Curierul Fiscal NR 6-2017

Cf
Curierul
fiscal
6/2017
CUPRINS
Ionuţ Măstăcăneanu, Georgiana Calinovici

Info curier Schimbul automat de informații la nivelul României –
între conservatorism și predictibilitate ..................................... 240
Legislaţie naţională fiscal-contabilă publicată
în Monitorul Oficial al României ............................................... 220 Procedură fiscală
Legislaţie fiscal-contabilă europeană publicată
în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene..................................... 222 Ciprian Adrian Păun, Diana Alexandra Feldrihan
Modificări în ceea ce privește schimbul automat
Agenda obligaţiilor fiscale pentru luna iulie ............................. 223 obligatoriu în domeniul fiscal ................................................... 243
Impozite directe Nadia-Cerasela Aniţei
Ce înțelegem prin domiciliu al persoanei fizice din
perspectiva Codului de procedură fiscală și din
Delia Stoian
perspectiva dreptului comun?.................................................. 249
Impozitul pe venitul microîntreprinderilor (I) ............................ 228
Ghid fiscal ........................................................................... 253
Dreptul afacerilor
Jurisprudenţă fiscală
Andreea Judy, Niculae Done
Leasing operațional – stimulente acordate la încheierea
Emanuel Albu
sau la renegocierea unor contracte ......................................... 236
Jurisprudenţă naţională ........................................................... 255
Ramona Chiţu (Moisa), Andreea Savencu
Jurisprudenţă CJUE ................................................................ 260
Obligații suplimentare din perspectiva prețurilor de transfer –
Implementarea acțiunii 13 BEPS în România ......................... 238 Index ..................................................................................... 268
Curierul fiscal nr. 6/2017 - Editorial - Tipărit de: Curtea de Apel Constanta la: 14.09.2017
Curierul fiscal nr. 6/2017
Editorial
Redacţia
Impozitul pe gospodării este văzut ca un impozit nou? Sau este vorba doar de o modificare
a modului de abordare a unui impozit deja existent? Dacă este doar o nouă abordare a unui
impozit existent, acesta va duce sau nu la majorarea impozitului vechi (impozitul pe venit),
eliminarea sau reducerea de facilităţi existente. Greu de dat răspuns, mai ales la a doua
întrebare. Dacă în ceea ce priveşte prima întrebare se poate spune că e vorba tot de impozitarea
veniturilor realizate de persoanele fizice, doar că impozitarea nu se mai face la nivel de individ, ci
la nivel de gospodărie (precum şi trecerea de la impozitarea separată la impozitarea cumulată
a veniturilor), la a doua întrebare răspunsul este extrem de disputat. Varianta guvernanţilor (cel
puţin până la începutul lunii iunie) este că va fi vorba de o reducere a impozitului (scăderea de
cotă, acordarea unor facilităţi), dar există şi voci care susţin că impozitul va fi mai mare (a se
vedea modul de determinare a venitului net anual din activităţi independente).
Din ce motiv au apărut aceste întrebări? Pentru a vedea dacă impozitul pe gospodării (dacă va fi
adoptat) se poate aplica de la 1 ianuarie 2018. Şi cel puţin din punctul de vedere al Codului fiscal,
e greu de spus. Textul legislativ poate fi folosit pentru amânarea aplicării, dar în acelaşi timp, în
funcţie de interpretare, poate da liber la aplicare de la 1 ianuarie 2018 [art. 4 „(1) Prezentul Cod
se modifică şi se completează prin lege, care intră în vigoare în termen de minim 6 luni de la
publicarea în Monitorul Oficial al României, Partea I. (2) În cazul în care prin lege se introduc
impozite, taxe sau contribuţii obligatorii noi, se majorează cele existente, se elimină sau se reduc
facilităţi existente, acestea vor intra în vigoare cu data de 1 ianuarie a fiecărui an (...). (3) În
situaţia în care modificările şi/sau completările se adoptă prin ordonanţe, se pot prevedea
termene mai scurte de intrare în vigoare, dar nu mai puţin de 15 zile de la data publicării, cu
excepţia situaţiilor prevăzute la alin. (2)”].
Acest document a fost tipărit din Legalis - www.legalis.ro - Copyright © 2017 Editura C.H. Beck
Curierul fiscal nr. 6/2017 - I. Legislaţie naţională fiscal-contabilă publicată în Monitorul Oficial al României în perioada 11 mai - 19 iunie
2017 - Tipărit de: Curtea de Apel Constanta la: 14.09.2017
I. Legislaţie naţională fiscal-contabilă publicată în Monitorul Oficial al României în perioada

11 mai - 19 iunie 2017
În M.Of. nr. 348 din 11 mai 2017 a fost publicată Legea nr. 98/2017 pentru ratificarea
Protocolului semnat la Bucureşti, la 4 iulie 2016, de modificare a Convenţiei dintre România şi
Republica Uzbekistan pentru evitarea dublei impuneri şi prevenirea evaziunii fiscale cu privire la
impozitele pe venit şi pe capital, semnată la Bucureşti la 6 iunie 1996.
Tot în acelaşi monitor a fost publicat şi Protocolul din 4 iulie 2016 de modificare a Convenţiei
dintre România şi Republica Uzbekistan pentru evitarea dublei impuneri şi prevenirea evaziunii
fiscale cu privire la impozitele pe venit şi pe capital, semnată la Bucureşti la 6 iunie 1996, din 4
iulie 2016.
În M.Of. nr. 351 din 12 mai 2017 a fost publicată Legea nr. 99/2017 privind ratificarea Acordului
dintre România şi Republica Populară Chineză pentru eliminarea dublei impuneri cu privire la
impozitele pe venit şi prevenirea evaziunii fiscale şi a evitării plăţii impozitelor, semnat la
Bucureşti la 4 iulie 2016.
Tot în acelaşi monitor a fost publicat şi Acordul din 4 iulie 2016 între România şi Republica
Populară Chineză pentru eliminarea dublei impuneri cu privire la impozitele pe venit şi prevenirea
evaziunii fiscale şi a evitării plăţii impozitelor.
În M.Of. nr. 362 din 16 mai 2017 a fost publicată Hotărârea Camerei Auditorilor Financiari din
România nr. 30/2017 pentru modificarea şi completarea Registrului public al auditorilor financiari
din România, la 31 decembrie 2016, aprobat prin Hotărârea Consiliului Camerei Auditorilor
Financiari din România nr. 4/2017.
În M.Of. nr. 368 din 17 mai 2017 a fost publicat OMFP nr. 660/2017 privind aprobarea Procedurii
de comunicare prin mijloace electronice de transmitere la distanţă între Ministerul Finanţelor
Publice/organul fiscal central şi persoanele fizice, persoanele juridice şi alte entităţi fără
personalitate juridică.
Tot în acelaşi monitor a fost publicată şi procedura (din 3 mai 2017) de comunicare prin mijloace
electronice de transmitere la distanţă între Ministerul Finanţelor Publice/organul fiscal central şi
persoanele fizice, persoanele juridice şi alte entităţi fără personalitate juridică.
Din cuprinsul ordinului:
Art. 1. Se aprobă Procedura de comunicare prin mijloace electronice de transmitere la distanţă
între Ministerul Finanţelor Publice/organul fiscal central şi persoanele fizice, persoanele juridice şi
alte entităţi fără personalitate juridică, prevăzută în anexa care face parte integrantă din prezentul
ordin.
Art. 2. În scopul prezentului ordin, comunicarea prin mijloace electronice de transmitere la
distanţă se realizează prin intermediul serviciului „Spaţiul privat virtual” – serviciu de distribuţie
electronică înregistrată care permite transmiterea de date între terţi prin mijloace electronice şi
furnizează dovezi referitoare la manipularea datelor transmise, inclusiv dovezi privind trimiterea şi
primirea datelor, asigurând protejarea datelor transmise împotriva riscului de pierdere, furt,
deteriorare sau orice modificare neautorizată.
Art. 3. Procedura de comunicare prin mijloace electronice de transmitere la distanţă între

Ministerul Finanţelor Publice/organul fiscal central şi persoanele fizice, persoanele juridice şi alte
entităţi fără personalitate juridică prevăzută la art. 1 se referă la:
a) mijloacele de identificare electronică a persoanelor fizice, persoanelor juridice şi altor entităţi

fără personalitate juridică în mediul electronic;
fără personalitate juridică în 2017 - Tipăritelectronic;
mediul de: Curtea de Apel Constanta la: 14.09.2017
b) comunicarea informaţiilor şi înscrisurilor prin serviciile „Spaţiul privat virtual” şi „Buletinul

informativ”;
c) condiţii de comunicare prin serviciile prevăzute la lit. b).
Art. 4. Documentele comunicate de Ministerul Finanţelor Publice/organul fiscal central prin

„Spaţiul privat virtual” se semnează de către Ministerul Finanţelor Publice cu semnătura
electronică extinsă bazată pe un certificat calificat obţinut de Ministerul Finanţelor Publice în
condiţiile Legii nr. 455/2001 privind semnătura electronică, republicată, şi ale Regulamentului
(UE) nr. 910/2014 al Parlamentului European şi al Consiliului din 23 iulie 2014 privind
identificarea electronică şi serviciile de încredere pentru tranzacţiile electronice pe piaţa internă şi
de abrogare a Directivei 1999/93/CE (...).
În M.Of. nr. 372 din 18 mai 2017 a fost publicată Hotărârea Camerei Consultanţilor Fiscali nr.
8/2016 privind susţinerea examenului de atribuire a calităţii de consultant fiscal sau de consultant
fiscal asistent – sesiunea iunie 2017.
România nr. 45/2017 privind ocuparea locului vacant de membru al Consiliului Camerei
Auditorilor Financiari din România de către domnul Popa Irimie Emil.
În M.Of. nr. 376 din 19 mai 2017 a fost publicată Legea nr. 107/2017 pentru modificarea art. 456
alin. (1) lit. d) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal:
Articol unic. La art. 456 alin. (1) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul
Oficial al României, Partea I, nr. 688 din 10 septembrie 2015, cu modificările şi completările
ulterioare [n.r. este vorba de clădirile pentru care nu se datorează impozitul/ taxa pe clădiri], litera
d) se modifică şi va avea următorul cuprins:
„d) clădirile care, prin destinaţie, constituie lăcaşuri de cult, aparţinând cultelor religioase
recunoscute oficial, asociaţiilor religioase şi componentelor locale ale acestora, precum şi casele
parohiale, cu excepţia încăperilor folosite pentru activităţi economice”.
În M.Of. nr. 377 din 19 mai 2017 au fost publicate:
Ordinul ministrului Mediului nr. 757/2017 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului
„Decizie de impunere privind suma reprezentând contravaloarea certificatelor verzi
neachiziţionate”;
Ordinul ministrului Mediului nr. 758/2017 privind modificarea Ordinului ministrului mediului şi
pădurilor nr. 1.004/2011 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului „Decizie de
impunere privind aplicarea penalităţii prevăzute în cazul nerestituirii certificatelor de emisii de
gaze cu efect de seră”.
România nr. 43/2017 pentru modificarea anexei nr. 2 „Lista auditorilor financiari, persoane fizice
şi juridice, care îndeplinesc cerinţele Protocolului de colaborare încheiat între Camera Auditorilor
Financiari din România şi Ministerul Fondurilor Europene privind organizarea şi desfăşurarea
activităţii de audit financiar pentru fonduri europene şi alte fonduri nerambursabile de la alţi
donatori”, aprobată prin Hotărârea Consiliului Camerei Auditorilor Financiari din România nr.
5/2014.
În M.Of. nr. 398 din 26 mai 2017 a fost publicat OpANAF nr. 1517/2017 pentru aprobarea
Procedurii de evaluare şi valorificare, în regim de urgenţă, a bunurilor perisabile sau supuse
degradării, precum şi pentru aprobarea modelelor unor formulare.
În M.Of. nr. 401 din 29 mai 2017 a fost publicat OpANAF nr. 1546/2017 pentru aprobarea
modelului şi conţinutului formularului (014) „Notificare privind modificarea anului fiscal”.
Din cuprins: Art 6. La data intrării în vigoare a prezentului ordin se abrogă OpANAF nr. 3.495
/2015 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului (014) „Notificare privind modificarea
anului fiscal”, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 914 din 10 decembrie 2015.
În M.Of. nr. 410 din 31 mai 2017 a fost publicat OMFP nr. 769/2017 privind abrogarea OMFP nr.
2.389/2010 pentru aprobarea Procedurii de valorificare, în regim de urgenţă, a bunurilor de
consum alimentar şi a materiilor prime necesare pentru prepararea acestor bunuri, cu grad ridicat
de perisabilitate sau care, prin trecerea timpului, pierd din greutate ori din valoare, inclusiv
animale, păsări vii sau plante sau bunuri degradabile, în cazul aplicării măsurilor asigurătorii
şi/sau executorii prevăzute de O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.
În M.Of. nr. 411 din 31 mai 2017 a fost publicată H.G. nr. 337/2017 pentru aprobarea Normelor
metodologice privind detaşarea salariaţilor în cadrul prestării de servicii transnaţionale pe teritoriul
României.
În M.Of. nr. 436 din 13 iunie 2017 a fost publicată H.G. nr. 419/2017 pentru aprobarea Normelor
metodologice de aplicare a Legii nr. 151/2015 privind procedura insolvenţei persoanelor fizice.
În M.Of. nr. 438 din 13 iunie 2017 a fost publicată O.U.G. nr. 42/2017 pentru modificarea şi
completarea Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.
Ordonanţa aduce modificări şi comlpetări cu privire la schimbul automat de informaţii între statele
membre ale UE.
În M.Of. nr. 440 din 16 iunie 2017 a fost publicată Legea nr. 136/2017 privind aprobarea O.U.G.
nr. 32/2016 pentru completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal şi reglementarea unor
măsuri financiar-fiscale:
Art. I. Se aprobă O.U.G. nr. 32 din 28 iunie 2016 pentru completarea Legii nr. 227/2015 privind
Codul fiscal şi reglementarea unor măsuri financiar-fiscale, publicată în Monitorul Oficial al
României, Partea I, nr. 488 din 30 iunie 2016, cu următoarele modificări şi completări:
1. La art. I pct. 1, pct. 3 al art. 60 se modifică şi va avea următorul cuprins:
„3. persoanele fizice, pentru veniturile realizate din salarii şi asimilate salariilor prevăzute la art. 76
alin. (1)-(3), ca urmare a desfăşurării activităţii de cercetare-dezvoltare şi inovare, definită
conform O.G. nr. 57/2002 privind cercetarea ştiinţifică şi dezvoltarea tehnologică, aprobată cu
modificări şi completări prin Legea nr. 324/2003, cu modificările şi completările ulterioare, potrivit
procedurii stabilite prin ordin comun al ministrului finanţelor publice şi al ministrului cercetării şi
inovării, în următoarele condiţii:
a) scutirea se acordă pentru toate persoanele care sunt incluse în echipa unui proiect de
cercetare-dezvoltare şi inovare, astfel cum este definit în O.G. nr. 57/2002, aprobată cu modificări
şi completări prin Legea nr. 324/2003, cu modificările şi completările ulterioare, cu indicatori de
rezultat definiţi;
b) scutirea se acordă în limita cheltuielilor cu personalul alocat proiectului de cercetare-dezvoltare

şi inovare, evidenţiate distinct în bugetul proiectului;
c) statul de plată aferent veniturilor din salarii şi asimilate salariilor, obţinute de fiecare angajat din
activităţile desfăşurate în proiectul de cercetare-dezvoltare şi inovare, se întocmeşte separat
pentru fiecare proiect”.
2. La art. I, după pct. 5 se introduc două noi puncte, pct. 6 şi 7, cu următorul cuprins:
6. La art. 423, alin. (3) se modifică şi va avea următorul cuprins:
„(3) Antrepozitarul autorizat, destinatarul înregistrat sau importatorul autorizat are obligaţia să
asigure ca banderolele să fie aplicate la loc vizibil, pe ambalajul individual al produsului accizabil,
astfel încât deschiderea ambalajului să deterioreze banderola, iar timbrele să fie aplicate la loc
vizibil, pe ambalajul individual al produsului accizabil, astfel încât timbrul să nu poată fi îndepărtat
de pe ambalaj fără a fi deteriorat”.
7. După art. 448 se introduc două noi articole, art. 4481 şi 4482, următorul cuprins:
„Art. 4481. Excepţie de la regimul accizelor nearmonizate
Prin excepţie de la prezentul capitol, pentru produsele prevăzute la art. 439 alin. (2) lit. a),
fabricate în antrepozite fiscale de producţie din România, se aplică în mod corespunzător
prevederile art. 339-341 şi ale secţiunilor a 3-a, a 9-a şi a 16-a de la capitolul I – Regimul
accizelor armonizate, titlul VIII – Accize şi alte taxe speciale.
Art. 4482. Restituiri speciale
(1) Pentru produsele prevăzute la art. 439 alin. (2) lit. a), fabricate în antrepozite fiscale de
producţie din România, accizele nearmonizate aferente, virate la bugetul de stat, pot fi restituite la
solicitarea antrepozitarilor autorizaţi care livrează aceste produse în alte state membre ori le
exportă.
(2) Cuantumul sumei restituite potrivit alin. (1) nu poate depăşi suma efectiv plătită la bugetul de
stat.
(3) Modalitatea şi condiţiile de acordare a restituirii prevăzute la alin. (1) se stabilesc prin normele
metodologice”.
Art. II. (1) Prin derogare de la prevederile art. 4 alin. (1) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal
, cu modificările şi completările ulterioare, prevederile art. I intră în vigoare la 3 zile de la data
publicării prezentei legi în Monitorul Oficial al României, Partea I.
(2) Prevederile art. 60 pct. 3 din Legea nr. 227/2015, cu modificările şi completările ulterioare,
astfel cum au fost modificate prin prezenta lege, se aplică începând cu veniturile realizate din
salarii şi asimilate salariilor aferente lunii următoare intrării în vigoare a prezentei legi.
În M.Of. nr. 441 din 14 iunie 2017 a fost publicată Hotărârea Camerei Auditorilor Financiari din
România nr. 2/2017 privind aprobarea organizării Conferinţei pentru alegerea membrilor
Consiliului Camerei Auditorilor Financiari din România şi a membrilor Comisiei de auditori
statutari a Camerei Auditorilor Financiari din România în luna septembrie 2017.
Curierul fiscal nr. 6/2017 - II. Legislaţie fiscal-contabilă europeană publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene în perioada 11 mai
2017 - 19 iunie 2017 - Tipărit de: Curtea de Apel Constanta la: 14.09.2017
II. Legislaţie fiscal-contabilă europeană publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene în

perioada 11 mai 2017 - 19 iunie 2017
În JO L nr. 125/34 din 18 mai 2017 a fost publicată Decizia (UE) 2017/846 a Parlamentului
european din 16 martie 2017 de prelungire a mandatului Comisiei de anchetă pentru examinarea
pretinsei încălcări a dreptului Uniunii şi administrări defectuoase în aplicarea acestuia în legătură
cu spălarea de bani, evitarea sarcinilor fiscale şi evaziunea fiscală.
În JO L nr. 126/1 din 18 mai 2017 a fost publicat Regulamentul de punere în aplicare (UE)
2017/812 al Comisiei din 15 mai 2017 de stabilire a informaţiilor tehnice pentru calcularea
rezervelor tehnice şi a fondurilor proprii de bază în vederea efectuării raportării ce vizează datele
de referinţă cuprinse între 31 martie şi 29 iunie 2017 în conformitate cu Directiva 2009/138/CE
a Parlamentului European şi a Consiliului privind accesul la activitate şi desfăşurarea activităţii de
asigurare şi de reasigurare (Text cu relevanţă pentru SEE).
În JO L nr. 129/24 din 19 mai 2017 a fost publicat Regulamentul (UE) 2017/827 al Parlamentului
European şi al Consiliului din 17 mai 2017 de modificare a Regulamentului (UE) nr. 258/2014 de
instituire a unui program al Uniunii de sprijinire a activităţilor specifice din domeniul raportării
financiare şi al auditului pentru perioada 2014-2020 (Text cu relevanţă pentru SEE).
În JO L nr. 132/1 din 20 mai 2017 a fost publicată Directiva (UE) 2017/828 a Parlamentului
European şi a Consiliului din 17 mai 2017 de modificare a Directivei 2007/36/CE în ceea ce
priveşte încurajarea implicării pe termen lung a acţionarilor (Text cu relevanţă pentru SEE).
În JO L nr. 153/1 din 16 iunie 2017 a fost publicat Regulamentul de punere în aplicare (UE)
2017/1005 al Comisiei din 15 iunie 2017 de stabilire a standardelor tehnice de punere în aplicare
privind formatul şi termenele pentru comunicările şi publicările referitoare la suspendarea şi
retragerea instrumentelor financiare de la tranzacţionare în conformitate cu Directiva 2014/65/UE
a Parlamentului European şi a Consiliului privind pieţele instrumentelor financiare (Text cu
relevanţă pentru SEE).
Curierul fiscal nr. 6/2017 - Agenda obligaţiilor fiscale pentru luna iulie - Tipărit de: Curtea de Apel Constanta la: 14.09.2017
Agenda obligaţiilor fiscale pentru luna iulie

TERMENUL OBLIGAŢIA CATEGORIILE DE CONTRIBUABILI
15 zile de la data de Depunerea Declaraţiei de înregistrare Se depune pentru înregistrarea în evidenţa
când nu se mai în evidenţa persoanelor fizice care nu persoanelor fizice fără venituri, precum şi
realizează venituri realizează venituri, precum şi pentru pentru stabilirea contribuţiei de asigurări
stabilirea obligaţiilor de plată sociale de sănătate datorată de persoanele
a contribuţiei de asigurări sociale de fizice care nu realizează venituri, potrivit
sănătate legii, în vederea stabilirii
Formularul 604
30 de zile de la data Depunerea declaraţiilor: - 010 - 010 – Se completează de persoanele
înfiinţării/ data Declaraţie de înregistrare juridice, asocierile şi alte entităţi fără
eliberării actului legal fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru personalitate juridică. Declaraţia de
de funcţionare/ data persoane juridice, asocieri şi alte înregistrare se completează la înfiinţare, iar
începerii activităţii/ entităţi fără personalitate juridică declaraţia de menţiuni se completează când
data obţinerii primului Formularul 010 se modifică datele declarate anterior. Se
venit/ data dobândirii utilizează la atribuirea codului de identificare
calităţii de angajator, fiscală şi eliberarea certificatului de
după caz, sau 15 zile înregistrare fiscală, precum şi la actualizarea
de la data modificării informaţiilor
ulterioare a datelor - 020 Declaraţie de înregistrare - 020 – Se completează de persoanele
declarate iniţial fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru fizice, altele decât cele care desfăşoară
persoane fizice române şi străine care activităţi economice în mod independent sau
deţin cod numeric personal exercită profesii libere. Se utilizează la
Formularul 020 atribuirea codului de identificare fiscală şi
eliberarea certificatului de înregistrare
fiscală, precum şi la actualizarea informaţiilor
- 070 Declaraţie de înregistrare - 070 – Se completează de contribuabilii
fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoane fizice care desfăşoară activităţi
persoanele fizice care desfăşoară economice în mod independent sau exercită
activităţi economice în mod profesii libere. Sunt exceptaţi contribuabilii
independent sau exercită profesii libere care desfăşoară exclusiv activităţi într-o
Formularul 070 formă de asociere
7 iulie Depunerea Declaraţiei de menţiuni Contribuabilii înregistraţi în scop de TVA
privind schimbarea perioadei fiscale care utilizează ca perioadă fiscală trimestrul
pentru persoanele impozabile şi care au efectuat o achiziţie
înregistrate în scopuri de TVA care intracomunitară taxabilă în România, fiind
utilizează trimestrul calendaristic ca astfel obligaţi să îşi modifice perioada
perioadă fiscală şi care efectuează fiscală, devenind plătitori de TVA lunar
o achiziţie intracomunitară taxabilă în
România
Formularul 092
10 iulie Depunerea declaraţiilor: - 010 Persoanele impozabile, înregistrate în
Declaraţie de înregistrare scopuri de TVA conform art. 316 din Legea
fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru nr. 227/2015, care nu au depăşit plafonul de
persoane juridice, asocieri şi alte scutire şi care doresc să fie scoase din
entităţi fără personalitate juridică evidenţa persoanelor înregistrate în scopuri
Formularul 010 - 020 Declaraţie de de TVA
înregistrare fiscală/Declaraţie de
menţiuni pentru persoane fizice române
şi străine care deţin cod numeric
personal
Formularul 020 - 070 Declaraţie de
înregistrare fiscală/Declaraţie de
menţiuni pentru persoanele fizice care
desfăşoară activităţi economice în mod
independent sau exercită profesii libere
Formularul 070
10 iulie Depunerea formularului Notificare Persoanele impozabile înregistrate în
privind aplicarea/încetarea aplicării scopuri de TVA conform art. 316 din Legea
regimului special pentru agricultori nr. 227/2015, care optează pentru aplicarea
Formularul 087 regimului special pentru agricultori
17 iulie
Depunerea Situaţiei eliberărilor pentru Antrepozitarii autorizaţi, destinatarii
17 iulie
Depunerea Situaţiei eliberărilor pentru Antrepozitarii autorizaţi, destinatarii
consum de tutun fin tăiat, destinat rulării înregistraţi sau importatorii autorizaţi pentru
în ţigarete/alte tutunuri de fumat în luna produse din grupa tutunului prelucrat
... anul ...
Anexa nr. 4 din normele
metodologice de aplicare
a prevederilor titlului VIII din Codul
fiscal
17 iulie Depunerea Situaţiei eliberărilor pentru Antrepozitarii autorizaţi, destinatarii
consum de ţigarete/ţigări şi ţigări de foi înregistraţi sau importatorii autorizaţi pentru
în luna ... anul ... produse din grupa tutunului prelucrat
fiscal
17 iulie Depunerea Situaţiei centralizatoare Operatorii economici care deţin autorizaţii de
privind achiziţiile/utilizările de produse utilizator final (produse energetice)
accizabile şi livrările de produse finite
rezultate în luna ... anul ..., pentru luna
precedentă
fiscal
17 iulie Depunerea Situaţiei centralizatoare Operatorii economici care deţin autorizaţie
privind achiziţiile/utilizările de produse de utilizator final (alcoolul etilic şi a produse
accizabile şi livrările de produse finite alcoolice)
rezultate în luna ..., pentru luna
precedentă
fiscal
17 iulie Depunerea Situaţiei centralizatoare Destinatarii înregistraţi şi reprezentanţii
privind achiziţiile şi livrările de produse fiscali pentru achiziţiile şi livrările de produse
accizabile pentru luna precedentă accizabile
fiscal
17 iulie Depunerea Situaţiei privind operaţiunile Antrepozitarii autorizaţi pentru producţie
desfăşurate în antrepozitul fiscal de produse accizabile
producţie de alcool şi băuturi spirtoase
pentru luna precedentă
fiscal
producţie de vinuri/bauturi
fermentate/produse intermediare pentru
luna precedentă
fiscal
producţie de bere pentru luna
precedentă
fiscal
17 iulie
Depunerea Situaţiei privind operaţiunile Antrepozitarii autorizaţi pentru producţie
Depunerea Situaţiei privind operaţiunile Antrepozitarii autorizaţi pentru producţie

producţie tutunuri prelucrate pentru
luna precedentă
fiscal
producţie de produse energetice pentru
luna precedentă
fiscal
17 iulie Depunerea Situaţiei privind operaţiunile Antrepozitarii autorizaţi pentru depozitare
depozitare pentru luna precedentă
fiscal
17 iulie Depunerea jurnalelor pentru luna Antrepozitarii autorizaţi pentru producţie/
precedentă privind livrările de depozitare
combustibil destinat utilizării exclusiv
pentru aviaţie
fiscal
sau navigaţie
fiscal
17 iulie Depunerea jurnalelor pentru luna Antrepozitarii autorizaţi pentru depozitare
precedentă privind achiziţiile/livrările de
combustibil destinat utilizării exclusiv
pentru aviaţie
fiscal
sau navigaţie
fiscal
17 iulie Depunerea Situaţiei centralizatoare Operatorii economici care deţin autorizaţii de
privind livrările de produse accizabile în expeditor înregistrat
luna ... anul ..., pentru luna precedentă
fiscal
17 iulie Depunerea Evidenţei achiziţionării, Antrepozitarii autorizaţi, destinatarii
utilizării şi returnării marcajelor pentru înregistraţi şi importatorii autorizaţi de
luna precedentă produse supuse marcării
fiscal
17 iulie Depunerea Declaraţiei privind producţia Micii producători de vinuri liniştite
de vinuri liniştite realizată şi
comercializată în calitate de mic
producător aferentă semestrului
producător aferentă semestrului

precedent
fiscal
17 iulie Depunerea Declaraţiei privind Micul producător de vinuri aflat în cazul
achiziţiile/livrările intracomunitare de prevăzut la pct. 21 alin. (23) precum şi
vinuri liniştite efectuate în calitate de destinatarul din România prevăzut la pct. 21
mic producător aferentă semestrului alin. (25) din H.G. nr. 1/2016 – normele
precedent metodologice de aplicare a prevederilor
Anexa nr. 9 din normele titlului VIII din Codul fiscal
fiscal
20 iulie Depunerea Declaraţiei speciale de taxa a) Persoanele impozabile nestabilite în U.E.
pe valoarea adăugată pentru trimestrul care prestează servicii electronice de
precedent (sistem VOES) telecomunicaţii, de radiodifiziune şi
televiziune persoanelor neimpozabile; b)
Persoanele impozabile stabilite în U.E., dar
în alt stat membru decât statul membru de
consum care prestează servicii electronice,
de telecomunicaţii, de radiodifiziune şi
televiziune
25 iulie Plata impozitului reţinut la sursă în luna Plătitorii următoarelor venituri: - din drepturi
precedentă de proprietate intelectuală; - din premii şi
jocuri de noroc; - obţinute de nerezidenţi; -
din alte surse
25 iulie Depunerea Decontului special de taxa Persoanele menţionate în instrucţiunile de
pe valoarea adăugată pentru luna completare a formularului, pentru fiecare
precedentă secţiune
Formularul 301
25 iulie Efectuarea plăţii anticipate privind Contribuabilii care aplică sistemul de
impozitul pe profit, aferentă trimestrului declarare şi plată a impozitului pe profit
II 2017 anual, cu plăţi anticipate efectuate trimestrial
Persoanele juridice străine şi persoanele
fizice nerezidente care desfăşoară activitate
în România într-o asociere cu sau fără
personalitate juridică; Persoanele fizice
rezidente asociate cu persoane juridice
române, pentru veniturile realizate atât în
România cât şi în străinătate din asocieri
fără personalitate juridică
25 iulie Efectuarea plăţii anticipate de 50% din Contribuabilii care obţin venituri din
impozitul pentru venituri din închirierea închirierea în scop turistic a camerelor
în scop turistic a camerelor situate în situate în locuinţe proprietate personală,
locuinţe proprietate personală (prima având o capacitate de cazare cuprinsă între
rată) una şi 5 camere inclusiv
25 iulie Depunerea Declaraţiei privind obligaţiile - lunar – Contribuabilii prevăzuţi în OpANAF
de plată la bugetul de stat nr. 587/2016, anexa 4, cap. I, subcap. 1,
Formularul 100 parag. 1.1. - trimestrial – Contribuabilii
prevăzuţi în OpANAF nr. 587/2016, anexa 4,
cap. I, subcap. 1, parag. 1.2 - alte termene –
Contribuabilii prevăzuţi în OpANAF nr.
587/2016, anexa 4, cap. I, subcap. 1, parag.
1.3 (vezi instrucţiunile de completare din
formular)
25 iulie Depunerea Declaraţiei privind Se depune de către: - persoanele juridice
distribuirea între asociaţi a veniturilor şi străine şi persoanele fizice nerezidente care
cheltuielilor desfăşoară activitate în România într-o
Formularul 104 asociere cu sau fără personalitate juridică; -
persoanele fizice rezidente asociate cu
persoane juridice române, pentru veniturile
realizate atât în România cât şi în străinătate
din asocieri fără personalitate juridică
25 iulie
Depunerea Declaraţiei privind obligaţiile Persoanele fizice şi juridice care au calitatea
25 iulie
Depunerea Declaraţiei privind obligaţiile Persoanele fizice şi juridice care au calitatea
de plată a contribuţiilor sociale, de angajatori sau sunt asimilate acestora,
impozitului pe venit şi evidenţa instituţiile prevăzute la art. 136 lit. d)-f) din
nominală a persoanelor asigurate Legea nr. 227/2015, precum şi persoanele
Formularul 112 - pentru luna fizice care realizează în România venituri
precedentă din salarii sau asimilate salariilor de la
angajatori din state care nu intră sub
incidenţa legislaţiei europene aplicabile în
domeniul securităţii sociale, precum şi
a acordurilor privind sistemele de securitate
socială la care România este parte.
Persoanele fizice şi juridice care au calitatea
de angajatori, precum şi entităţile asimilate
angajatorului, care au calitatea de plătitori
de venituri din activităţi dependente.
Instituţiile publice care calculează, reţin,
plătesc şi suportă contribuţii sociale
obligatorii în numele asiguratului. Orice
plătitor de venituri de natură salarială sau
asimilate salariilor
- pentru trimestrul precedent Contribuabilii prevăzuţi la art. 80 alin. (2) din
Legea nr. 227/2015
25 iulie Depunerea Declaraţiei informative Notarii publici
privind impozitul pe veniturile din
transferul proprietăţilor imobiliare din
patrimoniul personal, aferente
semestrului precedent
Formularul 208
25 iulie Depunerea Declaraţiei privind veniturile Persoanele fizice care obţin salarii din
sub formă de salarii din străinătate străinătate pentru activităţi în România şi
obţinute de către persoanele fizice care persoanele fizice române angajate ale
desfşoară activitate în România şi de misiunilor diplomatice şi posturilor consulare
către persoanele fizice române acreditate în România
angajate ale misiunilor diplomatice şi
posturilor consulare acreditate în
România pentru luna precedentă
Formularul 224
25 iulie Depunerea Decontului de taxă pe Persoanele impozabile înregistrate în
valoarea adăugată scopuri de TVA conform art. 316 din Legea
Formularul 300 nr. 227/2015 Lunar, trimestrial, semestrial,
anual – după caz (vezi instrucţiunile de
completare din formular)
25 iulie Depunerea Declaraţiei privind sumele Persoanele impozabile prevăzute la art. 280
rezultate din ajustarea/corecţia alin. (6), art. 270 alin. (7), art. 310 alin. (7),
ajustărilor/regularizarea taxei pe art. 316 alin. (11) lit. a)-e) şi g) din Legea nr.
valoarea adăugată 227/2015
Formularul 307
25 iulie Depunerea Declaraţiei privind taxa pe Persoanele impozabile al căror cod de TVA
valoarea adăugată datorată de către a fost anulat conform art. 316 alin. (11) lit. a)-
persoanele impozabile al căror cod de e), lit. g) sau lit. h) din Legea nr. 227/2015 şi
înregistrare în scopuri de taxă pe care efectuează în perioada în care nu au
valoarea adăugată a fost anulat cod valid de TVA, livrări şi/sau achiziţii
conform art. 316 alin. (11) lit. a)-e), lit. /prestări de bunuri/ servicii care sunt
g) sau lit. h) din Legea nr. 227/2015 obligate la plata TVA
privind Codul fiscal
Formularul 311
25 iulie Depunerea Declaraţiei recapitulative Contribuabilii înregistraţi în scopuri de TVA
privind livrările/ achiziţiile/ prestările conform art. 316 sau art. 317 din Legea nr.
intracomunitare de bunuri pentru luna 227/2015
precedentă
Formularul 390 VIES
25 iulie Depunerea Cererii de restituire Vânzătorii pentru livrările efectuate în cadrul
a accizelor în cazul vânzărilor la vânzării la distanţă
distanţă pentru trimestrul precedent

