+(,121/,1(

Citation:
Sergiu Golub, False Creante Fiscale in Procedura
Insolventei, 2016 Tax Mag. (2016)

Content downloaded/printed from HeinOnline

Wed Nov 29 04:38:00 2017

-- Your use of this HeinOnline PDF indicates your acceptance

of HeinOnline's Terms and Conditions of the license
agreement available at http://heinonline.org/HOL/License

-- The search text of this PDF is generated from

uncorrected OCR text.

-- To obtain permission to use this article beyond the scope

of your HeinOnline license, please use:

Copyright Information

Use QR Code reader to send PDF to

your smartphone or tablet device
 False creante fiscale in procedura insoIventei
Sergiu Golub*

,,Orice asemnare cu realitatea este pur (ne)intmpltoare" 1

Din capul loculuitrebuie s6 recunoastem faptulc6,ftr6 o provocarepractice, nu am fi consideratsituatia

pe care urmeaz6 s6 o prezent6m Fn cele ce urmeaz6 drept o problem6juridic6care arfi meritat atentie.
De aitfel, nici Fn doctrina si jurisprudentade resort nu este o tem6 ,,b6t6torits'; din contra, nu am reusit
s6 identific6m decdt referinte sporadice referitor Ia problema dezb6tut6.
Desigur, mai multe explicatii pot fi g6site pentru acest fapt. Fie ipoteza este atdt de singular6 Fncdt
aproape nimeni nu s-a confruntat cu ea pdn6 acum, fie este de o banalitate flagrant6, Fncdt putini au
catadicsits6 se apiece asupra-i. De aceea, cu risculde aft catalogat drept un ,,t6ietor defrunze Ia c6ini';
ne vom aventura in expunerea acesteia.
lar problema poate ienuntat6 mult mai succintdecdt introducerea acesteia: care este naturajuridic6a
creantei rezultate ca urmare a atragerii r~spunderii persoanelor care au contribuitla producerea st6rii
de insolventS?F~r6 putint6 de t6gad6, aceast6 tem6 a fost mai mult decdt ,,b6t6torit6" si dezb6tut6 Fn
doctrine, de aceea ,,ineditul" demersului nostru I-ar constituio ipotez6 sau o perspectiv6 particular6 -
pozitia creditoruluifiscal!
From the outset we must recognize that, without/in the absence of a practical challenge, we would
not have consideredthe situation that we shall present below as a legal issue that deserved attention.

Autorul poate fi contactat la adresa de email sgolub@law.ubbcluj.ro.

Am decis s6 parafraz~m un avertisment uzual pentru operele de fictiune, intruc6t problema juridic6 care face
obiectul prezentei analize este extras6 dintr-un dosar in curs de judecat6. Datele concrete ale dosarului au fost
abil ,,anonimizate" (am utilizat aceste termen in vog6, chiar dac6 inc6 nu este cunoscut DEX-ului) pentru evitarea
oric~ror dispute deontologice legate de acest aspect.
S,,Textele referitoare la atributiile executorului judec~toresc in procedura insolventei au caracterul unor
norme speciale in raport cu orice alt6 reglementare concurent6, inclusiv cea a Codului de procedur6 fiscal6, care
nu poate institui un tratament preferential pentru creditorul fiscal, tratat de procedura concursual a insolventei
in mod egal in raport cu toti ceilalti creditori" - L. Bercea, in Tratat practic de insolvent6, coordonator stiintific
R.Bufan, Ed. Hamangiu, Bucuresti, 2014, p. 833; a se vedea siA. Buta, F Motiu, Executarea hot~r~rii de antrenare
a r~spunderii membrilor organelor de conducere sau de supraveghere ale debitoarei aflate in insolvent6 in situatia
existentei creantelor fiscale - articol disponibil la adresa http://www.juridice.ro/97565/executarea-hotararii-
de-an tren are-a-rasp un derii-m embrilor-org an elor-de-con ducere-sa u-de-s upra vegh ere-ale-debitoarei-afla te-in-
insolventa-in-situatia-existentei-creantelor-fiscale.html. Decizia care a generat acest din urm6 articol: ,,In cazul in
care s-a dispus atragerea r~spunderii membrilor organelor de conducere, in conformitate cu dispozitiile Cap. IV din
Legea privind procedura insolventei, sipentru creante fiscale, prin derogare de la prevederile art. 142 din Legea
nr. 85/2006, executarea silit6 se efectueaz6 de organul de executare in conditiile Codului de procedur6 fiscal6. Fat6
de claritatea textului, critica recurentei este intemeiat6, judec~torul-sindic in mod nejustificat dispun6nd, contrar
vointei exprese a legiuitorului, exprimat6 prin norma juridic6 derogatorie cuprins6 in alin. (6) al art. 136 din O.G.
nr. 92/2003, republicat6, cu modificrile ulterioare, ca la executarea silit6 a hot~r~rii de atragere a r~spunderii
fostului administrator social s6 se urmeze prevederile art. 142 din Legea nr. 85/2006, desi intre sumele inscrise in
tabelul de creante se regasesc, f~r6 putint6 de t~gad6, sicreante bugetare" - C.A. Timisoara, dec. nr. 658 din 16 sep-
tembrie 2008. Pentru o opinie aprobativ6, dar cu o rezerv6 cu privire la utilitatea acestei norme derogatorii: ,,s-a
apreciat c6 prin art. 136 C.proc.fisc. legiuitorul a instituit o norm6 derogatorie de la Legea insolventei, opinie
pe care o impkrtsim, desi, dat fiind caracterul concursual al procedurii, nu se impunea o asemenea norm" -
N. T6nd6reanu, Insolventa in reglementarea Legii nr. 85/2006, Ed. Universul Juridic, Bucuresti, 2012, p.439.

nr. 2 9 februarie 2016 Tavlagazine

Moreover, this is not an ,,established"theme neither in the doctrine nor in the jurisprudence in this area
on the contrary, we have not managed to identifybut sporadic references to the issue debated.
Of course, many explanations can be foundfor this. Either the event is so unique that almost nobody
has faced it before or flagrantly common, thatfew have bothered to focus on it. Therefore, at the risk of
being labeled as a ,,leaf cutter dogs' we will venture to expose it.
The problem can be stated more succinctlythan its introduction:what is the legal nature of the claim
arising from the liabilityof the persons who have contributedto the insolvency? Unquestionably, the
issue was more than ,,turnedover" and debated in the doctrine, therefore the,,novelty"of our approach
would be an assumption or a particularperspective - the tax creditor'sposition!

