Noiuni generale cu privire la TVA

Taxa pe valoarea adaugata este un impozit indirect, aparut relativ de curand in peisajul
sistemelor fiscale din diferite state. Acest impozit are o arie de raspandire destul de larga la
nivelul globului. Pe parcursul timpului, de la aparitia acestuia in Franta in anul 1954, tot mai
multe state au manifestat interes pentru introducerea lui in sistemul fiscal propriu.
Tax pe valoarea adugat (n continuare T.V.A.) impozit de stat care reprezint o
form de colectare la buget a unei pri a valorii mrfurilor livrate, serviciilor prestate care snt
supuse impozitrii pe teritoriul Republicii Moldova, precum i a unei pri din valoarea
mrfurilor, serviciilor impozabile importate n Republica Moldova. TVA este reglementat n
Capitolul III al Codului Fiscal.
Subiecii impozabili cu TVA sunt:

persoanele juridice i fizice care desfoar activitate de ntreprinztor, nerezidenii care

desfoar activitate de ntreprinztor n Republica Moldova, care snt nregistrai sau
trebuie s fie nregistrai n calitate de pltitori de T.V.A.;

persoanele juridice i fizice care desfoar activitate de ntreprinztor, nerezidenii care

desfoar activitate de ntreprinztor n Republica Moldova care import mrfuri, cu
excepia persoanelor fizice care import mrfuri de uz sau consum personal a cror
valoare nu depete limita stabilit de legislaia n vigoare;

persoanele juridice i fizice, cu excepia organizaiilor social-politice, nerezidenii care

desfoar activitate de ntreprinztor n Republica Moldova, care import servicii,
indiferent de faptul dac snt sau nu snt nregistrai n calitate de pltitori de T.V.A.

Obiectele impozabile:

LI m i v p r o a rr e a
mt u l r f u r i l o r ,
sms ee rr vvr f ii ucc i l o r
rpi i r l oo dr .; u s e n
RM ;

L iv ra re a m rfu rilo r, s e rv ic i lo r p ro d u s e n R M ;

I m I m p o p r o t ur t l u ml s e r f v u i r c i l oi l ro ; r .

Fig.1.1. Obiectele impozabile n Republica Moldova. Sursa: Cod Fiscal, Titlul III.

Cotele

TVA

(art.

96

al

CF)

se

stabilesc

urmtoarele

mrimi:

- cota-standard n mrime de 20% din valoarea vnzrilor efectuate n R. Moldova i import, cu

excepia

livrrilor

impozabile

la

cote

reduse;

- cota redus n mrime de 8% din valoarea livrrilor impozabile pentru: produse de panificaie,
lactate,

medicamente,

zahr

din

sfecl,

producia

din

zootehnie

etc.

- cota redus n mrime de 6% din valoarea vnzrilor efectuate n R. Moldova i

la

import

pentru:

gazele

naturale

gazele

lichefiate.

- cota zero n mrime 0% pentru (n conformitate cu art. 104 al Codului Fiscal): mrfurile i
serviciile pentru export, toate tipurile de transporturi internaionale de mrfuri i pasageri,
mrfurile i serviciile livrate ctre agenii economici nregistrai n zonele economice libere etc.
Valoarea impozabil a livrrii impozabile determin valoarea livrrii achitate sau care urmeaz s
fie achitat. Subiecii impozabili sunt obligai s declare i s achite la buget pentru fiecare
perioad fiscal suma TVA care se determin ca diferen dintre

sumele TVA achitate de

cumprtori pentru mrfurile/serviciile livrate i suma TVA achitat de agent economic pentru
mrfurile/serviciile procurate.
TVA nu se aplic la importul mrfurilor, serviciilor i pentru livrrile de mrfuri i servicii
effectuate de ctre subiecii impozabili, ce constituie rezultatul activitii lor de ntreprinztor n
Republica Moldova:

locuina, pmntul, arenda acestora;

proprietatea de stat rscumprat n procesul privatizrii;
instituiile precolare, sanatoriile, drumuri, reele electrice, reele de gaz i alte obiecte

similar transferate gratuit autoritilor publice locale.

