Sunteți pe pagina 1din 29

Capitolul I – Aspecte generale privind convergenţa contabilă

1.1 Normalizarea şi armonizarea contabilă

Fenomenul contabil contemporan prezintă caracteristici axate pe nevoia de armonizare,


convergenţă, compatibilitate şi uniformitate în contabilitate, constituind şi obiectivele generale
ale acestui domeniu. Principalele fenomene care guvernează procesul reformei contabile
contemporane la nivel modial sunt: normalizarea, armonizarea, convergenţa, conformitatea şi
internaţionalizarea contabilităţii. Aceste fenomene acţionează atât în mod individual, cât şi într-o
relaţie de intercondiţionare reciprocă.
Normalizarea contabilă este procesul prin care se armonizează elaborarea şi prezentarea
situaţiilor financiare, tratamentele contabile şi terminologia caracteristică.
Armonizarea contabilă este procesul prin care normele contabile sunt modificate astfel
încât să poată fii comparate cu alte reglementări.
Dacă normalizarea contabilă este procesul de armonizare al prezentării situaţiilor
financiare, a metodelor de contabilitate şi a terminologiei, convergenţa contabilă este procesul
prin care standardele sunt dezvoltate de aşa natură încât să conducă spre acelaşi scop prin
evidenţierea asemănărilor de la nivel naţional-regional-internaţional.
Conformitatea contabilă este procesul prin care este asigurată concordanţa în acţiunea şi
conţinutul regulilor de prezentare şi întocmire a situaţiilor financiare. Cu alte cuvinte, este vorba
despre o aliniere a reglementărilor contabile cu regulile prezentate de organismele regionale şi
internţionale de normalizare contabilă.
Internaţionalizarea contabilităţii provine din preocupările de convergenţă şi armonizare
internaţională a pricipiilor, regulilor şi practicilor specifice contabile.
Toate aceste caracteristici ale procesului contabil, definite mai sus, nu trebuie privite şi
interpretate în mod separat, ci ca un tot unitar între care există legături de condiţionare şi de
coordonare reciprocă. Astfel normalizarea contabilă, presupune crearea regulilor sau normelor
contabile, reguli care sunt perfecţionate în sensul existenţei unui numitor comun în ceea ce
priveşte modul de acţiune şi aplicare în vederea realizării comparabilităţii conţinutului şi
interpretării informaţiilor contabile. După îndeplinirea acestor condiţii, ele trebuie aplicate la
scară mondială prin fenomenul de internaţionalizare.
Procesul normalizării contabile este structurat în doua sfere principale şi anume:
normalizarea contabilă naţională şi normalizarea contabilă internaţională. Prin noţiunea de
normalizare contabilă internaţională trebuie realizată diferenţierea dintre normalizarea contabilă
realizată de organismele contabile internaţionale care nu aparţin prin cultură şi influenţe unei
naţiuni anume, şi normalizarea contabilă regională care din punct de vedere al culturii şi
infuenţelor înglobează un conglomerat de asemenea elemente.
Scopul fundamental al normalizării contabile este de a crea un cadru contabil de referinţă
care vizează trei aspecte:
a) obţinerea de informţii omogene privind activitatea întreprinderilor de către autorităţile statului;

1
b) prezentarea de informţii utile pentru utilizatorii de situaţii financiare, în special în ceea ce
priveşte comparaţiile în timp şi spaţiu, atât între întreprinderi, cât şi în legătură cu exerciţiile
anterioare sau viitoare;
c) gestiunea eficientă a resurselor financiare la nivelul unei ţări.
În prezent, cel mai important organism internaţional care vizează realizarea acestui
proces complex este Consiliul Standardelor Internţionale de Contabilitate (IASB), organism
specializat în principal în elaborarea de norme pentru burse de valori şi societăţile internaţionale.
Acest organism este considerat promotor al normalizării contabile internaţionale. Armonizarea
contabilă internaţională realizată de acest organism contabil, reprezintă o necesitate impusă de
cerinţele utilizatorilor situaţiilor financiare. Necesitatea acestui proces este prezentată de
următorii factori:
a) fenomenul globalizării economiilor şi a pieţelor de capitaluri;
b) crearea unor centre de putere regionale, prin extinderea graniţelor Uniunii Europene care are
drept consecinţă ascensiunea procesului de circulaţie internaţională a capitalurilor;
c) diversificarea metodelor concurenţiale pe plan modial;
d) conceperea unui sistem contabil uniform şi general capabil să determine o funcţionare
eficientă a activităţilor întreprinderilor;
e)crearea unei convergenţe optime între sistemul intern şi extern din punct de vedere al
informării financiare.

1.2. Factori de influenţă în procesul de convergenţă contabilă

Procesul de normalizare, convergenţă şi armonizare contabilă, este influenţat de o serie


de factori atât din mediul extern al activităţii întreprinderii cât şi din mediul intern.
În categoria factorilor externi menţionăm: factori politico-economici, juridici, culturali şi
sociali. În categoria factorilor interni sunt prezentaţi factori care influenţează modul de finanţare
al activităţii întreprinderii.
Factorii politico-economici au determinat în primul rând crearea în timp a două tipuri de
sisteme economice şi implicit a sistemelor contabile proprii acestora: sistemul liberal şi sistemul
centralizat sau totalitar.
Sistemul liberal este specific ţărilor vest europene, Americii de Nord, Japoniei şi
Australiei, în care puterea publică reglementează activitatea întreprindelor din punct de vedere
contabil, dar nu joacă un rol determinant în conducerea lor. În cadrul acestor sisteme,
informaţiile financiare sunt utile în principal investitorilor pentru determinarea capacităţii
întreprinderii de a realiza câştiguri viitoare. Contabilitatea are deci menirea de a comunica
informaţii care să prezinte rentabilitatea întreprinderilor. Din aceste considerente situaţiile
financiare trebuie să prezinte informaţii care să furnizeze imaginea reală a situaţiei financiare şi a
performanţelor întreprinderii.
Sistemul centralizat cuprinde în principal ţările foste comuniste care sunt în prezent
într-un proces de tranziţie, situaţie valabilă şi în cazul României. Până în 1990, principalul

2
utilizator al informaţiei contabile era statul. Cererea de informaţii contabile nu provenea din
partea unor grupuri de utilizatori, fapt care făcea din informaţia contabilă furnizată una cu
caracter tehnic, principalul obiectiv fiind înregistrarea corectă şi completă a operaţiunilor
financiare. După anii ’90, aceste ţări au adoptat treptat prevederile directivelor europene şi ale
Standardelor Internaţionale de Contabilitate.
Factorii juridici sunt prezentatţi prin cele doua sisteme de drept dominante la nivel
modial: sistemul de drept roman sau continental şi sistemul de drept cutumiar.
Sistemul de drept roman se caracterizează prin faptul că normele juridice sunt de natură
scrisă. În cadrul acestui sistem de drept, reglementările contabile au ca scop impunerea de reguli
specifice contabilităţii, iar cultura contabilă natională influenţează flexibilitatea şi adaptabilitatea
normelor contabile.
Sistemul de drept cutumiar este specific culturii ţărilor anglo-saxone, în care sistemul
contabil se caracterizează printr-un minim de reglementări contabile şi printr-un sistem de
autoreglementare realizat prin actul organizator al profesiei contabile.
La o analiză mai atentă a celor două sisteme de drept, se observă că sistemul continental
prezintă un grad mai scăzut de flexibilitate faţă de cel prezentat în ţările cu drept cutumiar. În
cazul ţărilor de drept roman, legislaţia este mai abundentă, în timp ce în ţările de drept cutumiar,
legea nu enunţă decât anumite principii; profesia contabilă este chemată să rezolve aspectele
practice.
Factorii culturali influenţează modul de adaptabilitate şi flexibilitate al normelor.
Factorii sociali influenţează normalizarea contabilă din punct de vedere al validării
acestora, motiv pentru care diferenţierile sunt evidente de la un stat la altul. Această diferenţiere
este influenţată şi de faptul că organismele internaţionale de normalizare contabilă nu au putere
coercitivă în procesul aplicării acestora în sistemele contabile naţionale.
Finanţarea activităţii întreprinderii influenţează atât activitatea desfăşurată de
întreprindere cât şi modul în care sunt prezentate informaţiile în situaţiile financiare. Principalele
modalităţi de finanţare, sunt în strânsă corelaţie cu mecanismele celor două sisteme de
contabilitate dominante pe plan modial:
a) finanţarea prin intermediul creditelor bancare (îndatorare);
b) finanţarea prin intermediul capitalurilor proprii (autofinanţarea).
Cu titlu de excepţie, există un factor care influenţează atât mediul intern al întreprinderii,
cât şi pe cel extern. Acest factor este fiscalitatea, care trebuie privită şi judecată prin prisma
raportului conectare-deconectare a contabilităţii faţă de pârghiile fiscale.

3
1.3. Organisme implicate în procesul de normalizare şi convergenţă contabilă
a. IASB (International Accouting Standards Board)

Consiliul pentru Standardele Internaţionale de Contabilitate (IASB) a luat fiinţă în anul


2001 ca un organism independent precedând Comitetul International de Standarde Contabile
(IASC 1973), fiind susţinut de principalele organizaţii contabile din Marea Britanie, Canada,
Irlanda, SUA, Australia, Franţa, Germania, Japonia, Mexic şi Olanda.
Perioada 1989-1993 a fost influenţată de revizuirea standardelor având ca obiectiv
atingerea comparabilităţii lor.
Începând cu 1998 până în 2000 s-a urmărit planificarea noii strategii pentru a se accelera
procesul de convergenţă internaţională.
Organizată după modelul organismului American de normalizare (FASB), în 2001 IASC
devine IASB. Această transformare a avut loc în urma unei reforme instituţionale cu scopul de
a-i asigura calitatea de normalizator contabil “global”.
Obiectivul IASB a fost să devină normalizator în ceea ce priveşte elaborarea şi publicarea
în interes public a informaţiei contabile indiferent de activitatea şi mărimea întreprinderilor, de
activitatea desfăşurată şi de a facilita formularea consecventă şi logică a IFRS.
Printre sarcinile de bază îndeplinite de IASB în primii săi ani de existenţă (2001-2005) se
numără:
- contruirea unei platforme stabile de standarde performante;
- realizarea convergenţei la nivel global a standardelor contabile.
În octombrie 2002 IASB şi FASB au semnat un acord numit “Norwalk” având ca
finalitate asigurarea unei convergenţe mai importante a referenţialelor contabile emise de cele
două organisme de reglementare contabilă. Într-o primă fază a procesului de convergenţă au fost
revizuite mai multe norme IAS, unele fiind abrogate şi altele noi fiind adoptate (IFRS).
În 2007 Comisia Operaţiunilor de Bursă Americană (SEC) a acceptat ca întreprinderile
listate la bursa din New York sa publice situaţii financiare conforme cu normele IFRS fără o
reconciliere cu standardele americane.

