Contabilitatea Salariilor

www.referat.
ro
Contabilitatea salariilor
INTRODUCERE
Auditul se efectueaz n conformitate cu Legea Republicii Moldova cu privire la activitatea
de audit Nr 61-XVI din 16.03.07 i Standardele Naionale de Audit. Conform acestor Standarde
trebuie s se planifice i s se desfoare auditul, cu scopul de a se asigura de o manier rezonabil
c situaiile financiare nu conin erori semnificative. Un audit include examinarea, pe baz de teste,
a elementelor probante care justific sumele i prezentrile. Un audit include de asemenea, analiza
principiilor contabile folosite i estimrilor semnificative ale conducerii, precum i evaluarea
prezentrii generale a situaiilor financiare. Auditul efectuat de compania specializat trebuie s
asigure o baz rezonabil pentru formarea unei opinii.
Auditul remunerrii muncii i a personalului verific ciclul salarii-personal care ncepe cu
angajarea de personal i se ncheie cu remunerarea angajailor pentru serviciile prestate i cu plile
ctre stat i alte instituii n contul impozitelor i a altor contribuii salariale reinute la surs i
acumulate n conturile ntreprinderii.
ntre aceste dou extreme, ciclul implic obinerea serviciilor de la angajai n conformitate
cu obiectivele companiei i contabilizarea acestor servicii de o manier adecvat.
Auditul remunerrii muncii i a personalului include obinerea unei nelegeri a controlului
intern, estimarea riscului de control, teste substaniale ale operaiunilor, proceduri analitice i teste
ale detaliilor soldurilor. ntr-un audit tipic extern exist cteva deosebiri importante ntre ciclul
salarii-personal i celelalte cicluri, dup cum urmeaz:
Exist o singur categorie de operaiuni legate de salarii. Majoritatea ciclurilor cuprind cel
puin dou categorii de operaiuni. Salariile nu au dect o categorie, deoarece primirea
serviciilor de la angajai i achitarea acestor servicii prin plata salariilor se deruleaz ntr-o
perioad scurt de timp.
Operaiunile sunt cu mult mai semnificative dect conturile bilaniere corespunztoare lor.
Conturile legate de salarii, cum ar fi salariile acumulate i impozitele reinute, sunt, de
regul, mici n comparaie cu suma total a operaiunilor derulate n cursul exerciiului
contabil.
Mecanismele de control intern aplicate salariilor sunt eficace n majoritatea companiilor,

chiar i n cele mici. Eficacitatea controlului intern se explic prin sanciuni foarte severe
aplicate n cazul comiterii de erori n reinerea la surs i plata impozitelor legate de salarii i
prin problemele de moral al forei de munc ce pot aprea n cazul n care angajaii nu sunt
remunerai sau sunt insuficient remunerai.
Din cauza acestor trei caracteristici, de regul, n auditul salariilor auditorii pun accent pe
testele mecanismelor de control, pe testele substaniale ale operaiunilor i pe procedurile analitice.

Problemele menionate, deopotriv cu alte situaii nedeterminate sunt soluionate, asigurnd
comparabilitatea actelor normative i legislative, precum i posibilitatea dezvoltrii contabilitii i
auditului remunerrii muncii. Astfel, actualitatea deosebit a problemelor indicate, complexitatea,
studierea insuficient i semnificaia enorm n procesul activitii economice a entitii n condiiile
contemporane au determinat alegerea temei.
innd cont de actualitatea i complexitatea problemei, scopul principal al tezei const n
studierea i cercetarea bazelor teoretice i metodologice ale auditului remunerrii muncii i a
personalului. n atingerea scopului trasat au fost stabilite urmtoarele obiective:
analiza profund a problemelor metodologice privind noiuni fundamentale a auditului

remunerrii muncii i a personalului, dezvoltarea conceptelor privind abordrile generale
aferente informaiei contabile i rolul acesteia n efectuarea auditului;
examinarea obiectivelor, scopului i sarcinilor auditului remunerrii muncii i a personalului;
argumentarea necesitii identificrii caracteristicilor principale ale entitii;
aprecierea sistemului contabil i identificarea riscurilor de audit;
examinarea planului i programului general de audit al remunerrii muncii i a personalului;
examinarea procedurilor de audit a remunerrii muncii i a personalului;
examinarea raportului de audit.

n cadrul cercetrilor s-a utilizat metoda dialectic cu elementele sale fundamentale
analiza, sinteza, inducia, deducia, precum i metodele inerente a disciplinelor economice

2
observarea, compararea, selectarea, gruparea. Ca suport teoretico tiinific au servit lucrrile

savanilor autohtoni i strini. Baza informaional a tezei constituie actele legislative i normative
n domeniul contabilitii i auditului din Republica Moldova i alte ri.
Teza de masterat a fost elaborat n baza materialelor practice ale entitii M Steinel
Electronic S.R.L.
ntreprinderea Mixt Steinel Electronic SRL este nregistrat la Camera Inregistrrii de
Stat cu numrul de identificare de stat i codul fiscal 1007600048369 pe data de 16.08.2007,
nregistrat la adresa din RM, municipiul Chiinu, bd. Moscova 20. Entitatea a fost format cu
forma juridic de organizare Societate cu Rspundere Limitat, fiind ca persoan juridic i are
dreptul s participe la orice gen de activitate, exceptind cele interzise de legislaie, are balan
independent, conturi bancare, tampil cu denumirea sa, precum i alte rechizite de persoan
juridic n conformitate cu legislaia R.Moldova n baza statutului.
Activitatea M Steinel Electronic SRL se desfoar n strict conformitate cu actele
legislative i normative n vigoare. Scopurile principale ale M Steinel Electronic SRL constau n
prestarea serviciilor de prelucrare n lohn.
Pentru o caracteristic mai aprofundat, autorul examineaz unii indicatori economicofinanciari de baz ai activitii M Steinel Electronic SRL. Ca baz pentru calculul acestor
indicatori au servit datele din anexa la bilanul contabil, raportul privind rezultale financiare din
anul 2009.
http://www.tube8.com/hardcore/blacked-curvy-blonde-payton-simmons-vs-bbc/21209771/#
Tabelul 1
Principalii indicatori economico financiari ai M Steinel Electronic SRL pentru anii
2008 - 2009
d/o
Indicatorii
economici
A
1.
B
Venitul din
vinzri, mii lei
Costul vinzrilor,
mii lei
2.
Sursa
de
informare
sau formula
de calcul
1
rd.010
forma nr.2
rd.020
forma nr.2
Anul
precedent
(2008)
Anul
curent
(2009)
Abaterea
absolut
(+/-)
Ritmul
creterii, %
2
4 631,6
3
10 559,5
4=3-2
+5 927,9
5=(3/2)*100
228
4 208,8
7 289,2
+3 080,4
173
3.
Profitul brut, mii lei
rd.030
forma nr.2
4.
Profitul pn la
impozitare, mii lei
rd.130
forma nr.2
422,8
3 270,3
+2 847,5
773,5
(4 167,2)
(498,1)
+3 669,1
11,95
4=3-2
5=(3/2)*100
5.
Profit net, mii lei
rd.150
forma nr.2
(4 153,6)
(498,1)
+3 655,5
12
6,
Rentabilitatea
vnzrilor %
(rd.4:
rd.1)*100
89,97
4,71
+85,26
Numrul mediu
scriptic salariai, pers.
Anexa la
bilanul
contabil
65
93
Productivitatea
medie aunui
salariat mii lei/pers.
(rd.1 : rd.7)
7.
8.
71,26
113,54
+42,28
1,59
Sursa : Rapoarte financiare anii 2008 2009

Analizind dinamica principalilor indicatori economici putem constata c M Steinel Electronic
SRL n urma desfurrii activitii economico-financiare n anul 2009 a obinut venit dublu de la
prestarea serviciilor fa de 2009. Profitul net s-a majoorat comparativ cu perioada precedent cu 3
655,5 mii lei sau cu 12 %. Venitul obinut n urma activitii de baz constituie 10 559,5mii lei, care
comparativ cu anul precedent a nregistrat o scaden de +5 927,9mii lei sau cu 228 %.
Observm c la entitatea analizat profitul perioadei de gestiune pn la impozitare a avut
o tendin negativa de cretere fa de anul precedent respectiv cu +3 669,1 mii lei. Numrul mediu
scriptic de salariai a crescut deasemenea fa de anul precedent, respectiv productivitatea medie a
unui salariat care s-a majorat comparativ cu perioada precedent cu 42,28 mii lei/persoan.
Scopul i sarcinile cercetrii au determinat urmtoarea structura a tezei : introducere, trei
capitole, concluzii i recomandri, bibliografie, adnotare (n limbile roman i englez).
n Introducere este argumentat actualitatea, importana i necesitatea temei de cercetare.
Sunt definite scopul cercetrii, obiectivele i obiectul lucrrii.
Primul capitol ,, Generalizri privind auditul remunerrii muncii i a personalului cuprinde

noiuni introductive privind auditul remunerrii muncii i a personalului, caracteristica, tipurile,
funciile, coninutul i structura acestuia.
n capitolul II ,, Planificarea auditului remunerrii muncii i a personalului se examineaz
argumentarea necesitii identificrii caracteristicilor principale ale entitii, aprecierea sistemului
contabil i identificarea riscurilor de audit, utiliznd exemple concrete ntlnite la entitatea analizat.
n capitolul III ,, Exercitarea auditului remunerrii muncii i a personalului autorul descrie
proceduri de audit a remunerrii muncii i a personalului precum i etapa de finalizarea a auditului
i prezentarea raportului de audit
n Concluzii i recomandri snt stipulate principalele concluzii i recomandri privind tema
exercitat n cadrul entitii analizate.
CAPITOLUL I. GENERALIZRI PRIVIND AUDITUL REMUNERRII MUNCII I A

PERSONALULUI
1.1 Noiuni fundamentale privind auditul remunerrii muncii i a personalului
Activitatea de audit reprezint o examinare profesional a unei informaii, n vederea
exprimrii unei opinii responsabile i independente, prin raportarea la un criteriu sau standart de
calitate. [2.17]
Auditul financiar reprezint o activitate important exercitat de ctre un segment al
profesiontilor contabili auditori financiari prin informaiile pe care le furnizeaz rapoartele sale
asupra situaiilor financiare ale unei entiti utilizatorilor diveri, care devin din ce n ce mai
interesai i mai numeroi odat cu accentuarea procesului de globalizare.
Obiectivul general al unui audit financiar este acela de a furniza asigurarea c situaiile
financiare examinate sunt complete i ntocmite cu acuratee, iar operaiile economice s-au efectuat
n conformitate cu legile i reglementrile relevante n vigoare. ndeplinirea acestui obiectiv n
condiii de certitudine absolut, chiar dac este posibil de realizat, presupune o activitate
costisitoare. Pentru a diminua aceste costuri exist ns posibilitatea realizrii auditurilor pe baz de
teste. n acest context auditorii, prin rapoartele lor, caut s ofere o asigurare rezonabil nu o
asigurare absolut c situaiile financiare examinate sunt complete i ntocmite n conformitate cu
prevederile legilor i reglementrilor relevante n vigoare.
n literatura de specialitate se disting mai multe tipuri de audit si anume: audit ale situaiilor
financiare, audit operaional i audit ale conformitii. Aceast clasificare este menionat n
majoritatea surselor de informaii ca fiind n funcie de obiectivul urmrit.
Auditul situaiilor financiare const n colectarea probelor care privesc situaiile financiare ale
unei entiti patrimoniale i n utilizarea acestor probe pentru evaluarea conformitii elaborrii,
prezentrii i publicrii acestor situaii, cu normele naionale sau internaionale de contabilitate sau
cu orice alt criteriu prestabilit.[2.18] De cele mai multe ori, situaiile financiare incluse n acest
audit snt: situaia poziiei financiare (bilanul contabil), contul de profit i pierdere, situaia
fluxurilor de trezorerie, precum i notele i anexele nsoitoare.[2.7]
Auditul situaiilor financiare implic noiunea de atestare, adic de comunicare a unei opinii
de ctre o persoan (fizic sau juridic) independent, competent i care s aib autoritatea
necesar de a emite o astfel de opinie. Aceast opinie trebuie s fie bazat pe probe suficient de
persuasive. Atestarea poate fi privit i ca o mrturie a gradului n care situaiile financiare de
sintez corespund cu criteriile de raportare. De cele mai multe ori, auditul financiar este asociat cu
auditorii externi (independeni).[2.18]
Scopul unui audit al conformitii este de a determina dac entitatea examinat respect
anumite proceduri, reguli sau reglementri definite de o autoritate supraordonat. Un audit al
conformitii pentru o ntreprindere privat ar putea include: a determina dac procedurile
recomandate de contabilul-ef sunt respectate de ctre personalul contabil, a examina salariile
pentru a determina respectarea privind remunerarea minim sau a examina acordurile contractuale
cu bncile i cu ali creditori pentru a se asigura c ntreprinderea respect clauzele juridice definite.
n cadrul verificrii entitilor guvernamentale, cum ar fi un inspectorat colar, se efectueaz
numeroase audite ale conformitii, din cauza reglementrii puternice a activitii acestor entiti de
ctre autoritile guvernamentale supraordonate. n practic, n orice organizaie privat i nonprofit
exist politici prestabilite, acorduri contractuale i reglementri legislative care pot impune
efectuarea de audite ale conformitii. [2.7]
n practic, de cele mai multe ori, auditurile de conformitate i situaiilor financiare se
deruleaz concomitent i se numesc audituri de regularitate sau audituri legislative.
Unele Instituii Internaionale de Audit folosesc pentru auditul conformitii i auditul
situaiilor financiare termenul generic de audituri financiare.
Auditul operaional. Auditul operaional mai poart i denumirea de audit al performanei i
reprezint analiza oricrei poriuni a procedurilor i metodelor operaionale ale unei organizaii, n
scopul evalurii eficienei i eficacitii lor. Dup ncheierea unui audit operaional, managerii
ateapt, n mod normal, recomandri pentru ameliorarea activitilor operaionale. Un exemplu de
audit operaional este evaluarea eficienei i acurateei prelucrri operaiunilor legate de salarii n
cadrul unui sistem computerizat nou instalat, fapt ce se va realiza la MSteinel ElectronicSRL
dup implementarea unei noi programe SAP ce va nlocui programa 1C.
Realizarea unui audit operaional i raportarea rezultatelor acestuia snt mai greu de definit
dect celelalte dou tipuri de audit. Eficiena i eficacitatea operaiunilor sunt cu mult mai complicat
de evaluat de manier obiectiv dect conformitatea sau prezentarea situaiilor financiare n acord cu
principiile contabile general acceptate. Mai mult dect att, definirea criteriilor de evaluare a
informaiilor din cadrul unui audit operaional este o problem extrem de subiectiv. n acest sens,
activitatea de audit operaional se apropie mai curnd de consultana managerial dect de ceea ce se
nelege n mod normal prin audit. Importana auditului operaional a crescut mult n ultimul
deceniu. [2.17]
O expunere sintetic a tipurilor de audit clasificate n funcie de obiectivul urmrit este
prezentat comparativ n tabelul 1.1 de mai jos.
Tabelul 1.1
Tipuri de audit clasificate n funcie de obiectivul urmrit
Tip de audit
Auditul
financiare
situaiilor
Auditul de conformitate
Auditul operaional
Obiectivul urmrit
informaiile
din
situaiile financiare
de sintez
Criteriul
normele naionale
sau internaionale
de contabilitate
aciunile
unei
persoane fizice sau
juridice
activitile
unei
entiti sau doar o
parte a acestora
politici
stabilite,
coduri,
norme,
reglementri etc.
diferite
obiective
ale entitii
Coinutul raportului
exprimarea
unei
opinii cu privire la
prezentarea
unei
imagini fidele a
acestor
situaii,
conform cu croteriul
stabilit
conformitatea
cu
criteriul stabilit
recomandri
de
mbuntire
a
activitilor auditate
Sursa : elaborat de autor dup sursele bibliografice [2.18, p.36]
n funcie de domeniul acoperit deosebim:
Auditul financiar n ntregime sau o parte a conturilor anuale;
Auditul bugetelor-previziunile;
Auditul procedurilor: conformitate, fiabilitate, eficien, cost, termene;
Auditul informaticii-serviciul informatic, prelucrri informatice;
Auditul fiscal, social juridic, conformitate, optimizare;
Auditul unei funcii: trezorerie, plat, informatic, control de gestiune, cumprri.
n funcie de momentul efecturii:
Audit a priori- auditul este implicat n avizarea prealabil a efecturii de cheltuieli
publice. Ordinele de plat i documentele justificative supuse controlului pentru a verifica dac
tranzaciile au fost avizate corespunztor, dac sunt legale i conforme practiciii, precum i dac
prevederile bugetare sunt suficiente.
Auditul a posteriori- reprezint auditul financiar care cuprinde examinarea documentelor
referitoare la o serie de tranzacii care permite instituiilor supreme de control SAI-uri ntocmirea de
rapoarte privind conturile publice pe baza crora legislativul poate formula opinii.
n funcie de modul de organizare a activitii de audit se disting tipurile de audit intern i
extern.
Auditul intern reprezint o evaluare sau monitorizare organizat de ctre conducerea unei
entiti sub forma unui serviciu privind examinarea sistemelor proprii de contabilitate i de control
intern. n conformitate cu definiia Institutului Auditorilor Interni, auditul intern este, practic, o
activitate independent de asigurare obiectiv i consultativ destinat s adauge valoare i s
antreneze mbuntirea activitii unui organism, pe care l susin n ndeplinirea obiectivelor
printr-o abordare sistematic i ordonat a evalurii i creterii proceselor de gestionare a riscului de
control i de conducere.
Ca activitate independent, auditul intern se refer att la independena funciei de audit intern
n raport cu activitile auditate, ct i la obiectivitatea auditorilor interni. Astfel, statutul
organizatoric al funciei de audit intern trebuie s fie de natur a permite ndeplinirea independent
a responsabilitilor sale de audit. Obiectivitatea se refer la atitudinea de independen a
raionamentului pe care auditorii interni trebuie s-l menin n desfurarea auditurilor.
Ca activitate de asigurare obiectiv i consultativ, destinat s adauge valoare i s antreneze

mbuntirea activitii unui organism, auditul intern constituie o activitate de estimare stabilit n
cadrul unui organism ca o funcie a acestuia. Rolul primordial al auditului intern este de a acorda
asisten personalului organismului auditat n ndeplinirea responsabilitilor oferind conducerii
asgurarea c politicile, procedurile i controalele, efectuate n scopul evitrii erorilor umane i
combaterii fraudelor sau aciunilor greite , acioneaz eficient. Astfel, auditorii interni sunt
rspunztori n faa conducerii, n general, i fa de cei care rspund direct de funcia de audit
intern, n special. [2.16, p.14]
Din punct de vedere organizatoric, departamentul de audit intern face parte din structura de
control intern a entitii, ceea ce nu se confrunt cu departamentul de control intern; cele dou
departamente trebuie s fie distincte i independente unul fa de altul, n nici un caz n relaii de
subordonare. Una dintre ideile centrale care face posibil existena auditului este cea de
independen, (fapt explicat mai sus): conceptul de audit const tocmai n faptul c examinarea este
fcut de o alt persoan dect cea care a fost implicat n obinerea unui rezultat.
Att auditul de conformitate, ct i auditul operaional se pot efectua de ctre auditori interni.
n aceste cazuri, auditorul evalueaz msura n care diversele funcii ale ntreprinderii repective se
execut n conformitate cu politicile sau cerinele stabilite de conducere sau cu anumite
reglementri. Spre deosebire de auditorii externi, auditorii interni pot fi implicai direct, chiar i pe
baz zilnic, n implementarea recomandrilor pe care le-au fcut. [2.18, p.37]
Auditul extern este efectuat de un profesionist independent i rspunde nevoilor terilor i
entitii auditate n ceea ce privete gradul de ncredere care poate fi acordat tranzaciilor i
situaiilor fianciare ale acestuia (auditul de atestare finaciar), respectarea reglementrilor legale,
statutelor, regulamentelor i deciziilor manageriale (auditul conformitii sau legalitii), precum i
respectarea principiilor economicitii, eficienei i eficacitii (cei 3 E) n activitatea desfurat
(auditul performanei). [2.16, p.14]
Auditorii externi independeni, fie personae fizice, fie personae juridice (cabinete de
expertiz, de audit etc.) nu sunt angajai permaneni ai organizaiilor, entitile ale cror declaraii,
situaii financiare sau de alt natur sunt auditate, chiar dac primesc o remunerare pentru serviciile
prestate. Ei ofer servicii de audit pe baza unor contracte de prestri servicii. Chiar dac, etnic
10
vorbind, auditorul este angajat de conducerea unitii auditate (conducerea fiind cea abilitat s
ncheie orice fel de contracte n numele companiei respective), raportul de audit este adresat tuturor
utilizatorilor interesai i n mod special acionarilor firmei. n ultimul timp, auditorii independeni
sunt tot mai des solicitai n vederea prestrii de servicii conexe. [2.18, p.36]
Tipurile de audit clasificate dup modul de organizare a activitii de audit sunt prezentate
comparativ n tabelul 1.2 de maijos.
Tabelul 1.2
Tipuri de audit clasificate n funcie de modul de organizare a activitii de audit
Tip de audit
Efectuat de...
Poate include...
Audit intern
Angajai permaneni ai
entitii
patrimoniale
respective
Auditori independeni, pe o
baz contractual (liber
profesioniti)
Auditul de conformitate
Audit extern
Diverse tipuri de audit, dar
Sursa : elaborat de autor dup sursele bibliografice [2.6, 2.7, p.748]

