CAPITOLUL 4

IMPOZITELE DIRECTE

4.1 Concepte teoretice

Pentru realizarea veniturilor de care are nevoie, statul apelează şi la

impozitele directe. Principalele impozite directe care sunt percepute de către stat
sunt: impozitul pe profit, impozitul pe veniturile realizate de persoanele fizice.
Aceste impozite alimentează bugetul de stat.
Impozitul pe profit se datorează de către contribuabili ca urmare a
realizării unor profituri din activităţile pe care le desfăşoară. Pentru determinarea
acestui impozit trebuie determinată baza de impozitare, care este dată de diferenţa
dintre veniturile impozabile şi cheltuielile totale efectuate de contribuabil, mai
puţin cheltuielile nedeductibile.
Impozitul pe veniturile realizate de persoanele fizice (sau impozitul global,
cum mai este cunoscut) este datorat de persoanele fizice pentru o varietate mare de
venituri. Printre veniturile care intră sub incidenţa acestui impozit amintim:
veniturile din desfăşurarea unei activităţi independente - veniturile comerciale
(realizate din activităţi de comerţ sau din prestarea serviciilor), veniturile din
profesii liberale (obţinute ca urmare a exercitării profesiilor medicale, de avocat,
expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasament, arhitect, etc.) şi
venituri din proprietate intelectuală (valorificarea sub orice formă a drepturilor de
proprietate intelectuală) - , veniturile din salarii, veniturile din cedarea folosinţei
bunurilor, veniturile din dobânzi şi din dividende, precum şi alte venituri realizate
de persoanele fizice.
 În cazul veniturilor realizate de persoanele fizice există o diversitate destul
de mare în ceea ce priveşte modul de realizare a impozitării, aceasta fiind specifică
diferitelor categorii de venituri.
După încheierea anului fiscal, în primele luni ale anului următor are loc
globalizarea veniturilor (a majorităţii veniturilor care intră sub incidenţa acestui
impozit), în vederea stabilirii unui impozit asupra venitului global. Dintre veniturile
care nu se globalizează în vederea impozitării amintim dividendele, dobînzile,
veniturile din jocurile de noroc şi altele.

4.2 Aplicaţii rezolvate

1. O persoană fizică obţine în luna ianuarie 2003 un venit reprezentând

salariul de bază de 6.000.000 lei şi sporuri în valoare de 1.000.000 lei. De
asemenea, angajatorul mai primeşte şi bonuri de masă în valoare de 800.000 lei.
Persoana fizică are în întreţinere 2 copii din care unul prezintă handicap de gradul
II. Deducerea personală de bază este 1.800.000 lei. Să se determine impozitul pe
salariu.

Rezolvare:
Pentru a afla soluţia problemei aplicăm următoarea schemă:
 VENIT BRUT