fiscal
25 iulie Depunerea notificării pentru încetarea Persoanele impozabile care depăşesc
aplicării sistemului TVA la încasare plafonul de 2.250.000 lei; Persoanele
Formularul 097 impozabile care renunţă la aplicarea
sistemului TVA la încasare
25 iulie Plata taxei anuale pentru autorizaţia de Organizatorii de jocuri de tip pariu, jocuri de
exploatare a jocurilor de noroc (sumele noroc, bingo organizate prin TV, pariuri on-
care rezultă din aplicarea procentelor line, jocuri bingo prin internet, sisteme de
prevăzute în anexă la veniturile telefonie fixă sau mobilă, jocuri de noroc on-
estimate de operatorul economic, dar line
nu mai puţin decât taxa anuală
minimală – până la data de 25 inclusiv
a lunii următoare celei în care
documentaţia a fost aprobată; în cazul
în care, în cursul anului de autorizare,
încasările efective depăşesc încasările
estimate prin documentaţia prezentată
la data autorizării, taxa se va recalcula
prin aplicarea cotei procentuale asupra
încasărilor efective cumulate de la
începutul perioadei de autorizare.
Recalcularea se va efectua lunar,
începând cu prima lună în care se
înregistrează depăşirea rezultatelor
estimate. Încasările efective cumulate şi
taxa plătită de la începutul perioadei de
autorizare până la finele lunii
precedente celei pentru care se face
regularizarea se va declara şi plăti până
la data de 25 a lunii următoare)
31 iulie Depunerea Cererii de restituire Beneficiarii scutirilor de accize (instituţii,
a accizelor de către importatori pentru organizaţii)
trimestrul precedent
fiscal
31 iulie Depunerea Declaraţiei informative Persoanele impozabile înregistrate în
privind livrările/prestările şi achiziţiile scopuri de TVA în România, conform art.316
efectuate pe teritoriul naţional aferente din Legea nr. 227/2015, obligate la plata
perioadei de raportare precedente taxei conform art. 307 alin. (1), (2), (6) şi (7)
(luna, trim. etc.; perioada de raportare din Legea nr. 227/2015, pentru operaţiuni
este cea declarată pentru depunerea impozabile în România conform art. 268
decontului de TVA, prevăzută la art. 156 alin. (1) din Legea nr. 227/2015. Persoanele
1 impozabile înregistrate în scopuri de TVA în
din Legea nr. 571/2003).
Formularul 394 România, conform art. 316 din Legea nr.
227/2015, care realizează în România, de la
persoanele impozabile înregistrate în
scopuri de TVA în România, achiziţii de
bunuri sau servicii taxabile
Curierul fiscal nr. 6/2017 - Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor (I) - Tipărit de: Curtea de Apel Constanta la: 14.09.2017
Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor (I) 1
Avocat Delia Stoian
Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor constituie excepţia de la regula impozitului pe profit.
Sub imperiul vechiului Cod fiscal (Legea nr. 571/2003), acest tip de impozit a cunoscut perioade
în care a fost eliminat din Codul respectiv (în încercarea de a se generaliza impozitul pe profit faţă
de toţi agenţii economici) şi perioade în care a fost reintrodus în vechiul Codul fiscal, în Titlul IV
ind. 1 (în ideea de a ajuta microîntreprinderile să se dezvolte, cunoscut fiind faptul că pentru
microîntreprinderi impozitul pe profit constituie un regim fiscal mai puţin favorabil).
Prezentul articol îşi propune analizarea principalelor aspecte ale impozitului pe veniturile
microîntreprinderilor, astfel cum acesta este consacrat în prezent de Titlul din C.fisc. (Legea nr.
227/2016) şi de Normele metodologice de punere în aplicare a acestuia.
I. Ieşirea din sistemul de impozit pe veniturile microîntreprinderii în cursul anului
O persoană juridică română plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderii în anul 2017,

poate ieşi din sistemul de impozitare menţionat, dacă nu mai îndeplineşte una sau mai multe
condiţii pentru a avea calitatea de microîntreprindere, astfel cum aceasta este definită de art. 47
C.fisc., respectiv: 1
- începe să desfăşoare activităţi de natura celor prevăzute de art. 48 alin. (6) C.fisc., şi realizează
venituri din acestea. În acest caz, potrivit art. 52 alin. (3) C.fisc., devine plătitoare de impozit pe
profit începând cu trimestrul respectiv şi are obligaţia, potrivit art. 55 alin. (1) C.fisc., să comunice
organelor fiscale competente ieşirea din sistemul de impunere pe veniturile microîntreprinderii, în
conformitate cu prevederile Codului de procedură fiscală;
- ponderea veniturilor realizate din consultanţă şi management în veniturile totale este de peste
20% inclusiv. În acest caz:
limitele fiscale respective se verifică, potrivit art. 52 alin. (2) C.fisc., pe baza veniturilor
înregistrate cumulat de la începutul anului;
pentru încadrarea în condiţia privind nivelul veniturilor respective, se vor lua în calcul, potrivit art.
54 C.fisc., veniturile care constituie baza impozabilă prevăzută de art. 53 C.fisc. – bază
impozabilă ce este analizată mai jos în cuprinsul prezentului articol;
persoana juridică română respectivă devine plătitoare de impozit pe profit, potrivit art. 52 alin. (1)
C.fisc., începând cu trimestrul în care s-a depăşit limita respectivă;
persoana juridică română respectivă are obligaţia, potrivit art. 55 alin. (1) C.fisc., să comunice
organelor fiscale competente ieşirea din sistemul de impunere pe veniturile microîntreprinderii, în
conformitate cu prevederile Codului de procedură fiscală;
impozitul pe profit se calculează şi se plăteşte luând în considerare, potrivit art. 52 alin. (4) C.fisc
., veniturile şi cheltuielile realizate începând cu trimestrul respectiv;
- realizează venituri care au depăşit echivalentul în lei a 500.000 euro. În acest caz, toate
aspectele menţionate la punctul anterior se aplică în mod asemănător, cu menţiunea în plus că
limitele fiscale respective se verifică, potrivit art. 52 alin. (2) C.fisc., pe baza veniturilor înregistrate
cumulat de la începutul anului, la cursul de schimb – pentru determinarea echivalentului în lei –
cumulat de la începutul anului, la cursul de schimb – pentru determinarea echivalentului în lei –

valabil la închiderea exerciţiului financiar precedent;
- capitalul social al acesteia este deţinut de stat sau de unităţi administrativ-teritoriale. În acest
caz, potrivit art. 55 alin. (3) C.fisc., microîntreprinderea trebuie să comunice organelor fiscale
competente ieşirea din sistemul de impunere pe veniturile microîntreprinderii, până la data de 31
martie inclusiv a anului fiscal următor;
- se află în dizolvare urmată de lichidare, înregistrată la registrul comerţului sau la instanţele

judecătoreşti, potrivit legii. În acest caz, potrivit art. 55 alin. (3) C.fisc., microîntreprinderea trebuie
să comunice organelor fiscale competente ieşirea din sistemul de impunere pe veniturile
microîntreprinderii, până la data de 31 martie inclusiv a anului fiscal următor.
De asemenea, o persoană juridică română plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderii în

anul 2017, poate ieşi din sistemul de impozitare menţionat, devenind plătitoare de impozit pe
profit, dacă îşi exercită dreptul de opţiune în conformitate cu dispoziţiile art. 48 alin. (52) C.fisc.
II. Dreptul de opţiune
Dreptul de opţiune cu privire la sistemul de impozitare aplicabil (respectiv impozit pe veniturile

microîntreprinderilor sau impozit pe profit) este o formă clasică de optimizare fiscală.
Acesta priveşte numai persoanele juridice române – legea nu distinge cu privire la forma de
organizare: societate comercială, societate agricolă, asociaţie etc. Per a contrario, persoanele
juridice străine, desfăşurând în România o activitate prin intermediul unui sediu permanent, vor
datora exclusiv impozit pe profit – agenţii, sucursale, reprezentanţe2.
III. Determinarea impozitului pe veniturile microîntreprinderilor
Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor se calculează trimestrial, prin aplicarea unei cote

procentuale asupra bazei de impozitare. Atât cotele de impozitare, cât şi baza de impozitare vor fi
analizate în cele ce urmează.
1. Cotele de impozitare
Având în vedere faptul că, Codul fiscal a intrat în vigoare la data de 1.01.2016, în analizarea
cotelor de impozitare vom face distincţie pe de o parte, între persoanele juridice române nou-
înfiinţate ca microîntreprinderi, respectiv care s-au înfiinţat în anul 2016 şi cele care se înfiinţează
în anul 2017, iar pe de altă parte, între persoanele juridice române existente la data de
01.01.2016 – data intrării în vigoare a noului Cod fiscal – ce au avut în anul 2016 calitatea de
microîntreprindere şi persoanele juridice române existente la data de 1.01.2017, care la
închiderea exerciţiului financiar din 31.12.2016 îndeplinesc condiţiile pentru a fi microîntreprindere.
1.1. Persoanele juridice române nou-înfiinţate ca microîntreprinderi, respectiv care s-au

înfiinţat în anul 2016 şi cele care se înfiinţează în anul 2017
Persoanele juridice române care s-au înfiinţat ca microîntreprinderi în anul 2016:
- beneficiază de o cotă de impozitare de 1% pentru primele 24 de luni de la data înregistrării

persoanei juridice române, potrivit legii, dacă îndeplinesc condiţiile prevăzute de dispoziţiile art.
51 alin. (2) C.fisc.;
- dacă nu s-au încadrat în condiţiile prevăzute de dispoziţiile art. 51 alin. (2) C.fisc., au aplicat
cotele de impozitare prevăzute de dispoziţiile art. 51 alin. (1) C.fisc., în forma în vigoare
a acestora la nivelul anului 2016, respectiv:
a) 1% pentru microîntreprinderile care au peste 2 salariaţi inclusiv;
b) 2% pentru microîntreprinderile care au un salariat;

c) 3% pentru microîntreprinderile care nu au salariaţi.
Persoanele juridice române care se înfiinţează ca microîntreprinderi în anul 2017:
- beneficiază de o cotă de impozitare de 1 % pentru primele 24 de luni de la data înregistrării

persoanei juridice române, potrivit legii – cotă ce se aplică până la sfârşitul trimestrului în care se
încheie perioada de 24 de luni – dacă îndeplinesc în mod cumulativ condiţiile prevăzute de
dispoziţiile art. 51 alin. (2) C.fisc. – dispoziţii care, în conformitate cu pct. 4 alin. (1), Secţiunea a 4-
a, Titlul III din Normele metodologice de aplicare ale noului Cod fiscal, se aplică
microîntreprinderilor nou-înfiinţate începând cu 1 ianuarie 2016 – respectiv:
Persoana juridică română nou-înfiinţată are cel puţin 1 salariat, iar angajarea se efectuează în
termen de 60 de zile inclusiv de la data înregistrării persoanei juridice respective. Potrivit
dispoziţiilor pct. 4 alin. (2) cuprinse în Secţiunea a 4-a, Titlul III din H.G. nr. 1/2016 (Normele
metodologice de aplicare ale noului Cod fiscal), perioada de 60 de zile nu se raportează la anul
fiscal.
Prin salariat se înţelege, astfel cum rezultă din art. 51 alin. (4) C.fisc.:
- persoana angajată cu contract individual de muncă cu normă întreagă, potrivit Legii nr. 53/2003
– Codul muncii, republicată, cu modificările şi completările ulterioare;
- persoana angajată cu contract individual de muncă cu timp parţial, dacă fracţiunile de normă
prevăzute în acestea, însumate, reprezintă echivalentul unei norme întregi;
- persoana care are încheiat contract de administrare sau mandat, potrivit legii, în cazul în care
remuneraţia acesteia este cel puţin la nivelul salariului de bază minim brut pe ţară garantat în
plată.
În cazul în care persoana juridică are un singur salariat al cărui raport de muncă încetează, atunci
în conformitate cu dispoziţiile art. 51 alin. (3) teza a II-a C.fisc., această condiţie se consideră
îndeplinită dacă în cursul trimestrului respectiv este angajat un nou salariat.
Persoana juridică nou-înfiinţată se constituie pe o durată mai mare de 48 de luni;
Acţionarii/asociaţii persoanei juridice nou-înfiinţate nu au deţinut titluri de participare la alte

persoane juridice;
Microîntreprinderea nu se află în următoarele situaţii:
- Lichidarea voluntară prin prin hotărârea adunării generale, potrivit legii;
- Dizolvarea fără lichidare, potrivit legii;
- Inactivitate temporară, potrivit legii;
- Declararea pe proprie răspundere a nedesfăşurării de activităţi la sediul social/sediile

secundare, potrivit legii;
- Majorarea capitalului social prin aporturi efectuate, potrivit legii, de noi acţionari/asociaţi;
- Acţionarii/asociaţii săi vând/cesionează/schimbă titlurile de participare deţinute.
În situaţia în care persoana juridică nou-înfiinţată nu se încadrează în dispoziţiile art. 51 alin.2 C.

fisc., respectiv nu mai are niciun salariat în primele 24 de luni, sau nu îndeplineşte celelalte
condiţii, aceasta nu mai beneficiază de prevederile art. 52 alin. (2) C.fisc., ci în acest caz, se vor
condiţii, aceasta nu mai beneficiază de prevederile art. 52 alin. (2) C.fisc., ci în acest caz, se vor
aplica, începând cu trimestrul în care s-a efectuat modificarea, cotele de impozitare prevăzute de
art. 51 alin. (1) C.fisc., astfel cum acestea au fost modificate de O.U.G. nr. 3/20173, respectiv:
a) 1% pentru microîntreprinderile care au 1 sau mai mulţi salariaţi;
b) abrogată;
În sfera noţiunii de salariat intră în mod asemănător, persoanele menţionate de dispoziţiile art. 51
alin. (4) C.fisc., analizate mai sus.
Dacă pe parcursul unui an fiscal numărul de salariaţi se modifică în aşa fel încât
microîntreprinderea nu mai are niciun salariat, atunci, astfel cum rezultă din cuprinsul dispoziţiilor
art. 51 alin. (5) şi alin. (6) C.fisc., pentru a-şi menţine cota de 1%, microîntreprinderea trebuie să
anagajeze în cursul aceluiaşi trimestru în care raporturile de muncă ale salariaţilor anteriori au
încetat, noi salariaţi, cu contract individual de muncă pe durată nedeterminată sau pe durată
determinată pe o perioadă de cel puţin 12 luni.
Totodată, în aplicarea prevederilor art. 51 alin. (5) C.fisc., pct. 4 alin. (3) cuprins în Secţiunea a IV-
a, Titlul III din Normele de aplicare ale noului Cod fiscal, prevede faptul că: „în cazul în care, în
cursul unui trimestru, numărul de salariaţi se modifică, cotele de impozitare se aplică în mod
corespunzător, având în vedere numărul de salariaţi existent la sfârşitul ultimei luni a trimestrului
respectiv”.
Astfel, presupunând că în lunile ianuarie şi februarie o microîntreprindere a avut 1 angajat, al

cărui raport de muncă cu societatea a încetat la începutul lunii martie, atunci cota de impozitare
rămâne de 1%, dacă până la sfârşitul lunii martie microîntreprinderea angajează 1 nou salariat
sau mai mulţi. Dacă însă la sfârşitul lunii martie, când se încheie primul trimestru al anului fiscal,
numărul de salariaţi existenţi este 0, atunci microîntreprinderea va plăti un impozit de 3%.
Perioada impozabilă în cazul înfiinţării unei microîntreprinderi într-un an fiscal, începe, în

conformitate cu dispoziţiile pct. 3 alin. (1) cuprinse în Secţiunea a 3-a, Titlul III din Normele
metodologice de aplicare a noului Cod fiscal:
a) De la data înregistrării acesteia la registrul comerţului, dacă are această obligaţie;
b) De la data înregistrării în registrul ţinut de instanţele judecătoreşti sau alte autorităţi

competente, dacă are această obligaţie, potrivit legii.
1.2. Persoanele juridice române existente la data de 1.01.2016 – data intrării în vigoare

a noului Cod fiscal – ce au avut în anul 2016 calitatea de microîntreprindere şi persoanele
juridice române existente la data de 1.01.2017, care la închiderea exerciţiului financiar din
31.12.2016 îndeplinesc condiţiile pentru a fi microîntreprindere
Persoanele juridice române existente la data de 1.01.2016 – data intrării în vigoare a noului Cod
fiscal – care au avut în anul 2016 calitatea de microîntreprindere, au aplicat cotele de impozitare
prevăzute de dispoziţiile art. 51 alin. (1) în forma în vigoare a acestora la nivelul anului 2016,
respectiv:
a) 1% pentru microîntreprinderile care au peste 2 salariaţi inclusiv;
Persoanele juridice române existente la data de 1.01.2017, care la închiderea exerciţiului

financiar din 31.12.2016 îndeplinesc condiţiile pentru a fi microîntreprindere, aplică la nivelul
anului 2017 (pe tot parcursul anului sau până în trimestrul în care îndeplinesc condiţiile unei
microîntreprinderi), cotele de impozitare prevăzute de art. 51 alin.1 astfel cum acestea au fost
modificate de O.U.G. nr. 3/2017, respectiv:
a) 1% pentru microîntreprinderile care au 1 sau mai mulţi salariaţi;
b) abrogată;
Aspectele legate de noţiunea de salariat şi de fluctuaţia cotei de impozitare în funcţie de numărul

de salariaţi – analizate în cadrul Secţiunii 9.1.1. la capitolul privind persoanele juridice care se
înfiinţează ca microîntreprinderi în anul 2017 – se aplică în mod corespunzător şi în acest caz.
2. Baza impozabilă
Pentru a se asigura corecta înregistrare a veniturilor, contribuabilii sunt obligaţi să ţină o evidenţă
financiar – contabilă în conformitate cu metodologia aprobată prin Ordin al ministrului finanţelor
publice4.
Învăţatul italian Luca Paciolo (1445-1517) a fost întemeietorul ştiinţei contabile, fiind primul care
a dat o definiţie obiectului contabilităţii. În acest sens, în lucrarea „Summa de l´aritmetica,
geometria, proportioni e proportionalita”, publicată la Veneţia, în anul 1494, a arătat faptul că:
„obiectul contabilităţii este tot ce are pe lume comerciantul, ca averi mişcătoare şi nemişcătoare şi
ca datorie, precum şi toate afacerile mari şi mici, în ordinea în care au avut loc”.
Definiţiile date ulterior de specialişti nu diferă prea mult de concepţia lui Paciolo, cu mici
diferenţieri de interpretare, majoritatea autorilor considerând că obiectul contabilităţii îl constituie
mişcarea circulară a bunurilor economice, în cantităţi şi valoare, precum şi cheltuielile, respectiv
veniturile realizate5.
În ceea ce priveşte baza impozabilă, aceasta se determină având în vedere următoarele reguli
prevăzute de C.fisc. şi de Normele Metodologice de aplicare a acestuia:
A. Potrivit dispoziţiilor art. 53 alin. (1) C.fisc., baza impozabilă a impozitului pe veniturile
microîntreprinderilor o constituie veniturile din orice sursă, fiind menţionate în continuare veniturile
care se scad şi veniturile care se adaugă bazei impozabile.
În doctrină, s-a apreciat că prin sintagma „venituri obţinute din orice sursă” trebuie să se înţeleagă
doar veniturile proprii ale contribuabilului – microîntreprindere, nu şi veniturile încasate de
contribuabil în numele şi pe seama altor persoane.
Un exemplu6 se poate dovedi elocvent pentru acest lucru:
O agenţie de turism plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderilor încasează de la clienţii

săi suma de 10.000 Euro, în numele şi pe seama agenţiilor de turism partenere. Toate facturile
sunt emise de agenţia de turism în cauză. Agenţia virează apoi partenerilor săi suma de 9.000
Euro, beneficiind de un comision de 1.000 Euro. În aceste condiţii, se pune problema de a şti care
venituri vor fi luate în calcul la impozitare: veniturile totale de 10.000 Euro (venituri din orice
sursă) sau comisionul de 1.000 Euro (veniturile proprii) ?
Considerăm că impozitul pe veniturile microîntreprinderilor poate viza doar comisionul încasat de

agenţia de turism, singura sumă care reprezintă un venit propriu al acestui contribuabil. În caz
contrar, impozitul pe veniturile microîntreprinderilor s-ar aplica asupra unor venituri care nu
aparţin practic acestui contribuabil, ci au fost încasate în numele şi pe seama altor persoane.
Totodată, potrivit dispoziţiilor pct. 5 alin. (1) cuprinse în Secţiunea a 5-a, Titlul III din Normele
Metodologice de aplicare ale noului Cod fiscal, „baza impozabilă asupra căreia se aplică cotele
de impozitare prevăzute la art. 51 alin. (1) şi (2) C.fisc. este reprezentată de totalul veniturilor
trimestriale care sunt înregistrate în creditul conturilor din clasa a 7-a „Conturi de venituri”, potrivit
reglementărilor contabile aplicabile, din care se scad categoriile de venituri menţionate la art. 53
alin. (1) şi se adaugă elementele menţionate la art. 53 alin. (2) C.fisc.”
În continuare vom face câteva referiri la elementele cuprinse în textul de mai sus.
Conturile reprezintă un procedeu specific al metodei contabilităţii şi totodată instrumentul cel mai
reprezentativ al metodei contabilităţii, folosit pentru ordonarea, gruparea şi sistematizarea
specifică a informaţiilor contabile, privind existenţa şi mişcarea elementelor patrimoniale, pe
mărimi individualizate, în expunere valorică şi uneori naturală, pe perioade de timp şi sfere
organizatorice determinate7.
Cu privire la reglementările contabile, menţionăm că:
- iniţial, a fost în vigoare OMFP nr. 3055/2009, care a aprobat Reglementările contabile conforme
cu Directiva a IV-a a Consiliului 78/660 din 25.07.1978 privind conturile anuale ale unor forme de
societăţi comerciale, cu modificările şi completările ulterioare şi Directiva a VII-a a Consiliului
83/349/CEE/1983 privind conturile consolidate, cu modificările şi completările ulterioare;
- ulterior, acesta a fost abrogat, iar prin OMFP nr. 1.802/2014, s-au aprobat reglementările
contabile privind situaţiile financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate
cuprinse în Anexa la Ordinul nr. 1.802/2014. Potrivit art. 2 din Reglementările contabile, acestea
transpun parţial prevederile următoarelor directive:
a) Directiva 2013/34/UE a Parlamentului European şi a Consiliului privind situaţiile financiare

anuale, situaţiile financiare consolidate şi rapoartele conexe ale anumitor tipuri de întreprinderi, de
modificare a Directivei 2006/43/CE a Parlamentului European şi a Consiliului şi de abrogare
a Directivelor 78/660/CEE şi 83/349/CEE ale Consiliului (JO L nr. 182 din 29 iunie 2013);
b) Directiva 2014/95/UE a Parlamentului European şi a Consiliului din 22 octombrie 2014 de

modificare a Directivei 2013/34/UE în ceea ce priveşte prezentarea de informaţii nefinanciare şi
de informaţii privind diversitatea de către anumite întreprinderi şi grupuri mari (JO L nr. 330 din 15
noiembrie 2014).
Veniturile menţionate la art. 53 alin. (1) care se scad din totalul veniturilor trimestriale înregistrate
în creditul conturilor din clasa a 7-a „Conturi de venituri” sunt:
Veniturile aferente costurilor stocurilor de produse – cont 711.
Pct. 276 din Reglementările contabile prevde faptul că: (1) În cadrul stocurilor se cuprind:
a) mărfurile, şi anume bunurile pe care entitatea le cumpără în vederea revânzării sau produsele
predate spre vânzare magazinelor proprii;
b) materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în produsul finit
integral sau parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformată;
c) materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de

schimb, seminţe şi materiale de plantat, furaje şi alte materiale consumabile), care participă sau
ajută la procesul de fabricaţie sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit;
d) materialele de natura obiectelor de inventar;
e) produsele, şi anume:
- semifabricatele, prin care se înţelege produsele al căror proces tehnologic a fost terminat într-o
- semifabricatele, prin care se înţelege produsele al căror proces tehnologic a fost terminat într-o
secţie (faza de fabricaţie) şi care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secţii (faze de
fabricaţie) sau se livrează terţilor;
- produsele finite, adică produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricaţie şi
nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entităţii, putând fi depozitate în vederea livrării
sau expediate direct clienţilor;
- rebuturile, materialele recuperabile şi deşeurile;
- produsele agricole;
f) activele biologice de natura stocurilor, aşa cum sunt exemplificate la pct. 278 alin. (2);
g) ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achizţionate sau fabricate, destinate produselor
vândute şi care în mod temporar pot fi păstrate de terţi, cu obligaţia restituirii în condiţiile
prevăzute în contracte;
h) producţia în curs de execuţie, reprezentând producţia care nu a trecut prin toate fazele
(stadiile) de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum şi produsele nesupuse probelor
şi recepţiei tehnice sau necompletate în întregime. În cadrul producţiei în curs de execuţie se
cuprind, de asemenea, serviciile şi studiile în curs de execuţie sau neterminate.
Potrivit Reglementărilor contabile menţionate, cu ajutorul Contului 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” se ţine evidenţa costului de producţie al produselor stocate, precum şi
variaţia acestuia.
În creditul contului 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” se înregistrează:
- la sfârşitul perioadei, costul produselor în curs de execuţie (331);
- preţul de înregistrare al produselor obţinute, la finele perioadei, sau constatate plus la inventar
(341 la 347);
- diferenţele de preţ în plus sau nefavorabile (costul de producţie este mai mare decât preţul
prestabilit) aferente produselor intrate în gestiune (348);
- preţul de înregistrare al activelor biologice de natura stocurilor obţinute din producţie proprie,
precum şi sporurile de greutate şi plusurile de inventar (361);
- diferenţele de preţ în plus sau nefavorabile aferente activelor biologice de natura stocurilor
intrate în gestiune, din producţie proprie (368);
- diferenţele de preţ în minus sau favorabile (costul de producţie este mai mic decât preţul
prestabilit) aferente produselor ieşite din gestiune (348);
- diferenţele de preţ în minus sau favorabile aferente activelor biologice de natura stocurilor ieşite
din gestiune, din producţie proprie (368).
În debitul contului 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” se înregistrează:
- reluarea produselor în curs de execuţie, la începutul perioadei (331);
- preţul de înregistrare al produselor vândute sau constatate lipsă la inventar (341 la 347);
- diferenţele de preţ în plus sau nefavorabile repartizate asupra produselor ieşite din gestiune
(348);
- costul de producţie sau preţul de înregistrare al activelor biologice de natura stocurilor ieşite din
gestiune, din producţie proprie (361);
- diferenţele de preţ în plus sau nefavorabile aferente activelor biologice de natura stocurilor ieşite
din gestiune, din producţie proprie (368);
- diferenţele de preţ în minus sau favorabile aferente produselor intrate în gestiune (348);
- diferenţele de preţ în minus sau favorabile aferente activelor biologice de natura stocurilor intrate
în gestiune, din producţie proprie (368).
veniturile aferente costurilor serviciilor în curs de execuţie – cont 712.
Potrivit Reglementărilor contable, cu ajutorul Contului 712 „Venituri aferente costurilor serviciilor
în curs de execuţie” se ţine evidenţa costului de producţie al serviciilor în curs de execuţie,
precum şi variaţia acestuia.
În creditul contului 712 „Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuţie” se înregistrează:
- la sfârşitul perioadei, costul serviciilor în curs de execuţie (332);
În debitul contului 712 „Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuţie” se înregistrează:
- reluarea serviciilor în curs de execuţie, la începutul perioadei (332).
veniturile din producţia de imobilizări corporale şi necorporale – cont 721, cont 722.
Potrivit Reglementărilor contabile cu ajutorul Contului 721 „Venituri din producţia de imobilizari
necorporale” se ţine evidenţa veniturilor din producţia de imobilizari necorporale.
În creditul contului 721 „Venituri din producţia de imobilizari necorporale” se înregistrează:
- valoarea imobilizarilor necorporale realizate pe cont propriu (203, 206, 208).
Totodată, cu ajutorul Contului 722 „Venituri din producţia de imobilizări corporale” se ţine evidenţa
veniturilor din producţia de imobilizari corporale, altele decât investiţiile imobiliare.
În creditul contului 722 „Venituri din producţia de imobilizari corporale” se înregistrează:
- costul de producţie al amenajărilor de terenuri, realizate pe cont propriu (211, 231);
- costul de producţie al celorlalte imobilizări corporale, realizate pe cont propriu, precum şi al

investiţiilor efectuate la cele existente (231).
veniturile din subvenţii – cont 7418.
Potrivit pct. 392 şi 393 din Reglementările contabile:
392. (1) În categoria subvenţiilor se cuprind subvenţiile aferente activelor şi subvenţiile aferente

veniturilor. Acestea pot fi primite de la: guvernul propriu-zis, agenţii guvernamentale şi alte
instituţii similare naţionale şi internaţionale.
(2) Subvenţiile guvernamentale sunt uneori denumite în alte moduri, cum ar fi: subsidii, alocaţii,
prime sau transferuri.
393. În cadrul subvenţiilor se reflectă distinct:
- subvenţii guvernamentale;
- subvenţii guvernamentale;
- împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenţii;
- alte sume primite cu caracter de subvenţii.
Cu ajutorul Contului 741 „Venituri din subvenţii de exploatare” se ţine evidenţa subvenţiilor
cuvenite entităţii în schimbul respectării anumitor condiţii referitoare la activitatea de exploatare
a acesteia.
În creditul contului 741 „Venituri din subvenţii de exploatare” se înregistrează:
- subvenţiile de exploatare primite sau ce urmează a fi primite (512, 445);
- subvenţii pentru venituri, recunoscute anterior ca venituri amânate (472).
veniturile din provizioane, ajustări pentru depreciere sau pentru pierdere de valoare, care au fost
cheltuieli nedeductibile la calculul profitului impozabil – cont 781 şi 7869.
În legătură cu provizioanele, în Reglementările contabile se prevede faptul că:
369. (1) Provizioanele sunt destinate să acopere datoriile a căror natură este clar definită şi care
la data bilanţului este probabil să existe sau este cert că vor exista, dar care sunt incerte în ceea
ce priveşte valoarea sau data la care vor apărea.
377. (1) Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt:
a) litigii, amenzi şi penalităţi, despăgubiri, daune şi alte datorii incerte;
b) cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanţie şi alte cheltuieli privind

garanţia acordată clienţilor;
c) dezafectare imobilizari corporale şi alte actiuni similare legate de acestea;
d) acţiunile de restructurare;
e) pensii şi obligaţii similare;
f) impozite;
g) terminarea contractului de muncă;
h) prime ce urmează a se acorda personalului în funcţie de profitul realizat, potrivit prevederilor
legale sau contractuale;
i) provizioane în legatură cu acorduri de concesiune;
j) provizioane pentru contracte cu titlu oneros;
k) alte provizioane.
Cu privire la ajustări, în Sectiunea 1.2 „Definiţii” din Reglementările contabile se menţionează:
8. În înţelesul prezentelor reglementări se aplică următoarele definiţii:
8. ajustări de valoare înseamnă ajustarile destinate să ţină cont de modificările valorilor activelor
individuale, stabilite la data bilanţului, indiferent dacă modificarea este definitivă sau nu. Ajustările
negative de valoare pot fi: ajustări permanente, denumite în continuare amortizări, şi/sau ajustări
provizorii, denumite în continuare ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare, în functie de
provizorii, denumite în continuare ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare, în functie de
caracterul permanent sau provizoriu al ajustării respective.
Cu ajutorul Contului 781 „Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere privind activitatea
de exploatare” se ţine evidenţa veniturilor obţinute din diminuarea sau anularea provizioanelor,
a ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale şi necorporale, a activelor circulante,
precum şi a veniturilor corespunzătoare fondului comercial negativ.
În creditul contului 781 „Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere privind activitatea de
exploatare” se înregistrează:
- sumele reprezentând diminuarea sau anularea provizioanelor (151);
- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor (290,
291, 293);
- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor şi

producţiei în curs de execuţie (391 la 398);
- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea creanţelor – clienţi
(491, 496);
- cota-parte din fondul comercial negativ, transferată la venituri (2075).
Cu ajutorul Contului 786 „Venituri financiare din amortizări şi ajustări pentru pierdere de valoare”
se ţine evidenţa veniturilor financiare din amortizarea diferenţelor favorabile aferente titlurilor de
stat achiziţionate, precum şi a celor din ajustări pentru pierdere de valoare.
În creditul contului 786 „Venituri financiare din amortizări şi ajustări pentru pierdere de valoare” se
înregistrează:
- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru pierderea de valoare