Auditul financiar l gsim ancorat n tiina contabilitii, care i-a dat via i l hrnete
permanent cu tot ceea ce ofer ea, fr de care el, auditul, nu ar putea exista. De aceea rolul auditului
financiar i ndreapt atenia spre modul cum sunt aplicate dar i respectate Standardele Nationale
de Contabilitate SNC-urile, lund n considerare prevederile Standardelor Internaionale de Audit, a
regulilor de etic i deontologie profesional promovate de Codul de etic I.F.A.C., precum i
respectrii de ctre toi titularii situaiilor financiare a cadrului aplicabil de raportare financiar i a
reglementrilor naionale. [2.15, p.12]
Numeroi utilizatori ai situaiilor financiare i membri ai publicului larg confund auditul i
contabilitatea. Aceast confuzie provine din faptul c cea mai mare parte a activitilor de audit
vizeaz informaiile contabile, iar numeroi auditori au o experien semnificativ n domenii legate
de contabilitate. Confuzia este intensificat i de acordarea titlului de contabil public autorizat sau
expert contabil majoritii persoanelor care efectueaz audite.
n cadrul unui audit al datelor contabile, cel mai important este s se determine dac
informaiile nregistrate reflect corect evenimentele economice care s-au produs n cursul
11
exerciiului contabil. Deoarece regulile contabile reprezint criteriile de evaluare a nregistrrii

adecvate a informaiilor contabile, orce auditor implicat n activiti legate de aceste date trebuie,
deasemenea, s neleag perfect aceste reguli. n contextul unui audit al situaiilor financiare
regulile aplicate sunt, n cele mai multe cazuri, principiile contabile general acceptate.
Principiile economice, juridice i organizatorice ale salarizrii angajailor snt determinate de
legea salarizrii 847-15 din 14.02.2002 i Codul Muncii, legea 154-15 din 28.03.2003.
Remuneraea muncii reprezint principala form a cointeresrii materiale care presupune pe de
o parte recompensarea fiecruia n dependen de munca prestat, iar pe de alt parte rspunderea
material pentru nendeplinirea sarcinii de producie.
Salariul mbrac dou forme:
1) Salariul nominal reprezint suma de bani pe care o primete salariatul pentru munca prestat.
Salariul ca venit al muncii este impozabil i se mparte: salariul nominal brut, salariul nominal net.
2) Salariul real- exprim cantitatea de bunuri materiale i servicii care poate fi procurat la un
moment dat cu salariul nominal.
Salariul este compus din dou pri: salariul de baz; salariul suplimentar.
Totalitatea salariilor de baz i suplimentare stabilite pe diferite categorii de personal
constituie Fondul de remunerare a muncii.
n unitile economice are loc repartizarea salariailor dup domeniul de activitate n
urmtoarele categorii: 1)personal ocupat n activitatea de baz; 2) personal ocupat n activitatea
auxiliar.
n scopul repartizrii salariului pe conturi i articole de calculaie, precum i completrii
rapoartelor, efectivul de personal se clasific: muncitori si funcionari.
Evidena operativ a personalului scriptic este inut la ntreprinderea M''Steinel
Electronic''SRL de ctre secia resurse umane prin utilizarea documentelor de angajare, eliberare,
transferare a lucrtorilor. n baza cererilor respective se emit de ctre conductorul ntreprinderii
ordine de angajare, ordin de transfer, ordin de acordare a concediului, ordin de reziliere a
contractului de munc. La angajarea lucrtorului cu el se ncheie un contract de rspundere material
idividual sau colectiv. La angajare n mod obligatoriu se fac nscrieri peste 5 zile n Carnetul de
munc, n caz c salariatul nu are carnet de munc, el este deschis de ctre secia cadre. n baza
carnetului de munc se fac nscrieri n Fia personal a salariatului.
12
Pentru organizarea muncii n corespundere cu cerinele stabilite, o importan mare o are

sistemul tarifar.
Tarifele de stat de salarizare se modific n corespundere cu reexaminarea salariului minim.
n economia naional sunt cunoscute dou forme de retribuire a muncii:
1) remunerarea muncii n regie, n acest caz se face remunerarea n funcie de timpul lucrat fr s se
ia n considerare cantitatea de munc pe unitatea de timp. [2.1, p.409]
2) remunerarea muncii n acord, reprezint salarizarea potrivit cruia remunerarea lucrtorilor se
face n dependen de cantitatea de bunuri produse, servicii prestate ntr-o unitate de timp.
Salariul este un cost major pentru business pentru MSteinel ElectronicSRL, deoarece
salariile calculate reprezint consumuri de producie directe sau indirecte, acestea se includ n costul
produselor fabricate sau serviciilor prestate i se reflect prin formula contabil:
debit conturile 811 Activitatea de baz, 813 Consumuri indirecte de producie
credit contul 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii
[2.26, p.206]
Fondul de remunerare a muncii este cea mai important arie de analiz pentru auditul extern i
intern, ntruct reprezint un nivel nalt de risc pentru entitate. Pentru multe companii angajaii sunt
apreciai la un nivel nalt i astfel remunerarea corect, la timp i efectiv a lor este esenial. Fondul
de plat este verificat regulat de ctre auditul intern i este un punct int de control pentru auditul
extern.
1.2
Obiectivele, scopul i sarcinile auditului remunerrii muncii i a personalului
n literatura de specialitate scopul efecturii unui audit obinuit al situaiilor financiare de

ctre un auditor independent se defineste printr-o exprimare a unei opinii privind msura n care
aceste situaii prezint o imagine fidel, sub toate aspectele semnificative, a poziiei financiare, a
rezulatatelor exploatrii i a fluxurilor de trezorerie, n conformitate cu principiile contabile general
acceptate. Aceast seciune a standardului pune n mod foarte justificat accentul pe exprimarea unei
opinii n legatur cu situaiile financiare. Auditorii colecteaz probe n scopul unic de a fi n msura
s ajung la o concluzie privind prezentarea fidel a situaiilor financiare, sub toate aspectele lor
semnificative, i s ntocmeasc un raport de audit adecvat.
13
Salarii, ndemnizaii,
prime i comisioane
acumulate
Pli Sold iniial
Salarii,
Cont bancar curent
etc.)
ndemnizaii
Manoper direct
(indirect, prime
etc.
Plata
salariilor
Plata
impozitelor
pe salarii
Sold final
Impozite pe salarii
reinute i alte deduceri
din salarii
Sold iniial
Pli
Reineri din
salarii
Sold final
Cheltuieli acumulate
privind impozitele pe
salarii
Sold iniial
Pli
Cheltuieli
privind
Cheltuieli
privind
impozitele
pe salarii
impozitele pe salarii
Sold final
Figura 1.1 Conturile din ciclul salarii-personal
Sursa : A. Arens, J. Loebbecke, [7, p.637]
Conform metodei ciclurilor, auditorii realizeaz auditele prin efectuarea de teste de audit
asupra operaiunilor care compun soldurile finale ale conturilor, dar i prin aplicarea unor teste de
14
audit asupra soldurilor conturilor propriu-zise. Figura 1.1. ilustreaz acest concept important prin
prezentarea conturilor tipice din ciclul salarii-personal cu ajutorul formei T.
Modul n care informaiile contabile circul prin diveresele conturi ale ciclului salariipersonal este ilustrat de T-urile conturilor. n majoritatea sistemelor, contul de salarii i
ndemnizaii acumulate (angajate) este folosit numai la sfritul unui exerciiu contabil. Pe parcursul
exerciiului, conturile de cheltuieli sunt folosite cnd angajaii snt efectiv remunerai mai curnd
dect n momentul anagajrii costurilor legate de fora de munc. Angajamentele legate de fora de
munc snt nregistrate prin regularizri la sfritul exerciiului pentru a se reflecta orice cheltuieli
privind fora de munc acumulate, dar neachitate. [2.7, p.636]
ns s-ar putea s nu fie practic ca auditorul s caute s obin o asigurare absolut privind
corectitudinea fiecrei categorii de operaiuni, rezultnd o certitudine nu chiar perfect privind soldul
final al contului de remunerare a muncii. ntr-un asemenea caz, asigurarea de ansamblu poate fi
mbuntit prin auditarea soldului final al contului de remunerare a muncii. Auditorii au descoperit
c, de regul, cea mai eficient modalitate de auditare a conturilor const n obinerea unei anumite
combinaii de asigurri (certitudini) privind fiecare categorie de opeaiuni i privind soldul final al
contului asociat operaiunilor respective.
Pentru orice categorie de operaiuni dat exist mai multe obiective de audit ce trebuie atinse
nainte ca auditorul s fie n msur de a ajunge la concluzia c operaiunile au fost corect
nregistrate. Acestea sunt numite obiective de audit legate de operaiuni. De exemplu, exist
obiective specifice de audit legate de operaiunile de remunerare a muncii i obiective specifice de
audit legate de reinerile din salarii.
n mod asemntor, exist o serie de obiective de audit ce trebuie atinse n legtur cu soldul
fiecrui cont. Ele snt numite obiective de audit legate de solduri. De exemplu, exist obiective
specifice de audit legate de soldul datoriilor fa de personal privind remunerarea muncii. n
continuare termenul obiective de audit va desemna att obiectivele legate de operaiuni, ct i cele
referitoare la soldurile conturilor.
nainte de a examina mai detailat obiectivele auditului, este necesar s nelegem aseriuniunile
managementului.
Aseriunile managementului reprezint afirmaii implicite sau explicite ale managementului
privind categoriile de operaiuni i conturile din situaiile financiare asociate acestora.
15
Aseriunile managementului snt direct legate de principiile contabile general acceptate.

Aceste aseriuni fac parte din criteriile utilizate de management pentru nregistratrea i prezentarea
informaiilor contabile n situaiile financiare. Auditorii trebuie s neleag aceste aseriuni pentru a
putea face audite temeinice.
Aseriunile se clasific n cinci categorii generale i anume:
1. Existen sau apariie (reducere)
2. Exhaustivitate
3. Evaluare sau afectare (alocare)
4. Drepturi i obligaii
5. Prezentare i dezvluire
Aseriunile privind existena sau apariia (producerea). Aseriunile privind existena se refer
la faptul c activele, datoriile i capitalurile proprii incluse n bilanul contabil au existat cu adevrat
la data ntocmirii bilanului. Aseriunile privind apariia se refer la faptul c operaiunile incluse n
situaiile financiare s-au produs cu adevrat pe parcursul exerciiului contabil n cauz. De exemplu,
managemnetul afirm c suma datoriilor fa de personal privind remunerarea muncii inclus n
bilanul contabil este corect.
Aseriunile privind exhaustivitatea. Aceste aseriuni ale managementului afirm c toate
operaiunile i conturile care ar trebui prezentate n situaiile financiare snt incluse. De exemplu,
managementul afirm c toate datoriile fa de personal privind remunerarea muncii snt nregistrate
i incluse n situaiile financiare.
Aseriunea referitoare la exhaustivitate se refer la aspecte contrare celor vizate de aseriunile
privind existena sau producerea. Aseriunile de exhaustivitate se refer la posibilitatea omiterii unor
elemente din situaiile financiare, elemente care ar trebui s fie incluse, n timp ce aseriunea de
existen sau producere vizeaz includerea unor sume care nu ar fi trebuit incluse n situaiile
financiare. Astfel, nclcarea aseriunii de existen este legat de supraevaluarea conturilor, pe cnd
nclcarea aseriunii de exhaustivitate privesc subevaluarea conturilor.
nregistrarea n lista de salarizare a unei persoane care nu mai este angajat al entitii ar constitui
o nclcare a aseriunii privind producerea operaiunii, n timp ce necalcularea salariului unui angajat
care prestat servicii companiei ar reprezenta o nclcare a aseriunii privind exhaustivitatea.
16
Aseriuni privind evaluarea sau afectarea (alocarea). Aceste aseriuni se refer la faptul c
orice cont de active, datorii, capitaluri proprii, venituri i cheltuieli a fost inclus n situaiile
financiare cu un sold adecvat.
Aseriunile privind drepturile i obligaiile. Aceste aseriuni manageriale se refer la faptul c
activele reprezint drepturile entitii i datoriile reprezint obligaiile acesteia la un moment dat. n
cazul de fa salariul reprezint o datorie a entitii i respectiv o obligaie fa de personal.
Aseriunile privind prezentarea i dezvluirea. Aceste aseriuni se refer la faptul c
elementele incluse n situaiile financiare snt corect combinate, divizate, descrise i dezvluite.
Astfel tipurile de remunerare a muncii trebuie clasificate corect deoarece se impoziteaza diferit, de
exemplu indemnizaia pentru incapacitate temporara de munca si ajutorul material.
Obiectivele de audit legate de operaiuni pe care le urmrete un auditor corespund aseriunilor
manageriale i snt strns legate de acestea. Aceste obiective snt definite n scopul de a crea un
cadru de referin, care l va ajuta pe auditor s colecteze cantitatea suficient de probe temeinice pe
care o cere cel de-al doilea standard referitor la activitatea de teren, precum i s determine tipul
adecvat de probe de colectat pentru fiecare categorie de operaiuni, innd cont de circumstanele
specifice fiecrui angajament. Obiectivele rmn identice de la un audit la altul, ns probele difer,
n funcie de circumstane.
Trebuie s se fac o deosebire ntre obiectivele generale ale auditului n ceea ce provete
opraiunile i obiectivele de audit specifice pentru fiecare categorie de operaiuni. Obiectivele
generale de audit referitoare la operaiuni se refer la orice categorii de operaiuni, dar snt formulate
n termeni generali. Obiectivele specifice se aplic, de asemenea, fiecrei categorii de operaiuni,
ns snt formulate n termeni adaptai unei anumite categorii, cum ar fi remunerarea muncii i a
personalului dup ce se definesc obiectivele generale privind operaiunile, acestea pot fi utilizate
pentru definirea unor obiective de audit specifice pentru fiecare categorie de operaiuni supus
auditului. Cele ase obiective generale de audit privind operaiunile snt discutate n continuare.
Existen operaiunile nregistrate exist. Acest obiectiv se refer la faptul c operaiunile
nregistrate s-au produs i n realitate. Includerea unei persoane n lista de salarizare care nu mai este
17
angajat al entitii constituie o nclcare a obiectivului de existen, plata trebuie efectuat ctre
angajatul corespunztor. Acest obiectiv reprezint contrapartida auditorului la aseriunea
managerial referitoare la existen sau producere.
Exhaustivitate operaiunile existente snt nregistrate. Acest obiectiv se refer la faptul c toi
angajaii care ar trebui inclui n lista de salarizare au fost ntr-adevr inclui (nregistrai).
Nenregistrarea unui angajat n lista de salarizare ncalc obiectivul de exhaustivitate. Acest obiectiv
reprezint contrapartida auditorului la aseriunea de exhaustivitate a managementului.
Obiectivele de existen i exhaustivitate pun accentul pe dou aspecte contrare ale unui audit;
existena vizeaz potenialele supraevaluri, iar exhaustivitatea privete operaiunile nenregistrate
(subevalurile).
Exactitate operaiunile nregistrate snt exprimate n sume corecte. Acest obiectiv se refer la
exactitatea informaiilor legate de operaiunile contabilizate. Pentru operaiunile de remunerare a
muncii i a personalului, de exemplu, s-ar nclca obiectivul de exactitate n cazul n care este
utilizat un tarif incorect la calcularea salariului, pentru salariul n acord recompensele i salariile
trebuie s corespund cu volumul serviciilor prestate de angajat. Exactitatea este una dintre
componentele aseriunii privind evaluarea i afectarea (alocarea).
Clasificare operaiunile incluse n jurnalele clientului snt corect clasificate. Printre exemple
de clasificare greit a tipurilor de remunerare a muncii se poate meniona nregistrarea
ndemnizaiei pentru incapaciate temporar de munc ca ndemnizaie pentru concediu de odihn
sau nregistrarea unui ajutor material ca premiu in jurnalul de salarii. Aceste erori genereaz alte
greeli n ceea ce ine de reinerea impozitelor din salariu, alocarea n conturi contabile, obligaiile
fa de organele fiscale pentru impozitul pe venit, asigurarea social i alte taxe trebuie s fie
calculate i reinute corespunztor. Clasificarea face, de asemenea, parte din aseriunea de evaluare
sau afectare (alocare).
Cronologie operaiunile snt nregistrate la datele corecte. O eroare de cronologie (alocare n
timp) se produce dac operaiunile nu snt nregistrate la datele la care se produc. Operaia de
calculare a salariului unui angajat care se elibereaz ar trebui nregistrat la data concedierii i
18
achiatarea se efectueaz n aceeai zi, calculul remunerrii muncii se nregistreaz la sfritul lunii n
care angajaii au prestat servicii, suma ndemnizaiei pentru incapacitate temporar de munc trebuie
s fie atribuit perioadei n care angajatul a avut de suferit.
Sistematizarea i sintetizarea operaiunile nregistrate snt adecvat transferate n fiierele
sistematice i snt corect sintetizate. Acest obiectiv se refer la caracterul adecvat al transferului
informaiilor din operaiunile nregistrate n jurnale (evidena cronologic) ctre registrele auxiliare
(evidenele analitice/sistematice)
i ctre cartea mare (evidena sintetic). De exemplu, dac
operaiunile de remunerare a muncii sunt nregistrate eronat i sistemul informatic va calcula

impozitele din salariu greit, se va produce o nclcare a acestui obiectiv. Sistematizarea i
sintetizarea fac , de asemenea, parte din aseriunea de evaluare sau afectare (alocare).
Deoarece transferul operaiunilor din jurnale n registrele analitice, n cartea mare i n alte
fiiere sistematice conexe este, de regul, realizat automat de sisteme de contabilitate informatizate,
riscul apariiei unei erori umane ntmpltoare n cursul transferului datelor este minim. Dac
auditorul reuete s determine c sistemul informatic funcioneaz corect, preocuprile privind
erorile din procesul de transfer snt minime.
Obiectivele de audit legate de solduri snt similare obiectivelor legate de operaiuni. i ele
rezult din aseriunile managementului i ofer un cadru de referin care l ajut pe auditor s
colecteze o cantitate suficient de probe temeinice. La rndul lor, i obiectivele de audit referitoare la
solduri se mpart n dou categorii: generale i specifice.
Totui exist dou deosebiri ntre obiectivele de audit legate de operaiuni i cele legate de
soldurile conturilor. n primul rnd, aa cum o sugereaz i denumirile lor, obiectivele de audit legate
de solduri se aplic soldurilor conturilor, n timp ce obiectivele de audit legate de operaiuni se
aplic diverselor categorii de operaiuni. n al doilea rnd, exist mai multe obiective de audit pentru
soldurile conturilor dect pentru categoriile de operaiuni. Exist nou obiective de audit referitoare
la solduri, comparativ cu numai ase obiective de audit legate de operaiuni.
Din cauza modului n care este realizat un audit, obiectivele privind soldurile snt aproape
ntotdeauna aplicate soldului final al conturilor bilaniere, cum ar fi datoriile fa de personal privind
remunerarea muncii. Totui, anumite obiective referitoare la solduri se aplic i anumite conturi de
rezultate (venituri i cheltuieli). De obicei, acestea vizeaz operaiunile cu caracter excepional i
19
cheltuieli neprevzute, cum ar fi cheltuielile privind litigiile. Alte conturi de rezultate snt strns
legate de anumite conturi bilaniere i snt testate concomitent cu acestea, exemple fiind contul de
cheltuieli privind ntreinerea personalului i contul de datorii fa de personal privind retribuirea
muncii.
Utiliznd obiectivele de audit referitoare la solduri ca un cadru de referin pentru auditarea
solduilor conturilor, auditorul acumuleaz probe pentru a confirma informaiile detaliate care
justific soldul unui cont i nu verific soldul propriu-zis al contului.
Urmeaz o scurt prezentare a celor nou obiective de audit legate de solduri.
Existena sumele incluse exist. Acest obiectiv verific dac sumele incluse n situaiile
financiare ar fi trebuit ntr-adevr incluse. De exemplu, valoarea salariului pentru o persoan care nu
trebuie s fie remunerat deoarece se afl n concediu din cont propriu, aceasta constituie o nclcare
a obiectivului de existen. Acest obiectiv este contrapartida auditorului la aseriunea managerial
privind existena sau apariia.
Exhaustivitate sumele existente snt incluse. Ecest obiectiv verific dac toate sumele care
ar trebui incluse n situaiile financiare au fost ntr-adevr incluse. Nenregistrarea unei datorii fa
de personal privind remunerarea muncii n balana de verificare a contului atunci cnd o astfel de
datorie exist n realiate constituie o nclcare a obiectivului de exhaustivitate. Acest obiectiv este
contrapartida auditorului la aseriunea managerial privind exhaustivitatea.
Obiectivele existenei i exhaustivitii pun accentul pe dou probleme de audit opuse;
existena se refer la o potenil supraevaluare, iar exhaustivitatea la operaiunile i sumele
nenregistrate (subevaluare).
Exactitate sumele incluse snt prezentate la valori corecte. Obiectivul exactitii verific
dac sumele snt incluse la o valoare matematic just. Suma datorat unui angajat privind
retribuirea muncii poate fi eronat inclus n balana de verificare din cauza calculrii greite a
salariului n urma necorespunderii tarifului de plat prestabilit ce a fost folosit, calculrii greite a
ndemnizaiei pentru concediu de odihn (incapacitate temporar de munc) din cauza numrului de
zile stabilit incorect. Fiecare dintre aceste erori reprezint nclcri ale obiectivului de exactitate.
Exactitatea face parte din aseriunea de evaluare sau afectare (alocare).
20
Clasificare sumele incluse n evidenele salariilor snt corect clasificate. Clasificarea