mrfurile, serviciile instituiilor de nvmnt;
servicii legate de acordarea licenelor i eliberarea brevetelor;

serviciile medicale;
serviciile legate de ngrijirea bolnavilor i btrnilor;
produse de fabricaie a cantinelor studeneti, colare;
serviciile financiare(acordarea creditelor, evidena conturilor de depozit, emiterea

aciunilor i obligaiunilor, operaii de asigurare i reasigurare);

serviciile potale;
serviciile legate de jocuri de noroc;

De asemenea, TVA nu se aplica pentru mrfurile introduce pe teritoriul vamal i plasate sub
regimuri vamale de tranzit, mrfurilor autohtone anterior exportate i reintroduse, n termen de 3
ani, n aceeai stare i mrfurilor plasate sub regimul vamal de admitere temporar i produselor
compensatoare dup perfecionarea pasiv.
Termenele obligaiei fiscale

ppeennttrruum
fsleanvinucgri-m
b
-ddaattsoprbelc-igidfataetrfinsccaolebtruadnatli
p
e
n
t
r
u
m

f
u
r
i
d
a
t
o
b
l
i
g
a

e
f
i
s
c
a
l
e
d
a
t
p
r
e
d

i
m
r
f
u
i
l
o
r
c
u
m
p

r
t
o
u
l
i
;
pentrusevic-datprestiervciul; pentruleapseinntgru-bdatspieciofbialtaencotrarecpentruunplatrnperiodilasinagc.upt;
ppnrreendstouiiplm
asinrg.touli;
p
eattarrvfuciieuloldr;cum
Fig.1.2.Termenele obligaiei fiscal. Sursa- Cod Fiscal, Titlul III.

Subiectul care desfoar activitate de ntreprinztor, cu excepia autoritilor publice, este

obligat s se nregistreze ca contribuabil al TVA, dac el, ntr-o perioad de 12 luni consecutive a
efectuat livrri de mrfuri i servicii n sum de 600000 lei, cu excep ia livrrilor scutite de TVA
i a celor care nu constituie obiect impozabil. Respectiv, n cazul suspendrii livrrilor de TVA,
subiectul impozabil este obligat s informeze despre aceasta organul fiscal( Serviciul Fiscal de
Stat). Perioada fiscal a TVA constituie o lun calendaristic, ncepnd cu prima zi a lunii.
Fiecare subiect impozabil este obligat sa prezinte declaraia privind TVA pentru fiecare perioad
fiscal i trebuie s verse la buget suma aferent obligaiei fiscale privind TVA pn la sfr itul
perioadei fiscale urmtoare.

un i
c it
a te
a

f r a c io n
a lita -te a
p l ii

tra n
sp ar
e n a

C aract
e r is tic i
le
T VA

d edu c
tib ilit
a -te a

u n iv
ersal
ita te
te rito
a
ria lit
a te a

Fig.1.3.Principiile/caracteristicile TVA. Sursa: www.referat.ro

Rolul TVA n formarea veniturilor bugetare

n Republica Moldova, instituiile cu atribuii n reglementarea i administrarea TVA snt:

Ministerul Finanelor - exercit dirijarea metodologic a activitii IFPS fr ingerin n

activitatea lui, a IFS teritoriale i IFS specializate;

SFS - este un sistem centralizat de organe fiscale, compus din IFPS de pe lng Ministerul
Finanelor, 35 IFS teritoriale i 2 IFS specializate n subordinea IFPS de pe lng
Ministerul Finanelor, a crui sarcin de baz const n exercitarea controlului asupra
respectrii legislaiei fiscale n domeniul administrrii TVA, calculrii corecte, vrsrii
depline i n termen la buget a sumelor obligaiilor fiscale.

Serviciul Vamal - este responsabil de aplicarea TVA la mrfurile introduse pe teritoriul

vamal al rii.