a imobilizărilor financiare (296);
- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea creanţelor;
- decontari în cadrul grupului şi cu acţionarii/asociaţii (495);
- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru pierderea de valoare

a conturilor de trezorerie (591, 595, 596, 598);
- valoarea diferenţelor favorabile aferente titlurilor de stat achiziţionate, amortizate (472).
veniturile rezultate din restituirea sau anularea unor dobânzi şi/sau penalităţi de întârziere, care
au fost cheltuieli nedeductibile la calculul profitului impozabil;
veniturile realizate din despăgubiri de la societăţile de asigurare/reasigurare, pentru pagubele

produse bunurilor de natura stocurilor sau a activelor corporale proprii;
veniturile din diferenţe de curs valutar – cont 765.
Cu ajutorul Contului 765 „Venituri din diferente de curs valutar” se ţine evidenţa veniturilor din
diferenţe de curs valutar.
În creditul contului 765 „Venituri din diferenţe de curs valutar” se înregistrează:
- diferenţele favorabile de curs valutar, rezultate la încasarea creanţelor în valută (512, 531);
- diferenţele favorabile de curs valutar, rezultate la evaluarea creanţelor în valută, înregistrate la

finele lunii, respectiv la închiderea exerciţiului financiar (267, 411, 413, 418, 451, 453, 456, 461);
Un exemplu10 ar fi elocvent în acest sens.
O creanţă faţă de un client în sumă de 500 euro a fost înregistrată în contabilitate la cursul de
34.000 lei/euro. La 31.12.200N, cursul era de 36.000 lei/euro.
Diferenţele favorabile de curs valutar aferente creanţelor în valută la 31.12.: 500 x (36.000 –
34.000) = 1.000.000 lei.
- diferenţele favorabile de curs valutar, rezultate din decontarea datoriilor în valută, şi evaluarea
acestora la finele lunii, respectiv la închiderea exerciţiului financiar (161, 162, 166, 167, 168, 269,
401, 403, 404, 405, 408, 451, 453, 455, 462, 509);
- diferenţele favorabile de curs valutar, rezultate din evaluarea disponibilităţilor în valută, existente
în casierie sau în conturi la bănci, precum şi a depozitelor şi a altor valori de trezorerie în valută,
înregistrate la finele lunii, respectiv la închiderea exerciţiului financiar (512, 531, 267, 508, 541,
542);
- diferenţele favorabile de curs valutar înregistrate la cedarea unei participaţii într-o entitate
străină care a fost cuprinsă în consolidare (107);
- diferenţele favorabile de curs valutar înregistrate în situaţiile financiare anuale consolidate,

aferente unui element monetar care face parte dintr-o investiţie netă a entităţii într-o entitate
străină (103).
veniturile financiare aferente creanţelor şi datoriilor cu decontare în funcţie de cursul unei valute,
rezultate din evaluarea sau decontarea acestora;
valoarea reducerilor comerciale acordate ulterior facturării, înregistrate în contul „709”, potrivit
reglementărilor contabile;
Potrivit art. 76 alin. (7) din Reglementările contabile, reducerile comerciale pot fi, de exemplu:
- rabaturi – se primesc pentru defecte de calitate şi se practică asupra preţului de vânzare;
- remizele – se primesc în cazul vânzărilor superioare volumului convenit sau dacă cumpărătorul
are un statut preferenţial;
- risturne – sunt reduceri de preţ calculate asupra ansamblului tranzacţiilor efectuate cu acelaşi
terţ în decursul unei perioade determinate.
veniturile aferente titlurilor de plată obţinute de persoanele îndreptăţite, potrivit legii, titulari iniţiali
în evidenţa Comisiei Centrale pentru Stabilirea Despăgubirilor sau moştenitorii legali ai acestora;
despăgubirile primite în baza hotărârilor Curţii Europene a Drepturilor Omului;
veniturile obţinute dintr-un stat străin cu care România are încheiată convenţie de evitare a dublei
impuneri, dacă acestea au fost impozitate în statul străin.
Referitor la elementele menţionate la art. 53 alin. (2) C.fisc. care se adaugă bazei impozabile
pentru determinarea impozitului pe veniturile microîntreprinderilor, acestea sunt:
a) valoarea reducerilor comerciale primite ulterior facturării, înregistrate în contul „609”, potrivit
reglementărilor contabile;
b) în trimestrul IV sau în ultimul trimestru al perioadei impozabile, în cazul contribuabililor care îşi
b) în trimestrul IV sau în ultimul trimestru al perioadei impozabile, în cazul contribuabililor care îşi
încetează existenţa, diferenţa favorabilă dintre veniturile din diferenţe de curs valutar/veniturile
financiare aferente creanţelor şi datoriilor cu decontare în funcţie de cursul unei valute, rezultate
din evaluarea sau decontarea acestora, şi cheltuielile din diferenţe de curs valutar/cheltuielile
financiare aferente, înregistrate cumulat de la începutul anului;
c) rezervele, cu excepţia celor reprezentând facilităţi fiscale, reduse sau anulate, reprezentând
reerva legală, rezerve din reevaluarea mijloacelor fixe, inclusiv a terenurilor, care au fost deduse
la calculul profitului impozabil şi nu au fost impozitate în perioada în care microîntreprinderile au
fost şi plătitoare de impozit pe profit, indiferent dacă reducerea sau anularea este datorată
modificării destinaţiei rezervei, distribuirii acesteia către participanţi sub orice formă, lichidării,
divizării, fuziunii contribuabilului sau oricărui alt motiv;
d) rezervele reprezentând facilităţi fiscale, constituite în perioada în care microîntreprinderile au

fost şi plătitoare de impozit pe profit, care sunt utilizate pentru majorarea capitalului social, pentru
distribuire către participanţi sub orice formă, pentru acoperirea pierderilor sau pentru oricare alt
motiv. În situaţia în care rezervele fiscale sunt menţinute până la lichidare, acestea nu sunt luate
în calcul pentru determinarea bazei impozabile ca urmare a lichidării.
B. Microîntreprinderile care îşi încetează existenţa în urma unei operaţiuni de reorganizare sau de
lichidare, potrivit legii, şi care pe parcursul perioadei de funcţionare au fost şi plătitoare de impozit
pe profit, la calculul impozitului pe veniturile microîntreprinderilor nu includ în baza impozabilă:
rezervele constituite din profitul net, rezervele constituite din diferenţe de curs favorabil aferente
capitalului social în devize sau disponibilului în devize, precum şi sumele aferente unor reduceri
ale cotei de impozit pe profit sau ale unor scutiri de impozit, repartizate ca rezerve, potrivit legii,
care au fost constituite în peroada în care au fost plătitoare de impozit pe profit [pct. 5 alin. (2)
cuprinse în Secţiunea a 5-a, Titlul III din Normele metodologice ale noului Cod fiscal].
C. În cazul în care o microîntreprindere achiziţionează case de marcat, valoarea de achiziţie

a acestora se deduce din baza impozabilă, în conformitate cu documentul justificativ, în trimestrul
în care au fost puse în funcţiune, potrivit legii [art. 53 alin. (3) C.fisc.].
IV. Exemplu practic11 privind calculul şi înregistrarea în contabilitate a impozitului
O microîntreprindere realizează în anul N:
- venituri din activităţi de prestări servicii, altele decât cele din consultanţă = 50.000 lei;
- venituri din consultanţă = 5.000 lei;
- venituri încasate din despăgubiri de la societăţile de asigurare = 1.500 lei;
- venituri din diferenţe de curs valutar = 1.000 lei;
- cheltuieli aferente desfăurării activităţii = 40.000 lei.
Societatea achiziţionează o casă de marcat fiscală în valoare de 2.000 lei.
Microîntreprinderea nu are salariaţi.
Determinarea bazei impozabile: 50.000 lei + 5.000 lei – 2.000 lei = 53.000 lei
Determinarea impozitului: 53.000 lei x 3% = 1.590 lei
698 = 4418 1.590
„Cheltuieli cu impozitul pe venit şi „Impozit pe venit”
cu alte impozite care nu apar

cu alte impozite care nu apar
în elementele de mai sus”
V. Termenul de plată al impozitului pe veniturile microîntreprinderilor
În conformitate cu dispoziţiile art. 56 C.fisc., plata impozitului pe veniturile microîntreprinderilor se

efectuează trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se
calculează impozitul.
Acest impozit reprezintă venit al bugetului de stat.
VI. Încheierea perioadei impozabile
Potrivit art. 233 din Legea nr. 31/1990: (1) Dizolvarea societăţii are ca efect deschiderea
procedurii lichidării. Dizolvarea are loc fără lichidare, în cazul fuziunii ori divizării totale a societăţii
sau în alte cazuri prevăzute de lege.
1. În cazul încetării persoanei juridice prin dizolvare fără lichidare, ca efect al divizărilor sau al
fuziunilor, atunci:
- perioada impozabilă se încheie, potrivit dispoziţiilor pct. 3 alin. (2) cuprinse în Secţiunea a 3-a,
Titlul III din Normele metodologice ale noului Cod fiscal, la una dintre următoarele date:
a) data înregistrării în Registrul Comerţului/registrul ţinut de instanţele judecătoreşti competente

a noii societăţi sau a ultimei dintre ele, în cazul constituirii uneia sau a mai multor societăţi noi;
b) data înregistrării hotărârii ultimei adunări generale care a aprobat operaţiunea sau la altă dată
stabilită prin acordul părţilor, în cazul în care se stipulează că operaţiunea va avea efect la o altă
dată, potrivit legii.
- până la data închiderii perioadei impozabile, persoanele juridice care, în cursul anului fiscal, se
dizolvă fără lichidare au obligaţia, în conformitate cu dispoziţiile art. 56 alin. (4) C.fisc., să depună
declaraţia de impozit pe veniturile microîntreprinderilor şi să plătească impozitul.
2. În cazul încetării persoanei juridice prin dizolvare cu lichidare, atunci:
- perioada impozabilă a microîntreprinderii se încheie, potrivit dispoziţiilor pct. 3 alin. (3) cuprinse
în Secţiunea a 3-a, Titlul III din Normele metodologice ale noului Cod fiscal la data depunerii
situaţiilor financiare la registrul unde a fost înregistrată, potrivit legii, înfiinţarea persoanei juridice
respective;
- până la data închiderii perioadei impozabile (reprezentând data depunerii situaţiilor financiare la
organul fiscal competent), persoanele juridice care se dizolvă cu lichidare, potrivit legii, în cursul
aceluiaşi an în care a început lichidarea, au obligaţia, în conformitate cu dispoziţiile art. 56 alin.
(3) C.fisc., să depună declaraţia de impozit pe veniturile microîntreprinderilor şi să plătească
impozitul aferent.
VII. Concluzii
Impozitele sunt justificate pentru funcţionarea oricărei societăţi şi sunt considerate totodată
remuneraţii ale serviciilor de orice natură pe care le asigură statul. Acest aspect a fost anticipat
încă din secolul al XVIII-lea de Montesquieu, care scria că: „veniturile statului sunt o proporţie pe
care fiecare cetăţean o dă din bunul său (averea sa) pentru a avea siguranţa acesteia”12.
Note de subsol:
Partea întâi a articolului a fost publicată în Curierul Fiscal nr. 5/2017, p. 196.
1: Partea întâi a articolului a fost publicată în Curierul Fiscal nr. 5/2017, p. 196.
1: Partea întâi a articolului a fost publicată în Curierul Fiscal nr. 5/2017, p. 196.
2: I.M. Costea, op. cit., p. 210.
3: M.Of. nr. 16 din 6 ianuarie 2017.
4: I.M. Costea, op. cit., p. 363.
5: L. Chirică, op. cit., p. 11.
6: C.F. Costaş, M.Şt. Minea, op. cit., p. 151-152.
7: L. Chirică, op. cit., p. 113.
8: În acest sens, I.M. Costea, Fiscalitate Europeană. Note de curs, Ed. Hamangiu, Bucureşti,
2016, p. 148.
9: Ibidem.
10: I.P. Pântea, Ghe. Bodea, Contabilitatea românească armonizată cu Directivele Contabile
Europene, Ed. IntelCredo, Deva, 2003, p. 306.
11: Revista Impozite şi Taxe, editată de Tribuna Economică, Anul XXII, nr. 12 din decembrie
2016, p. 20.
12: În acest sens, P. Brezeanu, I. Marinescu, Finanţe publice şi fiscalitate între teorie şi practică,
Ed. Fundaţia „România de Mâine”, Bucureşti, 1998, p. 51.
Curierul fiscal nr. 6/2017 - Leasing operaţional – stimulente acordate la încheierea sau la renegocierea unor contracte - Tipărit de:
Curtea de Apel Constanta la: 14.09.2017
Leasing operaţional – stimulente acordate la încheierea sau la renegocierea unor contracte
Andreea Judy, Associate Manager KPMG România; Niculae Done, Tax Senior Partner
KPMG România
România a devenit în ultimii ani un spaţiu atractiv în preferinţele investitorilor în domeniul

imobiliar. În mod evident, principalele modificări aduse cadrului legislativ care reglementează
acest domeniu în România, precum şi contextul economic actual, influenţează deciziile
operatorilor economici care activează în această piaţă.
O dată cu apariţia OMFP nr. 1802/2014, cu modificările şi completările ulterioare, privind

reglementările contabile conforme cu directivele europene („Reglementări contabile”), s-a introdus
un nou paragraf dedicat definiţiei şi tratamentului contabil al stimulentelor acordate la încheierea
sau la renegocierea unor contracte.
Conceptul de stimulent, asa cum este prezentat în OMFP nr. 1802/2014, se referă la beneficiile
acordate locatarului de către locator, cu ocazia şi cu scopul semnării sau prelungirii unui contract
de leasing operaţional.
Astfel, modificările legislative pe această temă au venit pe fondul corelării tratamentului contabil
cu fondul economic al tranzactiei şi nu neapărat cu forma sa juridică. În acest sens, încă de la
prezentarea principiilor contabile, noul ordin vine cu un exemplu de prevalenţă a substanţei
economice a tranzacţiei asupra formei juridice, şi anume „recunoaşterea veniturilor din chirii,
respectiv a cheltuielilor din chirii în funcţie de fondul economic al contractului şi de eventualele
gratuităţi (stimulente) aferente”.
Mai mult decât atât, noua abordare contabilă a acestui tip de tranzacţie este aliniată şi la
standardul internaţional de contabilitate IAS 17 „Leasing”. În mod specific, interpretarea acestui
standard, şi anume SIC 15, menţionează că aceste stimulentele acordate pentru a atrage chiriaşii
sunt văzute ca şi parte integrantă a contractului de cedare a folosinţei bunului, indiferent de
natura stimulentului sau de momentul plăţii. Contravaloarea contraprestaţiei este, de fapt, suma
netă calculată ca şi diferenţa dintre valoarea chiriei şi valoarea beneficiului acordat.
În practică, astfel de beneficii ar putea fi: un anumit număr de luni în care chiria este gratuită,
suportarea de către proprietar a cheltuielilor de amenajare a spaţiului închiriat etc.
Astfel, pct. 221 din reglementările contabile naţionale, menţionează că „La negocierea sau la
renegocierea unui leasing operaţional, locatorul îi poate oferi locatarului anumite stimulente
pentru a încheia contractul. Exemple de astfel de stimulente sunt plata unui avans în numerar
către locatar sau rambursarea ori asumarea de către locator a costurilor locatarului (cum ar fi
costuri de reamplasare, modernizări ale activului în regim de leasing şi costuri aferente unui
angajament anterior de contract de leasing al locatarului). Alternativ, se poate conveni ca, în
perioadele iniţiale ale duratei contractului de leasing, locatarul să plătească o chirie mai mică sau
să nu plătească deloc”.
Ca urmare a faptului că activitatea de închiriere şi cea de acordare a beneficiului sunt tratate ca şi

o singură tranzacţie, ele sunt reflectate în contabilitate pe perioada cedării folosinţei respectivului
bun, şi anume perioada contractului de închiriere. Pe lângă faptul că respectă principiul contabil
de bază al prevalenţei economicului asupra juridicului, este şi în concordanţă cu principiul
contabilităţii de angajamente, şi anume: „Efectele tranzacţiilor şi ale altor evenimente sunt
recunoscute atunci când tranzacţiile şi evenimentele se produc (şi nu pe măsură ce numerarul
sau echivalentul său este încasat sau plătit) şi sunt înregistrate în contabilitate şi raportate în
situaţiile financiare ale perioadelor aferente”. În plus, „Veniturile şi cheltuielile care rezultă direct şi
concomitent din aceeaşi tranzacţie sunt recunoscute simultan în contabilitate, prin asocierea
concomitent din aceeaşi tranzacţie sunt recunoscute simultan în contabilitate, prin asocierea
directă între cheltuielile şi veniturile aferente, cu evidenţierea distinctă a acestor venituri şi
cheltuieli”.
Ţinând cont de cele de mai sus, vom prezenta câteva cazuri întâlnite în practică de astfel de
contracte care au presupus acordarea de stimulente la semnare/prelungire:
1. Cazul 1
Societatea X SRL, care are în proprietate o galerie comercială, semnează un contract de

închiriere a unui spaţiu în incinta galeriei cu societatea Y SRL. Contractul prevede închirierea
spaţiului pe o perioada de 5 ani, începând de la data de 1 ianuarie, 2016. În vederea atragerii
societăţii Y SRL în spaţiul deţinut de socieatea X SRL, conducerea celei din urmă a decis că
pentru primele 3 luni din contract societatea nu va percepe o sumă pentru chirie, spaţiul fiind
acordat gratuit. Chiria lunară pentru restul lunilor este de 500 lei.
În primul rând, calculăm contravaloarea toatală netă a contraprestaţiei aferentă contractului de

leasing operaţional:
4 ani *12 luni* 500 lei + 9 luni *500 lei = 28.500 lei
Ţinând cont de prevederile contabile legate de recunoaşterea unor astfel de stimulente, în fiecare
an societatăţile X SRL şi Y SRL vor recunoaşte în oglindă aceeaşi sumă referitoare la această
tranzacţie. Astfel, X SRL, va recunoaşte un venit din cedarea folosinţei bunurilor de 5.700 lei
(28.500 lei/5 ani), iar societatea Y SRL va recunoaşte o cheltuială cu chiria în valoare de 5.700 lei.
Pentru lunile ianuarie, februarie şi martie 2016, societatea X SRL nu va emite factură, conform
prevederilor contractuale, primele 3 luni de chirie sunt gratuite. Cu toate aceastea, ţinând cont de
prevederile OMFP nr. 1802/2014 referitoare la stimulente coroborate cu principiului contabilităţii
de angajamente, în primele 3 luni de gratuitate, societatea X SRL va recunoaşte un venit lunar
din chirie în valoare de 475 lei. Ulterior, începând din luna aprilie, societatea va emite lunar
factura în valoare de 500 lei, din care doar 475 vor fi recunoscuţi ca şi venit din chirii.
În acelaşi timp, societatea Y SRL, va recunoaşte în evidenţa contabilă, conform principiului

contabilităţii de angajamente, o cheltuială lunară cu chiria, de 475 lei, pentru primul trimestru al
anului 2016. Începând din luna aprilie, societatea va înregistra, lunar, factura primită aferentă
chiriei, în valoare de 500 lei, din care valoarea cheltuielii cu chiria va fi de 475 lei.
2. Cazul 2
Societatea X SRL, care are în proprietate o galerie comercială, semnează un contract de

închiriere a unui spaţiu în incinta galeriei cu societatea Y SRL. Contractul prevede închirierea
spaţiului pe o perioada de 1 an, începând de la data de 1 ianuarie, 2016. În vederea atragerii
societăţii Y SRL în spaţiul deţinut de socieatea X SRL, conducerea celei din urmă a decis să
suporte costul de amenajare a spaţiului de închiriat către Y SRL. Astfel, chiria lunară este de 500
lei, iar costul total al amenajării este de 600 lei.
Ţinând cont de cele de mai sus, contraprestaţia netă aferentă acestui contract de închiriere este
de: 500 lei * 12 luni - 600 lei = 5.400 lei. Deci, chiria lunară ce va fi înregistrată de către cele două
societăţi va fi de 450 lei ( 5.400 lei/12 luni).
Astfel, societatea X SRL, va recunoaşte în contabilitate lunar un venit din chirie în valoare de 450
lei, iar diferenţa de 50 lei rămasă din totalul facturii de chirie (500 lei) este reprezentată de
amortizarea liniară a cheltuielilor cu amenajarea spaţiului, conform prevederilor contabile în
vigoare: „Locatorul trebuie să recunoască valoarea agregată a costului stimulentelor drept
o diminuare a venitului din leasing pe durata contractului de leasing, pe o bază liniară, cu excepţia
cazului în care o altă bază sistematică este reprezentativă pentru eşalonarea în timp
a beneficiului activului în sistem de leasing”.
Concomitent, societatea Y SRL, va recunoaşte lunar o cheltuială cu chiria în valoare de 450 lei,
Concomitent, societatea Y SRL, va recunoaşte lunar o cheltuială cu chiria în valoare de 450 lei,
iar diferenţa de 50 de lei din totalul facturii reprezintă amortizarea beneficiului primit, şi anume
amenajarea spaţiului inchiriat: „Locatarul trebuie să recunoască beneficiul agregat al stimulentelor
drept o reducere a cheltuielilor cu chiria pe toată durata contractului de leasing, pe o bază liniară,
cu excepţia cazului în care o altă bază sistematică este reprezentativă pentru eşalonarea în timp
a beneficiului locatarului rezultat din utilizarea activului în sistem de leasing”.
Curierul fiscal nr. 6/2017 - Obligaţii suplimentare din perspectiva preţurilor de transfer – Implementarea acţiunii 13 BEPS în România -
Tipărit de: Curtea de Apel Constanta la: 14.09.2017
Obligaţii suplimentare din perspectiva preţurilor de transfer – Implementarea acţiunii 13

BEPS în România
Ramona Chiţu (Moisa), Tax Manager al Ţuca Zbârcea & Asociaţii Tax; Andreea Savencu,
Junior Tax Consultant al Ţuca Zbârcea & Asociaţii Tax
Noi obligaţii de raportare în domeniul preţurilor de transfer au fost introduse în legislaţia fiscală
prin intermediul O.U.G. nr. 42/2017 publicată în Monitorul Oficial nr. 438 din data de 13 iunie 2017
(denumită în continuare „Ordonanţa 42/2017”). Aceste obligaţii se referă la raportarea unui set de
informaţii de către grupurile multinaţionale, în jurisdicţiile unde acestea îşi desfăşoară activitatea.
Prevederile Ordonanţei 42/2017 transpun în legislaţia naţională prevederile Directivei 2016/881

UE a Consiliului de modificare a Directivei 2011/16/UE în ceea ce priveşte schimbul automat
obligatoriu de informaţii în domeniul fiscal. Această directivă a fost implementată în legislaţia
europeană începând cu luna iunie 2016, ca urmare a Acţiunii 13 – „Documentarea Preţurilor de
Transfer şi Raportarea Country-by-Country” din Planul de acţiune OCDE privind erodarea bazei
impozabile şi transferul profiturilor („Planul BEPS”).
Astfel, propunerile OCDE cu privire la reexaminarea documentaţiei preţurilor de transfer au avut

scopul de a oferi autorităţilor fiscale din fiecare ţară un nivel de informaţii corespunzător, astfel
încât acestea să poată identifica tranzacţii privind preţurile de transfer sau alte tranzacţii care ar
putea rezulta în transferul artificial al profiturilor către jurisdicţii avantajoase din punct de vedere
fiscal. În acest sens, ghidul elaborat de OCDE descrie o abordare standardizată pe trei niveluri
a documentaţiei de preţuri de transfer, având la bază următoarele raportări:
• Master File – dosarul grupului, care conţine informaţii standardizate relevante pentru toţi membrii
grupului de întreprinderi multinaţionale;
• Local File – dosarul local, conţinând tranzacţiile materiale ale contribuabilului la nivel local;
• Raportul Country by Country – Raportul CbC, un raport pentru fiecare ţară în parte conţinând
informaţii referitoare la alocarea globală a veniturilor şi impozitelor grupului de întreprinderi
multinaţionale.
De asemenea, Acţiunea 13 din Planul BEPS stabileşte orientări cu privire la aspectele legate de
punerea în aplicare a Raportului CbC, făcând referire la momentul întocmirii şi depunerii
raportului, grupurile de întreprinderi multinaţionale vizate să prezinte raportul, condiţiile necesare
care stau la baza obţinerii şi utilizării raportului de către jurisdicţii şi planul necesar pentru a se
implementa schimbul de informaţii între autorităţile competente din fiecare stat.
Cum obligaţia de raportare în domeniul preţurilor de transfer din România viza deja Dosarul Local
File şi, de asemenea, Dosarul Master File, prin Ordonanţa 42/2017 s-a introdus şi cerinţa privind
Raportul CbC. Astfel, similar prevederilor standardului de documentaţie emis de OCDE,
societăţile cu rezidenţa fiscală în România, care au calitatea de societate-mamă finală sau sunt
desemnate entitate raportoare în cadrul unui grup de întreprinderi multinaţionale, cu venituri
consolidate de peste 750.000.000 euro în anul precedent celui de raportare, au obligaţia de
a depune un raport pentru fiecare ţară în parte (Raportul CBC) la autorităţile române competente.
Grupul de întreprinderi multinaţionale este definit de Ordonanţa nr. 42/2017 ca fiind acel grup
care:
• Include două sau mai multe întreprinderi cu rezidenţă fiscală în jurisdicţii diferite; sau
• Include o companie rezidentă fiscal într-o jurisdicţie, dar care este impozabilă în altă jurisdicţie
• Include o companie rezidentă fiscal într-o jurisdicţie, dar care este impozabilă în altă jurisdicţie
din cauza existenţei sediului permanent.
Societate-mamă finală înseamnă o entitate constitutivă a unui grup de întreprinderi multinaţionale,

care îndeplineşte următoarele criterii:
• Prezintă direct sau indirect un interes suficient asupra uneia sau mai multor entităţi constitutive
ale grupului, încât este obligată să întocmească situaţii financiare consolidate sau ar avea
această obligaţie în cazul în care participaţiile sale în capitalurile proprii ar fi tranzacţionate la
o bursă aparţinând de jurisdicţia din care aceasta face parte;
• Nu există nici o altă entitate constitutivă care să aibă un interes precum cel descris mai sus.
Similar recomandărilor OCDE, Ordonanţa nr. 42/2017 prevede faptul că Raportul CbC trebuie să
includă următoarele informaţii cu privire la grupul de întreprinderi multinaţionale:
• Informaţii agregate referitoare la suma veniturilor, profitul/pierderile anterioare impozitării

veniturilor, impozitul pe venit plătit, impozitul pe venit acumulat, capitalul declarat, profitul
nedistribuit, numărul de salariaţi şi imobilizările corporale, altele decât numerarul sau
echivalentele de numerar pentru fiecare jurisdicţie în care îşi desfăşoară activitatea grupul de
întreprinderi multinaţionale;
• Identificarea fiecărei entităţi constitutive din grupul de întreprinderi multinaţionale, precizând

jurisdicţia în care îşi are rezidenţa fiscală respectiva entitate constitutivă şi, în cazul în care este
diferită de respectiva jurisdicţie de rezidenţă fiscală, jurisdicţia potrivit legislaţiei în temeiul căreia
este organizată respectiva entitate constitutivă şi natura principalei sau principalelor activităţi
economice ale entităţii constitutive în cauză.
Raportul CbC trebuie să fie depus în termen de 12 luni de la ultima zi a anului fiscal de raportare
a grupului de întreprinderi multinaţionale, schimbul de informaţii între autorităţile competente
având loc în termen de 15 luni de la ultima zi a anului fiscal al grupului. Prin excepţie, pentru anul
fiscal începand cu 1 ianuarie 2016 sau ulterior acestei date, raportul se depune în termen de 18
luni de la ultima zi a anului fiscal respectiv.
Pe de altă parte, o entitate desemnată constitutivă/o societate-mamă finală a unui grup de

întreprinderi are obligaţia de a declara acest statut autorităţilor competente din România până la
cel târziu ultima zi a anului fiscal de raportare al grupului de întreprinderi multinaţionale din care
acestea fac parte. Similar, entităţile constitutive ale unui grup de întreprinderi multinaţionale, cu
venituri consolidate de peste 750.000.000 euro, care nu sunt societăţi-mamă finale, au obligaţia
să notifice autorităţile fiscale din România în legătură cu identitatea şi rezidenţa fiscală a entităţii
raportoare, până cel târziu ultima zi a anului fiscal de raportare a respectivului grup.
În cazul în care entităţile raportoare pentru fiecare ţară în parte nu îndeplinesc obligaţiile de
raportare sau furnizează informaţii incomplete sau incorecte, acestea sunt pasibile de amenzi,
după cum urmează:
• Pentru depunerea cu întârziere a raportului sau transmiterea de informaţii incorecte sau

incomplete, entitatea raportoare este sancţionată cu amendă de la 30.000 lei la 50.000 lei;
• Pentru nedepunerea raportului, entitatea raportoare este sancţionată cu amendă de la 70.000 lei
la 100.000 lei.
Informaţiile colectate de autorităţile fiscale române, atât de la societăţi raportoare rezidente, cât şi
de la autorităţile fiscale din cadrul altor state membre ale Uniunii Europene vor servi în scopul
cuantificării riscurilor aferente preţurilor de transfer, erodării bazei impozabile şi a transferului
profiturilor, precum şi în scopul analizelor economice şi statistice.
Având în vedere aspectele de mai sus, ajungem la concluzia că noile obligaţii impuse de către
autorităţi nu vor avea un impact semnificativ asupra grupurilor de întreprinderi din România,
întrucât majoritatea companiilor străine din ţara noastră sunt reprezentate de filiale, ponderea
întrucât majoritatea companiilor străine din ţara noastră sunt reprezentate de filiale, ponderea
societăţilor-mamă fiind redusă. Mai mult, având în vedere faptul că obligaţia depunerii raportului
revine societăţilor-mamă ale grupurilor cu venituri de peste 750.000.000 euro, concluzionăm că
această raportare va fi aplicabilă unui număr restrâns de grupuri de companii din România.
Curierul fiscal nr. 6/2017 - Schimbul automat de informaţii la nivelul României – între conservatorism şi predictibilitate - Tipărit de:
Schimbul automat de informaţii la nivelul României – între conservatorism şi predictibilitate
Ionuţ Măstăcăneanu, Director Servicii de Fiscalitate KPMG România; Georgiana Calinovici