1. Starea ,imaginarg" de fapt

X a detinut calitatea de asociat unic in cadrul societ~tii Y SRL. La cererea A.J.F.P. Cluj, denumit la acel
moment Directia General a Finantelor Publice a Judetului Cluj, s-a dispus deschiderea procedurii
insolventel societtii Y SRL.
In cadrul procedurii falimentului, prin sentinta comercial nr. xxx/2010, pronuntat la data de xx.03.2010 de
c~tre Tribunalul Specializat Cluj in dosarul de insolvent, X a fost obligat, ca urmare a angaj~rii r~spunderii
in temeiul art. 138 alin. (1) lit. d) din Legea nr. 85/2006 privind procedura insolventei, s plIteasc ,,...Fntreg
pasivul debitoarei Y SRL, In sum6 de 142.005 lei", pasiv compus din creante detinute de c~tre intimata
A.J.F.P. Cluj (141.707 lei) ,i de catre creditoarea ITM Cluj (298 lei).
Hot~r~rea mentionat a devenit irevocabil in luna octombrie 2010. De la acel moment si p~n la data de
5 august 2015 nu au fost-indeplinite niciun fel de acte de executare cu privire la suma indicat anterior sau,
cel putin, X nu a fost incunostintat legal despre efectuarea unor acte de executare.
In cadrul contestatiei la executare, X ridic , printre altele, excepia prescripiei extinctive.
Autoritatea fiscal se ap~r , ar~t~nd c :
,,In ceea ce priveste excepia prescripiei extinctive a dreptului A.J.F.P. Cluj de a proceda la executarea
silit a creantei fiscale stabilite prin titlul de creant mai sus mentionat, invocat de contestator, ar~t~m
urm~toarele:
Av~nd in vedere cele aratate la punctul 21 din prezenta, in spet apare drept justificat Tincadrarea creantei
a c~rei executare a fost initiat de organul fiscal ca fiind una de natur fiscalS. In aceste conditii, in spet

Punctul 2 la care face referire organul fiscal are urm~torul continut:

,2. Referitor la sustinerile contestatorului cum c6 executarea silit6 ce face obiectul dosarului executional (...) ar fi
fost realizat6 de c~tre un organ necompetent material, pe motiv c6 faptul c6, in spet,6, competent sa pun6 in executare
titlul de creant, const~nd in sentinta comercial6 la care mai sus am f~cut referire, este executorul judec~toresc,
potrivit regulilor instituite de Codul de procedur6 civil6, si nu organul fiscal potrivit Codului de procedur6 fiscal6,
aratam urmatoarele:
Contestatorul, in demersul s6u procedural, procedeaz6 in mod gresit la compararea normelor privind executarea
silit6 individual6 reglementat6 de Codul de procedur6 fiscal6, in spet,6 O.G. nr. 92/2003 cu cele ale Legii nr. 85/2006
privind procedura insolventei, care reglementeaz6 procedura de executare silit6 colectiv6.
in spet,6, sunt aplicabile dispozitiile O.G. 92/2003, intruc6t acestea contin reglement~ri speciale in materia
execut~rii creantelor fiscale, fat,6 de reglement~rile generale in materie de executare silit6 ale Codului de procedur6
civil6. Deci comparatia la care procedeaz6 contestatorul in opinia noastr6 este gresit6, intruc6t cele dou6 materii nu
reglementeaz6 materii identice.
Creanta in sum6 de 141.009 lei pentru care organul fiscal a initiat executarea silit6, cuprins6 in sentinta comercial6
nr. [xxx]/05.03.2010, contine suma din tabelul creditorilor care in fapt, asa cum rezult6 din acesta, este constituit6
exclusiv din obligatii fiscale.

T Magazine nr. 2 • februarie 2016

devin incidente dispozitiile art. 131 alin. (1) din Codul de procedur fiscal (vechiul Cod - n.n., S.G.),
conform crora ,,Dreptul de a cere executarea silit a creantelor fiscale se prescrie in termen de 5 ani
de la data de 1 ianuarie a anului urmtor celui in care a luat nastere acest drept"". Acesta este intreg
rationamentul organului fiscal!

II. Normele juridice aplicabile

Este un truism faptul c , in principiu, orice raport juridic se sprijin pe doi piloni: starea de fapt si norma
juridic.
Starea de fapt, lapidar prezentat la punctul anterior, ar putea atrage aplicarea dispozitiilor legale
prezentate in cele ce urmeaz .
Reglementrile din cadrul legii referitoare la procedura insolventeil in vigoare la acea dat au fost
urmtoarele.
Art. 138
(1) La cererea administratorului judiciar sau a lichidatorului, judectorul-sindic poate dispune ca o
parte a pasivului debitorului (s.n., S.G.), persoan juridic, ajunsin stare de insolvent, s fie suportat
de membrii organelor de supraveghere din cadrul societ~tii sau de conducere, precum si de orice alt
persoan care a cauzat starea de insolvent a debitorului, prin una dintre urmtoarele fapte: (...)
d) au tinut o contabilitate fictiv , au fMcut s dispar unele documente contabile sau nu au tinut
5
contabilitatea in conformitate cu legea; (...)
(4) In caz de pluralitate, r~spunderea persoanelor prevkzute la alin. (1) este solidar , cu conditia ca
aparitia strii de insolvent s fie contemporan sau anterioar perioadei de timpin care si-au exercitat
mandatul ori in care au detinut pozitia care ar fi putut cauza insolventS (s.n., S.G.). Persoanele in cauz
se pot apra de solidaritate dace, in organele colegiale de conducere ale persoanei juridice, s-au opus la
actele ori faptele care au cauzat insolvent sau au lipsit de la luarea deciziilor care au cauzat insolvent
(s.n., S.G.) si au fMcut s se consemneze, ulterior lurii deciziei, opozitia Ior la aceste decizii.
Art. 142
(1) Executarea silit impotriva persoanelor prevkzute la art. 138 alin. (1) se efectueaz de ctre
executorul judectoresc, conform Codului de procedur civil .
(2) Dup inchiderea procedurii falimentului, sumele rezultate din executarea silit vor fi repartizate
de ctre executorul judectoresc, in conformitate cu prevederile prezentei legi, in temeiul tabelului
definitiv consolidat de creante pus la dispozitia sa de ctre lichidator.