CONTRIBUŢII minus
OBLIGATORII
CHELTUIELI

CHELTUIELI egal
PROFESIONALE
VENIT NET

minus
DEDUCERI PERSONALE

egal
VENIT IMPOZABIL

grila de impozitare

IMPOZIT

Venit brut = 6.000.000 + 1.000.000 = 7.000.000 lei (bonurile de masă nu

sunt impozabile).
Pentru a determina venitul net, din venitul brut se deduc contribuţiile
pentru asigurările sociale de sănătate şi cheltuielile profesionale.
Contribuţia pentru protecţia socială a şomerilor reprezintă 1% din salariul
de bază.
AS = 1% x 6.000.000 = 60.000 lei.
Contribuţia pentru asigurările sociale reprezintă 9,5% din veniturile
permanente ale persoanei fizice.
CAS = 9,5% x 7.000.000 = 665.000 lei.
 Contribuţia pentru asigurările sociale de sănătate reprezintă 6,5% din
venitul brut al salariatului.
CASS = 6,5% x 7.000.000 = 455.000 lei.
Cheltuielile profesionale reprezintă 15% din deducerea personală de bază.
Cheltuieli profesionale = 15% x 1.800.000 = 270.000 lei.
Venit net = 7.000.000 – 60.000 – 665.000 – 455.000 – 270.000 =
5.550.000 lei.
Deducerile personale sunt formate din deducerea personală de bază şi
deducerile personale suplimentare. Ca deduceri personale suplimentare acordăm
persoanelor aflate în întreţinere un coeficient de 0,5 din deducerea personală de
bază pentru fiecare, iar în cazul în care persoanele aflate în întreţinere prezintă
handicap de gradul I se acordă un coeficient suplimentar de 1 , iar dacă prezintă un
handicap de gradul II, coeficientul este de 0,5 din deducerea personală de bază.
Deducerea personală suplimentară nu poate fi mai mare de 3 x deducerea personală
de bază.
Deduceri personale = 1.800.000 x (1(deducerea personală de bază) + 2 x
0,5 (deducerile personale suplimentare pentru cei doi copii) + 0,5 (deducerea
persoanlă suplimentară pentru handicap)) = 4.500.000 lei.
Venit impozabil = 5.550.000 – 4.500.000 = 1.050.000 lei.
Aplicăm grila de impozitare (până la 2.100.000 lei, impozitul este 18%) şi
obţinem impozit = 1.050.000 x 18% = 189.000 lei.

2. Între două persoane se încheie un contract pe data de 1 martie 2002

pentru închirierea unui apartament. Condiţiile de închiriere sunt următoarele:
- chirie lunară 2.500.000 lei pentru luna martie, apoi chiria se va majora
cu 50.000 lei pe lună. Data încasării chiriei este 15 a fiecărei luni.
- chiriaşul va suporta diverse cheltuieli care cad în sarcina proprietarului,
cum ar fi întreţinerea, cheltuielile cu reparaţiile locuinţei, estimate la încheierea
contractului la o sumă de 900.000 lei lunar.
 Ca urmare a derulării contractului, sumele efective încasate de proprietar
din chirie pentru anul 2003 sunt următoarele:
- martie 2.500.000 lei;
- aprilie 2.550.000 lei;
- mai 2.600.000 lei;
- iunie 2.650.000 lei;
- iulie 2.700.000 lei;
- august 2.750.000 lei;
- septembrie 2.800.000 lei;
- octombrie 2.850.000 lei;
- noiembrie 2.900.000 lei;
- decembrie 0 lei, deoarece a fost reziliat contractul cu acordul ambelor părţi.
Chiriaşul a achitat, în contul beneficiarului, suma de 12.000.000 lei
reprezentând cheltuieli ce cad în sarcina proprietarului.
Să se determine care este impozitul plătit sub formă de plăţi anticipate în
cursul anului, precum şi venitul net care se va lua în calcul pentru globalizare.

Rezolvare:

Pentru determinarea impozitul pe care îl va datora statului sub formă de

plăţi anticipate privind impozitul pe venit vom determina impozitul anual pe baza
datelor estimative înscrise în contract.
Pentru a determina venitul impozabil anual vom determina venitul lunar
care se supune impozitării:
- martie 2.500.000 + 900.000 = 3.400.000 lei;
- aprilie 2.550.000 + 900.000 = 3.450.000 lei;
- mai 2.600.000 + 900.000 = 3.500.000 lei;
- iunie 2.650.000 + 900.000 = 3.550.000 lei;
- iulie 2.700.000 + 900.000 = 3.600.000 lei;
- august 2.750.000 + 900.000 = 3.650.000 lei;
 - septembrie 2.800.000 + 900.000 = 3.700.000 lei;
- octombrie 2.850.000 + 900.000 = 3.750.000 lei;
- noiembrie 2.900.000 + 900.000 = 3.800.000 lei;
- decembrie 2.950.000 + 900.000 = 3.850.000 lei.
Venitul anual impozabil estimat = 3.400.000 + 3.450.000 + 3.500.000 +
3.550.000 + 3.600.000 + 3.650.000 + 3.700.000 + 3.750.000 + 3.800.000 +
3.850.000 = 36.250.000 lei.
Pentru veniturile din chirii, în cazul închirierii bunurilor imobile se
acordă o cotă de cheltuieli forfetare de 50% din venitul brut.
Cheltuieli forfetare = 36.250.000 x 50% = 18.125.000 lei.
Venit net (impozabil) = 36.250.000 - 18.125.000 = 18.125.000 lei.
Impozit = 18.125.000 x 18% = 3.262.500 lei (am folosit grila de
impozitare: până la 21.600.000 lei impozitul etste 18%).