, Senior Consultant Servicii de Fiscalitate KPMG România
Intensificarea practicilor de evaziune fiscală la nivel mondial din ultimii anii, materializată prin
nedeclararea de către rezidenţi ai anumitor jurisdicţii a veniturilor obţinute din jurisdicţii străine,
a determinat guvernele statelor şi organizaţiile economice internaţionale să pună tot mai mult
accent pe identificarea şi implementarea de măsuri privind combaterea evaziunii transfrontaliere.
Astfel, după ce starea iniţială de incertitudine cauzată de lansarea regimului FATCA, şi, ulterior de
semnarea şi implementarea de acorduri FATCA („Foreign Account Tax Compliance Act”) între
SUA şi celelalte jurisdicţii ale lumii a fost treptat echilibrat de trecerea timpului, organizaţiile
internaţionale au constatat, în urma evaluării efectelor pe care implementarea FATCA le-a
produs, că lupta contra evaziunii fiscale poate fi îmbunătăţită prin cooperarea guvernelor, la
nivelul autorităţilor fiscale, prin schimbul automat de informaţii.
Pe baza acestui concept, Organizaţia de Cooperare şi Dezvoltare Economică („OCDE”)

a dezvoltat Standardul global pentru schimbul automat de informaţii fiscale („CRS”), care a fost
adoptat ulterior şi la nivelul Uniunii Europene, prin Directiva privind cooperarea administrativă.
Alături de alte 1121 jurisdicţii care au semnat sau au un acord FATCA agreat în substanţă,
România a implementat prevederile FATCA în jurisdicţia naţională, aflându-se în anul 2017 la al
doilea termen de raportare către autorităţile fiscale din SUA. De asemenea, alături de alte 872 de
ţări, România a adoptat prevederile CRS, fiind în primul val de raportare, în anul 2017.
Deşi autorităţile fiscale au adus clarificări cu privire la colectarea şi raportarea informaţiilor

referitoare la rezidenţii altor state3, instituţiile financiare au fost puse în situaţia de a decide
dacă vor colecta informaţii referitoare la toţi nerezidenţii care deţin conturi sau doar
referitoare la cei care sunt rezidenţi în jurisdicţii raportoare, în înţelesul legislaţiei din
România, în contextul în care instituţiile financiare au obligaţia, conform legislaţiei
existente, de a raporta doar informaţii despre aceştia din urmă. Decizia de mai sus trebuie să
ţină cont şi de aspectele de natură juridică, punându-se întrebarea dacă simpla colectare
a informaţiilor pentru rezidenţii statelor care nu reprezintă jurisdicţii raportoare este o încălcare
a legislaţiei privind protecţia datelor cu caracter personal.
Prin articolul de faţă ne propunem să analizăm baza legală a abordării actuale a autorităţilor
române, recomandările OCDE în această privinţă, cât şi abordările alor jurisdicţii.
I. Wider approach (Abordarea mai cuprinzătoare) vs. Narrow approach (Abordarea mai strictă) în
context global
În vederea îndeplinirii scopului ca fiecare jurisdicţie să afle informaţii referitoare la rezidenţii săi,
procedurile de due diligence prevăzute de standardul CRS au fost destinate să identifice conturile
care sunt deţinute de rezidenţi ai jurisdicţiilor raportabile.131415
Astfel, în privinţa conturilor noi, o instituţie financiară trebuie să solicite persoanei care deschide
contul să îşi certifice rezidenţa în scopuri fiscale. În situaţia în care acea persoană este rezidentă
a unui stat cu care jurisdicţia în cauză, va schimba automat informaţii atunci detaliile referitoare la
acel cont vor trebui raportate conform standardului CRS. Totuşi, modelul standard CRS nu
acel cont vor trebui raportate conform standardului CRS. Totuşi, modelul standard CRS nu
specifică ce anume ar trebui să facă o instituţie financiară cu informaţiile referitoare la rezidenţa
fiscală a conturilor care nu trebuie raportate la acel moment.
Similar cu situaţia de mai sus, şi în privinţa conturilor preexistente, cerinţa generală prevede ca
instituţiile financiare să utilizeze informaţia pe care o deţin pentru a stabili dacă respectivul cont
este unul raportabil către o jurisdicţie cu care statul respectiv are un acord de schimb de informaţii
în vigoare. Însă, nici în aceasta situaţie modelul standard CRS nu specifică ce anume ar trebui să
facă o instituţie financiară cu rezultatele examinării pentru conturile care nu trebuie raportate la
acel moment.
Venind în întâmpinarea acestor dificultăţi practice, OCDE16 face anumite recomandări către
jurisdicţiile raportoare, în vederea minimizării costurilor instituţiilor financiare. Astfel, statele de
rezidenţă ar trebui:
➢ să solicite informaţii sau să creeze o opţiune pentru instituţiile financiare să colecteze informaţii
şi să le reţină, pregătite pentru raportare, cu privire la toţi nerezidenţii care au conturi deschise
, indiferent dacă jurisdicţia de rezidenţă a încheiat un acord cu acel stat sau nu; sau
➢ să solicite informaţii sau să creeze o opţiune pentru instituţiile financiare să colecteze informaţii
şi să le reţină, pregătite pentru raportare, cu privire la toţi nerezidenţii ai căror jurisdicţii au
o relaţie legală de schimb de informaţii cu acel stat, chiar dacă un acord de schimb automat
de informaţii nu a fost încă semnat;
➢ în oricare dintre aceste cazuri instituţia financiară poate raporta, de asemenea, toate
informaţiile deţinute către autorităţile fiscale, şi nu doar acele informaţii solicitate la acel moment
pentru a fi schimbate; această situaţie solicită, de asemenea, mai puţină sortare a informaţiilor din
partea instituţiei financiare.
Pentru a avea o înţelegere corectă cu privire la semnificaţia termenilor, menţionăm că variantele

enumerate mai sus se circumscriu în abordarea denumită de către OCDE ca „Wider Approach”.
Abordarea conform căreia un anumit stat ar trebui să colecteze informaţii referitoare doar la
rezidenţii jurisdicţiilor cu care a încheiat un acord este denumită „Narrow Approach”.
Astfel, se pune întrebarea care este varianta recomandată şi care ar fi beneficiile pentru
o instituţie financiară din implementarea uneia sau alteia dintre abordări de către statul de
rezidenţă?
Printre beneficiile amintite de OCDE este şi acela că instituţia financiară poate reduce costurile
semnificativ deoarece nu va mai fi nevoie să efectueze alte proceduri de due diligence pentru
a identifica un deţinător de cont de fiecare dată când o jurisdicţie intră într-un acord de schimb de
informaţii cu acel stat.
În acest sens, pentru a spori eficienţa schimbului de informaţii şi a minimiza costurile instituţiilor
financiare, anumite jurisdicţii au decis implementare, ca regulă de bază sau pe bază de opţiune,
a uneia dintre alternativele prevăzute de OECD.
Astfel, din lista jurisdicţiilor raportoare publicată pe website-ul OCDE prin care se reliefează paşii
pe care fiecare jurisdicţie i-a făcut în implementarea CRS, dintre statele aflate în primul val de
raportare (i.e. 2017), doar România apare că a adoptat Narrow approach, toate celelalte optând
pentru Wider Approach sau Optional. Predominant mergând în aceeaşi direcţie, de a adopta
o abordare care să se bazeze pe minimizarea eforturilor instituţiilor financiare, majoritatea statelor
aflate în cel de-al doilea val de raportarea a adoptat Wider Approach, excepţie făcând Austria şi
Bahamas (vom prezenta mai multe detalii privind situaţia Austriei în continuare).
II. Studiu de caz Wider Approach vs. Narrow Approach
În continuare, vom analiza o posibilă abordare în ceea ce priveşte Wider Approach printr-un
exemplu practic, în care am ales ca jurisdicţie raportoare Austria17.
Austria a decis să implementeze standardul CRS începând cu anul 2015, când a fost preluat în
legislaţie. Totuşi, Austria se află în cel de-al doilea val de raportare, anul 2018 fiind primul an
când va face schimb de informaţii. Sunt considerate conturi noi conturile deschise după 1
octombrie 2016. Totuşi, Austria va schimba automat informaţii, în anul 2017, cu privire la conturile
noi doar pentru rezidenţii statelor membre Uniunii Europene. Cu privire la celelalte jurisdicţii din
afara Uniunii Europene, Austria va schimba informaţii în 2018. Prin urmare, deşi, ca abordare de
bază, Austria a adoptat Narrow Approach, legea permite aplicarea voluntară a Wider Approach în
procedurile de due diligence. Astfel, instituţiile financiare din Austria pot determina rezidenţa
fiscală a tuturor deţinătorilor de cont, nu doar pentru cei din jurisdicţii participante, urmând, însă,
a raporta doar conturile deţinute de rezidenţi ai jurisdicţiilor raportoare.
Cu titlu de exemplu, să presupunem că Domnul Ayvaz, rezident turc, deschide un cont la

o instituţie financiară din Austria pe 7 noiembrie 2016. La acel moment, Turcia nu reprezintă
o jurisdicţie raportabilă pentru Austria. Instituţia financiară va trebui să colecteze informaţii despre
rezidenţa fiscală a domnului Ayvaz, care trebuie să includă în auto-certificarea sa jurisdicţia de
rezidenţă pentru scopuri fiscale, însă nu şi TIN şi data naşterii, întrucât contul nu este raportabil la
data deschiderii contului. Dacă Turcia devine o jurisdicţie raportabilă în anul 2018, instituţia
financiară trebuie să revină asupra auto-certificării pentru a stabili dacă acel cont este raportabil şi
va trebui să colecteze TIN-ul şi data naşterii de la domnul Ayvaz până la sfârşitul anului 2020.
Aşa cum am precizat mai sus, instituţiile financiare din Austria au opţiunea de a colecta informaţii
despre toţi clienţii, indiferent dacă sunt rezidenţi într-o jurisdicţie raportoare sau nu, însă trebuie
să raporteze autorităţilor fiscale doar deţinătorii de cont rezidenţi în jurisdicţii raportoare.
În acelaşi sens, Croaţia a transpus începând cu anul 2017 în legislaţia naţională opţiunea
instituţiilor financiare de a colecta informaţii despre toţi clienţii, indiferent de jurisdicţia de
rezidenţă. În ce priveşte raportarea către autorităţi, şi în acest caz instituţiile financiare au
obligaţia de a raporta doar rezidenţii jurisdicţiilor raportoare. Interesant este că, anterior, până la
31 decembrie 2016, legislaţia fiscală din Croaţia stipula doar versiunea standard a CRS, care
trata doar clasificarea şi raportarea clienţilor rezidenţi în jurisdicţii raportoare.
III. Situaţia României
La nivelul României, în acest moment, legislaţia reflectă versiunea standard a CRS şi, prin
urmare, nu specifică nimic cu privire la ce ar trebui să facă o instituţie financiară cu informaţiile
referitoare la rezidenţii statelor cu care România nu are încheiat un acord de schimb de informaţii
(i.e. jurisdicţiile raportoare în sensul legi).
Într-adevăr, conform art. 62 C.proc.fisc.18, schimbul de informaţii se va realiza exclusiv pentru „

contribuabilii rezidenţi ai statelor cu care România s-a angajat printr-un instrument juridic de drept
internaţional şi pentru îmbunătăţirea conformării fiscale internaţionale”.
Lista jurisdicţiilor raportoare în scopuri CRS se actualizează periodic prin ordin al preşedintelui
ANAF. În prezent, lista inclusă în Ordinul nr. 3623/2016 include 73 de jurisdicţii, la care se adaugă
statele membre ale Uniunii Europene (altele decât România).
Astfel, până la viitoare modificări legislative cu privire la colectarea datelor clienţilor şi raportarea
acestora, fiecare instituţie financiară trebuie să îţi facă o evaluare a riscurilor şi costurilor pe care
Narrow approach le presupune la acest moment. Acesta este contextul în care este important de
urmărit în ce măsură autorităţile fiscale din România vor adopta abordările altor ţări privind
recomandările OCDE sau vor menţine abordarea standard în implementarea CRS.
Note de subsol:
13: Informaţii valabile la data prezentului articol, potrivit website (www.treasury.gov).
14: Informaţii valabile la data prezentului articol, potrivit website (http://www.oecd.org).
15: Prin publicarea Ordinului nr. 1939/2016 şi a Ordinului nr. 3626/2016.
16: Standard for Automatic Exchange of Financial Information in Tax Matters – OECD
Implementation Handbook.
17: Exemplul este constituit pe baza exemplului general din Anexa 5 a Convenţiei Model CRS.
18: Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.
Curierul fiscal nr. 6/2017 - Modificări în ceea ce priveşte schimbul automat obligatoriu în domeniul fiscal - Tipărit de: Curtea de Apel
Constanta la: 14.09.2017
Modificări în ceea ce priveşte schimbul automat obligatoriu în domeniul fiscal
Conf.univ.dr. Ciprian Adrian Păun, Avocat, Paun Ciprian Law Office, Baroul Cluj; Diana
Alexandra Feldrihan, Avocat, Paun Ciprian Law Office, Baroul Cluj
La nivelul Uniunii Europene, cât şi la nivel mondial, frauda şi evaziunea fiscală reprezintă
o provocare continuă. Un instrument de prevenţie în acest domeniu îl reprezintă schimbul
automat de informaţii. În comunicarea sa din 6 decembrie 2012 de stabilire a unui plan de acţiune
privind consolidarea luptei împotriva fraudei şi a evaziunii fiscale, Comisia a evidenţiat
necesitatea de a promova cu fermitate schimbul automat de informaţii ca viitor standard european
şi internaţional în materie de transparenţă şi de schimb de informaţii în domeniul fiscal. În
concluziile sale din 22 mai 2013, Consiliul European a solicitat extinderea schimbului automat de
informaţii atât la nivelul Uniunii, cât şi la nivel mondial, în vederea combaterii fraudei fiscale,
a evaziunii fiscale şi a planificării fiscale agresive.
Obiectivul principal şi punctul ţintă al acestui demers au fost grupurile de întreprinderi

multinaţionale care îşi desfăşoară activitatea în ţări diferite, deoarece acestea au posibilitatea de
a adopta practici de planificare fiscală agresivă, care nu pot fi utilizate la un asemenea nivel în
cazul societăţilor naţionale. Atunci când grupurile de întreprinderi multinaţionale recurg la aceste
practici, societăţile pur naţionale, în mod normal întreprinderi mici şi mijlocii (IMM-uri), pot fi
afectate în mod special, întrucât sarcina lor fiscală este mai ridicată decât cea a grupurilor de
întreprinderi multinaţionale.
În ceea ce priveşte Autorităţile fiscale din statele membre, acestea au nevoie de informaţii
exhaustive şi pertinente referitoare la grupurile de întreprinderi multinaţionale în ceea ce priveşte
structura lor, politica lor de stabilire a preţurilor de transfer şi tranzacţiile lor interne în interiorul şi
în afara Uniunii. Pe baza acestor informaţii autorităţile fiscale vor fi capabile sa ia soluţii în
cunoştinţă de cauză şi să reacţioneze la practicile fiscale dăunătoare prin modificarea legislaţiei
sau prin efectuarea de evaluări adecvate ale riscurilor şi de audituri fiscale corespunzătoare,
precum şi să observe dacă societăţile adoptă practici care au ca rezultat transferul artificial de
cantităţi importante de venituri către medii avantajoase din punct de vedere fiscal.
Rezoluţia Consiliului şi a reprezentanţilor guvernelor statelor membre, reuniţi în cadrul Consiliului,

din 27 iunie 2006 privind un cod de conduită referitor la documentarea preţurilor de transfer
pentru întreprinderile asociate din Uniunea Europeană, stabileşte deja modalităţi prin care
grupurile de întreprinderi multinaţionale din Uniune să poată furniza autorităţilor fiscale informaţiile
privind activităţile economice globale ale întreprinderilor şi politicile de stabilire a preţurilor de
transfer („dosarul principal”) şi a informaţiilor privind tranzacţiile concrete ale entităţilor locale
(„dosarul local”). Cu toate acestea, Rezoluţia nu prevede în prezent niciun mecanism de furnizare
a unui raport pentru fiecare ţară în parte.
La 19 iulie 2013, Organizaţia pentru Cooperare şi Dezvoltare Economică (OCDE) a publicat

planul său de acţiune pentru combaterea erodării bazei impozabile şi a transferului profiturilor
(„planul de acţiune privind BEPS”), care reprezintă o iniţiativă majoră pentru modificarea normelor
fiscale internaţionale existente. La 5 octombrie 2015, OCDE şi-a prezentat rapoartele finale, care
au fost avizate de miniştrii de finanţe ai ţărilor G20. În cursul reuniunii din perioada 15-16
noiembrie 2015, pachetul OCDE a fost avizat şi de liderii G20. Lucrările privind acţiunea 13 din
planul de acţiune privind BEPS au avut ca rezultat un set de standarde pentru furnizarea de
informaţii referitoare la grupurile de întreprinderi multinaţionale, inclusiv registrul principal,
registrul local şi raportul pentru fiecare ţară în parte. Ca măsura importantă spre a asigura
o transparenţă sporită şi pentru a pune capăt confidenţialităţii bancare în probleme fiscale, OCDE
a lansat varianta integrală a unui nou standard global pentru schimbul automat de informaţii intre
jurisdicţii. Standardul pentru schimbul automat de informaţii privind conturile financiare în scopuri
fiscale solicită guvernelor să obţină informaţii detaliate de la instituţiile financiare privind conturile
fiscale solicită guvernelor să obţină informaţii detaliate de la instituţiile financiare privind conturile
bancare şi să schimbe aceste informaţii în mod automat, în fiecare an, cu alte jurisdicţii.
Standardul global pentru schimbul automat de informaţii fiscale (Standard for Automatic
Exchange of Financial Account Information in Tax Matters), elaborat de OECD, conform unui
mandatat dat de G20, a fost avizat în februarie 2014 de miniştrii de finanţe ai statelor G20 şi
aprobat de Consiliul OECD. Statele şi jurisdicţiile care s-au angajat să implementeze schimbul
automat de informaţii sunt următoarele: Andorra, Anguilla, Argentina, Australia, Austria, Belgia,
Bermuda, Brazilia, Insulele Britanice Virgine, Bulgaria, Canada, Insulele Cayman, Chile,
Republica China, Columbia, Costa Rica, Croaţia, Cipru, Republica Cehă, Danemarca, Estonia,
Insulele Faroe, Finlanda, Franţa, Germania, Gibraltar, Grecia, Guernsey, Ungaria, Islanda, India,
Indonesia, Irlanda, Isle of Man, Israel, Italia, Japonia, Jersey, Corea, Letonia, Liechtenstein,
Lituania, Luxembourg, Malaesia, Malta, Mexic, Montserrat, Olanda, Noua Zeelandă, Norvegia,
Polonia, Portugalia, România, Federaţia Rusă, Arabia Saudită, Singapore, Republica Slovacia,
Slovenia, Africa de Sud, Spainia, Suedia, Elveţia, Turcia, Turks & Caicos Islands, Marea Britania,
Statele Unite ale Americii şi Uniunea Europeană. Astfel, şi noi ne-am sumat să transmitem aceste
informaţii fiscale în conformitate cu regulile şi procedurile de implementare impuse ulterior la
nivelul Uniunii Europene.
În Anexa 1 la Comunicarea Comisiei către Parlamentul European şi Consiliu privind o strategie

externă pentru impozitarea eficace din data de 28.01.2016, unul dintre principiile aferente
standardelor de bună guvernanţă în materie fiscală este transparenţa în cadrul schimbului de
informaţii. Forumul global al OCDE privind transparenţa şi schimbul de informaţii în scopuri fiscale
efectuează evaluări inter pares ale capacităţii jurisdicţiilor sale membre de a coopera cu alte
administraţii fiscale, în conformitate cu standardele convenite la nivel internaţional în materie de
transparenţă şi schimb de informaţii la cerere. În 2010 a fost lansată o primă rundă de evaluări
inter pares, care a fost finalizată pentru aproape toţi membrii Forumului global. O a doua rundă de
evaluări inter pares va începe în 2016, pe baza unor condiţii revizuite. Condiţiile din 2016
consolidează standardul pentru schimbul de informaţii, în special prin aceea că jurisdicţiilor li se
solicită să păstreze şi să facă schimb de informaţii privind beneficiarul real şi să se asigure că
sunt în măsură să obţină şi să furnizeze informaţii de la orice persoană, inclusiv de la instituţiile
financiare şi de la administratori de active.
Un alt aspect privind transparenţa şi schimbul de informaţii sintetizat în această comunicare care
a stat la baza adoptării Directivei 2016/881 se referă la Schimbul automat de informaţii (AEoI)
privind conturile financiare. Standardul pentru schimbul automat de informaţii privind conturile
financiare în domeniul fiscal (standard global), elaborat la solicitarea G20 şi aprobat de Consiliul
OCDE la 15 iulie 2014, solicită jurisdicţiilor să obţină informaţii de la instituţiile lor financiare şi să
schimbe automat informaţiile respective cu alte jurisdicţii, anual. Acesta stabileşte informaţiile
privind conturile financiare care urmează să fie schimbate, instituţiile financiare care trebuie să
furnizeze informaţiile, diferitele tipuri de conturi şi contribuabilii care sunt vizaţi, precum şi
procedurile comune de precauţie care trebuie urmate de instituţiile financiare. În 2014, Forumul
global a iniţiat un proces în cursul căruia membrii săi s-au angajat să adopte standardul. Ca
urmare, 94 de jurisdicţii s-au angajat să implementeze standardul global până în 2017 şi 2018. În
august 2015, OCDE a publicat un manual de implementare a standardului comun de raportare,
adresat funcţionarilor de stat şi instituţiilor financiare care se ocupă de implementarea
standardului global.
Planul de acţiune BEPS al G20/OCDE a dus la adoptarea unor standarde minime sau la
o abordare comună. În cazul nostru discutăm despre acţiunea 5 din BEPS – Schimbul de
informaţii privind deciziile fiscale anticipate: un standard minim pentru schimbul spontan şi
obligatoriu de informaţii privind deciziile fiscale anticipate. La evaluarea standardelor de
concurenţă fiscală echitabilă, ar trebui să se ţină seama de rezultatul cadrului care a fost instituit
de OCDE/G20 la începutul anului 2016, având drept scop monitorizarea implementării proiectului
BEPS de către ţările OCDE/G20 şi de către alte jurisdicţii interesate, precum şi de jurisdicţiile
relevante a căror participare este esenţială pentru a asigura condiţii de concurenţă echitabile.
Printre standardele de bună guvernanţă fiscală se numără şi standardele internaţionale ale

Grupului de Acţiune Financiară Internaţională (GAFI)19 privind combaterea spălării de bani,
a finanţării terorismului şi a proliferării acestuia. Recomandările GAFI din februarie 2012
(actualizate în octombrie 2015) cuprind 40 de recomandări specifice de combatere spălării
banilor, inclusiv recomandările 24 şi 25 privind identificarea beneficiarilor reali.
Standardul comun de raportare (CRS), cu scopul de a maximiza eficienţa şi a reduce costurile

pentru instituţiile financiare, se bazează în mare măsură pe acordul interguvernamental de
implementare a FATCA20 (Legea privind conformarea fiscală aplicabilă conturilor din străinătate
adoptată de Statele Unite ale Americii, ce conţine norme care introduc un regim de raportare
pentru instituţiile financiare cu privire la anumite conturi.). Deşi acordul interguvernamental privind
raportarea FATCA se îndepărtează în privinţa câtorva aspecte de CRS, diferenţele sunt cauzate
de natura multilaterală a sistemului CRS şi de alte aspecte specifice ale SUA, în special
conceptul de impozitare pe baza cetăţeniei şi prezenţa unei sistem important şi complex de
reţinere la sursă în cadrul FATCA. Astfel că, pentru ca un model de schimb automat de informaţii
referitoare la conturile financiare să fie eficient, trebuie să fie conceput în conformitate cu
legislaţia fiscală a statului de rezidenţă şi nu ca un produs secundar de raportare naţională. Mai
mult, acesta trebuie să fie standardizat, cu menţiunea că anumite probleme rămân a fi tratate la
nivel local.
Prima reformă în ceea ce priveşte acest schimb de informaţii a avut loc la 1 ianuarie 2016. Astfel,
în JO L 359/1 din 16 decembrie 2014, s-a publicat Directiva 2014/107/UE a Consiliului de
modificare a Directivei 2011/16/UE, în ceea ce priveşte schimbul automat obligatoriu de informaţii
în domeniul fiscal, prin care fiecare stat membru era obligat să ia măsurile necesare pentru
a impune instituţiilor sale financiare raportoare să aplice normele de raportare şi de precauţie şi
să asigure respectarea acestora.
În temeiul normelor de raportare şi de precauţie aplicabile, autoritatea competentă a fiecărui stat

membru va comunica autorităţii competente din orice alt stat membru, prin intermediul schimbului
automat de informaţii, următoarele date aferente perioadelor impozabile, începând cu 1 ianuarie
2016, referitoare la anumite conturi care fac obiectul raportării:
a) numele, adresa, numărul de identificare fiscală (NIF), precum şi data şi locul naşterii (în cazul
unei persoane fizice) ale fiecărei persoane care face obiectul raportării şi care este titular de cont
al contului respectiv şi, în cazul unei entităţi care este titular de cont şi care, după aplicarea
normelor de precauţie, este identificată ca având una sau mai multe persoane care exercită
controlul şi care este o persoană care face obiectul raportării, numele, adresa şi NIF ale entităţii,
precum şi numele, adresa, NIF, data şi locul naşterii fiecărei persoane care face obiectul raportării;
b) numărul de cont (sau echivalentul său funcţional în absenţa unui număr de cont);
c) numele şi numărul de identificare (dacă este cazul) al instituţiei financiare raportoare;
d) soldul sau valoarea contului (inclusiv valoarea de răscumpărare în cazul unui contract de
asigurare cu valoare de răscumpărare sau al unui contract cu rentă viageră) la sfârşitul anului
calendaristic relevant sau al altei perioade de raportare adecvate sau, în cazul în care contul
a fost închis în cursul anului sau al perioadei respective, închiderea contului;
e) în cazul oricărui cont de custodie:
– cuantumul brut total al dobânzilor, cuantumul brut total al dividendelor şi cuantumul brut total al
altor venituri generate în legătură cu activele deţinute în cont, în fiecare caz plătite sau creditate
în contul respectiv (sau în legătură cu respectivul cont) în cursul anului calendaristic sau al altei
perioade de raportare adecvate; şi
– încasările brute totale din vânzarea sau răscumpărarea activelor financiare plătite sau creditate
în cont în cursul anului calendaristic sau al altei perioade de raportare adecvate în legătură cu
care instituţia financiară raportoare a acţionat drept custode, broker, reprezentant sau orice alt fel
care instituţia financiară raportoare a acţionat drept custode, broker, reprezentant sau orice alt fel
de mandatar al titularului de cont;
f) în cazul oricărui cont de depozit, cuantumul brut total al dobânzilor plătite sau creditate în cont
în cursul anului calendaristic sau al altei perioade de raportare adecvate; şi
g) în cazul oricărui alt cont decât cele descrise la litera (e) sau la litera (f), cuantumul brut total
plătit sau creditat titularului de cont în legătură cu respectivul cont în cursul anului calendaristic
sau al altei perioade de raportare adecvate în legătură cu care instituţia financiară raportoare este
debitoare, inclusiv suma agregată a oricăror răscumpărări plătite titularului de cont în cursul
anului calendaristic sau al altei perioade de raportare adecvate.
Fiecare stat membru este obligat să se asigure că fiecare instituţie financiară raportoare aflată
sub jurisdicţia sa va informa fiecare persoană care face obiectul raportării cu privire la faptul că
informaţiile care o privesc vor fi culese şi transferate în conformitate cu Directiva şi că instituţia
respectivă furnizează persoanei toate informaţiile la care aceasta are dreptul în temeiul legislaţiei
naţionale de punere în aplicare a Directivei 95/46/CE, în timp util, pentru ca persoana să îşi poată
exercita drepturile în materie de protecţie a datelor şi, în orice caz, înainte ca instituţia financiară
raportoare să transmită informaţiile enumerate mai sus, punctele de la a) la g) autorităţii
competente din statul său membru de rezidenţă. Anterior datei de 1 iulie 2017, Comisia trebuia să
înainteze un raport care furnizează o prezentare a statisticilor şi a informaţiilor primite cu privire la
aspecte precum costurile administrative şi alte costuri relevante şi a avantajelor schimbului
automat de informaţii, precum şi aspecte practice legate de acestea.
În afară de un standard comun privind informaţia care urmează a face obiectul colectării şi
schimbului automat de informaţii, un model eficient de schimb automat de informaţii financiare
necesită de asemenea un standard comun privind un set solid de proceduri de diligenţă fiscală
care trebuie urmate de instituţiile financiare pentru a identifica conturile care fac obiectul raportării
şi a obţine informaţiile de identificare a titularului contului ce trebuie raportate în cazul unor astfel
de conturi.
Codul de procedură fiscală prevede la art. 62 alin. (1) faptul că în cazul realizării schimbului de
informaţii privind contribuabilii rezidenţi ai statelor cu care România s-a angajat printr-un
instrument juridic de drept internaţional şi pentru îmbunătăţirea conformării fiscale internaţionale,
instituţiile financiare, inclusiv instituţiile de credit, au obligaţia să declare anual organului fiscal din
cadrul A.N.A.F. informaţii de natură financiară referitoare la conturile deschise şi/sau închise de
contribuabilii menţionaţi în acest alineat la astfel de instituţii. În acest context, alin. (2) al aceluiaşi
articol prevede faptul că prin ordin al ministrului finanţelor publice, avizat de Banca Naţională
a României şi Autoritatea de Supraveghere Financiară, se vor stabili: a) instituţiile financiare,
inclusiv instituţiile de credit, care au obligaţia de declarare; b) categoriile de informaţii privind
identificarea contribuabililor statelor cu care România s-a angajat printr-un instrument juridic de
drept internaţional, precum şi informaţiile de natură financiară referitoare la conturile deschise
şi/sau închise de aceştia la instituţiile financiare/instituţiile de credit; c) entităţile non-raportoare
din România şi conturile excluse de la obligaţia de declarare; d) regulile de conformare aplicabile
de către instituţiile menţionate la lit. a), în vederea identificării conturilor raportabile de către
aceste instituţii, precum şi procedura de declarare a informaţiilor privind identificarea
contribuabililor menţionaţi la lit.a) şi a informaţiilor de natură financiară referitoare la conturile
deschise şi/sau închise de aceştia la instituţiile menţionate la lit. a); e) norme şi proceduri
administrative menite să asigure punerea în aplicare şi respectarea procedurilor de raportare şi
precauţie prevăzute în instrumentele juridice de drept internaţional la care România s-a angajat.
Astfel, având în vedere aspectele prezentate anterior, complexitatea actului normativ ce necesită
a fi elaborat, precum şi efectele sale în ceea ce priveşte măsurile de implementare la nivelul
instituţiilor financiare a noilor cerinţe de raportare, precizăm faptul că de la începutul anului 2016
şi până în prezent, s-a lucrat intens la stabilirea cadrului normativ care să asigure implementarea
obligaţiilor de raportare în cadrul unui grup de lucru format atât din reprezentanţi ai Ministerului
Finanţelor Publice şi ai Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală cât şi din reprezentanţi ai
Băncii Naţionale a României, Autorităţii de Supraveghere Financiară, Asociaţiei Române

Băncii Naţionale a României, Autorităţii de Supraveghere Financiară, Asociaţiei Române
a Băncilor, Asociaţiei Brokerilor, Asociaţiei Administratorilor de Fonduri, Asociaţiei Depozitarul
Central şi Asociaţiei Depozitarul Sibex.
Procedurile de diligenţă fiscală sunt esenţiale pentru că asigură calitatea informaţiei care face
obiectul raportării şi schimbului automat de informaţii. În final, feedback-ul din partea statului de
destinaţie către statul de origine referitor la erori strecurate în informaţiile primite, poate să fie de
asemenea un aspect important al unui model eficient de schimb automat.
Având în vedere toate aceste aspecte, în data de 25 mai 2016, Consiliul Uniunii Europene
a adoptat DIRECTIVA (UE) 2016/881 de modificare a Directivei 2011/16/UE în ceea ce priveşte
schimbul automat obligatoriu de informaţii în domeniul fiscal. Această Directivă reglementează
modalitatea prin care va opera comunicarea sistematică de informaţii predefinite către alt stat
membru, fără cerere prealabilă, la intervale regulate prestabilite.
Obligaţia principală a statelor membre potrivit acestei Directive este prevăzută în art. 8aa: (1)
Fiecare stat membru ia măsurile necesare pentru a impune societăţii-mamă finale a unui grup de
întreprinderi multinaţionale care îşi are rezidenţa fiscală pe teritoriul său, sau oricărei alte entităţi
raportoare în conformitate cu secţiunea II din anexa III, să prezinte un raport pentru fiecare ţară în
parte pentru fiecare an fiscal de raportare, în termen de 12 luni de la ultima zi a anului fiscal de
raportare a grupului de întreprinderi multinaţionale în conformitate cu secţiunea II din anexa III.
(2) Autoritatea competentă a unui stat membru în care a fost primit raportul pentru fiecare ţară în
parte în temeiul alineatului (1) comunică, prin intermediul schimbului automat şi în termenul
stabilit la alineatul (4), raportul pentru fiecare ţară în parte oricărui alt stat membru în care, pe
baza informaţiilor din raportul pentru fiecare ţară în parte, una sau mai multe entităţi constitutive
din grupul de întreprinderi multinaţionale al entităţii raportoare îşi au rezidenţa fiscală sau sunt
supuse impozitării pentru activitatea economică desfăşurată prin intermediul unui sediu
permanent.
(3) Raportul pentru fiecare ţară în parte trebuie să conţină următoarele informaţii cu privire la
grupul de întreprinderi multinaţionale:
(a) informaţii agregate referitoare la suma veniturilor, profitul (pierderile) anterioare impozitării
veniturilor, impozitul pe venit plătit, impozitul pe venit acumulat, capitalul declarat, profitul
nedistribuit, numărul de salariaţi şi imobilizările corporale, altele decât numerarul sau
echivalentele de numerar pentru fiecare jurisdicţie în care îşi desfăşoară activitatea grupul de
întreprinderi multinaţionale;
(b) identificarea fiecărei entităţi constitutive din grupul de întreprinderi multinaţionale, precizând
jurisdicţia în care îşi are rezidenţa fiscală respectiva entitate constitutivă şi, în cazul în care este
diferită de respectiva jurisdicţie de rezidenţă fiscală, jurisdicţia în temeiul legislaţiei căreia este
organizată respectiva entitate constitutivă şi natura principalei sau principalelor activităţi
economice ale respectivei entităţi constitutive.
(4) Comunicarea are loc în termen de 15 luni de la ultima zi a anului fiscal al grupului de
întreprinderi multinaţionale la care se referă raportul pentru fiecare ţară în parte. Primul raport
pentru fiecare ţară în parte se comunică pentru anul fiscal al grupului de întreprinderi
multinaţionale începând cu data de 1 ianuarie 2016 sau ulterior acestei date, comunicare care are
loc în termen de 18 luni de la ultima zi a anului fiscal respectiv.
Pentru a înţelege această idee centrală, este esenţial să avem în vedere două sintagme – Grup
de întreprinderi multinaţionale şi Societate-mamă finală. Termenul „Grup de întreprinderi
multinaţionale” înseamnă orice grup care include două sau mai multe întreprinderi a căror
rezidenţă fiscală se află în jurisdicţii diferite sau care include o întreprindere cu rezidenţa fiscală
într-o jurisdicţie, dar care este impozabilă în altă jurisdicţie pentru activitatea desfăşurată prin
intermediul unui sediu permanent şi care nu este un grup de întreprinderi multinaţionale exclus.
Termenul „Societate-mamă finală” înseamnă o entitate constitutivă a unui grup de întreprinderi
multinaţionale care îndeplineşte următoarele criterii:
(a) are, în mod direct sau indirect, un interes suficient în ceea ce priveşte una sau mai multe
entităţi constitutive ale grupului respectiv de întreprinderi multinaţionale, astfel încât este obligată
să elaboreze situaţii financiare consolidate în temeiul principiilor contabile aplicate în general în
jurisdicţia în care îşi are rezidenţa fiscală, sau ar fi obligată să facă acest lucru dacă participaţiile
sale în capitalurile proprii ar fi tranzacţionate la o bursă de valori publice în jurisdicţiile în care
aceasta îşi are rezidenţa fiscală;
(b) în respectivul grup de întreprinderi multinaţionale nu există nicio altă entitate constitutivă care
să aibă, în mod direct sau indirect, un interes precum cel descris la litera (a) în prima entitate
constitutivă menţionată.
În cadrul acestei Directive este prevăzut şi un termen limită pentru implementarea reglementărilor
în statele membre. Astfel, Statele membre erau obligate să adopte şi să publice până la 4 iunie
2017 actele cu putere de lege şi actele administrative necesare pentru a se conforma directivei,
urmând ca acestea să comunice de îndată Comisiei textul acestor acte. Statele membre erau
obligate potrivit Directivei să aplice măsurile respective de la 5 iunie 2017. Se specifică în mod
clar faptul că atunci când statele membre adoptă aceste măsuri, ele cuprind o trimitere la
prezenta directivă sau sunt însoţite de o astfel de trimitere la data publicării lor oficiale. Statele
membre stabilesc modalitatea de efectuare a acestei trimiteri. Tot Directiva specifică un alt
aspect: Statele membre comunică Comisiei textul principalelor dispoziţii de drept intern pe care le
adoptă în domeniul reglementat de prezenta directivă.
Instrumentul utilizat la nivelul Uniunii Europene pentru a respecta prevederile impuse este
reprezentat de Comunicarea (2017)/C 18/02 potrivit căreia Comisia Europeană va solicita Curţii
de Justiţie a Uniunii Europene să aplice statelor membre care depăşesc termenul de transpunere
a directivelor atât penalităţi cu titlu cominatoriu, cât şi o sumă forfetară care, în cazul României,
potrivit Comunicării va fi de minimum 1.849.000 euro. Politica actuală a Comisiei de asigurare
a respectării legislaţiei constă în monitorizarea modului în care legislaţia UE este transpusă şi
pusă în aplicare, soluţionarea problemelor împreună cu statele membre pentru a remedia
eventualele încălcări şi lansarea de proceduri în constatarea neîndeplinirii obligaţiilor, atunci când
acest lucru se impune.
Astfel, Guvernul României a adoptat la data de 9 iunie 2017 O.U.G. nr. 42/2017 pentru
modificarea şi completarea Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală prin care se
transpun modificările Directivei 2011/16/UE privind schimbul automat obligatoriu de informaţii în
domeniul fiscal în legislaţia domestică, reglementând comunicarea, la intervale regulate, a unui
set predefinit de informaţii între statele membre ale Uniunii Europene.
Prin această ordonanţă de urgenţă a fost introdus art. 2913 care cuprinde conţinutul menţionat
anterior din Directiva, respectiv art. 8aa. În acest sens, societăţile cu rezidenţă fiscală în România
care au calitatea de societate mamă finală sau sunt desemnate entitate raportoare în cadrul unui
grup de întreprinderi multinaţionale, cu venituri consolidate de peste 750.000.000 euro în anul
precedent celui de raportare, au obligaţia de a depune un raport pentru fiecare ţară în parte la
autorităţile române competente.
Acest raport trebuie să conţină informaţii cu privire la grupul de întreprinderi multinaţionale (suma
veniturilor, profitul/pierderile anterioare impozitării veniturilor, impozitul pe venit plătit, impozitul pe
venit acumulat capitalul declarat, profitul nedistribuit, numărul de salariaţi şi imobilizările
corporale, altele decât numerarul sau echivalentele de numerar pentru fiecare jurisdicţie în care
îşi desfăşoară activitatea grupul de întreprinderi multinaţionale), termenul de depunere fiind de 12
luni de la ultima zi a anului fiscal de raportare a grupului de întreprinderi multinaţionale. Pe de altă
parte, entităţile constitutive ale unui grup de întreprinderi multinaţionale, cu venituri consolidate de
peste 750.000.000 euro care nu sunt societăţi-mamă finale, au obligaţia să notifice autorităţile
fiscale din România în legătură cu identitatea si rezidenţa fiscală a entităţii raportoare, până cel
târziu ultima zi a anului fiscal de raportare a respectivului grup.
La rândul ei autoritatea competentă din România care primeşte raportul pentru fiecare ţară în
parte prin intermediul schimbului de informaţii automat transmite raportul pentru fiecare ţară în
parte oricărui altui stat membru în care, pe baza informaţiilor din raportul pentru fiecare ţară în
parte oricărui altui stat membru în care, pe baza informaţiilor din raportul pentru fiecare ţară în
parte, una sau mai multe entităţi constitutive din grupul de întreprinderi multinaţionale al entităţii
raportoare îşi au rezidenţa fiscală sau sunt supuse impozitării pentru activitatea economică
desfăşurată prin intermediul unui sediu permanent.
De asemenea, ordonanţa prevede că atât depunerea cu întârziere a raportului/transmiterea de