Rolul cel mai important al TVA-ului se manifest n plan financiar i const n acumularea
resurselor necesare exercitrii funciilor i sarcinilor statului. Aceast funcie este realizat prin
acumularea de venituri sub form de TVA, dar i accize i taxe vamale. Dei criza mondial a
afectat ncasrile din TVA i n general din impozite indirect, acestea rmn a fi principalele
surse de venit pentru bugetul de stat i sistemul bugetar al Republicii Moldova. Rolul cel mai
important al TVA i al impozitelor indirect n ansamblu const n acumularea resurselor necesare
ndeplinirii funciilor i sarcinilor statului. Acest rol este exercitat prin intermediul sistemului
bugetar al rii care include:bugetul de stat, bugetele unitilor administrative-teritoriale, bugetul
asigurrilor sociale de stat i fondurile asigurrilor obligatorii de asisten medical.

Rolul principal n derularea procesului de administrare a TVA, potrivit cadrului regulator intern,
revine grupurilor de lucru privind administrarea TVA, formate n cadrul subdiviziunilor
teritoriale n baza ordinelor efilor IFS teritoriale, al cror scop const n asigurarea unui nivel
maxim al ncasrilor la buget la capitolul TVA prin eficientizarea procedurilor de administrare
fiscal.

Valoarea TVA n buget, mii lei

16000
14000
12000
10000
Valoarea TVA n buget, mii lei

8000
6000
4000
2000
0
2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015

Fig. 1.4 Valoarea TVA n buget n perioada 2010-2015. Sursa: BPN pentru anii 2010-2015.
Ponderea TVA n buget ne arat micorarea acestuia n anul 2009 cu 16,79 % comparativ cu anul
precedent. Aceast diminuare se datoreaz crizei economice mondiale care a afectat i Republica
Moldova. Ulterior, ponderea TVA n buget a evoluat cresctor de la an la an, atingnd valoare maxim n
2015- 13714 mii lei.

Tabel 1.5 Valoarea TVA ncasat n buget i structura acesteia pentru anii 2012-2015.

Anii

TVA
ncas. pe
terit. RM
TVA
restituit
TVA
ncasat
la vam

Sum
a
total
3506,
6
1745,
0
8911,
2

2012
%
PIB

2013
%
PIB

%
tota
l
10,
8

Suma
total

2014
%
PIB

%
total

Suma
total

4369,8

3,91

10,3

4830,
4

4,0

11,1

-1,91

-5,2

-2410,2

-2,16

-5,7

-1,7

-4,7

10,05

27,
4

10892,
4

9,75

25,7

2068,
8
1095
2,4

9,0

25,1

%
tota
l
10,
5

Suma
total
3989,
9

3,97

1,98

-5,2

10,1
0

26,
6

1921,
9
1010
6,1

3,97

2015
% PIB

%
total

TOTAL

1067
1,8

12,1

31,
8

1217
4,1

12,11

33,
0

12852,
0

11,5

30,3

1371
4,0

11,3

31,4

Sursa: BPN pentru anii 2012-2015.

Importana TVA i impactul deosebit al variaiilor ncasrilor din TVA asupra bugetului de stat
snt demonstrate de ponderea major pe care TVA o deine n totalul surselor bugetare n anul
2012, precum i n anii precedeni. Astfel, n anul 2013, TVA administrat de organele SFS a
fost ncasat n Bugetul Public Naional (BPN) n sum total de 3,989 mld. lei, ce constituie
99,8% fa de indicatorul bugetar precizat (3,997 mld. lei), fiind n cretere fa de anul 2012 cu
13,8 %.
n dinamic, ponderea TVA n BPN a evoluat de la 40,7% n anul 2011 pn la 36,3% n anul
2013, poziionndu-se dup impozitul pe venit, a crui pondere este de 38,7% (4,258 mld. lei),
situaie cauzat de introducerea, ncepnd cu 01.01.2012, a cotei de 12% din venitul impozabil
pentru persoanele juridice. Analiza veniturilor bugetare, provenite din ncasrile aferente TVA,
relev c acestea, n anul 2013, au fost n cretere cu 13,8% (sau cu 484,2 mil. lei) comparativ cu
anul 2012.
Evoluia ncasrilor la capitolul TVA este influenat de aplicarea msurilor politicii fiscale
pentru anul 2013, care se exprim prin: majorarea cotei de la 8% pn la 20% la produc ia
agricol primar i la zahrul din sfecla de zahr; majorarea cotei de la 6% pn la 8% la gazele
naturale i lichefiate, precum i anularea scutirii de TVA la mijloacele fixe depuse n capitalul
social al agenilor economici.
Printre factorii care au influenat neexecutarea indicatorilor planificai snt: majorarea planului
TVA la finele anului cu circa 268,8 mil. lei i modificrile din Codul fiscal, fiind restabilit
dreptul de trecere n cont a sumelor TVA n baza facturilor fiscale eliberate inclusiv i n anul
2012, nregistrate n Registrul General Electronic a Facturilor Fiscale cu depirea termenului
stabilit.
Analiza restanei la plata obligaiilor fiscale aferente plii TVA, denot c, la finele anului 2013
restana a constituit - 488,9 mil. lei, dintre care 472,8 mil. lei - la bugetul de stat (BS) i de 16,1
mil. lei - la bugetul unitilor administrativ-teritoriale (UAT), nregistrnd o tendin continu de
cretere a acestora n perioada 2011-2013. Cea mai semnificativ restan, n aspectul organelor
teritoriale, este nregistrat la IFS din mun. Chiinu, constituind 63,5% din totalul restan elor,
sau 310,6 mil. lei, fiind condiionat de concentrarea n municipiu a 58,3% (12884 de
contribuabili) din numrul total al agenilor economici pltitori de TVA din Republica Moldova.