Structura organismului IASB


- Adunarea Administratorilor (trustees) compusă din 19 membri, 5 dintre ei sunt numiţi de
Federaţia Internaţională a Experţilor Contabili (International Federation of Accoutants: IFAC),
iar ceilalți sunt numiți în funcție de pregătirea lor profesională în domeniul contabilității;
- organismul de normalizare propriu-zis, IASB, care preia activităţile de armonizare de la vechiul
organism internaţional (International Accounting Standards Committee: IASC);
- un comitet de interpretare, Comitetul Internaţional de Interpretări privind Raportările
Financiare (International Financial Reporting Interpretations Committee: IFRIC) care propune
interepretări oficiale ale normelor contabile ce trebuie ulterior aprobate de către IASB;
- un consiliu consultativ de normalizare (Standards Advisory Council: SAC), este un forum
al persoanelor şi organizaţiilor vizate pentru raportarea financiară şi armonizarea contabilă
internaţională şi are o misiune de consiliere pe care o exercită în sprijinul IASB.

4
În activitatea sa, IASB a elaborat un corp de norme contabile internaţionale care pot fi
structurate astfel:
a)Cadrul conceptual (principii) care stabileşte obiectivele situaţiilor financiare, defineşte
elementele situaţiilor financiare, stabileşte criteriile de recunoaştere a acestora, prezintă
caracteristicile calitative ale situaţiilor financiare;
b)Normele propriu-zise, care în momentul de faţă sunt de două tipuri respectiv IAS (Standarde
Internaţionale de Contabilitate) şi IFRS (Standarde Internaţionale de Raportare Financiară)
c)Interpretări ale normelor şi anume SIC (Interpretările Standardelor Internaţioanle de
Contabilitate) şi Interpretări date de IFRIC.
.

b.FASB ( Financial Accounting Standards Board )

FASB este organismul de reglementare în domeniul contabilităţii la nivelul SUA care a


apărut în 1973 din cauza necesităţii unui organism de normalizare total independent faţă de
profesia contabila şi faţă de Comisia de Valori Mobiliare. Deci avem de-a face cu un organism
similar IASB-ului.
Începând cu anul apariţei, FASB devine şi organul responsabil de promulgare a normelor
contabile americane cunoscute sub numele de US GAAP (United States General Accounting
Principles).
Ca structură, FASB numără 7 membri permanenţi şi remuneraţi. Aceştia sunt numiţi
pentru 5 ani, iar mandatul lor poate fi reînnoit.
Greneral vorbind, rolul FASB este de a elabora un cadrul contabil conceptual pentru a
stabili şi îmbunătăţi standardele de contabilitate financiară şi pentru a ghida utilizatorii de
informaţii financiare.
Practic, normele contabile sunt elaborate în cadrul FASB prin colaborare cu SEC
(Securities and Exchange Commission) şi membri AICPA (American Institute of Chartered
Public Accountants - cea mai înaltă autoritate americană în domeniul contabil, publică GAAP şi
GASS), în cadrul unui proces laborios, după care sunt promulgate drept GAAP-uri.
În cadrul procesului de convergenţă FASB – IASB se fac demersuri pentru a elimina
privilegierea investitorului şi a acorda aceeaşi importanţă tuturor furnizorilor de fonduri ale
entităţii.
De asemenea FASB a progresat în direcţia convergenţei deoarece a emis standarde care
elimină diferenţele faţă de IASB sau a amendat unele norme contabile americane pentru a fi mai
aproape de tratamentul contabil prescris de IASB.
Direcţiile mari de convergenţe între FASB şi IASB sunt:
a) convergenţa privind raportarea financiară (situaţiile financiare);
b) convergenţa privind grupările de întreprinderi;
c) convergenţa privind cadrul contabil conceptual;
d) convergenţa privind recunoaşterea veniturilor;
e) alte probleme de convergenţă.
Dezvoltarea noului cadru conceptual porneşte de la cadrele conceptuale emise de FASB
şi IASB, avand ca obiectiv înlesnirea accesului la piaţa de capital americană a firmelor interesate,
urmărind şi scăderea costurilor făcute de către firme care trebuiau să-şi prezinte situaţiile
financiare conform normelor contabile americane.

5
Problemele de natură structurală persistă înca între cele două referenţiale, fiind ilustrate
de faptul că FASB-ul lucrează într-un cadru naţional specific, în timp ce IASB încearcă să
ilustreze un cadru global. Totodată FASB-ul are o tradiţie de emitere a unor standarde foarte
detaliate ( în jur de 140,000 de pag) care încearcă să ofere soluţii cât mai clare în problemele
întalnite de contabili şi auditori în practică.

c. EFRAG – European Financial Reporting Advisory Group

Grupul Consultativ European privind Raportările Financiare a fost creat în martie 2001,
fiind un organism privat şi independent alcătuit din cel mult şapte membri. Este format din
reprezentanţi ai mediului academic şi economic, analişti şi utilizatori ai informaţiei contabile,
grupaţi în două structure principale: Comitet de Supraveghere si Comitetul Tehnic.
Printre responsabilităţile EFRAG sunt:
- de a oferi o contribuţie activă la procesul dezvoltat de IASB;
- de a ajuta instituţiile europene în vederea depistării neconformităţilor directivelor europene cu
IAS/IFRS şi de a recomanda modificarea corespunzătoare a directivelor;
- de a colabora şi oferi asistenţă tehnică instituţiilor europene în vederea acceptării sau
respingerii adoptării unui IFRS de către UE sau a unor interpretări aferente acestora;
- de a identifica aspectele pentru cazul în care orientarea oferită de IASB pentru aplicarea unui
anumit standard în UE nu este suficientă si de a comunica IASB soluţiile găsite;
- de a dezvolta împreună cu comisiile de valori europene implementarea unei orientări specifice
relevante pentru companiile europene cotate.
Comitetul de Supraveghere al EFRAG este însărcinat, în special, cu numirea membrilor
precum şi a preşedintelui Comitetului Tehnic, dar se ocupă și de stabilirea programului de lucru
si supervizarea lucrărilor acestuia.
În iulie 2006 Uniunea Europeană a creat un nou organism: Grupul de Examinare a
Avizelor asupra Normelor Contabile (SARG - Standards Advice Review Group), pe fondul
apariţiilor unor suspiciuni cu privire la imparţialitatea evaluării oferite de EFRAG. Misiunea
acestui organism este să revadă opiniile EFRAG în vederea oferirii unei asigurări cu privire la
obiectivitatea acestora. SARG este compus din experti contabili independenţi şi reprezentanţi ai
normalizatorilor contabili naţionali.
În urma evaluării efectuate de EFRAG şi a asigurării oferite de SARG, Comisia
Europeană propune proiectul standardului Parlamentului European şi unui alt organism – ARC.

d.ARC – Accounting Regulatory Commitee

Comitetul de Reglementare Contabilă este compus din reprezentanţi ai statelor membre,


fiind înfiinţat şi prezidat de către Comisia Europeană. Funcţia Comitetului este cea de
reglementare și oferirea unei opinii cu privire la propunerile Comisiei Europene de a adopta un
IFRS.
Comisia Europeană împreună cu ARC aprobă formularea conţinutului standardului
contabil în modul în care acesta să fie în conformitate cu IFRS, aprobate de Uniune (6 decembrie
2005). Acest organism oferă şi o ultimă revizuire a standardului înainte ca acesta să fie aprobat
de către Comisie.

6
e.Association of Chartered Certified Accountants (ACCA)

ACCA a luat naştere în Londra în 1904 cu scopul de a promova standarde etice în


domeniul financiar contabil. La ora actuală, ACCA are un portofoliu de peste 362.000 de
studenţi şi 131.500 membrii în 170 de ţări, cu 82 de birouri şi centre în toată lumea. Asociaţia
lucrează de peste 20 de ani cu instituţii guvernamentale, organizaţii naţionale şi agenţii din ţări
cu economii în dezvoltare, promovând profesia contabilă pentru a aduce valoare comunităţilor,
afacerilor şi indivizilor pe care îi deserveşte.
Calificările ACCA au cea mai mare recunoaştere pe plan mondial. De mai mult de 100 de
ani, de când a fost înfiinţată, obiectivul ACCA nu s-a schimbat: oferirea de calificări
internaţionale de prim rang persoanelor dedicate, din întreaga lume care doresc o cariera plină de
satisfacţii în contabilitate, finanţe şi management. ACCA este singura asociaţie contabilă cu
adevărat globală care poate oferi o calificare contabilă recunoscută la nivel mondial. ACCA este
şi singura organizatie profesionala recunoscută de Banca Mondială utilizând programa sa ca
model de dezvoltare a profesiei contabile din întreaga lume.
Globalizarea meseriei de contabil prin intermediul ACCA ilustrează un proces de
convergenţă şi comparabilitate.

1.4 Probleme ridicate de convergenţa contabilă internaţională

În urma procesului de convergenţă există anumite dificultăţi la nivel mondial, cum ar fi:
- probleme de interpretare;
- probleme de limbaj;
- probleme de terminologie;
- problem de ordin politic.

a. Interpretarea
Interpretarea oficială a standardelor IFRS este realizată de IASB, mai exact de către
comitetul de interpretare a raportărilor financiare internaţionale. Totuşi, atunci când companiile
întâmpină dificultăţi în aplicarea standardelor, acestea se îndreaptă instinctiv către propriile
reglementări naţionale. Există un risc al îndepărtării de oficialele interpretări, deoarece
standardele naţionale pot oferi o abordare locală diferită.
Pentru a prevenii această abatere de interpretare, două organisme internaţionale, lucrează
la armonizarea interpretărilor internaţionale a IFRS-urilor: IASCO (International Organiyation of
Securities Commisions), care acţionează pe plan internaţional şi CESR (Committee of European
Securities Regulators), care acţionează la nivelul Uniunii Europene.

b. Limba
Standardele IFRS conţin concepte care nu sunt uşor aplicabile într-un context economic
sau contabil diferit.
Principala problemă nu este aceea că echivalentul lingvistic nu poate fii găsit în traduceri,
ci acela că sensul conceptului nu poate fii înţeles în totalitate într-un context contabil diferit.