informaţii incorecte/incomplete, precum şi nedepunerea raportului reprezintă contravenţii şi se
sancţionează cu amenzi de la 30.000 lei la 50.000 lei şi respectiv de la 70.000 lei la 100.000 lei.
Informaţiile colectate de autorităţile fiscale române, atât de la societăţi raportoare rezidente, cât şi
de la autorităţile fiscale din cadrul altor state membre ale Uniunii Europene, servesc în scopul
cuantificării riscurilor aferente preţurilor de transfer, erodării bazei impozabile şi a transferului
profiturilor, precum şi în scopul analizelor economice şi statistice, aceste informaţii nefiind baza
stabilirii obiectului impunerii.
Prevederile acestei ordonanţe intră în vigoare în 10 zile de la data publicării, şi anume 23 iunie
2017.
În 16 mai 2017, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene s-a pronunţat în cauza C-682/15, Berlioz
Investment Fund SA c. Directeur de l’administration des contributions directes, printr-o hotărâre
care priveşte interpretarea art. 1 alin. (1) şi a art. 5 din Directiva 2011/16/UE a Consiliului din 15
februarie 2011 privind cooperarea administrativă în domeniul fiscal şi de abrogare a Directivei
77/799/CEE (JO L 64, 2011, p. 1), precum şi a art. 47 din Carta drepturilor fundamentale a Uniunii
Europene (denumită în continuare „carta”). Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu
între Berlioz Investment Fund SA (denumită în continuare „Berlioz”), pe de o parte, şi directeur de
l’administration des contributions directes (directorul administraţiei contribuţiilor directe,
Luxemburg), pe de altă parte, în legătură cu sancţiunea pecuniară ce i-a fost aplicată de acesta
din urmă din cauza faptului că a refuzat să răspundă la o cerere de informaţii în cadrul unui
schimb de informaţii cu administraţia fiscală franceză.
În speţa de faţă, Berlioz este o societate pe acţiuni de drept luxemburghez care a beneficiat de
dividendele plătite de filiala sa, societatea pe acţiuni simplificată de drept francez Cofima, cu
scutire de taxa reţinută la sursă. La 3 decembrie 2014, administraţia fiscală franceză, având
îndoieli cu privire la aspectul dacă scutirea de care a beneficiat Cofima respecta condiţiile
prevăzute de dreptul francez, a adresat administraţiei fiscale luxemburgheze o cerere de
informaţii cu privire la Berlioz, în temeiul în special al Directivei 2011/16. În urma acestei cereri,
directorul administraţiei contribuţiilor directe a emis, la 16 martie 2015, o decizie în care a arătat
că autorităţile fiscale franceze verificau situaţia fiscală a Cofima şi aveau nevoie de informaţii
pentru a se putea pronunţa cu privire la aplicarea taxei reţinute la sursă pentru dividendele plătite
de Cofima către Berlioz. În această decizie, pe baza art. 2 alin. (2) din Legea din 25 noiembrie
2014, el a dispus ca Berlioz să îi comunice un anumit număr de informaţii. Berlioz a arătat că
răspunde deciziei din 16 martie 2015 prin care se dispune furnizarea de informaţii, mai puţin în
ceea ce priveşte numele şi adresele asociaţilor săi, valoarea capitalului deţinut de fiecare asociat
şi procentul de capital deţinut de fiecare asociat, motivând că aceste informaţii nu aveau
relevanţă previzibilă în sensul Directivei 2011/16 pentru a aprecia dacă distribuirile de dividende
realizate de filiala sa trebuiau supuse taxei reţinute la sursă, aspect ce constituia obiectul
controlul efectuat de administraţia fiscală franceză. Prin decizia din 18 mai 2015, directorul
administraţiei contribuţiilor directe a aplicat Berlioz o amendă administrativă de 250 000 de euro,
pe baza art. 5 alin. (1) din Legea din 25 noiembrie 2014, din cauza refuzului acesteia de a furniza
informaţiile solicitate. În această speţă, Curtea administrativă a trimis şase întrebări preliminare la
CJUE care ridică problema dacă un subiect de drept administrativ, precum Berlioz, beneficiază de
dreptul la o cale de atac efectivă dacă nu poate obţine controlul, cel puţin pe cale de excepţie, al
validităţii deciziei prin care se dispune furnizarea de informaţii care constituie temeiul sancţiunii ce
i-a fost aplicată. Ea solicită să se stabilească în special sensul noţiunii „relevanţă previzibilă”
a informaţiilor solicitate, vizată la art. 1 alin. (1) din Directiva 2011/16, şi întinderea controlului pe
care autorităţile fiscale şi autorităţile judiciare ale statului solicitat trebuie să îl exercite în această
privinţă fără a pune în pericol scopul directivei amintite.
Curtea (Marea Cameră) declară:
1) Art. 51 alin. (1) din Carta drepturilor fundamentale a Uniunii Europene trebuie interpretat în
sensul că, un stat membru pune în aplicare dreptul Uniunii, în sensul acestei dispoziţii, şi că, prin
urmare, Carta drepturilor fundamentale a Uniunii Europene este aplicabilă atunci când acesta
prevede în legislaţia sa o sancţiune pecuniară în privinţa unui subiect de drept administrativ care
refuză să furnizeze informaţii în cadrul unui schimb între autorităţi fiscale întemeiat în special pe
dispoziţiile Directivei 2011/16/UE a Consiliului din 15 februarie 2011 privind cooperarea
administrativă în domeniul fiscal şi de abrogare a Directivei 77/799/CEE.
2) Art. 47 din Carta drepturilor fundamentale a Uniunii Europene trebuie interpretat în sensul că,
un subiect de drept administrativ căruia i-a fost aplicată o sancţiune pecuniară, pentru
nerespectarea unei decizii administrative, prin care i se impune furnizarea de informaţii în cadrul
unui schimb între administraţii fiscale naţionale în temeiul Directivei 2011/16 este îndrituit să
conteste legalitatea acestei decizii.
3) Art. 1 alin. (1) şi art. 5 din Directiva 2011/16 trebuie interpretate în sensul că „relevanţa
previzibilă” a informaţiilor solicitate de un stat membru de la un alt stat membru constituie
o condiţie care trebuie îndeplinită de cererea de informaţii pentru a declanşa obligaţia statului
membru solicitat de a da curs acestei cereri şi reprezintă, în consecinţă, o condiţie de legalitate
a deciziei prin care se dispune furnizarea de informaţii adresate de acest stat membru unui
subiect de drept administrativ şi a măsurii sancţionatorii aplicate acestuia din urmă pentru
nerespectarea deciziei amintite.
4) Art. 1 alin. (1) şi art. 5 din Directiva 2011/16 trebuie interpretate în sensul că verificarea
realizată de autoritatea solicitată, sesizată cu o cerere de informaţii din partea autorităţii
solicitante în temeiul acestei directive, nu se limitează la îndeplinirea condiţiilor de formă ale
cererii respective, ci trebuie să permită acestei autorităţi solicitate să se asigure că informaţiile
solicitate nu sunt lipsite de orice relevanţă previzibilă având în vedere identitatea contribuabilului
în discuţie şi a terţului care deţine eventual informaţii, precum şi nevoile anchetei fiscale în cauză.
Aceleaşi dispoziţii ale Directivei 2011/16 şi art. 47 din Carta drepturilor fundamentale a Uniunii
Europene trebuie interpretate în sensul că, în cadrul unei acţiuni introduse de un subiect de drept
administrativ împotriva unei măsuri sancţionatorii care i-a fost aplicată de autoritatea solicitată din
cauza nerespectării unei decizii prin care se dispune furnizarea de informaţii, adoptată de aceasta
ca urmare a unei cereri de informaţii adresate de autoritatea solicitantă în temeiul Directivei
2011/16, instanţa naţională dispune, pe lângă o competenţă de a modifica sancţiunea aplicată, de
o competenţă de a controla legalitatea acestei decizii prin care se dispune furnizarea de
informaţii. În ceea ce priveşte condiţia de legalitate a deciziei menţionate sub aspectul relevanţei
previzibile a informaţiilor solicitate, controlul jurisdicţional se limitează la verificarea lipsei vădite
a unei astfel de relevanţe.
5) Art. 47 al doilea paragraf din Carta drepturilor fundamentale a Uniunii Europene trebuie
interpretat în sensul că, în cadrul exercitării controlului jurisdicţional de către o instanţă a statului
membru solicitat, această instanţă trebuie să aibă acces la cererea de informaţii adresată de
statul membru solicitant statului membru solicitat. Subiectul de drept administrativ vizat nu
dispune, în schimb, de un drept de acces la ansamblul acestei cereri de informaţii, care îşi
păstrează caracterul de document secret, în conformitate cu art. 16 din Directiva 2011/16. Pentru
a-şi putea susţine pe deplin cauza cu privire la lipsa de relevanţă previzibilă a informaţiilor
solicitate, este suficient, în principiu, să dispună de informaţiile menţionate la art. 20 alin. (2) din
directiva amintită.
Note de subsol:
19: Grupul de Acţiune Financiară Internaţională (GAFI) este un organism interguvernamental

înfiinţat în anul 1989 pentru stabilirea standardelor şi promovarea punerii în aplicare efective
a măsurilor de combatere a spălării banilor, a finanţării terorismului şi a altor ameninţări la adresa
sistemului financiar internaţional.
20:
Acordul dintre România şi Statele Unite ale Americii pentru îmbunătăţirea conformării fiscale
internaţionale şi pentru implementarea FATCA, semnat la Bucureşti la 28 mai 2015, a fost ratificat
prin Legea nr. 233/2015 (M.Of. nr. 808 bis din 30 octombrie 2015).
Curierul fiscal nr. 6/2017 - Ce înţelegem prin domiciliu al persoanei fizice din perspectiva Codului de procedură fiscală şi din
perspectiva dreptului comun? - Tipărit de: Curtea de Apel Constanta la: 14.09.2017
Ce înţelegem prin domiciliu al persoanei fizice din perspectiva Codului de procedură

fiscală şi din perspectiva dreptului comun?
Conf.univ.dr. Nadia-Cerasela Aniţei, Facultatea de Ştiinţe Juridice, Sociale şi Politice,

Universitatea „Dunărea de Jos” Galaţi
I. Cum este reglementat domiciliul fiscal al persoanei fizice?
1. Cum este definit domiciliul fiscal al persoanei fizice?
Dispoziţiile art. 31 alin. (1) C.proc.fisc. stipulează că prin domiciliul fiscal al persoanei fizice în
cazul creanţelor fiscale administrate de organul fiscal central21 se înţelege:
a) adresa unde îşi au domiciliul, potrivit legii, sau adresa unde locuiesc efectiv, în cazul în care
aceasta este diferită de domiciliu;
b) în siuaţia în care persoanele fizice desfăşoară activităţi economice în mod independent sau
exercită profesii libere, sediul activităţii sau locul unde se desfăşoară efectiv activitatea principală.
Din alin. (2) teza I al aceluiaşi articol se observă că prin adresa unde îşi are domiciliul persoana
fizică înţelegem adresa unde persoana fizică îşi are locuinţa principală şi statornică (expresia „o
foloseşte în mod continuu” definieşte statornicia), locuind acolo peste 183 de zile într-un an
calendaristic şi nefiind luate în calcul întreruperile de până la 30 de zile. Din teza II rezultă că nu
se consideră adresa unde locuieşte efectiv persoana fizică în situaţia în care aceasta locuieşte în
acel loc în scop exclusiv de vizită, concediu, tratament sau alte scopuri particulare asemănătoare,
dar nu mai mult de un an.
Din dispoziţiile art. 39 alin. (1) C.proc.fisc. rezultă că prin domiciliu fiscal în cazul creanţelor fiscale
administrate la nivel local de organul fiscal local se înţelege domiciliul reglementat potrivit
dreptului comun.
2. Cum înregistrăm/modificăm domiciliul fiscal al persoanei fizice?
Din dispoziţiile art. 32 alin. (1) C.proc.fisc. se observă că, în situaţia în care, domiciliul persoanei
fizice este diferit de domiciliul fiscal prin depunerea de către contribuabil/plătitor a unei cereri de
înregistrare/modificare a domiciliului fiscal, însoţită de acte doveditoare ale informaţiilor cuprinse
în aceasta se înregistrează/modifică de organul fiscal central.
Din dispoziţiile alin. (2) al aceluiaşi articol reiese că, cererea de înregistrare/modificare
a domiciliului fiscal se depune la organul fiscal central în a cărui rază teritorială urmează a se
stabili domiciliul fiscal. Cererea se soluţionează de organul fiscal central în termen de 15 zile
lucrătoare de la data depunerii acesteia, prin emiterea deciziei de înregistrare/modificare
a domiciliului fiscal care se comunică contribuabilului/plătitorului.
Decizia de înregistrare/modificare a domiciliului fiscal ori de câte ori constată că domiciliul fiscal
este diferit de domiciliul de drept comun, iar contribuabilul/plătitorul nu a depus cerere de
modificare a domiciliului fiscal, se emite din oficiu de organul fiscal competent.
Dispoziţiile art. 32 alin. (4) C.proc.fisc. prevăd că „data înregistrării/modificării domiciliului fiscal
este data comunicării deciziei de înregistrare/modificare a domiciliului fiscal”.
Din dispoziţiile alin. (2) al art. 39 C.proc.fisc. rezultă că, cererea de înregistrare/modificare
a domiciliului fiscal se depune la organul fiscal local în a cărui rază teritorială urmează a se stabili
domiciliul fiscal.
II. Cum este reglementat domiciliul persoanei fizice în dreptul comun?
1. Ce înţelegem prin noţiunea de domiciliu al persoanei fizice cetăţean român în dreptul românesc
În dreptul românesc, până la intratea în vigoare a noului Cod civil în 2011, domiciliul persoanei
fizice era definit de art. 13 din Decretul nr. 31 din 30 ianuarie 1954 privitor la persoanele fizice şi
juridice ca fiind „acolo unde ea îşi are locuinţa statornică sau principală”. Pe baza acestui articol,
doctrina a definit domiciliul persoanei fizice drept locuinţa care îndeplineşte, cumulativ,
următoarele două criterii: este statornică şi este principală22.
În teza de doctorat „Relaţiile patrimoniale dintre soţi în dreptul internaţional privat român”23
susţinută în 2007, arătam că domiciliul era reglemntat în art. 13 al Decretului nr. 31/1954, care
dispunea: „domiciliul unei persoane fizice este acolo unde ea îşi are locuinţa statornică sau
principală”. Astfel, arătăm că domiciliul persoanei fizice este drept locuinţa care îndeplineşte,
cumulativ, următoarele două criterii: este statornică şi este principală24. De asemenea, arătam că
în dreptul românesc contemporan se accentua trăsătura domiciliului de locuinţă principală
a persoanei fizice în detrimentul trăsăturii statorniciei locuinţei. În prezent, deşi a fost abrogat
Decretul nr. 31/1954, definiţia domiciliului este reglementată în art. 87 C.civ. şi art. 27 alin. (1) din
O.U.G. nr. 97/2005 privind evidenţa, domiciliul, reşedinţa şi actele de identitate ale cetăţenilor
români, republicată; definiţia tradiţională a domiciliului, oferită de legislaţie a fost revizuită, în
sensul înlăturării criteriului statorniciei şi a rămas doar criteriul locuinţei principale.
Art. 87 C.civ. dispune că: „Domiciliul persoanei fizice, în vederea exercitării drepturilor şi
libertăţilor sale civile, este acolo unde aceasta declară că îşi are locuinţa principală”. Se observă
din acest articol că domiciliul persoanei fizice este definit ca fiind locuinţa principală unde
persoana fizică îşi exercită drepturile şi libertăţile civile.
Art. 27 alin. (1) din O.U.G. nr. 97/2005 privind evidenţa, domiciliul, reşedinţa şi actele de identitate
ale cetăţenilor români, republicată, prevede: „Domiciliul persoanei fizice este acolo unde aceasta
declară că are locuinţa principală”. Din aceste dispoziţii observăm că domiciliul persoanei fizice
este definit ca fiind locul unde declară că are locuinţa principală.
Din coroborarea dispoziţiilor art. 87 C.civ. cu art. 27 alin. (1) din O.U.G. nr. 97/2005, republicata,
rezultă că domiciliul persoanei fizice este definit ca fiind locul în care aceasta îşi declară
locuinţa principală şi unde îşi exercită drepturile şi libertăţile civile.
Din coroborarea dispoziţiilor art. 86 alin. (2) C.civ. şi a dispoziţiilor art. 26 alin. (2) din O.U.G. nr.
97/2005, republicată, observăm că, cetăţenii români ca şi persoane fizice pot avea în acelaşi timp
doar un singur domiciliu chiar dacă deţin mai multe locuinţe.
2. Cum îşi schimbă/stabilesc domiciliul cetăţenii români?
Studiind dispoziţiile art. 86 alin. (1) C.civ. şi dispoziţiile art. 26 alin. (1) din O.U.G. nr. 97/2005,
republicată, constatăm că cetăţenii români, cu excepţia cazurilor anume prevăzute de lege, au
dreptul să îşi stabilească sau să îşi schimbe, în mod liber, domiciliul în ţară sau în străinătate.
Din dispoziţiile art. 89 alin. (2) C.civ. rezultă că stabilirea sau schimbarea domiciliului va avea loc
doar atunci cănd persoana fizică se mută în acel loc cu intenţia de a avea acolo locuinţa
principală.
În alin. (1) al art. 89 C.civ se precizează că „stabilirea sau schimbarea domiciliului se face cu
respectarea dispoziţiilor legii speciale”.
În art. 28 alin. (1) din O.U.G. nr. 97/2005, republicată, sunt precizate următoarele documente
În art. 28 alin. (1) din O.U.G. nr. 97/2005, republicată, sunt precizate următoarele documente
pentru a face dovada adresei de domiciliu:
a) acte încheiate în condiţiile de validitate prevăzute de legislaţia română în vigoare, privind titlul
locativ;
b) declaraţia scrisă a găzduitorului, persoană fizică sau juridică, de primire în spaţiu, însoţită de
unul dintre documentele prevăzute la lit. a);
c) declaraţia pe propria răspundere a solicitantului, însoţită de nota de verificare a poliţistului de

ordine publică, prin care se certifica existenţa unui imobil, faptul că solicitantul locuieşte efectiv la
adresa declarată, pentru persoana fizică ce nu poate prezenta documentele prevăzute la lit. a) şi
b); pentru minorii şi persoanele fizice puse sub interdicţie, declaraţia se dă şi se semnează de
către părinţi sau de către reprezentanţii lor legali;
d) documentul eliberat de primării, din care să rezulte că solicitantul sau, după caz, găzduitorul
acestuia figurează înscris în Registrul agricol.
Din dispoziţiile art. 39 din O.U.G. nr. 97/2005, republicată, rezultă obligaţia persoanelor fizice care
îşi schimbă domiciliul să ceară înscrierea în cartea de imobil la noua locuinţă în termen de 15 zile
de la mutare. De asemenea, aceste persoane au obligaţia de a se prezenta cu actul de identitate
la solicitarea responsabilului cărţii de imobil, pentru actualizarea cărţii de imobil.
Din dispoziţiile alin. (2) şi alin. (3) ale art. 28 ale O.U.G. nr. 97/2005, republicată, constatăm că la
cererea cetăţenilor români, Serviciul public comunitar de evidenţă a persoanei pe raza căruia se
află ultimul domiciliu înscris în actul de identitate al solicitantului este obligat să comunice datele
referitoare la domiciliile avute în România de către persoana respectivă şi orice menţiune privind
starea civilă, aflate în evidenţa acestuia, începând cu data de 1 ianuarie 2000 în termen de două
zile lucrătoare, iar pentru datele anterioare anului 2000, termenul de comunicare al datelor
referitoare la domiciliile avute în România de către persoana respectivă este de maximum 20 de
zile.
În situaţia persoanelor fizice, în conformitate cu dispoziţiile art. 34 alin. (1) din O.U.G. nr. 97/2005,
republicată, „care nu posedă act de identitate şi sunt internate sau primite spre îngrijire ori
găzduire în unităţi de ocrotire şi de protecţie socială, în şcoli de reeducare sau în alte instituţii li se
pot elibera acte de identitate în care se înscrie domiciliul sau reşedinţa la adresa instituţiei
respective”. Prin folosirea verbului „a putea” observăm că instituţiile care îngrijesc sau găzduiesc
persoane în unităţi de ocrotire şi de protecţie socială, în şcoli de reeducare sau în alte instituţii nu
sunt obligate să facă demersurile necesare pentru ca persoanele fizice care locuiesc în astfel de
instituţii să posede un act de identitate.
Ca şi excepţie, alin. (2) al aceluiaşi articol stipulează obligaţia instuţiilor care îngrijesc sau
găzduiesc persoane în unităţi de ocrotire şi de protecţie socială, în şcoli de reeducare sau în alte
instituţii de a sesiza imediat unitatea de poliţie pe raza căreia îşi desfăşoară activitatea, care
colaborează cu serviciul public comunitar de evidenţă a persoanelor în vederea stabilirii identităţii
persoanelor fizice care nu posedă act de identitate şi sunt internate sau primite spre îngrijire ori
găzduire în aceste instituţii doar în situaţia în care, din motive obiective, nu poate fi stabilită
identitatea unor astfel de persoane.
În conformitate cu dispoziţiile art. 35 din O.U.G. nr. 97/2005, republicată, în situaţia în care se
constată că menţiunea din actul de identitate al persoanei fizice cu privire la stabilirea domiciliului
s-a efectuat în baza unui document care ulterior a fost anulat, s-a constatat că era nul, fals ori
falsificat, se consideră că datele privitoare la acel domiciliu sunt nule de dept. Comunicarea
nulităţii privind stabilirea domiciliului persoanei fizice în cauză către serviciului public comunitar de
evidenţă a persoanelor se face de către autoritatea care a constatat nulitatea menţiunii cu privire
la stabilirea domiciului persoanei fizice în cauză. De asemenea, nulitatea menţiunii din actul de
identitate al persoanei fizice cu privire la stabilirea domiciliului poate fi constatată de instanţa de
judecată, din oficiu ori ca urmare a sesizării D.E.P.A.B.D., a serviciilor publice comunitare de
evidenţă a persoanelor ori a persoanelor interesate.
3. Ce înţelegem prin domiciliul minorului?
Din dispoziţiile art. 92 alin. (1) C.civ. se observă că în cazul minorului care nu a dobândit
capacitate deplină de exerciţiu domiciliul este la părinţii săi sau la acela dintre părinţi la care el
locuieşte în mod statornic, dar sub condiţia respectării condiţiilor prevăzute de lege.
Din dispoziţiile alin. (2) teza I a aceluiaşi articol constatăm că instanţa de tutelă stabileşte
domiciliul copilului atunci când părinţii au domicilii separate şi nu se înţeleg la care dintre ei va
avea domiciliul, sub condiţia ascultării părinţilor, precum şi pe copil, dacă acesta a împlinit vârsta
de 10 ani, decizând în funcţie de interesele copilului.
Din teza II-a aceluiaşi aliniat şi articol reţinem că minorul este prezumat că are domiciliul la
părintele la care locuieşte în mod statornic până la rămânerea definitivă a hotărârii judecătoreşti.
Prevederile art. 92 alin. (3) C.civ. stabilesc excepţia, şi anume, domiciliul minorului poate fi la
bunici, la alte rude ori persoane de încredere, cu consimţământul acestora în situaţiile
excepţionale prevăzute de lege.
Alin. (4) al aceluiaşi articol stabileşte că domiciliul minorului este la reprezentantul său legal în
situaţia în care numai unul dintre părinţii săi îl reprezintă ori în cazul în care se află sub tutelă.
De asemenea, dispoziţiile art. 27 alin. (2) din O.U.G. nr. 97/200, republicată, stabilşte că domiciliul
minorului este la părinţii săi sau la acela dintre părinţi, după caz, la reprezentantul său legal sau la
persoana fizică ori juridică la care este încredinţat în plasament, dar minorul trebuie să locuiască
statornic acolo.
Art. 93 C.civ. are în vedere situaţia specială a copilului lipsit, temporar sau definitiv, de ocrotirea
părinţilor săi şi supus unor măsuri de protecţie specială care se află la instituţia, la familia sau la
persoanele cărora le-a fost dat în plasament în cazurile prevăzute de lege.
De asemenea, dispoziţiile art. 27 alin. (3) din O.U.G. nr. 97/2005, republicată, stabilşte că
domiciliul persoanei fizice puse sub interdicţie este la părinţii săi sau la acela dintre părinţi, după
caz, la reprezentantul său legal sau la persoana fizică ori juridică la care este încredinţat în
plasament, dar minorul trebuie să locuiască statornic acolo.
Se observă că dispoziţiile art. 27 alin. (2) şi alin. (3) din O.U.G. nr. 97/2005, republicată, meţin
criteriul statorniciei domiciliului, deşi acest criteriu al statorniciei în noua reglementare a Codului
civil nu mai este prevăzută.
4. Ce înţelegem prin domiciliul persoanei puse sub curatelă?
Art. 94 C.civ. stabileşte că domiciliul este la curator în cazul în care s-a instituit o curatelă asupra
bunurilor celui care a dispărut, dar doar în măsura în care acesta este îndreptăţit să îl reprezinte.
Conform art. 95 C.civ., în situaţia în care a fost numit un curator special pentru administrarea
bunurilor succesorale, cei chemaţi la moştenire au domiciliul la curator, dar în măsura în care
acesta este îndreptăţit să îi reprezinte.
5. Ce înţelegem prin domiciliul domiciliul profesional?
Din dispoziţiile art. 96 C.civ. reţinem că persoana fizică care exploatează o întreprindere are
domiciliul unde este declarat ca locuinţă principală, dar şi la locul acelei întreprinderi, doar dacă
îşi exercită obligaţiile patrimoniale ce s-au născut sau urmează a se executa la locul unde se află
întreprinderea.
6. Ce înţelegem prin domiciliul ales?
Potrivit art. 97 alin. (1) C.civ., în cazul în care persoanele vor să încheie un act juridic domiciliul
acestora poate fi acolo unde acestea aleg domiciliul în vederea exercitării drepturilor sau
a executării obligaţiilor născute din acel act.
Alin. (2) al aceluiaşi articol stipulează că alegerea domiciliului de către părţile actului juridic nu se
prezumă, ci trebuie făcută în scris.
7. Prezumţia de domiciliu şi dovada acestuia
Potrivit art. 90 alin. (1) C.civ., în situaţia în care domiciliul nu este cunoscut, este prezumat ca şi
domiciliu resedinţa persoanei fizice.
Din dispoziţiile alin. (2) ale aceluiaşi articol reiese că în cazul în care persoana fizică nu are
reşedinţă, se consideră domiciliu ultimul domiciliu unde persoana fizică respectivă a locuit, iar
dacă nici acest domiciliu nu se cunoaşte, se va considera domiciliu locul unde acea persoană se
găseşte.
Conform art. 91 alin. (1) C.civ., dovada domiciliului se face cu menţiunile cuprinse în cartea de
identitate.
Din dispoziţiile alin. (2) şi alin. (3) din art. 91 C.civ. rezultă că, dacă în cartea de identitate nu sunt
aceste menţiuni ori aceste menţiuni nu mai corespund realităţii, stabilirea sau schimbarea
domiciliului nu va putea fi opusă altor persoane, cu excepţia situaţiei în care domiciliul a fost
cunoscut prin alte mijloace de cel căruia i se opune.
III. Concluzii
Din perspectiva dreptului procedural fiscal, prin domiciliul fiscal al persoanei fizice în cazul
creanţelor fiscale administrate de organul fiscal central se înţelege adresa unde persoana fizică
îşi are locuinţa principală şi statornică (expresia „o foloseşte în mod continuu” defineşte
statornicia) sau locul unde îşi desfăşoară activitatea principală locuind acolo peste 183 de zile într-
un an calendaristic şi nefiind luate în calcul întreruperile de până la 30 de zile.
Din perspectiva dreptului comun, domiciliul persoanei fizice înseamnă adresa unde este situat
centrul de greutate al vieţii sociale şi economice al persoanei fizice. Locuirea persoanei la
această adresă nu mai trebuie să fie permanentă, însă este necesar să dureze cea mai mare
parte dintr-un an.
Note de subsol:
21: N.-C. Aniţei, R.E. Lazăr,Reglementarea juridică a Direcţiei Generale Antifraudă Fiscală, în
Curierul fiscal nr. 10/2015, Ed. C.H. Beck, Bucureşti, 2015, p. 386-388; N.-C. Aniţei, Regulile
de competenţă generală, materială, teritorială şi specială a organelor fiscale conform dispoziţiilor
Noului Cod de procedură fiscală, în Curierul fiscal nr. 5/2016, Ed. C.H. Beck, Bucureşti, 2016, p.
187-190 (http://www.beckshop.ro/fisiere/7219_fp_3951_CF%205-2016.pdf); N.-C. Aniţei, Central
Fiscal Commission, în Supliment Jurnalul de Studii Juridice, Ed. Lumen, 2012, Iaşi, Anul VI, nr. 1-
2/2012; N.-C. Aniţei, Incidents regarding the competence of fiscal authorities in fiscal procedure,
Law Study nr. 1/2012, Ed. Biblioteheca, Târgovişte, p. 108-113 (www.analefsj.ro); N.-C. Aniţei,
The financial guard of the bodie responsible for financial and fiscal control in roumain law,
Jurnalul de Studii Juridice, Anul VI, nr. 3-4/2011, Ed. Lumen, 2011, Iaşi (http://www.ceeol.
com/aspx/publicationdetails.aspx?publicationid=37f87e6d-6349-4729-b7ea-1d7a37c6c600); N.-C.
Aniţei, National agency for fiscal administration, Valahia Universty Law Study nr. 2/2011, Ed.
Biblioteheca, Târgovişte (www.analefsj.ro).
22: Opinie împărtăşită de Tr. Ionaşcu în Persoana fizicăîn Dreptul R.P.R., Ed. Academiei,
Bucureşti, 1963, p. 141; P. Andrei în Domiciliul real al persoanei fizice,în R.R.D. nr. 2/1977,
p. 28 şi de D. Lupulescu şi A.M. Lupulescu în Identificarea persoanei fizice. Numele de familie.