În anul 2003, pe baza datelor efectiv înregistrate în anul 2002 privind

derularea contractului, are loc calculul venitului net care se va lua în calcul în cazul
globalizării.
Venitul brut efectiv obţinut de proprietar = 2.500.000 + 2.550.000 +
2.600.000 + 2.650.000 + 2.700.000 + 2.750.000 + 2.800.000 + 2.850.000 +
2.900.000 + 12.000.000 = 36.300.000 lei.
Cheltuieli forfetare = 50% x 36.300.000 = 18.150.000 lei.
Venit net efectiv = 36.300.000 - 18.150.000 = 18.150.000 lei (acest venit
se va lua în calcul, alături de celelalte venituri obţinute de persoana fizică care se
supun globalizării la determinarea venitului anual global şi a impozitului anual
global).

3. O persoană fizică începe în anul 2002 o activitate de croitorie bazată

pe libera iniţiativă. Estimarea veniturilor şi cheltuielilor legate de desfăşurarea
activităţii pentru anul 2002 este următoarea:
 - venituri din croitorie = 300.000.000 lei;
- cheltuieli cu materialele = 50.000.000 lei;
- cheltuieli cu personalul angajat = 50.000.000 lei;
- cheltuieli cu protocolul = 10.000.000 lei;
- cheltuieli cu diferite impozite şi taxe 10.000.000 lei;
Persoana fizică estimează că pentru desfăşurarea activităţii se va
împrumută pe 1 martie cu suma de 100.000.000 lei de la o bancă. Creditul este luat
până la sfârşitul anului, la o rată anuală de dobândă de 50%, rambursarea făcându-
se lunar în sumă egală.
Din creditul obţinut va face investiţii de 50.000.000 lei, amortizabile în 5
ani. Perioada pentru care se calculează amortizarea în anul 2002 este 6 luni.
La sfârşitul anului 2002, datele efectiv înregistrate sunt următoarele:
- venituri din croitorie 350.000.000 lei;
- cheltuieli cu materialele 56.000.000 lei;
- cheltuieli cu salariile personalului 72.600.000 lei;
- cheltuieli de protocol = 8.960.000 lei;
- cheltuieli cu impozite diverse 9.560.600 lei;
- alte cheltuieli deductibile = 5.630.000 lei.
Rămân la nivelul cheltuielile cu dobânzile şi cheltuielile cu amortizarea.
Să se determine impozitul datorat în cursul anului sub formă de plăţi
anticipate, precum şi venitul net care se ia în calcul la determinarea impozitului
anual global.

Rezolvare:

Pentru a determina impozitul pe care trebuie să îl plătească statului sub

formă de plăţi anticipate, vom determina venitul impozabil.
Venit impozabil = venituri care se supun impozitării - cheltuieli
deductibile.
 Veniturile care se supun impozitării sunt veniturile din croitoire, deci
300.000.000 lei.
Cheltuielile deductibile sunt cheltuielile cu materialele, cheltuielile cu
personalul, cheltuielile cu diverse impozite şi taxe, cheltuielile de protocol (doar o
parte din ele), cheltuielile cu dobânda şi cheltuielile cu amortizarea.
Pentru a determina cheltuielile cu dobânda trebuie determinat cuantumul
dobânzii.
- luna martie: dobândă = (100.000.000 x 50%) / 12 = 4.166.667 lei;
- luna aprilie: dobândă = (90.000.000 x 50%) / 12 = 3.750.000 lei;
- luna mai: dobândă = (80.000.000 x 50%) / 12 = 3.333.333 lei;
- luna iunie: dobândă = (70.000.000 x 50%) / 12 = 2.916.667 lei;
- luna iulie: dobândă = (60.000.000 x 50%) / 12 = 2.500.000 lei;
- luna august: dobândă = (50.000.000 x 50%) / 12 = 2.083.333 lei;
- luna septembrie: dobândă = (40.000.000 x 50%) / 12 = 1.666.667 lei;
- luna octombrie: dobândă = (30.000.000 x 50%) / 12 = 1.250.000 lei;
- luna noiembrie: dobândă = (20.000.000 x 50%) / 12 = 833.333 lei;
- luna decembrie: dobândă = (10.000.000 x 50%) / 12 = 416.667 lei.
Total dobândă = 22.916.667 lei.