presupune a determina dac elementele din evidenele salariului snt atribuite la tipurile de
remunerare corecte. De exemplu, n balana de verificare dup contul 531.1 Datorii fa de personal
privind remunerarea muncii suma total a salariului unui angajat este clasificat n calculare salariu,
concediale, medicale, premiu de srbtori, ore de noapte etc. i clasificarea face parte din aseriunea
de evaluare sau afectare (alocare).
Decupajul temporal (cezura) operaiunile produse aproape de data de nchidere a bilanului
snt nregistrate n exerciiul contabil corespunztor. n testarea delimitrii sumelor n timp,
obiectivul este de a determina dac operaiunile snt nregistrate n exerciiul contabil adecvat.
Operaiunile care prezint cea mai mare probabilitate de a fi greit prezentate snt cele nregistrate
mai aproape de sfritul exerciiului contabil. Ar fi bine s ne gndim la testele de cezur ca fiind o
parte din verificarea fie a conturilor bilaniere, fie a operaiunilor asociate acestora, ns, din motive
de comoditate, auditorii fac de obicei aceste teste ca parte a auditului conturilor de bilan. La rndul
su, cezura face parte din aseriunea de evaluare dau afectare (alocare).
Concordana detaliilor detaliile soldului contului corespund sumelor din fiierul sistematic
aferent, totalului calculat al soldului contului i totalului din carte mare. Soldurile conturilor din
situaiile finaciare snt justificate de detaliile din registrele i tabelele sistematice (analitice)
ntocmite de client. Obiectivul concordanei detaliilor verific dac detaliile din liste snt corect
ntocmite, corect totalizate i corespund informaiilor din cartea mare. De exemplu, salariile din lista
de salarizare ar trebui s fie identice cu sumele din balana de verificare a datoriilor fa de personal
privind retribuirea muncii, iar totalul lor ar trebui s fie egal cu soldul contului sintetic din cartea
mare. Concordana detaliilor face, i ea, parte din aseriunea de evaluare i afectare (alocare).
Prezentare i dezvluire soldurile conturilor i informaiile suplimentare obligatorii aferente
lor snt corect prezentate n situaiile financiare. Pentru a confirma respectarea obiectivului de
prezentare i dezvluire, auditorul aplic o serie de teste n scopul de a se asigura c toate conturile
bilaniere i de rezultate, precum i informaiile conexe, snt corect dezvluite n situaiile financiare
i adecvat descrise n corpul textului i n notele informative ale situaiilor. Acest obiectiv are o
contrapartid n aseriunile managementului privind prezentarea i dezvluirea.
21
Prezentarea i dezvluirea snt strns legate de clasificare, dar diferite de aceasta. Informaiile
contabile aferente obiectivele de audit legate de solduri snt corect clasificate dac toate datele ntrun tabel detaliat care justific un sold de cont au fost sintetizate n conturile corespunztoare.
Informaiile snt corect prezentate dac respectivele solduri de conturi i informaiile complementare
din notele informative snt adecvat combinate, descrise i dezvluite n situaiile financiare.
Valoarea realizabil activele snt incluse la sumele estimate a se obine prin

comercializarea lor. Acest obiectiv verific dac soldul unui cont a fost redus corespunztor cu
diminuarea costului istoric pn la atingerea valorii nete realizabile. Exemple de aplicare a acestui
obiectiv ar putea fi: analiza caracterului adecvat al provizioanelor pentru concediile neutilizate dup
modelul urmtor:
Tabel 1.3
Provizion pentru concediu neutilizat 2011 (Romanciuc Lilia)
Luna
1
Octombrie
Noiembrie
Decembrie
Total
Salariul
calculat
(conf. art.3
HG 426 din
26.04.2004
)
2
1 488,10
2 581,53
2 098,21
6167,84
Zile
calendaristic
e (fr zile
de
srbtoare)
Zile
lucrtoare
Zile
lucrate
Zile de
concediu
neutilizate
Suma
provizionului
pentru
concediile
neutilizate
3
30
30
31
91
4
20
22
23
65
5
10
22
19
59
7=2/5*4/3*6
298,68
Drepturi i obligaii. Pe lng faptul c trebuie s existe n realitate, majoritatea activelor

trebuie s se afle n proprietatea entitii nainte de a putea fi incluse n situaiile financiare. n mod
asemntor, datoriile trebuie s aparin entitii. Drepturile snt ntotdeauna asociate cu activele, iar
obligaiile cu pasivele din bilan. Acest obiectiv este contrapartida auditorului la aseriunea
managerial privind drepturile i obligaiile entitii.
Dup nelegerea obiectivelor generale de audit referitoare la soldurile conturilor pot fi definite
obiectivele specifice de audit privind soldul fiecrui cont n situaiile financiare. Ar trebui s existe
22
cel puin cte un obiectiv specific legat de soldul conturilor pentru fiecare obiectiv general legat de
solduri, cu excepia situaiilor n care auditorul consider c un anumit obiectiv general de audit
referitor la solduri nu este relevant sau important n circumstanele date. S-ar putea ca unui obiectiv
general legat de solduri s-i corespund mai multe obiective specifice.
Auditorul trebuie s obin suficiente probe de audit temeinice pentru a confirma toate
aseriunile manageriale din situaiile financiare. Acest lucru este realizat prin acumularea de probe
care s justifice o anumit combinaie adecvat de obiective de audit legate de operaiuni i
obiective de audit legate de soldurile conturilor, care se suprapun. Singurele aseriuni care ar trebui
abordate prin intermediul obiectivelor de audit legate de soldurile conturilor i nu printr-o oarecare
combinaie de obiective legate de operaiuni i obiective legate de solduri snt aseriunea privind
drepturile i obligaiile i aseriunea privind prezentarea i dezvluirea. [2.7, p.184-191]
Auditorul planific o combinaie adecvat de obiective de audit i probele care trebuie
colectate pentru atingerea acestor obiective, aplicnd un proces de audit.
Sarcina auditorului este asigurarea corespunderii activitii ntreprinderii, inclusiv evidena
contabil i rapoartele anuale cu:
cerinele legislative,
instruciunile managementului,
standardele de contabilitate,
indicaiile fiscale,
alte cerine,
stabilind prin urmare autenticitatea rapoartelor financiare anuale. Dup ndeplinirea auditului
utilizatorul informaiei trebuie s fie sigur, c afacerile realizate i reflectarea lor n contabilitate, n
general, nu conin erori i rapoartele anuale corespund normelor legislative.
Obiectivul principal al auditului este stabilirea autenticitii rapoartelor financiare ai
subiecilor economici, precum i corespunderea operaiilor financiare i economice ndeplinite cu
actele normative n vigoare.
n afar de legile i actele normative ale Guvernului i altor instituii publice, aici se include
statutul ntreprinderii cu urmtoarele particulariti:
activitatea antreprenorial;
23
structura intern;
strucura organelor interne de control.
Managerii i proprietarii ntreprinderii public instruciuni cu urmtoarele scopuri:
ndeplinirea scopurilor antreprenoriale;
a da angajailor instanelor finale indicaii necesare aferente ndeplinirii operaiunilor;
a confirma regulile de comportare;
a determina structura oragnizatoric i sfera de rspundere.

Proprietarii nu pot verifica independent respectarea acestor instruciuni. De regul, auditorul
este ales de partenerii ntreprinderii i trebuie s controleze i s comunice c:
organizarea contabilitii este corect i adecvat;
sferele responsabilitii snt limitate i obligaiile colaboratorilor snt repartizate astfel nct
fiecare colaborator poart responsabilitate doar pentru domeniul atribuit lui;
structura oragnizaional stabilit este respectat;
colaboratorii seciei contabile snt asigurai cu instruciuni i tabele de calcul, necesare pentru
lucrul curent.
Verificarea corespunderii cu indicaiile conducerii este important ndeosebi cnd unitatea
economic reprezint o ntreprindere fiic a unui concern internaional i toate ntreprinderile fiice
snt obligate s ndeplineasc toate instruciunile biroului central, drept exemplu fiind ntreprinderea
Mixt
Steinel Electronic SRL, ntreprindere fiic a companiei mam Steinel Holding
Germania.
n procesul verificrii auditorul urmeaz s analizeze:
1) corectitudinea aplicrii palnului de conturi i dispoziiilor privind organizarea i inerea
contabilitii;
2) caracterul oportun i corectitudinea inerii registrelor de eviden, corespunderea datelor
sintetice cu folosirea prelucrrii automatizate a documentelor privind retribuirea muncii .a.
3) corectitudinea evidenei volumului de munc n procesul de producie;
4) corectitudinea evalurii mrimilor salariilor, trecute la consumuri n procesul de producie;
5) organizarea circuitului documentar i caracterul oportun al intrrilor de documente primare
n contabilitatea remunerrii muncii i a personalului;
24
6) corespunderea datelor evidenei contabile cu datele bilanului contabil i alte rapoarte

financiare, prezentate la organele superioare, cum ar fi 4 BASS, IRV 09 .a.
O etap important n verificarea de audit a remunerrii muncii i a personalului este
examinarea situaiei evidenei contabile n domeniul dat. Verificnd starea evidenei contabile i
drilor de seam a entittii, auditorul urmeaz s se conduc de urmtoarele legi:
1. Legea salarizrii nr. 847-XV din 14.02.2002
2. Standarde naionale de contabilitate.
3. Planul de conturi contabile a activitii financiar-economice a ntreprinderilor nr.174 i
instruciunea de utilizare a lui, introdus n vigoare de Ministerul Finaelor RM n 25.12.97 cu
modificri ulterioare.
4. Codul fiscal
5. Codul Muncii
Suplimentar, auditorul urmeaz s verifice dac activitatea aparatului contabil de calculare a
salariilor este corect organizat; dac sunt repartizate ndatoririle de serviciu lucrtorilor
contabilitii respectiv pentru ca fiecare lucrtor s duc responsabilitate pentru efectuarea lor; dac
este aprobat de conductorul organizaiei controlate graficul de prezentare a documentaiei primare
ctre persoanele oficiale, dac exist controlul asupra respectrii graficului i sunt ntreprinse msuri
disciplinare sau de alt gen fa de persoanele vinovate de nerespectare a lui; dac exist graficul
circuitului documentelor n cadrul contabilitii cu indicarea termenelor de finisare a lucrrilor
(ntocmirea borderourilor de plat a salariilor, situaia micrii materialelor, nchiderea registrelor de
eviden i ntocmirea rapoartelor financiare trimestriale).(Anexa 1)
Practica internaional indic, c activitatea auditorului urmeaz a fi n conformitate cu dou
grupe importante de documente normative:
actele legislative statale, n special legea cu privire la activitatea de audit;
standardele de audit.
n prezent, actul legislativ, care stabilete baza juridic a exercitrii activitii de audit, reprezint
Legea cu privire la activitatea de audit n Republica Moldova.[2.19, p.22]
25
CAPITOLUL II PLANIFICAREA AUDITULUI REMUNERRII MUNCII I A

PERSONALULUI
2.1 Identificarea caracteristicilor principale generale ale entitii
Auditorul trebuie s planifice auditul ntr-o manier care s asigure c misiunea va fi
ndeplinit n condiii de economicitate, eficien, eficacitate i la termenul convenit.
Planificarea auditului const n construirea unei strategii generale i abordri detaliate cu
privire la natura, durata i gradul de cuprindere preconizat al auditului.
Figura 2.1 prezint cele apte componente de baz ale planificrii unui audit. Fiecare din
primele ase componente are drept scop s-l ajute pe auditor s realizeze ultima etap, adic
ntocmirea unui plan general de audit eficient i eficace i redactarea unui program de audit. Primele
patru etape ale fazei de planificare a unui audit snt studiate n subcapitolul de fa.
Preplanificare
Obinerea informaiilor de context
Obinerea informaiilor privind
obligaiile juridice ale clientului
Efectuarea procedurilor analitice
preliminare
Determinarea pragului de
semnificaie i evaluarea riscului
de audit acceptabil i a riscului
inerent
26
nelegerea controlului intern i

evaluarea riscului legat de control
ntocmirea planului general i a

programului de audit
Figura 2.1 Etapele de baz ale planificrii unui audit

Preplanificarea auditului presupune trei aciuni, fiecare trebuid ntreprins n fazele timpurii
ale auditului. Mai nti, auditorul decide dac accept clientul nou sau dac accept s deserveasc
un client cu care colaboreaz deja. De obicei, aceast alegere i revine unui auditor cu experien,
care este n msur s ia decizii importante. Auditorul ar trebui s ia aceast decizie de timpuriu,
nainte de se angaja anumite cheltuieli care nu vor putea fi recuperate. n al doilea rnd, auditorul
identific motivele pentru care un client dorete sau are nevoie de un audit. Aceast informaie va
afecta probabil restul etapelor procesului de planificare. n sfrit, auditorul trebuie s ajung la un
acord cu clientul n ceea ce privete termenii i condiiile angajamentului, pentru a se evita orice
nenelegeri ulterioare.
Preplanificare
Acceptarea
noilor clieni i
continuarea
colaborrii cu
clienii actuali
Steinel Electronic este un client de audit curent, cu care firma

continu colaborarea. n cursul analizei viznd continuarea
colaborrii nu au fost identificate circumstane care s determine
o ntrerupere a relaiei de audit cu acest client.
Identificarea
motivelor
pentru care
clientul dorete
un audit
Exist un motiv principal. Conducerea dorete un audit pentru

asigurarea pe care o ofer acesta.
Ajungerea la un
acord cu
clientul
nainte de a se ncepe munca de teren, s-a obinut un contract de

angajament
Numirea
angajailor care
vor face parte
din echipa de
audit
Asociat Bodarev Pavel

Auditor senior Daniela Plugaru
Auditor Asistent Punga Irina
27
Figura 2.2 Aprecierea sistemului contabil i a controlului intern i identificarea riscurilor.

Investigarea noilor clieni nainte de a acepta un nou client, cele mai multe firme de expertiz
contabil fac o analiza a respectivei companii pentru a determina daca ea poate fi aceptat in calitate
de cient de audit. n msura posibilitii, ar trebui evaluate reputaia clientului potential n
comunitatea de afaceri respectiva, stabilitatea lui financiar i relatiile sale cu firmele de expertiz
contabil cu care a colaborat i trecut. De exemplu,numeroase firme de expertiz contabil sunt de
deosebit de prudente n aceptarea noilor clienti care opereaza n ramuri economice nou-create i
aflate n creterea rapid. Numeroase astfel de ntreprinderi suport un eec financiar i expun firma
de expertiz contabil unui risc de rspundere juridic semnificativ.
n cazul clienilor poteniali care au mai fost supui unui audit de ctre o alt firm de
expertiz contabil, noul auditor (succesor) este obligat s comunice cu auditorul precedent. Scopul
aceste obligaii este de a-l ajuta pe auditorul succesor s decid asupra acceptrii noului angajament.
Acest tip de comunicare l-ar putea, de exemplu, informa pe auditor c respectivul client nu este
integru sau c au existat dispute pe marginea principiilor contabile, al procedurilor de audit sau a
onorariilor practicate. Totui, dat fiind obigaia de confodenialitate definut prin codul dee
conduit profesional, auditorul predecesor trebuie s obin acordul clientului nainte de a se instala
aceast comunicare ntre auditori.
Printre sursele de informaii se pot numra juriti locai, ali experi contabili, bnci i alte
ntreprinderi. n anumite situaii, auditorul ar putea chiar angaja un anchetator profesionust n scopul
de a obine informaiilor necesare privind reputaia i trecutul principalilor membri ai echipei
manageriale a clientului potenial. O verificare mult mai aprofundat este adecvat atunci cnd
clientul nu angajat niciodat unui audit, cnd auditorul precedent nu furnizeaz informaiile solicitate
sau cnd din comunicarea cu auditorul precedent se contureaz o setie de probleme.
Pstrarea clienilor. Numeroase firme de expertiz contabil i evalueaz n fiecare an clienii
cureni, n scopul de a determina dac exist motive de a ntrerupe relaia de audit cu acetia.
Conflicte anterioare din cauze legate de perimetrul adecvat al lucrrilor auditului, de tipul de opinie
exprimat, sau de onorariile pentru audit ar putea determina auditorul s ntrerup colaborarea cu un
client. Auditorul poate, de aseemenea, constata c un client d dovad de lips de integritate i c,
28
drept rezultat, ntreprinderea respectiv nu ar mai trebui s fie un client al firmei. n cazul n care
clientul d n judecat firma de expertiz contabil (sau viceversa), firma nu poate continua auditul.
Chiar dac nu se manifest nici una dintre condiiile de mai sus, firma de expertiz contabil
ar putea hotr s nu continue relaia de audit cu un client din cauza unui nivel de risc prea ridicat.
Investigarea noilor clieni i reevaluarea clienilor existeni este o component esenial a
procesului decizional prin care se determin riscul de audit acceptabil. [2.7]
ntre client i firma de expertiz contabil ar trebui s existe un acord clar n ceea ce privete
termenii i condiiile angajamentului. La aceast cerin se rspunde printr-o scrisoare de
angajament sau contract de audit sub form de scrisoare, avnd ca baz Standardul internaioal de
audit 210 Termenii contractelor de audit. (Anexa 4)
Scrisoarea de angajament (contractul de audit) trebuie s specifice exact ce intr n obligaiile
auditorului: auditul, verificarea de revizuire sau ntocmirea rapoartelor financiare, inclusiv alte
servicii de felul ntocmirii declaraiilor fiscale sau serviciilor administraiei. n scrisoare sunt fixate
de asemenea limitrile sferele de activitate a auditorului introduse de ctre client, termenii limit de
finisare a auditului, obligaiile personalului clientului de a ajuta auditorul la colectarea datelor
contabile i documentelor, pregtirea notelor auxiliare. Scrisoarea de angajament constituie de
asemenea un mijloc de informare a clientului c auditorul nu poart responsabilitate pentru
descoperirea oricror aciuni frauduloase. [2.19]
Obinerea informaiilor de context
Obinerea
informaiilor de
context
Obinerea unei
cunoateri a
activitii i
ramurii
clientului
Daniela Plugaru a discutat cu Gurschi Iurie i a actualizat datele

din dosarul permanent.
Vizitarea
spaiilor de
producie i a
spaiilor
administrative
Vizita a fost fcut de Daniela Plugaru i de asistent n prima zi

de munc pe teren. Daniela Plugaru i-a notat principalele
observaii, pentru a le putea verifica ulterior.
Identificarea
prilor afiliate
Daniela Plugaru a verificat informaiile din dosarele permanente

cu ajutorul contabilului-ef i al proprietarului ntreprinderii i lea actualizat.
Evaluarea
nevoii de
specialiti
externi
Deoarece auditul nu este complex, nu s-a considerat c este

nevoie s se fac apel la un specialist extern.
29

Exist trei motive de baz care explic necesitatea ajungerii la o bun nelegere a ramurii de
activitate a clientului. n primul rnd, numeroase ramuri economice au circumstane contabile unice,
pe care auditorul trebuie s le neleag pentru a determina dac situaiile financiare ale clientului
snt conforme principiilor contabile general acceptate. Auditorul poate adesea identifica riscuri
specifice ramurii, care ar putea afecta modul n care el va estima riscul de audit acceptabil sau chiar
modul n care el va determina dac este potrivit s accepte s fac auditul unei companii din
respectiva ramur.
Compania de audit a entitii analizate n lucrarea dat este Moldauditing SRL care cere
pregtirea unei liste de documente pentru auditarea ulterioar, astfel lista documentelor necesare
efecturii auditului salariului este prezentat n tabelul 2.3:
Tabelul 2.3
Lista documentelor necesare efecturii auditului la data de 31 decembrie 2010
Nr.
d/o
1.
2.
3.
4.
SALARII
Termen de predare
Data primirii
documentului
Actele adiionale la contractual colectiv de

munc valabile n perioada 1 ianuarie-31
decembrie 2010
Detalii privind concediile neluate la data 31
decembrie 2010
Detalii privind primele i bonusurile acordate
n perioada ianuarie decembrie 2010
Copie a centralizatorului de salarii pe luna
decembrie 2010
Sursa: elaborat de autor n baza raportului de audit
Dosarele permanente ale auditorului conin deseori un istoric al companiei, o list a
principalelor domenii de activitate i o prezentare a celor mai importante politici contabile care au
fost aplicate n anii anteriori. Moldauditing SRL sistematizeaz toate aceste date n Raportul de
audit, preciznd informaiile generale ale entitii auditate M Steinel Electronic S.R.L. referitoare
nregistrarea la Camera nregistrrii de Stat a Ministerului Dezvoltrii Informaionale al Republicii
30
Moldova la 16.08.2007, numrul de identificare de stat 1007600048369 i sediul ntreprinderii:

(MD-2045, bd Moscova., 20, mun. Chiinu, Republica Moldova).
n istoricul permanent al companiei se evideniaz i principalele tipuri de activitate desfurat
de M Steinel Electronic S.R.L., i anume :
Producia articolelor din material plastic;
Fabricarea produselor metalice finite sau semifinite prin forjare, ambutisare, tanare i
laminare;
Fabricarea produselor metalice prin metoda metalurgiei pulberilor;
Fabricarea de echipamente de iluminat;
Producia de alte aparate i echipamente electrice;
Fabricarea altor articole din metal;
Alte genuri de activitate.