Domiciliul. Actele de stare civilă, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2002, p. 98.
23: N.C. Dariescu, Relaţiile patrimoniale dintre soţi în dreptul internaţional privat, Ed. C.H. Beck,
Bucureşti, 2008, p. 11-16.
24: Opinie împărtăşită de Tr. Ionaşcu în Persoana fizicăîn Dreptul R.P.R., Ed. Academiei,
Bucureşti, 1963, p. 141; P. Andrei în Domiciliul real al persoanei fizice,în R.R.D. nr. 2/1977,
Domiciliul. Actele de stare civilă, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2002, p. 98.
Curierul fiscal nr. 6/2017 - Ghid fiscal - Tipărit de: Curtea de Apel Constanta la: 14.09.2017
Ghid fiscal
I. Întrebare:
Cum se calculează creditul fiscal aferent cheltuielilor cu sponsorizarea în condiţiile în care

societatea beneficiază de reducere privind profitul reinvestit?
Răspuns25:
Conform art. 25 alin. (4) lit. i) C.fisc., „(...) contribuabilii care efectuează sponsorizări şi/sau acte
de mecenat, potrivit prevederilor Legii nr. 32/1994 privind sponsorizarea, cu modificările şi
completările ulterioare, şi ale Legii bibliotecilor nr. 334/2002, republicată, cu modificările şi
completările ulterioare, precum şi cei care acordă burse private, potrivit legii, scad sumele
aferente din impozitul pe profit datorat la nivelul valorii minime dintre următoarele:
1. valoarea calculată prin aplicarea a 0,5% la cifra de afaceri; pentru situaţiile în care
reglementările contabile aplicabile nu definesc indicatorul cifra de afaceri, această limită se
determină potrivit normelor;
2. valoarea reprezentând 20% din impozitul pe profit datorat”.
Conform art. 22 alin. (2) C.fisc., „profitul investit reprezintă soldul contului de profit şi pierdere,
respectiv profitul contabil brut cumulat de la începutul anului, obţinut până în trimestrul sau în anul
punerii în funcţiune a activelor. Scutirea de impozit pe profit aferentă investiţiilor realizate se
acordă în limita impozitului pe profit datorat pentru perioada respectivă”.
Coroborând cele două articole, considerăm că în cazul în care societatea beneficiază de reducere
pentru profitul reinvestit şi, totodată, efectuează şi cheltuieli cu sponsorizarea, în cazul
determinării creditului fiscal, limita de 20% din impozitul pe profit datorat se determină luând în
calcul impozitul determinat anterior reducerii impozitului pe profit cu facilitatea acordată în cazul
investiţiilor realizate conform art. 22 C.fisc.
II. Întrebare:
În cazul în care realizăm o vânzare de bunuri către o persoană fizică din Grecia, iar aceasta vine
şi ridică bunurile din România, de la fabrică, factura se face cu TVA 19% sau fără TVA? Dar în
cazul vânzării către o persoană juridică din Grecia, neînregistrată în scopuri de TVA?
Răspuns26:
Cele două operaţiuni desfăşurate de societatea dumneavoastră sunt următoarele: o livrare de

bunuri către o persoană fizică stabilită în Grecia şi o livrare de bunuri către o persoană juridică, de
asemenea, rezidentă în Grecia, persoană impozabilă neînregistrată în scopuri de TVA. În prima
situaţie, înţelegem că bunurile sunt ridicate de către clientul persoană fizică direct de la fabrică.
În ambele situaţii descrise de dumneavoastră, indiferent de alte circumstanţe posibile, facturile

vor fi emise cu TVA 19%, întrucât locul operaţiunilor este considerat a fi în România, operaţiunile
nu pot fi supuse niciunei scutiri de taxă, iar persoana obligată la plata TVA către stat este, în
acest caz, furnizorul de bunuri.
În sensul determinării locului unei operaţiuni constând într-o livrare de bunuri, respectiv a statului
care are dreptul să perceapă TVA, art. 275 alin. (1) C.fisc. stabileşte faptul că în cazul unei livrări
de bunuri cu transport, locul livrării este statul de unde pleacă bunurile atunci când începe
transportul acestora, iar în cazul în care livrarea se efectuează fără transport, locul operaţiunii
este locul unde bunurile sunt puse la dispoziţia clientului, după cum urmează:
Curierul fiscal nr. 6/2017 - Ghid fiscal - Tipărit de: Curtea de Apel Constanta la: 14.09.2017
Art. 275 alin. (1). Se consideră a fi locul livrării de bunuri:
a) locul unde se găsesc bunurile în momentul când începe expedierea sau transportul, în cazul
bunurilor care sunt expediate sau transportate de furnizor, de cumpărător sau de un terţ. Dacă
locul livrării, stabilit conform prezentei prevederi, se situează în afara teritoriului european, locul
livrării realizate de către importator şi locul oricărei livrări ulterioare se consideră în statul membru
de import al bunurilor, iar bunurile se consideră a fi transportate sau expediate din statul membru
de import;
(...)
c) locul unde se găsesc bunurile atunci când sunt puse la dispoziţia cumpărătorului, în cazul
bunurilor care nu sunt expediate sau transportate; (...).
Astfel, în ceea ce priveşte livrările de bunuri cu transport, în scopul determinării tratamentului

fiscal din perspectiva TVA, esenţial de analizat este traseul parcurs de acestea până la momentul
în care bunurile sunt puse la dispoziţia beneficiarului, respectiv locul de unde acestea pleacă spre
beneficiar şi locul unde ajung la finalizarea transportului spre a fi consumate. În acest sens, în
ambele cazuri descrise de dumneavoastră există două posibilităţi:
1. Operaţiunea poate fi considerată o livrare intrcomunitară de bunuri potrivit prevederilor art. 270
alin. (9) C.fisc., atât în condiţiile în care transportul bunurilor până în Grecia este în sarcina
furnizorului, cât şi în condiţiile în care bunurile sunt ridicate de la fabrică şi transportate de client
în alt stat membru, respectiv în Grecia, pentru a fi consumate, după cum urmează: „(...) (9)
Livrarea intracomunitară reprezintă o livrare de bunuri, în înţelesul alin. (1), care sunt expediate
sau transportate dintr-un stat membru în alt stat membru de către furnizor sau de persoana către
care se efectuează livrarea ori de altă persoană în contul acestora”.
În acest caz, scutirea pentru livrări intracomunitare prevăzută la art. 294 alin. (2) lit. a) C.fisc. nu
poate fi aplicată, în contextul în care clientul – atât persoana fizică, cât şi persoana juridică
neînregistrată în scopuri de TVA – nu poate furniza un cod valid de TVA (chiar dacă beneficiarul
transmite furnizorului dovada transportului intracomunitar şi una dintre condiţii este îndeplinită),
iar societatea dumneavoastră va fi nevoită să colecteze TVA în România.
2. Operaţiunea poate fi o livrare locală dacă bunurile livrate nu părăsesc ţara şi se consumă pe
teritoriul României. Această livrare locală este o operaţiune taxabilă în România pentru care este,
de asemenea, necesară emiterea facturii cu TVA românesc.
În legătură cu persoana obligată la plata TVA către stat, în acest context se aplică regula
generală, iar persoana ce trebuie să colecteze taxa este stabilită conform prevederilor art. 307
alin. (1), după cum urmează:
(1) Persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată, dacă aceasta este datorată în
conformitate cu prevederile prezentului titlu, este persoana impozabilă care efectuează livrări de
bunuri sau prestări de servicii, cu excepţia cazurilor pentru care beneficiarul este obligat la plata
taxei conform alin. (2)-(6) şi art. 331.
Note de subsol:
25: Răspunsul a fost redactat de lect.univ. dr. Radu Ciobanu, ASE Bucureşti, Departamentul de
Finanţe.
26: Răspunsul a fost redactat de conf.univ. dr. Delia Cataramă, ASE Bucureşti, Departamentul
de Finanţe, Tax Partner Viboal Findex.
Curierul fiscal nr. 6/2017 - Jurisprudenţă naţională - Tipărit de: Curtea de Apel Constanta la: 14.09.2017
Jurisprudenţă naţională
Dr. Emanuel Albu, Judecător la Secţia de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de
Casaţie şi Justiţie
I. Taxa pe valoarea adăugată. Situaţia subvenţiei pentru gigacalorie.

Cerere de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene pentru
pronunţarea unei hotărâri preliminare. Condiţii. Existenţa puterii de
lucru judecat. Condiţii
În ceea ce priveşte sesizarea CJUE, în cauza de faţă, elementul litigios nu rezidă în aplicarea
uniformă a dreptului european – Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al TVA, ci în
interpretarea şi aplicarea dreptului intern – art. 137 alin. (1) lit. a) C.fisc. din 2003 şi a Normei
metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu privire la impozabilitatea/neimpozabilitatea
subvenţiilor şi alocaţiilor primite de la bugetele locale, în raport cu destinaţia/scopul acestora.
Astfel, instanţa de recurs, în conformitate cu prevederile art. 267 TFUE, a apreciat că, în cauză,
pentru soluţionarea recursurilor formulate nu este necesară pronunţarea unei decizii preliminare
a CJUE, fiind vorba de interpretarea dreptului intern în raport cu elementele factuale ale litigiului.
În ceea ce priveşte, existenţa în cauză a puterii lucrului judecat, într-adevăr, potrivit art. 1200 pct.
4 C.proc.civ. puterea autorităţii de lucru judecat constituie o prezumţie legală în privinţa
adevărului juridic astfel stabilit, dar, conform prevederilor art. 1201, există lucru judecat numai
atunci când a doua cerere de chemare în judecată are acelaşi obiect, este întemeiată pe aceeaşi
cauză şi este între aceleaşi părţi, făcută de ele şi în contra lor în aceeaşi calitate. În cauză, însă,
cele două cereri/acţiuni comparate de instanţa de fond, au obiect şi cauză distincte, acestea fiind
formulate de Regia intimată pentru anularea unor acte administrative financiare emise de Camera
de Conturi/Curtea de Conturi şi, respectiv, anularea unor acte administrative fiscale emise de
autorităţile recurente. De asemenea, în cele două litigii/dosare, comparate de instanţa de fond,
este vorba de forme distincte ale răspunderii juridice. În cazul primului litigiu, Camera de
Conturi/Curtea de Conturi, prin actele administrative emise, au stabilit 4 măsuri de angajare
a răspunderii juridice financiare a Regiei, în timp ce în cazul litigiului/dosarului de faţă, organele
fiscale au emis acte administrative fiscale prin care a fost stabilită răspunderea juridică fiscală
a Regiei.
În ceea ce priveşte fondul cauzei, având în vedere dispoziţiile legale incidente în cauză, rezultă
că subvenţia primită/încasată de RAM B., pentru acoperirea diferenţelor dintre preţul de achiziţie
a energiei termice de la furnizorul-producător şi preţul de livrare a acesteia către populaţia
municipiului B. prin intermediul asociaţiilor de proprietari, a fost acordată pe fiecare unitate de
măsură a bunurilor livrate, respectiv pe gigacalorie, înscrisă de regie în nota de fundamentare-
decont, document înaintat consiliului local în vederea obţinerii subvenţiei, astfel că subvenţia este
legată direct de preţul bunurilor livrate, intrând aşadar în baza de impozitare a TVA, motiv pentru
care RAM B. avea obligaţia colectării TVA la data încasării subvenţiei.
Pe de altă parte, în cauză nu s-a probat că subvenţiile respective ar fi fost acordate pentru
atingerea unor parametri de calitate sau pentru acoperirea unor cheltuieli, ori alte situaţii similare,
astfel încât, subvenţia primită de RAM B., pentru acoperirea diferenţelor dintre preţul de achiziţie
municipiului B. prin intermediul asociaţiilor de proprietari, intră în baza de impozitare a TVA şi este
aferentă preţului, întrucât suma subvenţiei încasate depinde de volumul bunurilor livrate sau
serviciilor prestate, iar suma totală a subvenţiei creşte sau scade direct proporţional cu numărul
de unităţi de măsură subvenţionate, adică, într-o anumită perioadă de timp, acesta se determină
în corelaţie directă cu numărul unităţilor de măsură al bunurilor sau serviciilor subvenţionate.
De altfel, într-o cauză similară (Decizia nr. 2830/2007) Înalta Curte s-a pronunţat în cazul R. C. că
subvenţia primită a fost corect determinată în preţul energiei termice, fiind stabilită pe unitatea de
măsură/gigacaloria livrată, preţul real al energiei termice fiind format din preţul naţional de
referinţă şi subvenţia de la bugetul de stat.
Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie Secţia contencios administrativ şi fiscal
Decizia nr. 1041 din 16 martie 2017
I. Circumstanţele cauzei
1. Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Ploieşti, Secţia a II-a civilă, de contencios
administrativ şi fiscal, reclamanta Regia Autonomă Municipală („RAM”) B. a solicitat, în
contradictoriu cu Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice B., Direcţia Generală Regională
a Finanţelor Publice G. şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală:
- anularea Deciziei nr. 167/18.06.2014, emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală;
- anularea, în parte, a Deciziei de impunere F-BZ-247/28.02.2014, emisă de către Administraţia

Judeţeană a Finanţelor Publice B. – pentru suma de 18.250.787 lei, reprezentând: 13.760.702 lei
TVA la subvenţie şi 4.490.085 lei accesorii;
- anularea în parte a Raportului de inspecţie fiscală F-BZ-433/28.02.2014, emis de către

Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice B. – pentru suma de 18.250.787 lei, reprezentând:
13.760.702 lei TVA la subvenţie şi 4.490.085 lei accesorii;
- obligarea pârâtelor la restituirea către regie a sumelor încasate/compensate/reţinute din

executarea actelor administrative fiscale contestate.
2. Curtea de Apel Ploieşti, Secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, prin Sentinţa
nr. 227 din 12 noiembrie 2014, a admis, în parte acţiunea formulată de reclamantă şi a anulat
Decizia nr. 167/18.06.2014, a anulat, în parte Decizia de impunere nr.F-BZ-nr. 247/28.02.2014,
emisă de pârâta A.J.F.P. B., precum şi Raportul de inspecţie fiscală nr.F-BZ-433/28.02.2014
pentru suma de 18.250.787 lei, reprezentând: 13.760.702 lei taxă pe valoarea adăugată şi
4.490.085 lei accesorii aferente TVA.
De asemenea, a respins capătul de cerere privind restituirea sumei de 1.275.964 lei şi a obligat
pârâtele la plata sumei de 50 lei, cheltuieli de judecată către reclamantă.
II. Calea de atac exercitată
1. Împotriva acestei sentinţe au declarat recurs Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice
G. prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice B. şi Agenţia Naţională de Administrare
Fiscală, invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C.proc.civ.
În motivarea căii de atac, recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice G.

prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice B. a susţinut, în esenţă, că în mod greşit prima
instanţă a apreciat că organul fiscal a stabilit eronat obligaţii suplimentare de plată în sarcina
societăţii intimate, fiind în contradicţie cu dispoziţiile legale aplicabile.
La rândul său, recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a arătat că hotărârea

atacată a fost dată cu aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 137 alin. (1) lit.a) C.fisc. 2003.
2. Procedura de examinare a recursului în completul de filtru
Raportul întocmit potrivit dispoziţiilor art. 493 alin. (2) şi (3) C.proc.civ. a fost analizat în completul
Raportul întocmit potrivit dispoziţiilor art. 493 alin. (2) şi (3) C.proc.civ. a fost analizat în completul
de filtru şi comunicat părţilor în baza Încheierii de şedinţă din data de 16 iunie 2016, potrivit art.
493 alin. (4) C.proc.civ.
Totodată, completul de filtru, prin încheierea de şedinţă din 20 octombrie 2016, a admis în
principiu recursul formulat şi, potrivit prevederilor art. 493 alin. (7) C.proc.civ. a fixat termen de
judecată în şedinţa din data de 16 februarie 2017, dispunând citarea părţilor.
3. La data de 9.02.2017, la dosarul cauzei a fost înregistrată cererea Regiei intimate, formulată în
temeiul prevederilor art. 267 TFUE, prin care a solicitat sesizarea CJUE pentru pronunţarea unei
decizii preliminare cu privire la următoarele întrebări preliminare:
„I. În ce măsură impunerea la plată a regiei, de către organele fiscale, cu TVA la subvenţia pentru
furnizarea energiei termice către populaţie impusă la plată în temeiul pct. 18 alin. (1) din H.G. nr.
44/2004, contravine prevederilor art. 62 alin. (2), art. 66 lit. b), art. 73,art. 132 alin. (1) lit. g),
precum şi a altor prevederi din Directiva 2006/112/CE (privind sistemul comun al taxei pe valoare
adăugată) coroborate cu dispoziţiile Deciziei 2005/842/CE (privind ajutorul de stat acordat sub
forma compensaţiei pentru obligaţia de serviciu public acordat anumitor întreprinderi cărora le-a
fost încredinţată prestarea unui serviciu de interes economic general), în condiţiile în care :
- ajutorul pentru furnizarea energiei termice către populaţie s-a acordat pentru compensarea
costurilor generate de obligaţia de prestare a serviciilor publice către populaţie si pentru
acoperirea costurilor/pierderilor legate de furnizarea energiei termice către populaţie în
concordanţă cu prevederile Deciziei 2005/842/CE;
- TVA la subvenţia/ajutorul pentru furnizarea energiei termice către populaţie, impusă la plată de
către organele fiscale nu este o taxă exigibilă, ca urmare, pe de o parte, a neincluderii taxei în
bugetul local iar pe de altă parte, a neplăţii/nevirării, din bugetul furnizorului ajutorului de stat,
a TVA la ajutorul pentru furnizarea energiei termice către populaţie;
- ajutorul pentru furnizarea energiei temice către populaţie nu a fost plătit în mod direct regiei de
către furnizorul ajutorului social pentru furnizarea energiei termice către populaţie.
II. În ce măsură impunerea la plată a regiei, de către organele fiscale, cu TVA la subvenţia pentru
furnizarea energici termice către populaţie, impusă la plată în temeiul pct. 18 alin. (1) din H.G. nr.
44/2004 contravine prevederilor art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului, în condiţiile
în care instanţele de judecată au constatat în mod irevocabil, prin pronunţarea Deciziei civile nr.
3290/15.05.2014 pronunţată de Curtea de Apel Ploieşti în Dosarul nr. 5433/114/2012, că nu se
justifică impunerea la plată a regiei cu TVA la subvenţia pentru furnizarea energiei termice către
populaţie?”.
III. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor şi cererii de sesizare a CJUE
1. În ceea ce priveşte cererea de sesizare a CJUE formulată de Regia intimată:
Într-adevăr, potrivit art. 267 TFUE, CJUE este competentă să se pronunţe, cu titlu preliminar, cu
privire la:
a) interpretarea tratatelor;
b) validitatea şi interpretarea actelor adoptate de instituţiile, organele, oficiile sau agenţiile Uniunii.
În cazul în care o asemenea chestiune se invocă în faţa unei instanţe dintr-un stat membru,
această instanţă poate, în cazul în care apreciază că o decizie în această privinţă îi este necesară
pentru a pronunţa hotărârea, să ceară Curţii (CJUE) să se pronunţe cu privire la această
chestiune.
Aşa cum s-a menţionat la pct. II.3 al prezentei decizii, Regia intimată a solicitat Înaltei Curţi să
sesizeze CJUE pentru adoptarea unei decizii preliminare cu privire la următoarele două întrebări:
sesizeze CJUE pentru adoptarea unei decizii preliminare cu privire la următoarele două întrebări:
I. În ce măsură impunerea la plată a regiei, de către organele fiscale, cu TVA la subvenţia pentru
furnizarea energiei termice către populaţie impusă la plată în temeiul pct. 18 alin. (1) din H.G. nr.
44/2004, contravine prevederilor art. 62 alin. (2), art. 66 lit. b), art. 73,art. 132 alin. (1) lit. g),
precum şi a altor prevederi din Directiva 2006/112/CE (privind sistemul comun al taxei pe valoare
adăugată) coroborate cu dispoziţiile Deciziei 2005/842/CE (privind ajutorul de stat acordat sub
forma compensaţiei pentru obligaţia de serviciu public acordat anumitor întreprinderi cărora le-a
fost încredinţată prestarea unui serviciu de interes economic general), în condiţiile în care:
- ajutorul pentru furnizarea energiei termice către populaţie s-a acordat pentru compensarea
costurilor generate de obligaţia de prestare a serviciilor publice către populaţie şi pentru
acoperirea costurilor/pierderilor legate de furnizarea energiei termice către populaţie în
concordanţă cu prevederile Deciziei 2005/842/CE;
- TVA la subvenţia/ajutorul pentru furnizarea energiei termice către populaţie, impusă la plată de
către organele fiscale nu este o taxă exigibilă, ca urmare, pe de o parte, a neincluderii taxei în
bugetul local iar pe de altă parte, a neplăţii/ nevirării, din bugetul furnizorului ajutorului de stat,
a TVA la ajutorul pentru furnizarea energiei termice către populaţie;
- ajutorul pentru furnizarea energiei termice către populaţie nu a fost plătit în mod direct regiei de
către furnizorul ajutorului social pentru furnizarea energiei termice către populaţie.
II. În ce măsură impunerea la plată a regiei, de către organele fiscale, cu TVA la subvenţia pentru
furnizarea energici termice către populaţie, impusă la plată în temeiul pct. 18 alin. (1) din H.G. nr.
44/2004 contravine prevederilor art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului, în condiţiile
în care instanţele de judecată au constatat în mod irevocabil, prin pronunţarea Deciziei civile nr.
3290/15.05.2014 de către Curtea de Apel Ploieşti în Dosarul nr. 5433/114/2012, că nu se justifică
impunerea la plată a regiei cu TVA la subvenţia/ajutorul pentru furnizarea energiei termice către
populaţie?”.
Potrivit prevederilor art. 267 TFUE, instanţa naţională poate/este datoare să ceară CJUE să
pronunţe o decizie preliminară numai în situaţia în care instanţa naţională „apreciază că o decizie
în această privinţă îi este necesară pentru a pronunţa o hotărâre”, în cauza pendinte/aflată pe
rolul său.
În cauza de faţă, elementul litigios nu rezidă în aplicarea uniformă a dreptului european –

Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al TVA, ci în interpretarea şi aplicarea dreptului
intern – art. 137 alin. (1) lit. a) C.fisc. din 2003 şi a Normei metodologice aprobate prin H.G. nr.
44/2004, cu privire la impozabilitatea/neimpozabilitatea subvenţiilor şi alocaţiilor primite de la
bugetele locale, în raport cu destinaţia/scopul acestora.
Cu alte cuvinte, instanţa de recurs, în conformitate cu prevederile art. 267 TFUE, apreciază că, în
cauză, pentru soluţionarea recursurilor formulate nu este necesară pronunţarea unei decizii
preliminare a CJUE, fiind vorba de interpretarea dreptului intern în raport cu elementele factuale
ale litigiului.
Astfel, în Cauza C-184/2000, prin hotărârea/decizia din 22.11.2001 (Camera a III-a), s-a statuat
că în ce priveşte subvenţiile legate în mod direct de preţ în sensul art. 11 A parag.1.a) din
Directiva a şasea din 17 mai 1977, revine judecătorului de trimitere să verifice, pe baza
elementelor de fapt, dacă subvenţia constituie sau nu o contrapartidă totală sau parţială a unei
operaţiuni de livrare de bunuri sau de prestare de servicii şi care sunt vărsate/plătite de către un
terţ către vânzător sau prestator.
În concluzie, Înalta Curte a apreciat că nu este necesară o hotărâre/decizie preliminară CJUE,

cererea de sesizare fiind respinsă ca atare.
2. În ceea ce priveşte recursurile formulate de autorităţile fiscale, instanţa de recurs a constatat că

sunt întemeiate, fiind admise potrivit considerentelor care vor fi prezentate în continuare.
3. Aşa cum s-a menţionat la pct. II.1. al prezentei decizii, DGRFP G., prin AJFP B., precum şi
3. Aşa cum s-a menţionat la pct. II.1. al prezentei decizii, DGRFP G., prin AJFP B., precum şi
ANAF au invocat, în recursurile formulate, motivul de casare prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 8 C.
proc.civ. potrivit căruia, casarea unei hotărâri se poate cere atunci când hotărârea a fost dată cu
încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.
În cauză, instanţa de recurs a reţinut că, în esenţă, cele două autorităţi fiscale recurente au
susţinut următoarele critici:
- în mod greşit Curtea de apel şi-a întemeiat motivarea/argumentele soluţiei pe speţa care a avut
ca părţi RAM B. şi Curtea de Conturi a României, care a făcut obiectul Dosarului nr.
5433/114/2012 în care s-a pronunţat Decizia nr. 3290/15.05.2014;
- instanţa de fond a interpretat şi a aplicat în mod eronat dispoziţiile art. 1200 pct. 4, cu referire la
art. 1202 alin. (2) C.civ., reţinând efectul puterii de lucru judecat ca o prezumţie cu caracter
absolut, argumentând că autorităţile fiscale au în dosarul de faţă o situaţie similară cu aceea pe
care Curtea de Conturi a avut-o în Dosarul nr. 5433/114/2012;
- pe fondul cauzei, instanţa de fond trebuia să reţină şi să aplice dispoziţiile art. 137 alin. (1) C.fisc
. şi pct.18 alin. (1) din Norma metodologică aprobată prin H.G. nr. 44/2004, iar dispoziţiile pct.18
alin. (2) din normă nu erau aplicabile din moment ce subvenţiile anuale nu au fost acordate pentru
atingerea unor parametri de calitate sau pentru acoperirea unor cheltuieli sau alte situaţii similare.
În concluzie, autorităţile fiscale recurente au solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei

pronunţate şi respingerea în totalitate a acţiunii, actele administrative fiscale fiind legale şi
temeinice.
4. Referitor la susţinerile subsumate primei critici, instanţa de recurs a constatat că instanţa de

fond şi-a întemeiat aprecierile pe soluţiile date în Dosarul nr. 5433/114/2012, respectiv pe
Sentinţa nr. 3458/15.09.2013 şi pe Decizia nr. 3290/15.05.2014 pronunţate de Tribunalul B.,
respectiv de Curtea de Apel Ploieşti.
Astfel, a reţinut că, prin Sentinţa nr. 3458 din data de 25 septembrie 2013, Tribunalul B., Secţia
a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a admis în parte acţiunea promovată de
reclamanta Regia Autonomă Municipală – RAM B., în contradictoriu cu Camera de Conturi B. şi
Curtea de Conturi a României, a anulat în parte actele administrative contestate, respectiv
Decizia nr. 2/02.03.2012 emisă de Camera de Conturi B. şi Încheierea nr. 79/16.05.2012 emisă
de Curtea de Conturi a României, numai în ceea ce priveşte măsurile dispuse la pct. 3 referitoare
la stabilirea şi evidenţierea în contabilitate a TVA aferentă subvenţiilor încasate de la bugetul local
şi a constatat ca fiind rămasă fără obiect cererea de suspendare a executării actelor
administrative.
Prin Decizia nr. 2/02.03.2012 Curtea de Conturi a dispus, la pct. 3, ca măsură: „stabilirea şi
evidenţierea în contabilitate a TVA aferentă subvenţiilor încasate de la bugetul local al
Municipiului B. pentru acoperirea diferenţelor de preţ la energia termică livrată populaţiei
Municipiului B., înscrierea în jurnalul de vânzări şi preluarea acesteia în decontul de TVA în
vederea determinării sumelor de plată datorate bugetului de stat, precum şi virarea acestei taxe
împreună cu majorările (dobânzile) de întârziere aferente”.
Recursul formulat de Curtea de Conturi împotriva Sentinţei nr. 3458/2013 a fost respins ca
nefondat prin Decizia nr. 3290/2014 pronunţată de Curtea de Apel Ploieşti.
Astfel, Curtea de apel a reţinut, în prezenta cauză, incidenţa prevederilor art. 1200 pct. 4, cu
referire la art. 1202 alin. (2) C.civ. în ceea ce priveşte excluderea TVA asupra subvenţiei acordate
de la bugetul local pentru energia termică pentru anul 2011, perioadă care făcuse obiectul
controlului Curţii de Conturi.
În ceea ce priveşte subvenţiile aferente perioadelor 1.08.2010 - 31.12.2010 şi, respectiv,

1.01.2012 - 31.12.2013, instanţa de fond a concluzionat că se impune aceeaşi soluţie, fiind vorba
de o situaţie de fapt similară şi de aceleaşi dispoziţii legale incidente.
Într-adevăr, potrivit art. 1200 pct. 4 C.proc.civ. puterea autorităţii de lucru judecat constituie
o prezumţie legală în privinţa adevărului juridic astfel stabilit, dar, conform prevederilor art. 1201,
există lucru judecat numai atunci când a doua cerere de chemare în judecată are acelaşi obiect,
este întemeiată pe aceeaşi cauză şi este între aceleaşi părţi, făcută de ele şi în contra lor în
aceeaşi calitate.
Or, în cauză, cele două cereri/acţiuni comparate de instanţa de fond au obiect şi cază distincte,
acestea fiind formulate de Regia intimată pentru anularea unor acte administrative financiare
emise de Camera de Conturi/Curtea de Conturi şi, respectiv, anularea unor acte administrative
fiscale emise de autorităţile recurente.
Mai mult, în cele două litigii/dosare, comparate de instanţa de fond este vorba de forme distincte
ale răspunderii juridice.
În cazul primului litigiu, Camera de Conturi/Curtea de Conturi, prin actele administrative emise, au
stabilit 4 măsuri de angajare a răspunderii juridice financiare a Regiei, în timp ce în cazul
litigiului/dosarului de faţă, organele fiscale au emis acte administrative fiscale prin care a fost
stabilită răspunderea juridică fiscală a Regiei.
Astfel fiind, concluzia instanţei de fond este lipsită de temei legal, prevederile art. 1200 pct. 4, art.
1201 şi art. 1202 alin. (2) C.civ., nefiind incidente în prezenta cauză.
5. În ceea ce priveşte criticile referitoare la soluţia pe fond a Curţii de apel, instanţa de recurs
a constatat că susţinerile autorităţilor fiscale sunt întemeiate.
Din actele şi lucrările cauzei, susţinerile şi apărările părţilor, dispoziţiile legale incidente, rezultă
situaţia de fapt şi de drept care va fi prezentată în continuare.
Astfel, prin Decizia de impunere nr. F-BZ 247/28.02.2014 emisă de AJFP B., în baza Raportului
de inspecţie fiscală nr. F-BZ/433/28.02.2014 s-au stabilit obligaţii suplimentare de plată în sarcina
reclamantei RAM RA B., ca urmare a soluţionării decontului de TVA cu suma negativă cu opţiune
de rambursare aferente perioadei 1.08.2010 - 30.11.2013, în sumă de 12.898.386 lei TVA şi
suma de 4.488.125 lei obligaţii fiscale accesorii.
Ca urmare a soluţionării decontului de TVA cu suma negativă cu opţiune de rambursare aferente

perioadei 1.12.2013 - 31.12.2013, cu control anticipat, s-au stabilit suplimentar TVA în sumă de
865.064 lei şi obligaţii fiscale accesorii în sumă de 6.398 lei.
Reclamanta a contestat această decizie de impunere pentru suma totală de 18.250.787 lei, din
care 13.760.702 lei TVA şi 4.490.085 lei accesorii aferente, iar prin Decizia nr. 167/18.06.2014,
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia generală de soluţionare a contestaţiilor
a respins contestaţia ca neîntemeiată.
Astfel, s-a reţinut că RAM B. are ca obiect de activitate servicii de transport şi distribuţie
a energiei termice preluate de la gardul centralei de la producător şi furnizarea în regim de
termoficare către populaţia municipiului B., facturând energia termică livrată la un preţ inferior
preţului de achiziţie de la furnizorul S.C. Ecogen Energy SA B.
Diferenţa de preţ dintre preţul de achiziţie şi preţul de livrare către populaţie prin intermediul
asociaţiilor de proprietari este înscrisă într-o notă de fundamentare-decont şi transmisă Consiliului
Local B. în vederea obţinerii de subvenţie de la bugetul local.
Organele de inspecţie fiscală au constatat că în perioada august 2010 - decembrie 2013

reclamanta a încasat subvenţii de la bugetul local pentru acoperirea diferenţelor dintre preţul de
achiziţie al energiei termice de la producător şi preţul de livrare a acesteia către populaţie,
subvenţii pe care nu le-a inclus în baza de impozitare şi pentru care nu a colectat TVA aferentă,
încălcând, astfel, prevederile art. 137 alin. (1) lit. a) C.fisc., astfel cum au fost explicitate prin pct.
18 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare aprobate prin H.G. nr. 44/2004.
În motivarea soluţiei, instanţa de fond a reţinut, în esenţă, că sunt incidente dispoziţiile pct. 18
alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004,
subvenţiile respective fiind acordate pentru atingerea unor parametri de calitate, respectiv pentru
acoperirea unor cheltuieli sau alte situaţii similare, nu că ar fi legate de preţ, cum au reţinut
organele fiscale.
Dispoziţiile legale incidente în cauză au următorul conţinut: „Codul fiscal – Capitolul VII Baza de
impozitare – Art. 137. (1) Baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată este constituită din:
a) pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii, altele decât cele prevăzute la lit. b) şi c), din tot
ceea ce constituie contrapartida obţinută sau care urmează a fi obţinută de furnizor ori prestator
din partea cumpărătorului, beneficiarului sau a unui terţ, inclusiv subvenţiile direct legate de preţul
acestor operaţiuni;
- pct.18 – Normă metodologică de aplicare a Codului fiscal, aprobată prin H.G. nr. 44/2004: (1)
Potrivit art. 137 alin. (1) lit. a) C.fisc., subvenţiile primite de la bugetul de stat, bugetele locale,
bugetul comunitar sau de la bugetul asigurărilor sociale de stat, legate direct de preţul bunurilor
livrate şi/sau al serviciilor prestate, se includ în baza de impozitare. Exigibilitatea taxei pe
valoarea adăugată pentru aceste subvenţii intervine la data încasării lor de la bugetul de stat,
bugetele locale, bugetul comunitar sau de la bugetul asigurărilor sociale de stat. Se consideră că
subvenţia este legată direct de preţ dacă se îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii:
a) subvenţia este concret determinabilă în preţul bunurilor şi/sau al serviciilor, respectiv este
stabilită pe unitatea de măsură a bunurilor livrate şi/sau a serviciilor prestate, în sume absolute
sau procentual;
b) cumpărătorii trebuie să beneficieze de subvenţia acordată furnizorului/prestatorului, în sensul

că preţul bunurilor/serviciilor achiziţionate de aceştia trebuie să fie mai mic decât preţul la care
aceleaşi produse/servicii s-ar vinde/presta în absenţa subvenţiei.
(2) Nu se cuprind în baza de impozitare a taxei subvenţiile sau alocaţiile primite de la bugetul de
stat, de la bugetele locale, de la bugetul comunitar sau de la bugetul asigurărilor sociale de stat,
care nu îndeplinesc condiţiile prevăzute la alin. (1), respectiv subvenţiile care sunt acordate
pentru atingerea unor parametri de calitate, subvenţiile acordate pentru acoperirea unor cheltuieli
sau alte situaţii similare”.
Deci, din dispoziţiile legale citate [art. 137 alin. (1) lit. a) C.fisc. şi pct.18 alin. (1) din Normă rezultă
că subvenţia este direct legată de preţ atunci când:
- subvenţia este concret determinabilă în preţul bunurilor şi/sau al serviciilor, respectiv este
stabilită pe unitatea de măsură a bunurilor livrate şi/sau a serviciilor prestate, în sume absolute
sau procentual;
- cumpărătorii trebuie să beneficieze de subvenţia acordată furnizorului/prestatorului, în sensul că

