Cele mai c`utate 50 monografii contabile

Contabilitatea investi]iilor efectuate la mijloacele fixe care fac obiectul contractelor de concesiune
drd. Adelina Bl`janu

M o n o g r a f i i

Reglement=ri \n domeniu

Legea nr. 15/1990 privind reorganizarea unit`]ilor economice de stat ca regii autonome [i societ`]i comerciale, cu modific`rile [i complet`rile ulterioare Legea nr. 18/1991 Legea fondului funciar, republicat`, cu modific`rile [i complet`rile ulterioare Legea nr. 50/1991 privind autorizarea lucr`rilor de construc]ii, republicat`, cu modific`rile [i complet`rile ulterioare Ordonan]a de urgen]` a Guvernului nr. 92/1997 privind stimularea investi]iilor directe Legea nr. 241/1998 pentru aprobarea Ordonan]ei de urgen]` a Guvernului nr. 92/1997 privind stimularea investi]iilor directe Ordonan]a de urgen]` a Guvernului nr. 34/2006 privind atribuirea contractelor de achizi]ie public`, a contractelor de concesiune de lucr`ri publice [i a contractelor de concesiune de servicii, cu modific`rile [i complet`rile ulterioare Ordinul ministrului finan]elor publice nr. 1.752/2005 pentru aprobarea Reglement`rilor contabile conforme cu directivele europene, cu modific`rile [i complet`rile ulterioare Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal al Romniei.

Ce sunt contractele de concesiune?

Ideea concesion`rii unui bun public a fost prezent` \nc` din dreptul roman. Concesiunea a ap`rut ini]ial ca un obicei de a transforma folosin]a p`mntului \n ceva perpetuu, bazat pe un contract prin care se stipula c` proprietarul p`stra proprietatea bunului concesionat, iar concesionarul avea dreptul de posesiune [i folosin]` [i se obliga s` pl`teasc` proprietarului o rent`.

c o n t a b i l e
1

Revista Romn` de Monografii Contabile

www.monografii.ro; www.contabilul.ro

Cele mai c`utate 50 monografii contabile

|n economia modern`, concesiunea s-a extins [i asupra bunurilor [i chiar serviciilor, care apar]in statului, fie unit`]ilor administrativ-teritoriale, datorit` posibilit`]ii autorit`]ii publice de a \ncredin]a gestiunea serviciilor publice, fie unei persoane fizice, fie unei persoane juridice.

Ordonan]a de urgen]` a Guvernului nr. 34/2006 contureaz` conceptul de contract de concesiune de lucr`ri publice [i cel de contract de concesiune de servicii, dup` cum urmeaz`:
contract

de concesiune de lucr`ri publice reprezint` acel contract care are acelea[i caracteristici ca [i contractul de lucr`ri. Deosebirea este c` \n contrapartida lucr`rilor executate contractantul, \n calitate de concesionar, prime[te din partea autorit`]ii contractante, \n calitate de concedent, dreptul de a exploata rezultatul lucr`rilor pe o perioad` determinat` sau acest drept \nso]it de plata unei sume de bani prestabilite; de concesiune de servicii reprezint` acel contract care are acelea[i caracteristici ca [i contractul de servicii. Deosebirea este c` \n contrapartida serviciilor prestate contractantul, \n calitate de concesionar, prime[te din partea autorit`]ii contractante, \n calitate de concedent, dreptul de a exploata serviciile pe o perioad` determinat` sau acest drept \nso]it de plata unei sume de bani prestabilite.

contract

Participan]ii contractului de concesiune

Participan]ii \n cadrul contractului de concesiune sunt concedentul [i concesionarul. Au calitatea de concedent, \n numele statului, jude]ului, ora[ului sau comunei:
ministerele sau alte organe de specialitate ale administra]iei publice centrale, pentru bunurile proprietatea public` sau

privat` a statului ori pentru activit`]ile [i serviciile publice;

consiliile jude]ene, consiliile locale sau institu]iile publice de interes local, pentru bunurile proprietate public` ori pri-

vat` a jude]ului, ora[ului sau comunei ori pentru activit`]ile [i serviciile publice de interes local. Calitatea de concesionar poate fi atribuit` oric`rei persoane fizice sau juridice de drept privat, romn` ori str`in`.