7
c. Terminologia
În cadrul IFRS-urilor, există anumiţi termeni care nu sunt pe deplin explicaţi şi care pot
fii interpretaţi în mod diferit în funcţie de persoana interesată de situaţiile financiare.

d. Factori politici

La nivelul Uniunii Europene, standardele IFRS trebuie să fie acceptate de către


organismele Uniunii pentru a putea fii aplicate de către companiile europene. Ca un prim pas,
EFRAG, ca o organizaţie privată independentă, oferă o perspectivă asupra IFRS-urilor noi
emise.Organizaţia este compusă din analişti financiari, organizatori, auditori şi utilizatori. Pentru
ca o decizie să fie acceptată, aceasta trebuie votată de 2/3 din membrii.
În continuare, decizia luată de EFRAG este revizuită de către SARG pentru a asigura
obiectivitatea acesteia.
Următoarea actiune este făcută de către EC care, bazându-se pe concluziile oferite de
EFRAG şi SARG, decide dacă standardul va fii sau nu adoptat. Dacă decizia este favorabilă,
aceasta este trimisă către ARC, un organism politic alcătuit din membrii ţărilor Uniunii
Europene.
Dacă şi ARC aprobă conţinutul standardului, atunci decizia finală este trimisă către EP
pentru dezbateri. În cazul în care şi EP este de acord, atunci standardul IFRS este publicat în
Jurnalul Oficial al Uniunii Europene şi din acel moment devine obligatoriu pentru toate ţările
membre.

8
Capitolul 2 – Evoluţia procesului de convergenţă contabilă
internaţională

Comunitatea Economică Europeană a fost constituită, iniţial, prin Tratatul de la Roma


la 25 martie 1957. Potrivit acestui tratat, obiectivele principale urmărite se referau la: eliminarea
taxelor vamale şi a restricţiilor cantitative în comerţul dintre statele membre; instituirea unui tarif
vamal comun şi a unei politici comerciale comune faţă de ţările terţe; libera circulaţie a forţei de
muncă, serviciilor şi capitalurilor, instituirea unei politici comune în domeniul agriculturii,
transporturilor, energeticii, asigurarea liberei concurenţe în cadrul comunităţii; coordonarea
politicilor economice ale statelor membre etc. Libera circulaţie a persoanelor înseamnă şi
libertatea oricărei persoane fizice sau juridice de a se stabili în oricare stat membru, impune ca
normele legale să nu difere de la un stat membru la altul sau altfel spus o armonizare în materie
de drept.
Dezvoltarea Uniunii Europene în cel de-al treilea mileniu amplifică procesul de
armonizare. Şi este firesc să fie aşa când există o piaţă comună cu o singură monedă. Dreptul
contabil nu a rămas nici el străin acestor preocupări. În această materie referenţialul comunitar
este alcătuit din următoarele reglementări:
a) Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene 78/660/EEC din data de 25 iulie 1978
privind conturile anuale ale anumitor tipuri de societăţi comerciale, publicată în Monitorul
Oficial al Uniunii Europene nr. L 222 din data de 14 august 1978, cu modificările şi completările
ulterioare;
b) Directiva a VII-a a Comunităţilor Economice Europene 83/349/EEC din data de 13 iunie 1983
privind conturile consolidate, publicată în Monitorul Oficial al Uniunii Europene nr. L 193 din
data de 18 iulie 1983, cu modificările şi completările ulterioare.
În primii săi ani de existenţă (2001-2005) organismul internaţional de normalizare IASB
a îndeplinit 3 sarcini majore:
- construirea unei platforme stabile care să conţină standarde performante;
- montarea unui cadru puternic pentru realizarea convergenţei standardelor naţionale cu
standardele intrenaţionale;
- montarea unui cadru flexibil pentru realizarea convergenţei standardelor internaţionale (IAS-
IFRS) cu cele americane(US GAAP).
La vremea când Uniunea Europeana a decis să adopte standardele IAS/IFRS pe data de
19 iulie 2002, se poate considera că au fost prezentate mai degrabă ca un răspuns european la
dominaţia reglementărilor americane (US GAAP) în viziunea pieţelor financiare mondiale.
Pe data de 18 septembrie 2002, cele două organisme de normalizatoare(IASB şi FASB)
au convenit asupra unui calendar şi a unei metode privind procesul de convergenţă. Este vorba
despre acordul de la Norwalk. Totuşi, pentru un moment, nici IASB nici FASB nu au răspuns la
întrebările legate de modelul de guvernanţă.
În contextul în care IASB a ales o politică de convergenţă a referenţialului IFRS cu
american US GAAP, el a primit un ajutor semnificativ din partea Comisiei Europene.
Printr-un comunicat de presă din 29 octombrie 2002 FASB şi IASB au anunţat începerea
colaborării privind convergenţa standardelor globale de contabilitate. IFAC emite la 7 martie
2003 un Memorandum adresat atât FASB cât şi IASB având drept scop găsirea unei convergenţe
dintre normele nord americane şi normele internaţionale de contabilitate.

9
În acest sens s-au elaborat până în momentul de faţă 2 proiecte:
a) Proiectul de Convergenţă Internaţională pe Termen Scurt;
b) Proiectul de Cercetare Continuă asupra Convergenţei Internaţionale.
Primul proiect are ca obiectiv analiza diferenţelor dintre US GAAP şi IFRS şi vizează pe
de o parte îmbunătăţirea literaturii GAAP prin reducerea sau eliminarea diferenţelor faţă de IFRS
şi pe de altă parte comunicarea de către FASB a motivului pentru care a decis să nu opereze
alinierea US GAAP la IFRS.
Proiectul de cercetare continuă asupra convergenţei internaţionale şi vizează obiective
următoarele:
- identificarea tuturor diferenţelor existente între US GAAP şi IFRS. Lista diferenţelor
va fi continuu monitorizată şi actualizată pe măsură ce vor apărea noi diferenţe, iar cele existente
vor fi rezolvate;
- clasificarea diferenţelor pe categorii, în funcţie de strategia cea mai eficientă de rezolvare;
-oferirea informaţiilor reciproce între FASB şi IASB pentru realizarea convergenţei contabile
internaţionale.
În privinţa platformei stabile, trebuie precizat că, încă de la primele sale angajări,
Consiliul organismului internaţional s-a concentrat asupra implicaţiilor practice ale propunerii
Comisiei europene, ca începând cu 1 ianuarie 2005, toate companiile cotate pe pieţele financiare
din UE să adopte pachetul existent de standarde internaţionale, în urma revizuirii, la care se
adaugă noile standard IFRS. De asemenea Consiliul a decis ca numai acele standarde elaborate şi
publicate până în 2004 să fie aplicate în 2005. Standardele elaborate şi publicate după această
dată trebuie să fie aplicate în 2006 sau mai târziu.
În procesul de revizuire, obiectivele IASB au impus să se elimine opţiunile alternative ,
redundant şi conflictele apărute în conţinutul standardelor. Ţinând seama de orarul Uniunii
Europene, IASB a demarat un proiect de îmbunătăţire a 13 IAS ( IAS 1, 2, 8, 10, 16, 17, 21, 24,
27, 28, 31, 33, 40).
În scopul realizării convergenţei, proiectul de îmbunătăţire a urmărit implementarea celor
mai bune practici la nivel mondial. De asemenea proiectul a primit aprobarea şi din partea unei
game largi de actori ai pieţelor financiare, a specialiştilor comisiilor de valori mobiliare,
normalizatorilor contabili naţionali, consiliului consultativ de normalizare, a exponenţilor
marelui public care au confirmat satisfacerea deplină a criteriilor de ordin tehnic şi răspund
totodată exigenţelor binelui public european.
În sfârşit proiectul a exclus un număr de opţiuni prezente în standardele IAS , a căror
existenţă provoca elemente de nesiguranţă şi reducea comparabilitatea.
Dincolo de aceste standarde revizuite, proiectul a vizat şi eliminarea standardului
IAS 15:”Informarea care reflectă efectele variaţilor de preţuri”, un standard al contabilităţii de
inflaţie.
Finalizarea acestui proiect de îmbunătăţire s-a realizat la 18 decembrie 2003.
Alături de acest proiect şi pentru a ghida adoptarea pentru prima dată a standardelor
internaţionale de raportare financiară(care vizează IFRS 1) era necesară definitivarea lucrărilor la
patru proiecte de standarde de tip nou (IFRS), primele două ca urmare a inexistenţei unui
standard anterior, capabil să se constituie într-un ghid de plecare, iar celelalte două pentru
realizarea obiectivului de convergenţă între cele două mari sisteme contabile cu vocaţie mondială
(cel internaţional şi cel american).

10
Capitolul 3 – Implementarea internaţională a IFRS

Începând cu anul 2005, majoitatea statelor dezvoltate au impus implementarea IFRS


pentru societăţile cotate la bursă şi au lăsat celorlalte societăţi posibilitatea de a opta pentru
raportarea IFRS.
În ceea ce priveşte utilizarea directă a IFRS, în 2008 se poate vorbi de o conformitate cu
IFRS a 114 ţări în întreaga lume, care utilizează aceste standarde fie numai pentru entităţile
cotate, fie pentru toate entităţile lor.
În ceea ce priveşte implementarea pe ţări a IFRS la momentul anului 2005, situaţia se
prezintă astfel:

Ţara Societăţi cotate Societăţi private Societăţi din sectorul


public
Australia Obligatorie Obligatorie(doar Obligatorie
pentru societăţi mare)
Austria Obligatorie Permisă Interzisă
Belgia Obligatorie Obligatorie Nu s-a decis
China Interzisă Interzisă Interzisă
Cehia Obligatorie Permisă Nu s-a decis
Danemarca Obligatorie Permisă Permisă
Finlanda Obligatorie Permisă Permisă
Franţa Obligatorie Permisă Permisă
Germania Obligatorie Permisă Permisă
Grecia Obligatorie Interzisă Interzisă
Hong Kong Interzisă Interzisă Interzisă
Irlanda Obligatorie Permisă după 2005 Nu s-a decis
Italia Obligatorie Permisă/ Obligatorie Permisă
Japonia Interzisă Interzisă Interzisă
Luxemburg Obligatorie Interzisă Interzisă
Olanda Obligatorie Permisă Permisă
Norvegia Obligatorie Permisă Permisă
Polonia Obligatorie Permisă Permisă
Portugalia Obligatorie Permisă Permisă
Rusia Permisă Permisă Permisă
Africa de Sud Obligatorie Permisă Interzisă
Spania Obligatorie Permisă Permisă
Suedia Obligatorie Permisă Permisă
Elveţia Obligatorie IFRS sau Interzisă Permisă
US GAAP
Marea Britanie Obligatorie Permisă după 2005 Nu s-a decis
Statele Unite Intrezisă Interzisă Interzisă