preţul bunurilor/serviciilor achiziţionate de aceştia trebuie să fie mai mic decât preţul la care
aceleaşi produse/servicii s-ar vinde/presta în absenţa subvenţiei.
Din analiza documentelor aflate în dosarul cauzei, respectiv Nota de fundamentare – „Calculul
privind compensarea unitară a combustibilului folosit pentru producerea energiei termice furnizată
populaţiei şi a subvenţiei unitare asigurată de către autoritatea administraţiei publice locale pe
luna august 2010”, prin care regia a solicitat subvenţia în luna august 2010, se reţine că aceasta
îndeplineşte cumulativ condiţiile prevăzute de reglementările legale în vigoare pentru a fi incluse
în baza de impozitare a TVA, respectiv:
- este concret determinabilă în preţul bunurilor şi/sau al serviciilor, respectiv este stabilită pe
unitatea de măsură a bunurilor livrate şi/sau a serviciilor prestate, respectiv pe gigacalorie;
- cumpărătorii beneficiază de subvenţia acordată furnizorului/prestatorului, în sensul că preţul

bunurilor/serviciilor achiziţionate de aceştia este mai mic decât preţul la care aceleaşi
produse/servicii s-ar vinde/presta în absenţa subvenţiei.
Astfel fiind, având în vedere dispoziţiile legale citate mai sus, rezultă că subvenţia
primită/încasată de RAM B., pentru acoperirea diferenţelor dintre preţul de achiziţie a energiei
termice de la furnizorul-producător şi preţul de livrare a acesteia către populaţia municipiului B.
prin intermediul asociaţiilor de proprietari, a fost acordată pe fiecare unitate de măsură a bunurilor
livrate, respectiv pe gigacalorie, înscrisă de regie în nota de fundamentare-decont, document
înaintat consiliului local în vederea obţinerii subvenţiei, astfel că subvenţia este legată direct de
preţul bunurilor livrate, intrând aşadar în baza de impozitare a TVA, motiv pentru care RAM B.
avea obligaţia colectării TVA la data încasării subvenţiei.
Este adevărat că intimata a susţinut, iar instanţa de fond a reţinut că Regia nu a avut/nu are
obligaţia să colecteze TVA aferentă subvenţiilor anuale primite, fiind scutită potrivit dispoziţiilor
pct. 18 alin. (2) din Normele metodologice referitoare la art. 137 alin. (1) lit. a) C.fisc., însă, în
cauză nu s-a probat că subvenţiile respective ar fi fost acordate pentru atingerea unor parametri
de calitate sau pentru acoperirea unor cheltuieli, ori alte situaţii similare. De altfel, nici intimata şi
nici instanţa de fond nu a denumit/indicat, cel puţin, parametrii de calitate, cheltuielile, situaţiile
similare avute în vedere de aceste dispoziţii legale invocate.
Astfel fiind, subvenţia primită de RAM B., pentru acoperirea diferenţelor dintre preţul de achiziţie
municipiului B. prin intermediul asociaţiilor de proprietari, intră în baza de impozitare a TVA şi este
aferentă preţului, întrucât suma subvenţiei încasate depinde de volumul bunurilor livrate sau
serviciilor prestate, iar suma totală a subvenţiei creşte sau scade direct proporţional cu numărul
în corelaţie directă cu numărul unităţilor de măsură al bunurilor sau serviciilor subvenţionate.
De altfel, într-o cauză similară (Decizia nr. 2830/2007) Înalta Curte s-a pronunţat în cazul R. C. că
subvenţia primită a fost corect determinată în preţul energiei termice, fiind stabilită pe unitatea de
măsură/gigacaloria livrată, preţul real al energiei termice fiind format din preţul naţional de
referinţă şi subvenţia de la bugetul de stat.
În concluzie, recursurile formulate sunt întemeiate, urmând ca soluţia instanţei de fond să fie
casată şi, rejudecând cauza, acţiunea să fie respinsă în integralitatea sa.
Curierul fiscal nr. 6/2017 - Jurisprudenţă CJUE - Tipărit de: Curtea de Apel Constanta la: 14.09.2017
Jurisprudenţă CJUE
Dr. Emanuel Albu, Judecător la Secţia de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de
Casaţie şi Justiţie
Hotărârea Curţii 18 mai 2017 în cauza C-154/16, având ca obiect

o cerere de decizie preliminară formulată în temeiul art. 267 TFUE de
Augstākās tiesas Administratīvo lietu departaments (Curtea Supremă,
Secţia de contencios administrativ, Letonia), prin decizia din 9 martie
2016, primită de Curte la 15 martie 2016, în procedura „Latvijas
Dzelzceļš” VAS c. Valsts ieņēmumu dienests.
„Trimitere preliminară – Codul vamal comunitar – Regulamentul (CEE) nr. 2913/92 – Art. 94
alin. (1) şi art. 96 – Regimul de tranzit comunitar extern – Răspunderea principalului obligat
– Art. 203 şi 204 şi art. 206 alin. (1) – Naşterea datoriei vamale – Sustragere de sub
supravegherea vamală – Neexecutarea uneia dintre obligaţiile care rezultă din utilizarea
unui regim vamal – Distrugerea totală sau pierderea irecuperabilă a mărfii dintr-o cauză ce
ţine de natura mărfurilor sau în urma unui caz fortuit ori de forţă majoră – Art. 213 – Plata
datoriei vamale în solidar – Directiva 2006/112/CE – Taxa pe valoarea adăugată (TVA) – Art.
2 alin. (1), precum şi art. 70 şi 71 – Faptul generator şi exigibilitatea taxei – Art. 201, 202 şi
205 – Persoane obligate la plata taxei – Constatarea de către biroul vamal de destinaţie
a unui deficit de marfă – Dispozitiv de descărcare inferior al vagonului-cisternă incorect
închis sau deteriorat”.
Cererea de decizie preliminară priveşte interpretarea art. 94 alin. (1), a art. 96, 203 şi 204 şi a art.
206 alin. (1), precum şi a art. 213 din Regulamentul (CEE) nr. 2913/92 al Consiliului din 12
octombrie 1992 de instituire a Codului vamal comunitar (JO 1992, L 302, p. 1, Ediţie specială,
2/vol. 5, p. 58), astfel cum a fost modificat prin Regulamentul (CE) nr. 648/2005 al Parlamentului
European şi al Consiliului din 13 aprilie 2005 (JO 2005, L 117, p. 13, Ediţie specială, 2/vol. 17, p.
220) (denumit în continuare „Codul vamal”), şi a art. 2 alin. (1) lit. d), precum şi a art. 70, 71, 201,
202 şi 205 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun
al taxei pe valoarea adăugată (JO 2006, L 347, p. 1, Ediţie specială, 9/vol. 3, p. 7, denumită în
continuare „Directiva TVA”).
Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între „Latvijas Dzelzceļš” VAS (denumită în
continuare „LDz”), societate pe acţiuni cu capital de stat, acţionând în calitate de principal obligat
în sensul Codului vamal, pe de o parte, şi Valsts ieņēmumu dienests [Administraţia Fiscală,
Letonia (denumită în continuare „VID”)], pe de altă parte, în legătură cu plata unei datorii vamale
şi a taxei pe valoarea adăugată (TVA) la import.
I. Cadrul juridic
Dreptul Uniunii
Codul vamal
În temeiul art. 4 pct. 9, 10, 12-14, 19 şi 21 C.vamal:
„În sensul prezentului cod, se aplică următoarele definiţii:

„În sensul prezentului cod, se aplică următoarele definiţii:
[…]
9.«Datorie vamală» reprezintă obligaţia unei persoane de a achita valoarea drepturilor de import
(datorie vamală la import) […] care se aplică anumitor mărfuri prin dispoziţiile în vigoare ale
Comunităţii;
10.«Drepturi de import» reprezintă:
– drepturile vamale şi taxele cu efect echivalent prevăzute la importul de mărfuri;
[…]
12.«Debitor» reprezintă orice persoană obligată să achite o datorie vamală;
13.«Supravegherea de către autorităţile vamale» reprezintă acţiunile desfăşurate, în general, de

respectivele autorităţi pentru a asigura respectarea reglementărilor vamale şi, atunci când este
cazul, a altor dispoziţii aplicabile mărfurilor aflate sub supraveghere vamală;
14.«Controale vamale»: acţiuni specifice îndeplinite de către autorităţile vamale în vederea

garantării unei aplicări corecte a legislaţiei vamale şi a altor acte cu putere de lege care
reglementează intrarea, ieşirea, tranzitul, transferul şi destinaţia mărfurilor care circulă între
teritoriul vamal al Comunităţii şi ţările terţe, precum şi prezenţa mărfurilor care nu au statut de
mărfuri comunitare; aceste acţiuni pot include verificarea mărfurilor, verificarea informaţiilor
menţionate în declaraţie, verificarea existenţei şi autenticităţii documentelor electronice sau
scrise, verificarea situaţiei contabile a întreprinderilor şi a altor înregistrări, verificarea mijloacelor
de transport, controlul bagajelor şi al altor mărfuri transportate sau la purtător şi efectuarea unor
anchete administrative, precum şi alte acţiuni similare;
[…]
19.«Prezentarea mărfurilor în vamă» reprezintă înştiinţarea autorităţilor vamale, în maniera

prevăzută, asupra sosirii mărfurilor la biroul vamal sau în orice alt loc desemnat sau aprobat de
autorităţile vamale;
[…]
21.«Titularul regimului» reprezintă persoana pe seama căreia s-a făcut declaraţia vamală sau
persoana căreia i-au fost transferate drepturile şi obligaţiile persoanei menţionate anterior în ceea
ce priveşte regimul vamal”.
Art. 37 din acest cod prevede:
„(1) Mărfurile introduse pe teritoriul vamal al Comunităţii se află sub supraveghere vamală din
momentul intrării lor. Ele pot fi supuse controalelor vamale în conformitate cu dispoziţiile în
vigoare.
(2) Ele rămân sub o astfel de supraveghere atâta timp cât este necesar pentru a se stabili statutul
lor vamal, dacă este cazul, şi, în cazul mărfurilor necomunitare şi fără a aduce atingere art. 82
alin. (1), până ce li se modifică statutul vamal, [sau] intră într-o zonă liberă sau antrepozit liber sau
se reexportă sau se distrug în conformitate cu art. 182”.
Art. 38 alin. 1 lit. a) din codul menţionat prevede:
„Mărfurile introduse pe teritoriul vamal al Comunităţii sunt transportate fără întârziere de persoana
care le aduce în Comunitate, pe traseul specificat de autorităţile vamale şi în conformitate cu
instrucţiunile acestora, în cazul în care acestea există:
1. spre biroul vamal desemnat de autorităţile vamale sau către orice alt loc desemnat sau aprobat
1. spre biroul vamal desemnat de autorităţile vamale sau către orice alt loc desemnat sau aprobat
de acele autorităţi”.
Art. 40 din acelaşi cod are următorul cuprins:
„Mărfurile care intră pe teritoriul vamal al Comunităţii sunt prezentate la vamă de către persoana
care le-a introdus pe acest teritoriu sau, după caz, de către persoana care se ocupă de
transportul mărfurilor după introducerea lor […]”.
Art. 59 alin. (2) C.vamal prevede:
„Mărfurile comunitare declarate pentru un regim de export de perfecţionare pasivă, de tranzit sau
de antrepozit vamal sunt supuse supravegherii vamale din momentul acceptării declaraţiei
vamale până în momentul în care ele părăsesc teritoriul vamal al Comunităţii, sunt distruse sau
declaraţia vamală este invalidată”.
Art. 91 alin. (1) lit. a) din acest cod prevede:
„Regimul de tranzit extern permite circulaţia dintr-un punct într-altul pe teritoriul vamal al
Comunităţii:
(a) a mărfurilor necomunitare, fără ca aceste mărfuri să fie supuse drepturilor de import şi altor
taxe sau măsuri de politică comercială”.
Potrivit art. 92 din codul menţionat:
„(1) Regimul de tranzit extern ia sfârşit şi obligaţiile titularului se consideră îndeplinite atunci când
mărfurile plasate sub acest regim şi documentele solicitate sunt prezentate la biroul vamal de
destinaţie în conformitate cu dispoziţiile regimului respectiv.
(2) Autorităţile vamale încheie regimul atunci când sunt în măsură să stabilească, pe baza
comparaţiei datelor disponibile de la biroul vamal de plecare cu cele de la biroul vamal de
destinaţie, că regimul a luat sfârşit în mod corect”.
Art. 94 alin. (1) din acelaşi cod prevede:
„Principalul obligat este ţinut să constituie o garanţie pentru asigurarea plăţii datoriei vamale sau
a altor taxe care pot lua naştere în ceea ce priveşte mărfurile”.
Potrivit art. 96 C.vamal:
„(1) Principalul obligat este titularul regimului de tranzit comunitar extern. El răspunde pentru:
(a) prezentarea în vamă a mărfurilor intacte la biroul vamal de destinaţie în termenul prevăzut şi
cu respectarea întocmai a măsurilor de identificare adoptate de autorităţile vamale;
(b) respectarea dispoziţiilor referitoare la regimul de tranzit comunitar.
(2) Sub rezerva obligaţiilor prevăzute la alin. (1) ale principalului obligat, un transportator sau
destinatar al mărfurilor care acceptă mărfurile ştiind că ele sunt plasate sub un regim de tranzit
comunitar este, de asemenea, obligat să prezinte mărfurile intacte la biroul vamal de destinaţie în
termenul prevăzut şi cu respectarea întocmai a măsurilor de identificare adoptate de autorităţile
vamale”.
Art. 202 alin. (1) lit. a) din codul menţionat prevede:
„O datorie vamală la import poate să ia naştere prin:
(a) introducerea ilegală pe teritoriul vamal al Comunităţii a mărfurilor supuse drepturilor de import
sau
[…]”.
Art. 203 din acelaşi cod prevede:
„(1) O datorie vamală la import ia naştere prin:
– sustragerea de sub supravegherea vamală a mărfurilor supuse drepturilor de import.
(2) Datoria vamală ia naştere în momentul sustragerii mărfurilor de sub supravegherea vamală.
(3) Debitorii vamali sunt:
– persoana care a sustras mărfurile de sub supraveghere vamală;
– orice persoană care a participat la o astfel de acţiune şi care ştia sau ar fi trebuit să ştie în mod
normal că mărfurile au fost sustrase de sub supraveghere vamală;
– orice persoană care a dobândit sau deţinut mărfurile în cauză şi care ştia sau ar fi trebuit să
ştie, în mod normal, în momentul cumpărării sau primirii mărfurilor, că ele au fost sustrase de sub
supraveghere vamală şi
– după caz, persoana care trebuie să execute obligaţiile care rezultă din depozitarea temporară
a mărfurilor sau din utilizarea regimului vamal sub care sunt plasate acele mărfuri”.
Potrivit art. 204 C.vamal:
„(1) O datorie vamală la import ia naştere prin:
(a) neexecutarea uneia dintre obligaţiile care rezultă, în privinţa mărfurilor supuse drepturilor de
import, din depozitarea lor temporară sau din utilizarea regimului vamal sub care sunt plasate sau
[…]
în alte cazuri decât cele menţionate la art. 203 doar dacă nu se stabileşte că acele omisiuni nu au
un efect semnificativ asupra utilizării corecte a regimului de depozitare temporară sau a regimului
vamal în cauză.
(2) Datoria vamală ia naştere fie în momentul în care obligaţia a cărei neexecutare generează
datorii vamale încetează a mai fi îndeplinită, fie în momentul în care mărfurile sunt plasate sub
regimul vamal în cauză, atunci când se stabileşte ulterior că o condiţie care reglementează
plasarea mărfurilor sub regimul respectiv sau acordarea unei rate reduse sau zero a drepturilor
de import ţinând seama de destinaţia mărfurilor nu a fost îndeplinită în fapt.
(3) Debitorul vamal este persoana căreia i se solicită, în funcţie de împrejurări, fie executarea
obligaţiilor apărute, în privinţa mărfurilor supuse drepturilor de import, în urma depozitării lor
temporare sau a utilizării regimului vamal sub care au fost plasate, fie respectarea condiţiilor care
reglementează plasarea mărfurilor sub acel regim”.
Art. 206 alin. (1) din acest cod prevede:
„Prin derogare de la art. 202 şi art. 204 alin. (1) lit. a), se consideră că nu a luat naştere nici
o datorie vamală la import pentru anumite mărfuri atunci când persoana interesată face dovada
că neîndeplinirea obligaţiilor ce rezultă din:
– dispoziţiile art. 38-41 şi art. 177 a doua liniuţă; sau

– păstrarea mărfurilor respective în depozit temporar; sau
– utilizarea regimului vamal sub care au fost plasate mărfurile;
este urmare a distrugerii totale ori a pierderii irecuperabile a mărfurilor respective, pentru o cauză
ce ţine de natura mărfurilor sau cazul fortuit ori de forţă majoră sau ca o consecinţă a autorizării
de către autorităţile vamale.
În sensul prezentului alineat, mărfurile sunt pierdute iremediabil când devin de neutilizat de către
orice persoană”.
Potrivit art. 213 din codul menţionat:
„Atunci când mai multe persoane sunt obligate să plătească aceeaşi datorie, acestea sunt
obligate să plătească în solidar acea datorie”.
Regulamentul (CEE) nr. 2454/93
Art. 360 alin. (1) din Regulamentul (CEE) nr. 2454/93 al Comisiei din 2 iulie 1993 de stabilire
a unor dispoziţii de aplicare a Regulamentului nr. 2913/92 (JO 1993, L 253, p. 1, Ediţie specială,
2/vol. 7, p. 3), astfel cum a fost modificat prin Regulamentul (CE) nr. 414/2009 al Comisiei din 30
aprilie 2009 (JO 2009, L 125, p. 6), prevede:
„Transportatorul este obligat să adnoteze în mod corespunzător documentul de însoţire

a tranzitului şi să-l prezinte, împreună cu transportul, autorităţilor vamale ale statului membru pe
teritoriul căruia se află mijlocul de transport, în următoarele cazuri:
[…]
(e) cu ocazia oricărui eveniment, incident sau accident care poate avea influenţă asupra
respectării obligaţiilor principalului obligat sau transportator”.
Directiva TVA
Conform art. 2 alin. (1) din Directiva TVA:
„Următoarele operaţiuni sunt supuse TVA:
[…]
(d) importul de bunuri”.
Art. 60 din această directivă prevede:
„Locul importului de bunuri este statul pe al cărui teritoriu se află bunurile la momentul intrării lor
în Comunitate”.
Art. 61 primul paragraf din directiva menţionată prevede:
„Prin derogare de la art. 60, în cazul în care, la intrarea în Comunitate, bunurile care nu se află în
liberă circulaţie intră sub unul dintre regimurile sau se află în una dintre situaţiile prevăzute la art.
156 sau sub regimuri de admitere temporară cu scutire totală de drepturi de import sau sub
regimuri de tranzit extern, locul importului bunurilor respective este statul membru pe al cărui
teritoriu bunurile nu mai intră sub incidenţa regimurilor sau situaţiilor respective”.
Potrivit art. 70 din aceeaşi directivă:
„Faptul generator intervine şi TVA devine exigibilă atunci când bunurile sunt importate”.
Art. 71 din Directiva TVA prevede:
„(1) Atunci când, la introducerea în Comunitate, bunurile sunt plasate […] sub regimuri de
admitere temporară cu scutire totală de drepturi de import sau sub regimuri de tranzit extern,
faptul generator intervine şi TVA devine exigibilă doar în momentul în care bunurile nu mai intră
sub incidenţa regimurilor sau situaţiilor respective.
Cu toate acestea, atunci când bunurile importate sunt supuse drepturilor vamale, prelevărilor
agricole sau unor taxe similare stabilite în cadrul unei politici comune, faptul generator intervine şi
TVA devine exigibilă în momentul în care intervine faptul generator privind taxele respective, iar
drepturile respective devin exigibile.
(2) Atunci când bunurile importate nu sunt supuse niciunuia dintre drepturile prevăzute la alin. (1)
al doilea paragraf, statele membre aplică, în ceea ce priveşte faptul generator şi momentul la care
TVA devine exigibilă, dispoziţiile în vigoare care reglementează drepturile vamale”.
Potrivit art. 201 din această directivă:
„La import, TVA este datorată de orice persoane desemnate sau recunoscute ca persoane
obligate la plata taxei de către statul membru de import”.
Art. 202 din directiva menţionată prevede:
„TVA este datorată de orice persoană responsabilă de ieşirea bunurilor din regimurile sau
situaţiile enumerate la art. 156, 157, 158, 160 şi 161”.
Art. 205 din aceeaşi directivă este formulat după cum urmează:
„În situaţiile prevăzute la art. 193-200 şi art. 202, 203 şi 204, statele membre pot prevedea ca
o altă persoană decât persoana obligată la plata TVA să fie ţinută răspunzătoare în mod solidar
pentru plata TVA”.
Dreptul leton
Art. 2 alin. (22) din likums par pievienotās vērtības nodokli (Legea privind TVA-ul) din 9 martie
1995 (Latvijas Vēstnesis, 1995, nr. 49), în vigoare până la 31 decembrie 2012, prevedea:
„Orice import de mărfuri este supus taxei, cu excepţia cazului în care prezenta lege prevede
altfel”.
Art. 12 alin. (2) din această lege prevedea:
„La importul mărfurilor, taxa este datorată de orice persoană care pune mărfurile în liberă
circulaţie. Taxa asupra mărfurilor importate este exigibilă din momentul în care sunt exigibile
taxele vamale […]”.
II. Litigiul principal şi întrebările preliminare
Din decizia de trimitere reiese că la 25 februarie 2011, LDz, acţionând în calitate de principal
obligat, a plasat un grup de vagoane-cisternă sub regim de tranzit comunitar extern, în sensul art.
91 C.vamal, prezentând o scrisoare de trăsură pentru transport feroviar. Marfa în tranzit, şi
anume solvent, trebuia direcţionată de transportator, Baltijas Tranzīta Serviss, la biroul vamal de
destinaţie, în speţă postul de control vamal din portul Ventspils (Letonia).
Pe parcursul transportului acestei mărfi pe teritoriul leton a fost constatată la unul dintre
vagoanele-cisternă respective o scurgere pornind de la dispozitivul de descărcare inferior. La 28
februarie şi la 1 martie 2011 au fost întocmite procese-verbale tip, şi anume un proces-verbal de
control şi un proces-verbal de constatare a stării tehnice a vagonului-cisternă respectiv, privind
defectele cisternei respective şi măsurile adoptate pentru evitarea avariei. La 1 martie 2011 s-a
control şi un proces-verbal de constatare a stării tehnice a vagonului-cisternă respectiv, privind
defectele cisternei respective şi măsurile adoptate pentru evitarea avariei. La 1 martie 2011 s-a
consemnat de asemenea într-un proces-verbal de constatare a avariei că din cisterna respectivă
lipseau 2.448 de kilograme (kg) de marfă.
La 10 martie 2011, biroul vamal de destinaţie a constatat un deficit de marfă de 2.448 kg, ca
urmare a faptului că dispozitivul de descărcare inferior al unuia dintre vagoanele-cisternă în
discuţie nu fusese corect închis sau fusese deteriorat. În lipsa depunerii la biroul vamal de
destinaţie a unui document privind prezentarea mărfii lipsă şi încheierea corespunzătoare
a regimului de tranzit comunitar extern, precum şi în lipsa unor dovezi în sensul că deficitul de
marfă rezulta dintr-un act al expeditorului, VID a adoptat o decizie prin care a calculat datoria
vamală a LDz într-un cuantum de 63,26 lats letoni (LVL) (aproximativ 90,01 euro), precum şi
datoria privind TVA-ul a acestei societăţi într-un cuantum de 228,02 LVL (aproximativ 324,44
euro). LDz a contestat decizia menţionată. Directorul general al VID a confirmat-o printr-o decizie
din 16 septembrie 2011.
Drept urmare, LDz a sesizat administratīvā rajona tiesa (Curtea Administrativă Districtuală,
Letonia) cu o cerere în anularea acestei din urmă decizii, arătând că, în speţă, mai multe
persoane puteau fi debitoare în solidar ale datoriei vamale în discuţie, în special persoanele
responsabile cu executarea tehnică a transportului şi cu întocmirea corectă a procesului-verbal de
constatare a avariei. De asemenea, LDz a arătat că VID nu a ţinut seama de faptul că deficitul de
marfă constatat rezulta din distrugerea totală sau din pierderea iremediabilă a mărfii respective
dintr-o cauză ce ţine de natura mărfurilor sau în urma unui caz fortuit ori de forţă majoră.
Prin hotărârea din 6 august 2013, instanţa menţionată a respins acţiunea formulată de LDz.
Prin hotărârea din 8 decembrie 2014, Administratīvā apgabaltiesa (Curtea Administrativă

Regională, Letonia) a respins apelul formulat de LDz împotriva hotărârii pronunţate în primă
instanţă.
În cadrul examinării recursului formulat de LDz, Augstākās tiesas Administratīvo lietu

departaments (Curtea Supremă, Secţia de contencios administrativ, Letonia) are în primul rând
îndoieli în ceea ce priveşte aspectul dacă în mod întemeiat VID şi instanţele de grad inferior au
aplicat în speţă art. 203 alin. (1) C.vamal, privind sustragerea unor mărfuri de sub supravegherea
vamală. Instanţa menţionată arată în această privinţă, pe de o parte, că VID consideră că pct. 2.2
din „Manualul de tranzit” al Direcţiei Generale „Impozitare şi uniune vamală” a Comisiei
(documentul de lucru Taxud/2033/2008-LV Rev. 4) din 15 septembrie 2009 se aplică în toate
cazurile în care biroul vamal de destinaţie constată un deficit de mărfuri, în timp ce, pe de altă
parte LDz insistă asupra unor constatări care stabilesc în speţă o scurgere a solventului din
cisterna respectivă dintr-un motiv de ordin tehnic şi care menţionează actele menite să remedieze
acest defect.
În acest context, instanţa de trimitere solicită să se stabilească dacă, în împrejurări precum cele
în discuţie în litigiul principal, nu ar trebui mai degrabă să se aplice art. 204 alin. (1) lit. a) C.vamal
coroborat cu derogarea prevăzută la art. 206 alin. (1) din acest cod, ceea ce ar permite să nu se
calculeze o datorie vamală la import dacă s-ar constata distrugerea totală a mărfii, care exclude
intrarea acesteia în circuitul economic al Uniunii Europene.
În continuare, această instanţă aminteşte că problema scutirii de la plata taxelor la import este
legată de cea a scutirii de TVA. În această privinţă, ea pleacă de la principiul potrivit căruia,
întrucât aplicarea Codului vamal nu ar impune să se calculeze taxe vamale la import pentru
mărfuri care au fost distruse în timp ce erau plasate sub regimul de tranzit comunitar extern şi
care, ca urmare a acestui fapt, nu au putut să intre în circuitul economic al Uniunii, nu ar trebui să
se plătească nici TVA.
În sfârşit, instanţa respectivă arată că, deşi din cuprinsul art. 94 alin. (1) şi al art. 96 alin. (1) C.
vamal reiese suficient de clar că principalul obligat răspunde ca atare de plata datoriei vamale şi
chiar dacă Curtea a subliniat în jurisprudenţa sa importanţa răspunderii principalului obligat în
cadrul protejării intereselor financiare ale Uniunii şi ale statelor membre, ar rămâne nelămuriri în
ceea ce priveşte domeniul de aplicare al dispoziţiilor Codului vamal care prevăd răspunderea
altor persoane în ceea ce priveşte atât executarea obligaţiilor care rezultă din regimul de tranzit
altor persoane în ceea ce priveşte atât executarea obligaţiilor care rezultă din regimul de tranzit
comunitar extern, cât şi din plata datoriei vamale. Astfel, atât în temeiul art. 203 din acest cod, cât
şi în aplicarea art. 204 din acesta, cercul persoanelor a căror răspundere este susceptibilă să fie
angajată ca urmare a scurgerii respective nu s-ar limita doar la principalul obligat.
În aceste condiţii, Augstākās tiesas Administratīvo lietu departaments (Curtea Supremă, Secţia de
contencios administrativ) a hotărât să suspende judecarea cauzei şi să adreseze Curţii
următoarele întrebări preliminare:
„1) Art. 203 alin. (1) C.vamal trebuie interpretat în sensul că este aplicabil de fiecare dată când la
biroul vamal de destinaţie a regimului de tranzit comunitar extern nu se prezintă toată marfa,
inclusiv în cazul în care se dovedeşte în mod corespunzător distrugerea totală şi pierderea
iremediabilă a acesteia?
2) În cazul unui răspuns negativ la prima întrebare, dovedirea în mod corespunzător a distrugerii
totale a mărfurilor şi, prin urmare, a împrejurării că nu este posibilă intrarea mărfurilor în circuitul
economic al statului membru pot să justifice aplicarea art. 204 alin. (1) lit. a) şi a art. 206 C.vamal,
fără să se includă în calculul datoriei vamale cantitatea de marfă distrusă în timpul tranzitului
comunitar extern?
3) Dacă art. 203 alin. (1), art. 204 alin. (1) lit. a) şi art. 206 C.vamal pot fi interpretate în sensul că
taxele vamale la import se calculează în funcţie de cantitatea de marfă distrusă în timpul
tranzitului comunitar extern, atunci art. 2 alin. (1) lit. d) şi art. 70 şi 71 din [Directiva TVA] pot fi
interpretate în sensul că, în acest caz, odată cu taxele la import, trebuie să calculeze şi [TVA],
chiar dacă nu este posibilă intrarea efectivă a mărfurilor în circuitul economic al statului membru?
4) Art. 96 C.vamal trebuie interpretat în sensul că principalul obligat este întotdeauna responsabil
pentru plata acestei datorii vamale care rezultă din regimul de tranzit extern, indiferent dacă
transportatorul a respectat sau nu a respectat obligaţiile impuse de art. 96 alin. (2) din [codul
menţionat]?
5) Art. 94 alin. (1), art. 96 alin. (1) şi art. 213 C.vamal trebuie interpretate în sensul că
administraţia vamală a statului membru are obligaţia de a stabili răspunderea solidară a tuturor
persoanelor care, într-un caz concret, pot fi considerate responsabile pentru datoria vamală
împreună cu principalul obligat, în conformitate cu normele din [acest cod]?
În cazul unui răspuns afirmativ la întrebarea precedentă şi dacă legislaţia statului membru leagă
obligaţia de plată a [TVA] pentru importul de mărfuri, în general, de procedura în care se permite
punerea mărfurilor în liberă circulaţie, art. 201, 202 şi 205 din [Directiva TVA] trebuie interpretate
în sensul că statul membru are obligaţia să stabilească răspunderea solidară pentru plata [TVA]
a tuturor persoanelor care, într-un caz concret, pot fi considerate responsabile pentru datoria
vamală în conformitate cu dispoziţiile din [Codul vamal]?
În cazul unui răspuns afirmativ la cea de a cincea şi/sau la cea de a şasea întrebare, art. 96 alin.
(1) şi art. 213 C.vamal, precum şi art. 201, 202 şi 205 din [Directiva TVA] trebuie interpretate în
sensul că, în cazul în care, ca urmare a unei erori, biroul vamal nu a stabilit răspunderea solidară
pentru niciuna dintre persoanele responsabile împreună cu principalul obligat pentru datoria
vamală, doar această împrejurare ar putea justifica exonerarea principalului obligat de
răspunderea pentru datoria vamală?”
III. Cu privire la întrebările preliminare
Cu privire la prima întrebare
Prin intermediul primei întrebări, instanţa de trimitere solicită în esenţă să se stabilească dacă art.
203 alin. (1) C.vamal trebuie interpretat în sensul că această dispoziţie se aplică în cazul în care
volumul total al mărfii plasate sub regimul de tranzit comunitar extern nu a fost prezentat la biroul
vamal de destinaţie prevăzut în cadrul acestui regim ca urmare a distrugerii totale sau a pierderii
iremediabile a unei părţi din această marfă, dovedită în mod corespunzător.
În această privinţă trebuie amintit că, în temeiul art. 203 alin. (1) C.vamal, o datorie vamală la
import ia naştere prin sustragerea de sub supravegherea vamală a mărfurilor supuse drepturilor
de import.
În conformitate cu jurisprudenţa Curţii, noţiunea „sustragere de sub supravegherea vamală”, care