Obinerea informaiilor privind obligaiile juridice ale clientului. Exist trei tipuri strns
nrudite de documente i evidene cu caracter juridic, care ar trebui examinate din etapele timpurii
ale angajamentelui. Statutul de nfiinare i regulamentele interne, procesele-verbale ale edinelor
consiliului de administraie i ale adunrilor acionarilor i contractile ntreprinderii. Cunoaterea din
timpuriu a acestor documente i evidene cu caracter juridic i permite auditorului s interpreteze
probele asociate lor pe tot parcursul angajamentului de audit i s se asigure c n situaiile
financiare exist toate dezvluirile de informaii necesare.
Obinerea
informaiilor
privind
obligaiile
juridice ale
clientului
Citirea
statutului de
nfiinare i a
regulamentelor
interne
Daniela Plugaru a discutat cu proprietarul i contabilul-ef al

companiei. Nu au intervenit modificri.
Citirea
proceselor
-verbale ale
edinelor
clientului
Daniela Plugaru a citit toate prcesele-verbale. Ea a fcut o copie

de inclus n foile de lucru i a identificat elementele care ar trebui
verificate mai atent n cursul auditului, precum i dou riscuri
inerente.
Citirea
contractelor
clientului
Daniela Plugaru a verificat succint toate contractele n curs pentru

a identifica eventualele schimbri i a fcut o sintez a tuturor
contractelor noi relevante pentru audit.
31

Sursa : elaborat de autor dup sursele bibliografice,[2.13, 2.7, p.266]
Statutul (actul) de nfiinare
este aprobat de administraia statului n care compania este
nregistrat i reprezint documentul juridic necesar pentru recunoaterea unei societi cu

rspundere limitat ca entitate distinct. El cuprinde numele exact al societii, data nfiinrii,
tipurile i cantitile de aciuni pe care societatea este autorizat s le desfoare
Regulamentele interne cuprind regulile i procedurile adoptate de acionarii societii. Ele
specific precum: anul fiscal (exerciiul contabil) al societii, frecvena adunrilor acionarilor,
metoda de vot pentru alegerea membrilor consiliului de administraie i ndatoririle i
mputernicirile responsabililor cu funcii executive ale societii.
Auditorul trebuie s neleag clauzele i condiiile din statutul de nfiinare i din
regulamentele interne pentru a putea determina dac situaiile financiare snt corect prezentate.
Dezvluirea adecvat a informaiilor privind capitalul social, inclusiv a informaiilor privind plata
corespunztoare a dividendelor, depinde foarte mult de aceste clauze i condiii.
Procesele-verbale reprezint evidenele oficiale ale ntrunirilor consiliului de administraie i
ale adunrilor acionarilor. Ele cuprind un rezumat a celor mai importante subiecte discutate n
cadrul acestor edine i al deciziilor luate de membrii consiliului i de acionari.
Cu puin timp nainte de nchiderea auditului, trebuie s se fac o verificare mai
aprofundat a acestor informaii, pentru a se asigura c managementul a respectat msurule aprobate
de membrii consiliului de administraie.
Efectuarea procedurilor analitice preliminare.
Auditorii snt obligai s aplice proceduri analitice preliminare n cursul planificrii
auditului, cu scopul de a determina natura, programarea n timp i profunzimea lucrrilor de audit.
Procedurile analitice utilizate n planificare snt deseori bazate pe date agregate, reflectnd compania
n ansamblu. Pentru anumii clieni, verificarea schimbrilor intervenite n soldurile conturilor n
balana de verificare ar putea fi suficient pentru atingerea obiectivelor planificrii.[2.7, p.254-264]
Tabelul 2.1 prezint un indicator financiar important al companiei M Steinel Electronic
SRL, stabilitatea personalului pe care auditorii i-ar putea analiza pe parcursul planificrii auditului.
n legtur direct cu dinamica personalului este stabilitatea acestuia n cadrul
ntreprinderii, care constituie o condiie important pentru utilizarea eficient a forei de munc.
32
Mobilitatea forei de munc apare att sub forma intrrilor, ct i a ieirilor, indifernt de
cauza generatoare. Totui trebuie s se fac distincie ntre circulaie i fluctuaie.
Tabelul 2.1
Fluctuaia forei de munc la MSteinel ElectronicSRL pentru 2010 i 2009
M Steinel Electronic SRL
Perioada: 01.01.10-31.12.10
Eliberai
0
1
0
1
1
1
armat
1
9
creterea copilui
1
12
9
pensionare
1
49
25
motive personale
2
45
36
disciplin
3
94
61
1
54
52
sntatemotive de
2
2
disciplin
2
8
2
6
40
31
1
1
altele
Total
elibera
i
suplinirea funciei
intretiner
e
HL
SEHO
Conduce
re
sucursal
Contabili
tate
Personal
Import-
din care:
4
10
0
3
7
0
motiv profesional
Terenuri
Depozit
Calitate
Angajai
nocuire eliberat
Total
angajai
iniiativa
angajatorului
din care.
iniiativa
angajatul
ui
expirarea contractului
Denumir
e centru
de cost
1
1
1
33
export
Achiziii
IT
Planifica
re
Total
0
0
1
1
1
1
0
118
1
179
1
84
23
11
80
95
Perioada: 01.01.09-31.12.09
Eliberai
Angajai
79
6
32
0
0
33 0 0 0 8
97
51
46
0
Sursa: elaborate de autor n baza datelor ntreprinderii
Circulaia forei de munc reprezint micarea personalului n cursul unei perioade (intrri
Total
i ieiri) determinat de cause social-economice (pensionare, decese, transferuri, etc.)

Pentru caracterizarea acestui fenomen se folosesc indicatorii:
Coeficientul intrrilor = intrri n cursul perioadei/numrulmediu de personal;
(2.1)
Coeficientul plecrilor = plecri n cursul perioadei/numrul mediu de personal;
(2.2)
Coeficientul micrii totale = intrri + ieiri/ numrul mediu de personal;
(2.3)
n cadrul plecrilor poate fi remarcat fluctuaia forei de munc, ca un fenomen nenormal,

reprezentnd plecrile din ntreprinderi fr aprobarea conducerii ntreprinderii sau ca urmare a
nerespectrii legislaiei muncii. [2.20]
Tabelul 2.2
Analiza stabilitii personalului
Indicatori
2010
2009
Numrul mediu de personal

155
93
Numrul mediu al intrrilor
179
97
Numrul mediu al plecrilor,
118
79
din care fluctuaii
Coeficientul intrrilor
1,15
1,04
Coeficientul plecrilor,
0,76
0,85
din care fluctuaii
Coeficientul micrii totale
1,92
1,89
Sursa: Elaborat de autor n baza Raportului statistic Numrul i remunerarea salariailor
Nr. 1-M anul 2009-2010 (Anexa 2,3)
Din tabelul 2.2 rezult c din punct de vedere al stabilitii personalului la MSteinel
ElectronicSRL situaia practic este stabil, ntruct micarea total i fluctuaia nregistreaz
aproximativ aceleai valori cu o tendin foarte mic de cretere. n urma analizei efectuate asupra
34
numrului mediu al plecrilor i intrrilor de personal se observ un nivelul ridicat al fluctuaiei de

personal, fapt care genereaz cheltuieli suplimentare cum ar fi cele de recrutare, angajare, pregtire
i acomodare. Analiznd concomitent i tabelul 2.4 se observ c principalul motiv ar fi cel personal,
iar din discuiile ulterioare cu angajaii aceasta ar proveni de la orarul de lucru n dou schimburi,
ceea ce creaz probleme de transport.
Tabelul 2.3
Analiza variaiei numrului mediu de personal i a salariului mediu pentru adminstraie
Numrul mediu de
Luna
Salariu calculat
personal administrativ
Salariul mediu
1
70 928
17
4 299
2
71 272
17
4 192
3
83 796
17
4 655
4
74 365
18
3 914
5
86 208
19
4 537
6
82 490
19
4 125
7
127 278
20
6 061
8
109 580
21
4 981
9
98 290
22
4 273
10
105 939
23
4 324
11
121 375
25
4 668
12
150 393
26
5 784
Total
1 181 913
20
Sursa: Elaborat de autor n baza Raportului statistic Numrul i remunerarea salariailorNr.
1-M anul 2009-2010
Figura 2.5 Analiza salariului mediu lunar al administraiei

35

1-M anul 2009-2010
Figura 2.6 Variaia numrului personalului administrative

1-M anul 2009-2010
n concluzie putem spune c variaia numrului de angajai n secia administrativ are
tendin de cretere pe parcursul anului 2010. Salariul mediu al personalului administrativ se
menine pe parcursul anului in limitele 4 000 - 5 000 lei, cu excepia lunilor iulie i decembrie cnd
s-au nregistrat cele mai inalte cote ale salariului mediu. Explicaie: n ambele luni administraia a
primit prime.
La MSteinel ElectronicSRL concomitent cu creterea numrului de personal administrativ
crete i numrul clasei de muncitori cu ritmuri puin mai mari, fapt ce denot o dovad de
dezvoltare a entitii.
Tabelul 2.4
Analiza variaiei numrului mediu de personal i a salariului mediu pentru muncitori
Luna
1
2
3
4
5
6
7
Salariul calculat
1
270 524
312 722
338 208
359 569
364 597
334 285
546 229
Numrul mediu
muncitori
2
102
102
116
128
134
143
149
Salariul mediu
3
2 665
3 081
2 916
2 820
2 731
2 338
3 678
36
8
9
10
11
12
1
383 641
412 107
401 149
408 620
426 990
2
150
151
148
148
149
135
3
2 558
2 738
2 710
2 770
2 875
Total
4 558 641
1-M anul 2009-2010
Figura 2.7 Analiza salariului mediu lunar pentru muncitori

1-M anul 2009-2010
Figura 2.8 Variaia numrului de muncitori

1-M anul 2009-2010
37
Numarul de muncitori pe parcursul anului 2010 a avut, cu mici devieri, tendine de cretere.
Salariul mediu al muncitori se menine n limitele 2000-3000 lei, cu excepia lunii august, cnd
salariul mediu a atins nivelul de 3678 lei. Explicaie: n luna iulie 2010, conform contractului de
munc, toi angajaii au primit prime pentru performana n munc n sum total de 136 mii lei.
2.2 Apreierea sistemului contabil i identificarea riscurilor de audit

Conform SNA 400 Evaluarea riscului i controlul intern controlul intern are urmtoarea
structur.
Sistemul contabil, conform paragrafului 8 al SNA 400 Evaluarea riscului i controlul
intern, constituie un ansamblu (totalitate) de principii (reguli) i nregistrri contabile, prin
intermediul crora agentul economic i organizeaz i i ine contabilitatea financiar. Cu ajutorul
acestui sistem tranzaciile economice sunt identificate(depistate), acumulate (colectate), evaluate,
clasificate, nregistrate, generalizate i reflectate n rapoartele financiare.
Sistemul contabil este utilizat nu numai pentru ntocmirea rapoartelor financiare,
declaraiilor fiscale, dar i pentru fuzrnizarea informaiilor utile conducerii agentului economic la
luarea deciziilor. Din acest motiv, cunoaterea sistemului contabil presupune nu numai studierea
principiilor SNC; politicii de contabilitate, dar i a regulilor contabilitii manageriale.
Sistemul de control intern este definit ca ansamblul politicilor i tehnicilor utilizate de
conducerea agentului economic pentru organizarea eficient a activitii economice, protejarea
activelor agentului economic, prevenirea i descoperirea cauzelor de fraud i eroare, asigurarea
exactitii i plenitudinii nregistrrilor contabile, pregtirea la timp a unor informaii financiare
credibile.
Mediul de control i procedurile de control mpreun cu sistemul contabil formeaz controlul
intern al agentului economic. [2.21, p.273] Primele dou elemente de baz ale controlului intern
(mediul de control i procedurile de control) alctuiesc sistemul de control intern.
Mediul de control const n ansamblul preocuprilor (atitudinii), aciunilor membrilor
consiliului director i conducerii n ce privete controlul intern i importana ce se acord acestuia
pentru agentul economic. Factorii care determin mediul de control sunt: modul de funcionare a
consiliului directo i celorlalte organe de conducere; filozofia i stilul de conducere; strucutra
38
ntreprinderii; procedurile ce in de cadre; modul de stabilire a responsabilitilor i competenei

angajailor agentului economic. [2.13 , p.60]
Categoriile principale de msuri de control promovate de M Steinel Electronic SRL cu
privire la asigurarea fiabilitii nregistrrilor contabile a operaiunilor de remunerare a muncii i a
personalului sunt prezentate mai jos.
Msuri de nregistrare a operaiunilor economice msuri promovate de conducerea entitii
n privina nregistrrii tuturor operaiunilor economice cu privire la salarizare n documentaia
contabil i anume corespunderea mrimii fondului de salarizare cu volumul realizrilor efectuate,
numrul corect de zile folosite pentru concediu de odihn, concediu pentru incapacitate temporar
de munc .a. n tabelele de pontaj, ordinele pentru plile la card a salariilor, rapoartele cu volumul
realizrilor primite de la efii de secii (SEHO i HL), cu borderourile de decontri, alte documente
primare, registre i conturi corespunztoare ale evidenei contabile (531, 227, 229, 533, 534).
Proiectarea i utilizarea unor formulare de documente contabile adecvate activitilor
economice efectuate de ntreprindere constituie, de asemenea, o categorie principal de msuri
ntru asigurarea fiabilitii nregistrrilor contabile. Pentru orice tip de operaiune economic
ntreprinderea trebuie s dispun de documente justificative, documente de stocare a informaiilor
din documentaia justificativ, de registre contabile, formulare ce trebuie s fie elaborate n baza
cerinelor actelor normative i legislative cu privire la contabilitate. De exemplu, scutirea folosit la
reinerea impozitului pe venit trebuie verificat cu cererile lucrtorilor cu privire la scutirile la
impozitul pe venit i compararea acestei informaii cu datele din fia personal i situaia de calcul a
retribuiilor.
Limitarea accesului ctre documentaia contabil i sistemul contabil prezint o politic de
control aferent limitrii accesului ctre documentaia contabil de calcul a remunerrii muncii i
sistemul contabil automatizat. La M Steinel Electronic SRL acces la informaiile aferente datelor
de baz a angajailor, documentelor de calcul al salariului i rapoartelor coresunztoare au doar
persoana responsabil de calcularea remunerrii muncii i a personalului i contabilul-ef care
verific corectitudinea nregistrrilor contabile generate.
Verificarea i reconcilierea periodic a conturilor n cazul nostru constituie totalitatea
msurilor de verificare a datoriilor privind retribuirea muncii fa de personal cu termen mai mar de
o lun (531.2).
39
Un impact semnificativ asupra desfurrii i costurilor auditului o au dou categorii de

riscuri: riscul de audit acceptabil i riscul inerent. O mare parte din planificarea timpurie a auditelor
const n obinerea informaiilor care i vor ajuta pe auditori s evalueze aceste dou riscuri.
Riscul de audit acceptabil este o msur a gradului n care auditorul este dispus s accepte c
situaiile financiare ar putea conine prezentri eronate semnificative dup ncheierea auditului i
emiterea unei opinii fr rezerve. Cnd auditorul stabilete un nivel de risc mai sczut, aceasta
nseamn c el vrea s fie ct mai sigur posibil c situaiile financiare nu snt semnificativ eronate.
Un risc nul ar nsemna certitudine perfect, iar un risc de 100% ar corespunde unei stri de
incertitudine absolut.
Cnd auditorul decide c pentru un audit este adecvat un nivel mai sczut de risc acceptabil,
atunci exist trei direcii de aciune poteniale. Aceste aciuni vor fi ntreprinse mpreun sau separat,
n funcie de decizia auditorului, astfel:
1. Este nevoie de mai multe probe pentru a mri certitudinea auditorului c nu exist erori
semnificative. Aceast msur, presupunnd colectarea unei cantiti mai mari de probe, este
greu de pus n aplicare, deoarece riscul de audit acceptabil se aplic ntregului audit. Este
prea costisitor i, deseori, chiar irealist s se majoreze cantitatea de probe n toate sfere
supuse auditului.
2. Angajamentul de audit ar putea necesita implicarea unor angajai cu mai mult experien.
Firmele de expertiz contabil ar trebui s includ n echipele tuturor auditelor personal
calificat, ns n cazul clienilor cu un risc acceptabil foarte mic, trebuie s se acorde o
atenie deosebit numirii personalului care va participa la misiune.
3. Angajamentul va fi controlat cu mai mult rigurozitate dect de obicei. Firmele de expertiz
contabil trebuie s fie sigure c foile de lucru, care vor documenta planificarea, colectarea
probelor, concluziile deduse de auditori precum i alte aspecte ale auditului snt
corespunztor verificate. Atunci cnd nivelul riscului acceptabil este redus, se practic un
control mai aprofundat, inclusiv verificri operate de angajaii care nu au fost inclui n
echipa de audit a angajamentului respectiv. [2.7, p.252]
Riscul inerent este o msur a estimrii pe care o face auditorul n ceea ce privete
probabilitatea existenei unor prezentri eronate semnificative n soldul unui cont nainte de
verificarea eficacitii controlului intern. De exemplu, dac auditorul conclude c exist o
probabilitate mica de apariie a unor prezentri eronate semnificative ntr-un cont cum ar fi datoriile
40
fa de personal privind remunerarea muncii, atunci el va deduce c riscul inerent pentru

remunerarea muncii este mic, spre deosebire de ciclul cumparari-plati si stocuri-depozitare.
Atunci cnd auditorul conclude c un cont sau o categorie de operaiuni prezint un risc
inerent mare, vor fi valabile aceleai trei aciuni poteniale ca i n cazul riscului acceptabil sczut.
Totui colectarea unei cantiti mai mari de probe este mai simpl i mai frecvent aplicat n cazul
riscului inerent dect n cel al riscului acceptabil, deoarece riscul inerent poate fi, n cele mai multe
cazuri, identificat de manier mai specific, adic pentru unul sau mi multe conturi. De exemplu,
dac riscul inerent este nalt numai pentru remunerarea muncii i a personalului, atunci auditorul
poate limita colectarea unei cantiti mai mari de probe numai la auditul datoriilor fa de personal
privind remunerarea muncii. [2.7, p.253]
Riscul de detectare planificat reprezint o masur a riscului ca probele de audit aferente unui
segment s nu permit detectarea unor erori sau abateri a cror valoare depeste o limit tolerabil,
n cazul n care asemenea abateri sau erori exist. Riscul de detectare planificicat prezint dou
aspecte-cheie. n primul rnd, acest risc depinde de ceilali trei factori din model. Riscul de detectare
planificat se va schimba numai dac auditorul modific unul din ceilali trei factori. n al doilea rnd,
acest indicator determin cantitatea de probe substaniale pe care auditorul planific s o colecteze i
care este invers proportional cu dimensiunea riscului de detectare planificat. Dac riscul de
detectare planiifcat este mic, atunci auditorul va trebui s acumuleze o cantitate mai mare de
elemente probante pentru a obine riscul planificat redus. De exemplu, n tabelul 2.5 riscul de
detectare planificat este mic pentru ciclul stocuri-depozitare, fapt ce determin o cretere a cantitii
de probe planificate. Inversul este valabil pentru operaiunile privind salariile i personalul.
Riscul de detectare planificat de 0,05 din exemplul numeric anterior nseamn c auditorul
planific s acumuleze probe pn la nivelul la care riscul existenei unor prezentri eronate a cror
valoare depete eroarerea tolerabil este redus la 5%. Dac riscul de control ar fi fost de 0,1, iar
cantitatea planificat de probe ar fi putut fi, prin urmare, redus.
Riscul legat de control reprezinta o masura a aprecierii pe care o face auditorul privind
probabilitatea ca erorile cu o valooare depasind limita tolerabila dintr-un segment sa nu fie
preintimpinatesau detectate prin mecanismele de control intern aplicate de client. Riscul de control
reprezinta(1) o apreciere a eficacitatii controlului intern al clientului in ceea ce priveste prevenirea
41
sau detectarea erorilor si (2) intentia auditorului de a plasa aceasta apreciere la un nivel sub pragul
maxim(100%) in cursul planificarii auditului.
Ca si in cazul riscului inerent, relatia dintre riscul de control si riscul de planificare planificat
este invers proportionala, in timp ce relatia dintre riscul de control si probele substantiale este direct
propotionala. De exemplu, dac auditorul conclude c mecanismele de control intern snt eficace,
atunci riscul de detectare planificat poate fi majorat, iar cantitatea de probe, n consecin,
diminuat. Auditorul poate majora riscul de detectare planificat atunci cnd controlul intern este
eficace, deoarece existena unor mecanisme de control intern eficace reduce probabilitatea apariiei
de prezentri eronate n situaiile financiare. [2.7, p.300]
Tabelul 2.5
Compararea tipurilor de riscri n funcie de cicluri
Auditorul
Auditorul
Auditorul
Auditorul
estimeaz
estimeaz
definete msura
definete
probabilitatea
eficacitatea
n care este dispus
cantitatea de
existenei de
controlului intern
s permit
probe pe care
prezentri eronate
n
existena unor
planific s le
semnificative
prentmpinarea prezentri eronate acumuleze (riscul
nainte de a
sau detectarea
semnificative
de detectare
analiza controlul
prezentrilor
dup ncheierea
planificat)
intern (riscul
eronate
auditului (riscul
inerent)
semnificative
de audit
(riscul legat de
acceptabil)
control)
Ciclul salariipersonal
Ciclul stocuridepozitare
Se ateapt puine Eficacitate mare

erori (mic)
(mic)
Se ateapt
numeroase erori
(mare)
Eficacitate
sczut (mare)
Predispoziie
redusa (mic)
Cantitate medie
(mare)
Predispoziie
redus (mic)
Cantitate medie
(mediu)
Sursa : elaborat de autor dup sursele bibliografice [2.7, p.298]

