Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Sediile permanente din Romnia care aparin unor persoane juridice cu sediul n
strintate, din punct de vedere contabil, reprezint subuniti fr personalitate juridic
ce aparin acestor persoane juridice i au obligaia ntocmirii situaiilor financiare anuale
i a raportrilor contabile cerute de Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat.
n cazul asocierilor n participaie ncheiate ntre o persoan juridic romn i o
persoan juridic strin, contabilitatea se ine de ctre persoana desemnat de asociai,
care rspunde potrivit legii iar la organizarea i conducerea contabilitii asocierii n
participaie trebuie avute n vedere att Reglementrile contabile conforme cu Directiva a
IV-a a Comunitilor Economice Europene, ct i cerinele care rezult din alte prevederi
legale.
Reglementrile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitilor
Economice Europene se aplic, de asemenea, asocierilor n participaie ntre persoane
juridice strine (nerezidente), nregistrate n Romnia. Pentru acestea, asociatul desemnat
prin contractul de asociere s ndeplineasc obligaiile fiscale organizeaz i conduce
evidena contabil a asocierii, astfel nct s se poat determina informaiile i obligaiile
prevzute de lege, fr a ntocmi situaii financiare anuale.
Un alt aspect deosebit de important n aplicarea reglementrilor contabile
conforme cu directivele europene,se refer la faptul c entitile trebuie s dezvolte
politici contabile proprii care se aprob de administratori, potrivit legii iar n cazul
entitilor care nu au administratori, politicile contabile se aprob de persoanele care au
obligaia gestionrii entitii respective.
Referitor la situaiile financiare anuale consolidate acestea sunt elaborate n
conformitate cu Reglementrile contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunitilor
Economice Europene.
Condiiile n care o societate-mam este scutit de la obligaia ntocmirii
situaiilor financiare anuale consolidate sunt prevzute n Reglementrile contabile
conforme cu Directiva a VII-a a Comunitilor Economice Europene.
Criteriile de mrime se stabilesc pe baza situaiilor financiare anuale ale societiimam i ale filialelor sale.
1.2. Principii contabile generale
Obiectivul fundamental al contabilitii, precum i al situaiilor financiare anuale,
aa cum au fost prezentate anterior, se realizeaz pe baza unor reguli, metode i proceduri
contabile care se fundamenteaz i concretizeaz avndu-se n vedere o diversitate de
principii i reguli de evaluare, determinate de realitatea economic, n vederea satisfacerii
unor condiii de calitate impuse de beneficiarii informaiilor contabile.
Principiile contabile generale asimilate pentru activitatea practic aferent
persoanelor juridice care organizeaz i conduc contabilitate financiar sunt precizate i
definite n mod succint n reglementrile contabile n vigoare. Aceste principii au o
importan deosebit pentru realizarea obiectivelor eseniale ale contabilitii i n mod
special pentru evalurile pe care le ocazioneaz situaiile financiare anuale, fapt pentru
care, n cele ce urmeaz, se detaliaz condiiile i modul de aplicare ale fiecruia din cele
nou principii adoptate.
n activitatea practic, aceste principii au caracter obligatoriu pentru evaluarea
elementelor ce se prezint n situaiile financiare anuale, potrivit contabilitii de
angajamente, ceea ce denot c efectele tranzaciilor i ale altor evenimente sunt
3
recunoscute atunci cnd acestea se produc, deci nu atunci cnd numerarul sau
echivalentul su este ncasat sau pltit, i, totodat, atunci cnd ele sunt nregistrate n
contabilitate i raportate n situaiile financiare ce privesc respectivul exerciiu.
a. Principiul continuitii activitii const n aceea c se presupune c entitatea i
continu n mod normal funcionarea, fr a intra n stare de lichidare sau reducere
semnificativ a activitii.
Acest principiu acioneaz, de regul, la ncheierea exerciiului, atunci cnd se ntocmesc
documentele de sintez i, n spe, cu prilejul inventarierii i, implicit, al evalurii
bunurilor.
n cazul n care este asigurat continuitatea activitii se procedeaz la efectuarea
evalurii anuale a bunurilor n funcie de utilitatea acestora n cadrul entitii, avndu-se
n vedere i folosirea normal a practicilor contabile, dintre care se amintesc: delimitarea
activitii desfurate pe exerciii i, de asemenea, a unor cheltuieli pe mai multe exerciii
viitoare, utilizarea costurilor istorice n evaluarea patrimonial i n gestionare .a.
Eventualele elemente de nesiguran, cunoscute de administratorul entitii, legate
de evenimente ce pot duce la incapacitatea acesteia de a-i continua activitatea trebuie
prezentate n notele explicative.
Totodat, se impun explicaii n cazul n care situaiile financiare nu sunt ntocmite
pe baza principiului analizat, prezentndu-se motivele care au determinat adoptarea
deciziei potrivit creia activitatea entitii nu mai poate continua.
b. Principiul permanenei metodelor const n asigurarea continuitii aplicrii
regulilor de evaluare de la un exerciiu financiar la altul, deziderat potrivit cruia prin
astfel de evaluare a operaiilor economico-financiare ce afecteaz elementele
patrimoniale i rezultatele entitii, nregistrate n contabilitate i oglindite n situaiile
financiare anuale, se creeaz premisele necesare pentru compararea n timp a
informaiilor contabile. Metodele de evaluare care se utilizeaz trebuie s aib caracter de
permanen, n sensul folosirii lor n cadrul mai multor exerciii consecutive, ceea ce
permite compararea datelor sau informaiilor din situaiile financiare aferente i astfel
analiza indicatorilor economico-financiari contribuie la obinerea unor informaii utile
pentru cei interesai.
n cazul n care se impune schimbarea unor metode, care pot fi stabilite prin lege
sau printr-un standard contabil ori prin decizia entitii, motivat prin obinerea unor
informaii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaiunile realizate, este
necesar ca ele s fie semnalate n notele explicative la situaiile financiare att sub
aspectul justificrii modificrilor respective, ct i a reliefrii consecinelor pe care
acestea le-au generat.
c. Principiul prudenei se refer la faptul c evaluarea elementelor patrimoniale
impune utilizarea unei baze prudente, n sensul c trebuie acordat atenie special cel
puin aspectelor ce privesc luarea n calcul a urmtoarelor patru elemente: numai a
profitului realizat la data bilanului (a), a tuturor datoriilor aprute n cursul exerciiului
financiar curent sau al unui exerciiu precedent (b), a tuturor datoriilor previzibile i a
pierderilor poteniale care au luat natere n cursul exerciiului financiar curent sau pe
parcursul unui exerciiu anterior, chiar dac acestea devin evidente numai ntre data
bilanului (31 decembrie) i data ntocmirii acestuia (c), precum i ajustarea valorilor
4
fiscale), cheltuielile de transport, manipulare i alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct
achiziiei bunurilor respective.
2. Evaluarea la data ieirii din patrimoniu sau la darea n consum (prin vnzare,
distrugere, lipsa n gestiune .a., respectiv, pentru obinerea de produse, executarea de
lucrri i prestarea de servicii), se face la valoarea lor de intrare.
3. Evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventarierii anuale, efectuat nainte de
nchiderea conturilor, se face la valoarea actual sau de utilitate a fiecrui element, fiind
denumit valoare de inventar. Aceast valoare se stabilete n funcie de utilitatea
bunului, starea acestuia i preul pieei. Pentru creane i datorii se ia n calcul valoarea
lor probabil de ncasat, respectiv de plat.
4. Evaluarea la ncheierea exerciiului asigur aplicarea efectiv a principiului prudenei
i const n aceea c elementele de activ i de pasiv de natura datoriilor se evalueaz i se
reflect n situaiile financiare anuale la valoarea de intrare, pus de acord cu rezultatele
inventarierii.
n acest scop, valoarea de intrare se compar cu valoarea stabilit pe baza
inventarierii, denumit valoare de inventar. n acest caz, se vor avea n vedere, printre
altele:
La fiecare dat a bilanului:
a) Elementele monetare exprimate n valut (disponibiliti i alte elemente asimilate,
cum sunt acreditivele i depozitele bancare, creane i datorii n valut) trebuie evaluate i
raportate utiliznd cursul de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei i valabil
la data ncheierii exerciiului financiar. Diferenele de curs valutar, favorabile sau
nefavorabile, ntre cursul de la data nregistrrii creanelor sau datoriilor n valut sau
cursul la care au fost raportate n situaiile financiare anterioare i cursul de schimb de la
data ncheierii exerciiului financiar, se nregistreaz, la venituri sau cheltuieli financiare,
dup caz.
b) Pentru creanele i datoriile, exprimate n lei, a cror decontare se face n funcie de
cursul unei valute, eventualele diferene favorabile sau nefavorabile, care rezult din
evaluarea acestora se nregistreaz la venituri sau cheltuieli financiare, dup caz.
Determinarea diferenelor de valoare se efectueaz similar prevederilor lit. a).
c) Elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la cost istoric
(imobilizri, stocuri) trebuie raportate utiliznd cursul de schimb de la data efecturii
tranzaciei.
d) Elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la valoarea just
trebuie raportate utiliznd cursul de schimb existent la data determinrii valorilor
respective.
Prin elemente monetare se nelege disponibilitile bneti i activele/datoriile de
primit/de pltit n sume fixe sau determinabile.
Evenimentele care apar dup data bilanului pot furniza informaii suplimentare
referitoare la perioada raportat fa de cele cunoscute la data bilanului. Dac situaiile
financiare anuale nu au fost aprobate, acestea trebuie ajustate pentru a reflecta i
informaiile suplimentare.
1.3.5. Sistemul de preuri i tarife utilizate n evaluarea contabil a
patrimoniului
10
Tariful se stabilete pentru fiecare lucrare ce se execut sau fiecare serviciu care
se presteaz i, implicit, pentru fiecare client. El conine, n general, elementele ce privesc
preul productorului.
10
11
CONTABILITATEA CAPITALURILOR
12
13
bancare pe termen lung i mediu; sume datorate entitilor afiliate i celor de care
compania este legat prin interese de participare; alte mprumuturi i datorii asimilate,
precum i dobnzile aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate.
2.3.2. Contabilitatea capitalului social i a primelor de capital
Constituirea capitalului social se realizeaz la nfiinarea entitii prin subscrierea
acestuia n natur i/sau numerar de ctre acionari sau asociai. Ulterior, n msura n
care capitalul subscris este predat sau depus de cei n cauz, el devine subscris i vrsat.