Sursă:Revista”World Watch”,ed.Price Watterhouse Coopers nr.1, 2005

11
3.1.Conformitatea IFRS în Uniunea Europeană

Europa este singura regiune geopolitică care aplică normele IASB, fapt demonstrat prin
Regulamentul nr. 1606 din 19 iulie 2002, care stabileşte ca începând cu anul 2005 societăţile
europene cotate trebuie să prezinte situaţiile financiare consolidate în conformitate cu IFRS. În
afară de aceasta, Regulamentul mai prevede şi posibilitatea statelor membre de a autoriza sau
obliga aceste societăţi cotate să aplice IAS/IFRS şi pentru conturile lor individuale, precum şi de
a autoriza sau obliga societăţile necotate să aplice respectivele norme internaţionale.
Consiliul European are dreptul de a se pronunţa cu privire la adoptarea sau neadoptarea
noilor norme emise de IASB. Acesta veghează ca normele preluate să nu fie excesiv de
complexe sau neadaptate realităţii.
Deasemenea, în afară de Regulament, Consiliul European doreşte o modificare a
directivelor a IV-a şi a VII-a în cadrul unei directive – de ”modernizare”, cu scopul de a permite
convergenţa totală a prevederilor internaţionale cu cele stabilite în vechile directive. Proiectul
respectiv urmareşte faptul că adoptarea IAS/IFRS să respecte cerinţele directivelor a IV-a şi a
VII-a, şi anume reflectarea unei imagini fidele şi oneste a situaţiilor financiare şi a rezultatelor
întreprinderilor.
Astfel, prin adoptarea noii directive, care reflectă şi dezvoltările contabile pe plan
internaţional, s-au creat condiţii de concurenţă egale pentru societăţile europene care aplică
IAS/IFRS şi pentru cele care nu le aplică. Noua directivă europeană se aplică ţărilor membre
începând cu 1 ianuarie 2005, şi anume pentru întreprinderile cărora le-au corespuns vechile
directive a IV-a şi a VII-a. Aceste modificări au dus la o apropiere importantă între normele
europene şi IAS/IFRS.
Utilizarea IAS/IFRS în Europa este cea mai importantă schimbare în raportările
financiare din ultimii 25 de ani prin care vor fi afectate 7000 de întreprinderi care raportau după
standardele lor naţionale, mai ales că legislaţia europeană permite statelor membre folosirea
normelor internaţionale şi pentru societăţile necotate, la fel ca şi pentru societatea mamă. De
asemenea, aplicarea normelor internaţionale s-a făcut uneori înainte de 2005, şi anume e vorba
despre marile întreprinderi din ţările dezvoltate care au publicat informaţii financiare adiţionale
în conformitate cu IAS/IFRS cu scopul de a informa mai complet acţionarii, posesorii de acţiuni,
analiştii financiari.
Mai mult decât atât, în unele ţări IAS/IFRS au fost adoptate în calitate de standard
naţional sau se utilizează ca bază în adoptarea şi aplicarea standardelor naţionale, cum ar fi în
România, Moldova sau Rusia.
Pentru îmbunătăţirea comunicării financiar contabile, asigurarea transparenţei şi pentru
crearea unui mediu de afaceri sănătos şi credibil, se fac eforturi la nivel global. Astfel, din anul
2002, Uniunea Europeană încearcă alinierea standardelor europene de contabilitate la
Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS) şi, totodată, folosirea unui singur
limbaj în derularea afacerilor prin găsirea unui punct de convergenţă între contabilitatea
europeană şi cea americană.
Armonizarea/convergenţa contabilă prin Directiva a IV-a impune principiul imaginii
fidele ca element principal al grupului de principii contabile, considerându-se că celelalte
principii derivă şi se subordonează acestuia. Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice
Europene explică necesitatea adoptării unor politici contabile uniforme pentru statele membre

12
prin următoarele situaţii:
a) activitatea societăţilor din statele membre se extinde deseori în afara teritoriului naţional, ele
oferind drept garanţie pentru terţi doar capitalul social;
b) concurenţa între societăţi poate fi neloială datorită unor condiţii juridice favorabile anumitor
activităţi în unele state;
c) prezentarea unei imagini fidele a activităţii societăţii.
Directiva a VII-a a Uniunii Europene se prezintă ca o continuare a procesului de
armonizare contabilă europeană, proces început prin Directiva a IV-a, având următoarele
obiective principale:
a)asigurarea comparabilităţii informaţiilor furnizate de conturile consolidate pentru utilizatorii
externi, în special pentru investitori şi terţi;
b)crearea unor condiţii unitare pentru funcţionarea unei pieţe comune de capital, prin eliminarea
divergenţelor naţionale privind modul de întocmire al acestor conturi consolidate;
c)realizarea unei imagini fidele în ceea ce priveşte patrimoniul, rezultatele şi situaţia financiară a
grupurilor de societăţi.
Într-o economie de piaţă, convergenţa şi normalizarea contabilă au ca obiect organizarea
regulilor de funcţionare a pieţei informaţiei contabile, în vederea optimizării comunicării
financiare. Se poate vorbi astfel de următoarele avantaje:
a)compararea informaţiilor în timp şi spaţiu;
b)controlul şi centralizarea informaţiilor;
c)fundamentarea riguroasă a deciziilor utilizatorilor de informaţii;
d)creşterea încrederii între partenerii sociali care folosesc un limbaj standardizat şi inteligibil.
Existenţa unei pieţe presupune existenţa unui produs. Informaţiile contabile reprezintă
produsul schimbat pe piaţa informaţiei contabile. Acest produs nu există decât în funcţie de
regulile şi normele care îl definesc.
În acest context, destinele naţionale sunt influenţate de forţele competiţiei globale
mondiale, astfel încât deciziile de exploatare, financiare şi de investiţii au considerabile
implicaţii internaţionale. Cum multe dintre aceste decizii se bazează pe informaţiile contabile,
cunoaşterea regulilor regionale şi internaţionale este esenţială.

13
Simetrii şi asimetrii între vechile şi noile reglementări privind Directivele europene şi IFRS
Modificări aduse de
Elemente

Prevederi anterioare
Prevederi anterioare Directiva
în Standardele
în directivele europene de modernizare din
Internaţionale
2003
D(irectiva) IV, art. 2 (1): IAS 1 (2004, § 8): Statele membre pot
Situaţiile financiare anuale Situaţiile financiare permite sau
Conţinutul conturilor

vor cuprinde bilanţul, contul cuprind: bilanţul, impune adăugarea


de profit şi pierdere şi anexa contul de profit şi altor situaţii,
(notele). Aceste documente pierdere, situaţia pe lângă cele
anuale

vor constitui un tot unitar. modificărilor menţionate în


capitalurilor proprii, art. 2 (1).
situaţia fluxurilor de
numerar, politicile
contabile şi notele
explicative.
Cadrul general, § 35, Statele membre pot
prevede raportarea permite sau
substanţei unei impune prezentarea
Prezentarea bilanţului şi contului

tranzacţii, şi nu numai valorilor


a formei legale a elementelor contului
acesteia, ca o de profit şi
de profit şi pierdere

componentă a pierdere şi bilanţului,


credibilităţii astfel încât
informaţiei financiare să se ţină seama de
substanţa
tranzacţiei raportate.
Această
permisiune sau
cerinţă poate fi
restrânsă doar la
nivelul
conturilor
consolidate.

14
Modificări aduse de
Elemente

Prevederi anterioare
Prevederi anterioare Directiva
în Standardele
în directivele europene de modernizare din
Internaţionale
2003
D IV, art 8: IAS 1: (2004, § 51 şi Statele membre pot
Statele membre prevăd 61–70): permite sau
folosirea uneia sau ambelor Prezentarea activelor impune
scheme prezentate în cadrul se face în funcţie de întreprinderilor să
Prezentarea bilanţului

art. 9 (sub formă de cont), distincţia curent/ prezinte elementele în


respectiv art. 10 (sub formă noncurent. bilanţ,
de listă); utilizând distincţia
D IV, art. 9 şi 10: curent/
În activ este prezentă noncurent, dacă
distincţia active imobilizate/ informaţia este
active circulante. cel puţin echivalentă
cu cea
furnizată conform
articolelor 9–
10.
D IV , art. 22: IAS 1 (2004, § 78– Se introduce un nou
Statele membre prevăd 85). paragraf în
folosirea uneia sau mai articolul 22. Statele
multor scheme prezentate în membre pot
cadrul: permite sau impune
● art. 23 (listă+natură)
Prezentarea contului de

prezentarea
● art. 24 (cont+natură) unei situaţii a
profit şi pierdere

● art. 25 (listă+ destinaţii) performanţei, care


● art. 26 (cont+ destinaţii) să înlocuiască
formatele contului
de profit şi pierdere
din
articolele 23–26, dacă
informaţia
este cel puţin
echivalentă cu cea
furnizată conform
articolelor
respective.

15
Modificări aduse de
Elemente

Prevederi anterioare
Prevederi anterioare Directiva
în Standardele
în directivele europene de modernizare din
Internaţionale
2003

D IV art.32: Cadrul general, Se introduce articolul


● Evaluarea se face conform § 100: 42 (e),
dispoziţiilor din articolele – costul istoric; prin care statele
34–42, bazate pe principiul – costul curent; membre pot
costului de achiziţie sau a – valoarea realizabilă permite sau impune
costului de producţie. (de decontare a tuturor
Reguli (baze) de evaluare

D IV, art.33: obligaţiei); societăţilor sau numai


● Prin derogare de la art. – valoarea actualizată. anumitor
32, statele membre puteau grupe de societăţi,
proceda la: evaluarea
– utilizarea valorii de unor categorii de
înlocuire pentru active, altele
imobilizările corporale cu decât instrumentele
durată finită de viaţă şi de financiare, la
stocuri; valoarea justă.
– utilizarea unor alte Această
metode, pentru a se ţine permisiune sau cerinţă
cont de inflaţie; poate fi
– reevaluarea restrânsă doar la
imobilizărilor corporale şi nivelul
financiare. conturilor consolidate.

16
D IV: IAS 37 (§ 10): Se amendează
Provizioanele se referă la: ● Un provizion este o articolul 20 din D
● Provizioanele pentru datorie incertă în ceea IV.
datorii şi cheltuieli art. 9, 10 ce priveşte mărimea şi ● Sintagma
şi 20); momentul survenirii. provizioane pentru
● Provizioanele pentru datorii şi cheltuieli
datorii şi cheltuieli se este înlocuită
creează pentru acoperirea cu termenul
pierderilor sau datoriilor a provizioane (§ 4–5);
căror natură este definită în ● Provizioanele se
mod clar la data bilanţului, creează
existând probabilitatea sau pentru acoperirea
certitudinea că vor surveni; datoriilor, a
aceste pierderi sau datorii căror natură este
Provizioane

sunt incerte în ceea ce definitivă în


priveşte mărimea şi mod clar la data
momentul survenirii (art. bilanţului,
20.1); existând
● Provizioanele pentru probabilitatea sau
datorii şi cheltuieli nu pot fi certitudinea că vor
utilizate pentru a ajusta surveni;
valoarea activelor. aceste datorii sunt
incerte în ceea
ce priveşte mărimea şi
momentul
survenirii;
● Provizioanele nu
pot fi
utilizate pentru a
ajusta valoarea
activelor.