insituatia mai sus descris6 devin incidente dispozitiile art. 136 alin. (6) din O.G. nr. 92/2003, conform c~rora, in
cazul sentintelor de atragere a r~spunderii intemeiate pe dispozitiile art. 138 din Legea insolventei, prin derogare de
la art. 142 din aceeasi lege, executarea silit6 se face de c~tre organul fiscal".
Am preferat reproducerea exact6 a pasajului la care face trimitere organul fiscal pentru a nu trunchia argumentele
sirationamentele siasa eliptice!
I Actiunea a fost guvernat6 de Legea nr. 85/2006 privind procedura insolventei, publicat6 in M. Of. nr. 359 din
21 aprilie 2006. Pentru o reprezentare diacronic6 a problemei, vom face referiri at~t la legea anterioar6, Legea
nr. 64/1995 privind procedura reorganiz~rii silichid~rii judiciare, publicat6 in M. Of. nr. 130 din 29 iunie 1995,
devenit6 in urma primei republic~ri (republicat6 in M. Of. nr. 608 din 13 decembrie 1999) Legea privind procedura
reorganiz~rii judiciare sia falimentului, c~t sila legea ulterioar6, Legea nr. 85/2014 privind procedurile de prevenire
a insolventei side insolvent, publicat6 in M. Of. nr. 466 din 25 iunie 2014.
5 Acesta este temeiul legal pentru care i-a fost atras6 r~spunderea fostului asociat si administrator in spet,6.

nr. 2 9 februarie 2016 Tailagazine

De asemenea, chiar dac cu aplicabilitate incidental , si textul art. 149 este relevant.
Art. 149
Dispozitiile prezentei legi se completeaz , in msura compatibilittii lor, cu cele ale Codului de procedur
civil , Codului civil, Codului comercial roman si ale Legii nr. 637/2002 cu privire Ia reglementarea
raporturilor de drept international privat in domeniul insolventei.
Si Codul de procedur fiscalW dedic acestei ipoteze un text, art. 136:
Art. 136: Organele de executare silit
(1) In cazul in care debitorul nu Tisi plteste de bun~voie obligatiile fiscale (s.n., S.G.) datorate, organele
fiscale competente, pentru stingerea acestora (s.n., S.G.), vor proceda Ia actiuni de executare silit,
potrivit prezentului cod.
(2) Organele fiscale care administreaz creante fiscale (s.n., S.G.) sunt abilitate s duc Ia Tindeplinire
msurile asigurtorii si s efectueze procedura de executare silit . (...)
(6) In cazul in care, potrivit legii, s-a dispus atragerea r~spunderii membrilor organelor de conducere,
in conformitate cu dispozitiile cap. IV din Legea nr. 85/2006 privind procedura insolventei, si pentru
creante fiscale (s.n., S.G.), prin derogare de Ia prevederile art. 142 din Legea nr. 85/2006, executarea
silit se efectueaz de organul de executare in conditiile prezentului cod. (...)
Chiar dac in aparent lucrurile par a fi definitiv transate de textul c~t se poate de clar si explicit, cel putin
in opinia organului fiscal, totusi consider~m c o minima analiz a problemei juridice in discutie se impune.

I1. Analiza dispozitiifor legale

0 prim problem , de ordin constitutional, care s-ar impune a fi discutat tine de ierarhia normelor
legale. In conformitate cu art. 73 din Constitutie si conform procedurilor de adoptare, Legea
nr. 85/2006 si in general toate legile care au reglementat sau reglementeaz procedura insolventei
sunt legi organice. Codul de procedur fiscal este o Ordonant de Guvern. ,,Ordonantele se emit
in temeiul unei legi speciale de abilitare, in limitele si in conditiile prevzute de aceasta" 7 . De Ia bun
inceput se poate remarca ,,inferioritatea" normei derogatorii fat de norma ,,principal". lar conform
normelor de tehnic legislative, acest lucru este imposibil8 , adic ilegal.
Art. 63 Norma derogatorie din Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnics legislativs pentru
elaborarea actelor normative9 :
,,Pentru instituirea unei norme derogatorii se va folosi formula ,,prin derogare de Ia...". urmat de
mentionarea reglementrii de Ia care se derog . Derogarea se poate face numai printr-un act normativ
de nivel cel putin egal cu cel al reglementgrii de bazS (s.n., S.G.)".

O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedur6 fiscal6, republicat6 in M. Of. nr. 513 din 31 iulie 2007, in prezent
abrogat.
7 Art. 108 alin. (3) din Constitutie.
,,De asemenea, din coroborarea prevederilor alin. (1)-(3) ale art. 108 si ale art. 115 din Constitutie, republicat6,
hot~rfrile adoptate de Guvern se emit pentru organizarea execut~rii legilor, iar ordonantele se emit in temeiul
unei legi speciale de abilitare a guvernului, in limitele si in conditiile prev~zute de aceasta, in domenii care nu fac
obiectul legilor organice (s.n., S.G.)" - S. Popescu, C.Ciora, Problematica actelor in executare (http://www.clr.ro/
eBuletin/4_2008/Buletin 4 2008.pd).
Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnic6 legislativ6 pentru elaborarea actelor normative a fost republicat6
in M. Of. nr. 777 din 25 august 2004 si ulterior a mai fost modificat6 si completat6.