|ncetarea contractului de concesiune

|ncetarea contracului de concesiune se face \n conformitate cu clauzele contractuale. Astfel, \ncetarea contractului de concesiune poate interveni:
la expirarea duratei stabilite \n contractul de concesiune; \n

cazul \n care interesul na]ional sau local o impune, prin denun]area unilateral` de c`tre concedent, cu plata unei desp`gubiri juste [i prealabile \n sarcina concedentului; cazul nerespect`rii obliga]iilor contractuale de c`tre concesionar, prin rezilierea unilateral` de c`tre concedent, cu plata unei desp`gubiri \n sarcina concesionarului; cazul nerespect`rii obliga]iilor contractuale de c`tre concedent, prin rezilierea unilateral` de c`tre concesionar, cu plata de desp`gubiri \n sarcina concedentului;

\n

\n

la dispari]ia, dintr-o cauz` de for]` major`, a bunului concesionat sau \n cazul imposibilit`]ii obiective a concesionaru-

lui de a-l exploata, prin renun]are, f`r` plata unei desp`gubiri.

Ce reprezint= investi]iile la mijloacele fixe amortizabile?

Conform reglement`rilor contabile \n vigoare, prin imobiliz`ri corporale \n curs de execu]ie se \n]elege investi]iile neterminate efectuate \n regie proprie sau \n antrepriz`. Acestea se evalueaz` la costul de produc]ie sau costul de achizi]ie, dup` caz.
2
R&S

RENTROP & STRATON

Cele mai c`utate 50 monografii contabile

Imobiliz`rile corporale \n curs de execu]ie se trec \n categoria imobiliz`rilor finalizate dup` recep]ia, darea \n folosin]` sau punerea \n func]iune a acestora, dup` caz. Costul unei imobiliz`ri corporale construite \n regie proprie este determinat folosind acelea[i principii ca [i pentru un activ achizi]ionat. De asemenea, potrivit acelora[i reglement`ri, cheltuielile efectuate \n leg`tur` cu imobiliz`rile corporale utilizate \n baza unui contract de \nchiriere, loca]ie de gestiune sau alte contracte similare se eviden]iaz` \n contabilitatea entit`]ii care le-a efectuat, la imobiliz`ri corporale sau drept cheltuieli \n perioada \n care au fost efectuate, \n func]ie de beneficiile economice aferente, similar cheltuielilor efectuate \n leg`tur` cu imobiliz`rile corporale proprii. |n Legea nr. 15/1994, republicat`, cu modific`rile [i complet`rile ulterioare, se stabile[te ca fiind amortizabile investi]iile efectuate la mijloacele fixe, \n scopul \mbun`t`]irii parametrilor tehnici ini]iali, prin majorarea valorii de intrare a mijlocului fix.

Art. 24 alin. (3) din Codul fiscal consider` ca fiind mijloace fixe amortizabile urm`toarele:
a) investi]iile efectuate la mijloacele fixe care fac obiectul unor contracte de \nchiriere, concesiune, loca]ie de gestiune etc.; b) mijloacele fixe puse \n func]iune par]ial, pentru care nu s-au \ntocmit formele de \nregistrare ca imobilizare corporal`; c) investi]iile efectuate pentru descopert` \n vederea valorific`rii de substan]e minerale utile, precum [i pentru lucr`rile de deschidere [i preg`tire a extrac]iei \n subteran [i la suprafa]`; d) investi]iile efectuate la mijloacele fixe existente, sub forma cheltuielilor ulterioare realizate \n scopul \mbun`t`]irii parametrilor tehnici ini]iali [i care conduc la ob]inerea de beneficii economice viitoare, prin majorarea valorii mijlocului fix; e) investi]iile efectuate din surse proprii, concretizate \n bunuri noi, de natura celor apar]innd domeniului public, precum [i \n dezvolt`ri [i moderniz`ri ale bunurilor aflate \n proprietate public`; f) amenaj`rile de terenuri. Amortizarea cheltuielilor cu modernizarea unei cl`diri concesionate sunt suportate de c`tre persoana care a f`cut investi]ia. La \ncetarea contractului de concesiune, valoarea moderniz`rii, nediminuat` cu amortizarea calculat`, se cedeaz` proprietarului cl`dirii, pentru a majora corespunz`tor valoarea cl`dirii.

ATEN}IE!
Lucr`rile de modernizare la o cl`dire concesionat` nu pot fi efectuate dect cu acceptul proprietarului de drept al imobilului.