Deoarece mijlocul fix se amortizează în 5 ani rezultă o cotă de

amortizare de 20%. Pentru că amortizarea pentru anul 2002 se calculează doar
pentru 6 luni, valoarea amortizării este 1/2 din amortizarea anuală.
Cheltuieli cu amortizarea = 50.000.000 x 20% x 1/2 = 5.000.000 lei.
Cheltuielile de protocol sunt deductibile doar în limita a 0,25% aplicată
asupra diferenţei dintre venitul brut şi cheltuielile deductibile, mai puţin cheltuielile
de protocol.
Cheltuieli deductibile, mai puţin cheltuielile de protocol = 50.000.000 +
50.000.000 + 10.000.000 + 22.916.667 + 5.000.000 = 137.916.667 lei.
 Limita maximă a cheltuielilor de protocol deductibile = 0,25% x
(300.000.000 - 137.916.667) = 405.208 lei. Deci cheltuieli de protocol deductibile
405.208 lei, restul de 9.594.792 lei fiind nedeductibile.
Venit impozabil = 300.000.000 - 50.000.000 - 50.000.000 - 10.000.000 -
405.208 - 22.916.667 - 5.000.000 = 161.678.125 lei. Vom rotunjii suma la
161.678.000 lei.
Impozit = 32.520.000 + 40% x (161.678.000 – 122.400.000) =
48.231.200 lei (am folosit grila de impozitare: peste 122.400.000 lei impozitul este
32.520.000 lei + 40% din ce depăşeşte 122.400.000 lei).

Pentru a determina venitul net care se ia în calcul la globalizare, acesta

trebuie recalculat pe baza datelor înscrise în registrele contabile.
Venit impozabil = venituri care se supun impozitării - cheltuieli
deductibile.
Veniturile care se supun impozitării sunt veniturile din croitoire, deci
350.000.000 lei.
Cheltuielile deductibile sunt cheltuielile cu materialele, cheltuielile cu
personalul, cheltuielile cu diverse impozite şi taxe, cheltuielile de protocol (doar o
parte din ele), cheltuielile cu dobânda şi cheltuielile cu amortizarea şi alte cheltuieli
deductibile.
Cheltuielile de protocol sunt deductibile doar în limita a 0,25% aplicată
asupra diferenţei dintre venitul brut şi cheltuielile deductibile, mai puţin cheltuielile
de protocol.
Cheltuieli deductibile, mai puţin cheltuielile de protocol = 56.000.000 +
72.600.000 + 9.560.000 + 22.916.667 + 5.000.000 + 5.630.000 = 171.706.667 lei.
Limita maximă a cheltuielilor de protocol deductibile = 0,25% x
(350.000.000 - 171.706.667) = 445.733 lei. Deci cheltuieli de protocol deductibile
445.733 lei, restul de 8.514.267 lei fiind nedeductibile.
 Venit net anual = 350.000.000 - 56.000.000 - 72.600.000 - 9.560.000 -
22.916.667 - 5.000.000 - 5.630.000 - 445.733 = 177.847.600 lei. Acest venit net se
va lua în calcul la calculul impozitului global.

4. Se cunosc următoarele date despre o societate comercială:

- venituri din exploatare 15.000.000 lei
- cheltuieli din exploatare 10.000.000 lei
- venituri financiare 3.000.000 lei
- cheltuieli financiare 4.000.000 lei
- venituri excepţionale 500.000 lei
- cheltuieli excepţionale 300.000 lei
- pierdere fiscală an anterior 500.000 lei
Să se determine care este rezultatul agentului economic pe tipuri de
activităţi, precum şi care este impozitul pe profit datorat de contribuabil, dacă
cheltuielile nedeductibile sunt de 1.000.000 lei.