3.1.1. România
Convergenţa contabilităţii internaţionale este un fenomen pozitiv, iar realizarea ei este
determinată de evoluţia economiei în general şi a contabilităţii în particular.
Evenimentele care caracterizează începutul celui de-al treilea mileniu arată că procesul
globalizării pieţelor nu este suficient pentru a crea un cadru economic actual şi socio-cultural
dorit. Echilibrul economic cere ca acest proces să fie unul unitar.
Ca orice componentă a sistemului economic, şi contabilitatea a trebuit să suporte
schimbări şi adaptări la noua tendinţă de globalizare, de armonizare şi integrare, încercând să se
adapteze atât la schimbările regionale, generate de integrarea României în Uniunea Europeană,
cât şi la schimbările de la nivel internaţional.
Programul de armonizare contabilă din România a prins viaţă în 1997, o dată cu primele
încercări de a se circumscrie unei contabilităţi de inflaţie. Încă de la început s-a remarcat
puternicul caracter fiscalist al informaţiilor contabile raportate şi acea îndepărtare de la esenţa şi
fondul operaţiilor economice care trebuiau practic oglindite în bilanţ. România a avut cel puţin

17
două motive importante de a demara acest program de armonizare: primul este legat de
necesitatea atragerii de investiţii străine şi al doilea de integrare în Uniunea Europeană.
Startul oficial în cursa "Standarde Internaţionale de Contabilitate versus legislaţia
contabilă naţională" a fost dat în 1999, prin publicarea OMF 403/1999 "Reglementările contabile
armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele de
Contabilitate Internaţionale". Ulterior a apărut o nouă reglementare legislativă - OMF 94/2001
pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţii
Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate - care completează şi
clarifică o parte din problematica armonizării contabile româneşti. Începând cu exerciţiul
financiar 2006, rămân în afara prevederilor acestor reglementări întreprinderile mici şi mijlocii,
care vor aplica prevederile IAS, dar într-o formă simplificată.
Una din schimbările fundamentale produse în economia românească după 1990 este
aceea că tranzacţiile sunt specifice economiei de piaţă (sunt determinate de cerere şi ofertă şi nu
de intervenţia statului). Începând cu acest an, Ministerul Finanţelor a declanșat dezvoltarea
Sistemului Contabil din România de la un sistem centralizat (destinatarul informaţiilor era
Guvernul) la unul descentralizat (care furnizează informaţiile necesare investitorilor şi altor
categorii de utilizatori cum ar fi creditorii, angajaţii, furnizorii, clienţii). Un alt impuls pentru
dezvoltarea Sistemului Contabil din România a fost generat de cerinţa ca societăţile comerciale
româneşti să fie capabile să stabilească relaţii mai strânse cu investitorii, furnizorii şi clienţii
europeni şi internaţionali. Această deschidere a determinat dezvoltarea sistemului contabil
românesc pe baza unor principii şi reguli contabile prevăzute de Directivele Uniunii Europene şi
Standardele Internaţionale de Contabilitate, astfel încât situaţiile financiare întocmite de
societăţile comerciale să poată fi înţelese de toate categoriile de utilizatori. Practic Ministerul
Finanţelor Publice a elaborat diverse reglementări care formează sistemul contabil românesc, şi
anume Legea contabilităţii 82/1991, Regulamentul de aplicare al acesteia (HG 704/1993),
diverse norme şi precizări ulterioare: OMF 403/1999, înlocuit cu OMF 94/2001 referitor la
aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice
Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, iar acesta din urmă completat la
rândul său cu OMF 306/2002 pentru aprobarea Reglementărilor contabile simplificate,
armonizate cu Directivele Europene, ambele în prezent abrogate prin OMF 1752/2005, cu privire
la Reglementările contabile conforme cu Directivele Europene.
Prin programul de dezvoltare a Sistemului Contabil, România este considerată ca fiind o
ţară cu un sistem contabil armonizat şi compatibil pe plan internaţional. În concluzie, procesul de
concepere a normelor contabile a reprezentat şi încă reprezintă o dispută istorică între mai mulţi
actori – menţionăm aici profesia contabilă şi puterea publică, statul. Bineînţeles că la nivelul
statelor în funcţie de puterea fiecăruia din cei doi actori s-au realizat obiectivele de normalizare.
Din acest punct de vedere putem spune că obiectul normalizării contabile poate fi constituit de
situaţiile financiare sau de planul contabil general. În ţara noastră, dispozitivul normalizării
contabile şi al reglementărilor în domeniu este alcătuit din:
a)Legea contabilităţii 82/1991, republicată - care reglementează organizarea şi conducerea
contabilităţii în ţara noastră aşa cum prevede legea. Răspunderea pentru organizarea şi
conducerea contabilităţii revine Consiliului de Administrare sau alt organism de conducere,
ordonatorilor de credite şi alte organe nominalizate prin lege. Legea mai prevede delimitarea
exerciţiilor financiare sau perioadei contabile care de regulă se identifică cu anul calendaristic,
fără a exista interdicţia de a folosi alte perioade de referinţă.

18
b)Cadrul conceptual al contabilităţii - reuneşte şi clasifică principiile şi conceptele ce stau la baza
întocmirii şi prezentării situaţiilor financiare. Principalul scop al acestui ansamblu de principii
este de a furniza un cadru coerent de referinţă pe care Consiliul Organismului Britanic de
Normalizare (IASB) să-l utilizeze pentru dezvoltarea şi revizuirea normelor contabile. În ţara
noastră, cadrul conceptual se identifică cu cadrul general pentru întocmirea şi prezentarea
situaţiilor financiare elaborat de IASB.
c)Reţeaua de reglementări contabile - Reglementările contabile reprezintă texte legale şi
elementare care însoţesc aplicarea standardelor internaţionale. Ele sunt de esenţă naţională fiind
un atribut al Guvernului din fiecare ţară.
d)Planul contabil general - se referă la sistemul de conturi, iar în cadrul său la fiecare cont care
reflectă elementele patrimoniale şi care prezintă următoarele caracteristici: denumire şi simbol
cifric, clasa şi grupa stabilite în funcţie de un anumit criteriu de clasificare, conţinutul şi funcţia
contabilă precum şi corespondenţa cu alte conturi. De asemenea, cuprinde şi o monografie a
înregistrărilor contabile.
e)Ghidurile pentru înţelegerea şi aplicarea standardelor de contabilitate - Acestea mai
poartă denumirea de ghiduri profesionale şi cuprind texte cu privire la particularităţile de ordin
economic, financiar, comercial şi juridic care influenţează contabilitatea. Practic ele cuprind
lucrări monografice şi diverse practici cu privire la norme şi reglementări ce se aplică agenţilor
economici. De asemenea, vom regăsi în conţinutul lor şi precizări cu privire la modul în care se
obţin informaţiile, cum sunt elaborate rapoartele financiare şi cum se prezintă informaţia.
f)Instituţia normalizării contabile - Pentru realizarea procesului de normalizare este nevoie de o
instituţie a normalizării, care are ca principale obiective elaborarea şi menţinerea la zi a cadrului
contabil general, a normelor contabile naţionale, a planului de conturi general, a practicilor
contabile şi a dicţionarelor contabile. În România, această instituţie este de stat şi este
reprezentată de Ministerul Finanţelor prin Direcţia Generală a Legislaţiei Contabile asistată de
Colegiul Consultativ al Contabilităţii.
În acest context, cadrul general de contabilitate şi audit financiar îşi îmbunătăţeşte
continuu calitatea informaţiei contabile prin aplicarea reglementărilor contabile conforme cu cele
două Directivele Uniunii Europene (Directiva a-IV-a şi a VII-a).
Conform prevederilor Ordinului 881/2012 al Ministerului Finantelor Publice, începând cu
exerciţiul financiar 2012, societăţile listate trebuie să întocmească situaţii financiare individuale
în conformitate cu standardele internaţionale de raportare financiara (IFRS).
Situaţiile financiare individuale întocmite în conformitate cu IFRS vor face obiectul
proceselor de audit statutare începând cu 31 decembrie 2012. Mai mult, chiar dacă are loc
delistarea, rămâne necesară obligativitatea întocmirii de situaţii financiare conforme cu IFRS.
Cu alte cuvinte, trecerea la IFRS înseamnă că o entitate se obligă să-şi schimbe raportarea
financiară din cea în conformitate cu principiile contabile pe care le foloseşte în prezent, în cea
conformă cu IFRS.
La nivelul entităţilor însă, impactul trecerii la IFRS nu va rezulta doar din diferenţele
contabile, ci va fi influenţat şi de alţi factori precum:
a) calitatea şi flexibilitatea infrastructurii de raportare financiară existente;
b) mărimea şi complexitatea organizaţiei;
c) efectul modificărilor contabilităţii asupra activităţii.
Există totuşi riscul ca procesul de conversie la IFRS să fie considerat strict drept un
exerciţiu de contabilitate şi astfel se pot ivi şi consecinşe nedorite ale conversiile la IFRS, dacă
nu sunt planificate în mod adecvat.