Principala tehnica prin care auditorii abordeaza riscul in cadrul planificarii probelor unui
audit este aplicarea modelului de risc pentru audit. Acest model este folosit in principal in
planificare, in scopul luarii deciziei privind cantitatea de probe de colectat in fiecare ciclu. De
obicei, acest model se prezinta sub forma urmatoare, prezentat pe baza ciclului salarii-personal
(tabelul 2.5): [2.7, p.299]
RDP=RAA/RI*RC
(2.4)
42
RDP=0,05/0,05*0,05=2
unde:
RDP= risc de detectarea planificat
RAA= risc de audit acceptabil
RI= risc inerent
RC= risc de controlului
Potrivit Standardului de Audit 320 Obiectivul unui audit al situaiilor financiare este de a
permite unui auditor exprimarea unei opinii, potrivit creia situaiile financiare au fost ntocmite sub
toate aspectele semnificative, in conformitate cu un cadru general de raportare financiar
identificat
Pragul de semnificaie (nivelul de materialitate) adoptat va constitui valoarea n raport cu
care se determin dac erorile, omisiunile sau greelile identificate n conturi, considerate individual
sau cumulat, indic dac acele conturi ofer o imagine fidel, complet i exact rezultatului, a
situaiei financiare si a patrimoniului ntreprinderii.
n general, prin prag de semnificaie se nelege nivelul, mrimea unei sume peste care
auditorul considera ca o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea si
sinceritatea situaiilor financiare , ct si imaginea fidel a rezultatului, a situaiei financiare si a
patrimoniului ntreprinderii. Altfel spus , pragul de semnificaie reprezint ceea ce in contabilitatea
anglo-saxon poarta denumirea de materialitate, adic nivelul de eroare sub care nelegerea si
interpretarea situaiilor financiare nu vor fi afectate semnificativ. Altfel spus, pragul de semnificaie
exprim nivelul maxim admisibil de eroare acceptat pentru a putea decide dac conturile sunt
corecte sau nu.
Exist o corelaie strns intre pragul de semnificaie si riscul de audit. n Cadrul general
pentru ntocmirea si prezentarea situaiilor financiare al Comitetului pentru Standarde
Internaionale de Contabilitate, pragul de semnificaie a fost definit astfel: Informaiile sunt
semnificative dac omisiunea sau declararea lor eronat ar putea influena deciziile economice ale
utilizatorilor , luate pe baza situaiilor financiare. Pragul de semnificaie depinde de mrimea
elementului sau a erorii judecate in mprejurrile specifice ale omisiunii dau declarrii eronate.
Astfel, pragul de semnificaie ofer mai degrab o limit dect o caracteristic calitativ primar pe
43
care informaia trebuie s o aib pentru a fi util. Atunci cnd efectueaz un audit , auditorul trebuie
s ia in considerare pragul de semnificaie si legtura acestuia cu riscul de audit.
Aa cum se precizeaz in Standardul de Audit 320 pragul de semnificaii, relaia n acesta i
riscul de audit este invers proporional. Cu ct este mai nalt nivelul pragului de semnificaii, cu att
este mai sczut riscul de audit i invers. Auditorul consider relaia invers dintre pragul de
semnificaie si riscul de audit cnd determin natura, durata si ntinderea procedurilor de audit. De
exemplu dac dup planificarea procedurilor specifice de audit al remunerarii muncii, auditorul
determin c nivelul acceptabil al pragului de semnificaie este sczut, riscul de audit este crescut.
Auditorul va compensa aceasta fie prin reducerea nivelului evaluat al riscului de control, unde
reducerea este posibil sau prin susinerea nivelului redus prin efectuarea unor teste extinse sau
suplimentare de control, fie prin reducerea riscului de nedetectare prin modificarea naturii, duratei si
ntinderii procedurilor de fond planificate.
Potrivit Standardul de Audit 320 Evaluarea de ctre auditor al pragului de semnificaie si a
riscului de audit la momentul iniial al planificrii angajamentului poate diferi de cea din momentul
evalurii rezultatelor procedurilor de audit. Aceste schimbri sunt determinate in primul rnd de
apariia unor circumstane noi sau din cauza unor schimbri in cunotinele acumulate de auditor in
timpul auditului. De exemplu, dac auditul remunerarii muncii si a personalului este planificat
naintea nchiderii exerciiului financiar, auditorul va anticipa rezultatele operaiilor de inregistrare
contabila a retribuirii muncii fata de personal, intrucit acestea sint relativ stabile si usor de estimat.
Dac rezultatele curente ale operaiunilor si poziia financiara difer semnificativ , evaluarea
pragului de semnificaie sui a riscului de audit se poate schimba. De aceea auditorul cnd planific
auditul poate sa stabileasc un nivel mai sczut al pragului de semnificaie dect cel pe care
intenioneaz s-l utilizeze la evaluarea rezultatelor auditului. Scopul acestei planificri este de a
reduce probabilitatea nedescoperirii informaiilor eronate si de a oferi auditorului o marj de
siguran atunci cnd se evalueaz efectul informaiilor eronate descoperite in timpul auditului. La
nceputul misiunii, stabilirea unui prag global de semnificaie este necesar pentru a determina
domeniile si sistemele semnificative.
Aprecierea gradului de semnificaie prezint importan, deoarece prin intermediul acestui
factor se estimeaz nivelul global al erorii sau inexactitilor cuprinse n situaiile financiare. Acest
aspect trebuie avut n vedere nc din etapa de planificare a misiunii de audit, prin care auditorul,
44
dup cunoaterea general a ntreprinderii i activitilor sale, fixeaz un anumit prag care constituie
o grani, i anume:
- n segmentul dinaintea acestui prag, informaiile nu sunt semnificative n influenarea deciziilor
utilizatorilor de informaii financiare;
- n segmentul dup acest prag, informaiile sunt semnificative n influenarea deciziilor utilizatorilor
de informaii.
n cursul misiunii de audit , pragurile de semnificaie determinate pentru controlul fiecrei
seciuni din situaiile financiare permite orientarea programelor de munca spre riscurile existente,
prin stabilirea mai corecta a eantioanelor de control; aceasta evita angajarea in lucrri care nu vor
servi la fundamentarea opiniei asupra situaiilor financiare. Aceste praguri sunt, in general,
inferioare pragului global pentru a ine cont de cumulul posibil al erorilor constatate. La sfritul
misiunii de audit, pragul global permite auditorului sa aprecieze dac erorile constatate trebuie sa fie
corijate sau sa fac obiectul unei meniuni in raport, daca ntreprinderea refuza sa le corijeze.
Pentru determinarea pragului de semnificaie pot fi utilizate diferite elemente de referin:
capitalurile proprii, rezultatul net sau cifra de afaceri. Aceste elemente sunt cunoscute drept baz de
referin , in raport cu care pragul de semnificaie se determin in valori absolute sau relative.
Acestea ar putea avea influena fie asupra rezultatului exerciiului financiar, fie asupra modalitilor
de prezentare a bilanului contabil.
determinarea
pragului
de
Unele circumstane particulare trebuie avute in vedere la
semnificaie:
existenta
unor
prevederi
legale,
statutare
sau
contractuale;evoluia important de la un an la altul a unor posturi si capitalurile proprii sau

rezultatele anormale.
Pragul de semnificaie poate fi exprimat din mai multe puncte de vedere valoric i dup
natur. Cnd stabilim pragul de semnificaie prin valoare, nivelul acestuia trebuie sa fie corelat cu
cel mai important element din cadrul situaiilor financiare.
Pentru a stabili nivelul pragului de semnificaie prin valoare, auditorul trebuie sa determine
nivelul cel mai mare al erorilor pe care acesta l poate accepta considerat individual sau mpreun cu
alte erori din cadrul populaiei. Acest nivel stabilit nu influeneaz semnificativ situaiile financiare
si in consecine deciziile utilizatorilor acestor situaii.
Exprimarea pragului de semnificaie din punct de vedere valoric se poate realiza n mod direct
sau indirect.
45
Varianta direct vizeaz determinarea unei anumite valori n mrime absolut, iar varianta
indirect presupune utilizarea unui procent dintr-un anumit indicator pentru a calcula o astfel de
valoare.
Nivelul pragului de semnificaie poate fi stabilit si prin context. O eroare sau o omisiune
poate fi considerat material datorit contextului sau circumstanelor in care apare.
Tot odat, un element poate fi material prin context datorit efectelor sale asupra unor puncte
cheie ale situaiilor financiare: transformarea unui profit in pierdere sau invers, schimbarea unei
tendine din situaiile financiare, in general sau privind anumite articole si mrirea artificial a
pierderilor peste limitele reglementate si prezentarea lor ca atare in situaiile financiare.
Exemplu
Nivelul pragului de semnificaie e stabilit prin aciunea de planificare a auditului i va servi
echipei de audit pe parcursul misiunii sale. El reprezint un factor esenial pentru echipa de audit de
a clasifica informaiile financiare n amonte sau avalul su.
Determinarea pragului de semnificaie din punct de vedere al naturii sale e important pentru
a analiza cauzele care au generat informaiile semnificative i pentru a utiliza cele mai eficiente
probe de audit. Determinarea pragului de semnificaie dup natur e mai uor de evideniat fa de
criteriul valorii lui, deoarece clasificarea dup natur are la baz principalele activiti desfurate de
ntreprindere.
Erori descoperite de auditor
Pragul de semnificaie e important nu numai pentru deciziile luate de utilizatorii situaiilor
financiare, ci i pentru auditor n procesul de exprimare a opiniei sale. Erorile sau inexactitile
descoperite de ctre auditor sunt clasificate n 2 categorii: cele care au o influen i o pondere
ridicat fa de principalii indicatori cheie ai ntreprinderii i cele care au o inciden sczut, fiind
considerate comune n activitatea curent a tuturor ntreprinderilor.
S presupunem c n activitatea sa auditorul a regsit urmtoarele categorii de erori:
-
Faciliti oferite angajailor sub form de prnz gratuit, care au fost reflectate ca fiind
deductibile
-
Calcularea incorect a ndemnizaiilor de concediu i medicale

Auditorul trebuie s sugereze compartimentului financiar contabil recalcularea profitului
impozabil i a impozitului pe profit, s nregistreze diferena de impozit pe profit i s o plteasc
46
mpreun cu eventuale accesorii calculate (penaliti. Nivelul pragului de semnificaie e stabilit prin
aciunea de planificare a auditului i va servi echipei de audit pe parcursul misiunii sale, reprezintnd
un factor esenial pentru echipa de audit. [2.22]
Pentru a stabili pragul dee semnificaie pentru cheltuielile de remunerare a muncii n cadrul
activitii entitii MSteinel ElectronicSRL se raporteaz suma retribuirii muncii pentru anul 2010
la suma total a consumurilor de producie:
Pragul de semnificaie = cheltuielilor de remunerare a muncii / consumurilor de producie [2.5]
Suna total a retribuirii muncii pentru 2010 este de 4 559 mii lei, iar totalul consumurilor
este de aproximativ 12 000 mii lei,
Pragul de semnificaie = 4559 mii lei / 12 000 mii lei = 0,34
astfel ponderea retribuirii muncii n totalul consumurilor este o sum semnificativ, care
influeneaz considerabil situaia financiar a companiei MSteinel ElectronicSRL
2.3 Planul si programa principala de audit al remunerarii muncii si a personalului
Planul general de audit i programul de audit, n cazuri necesare, trebuie s fie revzute n
procesul exercitrii auditului. Planificarea are un
caracter
continuu
dependena
de
modificarea condiiilor i rezultatelor neateptate a procedurilor de audit. Cauzele modificrilor

importante n programul i planul general de audit urmeaz a fi documentate.
Toate aceste elemente sunt redate n figura nr. 2.9
n funcie de mrimea entitii, complexitatea auditului, metodologia specific, auditorul
trebuie s elaboreze un plan general de audit prin care s se descrie sfera de cuprindere i
desfurarea auditului.
Planul general de audit trebuie s cuprind urmtoarele aspecte eseniale:
- cunoaterea activitii clientului;
- sistemul contabil i de control;
- riscul i pragul de semnificaie;
- natura, durata i ntinderea procedurilor;
- coordonarea, ndrumarea, supervizarea i revizuirea;
- alte aspecte. [2.23, p.76]
47
Planul general de audit
Cunoaterea activitii
clientului
nelegerea sistemului
contabil i de control intern
Riscul i pragul de semnificaie
Natura, durata i ntinderea

procedurilor
Coordonarea, ndrumarea,
supervizarea i revizuirea
Alte aspecte
Figura 2.9 Elementele planului general de audit
Sursa: Audit financiar contabilA. Stoian [2.23, p.77]
- Cunoaterea activitii clientului presupune analizarea factorilor economici generali i
performana financiar a entitii.
- nelegerea sistemului contabil i de control intern cere studierea aprofundat a politicilor
contabile, tratamentelor i/sau alternative adaptate de ntreprinderi, efectele noilor reglementri
contabile sau de audit. Auditorul trebuie s cunoasc sistemele de contabilitate i control intern i
testele de control i proceduri de fond ce urmeaz a fi utilizate.
- Identificarea riscului i pragului de semnificaie necesit evaluarea riscurilor interne i de control,
identificarea domeniilor semnificative, stabilirea nivelurilor pragului de semnificaie, identificarea
domeniilor complexe de contabilitate i presupunerea unor erori semnificative sau a unor fraude.
- Natura, durata i ntinderea procedurilor snt influenate de importana domeniilor specifice de
audit, tehnologia internaional asupra auditului, activitatea intern de audit i efectul asupra
procedurilor de audit extern
48
- Coordonarea, ndrumarea, supervizarea i revizuirea activitii de audit presupune implicarea

altor auditori n filiale, sucursale, implicarea experilor i respectiv cerinele de personal
Planul general de audit este urmat de programul de audit. Auditorul trebuie s stabileasc
natura, durata i ntinderea procedurilor de audit planificate, pe care le solicit planul general de
audit.
Conform Standardului Naional de Audit 300 paragraful 11, auditorul trebuie s elaboreze i
perfecteze documentar programul de audit prin care se stabilete caracterul, momentul de
exercitare i volumul procedurilor de audit planificate necesare pentru efectuarea planului
general de audit. Programul de audit const dintr-un set de instruciuni pentru asistenii implicai
n audit, de asemenea este un mijloc de documentare i control a executrii adecvate a
lucrrilor. Programul de audit de asemenea poate conine obiectivele auditului referitoare la
diversele domenii de audit i termenele de exercitare a lucrrilor pentru fiecare domeniu sau
proceduri de audit separate.
Programul de audit stabilete pentru fiecare domeniu timpul necesar aferent procedurilor de
audit, evalurile specifice ale riscurilor inerente i de control i nivelul necesar de asigurare
garantat de procedurile de fond. Programul de audit are n vedere i durata testelor de control, a
procedurilor de fond, asistena acordat de conducerea firmei, precum i implicarea altor auditori
sau experi. [2.23]
Tabel 2.6
Programul de verificare a funcionrii procedurilor
Client:
Obiectivele controlului
1. Verificarea sumelor din
jurnalul (stat) lunar de plat
2. Verificarea prin sondaj a
coninutului dosarelor
individuale ale salariailor
3. Selecionarea salariailor cu
ore suplimentare i
verificarea cu fia de pontaj
i autorizarea efilor ierarhici
4. Constatarea dac
imputarea salariilor se face
MSteinel ElectronicSRL
Capitol Remunerarea muncii i a personalului
ntindere
Data efecturii
zece salariai pe an
cinci salariai
Ianuarie i decembrie
49
corect n exerciiul
controlat
5. Verificarea totalului unui
jurnal de plat
6. Verificarea nregistrrii
statului de salarii
7. Verificarea dac se face
analiza conturilor de salarii
Iunie
n trei luni (ianuarie,
iulie, decembrie)
Sursa: elaborat de autor
CAPITOLUL III EXERCITAREA AUDITULUI REMUNERRII MUNCII I A

PERSONALULUI
3.1 Proceduri de audit a remunerrii muncii i a personalului
De regul, controlul intern aplicat salariilor este foarte bine organizat i supravegheat cu
strictee, urmrindu-se buna gestiune a plilor efectuate i minimizarea reclamaiilor i
nemulumirilor angajailor. Cecurile de salarii i toate jurnalele i evidenele resurselor umane
corespunztoare snt, de cele mai multe ori, prelucrate cu ajutorul computerelor. Dat fiind c
prelucrarea salariilor este similar n majoritatea organizaiilor, iar programele trebuie modificate n
fiecare an pentru a reflecta schimbrile din planurile de reineri salariale, este foarte frecvent
folosirea unui serviciu extern de prelucrare a operaiunilor legate de salarii. Deseori, auditorul se
poate baza pe mecanismele de control intern ale organizaiei prestatoare de servicii. Figura 3.1
ilustreaz metodologia folosit pentru proiectarea testelor mecanismelor de control i a testelor
substaniale ale operaiunilor din ciclul salarii-personal.
50
De cele mai multe ori nu este greu de instaurat un control adecvat n ciclul salarii-personal.
n cazul muncitorilor din producie i a angajailor administrativi exist, de obicei, un numr mare
de operaiuni omogene, cu sume individuale mici. Operaiunile salariale viznd conducerea de vrf
snt mai puin numeroase, dar ele snt, de regul, consecvente n cronologie, coninut i valoare.
Datorit trsturilor relativ asemntoare ale sistemelor de gestiune a salariilor din diferite companii,
pe pia snt disponibile aplicaii informatice de nalt calitate. Prin urmare, auditorii se ateapt
rareori s gseasc abateri prin testarea operaiunilor legate de salarii. Din cnd n cnd apar devieri
de la procedurile de control, ns majoritatea erorilor monetare snt corectate prin mecanismele de
verificare intern sau ca reacie la reclamaiile depuse de angajai.
Procedurile de testare a mecanismelor de control i de testare substanial a operaiunlor
reprezint cele mai importante mijloace de verificare a soldurilor conturilor din ciclul salariipersonal. Accentul cade anume pe aceste teste, din cauza imposibilitii colectrii unor probe, cum ar
fi confirmrile, de la tere pri independente pentru verificarea salariilor acumulate, a impozitelor pe
venituri reinute la surs, a impozitelor pe salarii acumulate i a altor conturi bilaniere. Mai mult
dect att, n majoritatea auditelor sumele din conturile bilaniere snt mici i pot fi verificate relativ
uor dac auditorul este sigur c operaiunile de salarii snt corect introduse n computer i
declaraiile privind impozitele pe salarii snt corect ntocmite.
nelegerea controlului
intern salarii i personal
Estimarea riscului de control planificat
salarii i personal
Evaluarea costurilor i
avantajelor testrii
mecanismelor de control
Proiectarea testelor mecanismelor

de control i a testelor substaniale
ale operaiunilor legate de salarii i
personal, astfel nct s se respecte
obiectivele de audit referitoare la
operaiuni
Proceduri de audit
Dimensiunea
eantionului
Elemente de selectat
Programare n timp
51
Figura 3.1 Metodologia de proiectare a testelor mecanismelor de control i a testelor substaniale ale
operaiunilor pentru ciclul salarii-personal
Sursa : elaborat de autor dup sursele bibliografice, [2.7 ,p.641]
Chiar dac testele mecanismelor de control i testele substaniale ale operaiunilor formeaz
cea mai important poriune a testrii salariilor, testarea acestei sfere de audit nu este, de regul,
costisitoare. n numeroase audite exist un risc minim de existen a unor erori semniifcative, n
ciuda faptului c salariile reprezint deseori o poriune semnificativ din totalul cheltuielilor. Acest
lucru se explic prin urmtoarele trei cauze: (1)angajaii se vor plnge probabil superiorilor n cazul
n care snt insufiicent remunerai, (2) toate operaiunile legate de salarii snt de regul uniforme i
simple i (3) operaiunile legate de salarii snt riguros verificate de administraiile fiscale i federale
n ceea ce privete reinerile fiscale, contribuiile la fondurile de asigurare social i contribuiile la
fondul de omaj. [2.7, p.642]
Scopul numeroaselor mecanisme de control intern i natura testelor mecanismelor de control
i a testelor substaniale ale operaiunilor snt evidente pentru majoritatea testelor. Mai jos snt
prezentate cteva mecanisme-cheie de control din ciclul salarii-personal, care snt utilizate pentru
estimarea riscului de control.
Separarea adecvat a sarcinilor. Separarea sarcinilor este important n ciclul salariipersonal, mai ales pentru a prentmpina plile excesive i plile ctre angajaii fictivi.
Departamentul resurselor umane ar trebui s fie independent de funcia de eviden a salariilor i
responsabil de autorizarea angajrii i concedierii angajailor, precum i de operarea modoficrilor
n tarifele i deducerile salariale. Prelucrarea operaiunilor salariale ar trebui separat de gestiunea
cecurilor de salarii semnate. La M Steinel ElectronicSRL nu se respect o astfel de separare de
sarcini deoarece este o regul de grup ca responsabil de salarizare s fie departamentul resurse
umane, ceea ce trebuie s atrag atenia auditorilor spre anumite riscuri.
Autorizarea adecvat. Dup cum am menionat mai devreme, departamentul resurselor
umane ar trebui s rspund de autorizarea adugrilor i elimininrilor angajailor din statele de
plat. Tarifele i deducerile salariale ar trebui, de asemenea, autorizate de manier adecvat. Orele
lucrate de fiecare angajat, n special cele peste programul normal de lucru, ar trebui autorizate de
52
superiorul imediat al angajatului n cauz. Aprobarea ar putea fi indicat pe toate fiele de pontaj sau
ca o excepie, numai pentru orele lucrate peste programul normal.
Documentele i evidenele contabile adecvate. Documentele i evidenele contabile adecvate
vor depinde de natura sistemului de gestiune a salariilor. De exemplu, fiele de pontaj sau alte
evidene ale timpului lucrat snt necesare pentru angajaii care lucreaz cu ora, dar nu i pentru cei
care snt remunerai printr-un salariu lunar fix. Anumii angajai ar putea fi remunerai pe baza unui
tarif pe unitate de produs sau prin alte sisteme de recompensare a personalului. n numeroase
companii recompensele trebuie s fie corespunztor concepute pentru a colecta cheltuielile salariale
pe comand sau sarcin. n sfera salariilor, existena unor documente prenumerotate pentru
nregistrarea timpului lucrat este mai puin important, deoarece obiectivul exhaustivitii nu este, de
regul, o preocupare n acest domeniu.
Controlul fizic al activelor i evidenelor contabile. Accesul la cecurile de salarii nesemnate
ar trebui limitat. Cecurile ar trebui semnate de un anagajat mputernicit, iar salariile ar trebui
distribuite de o persoan independent de funciile responsabile de nregistrarea salariilor i a
timpului lucrat. Toate cecurile nedistribuite ar trebui restituite pentru a fi ndosariate. Dac cecurile
snt semnate cu ajutorul unui aparat special pentru semnturi, accesul la acest aparat ar trebui limitat.
Tabelul 3.1
Sintez a obiectivelor de audit legate de operaiuni, mecanismelor-cheie ale controlului intern,
testelor mecanismelor de control i testelor substaniale ale opraiunilor din sfera salariilor
Obiectiv de audit
referitor la
operaiuni
Operaiunile
salariale existente
snt nregistrate
(exhaustivitate).
Test tipic al
Mecanism-cheie al
mecanismului de
Teste substaniale
controlului intern
control
tipice ale operaiunilor
Cecurile de salarii snt
Verificai o
Confruntai plile din
prenumerotate i se
poriune din
jurnalul salariilor cu
ine o eviden a
succesiunea
plile din extrasul
succesiunii lor
numeric a
contului bancar de
numerice.
cecurilor de salarii.
salarii.
Soldurile conturilor
Discutai cu
Justificai confruntarea
bancare snt
angajaii i
bancar.
confruntate
observai
independent cu
confruntarea
evidenele interne.
soldurilor.
Sursa : elaborat de autor dup sursele bibliografice, [2.10, 2.7, p.643]
53
Verificrile independente ale aplicrii i rezultatelor. Ar trebui s existe o verificare