Majorarea capitalului social reprezint o operaie ce are loc pe parcursul
desfurrii activitii entitii, efectuat n baza hotrrii adunrii generale a acionarilor
sau asociailor, cu respectarea prevederilor legale existente n acest sens.
Pentru organizarea contabilitii capitalului social se utilizeaz conturile:
101
Capital social
1011
1012
1015
Patrimoniul regiei
1016
Patrimoniul public
5121
= 456
14
104.000
%
1011
1041
n cazul n care valoarea de emisiune este inferioar valorii contabile iniiale, dar
superioar celei nominale se impune folosirea D.S.-urilor ca n cazul exemplificat iniial,
precum i nregistrarea primei de emisiune stabilit ca diferen ntre valoarea de
emisiune i cea nominal, aa cum s-a prezentat mai sus.
15
Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, art. 22, alin.1, lit.a, M. Of. nr. 927/23.12.2003.
1063
16
= 1012
sau:
1068
n cazul ncorporrii n capitalul social, pe de o parte, a beneficiului reportat din
exerciiile anterioare i a beneficiului din ultimul exerciiu ncheiat, iar pe de alt parte, a
primelor legate de capital se procedeaz n mod similar cu cele prezentate mai sus, iar
reflectarea n contabilitate a majorrii capitalului se realizeaz prin creditarea contului
1012 "Capital subscris vrsat" prin debitul conturilor: 117 "Rezultatul reportat" (1171) i,
respectiv, 104 "Prime de capital".
Diminuarea de capital social constituie o operaie care se impune n mai multe
situaii din activitatea entitii. n acest sens se amintesc: retragerea acionarilor sau
asociailor, soluionarea pierderilor contabile nregistrate, valorificarea unor active ale
entitii, dificultatea gestionrii unui capital social supradimensionat n raport cu
necesitile entitii .a. Dintre acestea, n mod frecvent ntlnite n activitatea practic,
menionm acoperirea pierderilor contabile, precum i restituirile efectuate ctre acionari
sau asociai.
n ceea ce privete acoperirea pierderii contabile provenite din exerciiile
anterioare sau din cel recent ncheiat se reine faptul c reducerea capitalului social al
entitii se face cu un anumit procent, ns suma absolut a diminurii, de regul, nu este
egal cu pierderea ce trebuie soluionat, putnd s apar diferene n plus sau n minus,
dup cum pierderea este mai mare i, respectiv, mai mic dect capitalul social
disponibilizat. Asemenea diferene se soluioneaz prin diminuarea sau majorarea, dup
caz, a primelor de emisiune.
2.3. Reflectarea n contabilitate a rezervelor din reevaluare
Potrivit reglementrilor aplicabile, la finele exerciiului financiar entitatea poate
opta pentru reevaluarea imobilizrilor corporale deinute. Aceast operaie presupune
determinarea valorii juste a activelor de aceast natur, n vederea nscrierii lor n
situaiile financiare ce se ntocmesc pentru exerciiul care se ncheie.
n baza reglementrilor contabile, plusul sau creterea de valoare fa de valoarea
contabil net se trateaz fie ca o majorare a rezervei din reevaluare, n cazul n care
anterior nu a existat o descretere recunoscut ca o cheltuial aferent activului respectiv,
fie ca un venit (7813) care compenseaz cheltuiala cu descreterea recunoscut anterior la
acelai activ (6813).
La rndul su, minusul sau scderea de valoare fa de valoarea contabil net se
trateaz fie ca o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, n cazul n care pentru activul
respectiv nu exist rezerve din reevaluare, fie ca o diminuare a rezervei din reevaluare, cu
minusul dintre valoarea acestei rezerve i valoarea descreterii, iar eventuala diferen
rmas neacoperit se nregistreaz n cheltuieli (6813).
Contabilitatea rezervelor analizate se organizeaz cu ajutorul contului 105
"Rezerve din reevaluare", cont sintetic de gradul I, cu funce contabil de pasiv. n
creditul acestuia se identific informaii ce privesc plusul de valoare rezultat din
reevaluarea imobilizrilor, stabilit ca diferen ntre valoarea actualizat (just) i
17
valoarea contabil net a acestora. Aceste informaii sunt grupate pe categorii de active
supuse reevalurii prin intermediul conturilor corespondente debitoare (211, 212, 213 i
214).
n debitul contului analizat sunt oglindite informaii referitoare la modalitile de
utilizare a lor potrivit reglementrilor n vigoare, sistematizate prin intermediul conturilor
corespondente creditoare (1065, 212, 213, 214 i 281).
Toate informaiile oferite de contul 105 reprezint suportul deciziilor adoptate de
managementul entitii cu privire la reevaluarea ulterioar a imobilizrilor corporale ale
acesteia.
Evidena analitic se realizeaz pe fiecare activ supus reevalurii, astfel nct s
asigure aplicarea tratamentului contabil adecvat pentru plusurile sau minusurile de
valoare constatate.
Soldul contului analizat este creditor i furnizeaz informaii privind rezervele din
reevaluare constituite i neutilizate.
2.3.4. Contabilitatea rezervelor
Rezervele reprezint elemente ale capitalurilor proprii ce se constituie, de regul,
la finele exerciiului att din surse prevzute legal, ct i prin decizii adoptate la nivelul
entitii.
Au o structur complex i prezint aspecte particulare n ceea ce privete
constituirea i utilizarea sumelor de aceast natur, ceea ce justific prezentarea n
continuare a coninutului principalelor categorii de aceast natur.
Rezervele legale sau fondul de rezerv, potrivit Legii societilor comerciale, se
constituie la ncheierea exerciiului financiar n funcie de cota legal de 5%, care se
aplic la profitul brut, pn la minimum 20% din capitalul social. Dac rezervele astfel
constituite se diminueaz, din orice cauz, este obligatorie completarea lor, ns din
profitul net (impozitat). Se utilizeaz numai n condiiile prevzute de lege, avnd
regimul unui fond de rezerv.
Rezervele statutare sau contractuale se formeaz, de asemenea, anual, n funcie
de prevederile actului constitutiv al entitii, avnd ca surs profitul net. Se utilizeaz
potrivit prevederilor stipulate n actul constitutiv.
Rezervele reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare se constituie,
aa cum sugereaz chiar denumirea lor, atunci cnd imobilizrile corporale reevaluate,
care au generat un plus final de valoare, au ieit din patrimoniu i/sau pe msura folosirii
acestora de ctre entitate.
n categoria "Alte rezerve" sunt incluse sumele care, pe baza hotrrii adunrii
generale a acionarilor, se repartizeaz din profitul net pentru acoperirea pierderilor
contabile, majorrii capitalului social ca surse proprii de finanare sau n alte scopuri
stabilite de adunarea general a acionarilor sau asociailor, cu respectarea prevederilor
legale.
Pentru urmrirea n contabilitate a rezervelor se utilizeaz conturile:
106
Rezerve
18
1061
Rezerve legale
1063
1064
1065
1067
1068
Alte rezerve
= 1068
1.000
19
20
1614
emisiuni
de P
1615
emisiuni
de P
1617
emisiuni
de P
1618
168
1681
169
Dobnzi
aferente
mprumuturilor
emisiunea de obligaiuni
din P
10
21
1621
1622
1623
1624
1625
1626
1627
168
1682
P
lung P
P
11
22
50.000
1682
30.000
6. Dobnda de 22.500 lei, aferent celui de-al doilea an, pentru creditul de la
oper.1 potrivit notei de contabilitate:
22.500
666
= 1682
7. Nerambursarea ratei de 50.000 lei aferent anului 2, pentru creditul de la oper.1
conform notei de contabilitate:
50.000
1621
= 1622
8. Dobnd penalizatoare de 500 lei pentru rata nerambursat la oper.7 potrivit
notei de contabilitate:
500
666
= 1682
%
1622
50.000
1682
23.000
12
23
261
263
265
267
269
A
A
A
A
P
24
Cu excepia contului 269, celelalte conturi amintite au mai multe trsturi comune, dintre
care se rein cele mai importante i anume:
au funcia contabil de activ;
sunt conturi de bilan i au solduri finale debitoare, care reprezint, dup caz, costul de
achiziie sau valoarea imobilizrilor financiare pe care le deine entitatea;
soldurile finale se nscriu n activul bilanului, la valoarea net, n grupa A, denumit
"Active imobilizate", la subgrupa a III-a "Imobilizri financiare".
Contul de pasiv 269 "Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare", asigur urmrirea
datoriilor provenite din achiziionarea cu decontare ulterioar a imobilizrilor n cauz.
Totodat, se folosete contul 296 "Ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor
financiare", de asemenea, de pasiv. Aceste dou conturi funcioneaz dup regulile generale
privind conturile de datorii i, respectiv, de ajustri pentru depreciere.
Se menioneaz i faptul c pentru organizarea contabilitii cheltuielilor accesorii (onorarii,
comisioane .a.) privind realizarea imobilizrilor financiare se utilizeaz conturile
corespunztoare cheltuielilor de exploatare ale exerciiului.
n continuare se prezint coninutul economic i principalele corespondene aferente
conturilor de imobilizri financiare.
Debitul contului 261 "Aciuni deinute la entitile afiliate" asigur baza de informaii
privind aciunile i prile sociale emise de alte filiale din cadrul grupului sau de alte entiti,
achiziionate sau aportate ntr-o asemenea proporie nct s permit exercitarea unui control sau
a unei influene notabile asupra emitenilor, precum i realizarea unui profit. De asemenea, se
debiteaz prin creditul conturilor care arat modalitile de intrare n patrimoniu a titlurilor de
participare, modaliti dintre care se amintesc cele privind achiziionarea de la teri cu decontare
ulterioar, cu decontare imediat n numerar sau prin virament i cea referitoare la primirea sub
forma aportului n bani sau n natur la capitalul social, prin creditul conturilor corespunztoare
activelor aportate (269, 531, 512).
De asemenea, n debit se oglindesc terenurile i alte imobilizri corporale care fac
obiectul participrii n natur la capitalul social al altei entiti (211, 212, 213, 214), precum i
dividendele din profitul net reinvestite la filiale, cu aceeai destinaie (761), inclusiv diferenele
dintre valoarea titlurilor dobndite i valoarea neamortizat a imobilizrilor corporale sau
necorporale (106).
n creditul contului analizat se reflect valoarea cheltuielilor privind aciunile vndute
(cedate) sau retrase de asociai, debitndu-se contul 6641.
n cazul vnzrii aciunilor corespunztoare aportului n natur (imobilizri corporale) i
dividendelor reinvestite n capitalul social al altei entiti se nregistreaz, ntr-o prim etap,
facturarea acestora, debitndu-se contul 461 "Debitori diveri", prin creditul contului 7641
"Venituri din imobilizri financiare cedate".