Verificrile privind conformitatea formrii i raportrii supraplilor la capitolul TVA, au relevat

unele neconformiti exprimate prin monitorizarea insuficient de ctre organele SFS, n unele
cazuri, a conformitii prezentrii i anulrii de ctre contribuabili a declaraiilor privind TVA, n
sum de 6 mil. lei. Auditul atest imperfeciunea cadrului legal i trgnarea ntreprinderii
msurilor de rigoare de ctre IFPS i Ministerul Finanelor n cazul unor situaii specifice, care
au condiionat formarea supraplilor nereale n sum de 38,1 mil. lei.
Concomitent se atest meninerea practicii, acceptat de organele SFS, cnd unii agen ii
economici n ultimele zile ale anului 2013 au efectuat pl i n avans. Astfel, doar n cazul a 4
contribuabili identificai de audit, obligaiunile fiscale achitate n avans" au nsumat 20,7 mil.
lei, situaii ce au determinat majorarea ncasrilor fa de sumele calculate, diminuarea
restanelor i mbuntirea nivelului de executare a indicatorilor planificai.
Lipsa funcionalitii unor elemente ale sistemului de management i control intern la capitolul
nregistrarea agenilor economici n calitate de pltitori de tax pe valoarea adugat a
determinat:

depirea termenului legal de nregistrare n calitate de pltitor de tax pe valoarea

adugat;

diferite modaliti de emitere a deciziei privind nregistrarea agentului economic n

calitate de pltitor de tax pe valoarea adugat;

neanexarea n dosarul contribuabilului a copiei certificatului de nregistrare ca pltitor de

tax pe valoarea adugat;

Nerespectarea cerinelor cadrului legal care reglementeaz procesul de anulare a nregistrrii

contribuabilului ca pltitor a TVA a cauzat neinformarea acestora de ctre organele SFS despre
necesitatea calculrii taxei pe valoarea adugat pe stocul de mrfuri i mijloacele fixe, la
procurarea crora taxa pe valoarea adugat a fost trecut n cont.
Ineficiena controlului intern i imperfeciunea cadrului legal a condiionat:

abordarea diferit a administrrii facturilor fiscale restituite de ctre agen ii economici

anulai ca pltitori de tax pe valoarea adugat;

eliberarea de ctre organele SFS a facturilor fiscale agenilor economici n data anulrii
nregistrrii n calitate de pltitori de tax pe valoarea adugat sau n termeni apropiai
datei de anulare;

emiterea facturilor fiscale de ctre contribuabilii anulai ca pltitori de TVA altor ageni
economici pltitor de TVA, ceea ce a permis acestora trecerea n cont a taxei pe valoarea
adugat;

neaplicarea amenzilor agenilor economici care nu s-au conformat cadrului legal i nu au

nregistrat facturile fiscale eliberate cumprtorului n Registrul general electronic al
facturilor fiscale;

lipsa unei evidene prompte a tranzaciilor efectuate de agenii economici pltitori de tax
pe valoarea adugat n vederea depistrii de ctre organele Serviciului Fiscal de Stat a
evaziunii fiscale i pseudo-activitii de ntreprinztor, care au impact negativ asupra
ncasrilor la BPN.