19
Printre cele mai întâlnite piedici se numără: neimplicarea tuturor persoanelor care deţin
cunoştinţele necesare, decizii de afaceri care se iau fără a se ţine cont de consecinţele raportării
financiare, nesiguranţa şi ritmul lent de întocmire a situaţiilor financiare în conformitate cu IFRS
şi subestimarea cu mult a timpului necesar pentru conversie. De aceea, se recomandă ca
societăţile să folosească o abordare structurată, multidisciplinară, care să acopere mai multe
direcţii, cum ar fi:
a) Contabilitate şi raportare – pentru identificarea diferenţelor de tratament contabil trebuie să se
consolideze opţiunile şi sprijinul managementului în selectarea noilor politici, evaluarea iniţială a
impactului asupra rezultatelor financiare şi a informaţiilor de furnizat;
b) Impozitare – identificarea diferenţelor dintre contabilitatea impozitelor conform principiilor
contabile statutare şi celor conform IFRS;
c) Reglementare – evaluarea impactului aplicării IFRS asupra obligaţiilor de reglementare, în
funcţie de industria în care entitatea îşi desfăşoară activitatea, de exemplu energie şi utilităţi,
telecomunicaţii, societăţi de asigurare;
d) Procese de afaceri, sisteme şi date – evaluarea efectelor asupra proceselor de afaceri, datelor şi
sistemelor, implementarea noilor cerinţe de raportare în sistemele contabile;
e) Managementul schimbării – elaborarea unei strategii de comunicare şi instruire pe baza
impactului asupra capitalului uman al societăţii.
Societăţile care trebuie să întocmească pentru prima dată situaţii financiare individuale în
conformitate cu IFRS, la 31 decembrie 2012, ar trebui se înceapă în perioada imediat următoare
proiectele de conversie la IFRS, luând în considerare:
a) diferenţele relevante dintre IFRS şi principiile contabilităţii statutare;
b) efectul tranziţiei la IFRS asupra situaţiilor financiare;
c) efectul tranziţiei la IFRS asupra impozitelor, sistemului informatic de afaceri şi proceselor;
d) efectul aplicării IFRS asupra deciziilor de afaceri.
Aceste aspecte, puse în practică, într-un timp cât mai scurt, vor asigura posibilitatea
întocmirii primului set de situaţii financiare conform IFRS la sfârşitul exercitiului 2012. Desigur,
acest demers nu va fi unul uşor, având în vedere, în special, expunerea limitată a societăţilor la
IFRS până în prezent şi, de asemenea, unele aspecte legislative care sunt încă destul de confuze.
Cu toate acestea, implementarea IFRS este o iniţiativă pozitivă a autorităţilor din
România şi întocmirea situaţiilor financiare conforme cu IFRS va aduce beneficii semnificative
conducerii, acţionarilor/asociaţilor sau altor părţi interesate, ceea ce, pe termen lung, ar trebui să
compenseze povara întocmirii acestora.
Pe site-ul oficial al Ministerului Finanţelor Publice a fost publicat un proiect de Ordin
privind aplicarea de către societăţile comerciale ale caror valori mobiliare sunt admise la
tranzacţionare pe o piaţa reglementată, a Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară.
În cadrul proiectului se arată ca începând cu exerciţiul financiar al anului 2012, societăţile
comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată au
obligaţia de a aplica Standardele Internaţionale de Raportare Financiară la întocmirea situaţiilor
financiare anuale individuale.
Pentru exerciţiul financiar 2012, situaţiile financiare anuale individuale în baza IFRS se
întocmesc prin retratarea informaţiilor din contabilitatea organizată în baza Reglementărilor
contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene, aprobate prin
Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 3055/2009, cu modificările şi completările ulterioare.
În înțelesul prezentului ordin, Standardele Internaţionale de Raportare Financiară
reprezintă standardele adoptate potrivit procedurii prevăzute la art. 6 alin. (2) din Regulamentul

20
nr. 1606/2002 al Parlamentului European şi al Consiliului din 19 iulie 2002 privind aplicarea
standardelor internaţionale de contabilitate.
Piaţa reglementată are înţelesul prevăzut la art. 125 din Legea nr. 297/2004 privind piaţa
de capital, cu modificările şi completările ulterioare.
Entităţile prevăzute la art. 1 vor întocmi şi vor publica, potrivit legii, situaţiile financiare
anuale individuale întocmite în baza IFRS începând cu cifrele anului 2012, în moneda naţională
şi în limba română. Aceste rapoarte individuale în baza IFRS fac obiectul auditului statutar,
potrivit legii.
Entităţile prevăzute la art. 1 au obligaţia să asigure continuitatea aplicării IFRS, inclusiv
în situaţia în care valorile lor mobiliare la data bilanţului nu mai sunt admise la tranzacţionare pe
o piaţă reglementată.
După cum se poate observa, convergenţa contabilă în cazul României urmăreşte crearea
unui singur set de standarde, astfel încât contabilul profesionist va trebui să devină o persoană
care are dreptul de a gândi, de a reflecta tratamentul contabil al fiecărei tranzacţii, de a aprofunda
procesele şi fenomenele ce trebuie găsite în raportările financiare, de a alege între mai multe
tipuri de tratamente contabile; cu alte cuvinte el va fi în măsură să folosească raţionamentul
profesional.
Integrarea în Uniunea Europeană a avut consecinţe atât pozitive, cât si negative pentru
evoluţia contabilităţii naţionale.
Un avantaj al convergenţei este reprezentat de comunicarea într-o singură limbă care
furnizează un nivel ridicat de încredere, accesul cu uşurinţă la pieţele de capital şi permite
grupurilor multinaţionale să aplice principii contabile comune tuturor ramurilor.
Ceea ce se urmăreşte este transparenţă în ceea ce priveşte situaţiile financiare şi atingerea
unui nivel de judecată profesională şi compatibilitate cu regulile contabile IAS/IFRS.

3.2.Analiza impactului IAS/IFRS în alte ţări non-UE

3.2.1.Rusia

Din motive istorice, raportarea financiară din cadrul Rusiei a fost regularizată de către
stat în loc să fie dezvoltată de către profesioniştii din domeniu.
Principalii utilizatori ai situaţiilor financiare statutare ruseşti bazate pe standardele de
contabilitate ruseşti (RAS - Russian Accounting Standards) sunt fiscul şi alte autorităţi ale
statului în detrimentul managementului şi a terţelor persoane.
În prezent, IFRS-urile sunt din ce în ce mai importante atât în cazul dezvoltării RAS cât
şi în ceea ce priveşte standardele obligatorii pentru anumite tipuri de entităţi ruseşti.
Fiecare societate înregistrată legal în Rusia trebuie să întocmească situaţii financiare
conforme cu RAS pentru fiecare an calendaristic. Formatul şi conţinutul acestor situaţii sunt
stabilite de către Ministerul de Finanţe, acesta incluzând graficul de conturi şi înregistrări
contabile standard pentru anumite tipuri de tranzacţii.
Situaţiile financiare trebuie să includă bilanţuri pe ultimii doi ani, contul de profit şi
pierdere, mişcările de capital, cash-flow-uri şi note explicative. Reprezentanţii legali ai
societăţilor cu capital străin din Rusia pot alege să nu contabilizeze activitatea firmei prin prisma
RAS, dar să ţină o evidenţă fiscală în conformitate cu sistemul fiscal al Rusiei. Situaţiile
financiare RAS trebuie completate cu autorităţile fiscale în 3 luni de la sfârşitul exerciţiului
financiar. Anumite societăţi, incluzând băncile sau alte agenţii de împrumuturi, companii de

21
asigurări, burse de valori şi fonduri de investiţii trebuie să îşi publice situaţiile financiare
conform RAS. Astfel de companii pot avea şi cerinţe adiţionale referitoare la raportări.
Auditarea situaţiilor financiare anuale este obligatorie pentru:
- societăţile pe acţiuni;
- societăţile cu titluri de valoare mobiliare tranzacţionate la bursă;
-bănci şi alte agenţii de împrumut, companii de asigurări, birouri de creditare, fonduri de
investiţii şi pensii,participanţii pieţei titlurilor de valoare şi bursei de valori;
-companii cu un venit anual pentru exerciţiul financiar precedent mai mare de 400mil.
RUB(aprox 13 mil USD)
- companii cu un activ total la 31.12. care depăşeşte 60 mil RUB(aprox 2 mil USD).
În prezent se desfăşoară un adevărat progres în ceea ce priveşte convergenţa RAS cu
IFRS. În cursul anului 2011 au fost aprobate standarde noi referitoare la provizioane, active
contingente şi datorii, fluxuri de trezorerie. Pe parcursul anilor 2012-2013 se aşteaptă adoptarea
unor noi standarde pentru obiectele de inventar, activele fixe, beneficiile angajaţilor şi
contractele de leasing. Noile proceduri pentru revizuirea şi adoptarea standardelor ruseşti intră în
vigoare din 2013 şi vor avea la baza concepte IFRS.
Diferenţele care ramân totuşi între RAS şi IFRS sunt:
-conceptul de valoare justă nu se aplică;
-majoritatea instrumentelor financiare sunt contabilizate la cost sau costul amortizat( mai puţin
provizioane de depreciere);
-costul leasingul financiar poate fi capitalizat sau înregistrat sub formă de cheltuială a perioadei
în funcţie de înţelegerea părţilor contractului de leasing;
-imobilizările corporale nu se depreciază dar pot fi reevaluate la costul de înlocuire;
-nu există diferenţe majore între durata de utilitate a activelor fixe şi durata de utilitate specifică
fiscalităţii;
-impozitul amânat se calculează prin metoda veniturilor deşi modul de calcul diferă;
-veniturile sau cheltuielile se înregistrează pe baza documentaţiei primare întocmite conform
regulilor fiscale şi care se află în spatele tranzacţiilor făcute.
În anul 2004, Ministerul de Finanţe al Rusiei a publicat „Conceptul pe termen mediu
pentru dezvoltarea situaţiilor financiare şi de contabilitate”, care a stabilit practic target-urile
pentru convergenţa RAS-IFRS.
Pe parcursul ultimilor 2 ani progresul către IFRS a fost unul semnificativ, spre exemplu,
au fost aprobate noi legi de consolidare şi noi standarde contabile privind contractele de
construcţii şi corectarea erorilor.
Deja companii din sectorul bancar trimit situaţii financiare tot mai aproape de standardele
IFRS Băncii Centrale din Rusia. Acelaşi lucru se întâmplă şi în cazul situaţiilor financiare
consolidate.
După anul 2011, companiile publice (PIE) sunt obligate să întocmească situaţii financiare
consolidate atât aplicând IFRS cât şi conform RAS. PIE include companii cu titluri de valori
tranzacţionate la bursă, bănci şi companii de asigurări. Alte companii care au emis titluri de
valori prin licitaţie publică sunt obligate să întocmească situaţii financiare consolidate conforme
cu IFRS. Majoritatea PIE trebuie să îşi pregătească primul set complet de situaţii financiare
conforme cu IFRS pentru anul calendaristic 2012, iar în cazul societăţilor care emit doar
obligaţiuni sau societăţile care emit titluri de valori tranzacţionate la bursă şi care au avut la baza
situaţii financiare conforme cu US GAAP pot să amâne trecerea la IFRS pentru încă 3 ani.
Situaţiile financiare anuale consolidate conforme cu IFRS trebuie auditate, prezentate

22
acţionarilor şi aprobate de către Comitetul Federal al Pieţelor de Titluri de Valori în termen de
120 de zile de la închiderea anului. De asemenea, acestea trebuie făcute publice (de exemplu
prin internet).
Majoritatea societăţilor din Rusia îşi ţin registrele contabile conform RAS. Deciziile
manageriale se iau şi ele la baza RAS, dar la nivel trimestrial sau anual, acestea caută şi o
transformare în IFRS. Deşi companiile mari sunt capabile să facă o transformare către IFRS
individuală, totuşi acest proces cade sub incidenţa firmelor de consultanţă sau cel puţin asistă
când transformarea are loc.