Aplicaii cu nregistrri contabile privind aciunile deinute la entitile afiliate
1a. Achiziionarea de aciuni de 80.000 lei, cu decontare ulterioar, din capitalului altei entiti
afiliate conform notei de contabilitate i a confirmrii de tranzacie
261
2691
80.000
25
5121
80.000
7611
800
461
800
7641
7.600
4b. Se scad din eviden aciunile cedate, la valoarea de 3.520 lei conform notei de contabilitate
6641
261
7.040
Contul 263 "Interese de participare" oglindete n debit costul de achiziie sau valoarea
de aport sub form bneasc sau n natur (active imobilizate ori circulante), aferent aciunilor
sau prilor sociale procurate, pentru o perioad ndelungat, de la societile comerciale
emitente sau de la alte persoane juridice sau fizice, inclusiv sub forma aportului la capitalul
social, n scopul realizrii unor venituri financiare, fr a putea interveni n gestiunea
emitentului. Totodat, oglindete valoarea titlurilor primite corespunztor reinvestirii
dividendelor cuvenite din profitul net, prin creditul contului 7613 "Venituri din interese de
participare".
n creditul contului n cauz se reflect informaii ce privesc cheltuielile privind titlurile
imobilizate cedate, prin debitul contului 6641 "Cheltuieli privind imobilizrile financiare
cedate".
Debitul contului 265 "Alte titluri imobilizate" constituie baza de informaii pentru acele
titluri imobilizate care nu sunt specifice activitii de portofoliu i care au fost achiziionate sau
primite ca aport n vederea obinerii unui anumit venit, deintorul apreciind c este avantajos s
le conserve durabil sau nu are posibiliti de rambursare sau vnzare n termen scurt. n credit
oglindete informaii ce privesc valoarea altor titluri imobilizate cedate.
Conturile 263 "Interese de participare" i 265 "Alte titluri imobilizate" se utilizeaz n
mod similar contului 261 Aciuni deinute la entitile afiliate, folosindu-se n principal,
aceleai conturi corespondente.
Contul 267 "Creane imobilizate" asigur urmrirea n debit a urmtoarelor categorii de
imobilizri:
valoarea mprumuturilor acordate i a veniturilor din dobnzile aferente creanelor
imobilizate, precum i garaniilor depuse la furnizori, prin creditul conturilor de trezorerie (512,
531) i de venituri (763);
26
267
A
A
A
Aplicaii cu
A
A
A
A
A
5a. Se acord un mprumut pe termen lung (120.000 lei), unei alte entiti conform contractului
i a extrasului de cont
2675
5121
120.000
5b. Dobnd aferent mprumutului pentru exerciiul curent, de 9.000 lei conform contractului i
a extrasului de cont
2676
763
18.000
5c. ncasarea n exerciiul urmtor a dobnzii de 18.000 lei, precum i a ratei de 30.000 lei din
mprumut conform extrasului de cont
5121
%
2676
2675
48.000
18.000
30.000
6a. Se acord garanii bneti unor uniti furnizoare de bunuri i servicii, de 500 lei conform
extrasului de cont
2678
5121
27
1.000
6b. Se recupereaz garaniile bneti acordate anterior furnizorilor conform extrasului de cont
5121
52678
1.000
7. La sfritul exerciiului se constat o scdere a cursului valutar aferent creanelor, de 1.400 lei
conform notei de contabilitate
665
267
1.400
8. n urma lichidrii unor creane n valut, nregistrate la valoarea de 60.000 lei, se stabilete o
pierdere total de 3.000 lei conform extrasului de cont i a notei de contabilitate
%
=
267
60.000
5124
57.000
665
3.000
9. Se constituie o ajustare de 1.400 lei pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la
entitile afiliate conform notei de contabilitate
6863
2961
1.400
10. Se anuleaz ajustrile anterioare de 1.400 lei, care nu mai au obiect conform notei de
contabilitate
2961
7863
1.400
Contul 269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare este ncadrat n grupa
imobilizrilor analizate i asigur urmrirea obligaiilor ce se creeaz fa de teri pentru
achiziionarea unor asemenea imobilizri cu decontare ulterioar.
Acest cont reflect n credit informaii ce privesc sumele datorate terilor, prin debitul
conturilor de imobilizri financiare (261, 263, 265), iar n debit oglindete informaii privind
plata sumelor datorate, prin coresponden cu creditul conturilor de disponibiliti bneti (512,
531).
Soldul contului analizat poate fi creditor pentru sumele datorate terilor privind
imobilizrile financiare.
28
201
Cheltuieli de constituire
203
207
A
Cheltuieli de dezvoltare
Concesiuni,
brevete,
licene,
mrci A
comerciale, drepturi i active similare
A
Fond comercial
205
208
Alte imobilizri necorporale
Conturile de mai sus au urmtoarele trsturi comune:
29
30
201
600
n ceea ce privete cheltuielile de constituire, n msura n care sunt de valori relativ mici
i, implicit, nesemnificative, considerm c nu se justific amortizarea lor ntr-o anumit perioad
de timp, putndu-se adopta, de ctre consiliul de administraie, soluia nregistrrii integrale a lor
n cheltuielile de exploatare aferente lunii n care se efectueaz, ceea ce presupune ntocmirea
celor trei nregistrri anterioare.
Debitul contului 203 Cheltuieli de dezvoltare oglindete informaii ce privesc att
lucrrile i proiectele de dezvoltare efectuate pe cont propriu, achiziionate de la teri sau de la
entitile afiliate, inclusiv de la cele legate prin interese de participare, ct i imobilizrile de
natura cheltuielilor de dezvoltare primite cu titlu gratuit sau constatate ca plus de inventar, strict
individualizate i care, prin aplicarea lor n activitatea practic, determin realizarea de produse
sau servicii noi sau mbuntite substanial.
Contul analizat se debiteaz cu valoarea elementelor amintite mai sus, prin creditul
conturilor care le reflect modalitile de intrare n patrimoniu, ale cror simboluri se redau n
ordine i anume: 233, 721, 404, 451, 453, 4751 i respectiv 4754.
Sumele astfel nregistrate se prezint n notele explicative.
Creditul aceluiai cont ofer informaii privind valorile neamortizate pn la data scderii
din eviden a elementelor pe care acest cont le reflect n debit, amortizarea acestora nregistrat
pn n acel moment, precum i valoarea brevetelor sau licenelor obinute din activitatea proprie,
potrivit conturilor corespondente debitoare (6583, 2803, 205).
Soldul contului analizat poate fi debitor i ofer informaii cu privire la valoarea de
nregistrare a imobilizrilor de natura cheltuielilor de dezvoltare existente n entitate.
31
32
33
concedent utilizndu-se contul 8036 "Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii
asimilate", care se debiteaz.
Pentru bunurile nerecunoscute ca imobilizri necorporale, redevena facturat de
concedent se nregistreaz n debitul contului 612 "Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune
i chiriile" i n creditul contului 401 "Furnizori". Totodat, se crediteaz contul 8036
"Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate".
Operaiile 15 i 16 se repet n fiecare an al contractului de concesiune astfel nct contul
167 "Alte mprumuturi i datorii asimilate" se soldeaz, iar contul privind amortizarea
concesiunilor (2805) va prezenta sold final creditor egal cu valoarea total a concesiunii (96.000
lei).
Pentru restituirea bunurilor care nu sunt recunoscute ca imobilizri necorporale nu se
efectueaz nregistrri contabile, reinndu-se c, odat cu plata ultimei redevene anuale, soldul
contului 8036 "Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate" devine zero.
Operaiunea de restituire propriu-zis a bunului care a fcut obiectul concesionrii ocazioneaz,
ca i n cazul celeilalte situaii, ntocmirea unui proces-verbal ntre cele dou pri contractante.
La rndul su, contul 208 "Alte imobilizri necorporale" oglindete n debit informaii cu
privire la programele informatice obinute din producia proprie sau achiziionate de la teri,
destinate utilizrii n cadrul entitii, dar i cu privire la alte imobilizri necorporale, prin creditul
conturilor care arat modalitile de dobndire (721, 404, 456, 4754, 4753).
Creditul contului analizat ofer informaii ce privesc valoarea imobilizrilor n cauz,
parial sau complet amortizate, care se vnd sau se scot din funciune, ori sunt depuse la capitalul
altor entiti, n schimbul dobndirii de participaii la capitalul acestora (6583, 2808, 456, 261,
263, 265).
Programele informatice se amortizeaz liniar pe o perioad de 3 ani.
Soldul contului prezentat poate fi debitor n cazul n care entitatea dispune de programe
informatice i alte imobilizri necorporale.
Aplicaii cu nregistrri contabile privind alte imobilizri necorporale
-Achiziia unui program informatic, n valoare de 5.200 lei, cu TVA de 24% conform
facturii (primite) i procesului-verbal de recepie
=
404
6.448
%
5.200
208
4426
1.248
-Amortizarea aferent primului an de utilizare, n sum de 1740 lei conform notei de contabilitate
i planului de amortizare
6811
=
2808
1.740
-Vnzarea programului informatic la preul de 4.000 lei, cu TVA de 24% conform facturii (emise)
461
=
%
4.960
7583
4.000
4427
960
-Scderea din eviden a programului informatic vndut conform notei de contabilitate
=
208
5.200
%
2808
6583
34
1.740
3.460
35
2112
2131
2132
2133
Amenajri de terenuri
Construcii
212
213 Instalaii teh., mijl. de transp., animale i plantaii
A
A
A
A
A
Animale i plantaii
A
214 Mobilier, aparatur birotic, echip. de protecie a val. A
umane i materiale i alte active corporale"
Conturile de imobilizri corporale, ca de altfel i cele pentru imobilizri necorporale, au
anumite trsturi comune i anume:
2134
36
2811
2812
2813
2814
Amortizri
privind
imobilizrile P
corporale"
Amortizarea amenajrilor de terenuri
P
291
Amortizarea construciilor
Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de
transport, animalelor i plantaiilor
Amortizarea
altor
imobilizri
corporale
Ajustri
pentru
deprecierea
imobilizrilor corporale"
P
P
P
P
Toate aceste conturi au funcia contabil de pasiv i funcioneaz dup regulile generale
privind conturile din aceeai categorie. Soldurile finale creditoare pe care le pot avea la ncheierea
exerciiului sau n alte situaii se deduc din soldurile finale debitoare aferente conturilor de
imobilizri corporale corespondente n vederea determinrii valorilor contabile nete ce se nscriu
n bilan.