Ta agazine nr. 2 • februarie 2016

Chiar dac problema de ordin constitutional si de tehnic legislativ ar fi depsitU ° , presupun~nd c o
ordonant de guvern este echivalent cu o lege organic, alte probleme, la fel de grave, dar de data aceasta
intrinseci textului legal vizat, nu contenesc s apart.
* Textul din Codul de procedur fiscal evoc , in repetate r~nduri, in cadrul art. 136 precitat, notiunea
de ,,creantO fiscalS".
Ce este o ,,creant fiscal"? Art. 21 din Codul de procedur fiscal este edificator:
Art. 21 Creantele fiscale
(1) Creantele fiscale reprezint drepturi patrimoniale care, potrivit legii, rezult din raporturile de drept
material fiscal (s.n., S.G.).
(2) Din raporturile de drept prev~zute la alin. (1) (s.n., S.G.) rezult at~t continutul, c~t si cuantumul
creantelor fiscale, reprezent~nd drepturi determinate const~nd in:
a) dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contributiilor si a altor sume care constituie venituri ale
bugetului general consolidat, dreptul la rambursarea taxei pe valoarea adugat , dreptul la restituirea
impozitelor, taxelor, contributiilorsi a altorsume care constituie venituri ale bugetului general consolidat,
potrivit alin. (4), denumite creante fiscale principale;
b) dreptul la perceperea majorrilor de int~rziere, in conditiile legii, denumite creante fiscale accesorii.
(3) In cazurile prevzute de lege, organul fiscal este indrepttit s solicite stingerea obligatiei fiscale
(s.n., S.G.) de ctre cel indatorat s execute acea obligatie in locul debitorului (s.n., S.G.).
(4) In m~sura in care plata sumelor reprezent~nd impozite, taxe, contributii si alte venituri ale bugetului
general consolidat se constat c a fost fr temei legal, cel care a fMcut astfel plata are dreptul la
restituirea sumei respective.
Textul aceluiasi Cod d e procedur fiscal este c~t se poate de clar: o creant fiscal poate rezulta exclusiv
dintr-un raport de drept material fiscal"! Revenind la problema analizat , prin chiar ipoteza normei
juridice continute in art. 136, acesta are vocatie de a fi aplicat intr-o procedur de insolvent exclusiv in
situatia in care discut~m despre o creant fiscallY2: ,,In cazul in care (...) s-a dispus atragerea r~spunderii
membrilor organelor de conducere ... Sl (s.n., S.G.) pentru creante fiscale".
Nu putem s nu remarc~m constructia eronat a acestui text de lege, inclusiv din punct de vedere
gramatical. Urmrind ,,firul logic" 3 al rationamentului legal, putem conchide c r~spunderea
persoanelor care au contribuit la starea de insolvent a debitorului in procedur este atras pentru tot
10 Cu sigurant6 ins6, ,,presupunerea" trebuie repudiat6, iar un studiu serios siun examen jurisdictional al acestei
probleme se impun.
",,Creantefiscale, drepturi patrimoniale care rezult6 din raporturilededrept material fiscal: a)dreptul la perceperea
impozitelor, taxelor, contributiilor sia altor sume care constituie venituri bugetare, dreptul la rambursarea taxei pe
valoarea ad~ugatO, dreptul la restituirea impozitelor, taxelor etc., denumite creante fiscale principale; b) dreptul
la perceperea majorrilor de int~rziere, denumite creante fiscale accesorii [a se vedea sinotiunea de ,,obligatii
fiscale"]. Detalii la adresa: http://Ilegeaz.net/dictionar-juridic/creante-fiscale.
De asemenea, ,,creante fiscale, drepturi patrimoniale care rezult6 din raporturile de drept material fiscal: a)
dreptul la perceptia impozitelor, taxelor, contributiilor sia altor sume care constituie venituri bugetare, dreptul la
rambursarea taxei pe valoarea ad~ugatO, dreptul la restituirea impozitelor, taxelor etc., denumite creante fiscale
principale; b) dreptul la perceperea majorrilor de int6rziere, denumite creante fiscale accesorii" - M.St. Minea,
in M.N. Costin, I. Les, M.St. Minea, C.M. Costin, S. Spinei, Dictionar de procedur6 civil6, ed. a 2-a, Ed. Hamangiu,
Bucuresti, p. 321.
12Creant fiscal6 care, asa cum am v~zut, se poate naste exclusiv in temeiul unui raport de drept material fiscal.
13 Care, din p~cate, nu este deloc logic.