3.2.2.Australia
Companiile trebuie să fie în concordanţă cu interpretările şi standardele de contabilitate
australiene(Australian Accounting Standards and Interpretations) aşa cum sunt emise de către
AASB(Australian Accounting Standards Board) şi în ceea ce priveşte aplicabilitatea, acestea
trebuie să îndeplinească cerinţele „Actului Corporativ 2001”.
AASB este un organism al Guvernului Australian. Standardele AASB sunt cunoscute
drept standarde contabile australiene şi includ echivalentele australiene ale IFRS-urilor. Atunci
când au început să adopte standardele IFRS , AASB a făcut nişte modificări la nivel IFRS cum ar
fi să elimine anumite opţiuni şi să adauge alte clauze. În 2007 AASB a modificat standardele
contabile australiene astfel încât acestea să fie identice cu IFRS-urile emise de IASB pentru
companiile cu profit. Au fost totuşi reţinute anumite clauze astfel încât anumite cerinţe non-IFRS
se aplică în continuare companiilor non-profit şi a celor din sectorul pubic.
În cadrul notelor explicative din situațiile financiare, ”Australian Accounting Standards”
sunt definite ca fiind cadrul de raportare. În continuare, se spune că situațiile financiare sunt în
concordanță cu standardele de contabilitate din Australia, iar societate este conformă cu IFRS.
Opinia unui auditor se referă la conformitatea cu standardele de contabilitate din
Australia. În rapoartele auditorilor, se precizează de asemenea că situațiile financiare și notele
explicative sunt în concordanță cu IFRS.
Din data de 30 iunie 2010, în declarația directorilor, care acompaniază situațiile
financiare ale societăților, trebuie inclusă și o afirmare a conformității cu IFRS.
Datorită unui nou regim de raportare eliberat de AASB în iulie 2012, societățile eligibile
pot opta pentru o cerere de divulgare redusă a informațiilor (RDR). Societățile cu contabilitate
publică nu pot opta pentru RDR, ci trebuie să fie în totalitate conforme cu standardele de
contabilitate din Australia și să declare concordanța cu IFRS.
Societățile care pot adopta RDR trebuie să fie și ele în concordanță cu standardele de
contabilitate din Australia și cu IFRS.
Noile cerințe se aplică raportărilor anule începând cu 1 iulie 2013, dar au putut fii
adoptate pentru o raportare financiară anuală începând cu 1 iulie 2009.

3.2.3.Japonia

În data de 11 decembrie 2009, Autoritatea Serviciilor Financiare din Japonia (FSA), a


permis unor companii publice japoneze, în mod voluntar, să utilizeze anumite IFRS-uri în
situațiile financiare consolidate începând cu 31 martie 2010. Ca să fie eligibile pentru a putea
începe să folosească, în mod voluntar, IFRS-urile din anul 2010, companiile japoneze trebuie să

23
îndeplinescă următoarele condiții:
1. Toate cerințele următoare trebuie îndeplinite:
a) acțiunile eliberate de societate trebuie să fie listate pe piața de titluri de valori a Japoniei
b) în cadrul raportărilor anule ale titlurilor de valori, societatea trebuie să divulge informații
referitoare la eforturile pe care aceasta le face pentru a asigura faptul că situațiile financiare
consolidate sunt făcute într-un mod cât mai corect
c) compania trebuie să aibă angajați cu cunoștințe ample legate de IFRS-uri și de asemenea
trebuie să dețină toate cele necesare pentru a putea întocmi situații financiare consolidate
conforme cu IFRS
2. Societatea, societatea-mamă, o societate înrudită sau societatea-mamă a societății înrudite
trebuie să îndeplinească una din următoarele:
a) să divulge, conform legii și regulilor unei jurisdicții straine, periodic sau cum este
reglementată aceasta, documentele conforme cu IFRS
b) să divulge, conform regulilor stabilite de o piață de schimb de titluri de valoare străină,
periodic sau cum este reglementată aceasta, documentele conforme cu IFRS
c) să dețină o filială străină, al cărei capital este mai mare sau egal cu echivalentul a 2 bilioane
yeni japonezi
Din anul 2010, filialele companiilor locale care îndeplinesc condițiile de mai sus pot să
întocmească și ele situații financiare consolidate conforme cu IFRS.
O societate care alege să folosească IFRS, va trebuie să divluge în primul an fiscal
următoarele:
-situații financiare consolidate neauditate, realizate în conformitate cu Japanese GAAP (pentru
ultimii 2 ani fiscali)
-o descriere neauditată a diferențelor dintre situațiile financiare consolidate facute conform IFRS
și cele în concordanță cu Japanese GAAP
În anii fiscali următori, societatea va trebuie să îndepliească doar condițiile de la punctul
2.
Japonia încă încearcă să se decidă dacă să adopte sau nu în totalitate IFRS, în cazul
societăților publice. În iunie 2011, ministrul serviciilor financiare a menționat că adoptarea
obligatorie nu va fii o problemă până la 31 martie 2015, iar dacă până la urmă se decide însușirea
obligatorie a IFRS-urilor, este necesară o perioadă de pregătire de 5-7 ani
Societățile care nu folosesc IFRS-urile, trebuie să fie în conformitate cu Japanese GAAP.

3.3. Convergenţa standardelor IFRS cu referenţialul contabil american(US


GAAP)

Convergenţa dintre US GAAP şi IFRS se referă la asimilarea celor două sisteme


contabile. Asimilarea presupune existenţa unui proces interactiv între părţile participante prin
care se urmăreşte stabilirea unui set de standarde contabile şi de raportare financiară care să fie
inteligibile pentru utilizatorii informaţiei financiar-contabile şi dar în acelaşi timp şi realizabile
de către organismele de reglementare contabilă. Mai mult, aceste standarde trebuie acceptate de
către toţi participanţii pieţelor de capital existente la nivel global, astfel încât unul dintre efectele
noului set de reglementări să fie acela al reducerii costurilor aferente raportărilor financiare
întocmite de către entităţile internaţionale.
Până de curând, părerea generală era că organismele de normalizare din SUA şi-au
desfăşurat activitatea într-un cadru izolat, prioritizând problemele interne şi ignorând

24
convergenţele internaţionale pentru un alt moment. Deşi în ziua de astăzi aspectele contabile
proprii şi cele internaţionale au deveni inseparabile, totuşi atenţia FASB se îndreaptă cu prioritate
către raportarea financiară a companiilor americane.
La începutul secolului XX, existau reguli generale acceptate, dar neformalizate. Criza
financiară din anii 1929-1933 şi prăbuşirea bursei au determinat înfiinţarea următoarelor
instituţii:
-American Intitute of Accountants (1930), care mai târziu devine American Institute of Certified
Public Accountants (AICPA)
-Accounting Principles Board, devenind mai târziu Financial Accounting Standards Board
(FASB)
-Securities and Exchanges Commission(SEC).

Caracteristici generale ale US GAAP

-reprezintă reguli de contabilitate general aplicabile "GAAP" atât pentru companiile private cât
şi pentru companiile listate şi pentru entităţile guvernamentale datorită surselor de reglementare
numeroase;
-se bazează pe reguli stricte şi lasă puţin loc şi pentru interpretări sau judecaţi profesionale ale
practicienilor;
-se află într-o continuă modificare datorită mediului de afaceri şi al mediului politic.
FASB şi IASB împărtăşesc în linii mari cadrul conceptual contabil, care pune accent pe
investitori, ca principală categorie de utilizatori de informaţii financiare. În acelaşi timp există şi
o serie de diferenţe semnificative. Astfel, IFRS permite opţiuni neadmise de US GAAP (cum ar
fi cazul evaluaării activelor corporale şi necorporale peste costul de achiziţie; consolidarea
companiilor de tip joint venture prin metoda integrării proporţionale; înregistrarea pe cheltuieli a
costurilor capitalului împrumutat destinat finanţării construcţiilor), tot aşa cum anumite
reglementări americane exclud din start prevederile internaţionale (înregistrarea de provizioane
mai mari, inclusiv pentru riscuri care iau naştere din combinări de întreprinderi; este permisă
utilizarea metodei LIFO de evaluare a stocurilor; cheltuielile privind dezvoltarea nu pot fi
capitalizate).
Proiectul de convergenţă dintre cele 2 referenţiale încă se desfăşoară în mai multe etape:
Etapa I (2001-2005)
-Comisia Europeană decide utilizarea IFRS
-Creearea unei platforme stabile
-Adoptarea IFRS de către Comisia Europeana(cu unele mici excepții)
-Obligativitatea întocmirii situațiilor financiare consolidate pentru societățile listate la burse din
UE conform IFRS
-Adoptarea voluntară a IFRS de către un număr important de societăți

Etapa II (2001-2009)
-Eliminarea diferenăelor semnificative
-Proiecte comune, spre exemplu "Combinări de Întreprinderi", unde standardele vor fi foarte
apropiate
-O abordare de comun acord a anumitor concepte

-Obiectivul principal este echivalarea în substanță a celor două standarde

25
-SEC nu va mai cerere concilierea dintre IFRS și US GAAP pentru investitorii străini

Etapa III-a (dupa 2009)


-Instituțiile implicate (FASB, AICPA, SEC respectiv IASB, UE) vor opera de o manieră
coordonată
-Noile standarde vor fi în mare parte identice

Etapa IV-a (pe termen lung)


-Un singur set de standarde,cele internaționale care au o tendință de standarde bazate pe principii
decât pe reguli stricte.

Cadrul contabil general

În ceea ce priveşte Cadrul contabil general, între cele 2 seturi de standarde contabile apar
următoarele diferenţe:
- US GAAP este bazat pe reguli detaliate şi extrem de complexe,în timp ce IFRS este unitar şi se
bazează pe principii;
- Caracteristicile calitative ale informaţiei contabile în referenţialul IFRS sunt inteligibilitatea,
relevanţa, credibilitatea şi comparabilitatea. Deşi sunt asemănătoare pentru US GAAP accentul
cade pe consecvenţă;
- Elementele raportării sunt asemănătoare: active, datorii, capitaluri, venituri, cheltuieli. US
GAAP conţin elemente adiţionale;
- Costul istoric: în timp ce pentru IFRS costul istoric constituie un principiu de bază, US GAAP
interzic reevaluarea (excepţie anumite instrumente financiare).
-Adoptarea pentru prima dată a Cadrului Contabil General: Conform IFRS-aplicarea se face
integral retrospectiv, se acordă anumite excepţii însă există un standard specific referitor la
aplicarea pentru prima dată a IFRS. Conform US GAAP, nu există instrucţiuni specifice,
aplicarea se face retrospectiv, dar fără excepţii.