Rezervele identificate la monitorizarea activitii subiecilor nregistrai n calitate de pltitori de

TVA sunt exprimate prin:

transmiterea neoperativ a informaiei de ctre Inspectoratele Fiscale de Stat Teritoriale

ctre IFPS, obinerea cu ntrziere a rspunsurilor de la IFPS referitor la solicitrile
parvenite din Inspectoratele Fiscale de Stat Teritoriale;

efectuarea cu ntrziere a controalelor i vizitelor fiscale, instituirea tardiv a posturilor

fiscale;

imperfeciunea cadrului legislativ i trgnrile admise de organele SFS la prevenirea

desfurrii pseudo-activitii de ctre contribuabilii care prezint risc, ce a determinat
efectuarea tranzaciilor per ansamblu n volum de circa 749,1 mil. lei, nefiind achitat
TVA la buget;

Dei, pe parcursul anului 2013, organele Serviciului Fiscal de Stat au ntreprins unele msuri de
mbuntire a procesului de restituire a TVA, se mai atest unele probleme i caren e, exprimate
prin:

depirea termenelor legale privind restituirea taxei pe valoarea adugat;

neaplicarea corect a cerinelor cadrului normativ n cazurile specifice a condiionat

refuzul neregulamentar a restituirii taxei pe valoarea adugat;

abordarea neuniform a cerinelor cadrului normativ la acceptul/refuzul privind

restituirea taxei pe valoarea adugat.

Se denot un nivel satisfctor de executare a Hotrrii Curii de Conturi anterioare, de i unele

probleme semnificative persist, acestea snt condiionate, dup caz, de insuficiena sau
ineficiena msurilor ntreprinse de ctre organele SFS i de necesitatea unei perioade de timp
mai ndelungate n vederea realizrii acestora.
n baza activitilor de audit desfurate asupra conformitii administrrii taxei pe valoarea
adugat de ctre organele SFS se atest, c aciunile acestora au fost conforme cadrului legal,
ns unele procese necesit mbuntiri n vederea asigurrii eliminrii deficien elor identificate.
Astfel, constatrile auditului confirm c: (i) neregularitile identificate la formarea i raportarea
supraplilor aferente TVA; (ii) existena rezervelor la capitolul nregistrrii i anulrii agen ilor
economici n calitate de pltitori de TVA; (iii) carenele n procesul de administrare a facturilor
fiscale; (iv) deficienele n procesul de monitorizare a contribuabililor pltitori de TVA; (v)
neconformitile n procesul de restituire a TVA, au un impact asupra ncasrilor la BPN.
Entitile supuse auditului urmeaz s informeze Curtea de Conturi despre implementarea
recomandrilor n termen de 6 luni de la adoptarea Hotrrii asupra Raportului de audit.
Hotrrea Curii de Conturi va fi publicat n Monitorul Oficial al Republicii Moldova, n
conformitate cu art. 34 alin.(7) din Legea Curii de Conturi nr. 261-XVI din 05.12.2008.

Bibliografie:

Brezeanu Petre. Finane publice i fiscalitatea intre teorie i practic / Petre Brezeanu .
Bucureti: Moldova de Maine, 1998.

Caraganciu A. Problemele metodologice ale analizei mecanismului financiar n economia

de tranziie / A. Caraganciu, Gh. Iliadi. Chiinu: Editura ASEM

Studii i analize financiar-bugetare. - Chiinu, 2000.

Stratulat O. Consemnri la prelegerea Mecanismul financiar / O. Stratulat. - Chiinu,

Ed. ASEM.

Rolul impozitelor indirecte la formarea veniturilor bugetului de stat. Conf.univ. Eugenia

Bumachiu, lect.super.Marcelina Ignat.

www.timpul.md;

www.ccrm.md.