independent a tuturor calculelor legate de salarii, inclusiv prin compararea totalurilor pe pachete de
date introduse n sistem cu rapoartele sintetice generate de computer. Un membru al conducerii sau
alt angajat mputernicit ar trebui s verifice datele generate de sistemul informatic prin care se
prelucreaz salariile pentru a detecta erorile evidente sau sumele neobinuite. n cazul n care
manopera de producie afecteaz valoarea stocurilor sau n cazul n care este necesar colectarea
costurilor pe comenzi, se impune instaurarea unor mecanisme de control adecvate pentru a verifica
repartizarea corect a costurilor.
Cteva preocupri suplimentare legate de ciclul saalrii-personal snt discutate n seciunile ce
urmeaz. Acestea se refer la impozitele pe salarii i la alte reineri din salariu, la corelarea
cheltuielilor salariale cu stocurile i la posibilitatea efecturii unor operaiuni salariale frauduloase.
Impozitele pe salarii snt un a spect important n numeroase companii, att din cauz c
sumele snt deseori semnificative, ct i din cauz c sanciunile poteniale n caz de neprezentare a
declaraiilor fiscale n timp util pot fi usturtoare.
Tabelul 3.2
Obiectiv de audit
referitor la
operaiuni
Mecanism-cheie al
controlului intern
Test tipic al
mecanismului de
control
Teste substaniale
54
Operaiunile
salariale
nregistrate
corespund
cantitii de timp
efectiv lucrate i
snt calculate la
tarifele salariale
adecvate;
reinerile salariale
snt corect
calculate
(exactitate).
Calculele i sumele
rezultate snt verificate
pe plan intern.
Totalurile pe pachete
de date snt comparate
cu rapoartele sintetice
generate de computer.
Tarifele orare, salariile
fixe sau ratele
comisioanelor snt
corect autorizarte.
reinerile salariale,
inclusiv sumele
aferente adugrilor i
planurilor de economiii
snt corect autorizate.
Examinai
Recalculai orele
meniunile
lucrate pornind de la
verificrii interne.
fiele de pontaj.
Examinai feierul
Comparai tarifele
totalurilor pe
salariale cu contractul
pachete de date
colectiv, directivele
pentru a detecta
consiliului de
iniialele
administraie sau alte
angajatului
surse.
responsabil de
Recalculai salariile
controlul datelor;
brute. Verificai
comparai
reinerile salariale prin
totalurile cu
referin la tabelele
rapoartele
fiscale i la
sintetice.
formularele de
Examinai
autorizare din fiierile
evidenele
resurselor umane.
salariilor pentru a
recalculai salariile
detecta meniunile
nete. Comparai
verificrii interne.
sumele din cecurile
Examinai
anulate cu jurnalul
autorizrile din
salariilor.
fiierul resurselor
umane.
Sursa : elaborat de autor dup sursele bibliografice, [2.13, 2.10, 2.7, p.643]
Completarea formularelor impozitelor pe salarii. Ca parte a nelegere a controlului intern,

auditorul ar trebui s verifice ntocmirea a cel puin unui formular de impozite pe salarii din fiecare
tip de declaraii fiscale pe acre clientul este obligat s le depun. n cazul n care clientul nu
ndeplinete corect formulare fiscale, pot aprea obligaii privind impozitele nepltite, penaliti i
dobnzi. Formularele fiscale privind salariile snt ntocmite pentru impozite precum: impozitele
federale pe venituri, reinerile din salarii pentru fondul fe de asigurri socilae, reinerile din salrii
pentru diverse fonduri statale, precum i reinerile pentru fondul de omaj la nivel statal i federal.
Dac auditorul crede c exist o probabilitate rezonabil c delaraiile fiscale s fie incorect
ntocmite, ar putea fi necesar o confruntare detaliat a informaiilor din formularele fiscale cu
evidenele contabile ale salariilor. Printre elementele care ar putea indica existena unor erori
poteniale n declaraiile ficale se numr: plata de penaliti i dobnzi n trecut din cauza achitrii
necorespunztoare
a impozitelor, existena unor noi angajai responsabili de ntocmirea
55
declaraiilor fiscale n departamentul de eviden a salariilor, absena unei verificri interne a

informaiilor i existena unor probleme grave de trezorerie n ntreprinderea clientului.
Achitarea la timp a impozitelor pe salarii i a altor reineri din salarii. Este de dorit s se
verifice n cazul testelor salariilor dac respectivul client i-a ndeplinit obligaiile juridice privind
efectuarea plilor corespunztoare tuturor reinerilor din salarii, chiar dac de regul aceste pli
snt fcute din contul general de mijloace bneti. Reinerile salariale care ar trebui s-l intereseze pe
auditor n cadrul acestor teste snt: impozitele i alte contribuii la planuri de economii n contul
pensiilor, cotizaiile sindicale, primele de asigurare. Mai nti, auditorul ar trebui s determine care
snt obligaiile clientului n ceea ce privete efectuarea acestor pli. Aceste obligaii pot fi
identificate prin referin la surse precum legislaia fiscal, contractele colective de munc i
acordurile cu angajaii. Dup ce auditorul identific toate obligaiile, este uor s se determine dac
respectivul client a pltit sumele corecte n timp util prin compararea plilor efectuarea plilor
efectuate ulterior cu evidenele contabile legate de salarii.
Deseori auditorii i aprofundeaz considerabil procedurile aplicate n auditul salariilor n
urmtoarele circumstane: cnd cheltuielile salariale afecteaz de manier semnificativ evaluarea
stocurilor i cnd auditorul este ngrijorat de posibilitatea existenei unor operaiuni salariale
frauduloase de proporie semnificativ.
Legtura dintre salarii i evaluarea stocurilor. n auditele n care salariile reprezint o
poriune semnificativ a valorii stocurilor, situaie frecvent ntlnit n companiile productoare i de
construcii, clasificarea incorect n conturi a operaiunilor salriale poate afecta de manier
semnificativ evaluarea activelor din alte conturi, precum produsele n curs de fabriacie, produsele
finite sau construciile n curs. De exemplu, cheltuielile de regie repartizate n stocuri la data
nchiderii bilanului contabil pot fi supraevaluate dac salriile personalului administrativ snt
accidental sau intenionat atribuite regiei directe de producie. n mod asemntor, evaluarea
stocurilor este afectat atunci cnd cheltuielile directe rpivind manopera aferente unor angajai
individuali snt incorect alocate pe comenzi sau pe linii de producie. n situaiile n care anumite
comenzi snt facturate prin metoda numit cost plus , veniturile i evaluarea stocurilor snt
deopotriv afectate de repartizarea cheltuielilor privind fora de munc pe comenzi greite.
56
Atunci cnd cheltuielile privind manopera reprezint un factor semnificativ n evaluarea

stocurilor, ar trebui s se acorde o atenie deosebit testrii mecanismelor de control intern care
vizeaz clasificarea adecvat a operaiunilor legate de salarii. Consecvena metodelor aplicate de la
un exerciiu la altul, acre este esenial pentru clasificare, poate fi testat prin verificarea planului de
conturi i a manualelor de proceduri contabile. De asemenea, este de dorit s se confrunte cartelele
de pontaj pe comenzi sau alte probe privind faptul c un angajat a lucrat ntr-o anumit comand sau
pe o anumit linie de producie cu evidenele contabile care afecteaz evaluarea stocurilor.
Tabelul 3.3
Obiectiv de audit
referitor la
operaiuni
Mecanism-cheie al
controlului intern
Test tipic al
mecanismului de
control
Teste substaniale
Comparai clasificrile
cu planul de conturi
sau
manualul
de
proceduri
contabile.
Verificai
Se folosete un plan de Verificai planul de
Operaiunile
departamentul
conturi
adecvat. conturi.
salariale
snt
angajatului menionat
Clasificrile n conturi Examinai
corect clasificate
n fia de pontaj i
snt verificate pe plan meniunile
(clasificare).
ordinul de repartiie
intern.
verificrii interne.
menionat n cartela de
pontaj pe comenzi i
confruntaile
cu
evidenele reartizrii
forei de munc.
Sursa : elaborat de autor dup sursele bibliografice [2.13, 2.10, 2.7, p.643]
De exemplu, dac fiecare muncitor trebuie s in sptmnal o eviden a timpului lucrat
prin repartizarea orelor pe numere de comenzi individuale , atunci un test util ar fi s se compare
orele lucrate ntr-o sptmn de civa muncitori cu evidenele corespunztoare ale cheltuielilor pe
comenzi, pentru a se asigura c toate orele de lucru au fost corect nregistrate. De asemenea, ar putea
fi de dorit s se confrunte evidenele costurilor pe comenzi cu sintezele salariilor pe muncitor, n
scopul de a testa eventuala includere n valoarea stocurilor a unor cheltuieli salariale inexistente.
57
Testarea nregistrrii unor operaiuni salariale inexistente. Dat fiind faptul c auditorii poart o
rspundere semnificativ privind detectarea fraudelor, ei trebuie s-i aprofundeze procedurile de
audit atunci cnd snt ngrijorai de posibilitatea comiterii unor fraude semnificative. Exist mai
multe modaliti prin care angajaii pot nela o companie n domeniul salariilor. Discuia de fa se
limiteaz la testele fcute n scopul detectrii urmtoarelor dou tipuri de fraudee cel mai frecvent
ntlnite: angajaii inexisteni (fictivi) i fraude privind orele lucrate.
Tabelul 3.4
Obiectiv de audit
referitor la
operaiuni
Plile salariale
nregistrate
corespund unei
munci realmente
prestate de
angajaii existeni
(existen).
Test tipic al
Mecanism-cheie al
mecanismului de
controlului intern
control
Fiele de pontaj snt
Examinai fiele de
aprobate de un superior
pontaj pentru a
imediat.
detecta meniunea
Pentru nregistratrea
aprobrii lor.
orelor lucrate se
Examinai fiele de
folosete un ceas de
pontaj.
pontaj.
Verificai politicile
Se in evidene
de resurse umane.
adecvate ale resurselor
Examinai
umane.
evidenele
Munca este autorizat. resurselor umane.
Exist o separare a
Verificai
sarcinilor ntre
organigrama,
gestiunea resurselor
discutai cu
umane, evidena
angajaii i
timpului de munc i
obseravai
plata salariilor.
Se
derularea
accept introducerea
activitilor.
de date n sistem
Examinai
numai pentru angajaii
rapoartele
nscrii n fiierele
imprimate privind
informatice de date.
operaiunile
Cecurile snt autorizate
respinse de
nainte de emitere.
sistemul informatic
din cauza
introducerii unui
numr de angajat
inexistent.
Examinai
evidenele
salariilor pentru a
Teste substaniale
Verificai jurnalul
salariilor, cartea mare
i evidenele
veniturilor salariale
pentru a detecta
sumele mari sau
neobinuite.
Comparai cecurile
anulate cu jurnalul
salariilor, verificnd
numele, suma i data
operaiunii.
Examinai cecurile
anulate, verificnd
corectitudinea
andosrii.
Comparai cecurile
anulate cu evidenele
resurselor umane.
58
detecta meniunea
aprobrii.
Sursa : elaborat de autor dup sursele bibliografice [2.13, 2.10, 2.7, p.643]
ntocmirea de cecuri de salarii n numele unor persoane care nu lucreaz n companie
(angajaii inexisteni) se produce adesea prin continuarea remiterii unui cec ctre un angajat dup ce
contarctul de munc al acestuia a fost reziliat. De regul, persoana care comite acest tip de deturnare
este un angajat responsabil de evidena salariilor, un maistru, un alt angajat sau poate,chiar angajatul
concediat. De exemplu, n anumite sisteme un maistru din producie poate ponta zilnic n numele
unui muncitor i aproba fia de pontaj a acestui muncitor la sfritul perioadei salariale. Dac tot
maistrul distribuie i cecurile de salarii, apare o posibilitate important de a deturna active.
Pentru a detecta deturnrile de acest tip se pot face anumite proceduri viznd cecurile anulate.
O procedur folosit n auditul salariilor const n a compara numele din cecurile anulate cu fiele
de pontaj i alte evidene contabile, pentru a detecta prezena semnturilor persoanelor mputernicite
i a determina caracterul rezonabil al andosrilor. De asemenea, adesea se face o verificare a
andosrilor de pe cecurile anulate pentru a se detecta andosrile frecvente sau neobinuite, ca indiciu
al prezenei unor posibile cecuri frauduloase. Examinarea cecurilor nregistrate ca nule, este de
asemenea, util pentru asigura c aceste cecuri nu au fost folosite de o manier frauduloas.
59
O modalitate de a testa plile ctre angajaii inexisteni const n a confrunta o selecie de

operaiuni nregistrate n jurnalul salariilor cu evidenele departamentului de resurse umane, n
scopul de determina dac muncitorii respectivi au fost realmente angajai n cursul perioadei de plat
a salariilor. Andosarea cecului anulat emis pe numele unui angajat poate fi comparat cu semntura
corespunztoare din formularele de autorizare a formularelor de autorizare a reinerilor din salariul
angajatului n cauz.
O procedur prin care se testeaz evidena adecvat a contractelor de munc reziliate const
n a selecta cteva dosare din evidenele resurselor umane corespunznd unor angajai concediai n
anul n curs, n scopul de a determina dac fiecare dintre angajaii n cauz i-a ncasat prima de
concediere n conformitate cu politicile fixate de companie. Continuarea plii salariilor ctre
angajai concediai poate fi testat i prin examinarea evidenelor salariale din perioada urmtoare
concedierii, pentru a se confirma c salariilor angajatului n cauz nu continu s fie pltit. Firete,
aceast procedur nu este eficient dac departamentul de resurse umane nu este informat despre
rezilierile de contracte de munc.
n anumite cazuri, auditorul ar putea solicita efectuarea unei proceduri numit plat a
salariilor prin convocare. Aceasta este o procedur prin care fiecrui angajat i se cere s-i ridice
personal cecul sau documentul care consemneaz viramentul direct al salariului i s semneze un
registru n prezena unui superior i a auditorului. Toate cecurile care nu au fost revendicate trebuie
supuse unei investigaii aprofundate pentru a se determina dac este vorba de cecuri frauduloase.
Plata salariilor prin convocarea salariailor este, deseori, costisitoare i n anumite cazuri ar putea
crea conflicte cu sindicatele, ns ea ar putea reprezenta unica modalitate posibil de a detecta o
deturnare de fonduri.
Fraudele privind numrul de ore lucrate se produc atunci cnd un angajat raporteaz mai
multe ore dect a lucrat n realitate. Din cauza absenei de probe, descoperirea de ctre auditor a
fraudelor de acest tip este, de regul, foarte dificil. O procedur posibil ar consta n compararea
numrului total de ore pentru care s-au pltit salarii i care au fost nregistrate n evidenele contabile
ale salariilor cu o eviden independent a numrului de ore lucrate, cum ar firegistrele inute adesea
de departamentul de control al produciei. n mod similar, s-ar putea observa dac un muncitor
ponteaz mai multe fie ca un serviciu ntre prieteni. Totui de cele mai multe ori este mai uor
pentru ntreprinderea auditat s prentmpine acest tip de fraude prin instaurarea unor mecanisme de
control adecvate dect pentru auditor s le detecteze.
60
Estimarea riscului de control i efectuarea testelor mecanismelor de control i atestelor

substaniale ale operaiunilor se deruleaz n cursul primelor dou faze ale auditului. Dup
finalizarea acestor teste i evaluarea probabilitii prezenei de erori n conturile de situaii financiare
incluse n ciclul salarii-personal, auditul va aplica metodologia de proiectare a testelor detaliilor
soldurilor. [2.7, p.641]
Figura 3.2 prezint de manier sintetic metodologia folosit pentru conceperea unor teste
ale detaliilor soldurilor adecvate pentru conturile de obligaii salariale.
Cele mai multe companii au un mare numr de operaiuni legate de salarii, deseori cu sume
totale amri. Totui soldurile conturilor bilaniere corespunztoare snt, de regul, nesemnificative, cu
excepia cheltuielilor salariale atribuite stocurilor.
Cu excepia probabilitii comiterii de fraude, riscul inerent este, n mod normal, mic pentru
toate obiectivele de audit referitoare la soldurile conturilor de salarii. Exist un risc inerent de fraude
salariale, deoarece majoritatea operaiunilor implic un transfer de mijloace bneti. Prin urmare,
obiectivul existenei este adesea considerat important. De asemenae, n cazul companiilor
productoare cu cheltuieli salariale importante atribuite stocurilor apare posibilitatea clasificrii
greite a unor sume n cheltuieli salariale n loc de stocuri sau n categorii greite de stocuri.
61
Fixarea erorii tolerabile i

estimarea riscului inerent pentru
conturile de obligaii salariale
Estimarea riscului de control
aferent ciclului salarii-personal
Proiectarea i efectuarea testelor

mecanismelor de control i a
testelor substaniale ale
operaiunilor aferente ciclului
salarii-personal
Proiectarea i efectuarea
procedurilor analitice aferente
ciclului salarii-personal
Proiectarea testelor detaliilor
soldurilor conturilor de salarii
astfel nct s se satisfac
obiectivele de audit referitoare la
solduri
Proceduri de audit
Dimensiunea eantionului
Elemente de selectat
Programare n timp
Figura 3.2 Metodologia de proiectare a testelor detaliilor soldurilor conturilor de datorii salariale
Sursa : A. Arens, J. Loebbecke, [2.7, p.748]
Folosirea procedurilor analitice n ciclul salarii-personal este la fel de important ca i n
orice alt ciclu de operaiuni. Tabelul 2.2 ilustreaz procedurile analitice aplicate conturilor bilaniere
i de rezulatate din ciclul salarii-personal. Majoritatea corelaiilor incluse n tabelul de mai jos pot fi
foarte uor pronosticate i snt, prin urmare, utile pentru descioperirea sferelor n care este dorit s se
afc investigaii suplimentare.
Tabelul 3.5
Procedurile analitice aplicate ciclului salarii-personal
62
Procedur analitic
Comparai cu anii precedeni soldul contului de
cheltuieli salariale (dup ajustare pentru a reflecta
volumul majorrilor sau diminurilor de tarife
salariale).
Comparai cu anii precedeni cheltuielile privind
manopera direct ca procent din consumul de
producie.
comisioanele ca procent de vnzri.
impozitele pe salarii ca procent din salarii i
indemnizaii (dup ajustare pentru a reflecta
modificrile cotelor de impozitare).
Eroare posibil
Prezentarea eronat a contului de cheltuieli
salariale.
Prezentarea eronat a conturilor
manoper direct i stocuri.
de
Prezentarea eronat a cheltuielilor

datoriilor privind comisioanele.
Prezentarea eronat a cheltuielilor

datoriilor privind impozitele pe salarii.
Prezentarea eronat a impozitelor pe salarii