Exemplu
Se \ncheie un contract de de concesiune \ntre o autoritate a administra]iei publice [i o persoan` juridic` romn`, \n urm`toarele condi]ii:
obiectul

contractului: cl`dire destina]ie birouri de concesionare: 10 ani contractului: 2.000.000 lei

perioada valoarea plata

se va face \n redeven]e semestriale egale, pe perioada contractului de concesiune.

La 2 ani de la \ncheierea contractului de concesiune, concesionarul \ncheie cu un ter] un contract pentru modernizarea cl`dirii, care face obiectul contractului de concesiune. Valoarea facturii emise de c`tre ter] concesionarului este de 300.000 lei.

Revista Romn` de Monografii Contabile

www.monografii.ro; www.contabilul.ro

Cele mai c`utate 50 monografii contabile

Reflectarea opera]iunilor \n contabilitatea concesionarului

|nregistrarea contractului de concesiune:

Avnd \n vedere c` la momentul \ncheierii contractului de concesiune acesta prevede o durat` [i o valoare, reglement`rile contabile conforme cu directivele europene precizeaz` c` persoana juridic` care prime[te cl`direa spre folosin]` poate \nregistra \n contabilitatea sa un activ. 205 Concesiuni, brevete, licen]e, m`rci comerciale, drepturiasimilate = 167 Alte \mprumuturi [i datorii [i active similare 2.000.000

Amortizarea concesiunii:

6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobiliz`rilor

2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licen]elor, m`rcilor comerciale, drepturilor [i activelor similare

16.667

Amortizare lunar` este 2.000.000/10 ani /12 luni = 16.667 lei

Plata redeven]ei semestriale:

167 Alte \mprumuturi [i datorii [i active similare

5121 Conturi la b`nci \n lei

100.000

Plata redeven]ei se \nregistreaz` semestrial pn` la \ncetarea contractului de concesiune. |n anul 2 al concesiunii se prime[te factura de la furnizor, pentru modernizarea cl`dirii.

|nregistrarea facturii de la furnizor:

% 611 Cheltuieli cu \ntre]inerea [i repara]iile 4426 T.V.A. deductibil`

401 Furnizori

357.000 300.000

57.000

Plata facturii c`re furnizor:

401 Furnizori

5121 Conturi la b`nci \n lei

357.000

R&S

RENTROP & STRATON

Cele mai c`utate 50 monografii contabile

|nregistrarea recep]iei lucr`rilor de modernizare:

231 Imobiliz`ri corporale \n curs de execu]ie 212 Construc]ii

722 Venituri din produc]ia de imobiliz`ri corporale 231 Imobiliz`ri corporale \n curs de execu]ie

357.000

357.000

ATEN}IE!
Pe durata contractului de concesiune, concesionarul \nregistreaz` valoarea amortiz`rii moderniz`rii.
|nregistrarea amortiz`rii moderniz`rii:

6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobiliz`rilor

2812 Amortizarea construc]iilor

3.000

Conform reglement`rilor \n vigoare, amortizarea lucr`rilor de modernizare la mijloacele fixe luate \n baza unor contracte de concesiune se poate face pe durata concesiunii. Durat` contractului de concesiune este de 10 ani. Valoarea moderniz`rii este 300.000. Valoarea amortiz`rii este 300.000 / 10 ani / 12 luni = 3.000 lei. La sfr[itul contractului de concesiune, concesionarul scoate din activ valoarea concesiunii. Totodat` factureaz` concedentului contravaloarea lucr`rilor de modernizare a cl`dirii.
Scoaterea din activ a concesiunii:

2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licen]elor, m`rcilor comerciale, drepturilor [i activelor similare

205 Concesiuni, brevete, licen]e, m`rci comerciale, drepturi asimilate

2.000.000

Scoaterea din activ a valorii moderniz`rii efectuate:

% 2812 Amortizarea construc]iilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate [i alte opera]ii de capital

212 Construc]ii

300.000 240.000 60.000

Facturarea c`tre proprietarul cl`dirii a valorii moderniz`rii imobilului:

461 Debitori diver[i

% 7583 Venituri din vnzarea activelor [i alte opera]ii de capital 4427 T.V.A. colectat`

61.400 60.000

11.400

Revista Romn` de Monografii Contabile

www.monografii.ro; www.contabilul.ro