nr. 2 9 februarie 2016 Ta agazine

 felul de creante, iarin ipoteza in carein puzderia aia de creante se reg sesc Sl creante fiscale, art. 136 din
Codul de procedur fiscal se aplic negresit. Din pkcate Tins , viziunea celor doi legiuitori specializati,
fiscal si de insolvent, difer radical. Revenind la textele din procedura insolventei, ,,judectorul-sindic
poate dispune ca o parte a pasivului debitorului (...)". se poate remarca c legiuitorul nu discut
despre ,,creante". ci despre ,,pasiv". Desigur, s-ar putea sustine ideea c ,,pasivul" ar fi valoarea invers
a ,,activului". adic a ,,creantelor". dar aceast viziune ar suferi de grave carente de logicS. Din modul
cum a fost organizat de ctre legiuitorul roman problema r~spunderii persoanelor care au contribuit
la ajungerea debitorului in starea de insolvent, se poate remarca cu usurint, din punctul nostru
de vedere, faptul c r~spunderea nu poate fi atras pentru o ,,creantY sau un grup de ,,creante".
Rspunderea este atras pentru ,,fapte": ,,a cauzat starea de insolvent a debitorului, prin una dintre
urmtoarele fapte (s.n., S.G.)"14 . Faptele, prevzute expres15 Si limitativia de ctre legiuitor, au drept
consecint ajungerea debitorului, persoan juridic, in insolvent, iar ca o consecint a acestui fapt, o
parte sau intreg pasivul nu este acoperit din activele existente.
De asemenea, chiar si in ipoteza atragerii r~spunderii pentru faptele vizate, nu va fi indestulat
,,o creant" sau anumite ,,creante". ci ,,masa credal"' 7. Art. 142 din Legea nr. 85/2006 este c~t se
poate de clar: ,,Dup inchiderea procedurii falimentului, sumele rezultate din executarea silit vor fi
repartizate de ctre executorul judectoresc, in conformitate cu prevederile prezentei legi, in temeiul
tabelului definitiv consolidat de creante (s.n., S.G.) pus la dispozitia sa de ctre lichidator". Pe cale
de consecint,, chiar dac ar fi s presupunem ca r~spunderea pentru cauzarea strii de insolvent
s-ar putea atrage pentru o creant anume, ,,emolumentul" r~spunderii va fi destinat s acopere
toate creantele reprezent6nd masa credal neacoperit, in ordinea in care apar in tabelul definitiv

1 Pasaj din art. 138 Legea nr. 85/2006. Aceast6 idee este fortificat6 de textul noii legi care vizeaz6 procedura de
insolvent6, art. 169 din Legea nr. 85/2014: ,,(1) La cererea administratorului judiciar sau a lichidatorului judiciar,
judec~torul-sindic poate dispune ca o parte sau intregul pasiv al debitorului, persoan6 juridic6, ajuns in stare de
insolvent6, f~r6 s6 dep~seasc6 prejudiciul aflat in leg~tur6 de cauzalitate cu fapta respectiv (s.n., S.G.), s6 fie
suportat6 de membrii organelor de conducere si/sau supraveghere din cadrul societ~tii, precum side orice alte
persoane care au contribuit la starea de insolvent6 a debitorului, prin una dintre urmtoarele fapte (s.n., S.G.) (...)".
15 Art. 138 alin. (1) din Legea nr. 85/2006: (...)

,,a) au folosit bunurile sau creditele persoanei juridice in folosul propriu sau in cel al unei alte persoane;
b) au f~cut acte de comert in interes personal, sub acoperirea persoanei juridice;
c) au dispus, in interes personal, continuarea unei activit~ti care ducea, in mod v~dit, persoana juridic6 la
incetarea de pl~ti;
d) au tinut o contabilitate fictiv, au f~cut s6 dispar6 unele documente contabile sau nu au tinut contabilitatea in
conformitate cu legea;
e) au deturnat sau au ascuns o parte din activul persoanei juridice ori au m~rit in mod fictiv pasivul acesteia;
f) au folosit mijloace ruin~toare pentru a procura persoanei juridice fonduri, in scopul int~rzierii incet~rii de pl~ti;
g)in luna precedent6 incet~rii pl~tilor, au pl~tit sau au dispus s6 se pl~teasc6 cu preferint6 unui creditor, in dauna
celorlalti creditori".
Dup6 cum se poate remarca, in principiu, nicio fapt6 nu vizeaz6in mod direct o,,creant". Prin urmare, r~spunderea
nu este legat6 de ,,creante", fie ele fiscale sau de alt6 natur6.
,,Legea privind procedura insolventei, in art. 138 alin. (1), a reiterat enumerarea limitativ6 din art. 137 al Legii
nr. 64/1995. Enumerarea fiind v~dit limitativ6, nu poatefi extins6 prin interpretarea analogic6. De aceea,jurisprudenta
a respins cererile care au invocat ca temeiuri de fapt, de exemplu: (...) - nedepunerea rapoartelor la administratia
finantelor publice; neplata creantelor bugetare (s.n., S.G.) (...)" - I. Turcu, Legea procedurii insolventei. Comentariu
pe articole, Editia 4, Ed. C.H. Beck, Bucuresti, 2012, art. 138, p. 664-665.
17 in aceast6 ipotez6, ,,masa credal" este reprezentat6 prin tabelul definitiv consolidat. A se vedea siL. Bercea, in
Tratat practic de insolvent6, coordonator stiintific R.Bufan, Ed. Hamangiu, Bucuresti, 2014, p. 833: ,,Asadar, efectele
angaj~rii r~spunderii se extind asupra tuturor creditorilor indrept~titi s6 participe la distributie potrivit programului
de pl~ti din procedura reorganiz~rii sau tabelului definitiv consolidat de creante in procedura falimentului".