Comparai cu anii precedeni conturile de impozite
acumulate (datorate) i a cheltuielilor
acumulate (datorate).
privind impozitele pe salarii.
Sursa : A. Arens, J. Loebbecke, [2.7, p.649]
Verificarea conturilor de obligaii asociate salariilor, deseori numite cheltuieli salariale
acumulate (angajate), este de cele mai multe ori simpl dac mecanismele de control intern
funcioneaz eficient. Cnd un auditor este convins c operaiunile legate de salarii snt corect
nregistrate n jurnalul slariilor i c formularele corespunztoare impozitelor pe salarii snt corect
ntocmite i impozitele snt prompt achitate, testele detaliilor soldurilor nu ar trebui s necesite un
consum prea mare timp.
Principalele dou obiective de audit legate solduri confirmate prin testarea datoriilor salariale
snt: (1) anagajamentele din balana de verificare snt exprimate n sume corecte (exactitate) i (2)
operaiunile din ciclul salarii-personal snt nregistrate n exerciiul contabil adecvat (cezur).
Principala preocupare a auditorului n cazul ambelor obiective este de a se asigura c nu exist
anagajamente subevaluate sau omise. Mai jos snt prezentate principalele conturi de datorii din
ciclul salarii-personal.
Sumele reinute din salariile angajailor. Impozitele din salarii reinute dar nc nepltite pot
fi testate prin compararea soldului cu jurnalul salariilor, cu formularul de impozite pe salarii ntocmit
n exerciiul urmtor i cu plile efectuate n exerciiul urmtor. Celelalte reineri la surs, cum ar fi
63
contribuiile la planurile de economii n contul pensiilor, cotizaiile sindicale, planurile de economiii

bazate pe achiziii de obligaiuni i plile n contul diverselor asigurri pot fi verificate n aceeai
manier. Dac procedurile de control intern snt aplicate cu eficacitate, cezura i exactitatea pot fi
uor testate concomitent cu efectuarea acestor proceduri.
Salariile acumulate (angajate). Un angajament legat de salarii apare ori de cte ori anagajaii
nu snt remunerai pentru ultimele cteva zile sau ore de lucru prestate dect n exerciiul urmtor. De
regul, personalul salariat primete ntregul salariu, cu excepia celui aferent orelor lucrate peste
programul normal, n ultima zi a lunii, ns adesea se ntmpl ca la sfritul anului s rmn
neachtatte cteva zile de lucru ale angajailor care snt pltii pe baze de tarife orare.
Cezura corect i exactitatea salariilor acumulate depind de politicile definitive de companie,
care ar trebui aplicate de manier consecvent de la un an al altul. Anumite companii calculeaz
numrul exact de ore de munc prestate n exerciiul curent i remunerate n exerciiul urmtor, n
timp ce alte companii calculeaz o proporie aproximativ. De exemplu, dac statele de plat din
exerciiul urmtor conin 3 zile de munc din anul n curs i 2 zile de munc prestat n anul
urmtor, un exemplu de determinare aproxiamtiv a acestor angajamente ar fi aplicarea unei rate de
60% asupra salariilor brute ale exerciiului urmtor pentru a determina suma angajamentelor din
exerciiul n curs.
Dup ce auditorul a determinst politica folosit n companie pentru calculul salariilor
acumulate la sfrit de exerciiu i s-a convins c aceast politic este conform celei folosite n anii
precedeni, procedura adecvat pentru testarea cezurii i exactitii const n a recalcula
angajamentele determinate de client. Cea mai probabil eroare care ar putea fi semnificativ pentru
soldul total este includerea unui numr greit de zile de munc prestat, dar nenumrat.
Comisioanele acumulate (angajate). n cazul comisioanelor acumulate se aplic aceleai
concepte ca i cele folosite pentru verificarea salariilor acumulate, ns angajamentele din aceast
sfer snt adesea mai greu de verificat, deoarece companiile au, de cele ami multe ori, ami multe
acorduri diferite cu personalul comercial i cu ali angajai care snt remunerai pe baz de
comisionae. De exemplu, anumii angajai din vnzri ar putea ncasa comisioanele care li se cuvin
n fiecare lun, fr a primi un salariu, n timp ce alii ar putea fi remunerai printr-un salariu de baz
lunar, nsoit de comision pltiti trimestrial. n anumite cazuri, comisionul variaz n funcie de
64
produse
i ar putea fi pltiti cu cteva luni dup siritul exerciiului. Pentru verificarea
comisioanelor acumulate trebuie s se determine ami nti natura acordurilor care stipuleaz plata
unor comisioane i apoi s se testeze calculele pornindu-se de la aceste acorduri. Este important s
se compare metoda de acumulare a comisioanelor cu cea folosit n anii precedeni, pentru a se
determina consecvena metodelor aplicate de clientul de audit. Dac sumele snt semnificative,
auditorul ar putea proceda la o confirmare a sumelor datorate de ntrerpindere direct cu angajaii n
cauz.
Primele acumulate (angajate). n numeroase companii, primele neachitate la sfrit de an
conducerii i angajailor snt att de importante nct nenregistrarea lor ar da natere unei prezentri
semnificativ eronate a conturilor. De regul, verificarea angajamentelor nregistrat poate fi fcut
prin compararea lor cu sumele aprobate din procesele-verbale ale consiliului de administraie.
ndemnizaiile de concediu, ndemnizaiile de boal i alte alocaii acumulate (angajate).
Consecvena metodelor folosite pentru calculul acestor datorii angajate n comparaie cu metodele
folosite n anii precedeni este cel mai important aspect luat n considerare pentru evaluarea
corectitudinii acesto sume. Mai nti trebuie identificate politicile definite de companie pentru
nregistrarea acestor angajamente, dup care trebuie fcut o recalculare a sumelor nregistrate.
Impozitele pe salarii acumulate (angajate). Impozitele pe salarii, cum ar fi contribuiile la
fondurile de asigurri sociale i contribuiile la fonduriel statale i federale de omaj, pot fi verificate
prin examinarea formularelor fiscale ntocmite n exerciiul urmtor, n scopul de a se determina
suma care ar fi trebuit nregistrat ca angajament la data nchiderii bilanului contabil.
Testele detaliilor soldurilor conturilor de cheltuieli. Mai multe conturi din situaia profiturilor
i pierderilor snt afectate de operaiunile legate de salarii. Cele mai importante snt conturile care
reflect salariile i primele conducerii, salariile personalului administrativ, salariile i comisioanele
personalului comercial i manopera direct din producie. Deseori se face o clasificare i mai
analitic a cheltuielilor pe divizii de producie, produse sau filiale. Avantajele suplimentare acordate
angajailor pe lng retribuia de baz, cum ar fi asigurrile medicale, pot fi, de asemenea, incluse n
acetse cheltuieli.
65
n majoritatea auditelor nu se fac dect puine teste suplimentare le conturilor de rezultate, pe

lng procedurile analitice, testele mecanismelor de control, testele substaniale ale operaiunilor i
tetsele conturilor conexe de datorii, pe care le-am discutat deja. Testele suplimentare aprofundate ar
trebui fcute numai atunci cnd se constat neajunsuri ale controlului intern, cnd prin testarea
conturilor de datorii se descoper erori semnificative sau cnd rin procedurile analitice se detecteaz
fluctuaii nejustificate. Cu toate acestea, anumite conturi de rezulatate snt deseori testate n ciclul
salarii-personal. Printre aceste conturi se numr: retribuiile conducerii, comisioanele, cheltuielile
privind impozitele pe salarii i salariile totale.
Retribuiile membrilor conducerii. Deseori, se verific dac totalul retribuiilor pltite
membrilor conduceriii corespunde sumelor aprobate de consiliul de administraie, deoarece salariile
i primele pltite conducerii trebuie incluse n raportul 10-K prezentat autoritilor bursiere i n
declaraia fiscal pentru impozitele federale pe venituri. Verificarea retribuiilor conducerii se
justific i prin faptul c anumite persoane ar putea ocupa poziii care le permit s-i plteasc sume
mai mari dect cele autorizate. Testul de audit tipic folosit const n obinerea salariului aprobat al
fiecrui membru al conducerii prin procesele-verbale ale edinelor consiliului de adminstraie i
compararea acestei sume cu evidenele corespunztoare ale plilor salariale.
Comisioanele. Cheltuielile privind comisioanele pot fi verificate destul de uor dac rata
comisionlului este aceeau pentru toate tipurile de vnzri i dac informaiile necesare privind
vnzrile snd disponibile n evidenele contabile. Totalul cheltuielilor privind comisioanele poate fi
verificat prin inmultirea ratei comisionului pentru fiecare tip de vnzare cu suma vnzrilor
nregistrate n categoria respectiv. Dac informaiile cutate nu snt disponibile, ar putea fi necesar
s se testeze plile anuale sau lunare de comisioane ctre angajaii comerciali selectai i s se
compare acetse pli cu totalul comiisoanelor pltite. n cazul n care auditorul consider c este
necesar s se fac asemenea teste, ele snt aplicate, n mod normal, n paralel cu testele viznd
datoriile acumulate.
Cheltuielile privind impozitele pe salarii. Cheltuielile anuale privind impozitele pe salarii pot
fi testate prin confruntarea, mai nti, a salariului total din fiecare formular al impozitelor pe salarii
cu salariul total al anului. Apoi, totalul impozitelor pe salarii poate fi recalculat prin nmulirea cotei
66
de impozitare corespunztoare cu salariile impozabile. Deseori, aceste calcule necesit o cantitate

mare de timp, deoarece impozitele se aplic, de regul, numai asupra unei proiuni a salariilor, iar
cotele de impoitare s-ar putea schimba n cursul anului dacp situaiile financiare ale contribuabilului
nu snt intocmite pe baza unuzi exerciiu contabil care se suprapune peste anul calendaristic. n
majoritatea auditelor, aceste calcule snt costisitoare i nu snt necesare dect dac procedurile
analitice indic o problem care u poate fi rezolvat prin aplicarea altor proceduri. Cnd auditorul
consider c acest test este necesar, ele este, n mod normal, fcut n paralel cu tetselor
angajamentelor legate de impozitele pe salarii.
Salarii totale. Un test strns legat de testarea impozitelor pe salarii const n confrunatrea
totalului cheltuielilor privind salariile nregistrate n cartea mare cu declaraiile fiscale privind
impozitele pe salarii. Obiectivul testului const n a determina dac operaiunile legate de salarii au
fost nregistate ntr-un alt cont dect contul corespunztor din ciclul salarii-personal i dac aceste
operaiuni nu au fost deloc nregistrate n jurnalul salariilor. Aceste obiective snt, fr nici o
ndoial, relevante, ns nu este sigur dac aceste proceduri vor fi utile pentru descoperirea tipurilor
de erori pentru care au fost concepute. Dat fiind c, n mod normal, evidenele privind impozitele pe
salarii i statele de plat snt deopotriv ntocmite direct din fiierul sistematic al salariilor,
eventualele erori risc s se regseasc n ambele evidene contabile. Aceast procedur ar putea fi
util n cteva situaii, ns, de regul, ea nu este obligatorie. Testele mecanismelor de control i
testele substaniale ale operaiunilor reprezint instrumente mai adecvate pentru descoperirea acestor
dou tipuri de erori n majoritatea auditelor. [2.7, p.649]
67
Fondul de salarizare pe tipuri de plati
Ore
Premii
Facilitati
Salariul Ajutoare
Buletine
Premii
Alte
P
Concediale
de
de
Regie
Scolarizare pentru
de baza materiale
medicale
trimestriale
suplimente/premii
u
noapte sarbatori
masa
Perioada
ianuarie
februarie
martie
Total tr I
aprilie
mai
iunie
Total tr II
296
249
362
464
387
256
1 045
969
355
483
431
640
394
162
1 181
200
8 608
34 142
0
10
625
2 252
38 350
2 679
30 237
2 602
5 624
46 975
5 393
6 486
3 147
12 299
59
12 132
62 975
46 441
0 1 719
12
0
344
200
16 680
36 723
5 748
2 311
17 756
148 300
42 600
6 835
3 574
25 536
375
6 366
46 875
15 750
9 322
3 415
3 058
62 000
0
0
19 555
77 905
13 602
29 759
0
25 536
0
0
0
375
0
0
0
6 366
68 600
177 475
10
68
iulie
august
septembrie
Total trIII
octombrie
noiembrie
decembrie
Total tr IV
Total 2010
285
374
025
411
820
479
314
1 265
159
481
514
499
770
353
876
1 335
160
4 827
573
047
2 050
156 051
30 602
3 739
136 960
682
53 975
19 545
2 868
58 419
568
57 100
27 632
10 240
203 228
40 843
3 452
10
059
58 419
8 759
18 143
4 949
11 866
600
23 888
11 934
5 736
1 720
203 756
47 354
2 320
236 404
77 431
4 570
534 217
184 755
2 031
12
716
38
570
2 050
74 925
136 960 1 250
69 575
68 625
16 000
11 866
142 262
136 960
0
13
969
56 350
16 000
194 550
18 311
24 122
Tabelul 3.11
706 325
Situaia comparativ privind fondul de salarizare pe tipuri de pli
Cotizatii sociale 23%
531.2
Reiei
nd din
Calcul
fondul
at de
de
facto
salariz
are
In
raport
ul 4BASS
Cotizatii medicale 3,5%

Di
fer
en
ta
Reiei
nd din
fondul
de
salariz
are
Calcu
lat de
facto
In
raport
MED
08
186 000
Impozit pe venit din salariu
Difere
nta
Nota
informa
tiva
In
inform
atia
lunara
in
cont
5347
difere
nta
69
62
893
393
330
400
563
856
786
439
194
440
306
471
308
1 350
808
1 004
927
111
757
499
824
1 616
508
538
813
544
227
1 023
518
2 106
558
5 930
78
488
88
319
97
061
263
867
99
805
103
685
95
858
299
348
154
435
113
441
117
391
385
267
116
630
121
761
132
578
370
969
1 319
78
488
88
318
97
061
263
263
867
867
99
805
103
685
95
858
299
299
348
348
154
435
113
441
117
391
385
385
267
267
116
630
121
761
132 132
578 578
370 370
969 969
1 319 1 319
3 537
0 14 352
0 15 997
0 33 886
0 16 773
0 17 254
0 18 421
0 52 448
0 35 919
0
5 910
0 19 758
0 61 443
0 20 659
0
21 011
0 36 078
0
0
77 687
225
3 544
14
346
15
997
33
886
16
774
17
255
18
421
52
449
35
919
-7
7
0
33
886
-1
0
0
-1
52
449
5 910
19
758
61
61
443
443
20
659
21
032
36
057
77 77
687 687
225
147
-1
-1
0
0
-1
0
-21
21
0
-3
1 493
1 493
22
142
28
402
52
037
31
502
30
139
33
406
95
047
91
395
-6
991
34
096
118
500
37
735
38
555
94989 94989
171
171279
279
436 86
436
22 142
28 402
52 037
31 502
30 139
33 406
95 047
91 395
-6 991
34096
118500
37 735
38 555
0
0
0
0
0
0
0
0
0
0
0
0
0
0
0
70
660
452
452
452
465
465
465
3.
863
Sursa: elaborate de autor dup 4 BASS trim I, II, III, IV 2010 (Anexa 5), MED 08 trim I, II, III, IV 2010 (Anexa 7) i analiza cont
531.1 (Anexa 9), 533.1 (Anexa 6), 533.3(Anexa 8) , 534.7(Anexa 10,(Anexa 11))
71
Ca procedur de audit, s-a urmrit concordana ntre sumele cuprinse n statele de

salarii, declaraiile privind obligaiile de plat la bugetul general consolidat si balanele
contabile corespunzatoare exercitiului financiar. n scopul obtinerii probelor de audit am
apelat la verificarea pe baz de eantionare, a documentelor contabile si fiscale. Valoarea
cheltuielilor cu salariile in exercitiul financiar 2010 este n suma de 4 827 573 lei.
Cheltuielile privind asigurrile sociale n cursul exercitiului financiar au fost in valoare de
1 319 276 lei. Datele centralizate din statele de plat corespund cu valorile nregistrate n
balanele
de
verificare
Declaraia
BASS.
n cursul anului 2010 societatea a evideniat corect att n declaraiile ctre bugetul de stat
consolidat, ct i n statele de plat obligaiile fiscale aferente exerciiului financiar
auditat.
Auditul verificnd aseriunile explicate mai sus, reflect faptul c la 31.12.2010 entitatea
auditat a achitat impozitele si contribuiile aferente salariilor personalului angajat pn la
finele lunii n care le-a constituit, la 31.12.2010 aceste conturi neprezentnd sold.
3.2 Finalizarea auditului i prezentarea raportului de audit

Ultima etap ale unui audit presupune finalizarea auditului care este un subiect
foarte important pentru auditori. Pe lng verificarea rezultatelor, finalizarea auditului
cuprinde o serie de alte aspecte care sunt critice pentru reuita unui audit
O datorie condiionat reprezint o potenial obligaie viitoare fa de de ter
parte, viznd o sum necunoscut i rezultnd din activiti care s-au derulat deja. n
verificarea datoriilor condiionate, obiectivele auditorului constau n a evalua tratamentul
contabil al datoriilor condiionate cunoscute i a identifica, n limita posibilului, datoriile
condiionate care nu au fost deja reflectate de management.
Cea de-a doua component a finalizrii auditului const n verificarea
evenimentelor produse dup data ncheierii exerciiului. Auditorul trebuie s examineze
operaiunile i evenimentele aprute dup data nchiderii bilanului contabil, n scopul de a
determina dac s-a produs vreun eveniment care ar putea afecta prezentarea fidel sau
dezvluirile din situaiile financiare ale exerciiului n curs.
72
Pe lng verificarea evenimentelor ulterioare, auditorul are cteva responsabiliti

privind acumularea probelor finale, care se aplic tuturor ciclurilor de operaiuni. Cele
patru tipuri de colectri de probe finale sunt: efectuarea procedurilor analitice finale;
evaluarea prezumiei privind continuarea activitii; obinerea unei scrisori de reprezentare
a managementului i citirea altor informaii incluse n raportul anual.
Dup acumularea probelor finale auditorul trebuie s integreze rezultatele ntr-o
singur concluzie de ansamblu. Auditorul trebuie s decid dac s-au acumulat probe
suficiente pentru a susine concluzia c situaiile financiare snt prezentate n conformitate
cu principiile contabile general acceptate. Evaluarea final a caracterului adecvat a probelor
const n verificarea ntregului audit de ctre auditor, n scopul de a determina dac toate
aspectele importante au fost testate adecvat, inndu-se cont de toate circumstanele
angajamentului.
Auditorul trebuie s ia decizia privind raportul de audit adecvat de emis doar dup
colectarea i evaluarea tuturor probelor i terminarea tuturor etapelor fazei de finalizarea a
auditului menionate pn aici.
Dup terminarea auditului, exist cteva comunicaii care ar putea avea loc ntre
auditor i personalul clientului. Scrisorile ctre manageri au drept scop s informeze
personalul clientului despre recomandrile expertului contabil privind mbuntirea
oricrui aspect al activitii clientului. Recomandrile se axeaz pe sugestii viznd creterea
eficienei operaiunilor. Combinaia dintre experiena auditorului n diverse ntreprinderi i
nelegerea profund obinut n cursul auditului i ofer auditorului o capacitate unic de a
ajuta managementul clientului.
n continuare este prezentat scrisoarea ctre managementul IM''Steinel
Electronic''SRL n urma petrecerii auditului remunerarii muncii si a personalului
n procesul verificrii corectitudinii calculrii salariului au fost analizate tabelele
de pontaj, ordinele privind circulaia personalului, ordinele pentru diverse tipuri de pli,
borderourile de decontri, alte documente primare, registre i conturi corespunztoare ale
evidenei contabile (531, 227, 229, 533, 534).
73
n urma efecturii procedurilor de audit aferente acestui sector, am vrea s

atragem atenia conducerii asupra urmtoarelor momente :
Calculul indemnizaiei pentru incapacitate temporar de munc
Conform Regulamentului cu privire la condiiile de stabilire, modul de calcul i de
plat a indemnizaiilor pentru incapacitate temporar de munc i altor prestaii de

asigurri sociale, Hotrrea Guvernului Republicii Moldova nr. 108 din 3 februarie 2005,
punctul 23 Baza de calcul a indemnizaiilor o constituie venitul mediu lunar realizat n
ultimele 6 luni calendaristice premergtoare lunii producerii riscului asigurat, venit din
care au fost calculate contribuiile de asigurri sociale. n abatere de la acest punct la
calculul indemnizaiei angajatului Mirca Paulina, s-a luat o perioad de decontare mai
mare de 6 luni.
Conform aceluiai punct 23, venitul mediu lunar asigurat, luat n calcul la
determinarea mrimii indemnizaiilor, nu poate depi 3 salarii medii lunare prognozate.