Rezolvare:

1. venituri din exploatare 15.000.000

2. cheltuieli din exploatare 10.000.000
3. rezultat din exploatare (1-2) 5.000.000

4. venituri financiare 3.000.000

5. cheltuieli financiare 4.000.000
6. rezultat financiar (4-5) -1.000.000

7. rezultat activitate curentă (3+6) 4.000.000

 8. venituri excepţionale 500.000
9. cheltuieli excepţionale 300.000
10. rezultat excepţional (8-9) 200.000

11. profit contabil (7+10) 4.200.000

12. cheltuieli nedeductibile 1.000.000
13. profit fiscal an curent (11+12) 5.200.000
14. pierdere fiscală an anterior 500.000
15. profit impozabil (13-14) 4.700.000
16 impozit pe profit 25% 1.175.000

5. Un agent economic realizează venituri totale în sumă de 50.000.000 lei,

din care 10.000.000 lei reprezintă dividende primite de la o persoană juridică
română. Cheltuielile aferente desfăşurării activităţii sunt în sumă de 35.000.000 lei,
din care 1500.000 lei reprezintă cheltuieli nedeductibile. Să se determine care este
impozitul pe profit datorat de persoana juridică.

Rezolvare:

Venitul impozabil în vom determina după formula:

Venit impozabil = venituri totale – cheltuieli totale – venituri neimpozabile +
cheltuieli nedeductibile.
Dividendele primite de la o persoană juridică română sunt considerate
venituri neimpozabile.
Venit impozabil = 50.000.000 – 35.000.000 – 10.000.000 + 1.500.000 =
6.500.000 lei.
Impozit = 6.500.000 x 25% = 1.625.000 lei.
 6. Un agent economic prezintă, cumulat de la începutul anului, următoare

situaţie privind veniturile şi cheltuielile:

- venituri din activitatea curentă 50.000.000 lei;
- cheltuieli cu personalul 10.000.000 lei;
- cheltuieli cu materiile prime 30.000.000 lei;
- cheltuieli de protocol 500.000 lei;
- cheltuieli reprezentând acordarea gratuită a unor bunuri acţionarilor
5.000.000 lei;
- cheltuieli cu plata colaboratorilor 2.000.000 lei.
Să se determine dacă, din punct de vedere fiscal, contribuabilul a realizat
profit sau pierdere şi în cazul în care a realizat profit să se determine impozitul pe
profit.

Rezolvare:

Pentru determinarea rezultatului fiscal aplicăm formula:

Venit impozabil = venituri totale – cheltuieli deductibile.
Cheltuielile cu salariile, cu materiile prime şi cele cu colaboratorii sunt
deductibile, cheltuielile cu protocolul pot fi doar în anumite limite deductibile, iar
cheltuielile reprezentând acordarea gratuită a unor bunuri acţionarilor sunt
nedeductibile .
Cheltuielile de protocol sunt deductibile în limita a 2% aplicată asupra
diferenţei dintre venituri şi cheltuieli, mai puţin cheltuielile de protocol şi a
impozitului pe profit.
Limita maximă a cheltuielilor de protocol deductibile = 2% x (50.000.000 –
10.000.000 - 30.000.000 - 5.000.000 - 2.000.000) = 60.000 lei.
Profit impozabil = 50.000.000 – 10.000.000 - 30.000.000 –60.000 –
2.000.000 = 7.940.000 lei.
Impozit pe profit = 7.940.000 x 25% = 1.985.000 lei.
 7. Un agent economic realizează, cumulat de la începutul anului, venituri în
valoare de 50.000.000 lei, din care 30.000.000 lei reprezintă venituri din
activitatea unui bar de noapte. Cheltuielile deductibile aferente efectuate de agentul
economic sunt în sumă de 25.000.000 lei. Să se determine impozitul pe profit
datorat de contribuabil.

Rezolvare:

Pentru a da răspuns la cerinţa acestei prebleme trebuie să precizăm că

impozitul pe profit în cazul veniturilor din baruri de noapte se determină diferit faţă
de impozitul pe profit aferent altor activităţi, astfel: impozitul calculat prin
aplicarea cotei de impozit de 25% la profitul impozabil din baruri de noapte nu
poate fi mai mic decât 5% din încasările din această activitate.