Contabilitatea imobilizrilor corporale neamortizabile
n aceast categorie de imobilizri se includ, aa cum s-a amintit anterior, numai
terenurile propriu-zise, fr amenajri, care se reflect n contabilitate utilizndu-se contul sintetic
2111 "Terenuri". Debitul contului reflect informaii ce privesc valoarea terenurilor achiziionate
i a celor primite ca aport la capital sau cu titlu gratuit, primite prin subvenii pentru investiii, ori
n regim de leasing, prin coresponden cu creditul conturilor specifice acestor modaliti de
intrare n patrimoniu (404, 456, 4753, 4751, 4752, 167). De asemenea, n debit nregistreaz
creterea de valoare rezultat din reevaluarea terenurilor, creditndu-se contul 105 "Rezerve din
reevaluare".
Creditul contului 2111 "Terenuri" furnizeaz informaii cu privire la valoarea terenurilor
care se cedeaz, a celor retrase de la capital, aferente decontrilor cu acionarii sau asociaii,
precum i terenurile care fac obiectul participrii n natur la capitalul social al altei societi, prin
coresponden cu debitul conturilor care indic modalitatea de ieire (6583, 456, 261, 263 i 265).
Concomitent se mai debiteaz acest ultim cont prin creditul contului 1068 "Alte rezerve" pentru
diferena dintre valoarea titlurilor dobndite i valoarea terenurilor. De asemenea, se oglindete
diminuarea de valoare rezultat din reevaluarea terenurilor, prin debitul contului 105 "Rezerve
din reevaluare", atunci cnd anterior s-au nregistrat diferene de aceast natur n plus .a.
Contabilitatea imobilizrilor corporale amortizabile
Conturile sintetice utilizate pentru reflectarea n contabilitate a imobilizrilor corporale
amortizabile sunt cele amintite la paragraful 3.4.1., dintre care face excepie cel denumit
Terenuri (2111).
Respectivele conturi (2112, 212, 2131, 2132, 2133, 2134 i 214) asigur evidena
existenei i micrii categoriilor de imobilizri corporale amintite, delimitndu-se n aceste
37
38
=
4753
48.600
5b. Amortizarea lunar a autoturismului conform notei de contabilitate i planului de
amortizare
6811
=
2813
940
5c. Diminuarea sursei de obinere a autoturismului corespunztor amortizrii nregistrate conform
notei de contabilitate
4753
7582
940
39
6a. Consumul unor accesorii, de 16.370 lei, pentru modernizarea unei instalaii conform bonului
de consum
602
=
302
16.370
6b. Recepionarea unei lucrri de investiii efectuate n regie conform procesului verbal de
recepie
2131
=
722
16.370
7a. Acordarea unui avans, de 10.000 lei, pentru procurarea de imobilizri conform facturii,
ordinului de plat i al extrasului de cont
404
5121
10.000
sau
5311
7b. Achiziia de imobilizri corporale cu plata n rate (valoarea imobilizrii 100.000, dobnda
8.000) conform facturii recepie
%
=
404
133.920
100.000
2131
8.000
471
25.920
4426
7c. Decontarea unei rate de 5.000 lei, a dobnzii de 400 lei, cu TVA de 24% conform facturii,
ordinului de plat i al extrasului de cont
404
=
5121
6.426
7d. Dobnd aferent unei rate scadente conform notei de contabilitate
666
=
471
400
n cazul exemplului 6b, dac investiiile nu se finalizeaz pn la sfritul perioadei de
gestiune este necesar s se utilizeze contul 231 Imobilizri corporale n curs de execuie, care se
debiteaz prin creditul contului 722 Venituri din producia de imobilizri corporale, iar ulterior
se crediteaz prin debitul contului 2131 Echipamente tehnologice.
Contabilitatea operaiilor privind ieirea imobilizrilor corporale amortizabile
Fiind destinate, n principal, utilizrii productive n cadrul activitilor desfurate de
entiti, imobilizrile corporale amortizabile se exploateaz pn la expirarea duratei de via
util, astfel nct cea mai frecvent modalitate de ieire o reprezint casarea. Totui, n funcie de
necesitile entitilor i de deciziile managerilor privind investirile i dezinvestirile, se ntlnesc
i alte modaliti de ieire din patrimoniu a imobilizrilor, regrupate sub denumirea generic de
cedare (vnzri, aporturi n natur la capitalul altor firme, donaii etc.). n continuare, se
exemplific, din punct de vedere contabil, principalele categorii de operaii de ieire din
patrimoniu a imobilizrilor corporale amortizabile.
Aplicaii cu nregistrri contabile privind ieirea imobilizrilor corporale amortizabile:
1.
Restituirea aportului n natur, reprezentat de un utilaj nefolosit, n valoare de
36.120 lei conform procesului-verbal de predare-primire
456
=
2131
36.120
2a. Vnzarea unui autoturism la preul 35.600 lei, cu TVA de 24% conform facturii
461
%
2813
6583
2133
2813
2131
40
%
44.144
7583
35.600
4427
8.544
2b. Scderea din eviden a imobilizrii corporale vndute, de 37.400 lei, cu
amortizare de 2.800 lei conform facturii
37.400
2.800
34.600
3a. Scderea din eviden a unui activ corporal casat, de 48.400 lei conform procesuluiverbal de scoatere din funciune
48.400
3b. Recuperarea pieselor de schimb din casare, n sum de 3.000 conform procesuluiverbal de scoatere din funciune
3024
7588
3.000
421
2.400
4311
499.20
6452
6451
6456
4313
124.80
4d. omaj angajator 0,5% conform statului de salarii
4371
12
4e. Contribuia pentru concedii i indemnizaii 0,85% conform statului de salarii
4311
20.40
4f. Contribuia unitii pentru fondul de garantare a creanelor salariale 0,25% conform statului de
salarii
4373
4g. Materiale de natura obiectelor de inventar, 3.000 lei, recuperate din casare conform
procesului-verbal de scoatere din funciune
303
7588
3.000
4h. Scderea din eviden a activului corporal casat, de 45.600 lei, cu amortizare de 25.000 lei
conform procesului-verbal de scoatere din funciune
%
281
6583
2132
41
45.600
25.000
20.600
5. Se scade din eviden un mijloc de transport avariat din calamiti, de 50.000 lei i amortizare
de 29.000 lei conform procesului-verbal de scoatere din funciune i acte privind calamitatea
%
=
2133
50.000
281
29.000
21.000
671
6a. Scderea din eviden a activului corporal lips la inventariere, de 38.000 lei, cu amortizare
de 600 lei comform procesului-verbal de inventariere
%
=
2131
38.000
600
281
37.400
6583
6b. Imputarea salariatului vinovat a valorii nete a lipsei la inventariere (op. 6a) conform deciziei
de imputare
4282
=
%
46.376
37.400
7588
8.976
4427
7. Se pred unui ter, cu titlu gratuit, un activ, de 46.000 lei conform procesului-verbal de
predare-primire
6582
=
2131
46.000
n legtur cu nregistrarea contabil anterioar se precizeaz c, atunci cnd este cazul,
adic n situaia n care activul transmis cu titlu gratuit a fost utilizat i supus amortizrii, se
debiteaz i contul 281 "Amortizri privind imobilizrile corporale".
Contabilitatea operaiilor privind leasingul financiar
Operaiile de leasing, indiferent c acesta este de natur financiar sau operaional, au ca
obiect bunuri imobile prin natura lor sau care devin imobile prin destinaie, precum i bunuri
mobile, aflate n circuitul civil, cu unele excepii reinute n reglementrile n domeniu.
Leasingul financiar asigur transmiterea ctre locator a dreptului de folosin asupra unui
bun, iar contractul de aceast natur este valabil atunci cnd prin coninutul su ndeplinete cel
puin una dintre urmtoarele cinci condiii prevzute n Codul fiscal (art. 7, al. 7, lit. a-e):
1.
riscurile i beneficiile dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul
leasingului sunt transferate utilizatorului la momentul la care contractul de leasing produce efecte;
2.
prevede expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului ce face obiectul
leasingului ctre utilizator la momentul expirrii contractului;
3.
exist opiunea utilizatorului de a cumpra bunul la expirarea contractului, iar
valoarea rezidual exprimat procentual este mai mic sau egal cu diferena dintre durata
normal de funcionare maxim i durata contractului de leasing, raportat la durata de
funcionare maxim, exprimat procentual;
4.
perioada de leasing depete 80% din durata normal de utilizare a bunului ce
face obiectul leasingului, cu posibilitatea prelungirii acestei perioade;
5.
valoarea total a ratelor de leasing, mai puin cheltuielile accesorii, este mai mare
sau egal cu valoarea de intrare a bunului.
42
1.
recepiei
%
2133
4426
404
64.260
54.000
10.260
2.
Se pltete, din credite bancare, obligaia fa de furnizor conform extrasului de
cont i ordinului de plat
404
=
5121
64.260
3.
Predarea activelor imobilizate ctre locatar conform contractului i procesuluiverbal
2675
=
2133
54.000
4.
Dobnd de ncasat, aferent contractului de leasing financiar conform notei de
contabilitate i contractului
8052
=
4.320
5.
4111
6.
7.
5121
8.
Facturarea valorii reziduale, de 2.000 lei, i transferul dreptului de proprietate
conform facturii (emise) i a contractului de leasing
4111
=
%
2.480,00
2.000,00
2675
480,00
4427
43
7.
Obligaia privind valoarea rezidual i dobndirea dreptului de proprietate
conform facturii
%
=
404
2.480,00
2.000,00
167
480,00
4426
Contabilitatea operaiilor privind leasingul operaional
Leasingul operaional asigur transmiterea ctre locator a dreptului de folosin asupra
unui bun, iar ncadrarea n aceast categorie are loc atunci cnd contractul ncheiat, prin
coninutul su, nu ndeplinete nici una dintre condiiile legal stabilite pentru contractul de leasing
financiar, condiii precizate n paragraful anterior (3.4.7.), cu excepia celei privind transferarea
riscurilor i beneficiilor dreptului de proprietate asupra bunului la momentul n care contractul
produce efecte.