Pentru anul 2010 aceast mrime a fost de 3 * 2950 lei = 8850 lei. Aceast limit nu a
fost luat n calcul pentru indemnizaia angajatului Furtuna Diana. Prin urmare, angajatul
a primit o ndemnizaie mai mare dect avea dreptul.
De asemenea, punctul 23 stipuleaz c n cazul n care lunile luate n calcul snt
lucrate incomplet din motive ntemeiate, la determinarea bazei de calcul se ia n

considerare venitul asigurat din lunile calendaristice lucrate complet n perioada
respectiv. Pe parcursul anului 2010 s-au observat multiple cazuri cnd lunile incomplet
lucrate, din cauza concediilor din cont propriu, au fost luate n calcul, ceea ce contravine
punctului de mai sus. Exemple: ndemnizaia calculat angajailor: Mirca Paulina, Bolisoi
Nadejda, Potereanu Cristina precum i alte cazuri. De asemenea, pentru calculul
indemnizaiei Ichim Margareta s-a luat n calcul i luna iunie n care angajata a stat 3 zile
n concediu medical.
Calculul salariului mediu pentru concedii anuale
74
Confom Modului de calculare a salariului mediu aprobate prin Hotrrea

Guvernului Republicii Moldova Nr. 426 din 26 aprilie 2004, punctul 10, 2):
n cazul aplicrii perioadei de decontare de 3 luni, salariul mediu se calculeaz:
1) pe o zi lucrtoare - prin mprirea salariului pe 3 luni, n care se includ toate
formele de ctig i compensaii, precum i salariul pstrat pe durata deplasrilor, la
numrul zilelor efectiv lucrate n aceast perioad (inclusiv prestaiile n zilele de odihn
i cele de srbtoare);
2) pe o zi calendaristic - prin nmulirea salariului mediu pe o zi lucrtoare, calculat
conform subpunctului 1) al prezentului punct, cu coeficientul egal cu raportul dintre
numrul de zile lucrtoare din perioada de decontare, conform calendarului sptmnii de
lucru stabilit la ntreprindere, i numrul de zile calendaristice din aceeai perioad, cu
excepia zilelor de srbtoare nelucrtoare menionate la art.111 din Codul muncii (n
redacia Hotrrii Guvernului Nr.1025 din 14 septembrie 2007).
Compania calculeaz coeficientul dintre numrul de zile lucrtoare i numrul de zile
calendaristice nu pentru luna ntreag, ci pentru perioada care ncepe cu ziua angajrii.
Astfel, considerm c coeficientul de calcul al salariul mediu pentru concediul anual n
cazul angajatei Ursu Valentina nu corespunde instruciunii menionate. n opinia noastra,
calculele trebuie s se prezinte n modul urmtor:
Salariul mediu pe o zi calendaristic = 1200/16*(20/30)=50
Indemnizaia pentru 3 zile = 50*3=150 (lei).
Metodologia de calcul a salariului mediu pentru concediul anual n cazul angajatei
Bogdna Aurelia, de asemenea nu corespunde punctelor expuse mai sus din Modul de
calculare. Astfel, calculele trebuie s fie:
Salariul mediu pe o zi calendaristic = 4500/20*(21/28)=168,75 lei
Indemnizaia pentru 2 zile = 168,75 *2= 337,50 lei.
Recomandm verificarea calculelor ndemnizaiilor n cazul celorlali angajai
pentru a depista greelile similare expuse mai sus.
75
CONCLUZII I RECOMANDRI
Salariul este un cost major pentru business. Statul de plat este cea mai important
arie de analiz pentru auditul extern i intern, ntruct reprezint un nivel nalt de risc
pentru entitate. Pentru multe companii angajaii sunt apreciai la un nivel nalt i astfel
remunerarea corect, la timp i efectiv a lor este esenial. Fondul de remunerare a
muncii i a personalului este un punct int de control pentru auditul extern.
Verificarea procesului de salarizare este necesar pentru a fi siguri c se pltete
doar pentru serviciul prestat de angajat ctre angajator, la tariful corect i c obligaiile
ctre organele fiscale sunt corecte, pentru a evita amenzile i penalitile. Este foarte
simplu de a falsifica documentele de remunerare a muncii astfel nct compania s
plteasc pentru lucrul ce nu a fost fcut. Timpul lucrat dup program trebuie s fie
autorizat fiindc dac nu e, angajaii pot aduce reclamaii false i n timp ce contabilitea
poate fi corect, afacerea ns poate avea de suferit. La M Steinel ElectronicSRL
verificarea respectrii actelor normative la calcularea retribuiilor, reinerilor din salariu i
corectitudinea inerii evidenei privind retribuiile; existena persoanelor ce sunt
retribuite; corectitudinea evalurii datoriilor privind remunerarea este realizat trimestrial
de ctre o companie de audit extern Moldauditing SRL. Astfel, la entitatea analizat se
respect obiectivele existenei, exhaustivitii, exactitii i clasificrii.
Calculul salariului trebuie s fie verificat, ndeosebi unde este calculat manual,
cci dac taxele reinute din salariu sunt prea mari, relaia dintre angajat i angajator va
avea de suferit, ceea ce implic i cheltuieli suplimentare pentru corectare; iar dac taxele
sunt prea mici, compania este datoare organului fiscal.
Direciile de perfecionare a activitii de audit la M Steinel ElectronicSRL,
vizeaz n primul rnd coninutul cadrului procedural, orientarea acestei activiti ctre
domeniile cu risc major, creterea calitii rapoartelor de audit extern, ct i dezvoltarea
unor legaturi mai bune i a schimburilor profesionale ntre auditori, directori financiari si
contabili.
76
n aceast direcie ar fi binevenit crearea unui department de audit intern n cadrul

entitii M Steinel ElectronicSRL. Auditul intern a devenit o component esenial n
structura unei companii moderne. Auditul intern asigur o mai bun coordonare ntre
diferitele departamente ale unei companii. Garantnd c compania respect standardele de
guvernan corporatist, auditul intern contribuie la construirea unei reputaii de integritate, care la rndul su va ajuta la dezvoltarea relaiilor n afaceri pe baz de ncredere.
Auditorul trebuie s planifice auditul ntr-o manier care s asigure c misiunea
va fi ndeplinit n condiii de economicitate, eficien, eficacitate i la termenul convenit.
Pentru aceasta este nevoie de stabilirea etapelor ce trebuie de urmat: preplanificare,
obinerea informaiilor de context, obinerea informaiilor privind obligaiile juridice ale
clientului, efectuarea procedurilor analitice preliminare, determinarea pragului de
semnificaie i evaluarea riscului de audit acceptabil i a riscului inerent, nelegerea
controlului intern i evaluarea riscului legat de control, ntocmirea planului general i a
programului de audit.
Pentru ncadrarea n termenii prestabilii se propune solicitarea unei liste de
documente necesare ulterior pentru obinerea informaiilor relevante remunerrii muncii
i a personalului, pn la nceperea procesului de audit, fapt care va ndeplini parial
condiia de economicitate, i anume a timpului necesar pentru desfurarea procesului de
audit.
Un element foarte important al auditului este determinarea seciunilor financiare
care snt predispuse spre cele mai multe erori, i respectiv se stabilesc zonele cu ponderi
ridicate ale pragului de semnificaie. Astfel, rezultatul comparaiei dintre remunerarea
muncii i a pesonalului cu totalul consumurilor de producie n cadrul M Steinel
ElectronicSRL reflect influena considerabil asupra situaiei financiare a entitii.
Ulterior se stabilete programul de verificare a funcionrii procedurilor de audit, care are
n vedere durata testelor de control, a procedurilor de fond, asistena acordat de
conducerea firmei, obiectivele controlului fiind prezentate n subcapitolul 2.3 dup
modelul propus de autor.
De regul, remunerarea muncii i a personalului este un domeniu foarte bine
organizat i supravegheat, urmrindu-se buna gestiune a plilor efectuate i minimizarea
reclamaiilor i nemulumirilor angajailor. Auditorul extern se poate baza pe
77
mecanismele de control intern sau dac lipsesc la ntreprinderea auditat le va aplica n

calitate de proceduri de obenere a dovezilor de audit. Astfel, auditul poate recurge la
verificarea autorizrii adugrilor i eliminrilor angajailor din statele de plat, tarifelor
i deducerilor salariale, verificarea documentelor i evidenelor contabile, corectitudinii
calculelor legate de salarii, completrii formularelor impozitelor pe salarii i achitarea la
timp a acestora i testarea nregistrrii unor operaiuni salariale inexistente.
Cele mai multe companii au un mare numr de operaiuni legate de salarii, deseori
cu sume totale mari. Totui soldurile conturilor bilaniere corespunztoare snt, de regul,
nesemnificative, cu excepia cheltuielilor salariale atribuite stocurilor, fapt regsit i la
entitatea analizat.
Doctor n economie, Bodarev P., n lucrarea sa Audit financiar, afirm c n
practic este foarte important de a cunoate care procedur de audit ofer cele mai
credibile dovezi de audit,, fiindc anume aceasta determin eficiena auditului
Auditul remunerarii muncii si a personalului se ncheie cu prezentarea unei
scrisori ctre managementul M ''Steinel Electronic'' SRL care reflect rezulatele
generalizate ale verificrii corectitudiniii calculrii salariului i recomandrilor de
nltuare a neajunsurilor constatate.
La M ''Steinel Electronic'' SRL procesul de remunerare a muncii i a personalului
nu implic multe erori, deoarece transferul operaiunilor din jurnale n registrele analitice,
n cartea mare i n alte fiiere sistematice conexe este, de regul, realizat automat de
sisteme de contabilitate informatizate, riscul apariiei unei erori umane ntmpltoare n
cursul transferului datelor este minim. Dac auditorul reuete s determine c sistemul
informatic funcioneaz corect, preocuprile privind erorile din procesul de transfer snt
minime. Acest fapt este un punct forte att pentru procesul de remunerare a muncii i a
personalului n cadrul companiei ct i pentru auditorul n cauz Moldauditing SRL
78
BIBLIOGRAFIE
1. Acte normative i legislative:
1.1 Legea Contabilitii Republicii Moldova nr.113 XVI din 27.04.2007. Monitorul
Oficial al RM nr. 90 93/399 din 29.06.2007.
1.2 Planul de conturi contabile a activitii financiar-economice a ntreprinderilor nr.174
i instruciunea de utilizare a lui, introdus n vigoare de Ministerul Finaelor RM n
25.12.97 cu modificri ulterioare.
1.3 Legea salarizrii, nr. 847 XV din 14.02.2002.
1.4 Regulament cu privire la condiiile de stabilire, modul de calcul i de plat a
indemnizaiilor pentru incapacitate temporar de munc i a altor prestaii de asigurri
sociale aprobat de Hotrrea Guvernului din 3 februarie 2000, cu modificrile i
completrile ulterioare. Monitorul Oficial al RM nr. 24 25 din 11 februarie 2007.
1.5 Modul de calculare a salariului mediu, aprobat prin Hotrrea Guvernului Republicii
Moldova nr. 426 din 26.04.2004.
1.6 Codul fiscal al Republicii Moldova cu ultimile completri i modificri din 4 aprilie
2011.
1.7 Legea Republicii Moldova cu privire la activitatea de audit Nr 61-XVI din 16.03.07
1.8 Codul Muncii al RM. Monitorul Oficial Nr. 159-162 din 29.07.2003/
1.9 Codul Civil al RM . Monitorul Oficial Nr. 82-86 din 22.06.2002/
1.10
Hotrre privind aprobarea cuantumului salariului mediu lunar pe economie,
prognoyat pentru anul 2010 nr. 773 din 27.11.2009

79
1.11
Hotrre privind aprobarea cuantumului salariului mediu lunar pe economie,
prognoyat pentru anul 2011 nr. 968 din 18.10.2010

1.12
Standardele Nationale de Audit (S.N.A.)
1.13
Statement on Auditing Standards SAS 1, 70
1.14
Sarbanes-Oxley Section 404 of the Act of 2002 Assesment of internal control
2. Manuale, monografii:
2.1
Corespondena conturilor contabile conform prevederilor S.N.C. i Codului

Fiscal, Alexandru Nederia,Chiinu: Contabilitate i audit, 2007 639 p.
2.2
Noul Sistem Contabil al agenilor economici din Republica Moldova, Alexandru

Nederia, Vasile Bucur, Mihail Carau, Anatol Graur, Natalia iurulnicova, Chiinu,
1998, volumul 1 p.366 - 396.
2.3
Finanele ntreprinderii, Gheorghe Manolescu, Universitatea Spiru Haret, Editura

Fundaiei Romnia de maine, Bucureti, 2001.
2.4
Analiza Rapoartelor Financiare, Natalia iurulnicova, Valentina Paladi, Chiinu,

Tipografia Central , 2004, 383 p..
2.5
Analiza gestionar, Vladimir Blnu, Academia de Studii Economice din

Moldova, Chiinu, 2003.
2.6
Auditul financiar i auditul intern, tefan Crciun, Ed. Economic, Bucureti,

2004, 646 p.
2.7
Audit, Arens Loebbecke, Editura ARC, 2003, ediia a 8-a, 949 p.
2.8
Expertiz contabil i audit financiar, Dan Vilaia, Ion Scarlat, Ion Mihilescu,
Editura Independena Economic, 2000, 279 p.
2.9 Tratat de contabilitate financiar, Niculae Feleag, Ion Ionacu, Editura Economic,
1998, vol I, 504 p.
2.10
Auditul financiar contabil, Ana Morariu, Eugeniu urlea, Editura Economic,
2001, Bucureti, 224 p.

2.11
Contabilitatea financiar aprofundat, Evelyne Lande, Pierre Blin, Pascal Denos,
Editura Economic, 2002, Bucureti, 416 p.

2.12
Controlul i auditul financiar financiar. Expertiza contabil, tefan Crciun,
Editura Economic, 2002, Bucureti, 616 p.
80
2.13
Auditul financiar, Pavel Bodarev, Chiinu, 2003, 296 p.
2.14
Audit financiar, Marin Menu, Constantin Afanase, Iuliana Panaitescu, Chiinu,
Editura Tehnica-Info, 2009, 308 p.

2.15
Contabilitate financiar, ediia a doua revzut i completat, Alexandru Nederi,
Vasile Bucur, Mihail Carau, Chiinu, Asociaia Contabililor i Auditorilor

Profesioniti din Republica Moldova, 2003, p.277 - 309.
2.16
Fundamentele auditului, Mircea Boulescu, Marcel Ghi, Valeria Mares, Editura
Didactic i Pedagogic, Bucurei, 2001, 233 p.

2.17
ntocmirea i auditarea bilanului contabil, Ioan Opreanu, Editura Intelcred Deva
1997
2.18
Audit concepte i practici, Laureniu Dobroeanu, Camelia Liliana Dobroeanu,
Ed. Economica, 2002, Bucureti 320 p.

2.19
Audit, Ana Vitiuc, Chiinu, ASEM, 1999 205p.
2.20
Analiza economico-financiar, Prof.univ.dr.Aurel Isfanescu, Prof.univ.dr.Vasile
Robu; Lect.univ.drd. Anca Maria Hristea;

2.21
Principiile de baz ale contabilitii, Belverd E. Needles, Ji. Henrz R. Anderson,
James C. Caldvwell, Ed. ARC 2000 p.1240

2.22
Pragul de semnificaie, factor decizional n auditul financiar contabil (the
signification limit, decizional factor in financial accountment audit) Doctorand:

Craoveanu (Oprean) Theodora - Universitatea Valahia Targoviste, Facutatea De
Stiinte Economice
2.23
Audit financiar - contabil Prof.univ.dr.Ana Stoian, Editura Economica, Bucureti,
2001
2.24
Managementul resurselor umane, Porumb E., Ed. Fundaiei pentru studii
europene, Cluj-Napoca, 2001

2.25
Contabilitate managerial aprofundat, Paul Diaconu, Nadia Albu, Stere Mihai,
Editura Economica, 2003, 326 p.

2.26
Contabilitate financiar, ACAP, 1999, 436 p.
2.27
Audit intern, tefan Crciun, Editura Economic, Bucureti, 2006, 328 p.
2.28
ACCA, Audit and internal review, Editura Foulks Lunch
81
3. Ediii periodice:
3.1. Srcu G. Modaliti de modificare a salariilor n urma sporirii valorii minime
garantate de stat. Contabilitate i audit Nr. 6 din 2011.
3.2.
. . . Contabiletate si audit 2003,

Contabilitate i audit nr. 7 din 2010
4. Site-ografia:
4.1
http://www.minfin.md Standarde Naionale de Audit 210, 300, 320, 400
4.2
http://www.fisc.md
4.3
http://www.contabilsef.md
4.4
http://www.contabilitate.md
4.5
http://www.accaglobal.com
ADNOTARE
Teza este dedicat examinrii auditului remunerrii muncii i a personalului n
baza materialelor practice ale MSteinel ElectronicSRL.

Actualitatea tezei rezid n faptul c remunerarea muncii constituie unul dintre
cele mai importante costuri ale oricrui subiect ce desfoar activitate de ntreprinztor.
Prezenta tez are drept scop examinarea desfurrii procesului de audit a
remunerrii muncii i a personalului i efectiv a ciclului salarii-personal n conformitate
cu cerinele legislative.
Reieind din scopul i sarcinile lucrrii snt examinate aspecte aferente noiunii de
audit, clasificrii, planificrii, exercitrii i finalizrii activitii de audit a remunerrii
muncii i a personalului.
De asemenea snt analizate modalitile de analiz a corectitudinii evidenei
contabile aferente salarizrii, corespunderea datelor cu drile de seam, fluxul
documentelor primare elaborate ncepnd cu angajarea de personal pn la eliberare,
analiza evoluiei numrului mediu scriptic de angajai i respectiv a sumelor remunerrii
muncii i alte fapte economice. Pentru argumentarea recomandrilor au fost utilizate
diverse surse bibliografice autohtone i strine, precum i informaiile entitii studiate
Concluziile i recomandrile expuse n tez rezultate din investigaiile efectuate
82
pot asigura un grad nalt de relevan, credibilitate i comparabilitate a informaiilor

financiare aferente remunerrii muncii i a personalului.
ANNOTATION
The thesis aims at examining audit payroll and personnel based on practical
materials of MSteinel ElectronicSRL.
The actuality of the thesis is that remuneration is one of the most important costs
of any subject that carries on business.
This thesis has the purpose to examine the displaing of the audit of payroll and
effectively cycle payroll-personnel in accordance with legislative requirements.
Given the purpose and tasks of the work related issues are examined audit
concept, classification, planning, displaing and ending of audit of payroll and personnel.
Also are examined ways of analyzing the accuracy of accounting related payroll,
the corresponding of data with reports, the movement of primary documents starting with
employment and up to dismission, analysis of evolution in average number of employees
and payroll amounts that other economic actions. For argument recommendations were
used various sources of domestic and foreign literature and information from studied
entity
Conclusions and recommendations set out in the thesis results from the
investigations done provides a high degree of relevance, reliability and comparability of
financial information relating to payroll and personnel.
83
Powered by http://www.referat.ro/
cel mai tare site cu referate
84

Contabilitatea Salariilor

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Contabilitatea Salariilor

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

www.referat.

perioad scurt de timp.

Mecanismele de control intern aplicate salariilor sunt eficace n majoritatea companiilor,

testele mecanismelor de control, pe testele substaniale ale operaiunilor i pe procedurile analitice.

analiza profund a problemelor metodologice privind noiuni fundamentale a auditului

examinarea obiectivelor, scopului i sarcinilor auditului remunerrii muncii i a personalului;

argumentarea necesitii identificrii caracteristicilor principale ale entitii;

aprecierea sistemului contabil i identificarea riscurilor de audit;

examinarea planului i programului general de audit al remunerrii muncii i a personalului;

examinarea procedurilor de audit a remunerrii muncii i a personalului;

examinarea raportului de audit.

analiza, sinteza, inducia, deducia, precum i metodele inerente a disciplinelor economice

observarea, compararea, selectarea, gruparea. Ca suport teoretico tiinific au servit lucrrile

Profitul brut, mii lei

Profit net, mii lei

Sursa : Rapoarte financiare anii 2008 2009

Primul capitol ,, Generalizri privind auditul remunerrii muncii i a personalului cuprinde

CAPITOLUL I. GENERALIZRI PRIVIND AUDITUL REMUNERRII MUNCII I A

Sursa : elaborat de autor dup sursele bibliografice [2.18, p.36]

n funcie de domeniul acoperit deosebim:

Auditul financiar n ntregime sau o parte a conturilor anuale;

Auditul procedurilor: conformitate, fiabilitate, eficien, cost, termene;

Auditul informaticii-serviciul informatic, prelucrri informatice;

Auditul fiscal, social juridic, conformitate, optimizare;

Auditul unei funcii: trezorerie, plat, informatic, control de gestiune, cumprri.

n funcie de momentul efecturii:

Audit a priori- auditul este implicat n avizarea prealabil a efecturii de cheltuieli

Auditul a posteriori- reprezint auditul financiar care cuprinde examinarea documentelor

Ca activitate de asigurare obiectiv i consultativ, destinat s adauge valoare i s antreneze

Diverse tipuri de audit, dar

Sursa : elaborat de autor dup sursele bibliografice [2.6, 2.7, p.748]

exerciiului contabil. Deoarece regulile contabile reprezint criteriile de evaluare a nregistrrii

Pentru organizarea muncii n corespundere cu cerinele stabilite, o importan mare o are

debit conturile 811 Activitatea de baz, 813 Consumuri indirecte de producie

credit contul 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii

Obiectivele, scopul i sarcinile auditului remunerrii muncii i a personalului

n literatura de specialitate scopul efecturii unui audit obinuit al situaiilor financiare de

Aseriunile managementului snt direct legate de principiile contabile general acceptate.

i ctre cartea mare (evidena sintetic). De exemplu, dac

operaiunile de remunerare a muncii sunt nregistrate eronat i sistemul informatic va calcula

Clasificare sumele incluse n evidenele salariilor snt corect clasificate. Clasificarea

Valoarea realizabil activele snt incluse la sumele estimate a se obine prin

Drepturi i obligaii. Pe lng faptul c trebuie s existe n realitate, majoritatea activelor

strucura organelor interne de control.

Managerii i proprietarii ntreprinderii public instruciuni cu urmtoarele scopuri:

ndeplinirea scopurilor antreprenoriale;

a da angajailor instanelor finale indicaii necesare aferente ndeplinirii operaiunilor;

a confirma regulile de comportare;

a determina structura oragnizatoric i sfera de rspundere.

este ales de partenerii ntreprinderii i trebuie s controleze i s comunice c:

organizarea contabilitii este corect i adecvat;

structura oragnizaional stabilit este respectat;

Steinel Electronic SRL, ntreprindere fiic a companiei mam Steinel Holding

6) corespunderea datelor evidenei contabile cu datele bilanului contabil i alte rapoarte

actele legislative statale, n special legea cu privire la activitatea de audit;

CAPITOLUL II PLANIFICAREA AUDITULUI REMUNERRII MUNCII I A

nelegerea controlului intern i

ntocmirea planului general i a

Figura 2.1 Etapele de baz ale planificrii unui audit

Steinel Electronic este un client de audit curent, cu care firma

Exist un motiv principal. Conducerea dorete un audit pentru

nainte de a se ncepe munca de teren, s-a obinut un contract de

Asociat Bodarev Pavel