figurează la art. 203 alin. (1) C.vamal, trebuie înţeleasă ca incluzând orice acţiune sau omisiune
care are drept rezultat, chiar dacă numai pe moment, împiedicarea accesului autorităţii vamale
competente la mărfuri aflate sub supraveghere vamală şi a efectuării controalelor prevăzute la art.
37 alin. (1) din acest cod (Hotărârea din 1 februarie 2001, D. Wandel, C-66/99, pct. 47, precum şi
Hotărârea din 12 iunie 2014, SEK Zollagentur, C-75/13, pct. 28 şi jurisprudenţa citată).
Astfel, constituie sustragere a unei mărfi de sub supravegherea vamală, în sensul art. 203 alin.
(1) din codul respectiv, orice retragere, neautorizată de autoritatea vamală competentă, a unei
mărfi supuse supravegherii vamale de la locul de depozitare autorizat, atât intenţionată, cât şi
neintenţionată, precum un furt (a se vedea în acest sens Hotărârea din 1 februarie 2001, D.
Wandel, C-66/99, pct. 48 şi 50, Hotărârea din 12 februarie 2004, Hamann International, C-337/01,
pct. 36, precum şi Hotărârea din 11 iulie 2013, Harry Winston, C-273/12, pct. 30 şi 33). De
asemenea, Curtea a statuat că o marfă plasată în depozit temporar trebuie considerată ca fiind
sustrasă de sub supravegherea vamală în cazul în care este declarată în vederea plasării sub
regim de tranzit comunitar extern, însă nu părăseşte depozitul şi nu este prezentată biroului
vamal de destinaţie, deşi documentele de tranzit au fost prezentate acestuia din urmă (Hotărârea
din 12 iunie 2014, SEK Zollagentur, C-75/13, pct. 33).
În speţă, din decizia de trimitere reiese că biroul vamal de destinaţie a constatat un deficit de
marfă, şi anume solvent, de 2.448 kg, ca urmare a faptului că dispozitivul de descărcare inferior al
vagonului-cisternă nu fusese corect închis sau fusese deteriorat. În această privinţă, potrivit
instanţei de trimitere, Administratīvā apgabaltiesa (Curtea Administrativă Regională) nu
a determinat într-un mod mai precis împrejurările acestei pierderi a mărfii.
În orice caz, instanţa de trimitere se situează în ipoteza unei distrugeri totale sau a unei pierderi
iremediabile a mărfii.
În această privinţă, în conformitate cu art. 37 alin. (1) C.vamal, o marfă supusă supravegherii
vamale poate fi supusă controalelor vamale.
Asemenea controale au ca obiectiv în special, conform art. 4 pct. 14 din acest cod, garantarea
aplicării corecte a legislaţiei vamale şi pot include printre altele verificarea mărfurilor,
a informaţiilor menţionate în declaraţii, verificarea existenţei şi a autenticităţii documentelor,
precum şi verificarea mijloacelor de transport.
Or, în conformitate cu jurisprudenţa Curţii citată la pct. 41 şi 42 din prezenta hotărâre, dispariţia
unei părţi a mărfii plasate sub regimul de tranzit comunitar extern poate constitui în principiu
o sustragere a acesteia de sub supravegherea vamală, în sensul art. 203 alin. (1) din codul
respectiv, în măsura în care, în această situaţie, autorităţile vamale sunt împiedicate efectiv să
aibă acces la această parte a mărfii şi să efectueze controalele prevăzute la art. 37 alin. (1) din
acelaşi cod.
Cu toate acestea, aplicarea art. 203 alin. (1) C.vamal este justificată în cazul în care dispariţia
mărfii prezintă un risc ca aceasta să fie integrată, fără a fi vămuită, în circuitul economic al Uniunii
(a se vedea, în acest sens, Hotărârea din 20 ianuarie 2005, Honeywell Aerospace, C-300/03, pct.
20, precum şi Hotărârea din 15 mai 2014, X, C-480/12, pct. 35 şi 36).
Or, nu aceasta este situaţia atunci când dispariţia mărfii este rezultatul distrugerii sale totale sau
al pierderii sale iremediabile, aceasta din urmă fiind definită, în temeiul art. 206 alin. (1) al doilea
paragraf C.vamal, drept imposibilitatea utilizării mărfii de către orice persoană, în cazul scurgerii
unui lichid precum solventul în discuţie în litigiul principal, dintr-o cisternă, în timpul transportului
acestuia. Astfel, o marfă care nu mai există sau este inutilizabilă de către orice persoană nu poate
fi integrată, ca urmare a acestui simplu fapt, în circuitul economic al Uniunii.
Având în vedere consideraţiile care precedă, este necesar să se răspundă la prima întrebare că
art. 203 alin. (1) C.vamal trebuie interpretat în sensul că această dispoziţie nu se aplică în cazul
în care volumul total al mărfii plasate sub regimul de tranzit comunitar extern nu a fost prezentat
biroului vamal de destinaţie prevăzut în cadrul acestui regim ca urmare a distrugerii totale sau
a pierderii iremediabile a unei părţi din această marfă, dovedită în mod corespunzător.
Cu privire la a doua întrebare
Prin intermediul celei de a doua întrebări, adresată în ipoteza unui răspuns negativ la prima
întrebare, instanţa de trimitere solicită, în esenţă, să se stabilească dacă art. 204 alin. (1) lit. a) şi
art. 206 C.vamal trebuie interpretate în sensul că aceste dispoziţii îşi găsesc aplicarea în cazul în
care volumul total al mărfii plasate sub regimul de tranzit comunitar extern nu a fost prezentat
biroului vamal de destinaţie prevăzut în cadrul acestui regim ca urmare a distrugerii totale sau
a pierderii iremediabile a unei părţi din această marfă, dovedită în mod corespunzător.
În această privinţă, trebuie arătat, cu titlu introductiv, că art. 203 şi 204 C.vamal au domenii de
aplicare distincte. Rezultă din textul art. 204 din acest cod că acest articol nu îşi poate găsi
aplicarea decât în cazurile care nu intră în domeniul de aplicare al art. 203 din cod, a cărui
aplicabilitate la situaţia de fapt din cauză este examinată în primul rând (Hotărârea din 12
februarie 2004, Hamann International, C-337/01, pct. 28-30, precum şi Hotărârea din 29
octombrie 2015, B & S Global Transit Center, C-319/14, pct. 25-27).
Or, în conformitate cu răspunsul dat la prima întrebare, întrucât art. 203 alin. (1) C.vamal nu are
vocaţie să se aplice în speţă, trebuie verificat dacă situaţia în discuţie în litigiul principal intră în
domeniul de aplicare al art. 204 alin. (1) lit. a) din acest cod.
În temeiul acestei din urmă dispoziţii, o datorie vamală la import ia naştere prin neexecutarea, în
alte cazuri decât cele menţionate la art. 203 C.vamal, a uneia dintre obligaţiile care rezultă, în
privinţa mărfurilor supuse drepturilor de import, din utilizarea regimului vamal sub care sunt
plasate.
În ceea ce priveşte regimul de tranzit comunitar extern, face parte din aceste obligaţii, în temeiul
art. 96 alin. (1) lit. a) din acest cod, în special prezentarea în vamă, la biroul vamal de destinaţie,
a unor mărfuri intacte.
Trebuie constatat în această privinţă că, în împrejurări precum cele din cauza principală,
prezentarea la biroul vamal de destinaţie a unui volum de marfă inferior celui declarat sub regimul
de tranzit comunitar extern la biroul vamal de plecare, în urma distrugerii totale sau a pierderii
iremediabile a unei părţi din aceasta, nu poate fi considerată drept prezentarea unei mărfi intacte,
în sensul art. 96 alin. (1) lit. a) din codul respectiv.
Rezultă că o asemenea prezentare trebuie calificată, în sensul art. 204 alin. (1) lit. a) din acelaşi
cod, drept o neexecutare a uneia dintre obligaţiile legate de regimul de tranzit comunitar extern,
ceea ce dă naştere în principiu datoriei vamale la import pentru partea din marfă care nu a fost
prezentată biroului de destinaţie.
Cu toate acestea, trebuie arătat că art. 206 alin. (1) C.vamal prevede că, prin derogare de la art.
204 alin. (1) lit. a) din acest cod, se consideră că nu a luat naştere nicio datorie vamală la import
pentru anumite mărfuri atunci când persoana interesată face dovada că neîndeplinirea obligaţiilor
ce rezultă din utilizarea regimului vamal sub care au fost plasate mărfurile este urmarea
distrugerii totale ori a pierderii irecuperabile a mărfurilor respective pentru o cauză ce ţine de
natura mărfurilor sau în urma unui caz fortuit ori de forţă majoră.
În consecinţă, trebuie verificat dacă scurgerea unui lichid precum un solvent dintr-o cisternă ca
urmare a faptului că dispozitivul de descărcare inferior al vagonul-cisternă respectiv nu a fost
corect închis sau a fost deteriorat poate fi calificată drept caz fortuit sau de forţă majoră.
În această privinţă trebuie amintită jurisprudenţa constantă a Curţii, potrivit căreia, întrucât
noţiunea „forţă majoră” nu are în mod obligatoriu un conţinut identic în diferitele domenii de
aplicare ale dreptului Uniunii, semnificaţia acesteia trebuie determinată în funcţie de cadrul legal
în care este destinată să îşi producă efectele (Hotărârea din 18 decembrie 2007, Société Pipeline
Méditerranée et Rhône, C-314/06, pct. 25, precum şi Hotărârea din 14 iunie 2012, CIVAD, C-
533/10, pct. 26).
În contextul reglementării vamale, noţiunile „forţă majoră” şi „caz fortuit” se caracterizează,

ambele, printr-un element obiectiv, referitor la existenţa unor împrejurări neobişnuite şi străine de
operator, şi printr-un element subiectiv, legat de obligaţia persoanei interesate de a se proteja de
consecinţele evenimentului neobişnuit luând măsuri adecvate, fără a accepta sacrificii excesive (a
se vedea, în acest sens, Hotărârea din 18 decembrie 2007, Société Pipeline Méditerranée et
Rhône, C-314/06, pct. 24, Hotărârea din 14 iunie 2012, CIVAD, C-533/10, pct. 28, Ordonanţa din
21 septembrie 2012, Noscira/OAPI, C-69/12 P, nepublicată, pct. 39, Ordonanţa preşedintelui
Curţii din 30 septembrie 2014, Faktor B. i W. Gęsina/Comisia, C-138/14 P, nepublicată, pct. 19,
precum şi Hotărârea din 4 februarie 2016, C & J Clark International şi Puma, C-659/13 şi C-34/14,
pct. 192).
Pe de altă parte, întrucât art. 206 alin. (1) C.vamal constituie o derogare de la regula stabilită la
art. 204 alin. (1) lit. a) din acesta, noţiunile „forţă majoră” şi „caz fortuit”, în sensul primei dintre
aceste dispoziţii, trebuie să fie interpretate în mod strict (a se vedea, prin analogie, Hotărârea din
14 iunie 2012, CIVAD, C-533/10, pct. 24, Hotărârea din 4 februarie 2016, C & J Clark
International şi Puma, C-659/13 şi C-34/14, pct. 190 şi 191, precum şi Hotărârea din 25 ianuarie
2017, Vilkas, C-640/15, pct. 56).
Or, în lumina criteriilor formulate la pct. 61 din prezenta hotărâre, este necesar să se constate că
o scurgere de solvent precum cea în discuţie în litigiul principal, în ipoteza în care a fost
provocată de închiderea incorectă a unui dispozitiv de descărcare, nu trebuie considerată drept
o împrejurare neobişnuită sau străină de operatorul activ în domeniul transportului substanţelor
lichide, ci mai degrabă drept consecinţa nerespectării diligenţei cerute în mod normal în cadrul
activităţii acestui operator, astfel încât nici elementul obiectiv şi nici elementul subiectiv care
caracterizează noţiunile „forţă majoră” şi „caz fortuit” vizate la pct. sus-menţionat nu sunt întrunite
în speţă.
În ceea ce priveşte ipoteza deteriorării unui dispozitiv de descărcare, nu poate fi exclus ca

această împrejurare să fie de natură să întrunească criteriile enunţate la pct. 61 din prezenta
hotărâre, dacă aceasta se dovedeşte a fi neobişnuită şi străină de un asemenea operator şi dacă
consecinţele sale nu ar fi putut să fie evitate în pofida întregii diligenţe manifestate. Cu toate
acestea, revine instanţei naţionale sarcina de a verifica dacă aceste criterii sunt îndeplinite. În
cadrul acestei verificări, instanţa respectivă trebuie să ia în considerare în special respectarea de
către operatori precum principalul obligat şi transportatorul a normelor şi a cerinţelor în vigoare în
ceea ce priveşte starea tehnică a cisternelor şi siguranţa transportului de substanţe lichide
precum un solvent.
Având în vedere consideraţiile care precedă, este necesar să se răspundă la cea de a doua
întrebare că art. 204 alin. (1) lit. a) C.vamal trebuie interpretat în sensul că, atunci când volumul
total al mărfii plasate sub regimul de tranzit comunitar extern nu a fost prezentat la biroul vamal
de destinaţie prevăzut în cadrul acestui regim ca urmare a distrugerii totale sau a pierderii
iremediabile a unei părţi din această marfă, dovedită în mod corespunzător, această situaţie, care
constituie neexecutarea uneia dintre obligaţiile legate de acest regim, şi anume aceea de
a prezenta o marfă intactă la biroul vamal de destinaţie, dă naştere în principiu unei datorii
vamale la import pentru partea din marfă care nu a fost prezentată acestui birou. Revine instanţei
naţionale sarcina să verifice dacă o împrejurare precum deteriorarea unui dispozitiv de
descărcare întruneşte în speţă criteriile care caracterizează noţiunile „forţă majoră” şi „caz fortuit”,
în sensul art. 206 alin. (1) C.vamal, şi anume dacă aceasta se dovedeşte neobişnuită pentru un
operator activ în domeniul transportului substanţelor lichide şi străină de acesta şi dacă
consecinţele sale nu ar fi putut să fie evitate în pofida întregii diligenţe manifestate. În cadrul
acestei verificări, instanţa menţionată trebuie să ţină seama în special de respectarea de către
operatori precum principalul obligat şi transportatorul a normelor şi a cerinţelor în vigoare în ceea
operatori precum principalul obligat şi transportatorul a normelor şi a cerinţelor în vigoare în ceea

ce priveşte starea tehnică a cisternelor şi siguranţa transportului de substanţe lichide precum un
solvent.
Cu privire la a treia întrebare
Prin intermediul celei de a treia întrebări, instanţa de trimitere solicită în esenţă să se stabilească
dacă art. 2 alin. (1) lit. d), precum şi art. 70 şi 71 din Directiva TVA trebuie interpretate în sensul
că TVA-ul este datorat pentru partea total distrusă sau iremediabil pierdută dintr-o marfă plasată
sub regimul de tranzit comunitar extern.
În temeiul art. 2 alin. (1) lit. d) din Directiva TVA, este supus TVA-ului importul de bunuri. Art. 70
din această directivă prevede principiul că faptul generator intervine şi TVA-ul devine exigibil
atunci când bunurile sunt importate. Astfel, art. 71 alin. (1) din această directivă prevede la primul
paragraf că, atunci când, la introducerea în Uniune, bunurile sunt plasate în regimul tranzitului
comunitar extern, faptul generator intervine şi TVA-ul devine exigibil doar în momentul în care
aceste bunuri ies de sub incidenţa acestui regim (a se vedea în acest sens Hotărârea din 11 iulie
2013, Harry Winston, C-273/12, pct. 40).
Din aceste dispoziţii rezultă că distrugerea totală sau pierderea iremediabilă a unei mărfi plasate
sub regimul de tranzit comunitar extern nu sunt susceptibile să determine faptul generator şi
exigibilitatea TVA-ului decât atunci când pot fi asimilate cu ieşirea unei asemenea mărfi de sub
acest regim.
În această privinţă, trebuie să se constate că, întrucât TVA-ul este prin natura sa o taxă pe
consum, ea se aplică bunurilor şi serviciilor care intră în circuitul economic al Uniunii şi pot face
obiectul unui consum (a se vedea, în acest sens, Hotărârea din 7 noiembrie 2013, Tulică şi
Plavoşin, C-249/12 şi C-250/12, pct. 35, precum şi Hotărârea din 2 iunie 2016, Eurogate
Distribution şi DHL Hub Leipzig, C-226/14 şi C-228/14, pct. 65).
Prin urmare, ieşirea unei mărfi de sub regimul de tranzit comunitar extern, care face să se
producă faptul generator şi exigibilitatea TVA-lui, trebuie înţeleasă ca vizând integrarea acestei
mărfi în circuitul economic al Uniunii, ceea ce este exclus în cazul unei mărfi inexistente sau
inutilizabile de către orice persoană (a se vedea, în acest sens, Hotărârea din 29 aprilie 2010,
Dansk Transport og Logistik, C-230/08, pct. 93 şi 96).
În consecinţă, în condiţiile în care o marfă distrusă total sau pierdută iremediabil în timp ce era
plasată sub regimul de tranzit comunitar extern nu poate intra în circuitul economic al Uniunii şi,
prin urmare, nu poate ieşi de sub acest regim, ea nu poate fi considerată drept „importată”, în
sensul art. 2 alin. (1) lit. d) din Directiva TVA şi nici supusă TVA-ului cu acest titlu.
Având în vedere consideraţiile care precedă, este necesar să se răspundă la cea de a treia
întrebare că art. 2 alin. (1) lit. d), precum şi art. 70 şi 71 din Directiva TVA trebuie interpretate în
sensul că TVA-ul nu este datorat pentru partea total distrusă sau iremediabil pierdută dintr-o
marfă plasată sub regimul de tranzit comunitar extern.
Cu privire la a patra întrebare
Prin intermediul celei de a patra întrebări, instanţa de trimitere solicită în esenţă să se stabilească
dacă dispoziţiile coroborate ale art. 96 alin. (1) lit. a) şi ale art. 204 alin. (1) lit. a) şi alin. (3) C.
vamal trebuie interpretate în sensul că principalul obligat este ţinut la plata datoriei vamale
născute pentru o marfă plasată sub regimul de tranzit comunitar extern chiar dacă transportatorul
nu a respectat obligaţiile care îi revin în temeiul art. 96 alin. (2) din acest cod, în special aceea de
a prezenta această marfă intactă la biroul vamal de destinaţie, în termenul prescris.
În conformitate cu dispoziţiile coroborate ale art. 96 alin. (1) lit. a) şi ale art. 204 alin. (1) lit. a) din
codul respectiv, o datorie vamală la import ia naştere prin neprezentarea în vamă, la biroul vamal
de destinaţie, intactă, a unei mărfi plasate sub regimul de tranzit comunitar extern. În temeiul art.
de destinaţie, intactă, a unei mărfi plasate sub regimul de tranzit comunitar extern. În temeiul art.
204 alin. (3) din acelaşi cod, debitorul datoriei vamale este persoana care trebuie să execute
obligaţiile pe care le presupune utilizarea acestui regim.
Astfel, în temeiul art. 96 alin. (1) C.vamal, revine principalului obligat sarcina de a prezenta în
vamă marfa respectivă intactă la biroul vamal de destinaţie. Potrivit art. 96 alin. (2) din acest cod,
sub rezerva obligaţiilor principalului obligat, transportatorul mărfii respective este de asemenea
obligat să o prezinte intactă la biroul vamal de destinaţie.
În această privinţă, Curtea a statuat deja că art. 204 din codul respectiv urmăreşte să asigure
o aplicare corectă a reglementării vamale. Astfel, în temeiul art. 96 alin. (1) şi al art. 204 alin. (1)
din acest cod, principalul obligat, în calitatea sa de titular al regimului de tranzit comunitar extern,
este debitorul datoriei vamale care rezultă din nerespectarea dispoziţiilor acestui regim.
Răspunderea imputată astfel principalului obligat urmăreşte asigurarea unei aplicări diligente şi
uniforme a dispoziţiilor acestui regim şi buna desfăşurare a operaţiunilor de tranzit în interesul
protecţiei intereselor financiare ale Uniunii şi ale statelor sale membre (Hotărârea din 15 iulie
2010, DSV Road, C-234/09, pct. 30 şi jurisprudenţa citată).
De asemenea, această răspundere este independentă de buna-credinţă a principalului obligat şi

de faptul că încălcarea regimului de tranzit comunitar extern rezultă dintr-un fapt care este străin
de acesta (a se vedea, în acest sens, Hotărârea din 3 aprilie 2008, Militzer & Münch, C-230/06,
pct. 49, precum şi jurisprudenţa citată).
În plus, răspunderea respectivă nu este contestată de faptul că aceasta se extinde, în temeiul art.
96 alin. (2) C.vamal, şi la alte persoane, precum transportatorul unei mărfi, întrucât dispoziţiile
acestui cod referitoare la regimul de tranzit comunitar extern nu prevăd nicio scutire cu acest titlu
în favoarea principalului obligat. Astfel, din textul art. 96 alin. (2) din codul respectiv rezultă că
obligaţia transportatorului unei mărfi de a o prezenta intactă la biroul vamal de destinaţie rămâne
„[s]ub rezerva obligaţiilor principalului obligat” în această privinţă.
Rezultă că principalul obligat este ţinut la plata datoriei vamale născute în această privinţă pentru
o marfă plasată sub regimul de tranzit comunitar extern chiar dacă transportatorul nu a respectat
obligaţiile care îi revin în temeiul art. 96 alin. (2) din acelaşi cod.
Această concluzie nu presupune însă în mod necesar că principalul obligat este singurul obligat
la plata acestei datorii vamale.
Astfel, după cum rezultă din cuprinsul pct. 74 şi 75 din prezenta hotărâre, dacă transportatorul nu
şi-a îndeplinit obligaţia de a prezenta intactă o marfă plasată sub regimul de tranzit comunitar
extern la biroul vamal de destinaţie, acesta trebuie de asemenea considerat, din această cauză,
drept debitorul datoriei vamale, ceea ce presupune că, în temeiul art. 213 C.vamal, acesta este,
împreună cu principalul obligat, ţinut la plata acestei datorii în solidar.
Având în vedere consideraţiile care precedă, este necesar să se răspundă la cea de a patra
întrebare că dispoziţiile coroborate ale art. 96 alin. (1) lit. a) şi ale art. 204 alin. (1) lit. a) şi alin. (3)
C.vamal trebuie interpretate în sensul că principalul obligat este ţinut la plata datoriei vamale
născute pentru o marfă plasată sub regimul de tranzit comunitar extern chiar dacă transportatorul
nu a respectat obligaţiile care îi revin în temeiul art. 96 alin. (2) din acest cod, în special aceea de
a prezenta această marfă intactă la biroul vamal de destinaţie, în termenul prescris.
Cu privire la a cincea întrebare
Prin intermediul celei de a cincea întrebări, instanţa de trimitere solicită în esenţă să se

stabilească dacă art. 96 alin. (1) lit. a) şi alin. (2), art. 204 alin. (1) lit. a) şi alin. (3), precum şi art.
213 C.vamal trebuie interpretate în sensul că autoritatea vamală a unui stat membru are obligaţia
de a angaja răspunderea solidară a transportatorului care, în paralel cu principalul obligat, trebuie
considerat debitorul datoriei vamale.
În această privinţă trebuie arătat că art. 213 C.vamal afirmă principiul solidarităţii în caz de
pluralitate de debitori pentru aceeaşi datorie vamală, fără ca o normă mai precisă privind punerea
în aplicare a acestui principiu al solidarităţii să fie prevăzută în alte dispoziţii ale acestui cod sau
în dispoziţiile de aplicare a acestuia (a se vedea în acest sens Hotărârea din 17 februarie 2011,
Berel şi alţii, C-78/10, pct. 42 şi 43).
Or, din natura însăşi a răspunderii solidare rezultă că fiecare debitor răspunde pentru cuantumul
total al datoriei şi că creditorul rămâne în principiu liber să solicite plata acestei datorii unuia sau
mai multor debitori, la alegerea sa.
Astfel cum rezultă din cuprinsul pct. 76-79 şi 82 din prezenta hotărâre, în temeiul art. 96 alin. (1)
lit. a) şi al art. 204 alin. (1) lit. a) şi alin. (3) C.vamal, principalul obligat este ţinut la plata datoriei
vamale născute pentru o marfă plasată sub regimul de tranzit comunitar extern chiar dacă
transportatorul nu a respectat obligaţiile care îi revin în temeiul art. 96 alin. (2) din acelaşi cod.
Rezultă că, Codul vamal, consacrând această răspundere obiectivă a principalului obligat,
stabileşte un mecanism juridic de bază care facilitează în special buna desfăşurare a operaţiunilor
de tranzit în interesul protecţiei intereselor financiare ale Uniunii şi ale statelor sale membre
(Hotărârea din 15 iulie 2010, DSV Road, C-234/09, pct. 30, precum şi jurisprudenţa citată).
În această privinţă, Curtea a precizat că mecanismul de solidaritate prevăzut la art. 213 din acest
cod constituie un instrument juridic suplimentar pus la dispoziţia autorităţilor naţionale pentru
a întări eficacitatea acţiunii lor în materie de recuperare a datoriei vamale şi de protecţie
a resurselor proprii ale Uniunii (Hotărârea din 17 februarie 2011, Berel şi alţii, C-78/10, pct. 48).
În consecinţă, trebuie constatat că, în împrejurări precum cele din cauza principală, autoritatea
vamală a unui stat membru este, desigur, obligată să angajeze răspunderea principalului obligat.
Cu toate acestea, din natura mecanismului de solidaritate prevăzut la pct. 85 din prezenta
hotărâre rezultă că această autoritate are posibilitatea, dar nu obligaţia, de a angaja răspunderea
solidară a transportatorului.
Trebuie precizat în această privinţă că, faptul că autoritatea vamală a unui stat membru nu solicită
transportatorului, în temeiul acestei răspunderi solidare, să plătească datoria vamală, nu
afectează cu nimic dreptul principalului obligat de a angaja o acţiune în regres împotriva
transportatorului.
Având în vedere consideraţiile care precedă, este necesar să se răspundă la cea de a cincea
întrebare că art. 96 alin. (1) lit. a) şi alin. (2), art. 204 alin. (1) lit. a) şi alin. (3), precum şi art. 213 C.
vamal trebuie interpretate în sensul că autoritatea vamală a unui stat membru nu are obligaţia de
a angaja răspunderea solidară a transportatorului care, în paralel cu principalul obligat, trebuie
considerat debitorul datoriei vamale.
Cu privire la a şasea şi la a şaptea întrebare
Având în vedere răspunsul dat la cea de a cincea întrebare, nu este necesar să se răspundă la
a şasea şi la a şaptea întrebare.
IV. Cu privire la cheltuielile de judecată
Întrucât, în privinţa părţilor din litigiul principal, procedura are caracterul unui incident survenit la
instanţa de trimitere, este de competenţa acesteia să se pronunţe cu privire la cheltuielile de
judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observaţii Curţii, altele decât cele ale părţilor
menţionate, nu pot face obiectul unei rambursări.
Pentru aceste motive, Curtea (Camera a opta) declară:
Art. 203 alin. (1) din Regulamentul (CEE) nr. 2913/92 al Consiliului din 12 octombrie 1992 de
instituire a Codului vamal comunitar, astfel cum a fost modificat prin Regulamentul (CE)
nr. 648/2005 al Parlamentului European şi al Consiliului din 13 aprilie 2005, trebuie
instituire a Codului vamal comunitar, astfel cum a fost modificat prin Regulamentul (CE)
nr. 648/2005 al Parlamentului European şi al Consiliului din 13 aprilie 2005, trebuie
interpretat în sensul că această dispoziţie nu se aplică în cazul în care volumul total al
mărfii plasate sub regimul de tranzit comunitar extern nu a fost prezentat biroului vamal de
destinaţie prevăzut în cadrul acestui regim ca urmare a distrugerii totale sau a pierderii
iremediabile a unei părţi din această marfă, dovedită în mod corespunzător.
Art. 204 alin. (1) lit. a) din Regulamentul nr. 2913/92, astfel cum a fost modificat prin
Regulamentul nr. 648/2005, trebuie interpretat în sensul că, atunci când volumul total al
mărfii plasate sub regimul de tranzit comunitar extern nu a fost prezentat biroului vamal de
destinaţie prevăzut în cadrul acestui regim ca urmare a distrugerii totale sau a pierderii
iremediabile a unei părţi din această marfă, dovedită în mod corespunzător, această
situaţie, care constituie neexecutarea uneia dintre obligaţiile legate de acest regim, şi
anume aceea de a prezenta o marfă intactă biroului vamal de destinaţie, dă naştere în
principiu unei datorii vamale la import pentru partea din marfă care nu a fost prezentată
acestui birou. Revine instanţei naţionale sarcina să verifice dacă o împrejurare precum
deteriorarea unui dispozitiv de descărcare întruneşte în speţă criteriile care caracterizează
noţiunile „forţă majoră” şi „caz fortuit”, în sensul art. 206 alin. (1) din Regulamentul nr.
2913/92, astfel cum a fost modificat prin Regulamentul nr. 648/2005, şi anume dacă aceasta
se dovedeşte neobişnuită pentru un operator activ în domeniul transportului substanţelor
lichide şi străină de acesta şi dacă consecinţele sale nu ar fi putut să fie evitate în pofida
întregii diligenţe manifestate. În cadrul acestei verificări, instanţa menţionată trebuie să
ţină seama în special de respectarea de către operatori precum principalul obligat şi
transportatorul a normelor şi a cerinţelor în vigoare în ceea ce priveşte starea tehnică
a cisternelor şi siguranţa transportului unor substanţe lichide precum un solvent.
Art. 2 alin. (1) lit. d), precum şi art. 70 şi 71 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28
noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie interpretate
în sensul că această taxă nu este datorată pentru partea total distrusă sau iremediabil
pierdută dintr-o marfă plasată sub regimul de tranzit comunitar extern.
Dispoziţiile coroborate ale art. 96 alin. (1) lit. a) şi ale art. 204 alin. (1) lit. a) şi alin. (3) din
Regulamentul nr. 2913/92, astfel cum a fost modificat prin Regulamentul nr. 648/2005,
trebuie interpretate în sensul că principalul obligat este ţinut la plata datoriei vamale
născute pentru o marfă plasată sub regimul de tranzit comunitar extern chiar dacă
transportatorul nu a respectat obligaţiile care îi revin în temeiul art. 96 alin. (2) din acest
regulament, în special aceea de a prezenta această marfă intactă biroului vamal de
destinaţie, în termenul prescris.
Art. 96 alin. (1) lit. a) şi alin. (2), art. 204 alin. (1) lit. a) şi alin. (3), precum şi art. 213 din
Regulamentul nr. 2913/92, astfel cum a fost modificat prin Regulamentul nr. 648/2005,
trebuie interpretate în sensul că autoritatea vamală a unui stat membru nu are obligaţia de
a angaja răspunderea solidară a transportatorului care, în paralel cu principalul obligat,
trebuie considerat debitorul datoriei vamale.

Curierul Fiscal NR 6-2017

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Curierul Fiscal NR 6-2017

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Cf

Ionuţ Măstăcăneanu, Georgiana Calinovici

Curierul fiscal nr. 6/2017

Curierul fiscal nr. 6/2017

I. Legislaţie naţională fiscal-contabilă publicată în Monitorul Oficial al României în perioada

Din cuprinsul ordinului:

Art. 3. Procedura de comunicare prin mijloace electronice de transmitere la distanţă între

a) mijloacele de identificare electronică a persoanelor fizice, persoanelor juridice şi altor entităţi

b) comunicarea informaţiilor şi înscrisurilor prin serviciile „Spaţiul privat virtual” şi „Buletinul

c) condiţii de comunicare prin serviciile prevăzute la lit. b).

Art. 4. Documentele comunicate de Ministerul Finanţelor Publice/organul fiscal central prin

În M.Of. nr. 377 din 19 mai 2017 au fost publicate:

1. La art. I pct. 1, pct. 3 al art. 60 se modifică şi va avea următorul cuprins:

b) scutirea se acordă în limita cheltuielilor cu personalul alocat proiectului de cercetare-dezvoltare

6. La art. 423, alin. (3) se modifică şi va avea următorul cuprins:

„Art. 4481. Excepţie de la regimul accizelor nearmonizate

Art. 4482. Restituiri speciale

Curierul fiscal nr. 6/2017

II. Legislaţie fiscal-contabilă europeană publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene în

Curierul fiscal nr. 6/2017

Agenda obligaţiilor fiscale pentru luna iulie

Depunerea Situaţiei privind operaţiunile Antrepozitarii autorizaţi pentru producţie

producător aferentă semestrului

a prevederilor titlului VIII din Codul

Curierul fiscal nr. 6/2017

Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor (I) 1

Avocat Delia Stoian

Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor constituie excepţia de la regula impozitului pe profit.

I. Ieşirea din sistemul de impozit pe veniturile microîntreprinderii în cursul anului

O persoană juridică română plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderii în anul 2017,

cumulat de la începutul anului, la cursul de schimb – pentru determinarea echivalentului în lei –

- se află în dizolvare urmată de lichidare, înregistrată la registrul comerţului sau la instanţele

De asemenea, o persoană juridică română plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderii în

II. Dreptul de opţiune

Dreptul de opţiune cu privire la sistemul de impozitare aplicabil (respectiv impozit pe veniturile

III. Determinarea impozitului pe veniturile microîntreprinderilor

Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor se calculează trimestrial, prin aplicarea unei cote

1.1. Persoanele juridice române nou-înfiinţate ca microîntreprinderi, respectiv care s-au

Persoanele juridice române care s-au înfiinţat ca microîntreprinderi în anul 2016:

- beneficiază de o cotă de impozitare de 1% pentru primele 24 de luni de la data înregistrării

a) 1% pentru microîntreprinderile care au peste 2 salariaţi inclusiv;

b) 2% pentru microîntreprinderile care au un salariat;

b) 2% pentru microîntreprinderile care au un salariat;

c) 3% pentru microîntreprinderile care nu au salariaţi.

Persoanele juridice române care se înfiinţează ca microîntreprinderi în anul 2017:

- beneficiază de o cotă de impozitare de 1 % pentru primele 24 de luni de la data înregistrării

Persoana juridică nou-înfiinţată se constituie pe o durată mai mare de 48 de luni;

Acţionarii/asociaţii persoanei juridice nou-înfiinţate nu au deţinut titluri de participare la alte

Microîntreprinderea nu se află în următoarele situaţii:

- Lichidarea voluntară prin prin hotărârea adunării generale, potrivit legii;

- Dizolvarea fără lichidare, potrivit legii;

- Inactivitate temporară, potrivit legii;

- Declararea pe proprie răspundere a nedesfăşurării de activităţi la sediul social/sediile

- Acţionarii/asociaţii săi vând/cesionează/schimbă titlurile de participare deţinute.

În situaţia în care persoana juridică nou-înfiinţată nu se încadrează în dispoziţiile art. 51 alin.2 C.

a) 1% pentru microîntreprinderile care au 1 sau mai mulţi salariaţi;

c) 3% pentru microîntreprinderile care nu au salariaţi.

Astfel, presupunând că în lunile ianuarie şi februarie o microîntreprindere a avut 1 angajat, al

Perioada impozabilă în cazul înfiinţării unei microîntreprinderi într-un an fiscal, începe, în

a) De la data înregistrării acesteia la registrul comerţului, dacă are această obligaţie;

b) De la data înregistrării în registrul ţinut de instanţele judecătoreşti sau alte autorităţi

1.2. Persoanele juridice române existente la data de 1.01.2016 – data intrării în vigoare

a) 1% pentru microîntreprinderile care au peste 2 salariaţi inclusiv;