Aplicaii cu nregistrri contabile privind operaiile de leasing operaional
S.C. Cristal S.R.L. achiziioneaz de la productorul intern un autoturism la preul total
de 66.640 lei (inclusiv TVA 24%). Automobilul se transmite n regim de leasing operaional ctre
S.C. Rubin S.R.L. pe durata a 3 ani. Amortizarea lunar este de 934 lei, iar redevena lunar
facturat ctre utilizator este de 1500 lei, plus TVA 24%. La expirarea contractului de leasing,
odat cu facturarea valorii reziduale n valoare de 2.000 lei, se consemneaz i transferul
dreptului de proprietate.
1.
i recepiei
%
2133
4426
44
404
66.640
56.000
13.440
2.
Amortizarea imobilizrii corporale predate utilizatorului (locatarului)conform
notei de contabilitate
6811
=
2813
934
3.
Facturarea ratelor de ncasat potrivit contractului conform facturii (emise)
4111
=
%
1.860,00
1.500,00
706
360,00
4427
4.
ncasarea ratei de la utilizator conform extrasului de cont
5121
=
4111
1.860,00
Laexpirarea contractului de leasing se nregistreaz transferul dreptului de proprietate conform
contractului de leasing i a facturii(emise)
461
%
2.480,00
2.000,00
7583
480,00
4427
5.
Scderea din eviden a automobilului, valoarea amortizat fiind de 33.600 lei
conform notei de contabilitate
%
=
2133
56.000,00
2813
33.600,00
6583
22.400,00
B. n contabilitatea utilizatorului locatarului (S.C. Rubin S.R.L.) se nregistreaz operaiile:
1. Primirea imobilizrilor corporale de la locator, la nivelul valorii ratelor conform procesuluiverbal i a contractului
8036
54.000,00
401
1.860,00
1.500,00
360,00
3. Diminuarea sumelor datorate locatorului cu valoare unei rate conform notei de contabilitate
-
8036
1.500,00
5121
1.860,00
5.
La expirarea contractului se nregistreaz dreptul de proprietate transferat ca
urmare a opiunii locatarului, la valoarea rezidual
%
=
404
2.480,00
2.000,00
2131
480,00
4426
Contabilitatea amortizrii imobilizrilor
Amortizarea poate fii definit ca fiind expresia valoric corespunztoare deprecierii
10
45
CA =
100
Durata normal de utilizare din catalog ( ani )
Un alt element important care se are n vedere pentru determinarea amortizrii l constituie
modalitile sau regimurile de amortizare ce se pot utiliza i anume: amortizarea liniar,
amortizarea degresiv i amortizarea accelerat, referitor la care se prezint aspectele mai
importante.
A. Amortizarea liniar const n includerea uniform n cheltuielile de exploatare a unor
sume fixe (constante) stabilite n mod proporional cu numrul de ani ai duratei normale de
utilizare a imobilizrilor corporale, aprobndu-se de consiliul de administraie al agentului
economic. Se calculeaz prin aplicarea cotei medii anuale de amortizare, corespunztoare
numrului de ani normali de utilizare, la valoarea de intrare (contabil) a activelor corporale,
aspecte prezentate anterior i care se exemplific n continuare pe baza urmtoarelor date:
- valoarea de intrare (contabil)
120.000 lei
- data punerii n funciune
- durata normal de funcionare
20.06.2007
10 ani
11
46
12
47
%
42.160
34.000
7583
8.160
4427
6b.Scderea din patrimoniu a utilajului: pre de nregistrare 32.000 lei, amortizare 6.400 lei
conform notei de contabilitate
%
=
213
32.000
7583
6.400
4427
25.600
7.Amortizarea aferent activelor corporale trecute n conservare, n sum de 1.800 lei conform
procesului-verbal i a notei contabile
13
6811
281
48
1.800
212
6.000
9.Utilaje scoase din funciune la valoarea de 16.000 lei; amortizare de 13.600 lei conform
procesului-verbal i a notei de contabilitate
%
281
6583
213
16.000
13.600
2.400
n cazul n care activele corporale care se scot din funciune sunt amortizate integral, nu
se mai justific utilizarea contului 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de
capital.
10a.Pierderea din calamiti a unui utilaj de 15.300 lei, cu amortizare de 12.230 lei i asigurare
de 960 lei conform procesului-verbal de scoatere din funciune
%
=
213
15.300
12.230
281
3.070
671
10b. ncasarea asigurrii conform extrasului de cont
5121
771
960
14
49
CONTABILITATEA STOCURILOR
Definirea i structura stocurilor
Stocurile reprezint o component important a activelor circulante. Poart i denumirea de
active circulante materiale i cuprind totalitatea bunurilor i serviciilor destinate att vnzrii n
starea n care au fost achiziionate sau dup o prelucrare a lor, ct i consumului lor sub form de
materii prime, materiale i alte consumabile ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie sau
pentru prestarea de servicii, sau aflate n curs de producie. n categoria stocurilor se cuprind
a. Mrfurile reprezint bunurile pe care entitatea le cumpr n vederea revnzrii sau
produsele predate spre vnzare magazinelor proprii.
b. Materiile prime sunt acele active circulante materiale care particip direct la fabricarea
produselor i se regsesc, integral sau parial, n produsul finit, fie n starea lor iniial, fie
transformat.
c. Materialele consumabile reprezint activele circulante materiale care particip sau ajut
la procesul de fabricaie sau de exploatare fr a se regsi, de regul, n produsul finit i cuprind:
materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale
de plantat, furaje i alte materiale consumabile.
d. Materialele de natura obiectelor de inventar constituie, de asemenea, o categorie
distinct de elemente patrimoniale care prezint anumite particulariti, dintre care reinem c
reprezint bunuri care nu ndeplinesc condiiile legale privind valoarea i durata pentru a fi
considerate imobilizri corporale, precum i bunurile asimilate acestora. Dintre materialele
analizate exemplificm: echipamentul de protecie, echipamentul de lucru, mbrcmintea
special, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele (SDV-uri), aparatele de msur i control,
matriele folosite la obinerea anumitor produse i alte obiecte similare.
e. Produsele constituie o categorie oarecum eterogen, n cadrul creia se delimiteaz:
produsele finite propriu-zise, ce se refer la bunurile care au parcurs integral fazele
procesului de fabricaie i nu mai necesit prelucrri ulterioare n cadrul entitii, putnd fi
depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor;
semifabricatele, care reprezint acele produse al cror ciclu de fabricaie a fost terminat
ntr-o secie (faz de fabricaie), transferndu-se n procesul tehnologic al altei secii (faze de
fabricaie) sau se livreaz terilor;
produsele reziduale, unde se au n vedere valori de natura rebuturilor, materialelor
recuperabile sau deeurilor rezultate din procesul de producie.
f. Animalele i psrile constituie o alt categorie de elemente patrimoniale care cuprinde
animalele nscute i pe cele tinere de orice fel (viei, purcei, mnji i altele), crescute i folosite
pentru reproducie, animalele la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum i
animalele pentru producie (ln, lapte i blan).
g. Ambalajele se refer att la ambalajele refolosibile achiziionate sau fabricate, necesare
vnzrii produselor i care n mod temporar pot fi pstrate de teri, cu obligaia restituirii n
condiiile prevzute n contracte, ct i la ambalajele asimilate materialelor de natura obiectelor
de inventar, utilizate numai n interiorul entitii sau care circul fr decontare, precum i la
ambalajele i materialele pentru ambalat obinute n cadrul activitii proprii n vederea vnzrii
ctre teri, fapt pentru care sunt considerate produse finite. Materialele de ambalat, care nu se pot
gestiona ca ambalaje, se includ n categoria stocurilor cu denumirea Alte materiale
consumabile.
Evaluarea stocurilor i produciei n curs de execuie
a. Evaluarea stocurilor i produciei n curs de execuie la data intrrii n entitate se
efectueaz la valoarea de intrare, denumit valoare contabil, care se determin avndu-se n
vedere proveniena activelor n cauz, aa cum se prezint n continuare.
50
Stocurile achiziionate de la teri (cu titlu oneros), cum sunt: materiile prime, materialele
consumabile i cele de natura obiectelor de inventar, mrfurile, ambalajele i alte bunuri se
evalueaz la costul efectiv de achiziie, care se determin prin nsumarea urmtoarelor elemente:
preul de cumprare, exclusiv taxele recuperabile legal (TVA i taxe asimilate),
rabaturile, remizele i alte elemente similare;
taxele nerecuperabile, cum este cazul celor vamale pentru bunurile importate;
cheltuielile de transport, ncrcare descrcare, recepie, manipulare .a. aferente
bunurilor achiziionate de la furnizori interni;
cheltuielile de transport pe parcurs extern, comisioane, asigurare, cheltuieli de tranzit .a.
pentru bunurile provenite din import.
Stocurile obinute din producie proprie sau din prelucrare, cum sunt: produsele finite,
semifabricatele, materialele de natura obiectelor de inventar, ambalajele .a., precum i producia
n curs de execuie se evalueaz la costul de producie, care se stabilete prin nsumarea
urmtoarelor cheltuieli directe i indirecte:
costul de achiziie al materiilor prime i materialelor directe;
energie consumat n scopuri tehnologice;
manoper direct;
alte cheltuieli directe de producie;
cota cheltuielilor indirecte de producie (regia de producie, fix i variabil) alocat n
mod raional ca fiind legat de fabricaia acestora.
La rndul lor, activitile de comercializare a mrfurilor cu amnuntul ocazioneaz
utilizarea metodei preului cu amnuntul, n cazul stocurilor de articole numeroase i cu micare
rapid, care au marje similare i pentru care nu este practic s se foloseasc alt metod. n
aceast situaie costul bunurilor vndute se calculeaz prin deducerea din acest pre a marjei brute
inclus anterior n componena lui (adaos comercial), marj care se recalculeaz la orice
modificare a preului de vnzare.
Stocurile referitoare la animale i psri se evalueaz la costul de achiziie sau de
producie, dup cum sunt achiziionate de la teri i, respectiv, obinute din producie proprie.
n ceea ce privete activele circulante materiale intrate n patrimoniu cu ocazia asocierii se
reine c evaluarea se face la valoarea de aport stabilit n funcie de preul pieei i utilitatea
acestora, avndu-se n vedere, totodat, acordul prilor, aportant i entitatea la care se subscriu
pri sociale sau aciuni n natur.