T Magazine nr. 2• februarie 2016

 consolidat. In msura in care acest emolument acoper integral masa credal si creanta care ar fi
generat ar fi acoperit implicit, dar, in msura in care acesta ar fi mai mic dect masa credal , se poate
imagina foarte usor situatia in care chiar creanta care ar fi declansat atragerea cu succes a r~spunderii
sa ramna neacoperit .
,Si acest argument de natur ,,economic" arat c~t de subred a fost rationamentul legiuitorului fiscal.
Se pot imagina foarte usor proceduri (,i cu sigurant asemenea proceduri existS, neflind doar rodul
unei imaginatii sterile) in care este atras cu succes r~spunderea anumitor persoane pentru pasivul
neacoperit al debitorului insolvent; printre creantele Tinscrise in tabelul definitiv consolidat se reg~sesc
si creante fiscale; organul fiscal face uz de art. 136 alin. (6) din Codul de procedur fiscalS; execut cu
succes debitorul recalcitrant si, in mod apoteotic ... distribuie produsul executrii creditorilor aflati
mai sus in tabel! Astfel, resursele bugetare (,,executorul fiscal" fiind autoritatea fiscalS) sunt puse in
joc pentru a Tindestula creditorii nebugetari care se afl mai sus 8 in ierarhia distribuirii creantelor.
Este adevrat c , probabil, din punct de vedere statistic 9 , lucrurile nu stau in realitate neaprat asa.
Este foarte probabil ca in majoritatea cazurilor in care se atrage r~spunderea pentru cauzarea strii
de insolvent, si se mai si reuseste incasarea sumelor de bani de la cei responsabili s se acopere si
creantele fiscale, mkcar partial. Dar calitatea unei norme juridice nu poate fi apreciat prin raportare la
hazard. 0 norm juridic nu poate sta la cheremul unei stri schimbtoare de fapt. In acest context, ar
fi fost logic ca art. 136 alin. (6) s fi oferit autorittii fiscale un drept de optiune de a prelua executarea
dac o considera oportun . Norma ar fi fost la fel de blamabil din punct de vedere juridic, din punctul
nostru de vedere, dar ar fi eliminat mcar acest inconvenient de sorginte economic.
" Prin urmare, chiar dac i-am ,,ierta" toate pcatele legate de chinurile si zbuciumul facerii enuntate
mai sus, textul art. 136 alin. (6) tot nu poate dob~ndi vocatie de a se aplica procedurii insolventei,
pentru c niciodat r~spunderea persoanelor vizate nu va fi atras ,,si pentru creante fiscale".

In conformitate cu art. 123 din Legea nr. 85/2006, creantele bugetare erau plasate pe pozitia 4, existfnd trei
categorii de creante care urmau s6 fie indestulate prioritar ,1. taxele, timbrele sau orice alte cheltuieli aferente
procedurii instituite prin prezenta lege, inclusiv cheltuielile necesare pentru conservarea si administrarea bunurilor
din averea debitorului, precum si plata remuneratiilor persoanelor angajate in conditiile art. 10, art. 19 alin. (2),
art. 23, 24 si ale art. 98 alin. (3), sub rezerva celor prev~zute la art. 102 alin. (4);
2. creantele izvorfte din raportul de munc6;
3. creantele reprezentfnd creditele, cu dobfnzile si cheltuielile aferente, acordate de institutii de credit dup6
deschiderea procedurii, precum si creantele rezultfnd din continuarea activit~tii debitorului dup6 deschiderea
procedurii;
4. creantele bugetare (s.n., S.G.);".
in noua lege a insolventei, acestea coboar6 pe pozitia 5. Art. 161 din Legea nr. 85/2014 prevede: ,,Creantele se
pl~tesc, in cazul falimentului, in urm~toarea ordine:
1. taxele, timbrele sau orice alte cheltuieli aferente procedurii instituite prin prezentul titlu, inclusiv cheltuielile
necesare pentru conservarea si administrarea bunurilor din averea debitorului, pentru continuarea activit~tii,
precum si pentru plata remuneratiilor persoanelor angajate potrivit prevederilor art. 57 alin. (2), art. 61, 63 si 73,
sub rezerva celor prev~zute la art. 140 alin. (6);
2. creantele provenind din finant~ri acordate potrivit art. 87 alin. (4);
3. creantele izvorfte din raporturi de munc6;
4. creantele rezultfnd din continuarea activit~tii debitorului dup6 deschiderea procedurii, cele datorate
cocontractantilor potrivit prevederilor art. 123 alin. (4) si cele datorate tertilor dobfnditori de bun6-credint6 sau
subdobfnditorilor care restituie averii debitorului bunurile ori contravaloarea acestora potrivit prevederilor art. 120
alin. (2), respectiv ale art. 121 alin. (1);
5. creantele bugetare (s.n., S.G.);".
1 Dac6 ar exista asemenea date statistice.

nr. 2 9 februarie 2016 Ta agazine

 In fine, pentru a transa problema noastr, mai r~m~ne s r~spundem la o ultim intrebare: este creanta
rezultat din atragerea r~spunderii pentru pasivul neacoperit al unui debitor in insolvent o creant,
fiscal?
Si aici, din perspectiva noastr, lucrurile au fost c~t se poate de clar transate p~n in prezent. Art. 138
reglementa o ipotez de r~spundere civilW! Nu am reusit s identific~m niciun fel de divergente in doctrin
sau in practic cu privire la acest aspect. Discutii care s-au purtat au fost referitoare la tipul r~spunderii
civile: delictuale sau contractuale.
,,Rspunderea pentru intrarea debitorului -n insolvent este o r~spundere subiectiv , pentru fapta proprie.
Interesul calificrii r~spunderii civile ca av nd natur contractual sau delictual ti nein special de-intinderea
reparatiei, in cazul r~spunderii delictuale repararea integral3 a prejudiciului presupun~nd, conform
art. 1385 C.civ., acordarea de desp~gubiri pentru pierderea suferit de ce prejudiciat, pentru cstigul pe
care in conditii obisnuite ar fi putut s -l realizeze si de care a fost privat si pentru cheltuielile pe care le-a
fMcut pentru evitarea sau limitarea prejudiciului. Doctrina si jurisprudenta au oferit solutii eterogene la
intrebarea dac r~spunderea special3 pentru insolvent reprezint o r~spundere civil contractual3 sau
delictual " 2°.
,,Natura r~spunderii va fi determinat de sursa obligatiei Tinc3lcate sau neindeplinite. In unele cazuri va fi a
r~spundere civil contractual3, iar in altele va fi a r~spundere civil delictual3"21 .
,,Natura juridic a r~spunderii persoanelor care au cauzat prin faptele Ior starea de insolvent a debitorului
decurge din natura raporturilor dintre aceste persoane si persoana juridic respectiv . In toate cazurile,
este vorba despre a r~spundere civil , patrimonial "22.
Ce este r~spunderea juridic3, in general, si r~spunderea civil , in particular?
Nu ne putem abtine s nu-I citm pe profesorul Liviu Pop: ,,Rspunderea juridic3 este considerat ,,cheia
de bolt" a Tintregii r~spunderi sociale, pozitie ce continu s a aib din cele mai vechi timpuri p~n azi,
d~nd expresie dreptului in forma sa cea mai concentrata, in care se reflect3 stadiul de evolutie a Tintregii
vieti sociale" 2 3. ,,Rspunderea juridic este complexul de drepturi si obligatii conexe, care - potrivit legii
- se naste ca urmare a svrsirii unei fapte ilicite si care constituie cadrul de realizare a constr~ngerii de
stat prin aplicarea sanctiunilor juridice in scopul asigurrii raporturilor sociale si al Tindrumrii membrilor
societtii in spiritul respectrii ordinii de drept"24 . ,,Rspunderea civil este a form a r~spunderii juridice
care const intr-un raport de obligatii in temeiul cruia a persoan este Tindatorat s repare prejudiciul
cauzat altuia prin fapta sa ori, in cazurile prevzute de lege, prejudiciul pentru care este r~spunztor"25 .
Prin urmare, r~spunderea civil atras persoanelor vizate de art. 138 din Legea nr. 85/2006 presupune
un raport juridic nou, diferit de orice raport juridic anterior, in care persoanele in cauz r~spund
pentru fapta proprie. Astfel, chiar dac in cadrul procedurii insolventei sunt implicate creante fiscale,
r~spunderea persoanelor care au cauzat starea de insolvent nu are nicio legtur cu acestea. Creanta
pentru care acestia sunt tinuti responsabili reprezint o parte din pasivul procedurii (determinat
generic, ca o cantitate matematic , si nicidecum din perspectiva calittii creantelor care Tilcompun) ,i
este destinat acoperii creantelor creditorilor din ,,piramida" distributiei in caz de faliment.