Situaţii financiare

Pentru cele două sisteme, situaţiile financiare se prezintă astfel:

Componenta IFRS US GAAP


Bilanţ Obligatoriu Obligatoriu
Cont de profit şi pierdere Obligatoriu Obligatoriu
Situaţia veniturilor şi Obligatoriu Obligatoriu
pierderilor realizate
Situaţia modificărilor Obligatoriu Obligatoriu(dacă nu prezintă
capitalurilor proprii situaţia veniturilor)
Situaţia fluxurilor de trezoririe Obligatoriu Obligatoriu
Politici contabile Obligatoriu Obligatoriu
Note explicative Obligatoriu Obligatoriu

US GAAP şi IFRS au concurat în mod cert pentru supremaţia în domeniul raportării


financiare. Chiar în aceste condiţii concurenţiale, IASB a cooptat în structurile sale doi foşti

26
membri ai FASB şi un fost membru în consiliul de administraţie al FASB, iar acesta din urmă a
fost numit în 2002, drept preşedinte, un fost membru IASB.
FASB a realizat un calendar pentru a monitoriza progresul înregistrat de implicarea sa în
activităţile contabile. Programul estimează datele de publicare a documentelor, procesul fiind
însă dificil, preconizat să fie implementat undeva în 2011. FASB stabileşte proceduri viitoare
pentru activităţile sale, prin consultări ample cu părţile interesate. Prin urmare informaţiile din
acest program se pot schimba în funcţie de datele primite, în decursul dezvoltării unui proiect.
Consiliul şi-a propus, pentru perioada 2010-2011, finalizarea unor proiecte de îmbunătăţire a
activităţilor proprii. Un aspect important urmărit îl reprezintă eşalonarea efectivă a datelor
viitoarelor standarde, pentru a asigura o tranziţie coerentă cu noile cerinţe.

Capitolul 4 – Concluzii privind tranziţia către o globalizare


economică
Convergenţa nu este un proces uşor. Până şi preşedintele FASB a declarat că cea mai
mare provocare a procesului de convergenţă a fost să convingă întreprinzătorii naţionali despre
necesitatea unui limbaj contabil general recunoscut pe plan internaţional. Deşi SEC şi companiile
multinaţionale din USA sunt privilegiate de convergenţă, companiile mici şi afacerile de familie
sunt mai puţin avantajate. Probabil că oamenii nu sunt deschişi la schimbare, preferând mai
degraba să îşi păstreze „status quo”.
Se crede că procesul de convergenţă va fi unul de lungă durată şi costisitor, în principal
datorită numărului mare de diferenţe dintre US GAAP şi IAS, dar dacă este realizat corect acest
proces va fi un adevărat succes economic mondial. Drumul nu va fi unul uşor şi vor apărea multe
“revolte” dar să sperăm că disputele dintre IASB şi sistemul bancar european,cel de asigurări
privind instrumentele contabile internaţionale şi decizia Comisiei Europene de a amâna aplicarea
IAS 32 şi IAS 39 nu vor avea o influenţă negativă asupra procesului de convergenţă contabilă
internaţională.

Avantajele adoptării IAS/ IFRS

Adoptarea standardelor IAS/IFRS este o oportunitate pentru întreprinderi de a optimiza


modalitatea prin care:
-evaluează şi măsoară performanţa internă;
-comunică cu exteriorul cu privire la informaţii mai multe, mai rapide şi oferite cu o periodicitate
mai mare;
-şi în final, obţin un avantaj concurenţial, o mai mare valoare pentru acţionari, răspunzând astfel
aşteptărilor pieţei.
Potrivit numeroaselor anchete realizate de specialişti în domeniu, asupra a 425 de
întreprinderi europene din 6 ţări, aplicarea normelor este un mijloc de dezvoltare a pieţei de
capital europene. Aceasta este opinia aparţine a 75% din întreprinderile cotate interogate şi a
55% din cele necotate care doresc să aplice normele. În medie, procesul priveşte 5 milioane de
întreprinderi europene (7,000 întreprinderi cotate ale Uniunii Europene, filialele grupurilor
europene cotate, grupurile necotate care emit titluri de creanţă negociabile pe o piaţă

27
reglementată din Uniunea Europeană, filialele grupurilor europene necotate în ţările în care se
autorizează sau se impune utilizarea IAS/IFRS).
Avantajele adoptării unitare a normelor internaţionale în Europa pot fi redate punctual
astfel:
a)Ar fi favorizată construcţia unei pieţe unificate a capitalurilor reglementată de un organism
bursier european (pe baza unor norme contabile comune).
b)Se asigură în spaţiul european o mai bună comparabilitate a informaţiilor financiare. Dispariţia
anumitor anomalii contabile naţionale, ca de exemplu tratamentul angajamentelor de pensioanare
sau contabilizarea leasing-ului, este benefică.
c)Analiştii şi investitorii vor avea mai multe informaţii în privinţa unităţilor de afaceri
(subunităţilor, filialelor) astfel încât slabele performanţe ale unor astfel de unităţi nu vor mai
putea fi ascunse. Acest lucru va forţa managerii să investească resurse în sectoarele mai
profitabile sau să îmbunătăţească mai rapid performanţele verigilor slabe.
d)Se va realiza consolidarea rezultatelor pe filiale şi pe activităţi, astfel încât vor fi cunoscute
performanţele întreprinderilor pe zone geografice şi pe sectoare de activitate.
e)Creşterea transparenţei informaţiilor contabile va conduce la noi oportunităţi de afaceri pentru
că vor reduce costul atragerii de capital prin creşterea încrederii investitorilor în raportările
financiare şi în consecinţă a reducerii primei de risc pe care ei o cer.
f)Întreprinderile vor putea să intre pe pieţele de capital din întreaga lume fără să mai existe
greutăţi şi cheltuieli pentru convertirea setului de documente financiare.
g)Cursul bursier al întreprinderilor va fi îmbunătăţit. Aceasta, în primul rând, pentru că valoarea
unei întreprinderi este determinată de cash-flow-urile pe care este capabilă să le genereze şi nu ar
trebui să fie influenţată de principiile contabile care stau la baza raportărilor financiare or,
cunoscându-se principiile contabile comune, rezultatele contabile vor putea fi rapid corectate
pentru a fi transformate în cash, iar pe de-flow-uri. Pe de altă parte, îmbunătăţirea cursului
bursier este şi consecinţa faptului că previziunile performanţelor şi cash-flow-urile
întreprinderilor vor fi mai sigure, având în vedere mai marea detaliere şi transparenţă a
raportărilor.
h)Unele întreprinderi europene şi analiştii lor, care sunt reprezentate pe pieţe de capital
internaţionale, sunt familiarizate cu US GAAP şi UK GAAP şi cunosc deci principiile contabile
destinate comunicării cu pieţele de capital (având în vedere inspiraţia anglo-saxonă a normelor
internaţionale).
i)Prestatorii de servicii de contabilitate şi informatică vor obţine la rândul lor beneficii. Primii,
pentru că vor fi antrenaţi în explicarea, implementarea şi aplicarea noilor norme, iar cei din a
doua categorie pentru că, pentru a aplica normele, întreprinderile vor trebui să schimbe
programele informatice (spre exemplu, pentru a ţine seama pentru imobilizări de principiul
valorii juste, de durata de viaţă utilă, de valoarea reziduală iar pentru stocuri, de valoarea
realizabilă netă, care include în calcul diferite cheltuieli, inclusiv de transport).

Dezavantajele adoptării IAS/ IFRS

Este normal ca adoptarea normelor contabile internaţionale, ca şi orice schimbare de


referenţial contabil să aibă şi dezavantaje, dintre care ni se par semnificative următoarele:
a)Pentru efectuarea analizelor financiare sunt necesari cel puţin doi ani de date istorice privind
conturile proforma. Aceasta va antrena costuri suplimentare pentru întreprinderi. Ele trebuie însă
comparate cu prima de risc care va fi atribuită de investitori unei întreprinderi care ar prezenta
28
conturi semnificativ diferite de ceea ce prezenta anterior şi care nu ar furniza decât un an de
proforma.
b)IASB trebuie să finalizeze textul anumitor norme, iar pe de altă parte, IAS/IFRS se schimbă
continuu (apar noi concepte, standardele existente sunt înlocuite ori modificate). În consecinţă,
se constată, spre exemplu, o reticenţă din partea instituţiilor financiare care sunt direct interesate
de normele IAS/IFRS fiindcă le afectează în mare măsură, dar care sunt îngrijorate de evoluţia
conţinutului lor şi chiar de incertitudinea care planează asupra elaborării şi adoptării lor.
Instabilitatea aceasta conduce unele sisteme naţionale/întreprinderi la preluarea selectivă a unora
dintre norme sau a unor concepte, considerate a avea mai mare stabilitate.
c)Unele IAS/IFRS nu pot fi acceptate uşor în ţări sau sectoare unde problema respectivă este
tratată radical diferit. Este cazul, în Marea Britanie spre exemplu, de tratamentul contabil al
costului pensiilor. Sau, întreprinderile din sectorul bancar, servicii financiare, energie şi asigurări
ar întâmpina dificultăţi particulare legate de IAS 39 privind instrumentele financiare.
d)Pentru implementarea normelor este de regulă necesar apelul la experţi externi (în special
contabili şi financiari) dar şi alţii care oferă soluţii întreprinderilor în privinţa procedurilor de
organizare internă, comunicării, formării personalului, diagnosticului sistemul informaţional.
Toate aceste expertize vor antrena costuri semnificative pentru companie.
e)Introducerea valorii juste poate antrena o mai mare volatilitate în evaluarea activelor. Ea va
avea în primul rând efect asupra instrumentelor financiare, fuziunilor şi achiziţiilor, activelor
corporale, angajamentelor de pensionare a angajaţilor.
f)Noile norme prezintă riscuri de interpretare, unii acuzând chiar un risc de „manipulare” a
Situaţiilor financiare.
g)Altă critică se referă la complexitatea normelor, cu dificultăţile inerente de înţelegere şi
aplicare.
h)Ar putea apărea dificultăţi în aplicarea unor norme unice, atâta timp cât se constată o mare
diversitate a sectoarelor şi profilelor de activitate.
i)Apropierea noilor norme de conceptele anglo-saxone suscită nelinişte mai ales pentru ţările de
origine latină, pentru că punerea lor în practică poate da loc unor interpretări de manieră mai
vastă decât în aceste ţări, în care regulile de prezentare şi de contabilizare sunt codificate de
manieră reglementată.
j)În sfârşit, se mai pot invoca dificultăţi văzute de întreprinderile necotate care aplică sau ar putea
aplica normele în virtutea apartenenţei lor la un grup cotat sau a implantării lor în străinătate. Ele
văd adoptarea noilor norme ca pe un proces lung şi costisitor, în condiţiile în care acuză
mijloacele limitate de care dispun şi slabul impact al publicării conturilor după noile norme
(având în vedere că aceste întreprinderi nu comunică cu piaţa de capital ci cel mult cu clienţii şi
furnizorii).
Daca economia mondială se afla sub semnul unui amplu proces de globalizare a
afacerilor, de internaţionalizare a relaţiilor economice, de dezvoltare a societăţilor multinaţionale
şi a investiţiilor străine de capital şi în cazul contabilităţii asistăm la acelaşi proces al globalizării.
Acesta urmăreşte transformarea sistemului contabil într-un model economic şi financiar care să
informeze mai corect şi mai rapid utilizatorii informaţiei contabile.

29