Pentru bunurile obinute cu titlu gratuit sau prin donaie se practic valoarea just sau
actual, fcndu-se estimarea acesteia n funcie de preul pieei i starea activelor circulante
materiale dobndite.
b. Evaluarea stocurilor i produciei n curs de execuie la data ieirii din entitate sau la
darea n consum se face la valoarea de intrare n patrimoniu (valoarea contabil) i se nuaneaz
n raport cu metoda aleas pentru evaluare. Se pornete de la realitatea c articolele sau loturile
de stocuri identice au valori de intrare ce difer n funcie de sursa de provenien i de momentul
intrrii n patrimoniu. n acest context, n teoria i practica contabilitii financiare s-au delimitat
urmtoarele metode:
pentru stocurile identificabile (nefungibile): metoda identificrii specifice;
pentru stocurile fungibile: metoda costului mediu ponderat (CMP); metoda primei intrri
primei ieiri (FIFO) i metoda ultimei intrri primei ieiri (LIFO).
Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natur care nu se pot distinge n mod substanial
unele de altele.
Metoda costului mediu ponderat (CMP) presupune determinarea unui asemenea cost fie
dup fiecare intrare sau dup acea operaie de intrare n urma creia se efectueaz o ieire sau,
altfel spus, naintea fiecrei operaii de ieire, fie numai la sfritul lunii, n vederea evalurii
ntr-o singur operaie a tuturor ieirilor efectuate n cursul acestei perioade de gestiune.
51
Costul unitar mediu ponderat se determin prin raportarea valorii totale a stocului iniial
cumulat cu valoarea intrrilor la cantitatea existent n stocul iniial cumulat cu cantitatea sau
cantitile intrate, dup caz. Soldul iniial i, de asemenea, stocul iniial sunt cele stabilite dup
operaia precedent de intrare sau cele de la nceputul lunii, dup cum costul mediu ponderat se
determin n urma fiecrei operaii de intrare i, respectiv, lunar.
Metoda primei intrri primei ieiri (FIFO) const n aceea c bunurile care ies din
gestiune se evalueaz la costul sau valoarea de intrare (de achiziie sau de producie) aferent
primei intrri (primului lot). Pe msura epuizrii primului lot, bunurile care ies din gestiune se
evalueaz la costul de intrare aferent lotului urmtor .a.m.d., n ordine cronologic.
Metoda ultimei intrri primei ieiri (LIFO) const n evaluarea bunurilor eliberate (ieite)
din stoc la costul de achiziie sau de producie, dup caz, al ultimei intrri (ultimului lot intrat n
gestiune). Pe msura epuizrii acestui ultim lot, bunurile ce se elibereaz din gestiune se
evalueaz la costul de achiziie sau de producie aferent penultimului lot aprovizionat .a.m.d., n
ordinea invers a intrrilor n gestiune.
n activitatea de producie, aa cum s-a amintit anterior, se poate folosi, de asemenea,
metoda costului standard. Acest cost se stabilete cu anticipaie, pe baza costurilor medii ale
bunurilor respective dintr-o perioad anterioar, i este denumit pre de nregistrare. Altfel spus,
se iau n considerare nivelurile normale ale materialelor i consumabilelor, manoperei, eficienei
i capacitii de producie, niveluri care, atunci cnd este cazul se revizuiesc, n funcie de
condiiile existente la acel moment.
Diferenele care se stabilesc fa de costul de achiziie sau producie, dup caz, pentru toate
aprovizionrile care se efectueaz, se contabilizeaz distinct, iar ulterior, la sfritul fiecrei
perioade de gestiune, se repartizeaz n mod proporional att asupra bunurilor ieite, ct i asupra
celor aflate n stoc, pe baz de coeficient de repartizare, care se determin cu date cumulate de la
nceputul anului.
Coeficientul de repartizare amintit se calculeaz prin raportarea soldului iniial al
diferenelor de pre, cumulat cu diferenele aferente intrrilor nregistrate de la nceputul anului i
pn la sfritul perioadei de referin, la valoarea stocului iniial, stabilit n costuri standard,
cumulat cu valoarea ntrrilor de bunuri din cursul acelorai perioade, de asemenea, la costuri
standard sau de nregistrare, dup formula:
52
53
302
3021
3022
3023
Materiale consumabile
Materiale auxiliare
Combustibili
Materiale pentru ambalat
A
A
A
Piese de schimb
Semine i materiale de plantat
Furaje
Alte materiale consumabile
Materiale
de natura obiectelor de
303
inventar
Diferene de pre la materii prime i
308
materiale
A. Varianta metodei inventarului permanent
3024
3025
3026
3028
54
A
A
A
A
A
A/P
55
56
57
601
=
301
14.000,00
2. Includerea n cheltuieli, la nceputul exerciiului, a costului efectiv de achiziie de 10.000
lei aferent materialelor consumabile existente n stoc, conform inventarierii de la sfritul
exerciiului anterior not de contabilitate:
602
=
302
10.000,00
3. Aprovizionarea cu materii prime de la furnizori, la preul de facturare 3.120 lei, cu TVA
24%, conform NRCD i factur:
%
=
401
3.868,80
601
3.120,00
4426
748,80
4. Plata cheltuielilor de transport, de 280 lei, cu TVA 24%, din avansuri de trezorerie,
conform factur i decont de cheltuieli:
%
=
542
347,20
280,00
601
67,20
4426
5. Aprovizionarea cu materiale consumabile, la preul de facturare 2.5200 lei, cu TVA24%,
conform NRCD i factur:
%
=
401
3.124,80
2.520,00
602
604,80
4426
6. Contabilizarea cheltuielilor de transport, de 300 lei, cu TVA 24%, facturate de furnizor
pentru materialele de la operaia nr. 5, conform factur:
%
=
401
372,00
300,00
602
72,00
4426
7. Primirea cu titlu gratuit de materiale consum., la preul de nregistrare de 600 lei,
conform proces verbal de predare- primire i aviz de nsoire:
602
=
7582
600,00
8. Contabilizarea tarifului de prelucrare, de 300 lei, cu TVA 24%, pentru materiile prime
date spre prelucrare la teri, conform factur:
%
=
401
372,00
300,00
601
72,00
4426
9. Primirea de materiale consumabile, la preul de nreg. de 1.000 lei, subscrise la
capitalul social, coform proces verbal de predare-primire:
602
=
456
1.000,00
10. Predarea cu titlu gratuit de materii prime, la preul de nregistrare de 400 lei, conform
proces verbal de predare- primire i aviz de nsoire:
6582
=
601
400,00
11. Contabilizarea TVA aferent materiilor prime de la operaia nr.10, coform not de
contabilitate:
635
=
4427
96,00
12. Transfer de materiale auxiliare, la preul de eviden de 1.200 lei, n vederea vnzrii,
conform bon de transfer:
371
=
602
1.200,00
13. Contabilizarea costului efectiv de achiziie, de 1200 lei, aferent materiilor prime
existente in stoc la sfritul exerciiului curent, stabilit prin inventariere, conform not de
contabilitate:
301
=
601
1.200,00
58
Semifabricate
A
Produse finite
A
Produse reziduale
A
Diferene
de
pre
la A/P
produse
Debitul acestor conturi (cu excepia contului 348) reflect informaii ce privesc intrarea
stocurilor de produse n gestiunea entitii. De asemenea, prin intermediul conturilor
corespondente creditoare (711,354 i 401, ce se utilizeaz pentru exemple) sunt furnizate
informaii privind sursele de proveniena ale produselor.
Creditul conturilor analizate oglindete n permanen informaii cu privire la ieirile
stocurilor de produse din gestiune, care, prin prisma conturilor corespondente creditoare
(711,303,354,371,421,371,6582 i 623) i a exemplelor ulterioare, sunt grupate pe destinaii.
Conturile de produse pot avea solduri finale debitoare, care reprezint preul de nregistrare
total aferent produselor existente n stoc.
Suma soldurilor finale debitoare, rectificat n plus sau n minus, dup caz, cu diferenele de
pre aferente produselor, existente ca sold la contul cu aceeai denumire i simbolul 348 i,
totodat, diminuat cu soldul final creditor al contului 394 Ajustri pentru deprecierea
produselor se nscrie n activul bilanului n grupa A Active circulante, n prima subgrup a
acesteia, denumit Stocuri .
Contul 348 Diferene de pre la produse, spre deosebire de celelalte trei conturi de
produse, se utilizeaz numai n cazul n care preul de eviden aferent produselor este cel
prestabilit sau standard. Este rectificativ, cu funcia contabil de activ-pasiv sau bifuncional, i
asigur nregistrarea diferenelor ntre preul prestabilit i costul de producie, ambele aferente
produselor care se obin n cadrul entitii. Coninutul i funcionalitatea acestui cont sunt similare
cu cele privind contul 308 Diferene de pre la materii prime i materiale, reinndu-se
urmtoarele particulariti:
debitarea i creditarea se efectueaz numai prin coresponden cu contul 711 Venituri
aferente costurilor stocurilor de produse ;
soldul poate fi debitor sau creditor, reprezentnd diferenele de pre n plus (nefavorabile)
i, respectiv, n minus (favorabile) aferente produselor existente n stoc.
Organizarea contabilitii produselor ocazioneaz, de asemenea, utilizarea contului
394 Ajustri pentru deprecierea produselor, al carui credit ofer informaii cu privire la
diferena de valoare n minus, stabilit cu prilejul inventarierii anuale, ntre valoarea de utilitate
(mai mic) i costul de producie, prin coresponden cu debitul contului 6814 Cheltuieli de
exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante.
Debitul contului 394 oglindete informaii ce privesc reluarea la venituri a sumelor
nregistrate anterior in creditul contului, n exerciiile urmtoare, atunci cnd se constat ca
deprecierea nu se produce sau este inferioar celei preconizate, precum i n cazul n care
10
59
produsele pentru care s-a constituit ajustarea au ieit din patrimoniu, creditndu-se contul 7814
Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante.
Organizarea contabilitii produselor se poate realiza prin adoptarea metodei inventarului
permanent sau a celui intermitent i, totodat, prin utilizarea uneia din cele trei metode de
eviden analitic prezentate anterior i anume: metoda operativ-contabil (pe solduri), metoda
cantitativ-valoric (pe fie de cont analitic) i metoda global-valoric, aa cum s-a prezentat
anterior.