0 L. Bercea, in Tratat practic de insolvent, coordonator stiintific R.Bufan, Ed. Hamangiu, Bucuresti, 2014, p.811-812.
2/ I. Turcu, Legea procedurii insolventei. Comentariu pe articole, Editia 4, Ed. C.H. Beck, Bucuresti, 2012, p. 664.
2 . Tndareanu, Insolventa in reglementarea Legii nr. 85/2006, Ed. Universul Juridic, Bucuresti, 2012, p.416.
23 L. Pop, Teoria generala a obligatiilor, Ed. Lumina Lex, Bucuresti, 1998, p. 163.
M.N. Costin, 0 incercare de definire a notiunii r spunderii juridice, in Revista Rom~n6 de Drept nr. 5/1970,
p. 83, opud L.Pop, Teoria generala a obligatiilor, Ed. Lumina Lex, Bucuresti, 1998, p. 164.
L. Pop, Teoria generala a obligatiilor, Ed. Lumina Lex, Bucuresti, 1998, p. 164.

Ta agazine nr. 2 9februarie 2016

" Responsabilii de cauzarea strii de insolvent nu se substituie-in raporturile originarein locul debitorului
insolvent si nu r~spund in fata creditorilor, priviti ut singuli, ci doar in fata masei credale, ut universi,
dup regulile acesteia din procedura insolventei. Astfel, aceast creant nu ar putea fi calificat drept
fiscal nici din perspectiva art. 21 alin. (3) din Codul de procedur fiscal . ,,In cazurile prevzute de lege,
organul fiscal este Tndrepttit s solicite stingerea obligatiei fiscale (s.n., S.G.) de ctre cel Tindatorat s
execute acea obligatie in locul debitorului (s.n., S.G.)".
" Un ultim sofism al autorittii fiscale: dac creanta este executat de ctre executorul fiscal, atunci
si creanta este fiscal . Chiar dac textul de lege analizat nu ar suferi de niciun fel de viciu, acest
rationament tot nu ar fi putut fi valid. Ceea ce ar fi vrut s spun legiuitorul fiscal, dac ar fi reusit s se
armonizeze cu cel al insolventei, este c , atunci c~nd are un interes direct (posibilitatea de a vedea o
parte din creantele sale acoperite), poate s preia procedura de executare silit. Dincolo de caracterul
profund ,,concursual" al unei asemenea m~suri legale, se poate remarca cu usurint c nu s-ar fi putut
schimba natura creantei, care a fost si r~m~ne civilW!

IV. In loc de concluzii

Chiar dac at~t organele fiscale si, din pcate, uneori si cele judiciare consider c prevederile art. 136
alin. (6) din Codul de procedur fiscal sunt clare, asa cum am incercat s demonstrm, acestea sunt
susceptibile s nasc grave semne deintrebare cu privire la constitutionalitatea Ior, legalitatea, rationalitatea
,iaplicabilitatea lor. In ciuda aparentei de claritate, textul este c~t se poate de confuz.
Acest text legal este lipsit de eficient din mai multe puncte de vedere. Dincolo de elemente extrinseci
(proceduri constitutionale de adoptare a normei, ierarhizarea normelor, dispozitii imperative de tehnic
legislative), acest text este afectat de o patologie intrinsec . Din cauza faptului c legiuitorul fiscal nu a
inteles mecanismul de functionare a atragerii r spunderii pentru fapta persoanelor care au contribuit la
starea de insolvent a debitorului, aceast dispozitie legal nu poate fi aplicat .
Si alti autori au ajuns la aceeasi concluzie, chiar dac abordrile si argumentele au fost diferite sau au
folosit perspective diferite.
,,In concluzie, consider~m c ,in toate cazurile in care se pune problema puneriiin executare a unei hotrri
prin care a fost atras r~spunderea in conditiile art. 138 din Legea nr. 85/2006, este aplicabil procedura
de executare instituit de dispozitiile Codului de procedur civil , la care face trimitere art. 142 din Legea
nr. 85/2006, executare silit care se va efectua de ctre executorul judectoresc, chiar dac printre
creditorii debitoarei s-ar afla si creditori bugetari, normele prevzute de art. 136 alin. (6) din O.G.
nr. 92/2003 urm~nd a fi lipsite de eficient" 2a.
,,Textele referitoare la atributiile executorului judectoresc in procedura insolventei au caracterul unor
norme speciale in raport cu orice alt reglementare concurent , inclusiv cea a Codului de procedur fiscal ,
care nu poate institui un tratament preferential pentru creditorul fiscal, tratat de procedura concursual a
insolventei in mod egal in raport cu toti ceilalti creditori"27 .
Astfel, revenind la speta noastr ,,imaginarY" dac creanta pe care incearc s o execute autoritatea fiscal
nu este o creant fiscal si au trecut mai mult de trei ani de la data de la care s-a n~scut dreptul acestei
autoritti s o execute silit, dreptul de a executa silit creanta s-a prescris extinctiv.

