentan n Romnia, impozitul datorat pentru acest an se
calculeaz proporional cu numrul de luni de existen a reprezentanei n anul fiscal
respectiv.
Plata impozitului i depunerea declaraiei fiscale:
- orice persoan juridic strin are obligaia de a plti impozitul pe reprezentan la
bugetul de stat, n dou trane egale, pn la datele de 25 iunie i 25 decembrie
inclusiv;
- orice persoan juridic strin care datoreaz impozitul pe reprezentan are
obligaia de a depune o declaraie anual la autoritatea fiscal competent, pn la
data de 28, respectiv 29 februarie a anului de impunere;
- orice persoan juridic strin, care nfiineaz sau desfiineaz o reprezentan n
cursul anului fiscal, are obligaia de a depune o declaraie fiscal la autoritatea
fiscal competent, n termen de 30 de zile de la data la care reprezentana a fost
nfiinat sau desfiinat.
Bibliografie:
1. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare;
2. HG nr. 44/2004 pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a Legii
nr.571/2003 privind codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare;
3. www.mfinante.ro