Exemple de nregistrri contabile privind evidena semifabricatelor i produselor finite n
varianta metodei inventarului permanent i a preului standard (prestabilit)
1. Obinerea de semifabricate i produse finite, evaluate la preul standard de 100.000 lei,
respectiv, 50.000 lei, conform bon de predare:
%
=
711
150.000,00
50.000,00
341
100.000,00
345
2. nregistrarea diferenei de pre nefavorabil de 2.000 lei, stabilite la sfritul lunii pentru
semifabricate, conform not de contabilitate:
348
=
711
2.000,00
3. nregistrarea diferenei de pre favorabile de 4.000 lei, stabilite la sfritul lunii pentru
produse finite, conform not de contabilitate:
711
=
348
4.000,00
4. Vnzarea de produse finite i semifabricate la preul de vnzare de 80.000 lei i,
respectiv, 40.000 lei, cu TVA 24%, conform factur:
4111
=
%
148.800,00
80.000,00
701
40.000,00
702
28.800,00
4427
5. Descrcarea gestiunii pentru produsele finite vndute, la preul standard 60.000 lei,
conform not de contabilitate:
711
=
345
60.000,00
6. Repartizarea diferenelor de pre favorabile de 2.000 lei pentru produsele finite vndute,
pe baz de coeficient mediu, conform not de contabilitate:
348
=
711
2.000,00
7. Descrcarea gestiunii pentru semifabricatele vndute la preul standard 30.000 lei, cu
diferenele de pre nefavavorabile de 1.200 lei, stabilite pe baz de coeficient mediu, conform
not de contabilitate:
711
=
%
31.200,00
30.000,00
341
1.200,00
348
8. Consumul propriu de semifabricate, la preul standard de 8.000 lei, cu diferenele de pre
nefavorabile de 600 lei, stabilite pe baz de coeficient mediu, conform fi limit de consum i
not de contabilitate:
711
=
%
8.600,00
341
8.000,00
348
600,00
9. Reinerea de produse finite pentru a fi utilizate n cadrul entitii, la preul de nregistrare
total de 4.000 lei, conform bon de transfer:
303
=
345
4.000,00
10. Predarea semifabricatelor spre prelucrare la teri, la preul standard de 3.000 lei,
conform aviz de nsoire:
11
60
354
=
341
3.000,00
11. ncorporarea semifabricatelor de 3.000 lei, n valoarea produselor finite obinute din
prelucrare la teri, conform aviz de nsoire:
345
=
354
3.000,00
12. Contabilizarea tarifului de 2.000 lei, cu TVA 24%, facturat de ctre teri, conform
factur:
%
=
401
2.480,00
345
2.000,00
4426
480,00
13. Folosirea de produselor finite pentru protocol, la preul standard de 1.000 lei, diferen
de pre nefavorabil de 100 lei, stabilit pe baz de coeficient mediu, conform not de
contabilitate:
623
=
%
1.100,00
1.000,00
345
100,00
348
14. Predarea cu titlu gratuit de produse finite la preul standard de 600 lei, cu diferenele de
pre nefavorabile de 60 lei, stabilite pe baz de coeficient mediu, conform proces verbal de
predare- primire i not de contabilitate:
6582
=
%
660,00
600,00
345
60,00
348
15. nregistrarea TVA colectat, de 158,40 lei, aferent produselor finite de la operaia
nr.14, conform not de contabilitate:
635
=
4427
158,40
16. Transferarea de produse finite la preul de nregistrare de 200.000 lei, pentru a fi
vndute n magazinele proprii, adaos comercial 30%, TVA neexigibil 24%, conform bon de
transfer i NRCD:
371
=
%
322.400,00
200.000,00
345
60.000,00
378
62.400,00
4428
17. Crearea obligaiei fat de angajaii proprii pentru produsele finite acordate acestora, la
preul de nregistrare de 20.000 lei, conform not de contabilitate i stat de plat:
641
=
421
20.000,00
18. nregistrarea TVA colectat de 4.800 lei pentru prod. finite acordate angajailor proprii,
conform not de contabilitate:
635
=
4427
4.800,00
19. Acordarea produselor finite, n valoare de 20.000 lei, propriilor angajai, conform not
de contabilitate:
421
=
701
20.000,00
20. Descrcarea gestiunii pentru produsele finite, n valoare de 20.000 lei, acordate
salariailor proprii, conform not de contabilitate:
711
=
345
20.000,00
21. nregistrarea reinerilor din valoarea produselor acordate angajailor: impozit 2.704 lei,
contrib. la asigurri sociale 1.900 lei, contrib. la fondul de omaj 100 lei, contrib. la asigurri de
sntate 1.100 lei, conform not de contabilitate i stat de plat:
421
=
%
5.804,00
2.704,00
444
1.900,00
4312
12
4372
4314
61
100,00
1.100,00
Contabilitatea mrfurilor
Mrfurile fiind o component important a stocurilor, n circuitul lor de la productorii
finali pn la consumatori (populaie), genereaz un volum foarte mare de operaii
economico-financiare ce se efectueaz prin intermediul unui numr deosebit de mare de entiti,
cu diferite profiluri de activitate comercial. Astfel, se poate considera c exist 3 categorii
importante de entiti cu profil comercial i anume: en gros sau cu ridicata, en detail sau cu
amnuntul i mixte.
Pentru aceste categorii de entiti comerciale este caracteristic faptul c au ca obiect de
activitate, principal sau complementar, att cumprarea, ct i revnzarea mrfurilor, n scopul
obinerii unui profit. Ele desfoar, de regul, activiti ce se ncadreaz n diverse domenii de
activitate.
Organizarea contabilitii sintetice a mrfurilor
Contabilitatea circulaiei mrfurilor att en gros, ct i en detail se organizeaz cu ajutorul
urmtoarelor conturi sintetice de gradul I:
371
Mrfuri
378
A/P
397
13
62
unde:
cheltuielile de transport-aprovizionare reprezint soldul debitor al contului analitic
deschis, n acest scop, n cadrul contului 371 Mrfuri;
ajustrile pentru depreciere sunt reprezentate de soldul creditor al contului
397 Ajustri pentru deprecierea mrfurilor.
b. n situaia folosirii preului prestabilit (standard):
unde:
diferenele de pre, n plus sau n minus, la mrfuri sunt stabilite sub forma soldului
debitor i, respectiv, creditor la contul cu aceeai denumire i simbolul 378.
c. Atunci cnd se utilizeaz preul cu amnuntul sau en gros, inclusiv TVA:
unde:
adaosul comercial reprezint soldul creditor al contului 378 Diferene de pre la
mrfuri sau 378.02 Diferene de pre la mrfuri privind adaosul comercial, dup caz;
14
63
15
64
primite
suportate
o
de
unitate
16
65
1.3.
Comisionul
de
intermediere
pltit
din
avans
trezorerie...............................................................................................400 lei
1.4. TVA 24 %, calculat asupra valorii mrfurilor, ct i asupra prestaiilor de transport
de
%
=
401
20.088,00
371/
16.200,00
analitic
= 16.000 lei
371.01
analitic
= 200 lei
3.888,00
371.02
4426
n cazul n care se depesc cotele legale de perisabiliti, pentru TVA aferent
diferenei de valoare constatate se efectueaz urmtoarea nregistrare contabil:
635
=
4426
b. cheltuielile de transport-aprovizionare i TVA aferent de 192 lei (800 lei24%):
%
=
401
992,00
371/
800,00
analitic
192,00
371.02
4426
comisionul de intermediere i TVA aferent de 96 lei (400 lei x 24%):
%
=
542
496,00
400,00
371.02
96,00
4426
2. Pe baza jurnalului facturilor pentru vnzri, se nregistreaz livrarea mrfurilor, cu decontare
ulterioar pentru preul en gros de 12.200 lei i, totodat, cu decontare (ncasare) imediat n
numerar pentru 1.200 lei, cu TVA de 24%, astfel:
c.
%
707
4427
15.128,00
12.200,00
2.928,00
1.488,00
1.200,00
17
66
4427
288,00
3. La sfritul lunii, pe baza jurnalului de vnzri, se descarc gestiunea pentru mrfurile vndute,
n valoare de 12.000 lei, cost de achiziie, i, totodat, se repartizeaz cota proporional din
cheltuielile de transport-aprovizionare de 1.050 lei:
607
371/
13.050,00
371.01
12.000,00
1.050,00
371.02
Exemple de operaii privind achiziia i vnzarea mrfurilor n cazul utilizrii preului de
vnzare cu amnuntul sau en gros
n cele ce urmeaz se prezint nregistrrile contabile efectuate n mod curent de entitile
cu profil comercial.
1. O entitate comercial, pltitoare de TVA, aprovizioneaz mrfuri cunoscndu-se urmtoarele
elemente nscrise n jurnalul notelor de recepie i constatare de diferene:
1.1 Preul facturat de furnizori, exclusiv TVA........................4.000 lei
1.2.
TVA
aferent
valorii
mrfurilor
facturat
24%)......................................................................................................960 lei
de
furnizori
(5.000
lei
3.000,00
18
67
707
2.419,36
4427
580,64
3. La sfritul lunii, pe baza notei de calcul i a celei de contabilitate, se descarc
gestiunea pentru mrfurile vndute, procedndu-se aa cum se prezint n continuare.
a. Pentru mrfurile vndute se are n vedere valoarea la preul cu amnuntul fr TVA,
determinat la operaia anterioar, considerndu-se c pentru toate mrfurile vndute s-a utilizat
cota de 24%. n practic se preia suma existent n jurnalul vnzrilor de mrfuri, ntocmit n
vederea completrii decontului de TVA, sum care corespunde TVA colectate. n exemplul
prezentat, aceast tax este de 580,64 lei, rezultnd un pre cu amnuntul fr TVA de 2.491,36
lei (3.000 lei 580,64 lei).
b. Se stabilete valoarea la preul cu amnuntul fr TVA pentru mrfurile intrate n
patrimoniu de la nceputul anului, diminundu-se totalul sumelor debitoare de la contul 371
Mrfuri (sold iniial + rulaje debitoare) cu TVA neexigibil aferent, existent ca total sume
creditoare la contul 4428 TVA neexigibil (sold iniial la nceputul anului + rulaje creditoare
cumulate). n exemplul prezentat, preul cu amnuntul total, exclusiv TVA, este de 5.000 lei
(6.200 lei 1.200 lei).
c. Se calculeaz coeficientul de repartizare a adaosului comercial, astfel:
Coeficient = 1.000/5.000 100 = 20%
d. Se determin adaosul comercial aferent mrfurilor existente n stoc, de 2.580,64 lei
(5.000 lei 2.419,36 lei), prin nmulirea valorii acestora cu coeficientul de 20%, rezultnd suma
de 516,13 lei, care se deduce din soldul creditor al contului de adaos comercial, de 1.000 lei, i se
obine adaosul comercial aferent mrfurilor vndute, de 483,87 lei.
e. Se stabilete valoarea vnzrilor de mrfuri la preul de cumprare (facturare),
diminundu-se vnzrile de mrfuri evaluate la preul cu amnuntul fr TVA, de 2.419,36 lei, cu
adaosul comercial aferent, de 483,87 lei, rezultnd suma de 1.935,49 lei.