2 A. Buta, F Motiu, Executarea hot6r~rii de antrenare a r~spunderii membrilor organelor de conducere sau de

supraveghere ale debitoarei aflate in insolvent6 in situatia existentei creantelor fiscale - articol disponibil la adresa
http://www.juridice.ro/97565/executarea-hotararii-de-an trenare-a-raspun derii-membrilor-organelor-de-condu
cere-sau-de-supraveghere-ale-debitoarei-aate-in-insolventa-in-situatia-existentei-creantelor-fiscale.html.
27L. Bercea, in Tratat practic de insolvent6, coordonator stiintific R.Bufan, Ed. Hamangiu, Bucuresti, 2014, p. 833.

nr. 2 9 februarie 2016 Ta Vagazine

 Vladimir Daniel Marinescu
Doctorand, Facultatea de Drept, Universitatea de Vest din Timisoara
Avocat, Baroul Timis,
Titular al Cabinetului Individual de Avocat Marinescu Vladimir Daniel
Reprezentant in Romania al A-Law Internationaal Advocatenkantoor

Studii: Absolvent al Faculttii de Drept sis~tinte administrative, Universitatea de Vest

din Timisoara (2005), a urmat cursurile unui masterat cu specializarea DreptulAfacerilor
la Facultatea de Drept sistiinte administrative, Universitatea de Vest din Timisoara,
absolvit in anul 2007. Este doctorand in Drept la Facultatea de Drept, Universitatea de
Vest din Timisoara.
Activitate universitar5: Autorul este asistent universitar doctorand, colaborator la Facultatea de Economie 5i
Administrare a Afacerilor, Universitatea de Vest din Timisoara, Departamentul Finante - Disciplina Drept. De
asemenea, este colaborator al programului de masterat Dreptul Afacerilor la Facultatea de Drept, Universitatea
de Vest din Timisoara. In perioada octombrie 2012 - decembrie 2014 a fost Director de cursuri in catedra de drept
public/ 5ef birou drept fiscal la Academy of European Law (Academia de drept European) din Trier, Germania, unde a
conceput, organizat 5i realizat seminarii 5i conferinte, in special in materia dreptului fiscal, dar 5i in materia protectiei
datelor cu caracter personal 5i a dreptului comertului international - din perspectiva dreptului public.
Publicatii I. COrti. 1. Coautor al lucr~rii ,,Consilier TVA", Ed. Rentrop & Straton, 2007; 2. Coautor al lucr~rii Codul
fiscal comentat 5i adnotat, coordonator R. Bufan, Ed. Wolters Kluwer, Bucuresti, 2008; 3. Colaborator al lucr~rii
Ghidul Directivelor Europene privind TVA, Vol. 1, B.Terra, J. Kajus, Ed. Hamangiu, Bucuresti, 2015.
II. Articole: - peste 20, dintre care cele mai recente: 1. Capcana contractelor f6r6 TVA... inclusiv!, in Revista Rom~n6
de Fiscalitate nr. 4/2008, Ed. Rentrop & Straton; 2. Dreptul de deducere al TVA sijurispudenta Curtii Europene de
Justitie, in Revista Rom~n6 de Fiscalitate nr. 8/2008; 3. Evolutia reglement~rii TVA: Cum interpreteaz6 legiuitorul
practicile comerciale existente?, in Revista Rom~n6 de TVA nr. 3/2008; 4. Care este regimul de TVAin cazul achizitiei
intracomunitare de autoturisme?, in Revista Rom~n6 de Fiscalitate nr. 5/2008, Ed. Rentrop & Straton; 5. Care sunt
implicatiile cas~riii mijloacelor fixe asupra TVA?, in Revista Rom~n6 de Fiscalitate nr. 5/2008, Ed. Rentrop & Straton;
6. Regimul TVA al inchirierii imobilelor, in Revista Rom~n6 de Fiscalitate nr. 6/2008, Ed. Rentrop & Straton.
Activitatea profesionaIS: Avocat titular la Cab. Av. Vladimir Marinescu din anul 2008, membru al Baroului Timis,
membru siavocat recomandat de BEROBA (Belgian Romanian Business Association), reprezentant in Romania
al A-Law Internationaal Advocatenkantoor, Belgia. In perioada 2005-2006 a fost redactor extern/ colaborator
permanent/ responsabil rubric6 impozite indirecte al Revistei Curierul fiscal, Ed. C.H. Beck; in perioada ianuarie
2006 - august 2008 a fost sef-rubric6 TVA/redactor extern/colaborator permanent la Revista Rom~n6 de Fiscalitate,
Ed. Rentrop & Straton, Bucuresti; in perioada ianuarie-decembrie 2008 a fost redactor extern/colaborator permanent
la Revista Rom~n6 de TVA, Ed. Rentrop & Straton, iar in perioada august 2008 - martie 2009 a fost colaborator
permanent siredactor extern al Revistei Monitorul Fiscalittii Internationale, Ed. Wolters Kluwer, fiind si membru
fondator al acesteia.
Afilieri: Membru al IFA (International Fiscal Association) - Romania; Membru al IPA (International Police Association).

Ta Vlagazine nr. 2 9februarie 2016