Profit impozabil = 50.000.000 – 25.000.000 = 25.000.000 lei. Profit

impozabil aferent barului de noapte = 25.000.000 x (30.000.000 / 50.000.000) =
15.000.000 lei.
Impozit pe profit bar de noapte prin aplicarea cotei de impozitare de 25% la
profitul impozabil = 15.000.000 x 25% = 3.750.000 lei.
Impozit pe profit bar de noapte prin aplicarea cotei de 5% la venituri =
30.000.000 x 5% = 1.500.000 lei.
Din cele calculate, rezultă că impozitul pe profit aferent barului de noapte
este 3.750.000 lei.

Impozit pe profit altă activitate = 10.000.000 x 25% = 2.500.000 lei.

Impozit pe profit pe total activitate = 3.750.000 + 2.500.000 = 6.250.000 lei.
 8. Un agent economic realizează, în anul 2003, cumulat de la începutul
anului, venituri în valoare de 100.000.000 lei, din care 70.000.000 lei reprezentând
contravaloarea veniturilor din export, încasate în valută printr-un cont deschis în
România. Cheltuielile totale aferente efectuate de agentul economic sunt în sumă
de 60.000.000 lei, din care 20.000.000 lei reprezintă cheltuieli nedeductibile. Să se
determine impozitul pe profit datorat de contribuabil.

Rezolvare:

Profitul impozabil = venituri – cheltuieli totale + cheltuieli nedeductibile =

100.000.000 – 60.000.000 + 20.000.000 = 60.000.000 lei.
Vom determina impozitul separat pe export şi pe alte activităţi. Pentru exort,
cota de impozitare aferentă anului 2003 este 12,5%, iar din anul 2004 va fi 25%.
Impozit aferent exportului = 60.000.000 x 12,5% x (70.000.000 /
100.000.000) = 5.250.000 lei.
Impozit aferent altor activităţi = 60.000.000 x 25% x (30.000.000 /
100.0000.000) = 4.500.000 lei.
Impozit total = 5.250.000 + 4.500.000 = 9.750.000 lei.

4.3. Aplicaţii propuse spre rezolvare

1. O persoană fizică realizează la locul principal de muncă (locul unde

are cartea de muncă) următoarele venituri aferente lunii martie 2003:

- salariu de bază 2.500.000 lei;
- spor de vechime 1.200.000 lei;
 Să se determine care este impozitul pe salarii datorat de contribuabil, dacă
acesta are un copil în întreţinere. Tranşele de impozitare sunt următoarele: până la
2.100.000 lei impozitul este 18%. Deducerea persoanlă de bază este 1.800.000 lei.

8. Se cunosc următoarele date:

- venituri din exploatare 10.000.000 lei
- cheltuieli din exploatare 6.000.000 lei
- venituri financiare 1.000.000 lei
- cheltuieli financiare 1.500.000 lei
- venituri excepţionale 600.000 lei
- cheltuieli excepţionale 200.000 lei

Să se determine care este rezultatul agentului economic pe tipuri de

activităţi, precum şi care este impozitul pe profit datorat de contribuabil, dacă
cheltuielile nedeductibile sunt de 100.000 lei.

3. Un agent economic realizează venituri totale în sumă de 30.000.000

lei, din care 10.000.000 lei reprezintă rambursări de cheltuieli nedeductibile.
Cheltuielile aferente desfăşurării activităţii sunt în sumă de 19.000.000 lei, din care
1.000.000 lei reprezintă amenzi şi 6.000.000 lei reprezintă cheltuieli de protocol.
Să se determine care este impozitul datorat de persoana juridică.

4. Un agent economic realizează venituri totale în sumă de 100.000.000

lei, din care 15.000.000 lei reprezintă dividende primite de la o persoană juridică
română. Cheltuielile aferente desfăşurării activităţii sunt în sumă de 85.000.000 lei,
din care 2.500.000 lei reprezintă amenzi şi 11.000.000 lei reprezintă cheltuieli
înregistrate în avans. Să se determine care este impozitul datorat de persoana
juridică.
 5. Un agent economic realizează venituri în valoare de 150.000.000 lei,
din care 80.000.000 lei venituri din activitatea unui bar de noapte. Cheltuielile
aferente efectuate de agentul economic sunt în sumă de 110.000.000 lei. Să se
determine impozitul pe profit datorat de contribuabil.