Se precizeaz c TVA neexigibil aferent mrfurilor vndute este egal cu TVA colectat
evideniat cu ocazia facturrii/ncasrii mrfurilor vndute (pct.a).
f. Se nregistreaz operaia de descrcare a gestiunii de mrfuri, astfel:
%
=
371
3.000,00
1.935,49
607
483,87
378
580,64
4428
n cazul lipsurilor de mrfuri ce se imput persoanelor vinovate se efectueaz
nregistrarea de mai sus, precum i cea de imputare propriu-zis, debitndu-se contul 4282 Alte
creane n legtur cu personalul sau 461 Debitori diveri, dup caz, prin creditul conturilor
7588 Alte venituri din exploatare i 4427 TVA colectat, cu TVA aferent preului de
imputare.
4. Se deconteaz (repartizeaz) cheltuielile de transport-aprovizionare aferente mrfurilor
vndute, pe baz de coeficient de repartizare, astfel:
- Coef. = 400/5.000 x 100 = 8%;
19
68
371/
193,55
371.02/chelt.de
transport
5. Exemplu privind achiziia i vnzarea mrfurilor la o entitate nepltitoare de TVA,
utilizndu-se urmtoarele date:
1.1. Soldul iniial al mrfurilor, evaluate la pre de vnzare cu amnuntul, exclusiv
TVA......4.800 lei
din care:
- costul de achiziie.......................................................................4.000 lei
- adaosul comercial practicat de entitate (20%)...............................800 lei
1.2. n cursul exerciiului s-au achiziionat mrfuri de la entiti pltitoare de TVA, la preul
facturat de acestea.................................8.000 lei
- TVA aferent valorii mrfurilor facturat de furnizori (24%)...1.920 lei
1.3. Se vnd mrfuri, cu ncasare n numerar, la preul de.....7.000 lei
Articolele contabile sunt urmtoarele:
a. Intrarea n gestiune a mrfurilor la costul de achiziie, inclusiv TVA: (8.000 lei + 1.920
lei), conform factur:
371
=
401
9.920,00
- nregistrarea adaosului comercial, de 1.984 lei (9.920 x 20%), conform factur, not de
recepie i constatare de diferene:
371
=
378
1.984,00
b. Vnzarea cu numerar a mrfurilor, conform bonuri fiscale, registrul de cas:
5311
=
707
7.000,00
c. Se calculeaz cota procentual medie de adaos:
K = (Si 378 +Rc 378):(Si 371 + Rd 371) = {(800 +1.984)}:{4.800 + (9.920 + 1.984)} X 100 =
23,39%
d. Se calculeaz suma absolut a adaosului comercial inclus n valoarea mrfurilor
ncasate:
7.000 X 23,39% = 1.637,30 lei
e. Descrcarea gestiunii pentru mrfurile vndute, conform not de calcul not de
contabilitate:
%
=
371
7.000,00
607
5.362,70
378
1.637,30
6. Se reflect n contabilitate diferenele totale de pre n minus de 400 lei stabilite ca
urmare a diminurii preurilor cu amnuntul aferente mrfurilor curente, din care TVA
neexigibil 77,42 lei (19,354%):
371
%
378.02
4428
-400,00
-322,58
-77,42
20
69
371
600,00
403,22
80,65
116,13
i concomitent:
635
=
4427
116,13
Aceste dou formule contabile se efectueaz i n situaia lipsurilor normale
(perisabiliti) i a celor peste pierderile normale, dar neimputabile, cu deosebirea c se utilizeaz
contul de cheltuieli privind mrfurile (607).
Totodat, se reine c pentru pierderile din calamiti se efectueaz numai prima din cele
dou formule contabile, cu deosebirea c se utilizeaz contul corespunztor de cheltuieli
extraordinare (671).
8. Pe baza inventarului efectuat la sfritul exerciiului curent (N), se constituie ajustri
pentru deprecierea mrfurilor lent i greu vandabile, n sum de 1.200 lei:
6814
=
397
1.200,00
9. n exerciiul urmtor (N+1), pe baza inventarului anual, se constat c mrfurile lent i
greu vandabile au fost vndute i, n consecin, ajustrile aferente nu se mai justific, fapt pentru
care se efectueaz urmtoarea nregistrare contabil:
397
=
7814
1.200,00
n ceea ce privete ajustrile n cauz se reine c se puteau diminua parial sau majora
parial, dup caz, n funcie de valoarea deprecierii consemnate n inventarul efectuat la sfritul
acestui ultim exerciiu financiar.
21
70
A
A
71
72
411
Clieni
4111
Clieni
4118
413
418
419
Clieni creditori
Fiecare din conturile 411 Clieni 418 Clieni facturi de ntocmit ofer informaii att
n cursul exerciiului, ct i la sfritul acestuia, delimitate pe categorii de creane, dup cum
urmeaz:
creane obinuite provenite din vnzri de bunuri, lucrri sau servicii pe credit comercial
(4111);
creane comerciale nencasate la termen i considerate incerte ca urmare a lipsei de
ncredere, precum i n litigiu atunci cnd s-a intentat aciune juridic n scopul ncasrii lor
(4118);
creane din vnzri de bunuri, lucrri sau servicii pe credit cambial (413), adic ncasarea
lor se efectueaz pe baza efectelor de comer (biletul la ordin, cambia);
creane din vnzri pe credit comercial care nu sunt exigibile ntruct n-au fost ntocmite
facturile fiscale pn la sfritul exerciiului (418).
Conturile de creane amintite anterior au unele trsturi comune, dintre care se prezint
cele mai semnificative.
Sunt conturi de active circulante n decontare, cu funcia contabil de activ.
Oglindesc n debit preul de facturare, inclusiv TVA aferent, pentru vnzri de bunuri,
lucrri sau servicii.
Sunt conturi de bilan, iar soldurile debitoare pe care le pot avea se refer la creanele
nencasate.
73
74
Debitul contului 4118 Clieni inceri sau n litigiu reflect informaii privind vnzrile de
bunuri, lucrri i servicii ctre clienii care au devenit inceri, ru platnici, dubioi sau acionai n
justiie, prin creditul contului 4111.
Ca i n cazul contului 4111 Clieni, n situaia n care entitatea are de ncasat sume n
valut de la clienii externi debitul contului 4118 Clieni inceri sau n litigiu furnizeaz
informaii privind diferenele favorabile de curs valutar determinate la sfritul exerciiului pentru
creane devenite incerte (765).
Se impune a fi reinut faptul c separarea creanelor incerte de cele sigure se efectueaz n
momentul n care a expirat termenul contractual de ncasare a creanei comerciale, fie n
momentul n care apare incertitudinea ncasrii creanei, datorit incapacitii de plat sau strii
de insolvabilitate a clientului. Totodat, n momentul separrii creanelor incerte, n contabilitatea
entitii se impune constituirea unei ajustri pentru deprecierea creanelor clieni.
Creditul contului 4118 Clieni inceri sau n litigiu ofer informaii privind ncasarea
creanelor n cauz, potrivit conturilor corespondente debitoare (512 i 531), dup cum sumele
sunt ncasate prin contul curent sau n numerar.
De asemenea, creditul contului analizat conine informaii privind diferenele nefavorabile
de curs valutar aferente att creanelor ncasate n valut de la clienii externi, ct i celor incerte
existente la nchiderea exerciiului (665), respectiv, diferenele financiare nefavorabile, stabilite la
nchiderea exerciiului sau cu ocazia decontrii acestora, aferente creanelor exprimate n lei, a
cror decontare se face n funcie de cursul unei valute (668).
Contul 4118 Clieni inceri sau n litigiu se mai poate credita cu ocazia scderii din
eviden a clienilor inceri sau n litigiu pentru creanele ce nu se mai pot recupera, devenite
pierderi pentru entitate, ce se suport pe cheltuielile acesteia prin debitul conturilor 654 Pierderi
din creane i debitori diveri i 4427 TVA colectat, pentru suma care se cuvenea entitii i,
respectiv, TVA aferent colectat cu ocazia nregistrrii iniiale a creanei fa de client.
Pe msura ncasrii creanelor care, anterior, au fost incerte, sau n cazul scoaterii din
activul entitii a unor asemenea creane incerte nerecuperabile se procedeaz la diminuarea,
respectiv, anularea ajustrii pentru deprecierea creanelor clieni. Totodat, pierderile din creane
i debitori diveri se urmresc n contabilitate cu ajutorul contului 8034 Debitori scoi din activ,
urmrii n continuare.
Soldul debitor al contului analizat permite cunoaterea creanelor incerte sau n litigiu care
urmeaz s fie soluionate, fie prin ncasarea lor sau suportate de ctre entitate pe cheltuieli.
Contul 413 Efecte de primit de la clieni asigur informaii privind drepturile de crean
ce se ncaseaz prin intermediul efectelor comerciale.
Debitul acestui cont conine informaii privind valoarea acceptat a acestor instrumente de
plat, prin creditul contului 411.
n situaia crenelor comerciale n valut, debitul contului analizat reflect informaii
privind diferenele favorabile de curs valutar aferente efectelor comerciale de ncasat, la
nchiderea exerciiului (765).
Creditul contului 413 Efecte de primit de la clieni ofer informaii privind efectele
comerciale primite de la clieni i depuse la banc n vederea ncasrii la scaden sau scontrii
(511), sumele ncasate de la clieni prin conturile curente (512). De asemenea, creditul acestui
cont permite cunoaterea diferenelor nefavorabile de curs valutar aferente creanelor ce urmeaz
s fie ncasate de la clienii externi a cror decontare se face pe baz de efecte comerciale, la
primirea efectelor comerciale sau la nchiderea exerciiului (665).
Soldul contului 413 Efecte de primit de la clieni este debitor i ofer informaii ce
reprezint valoarea efectelor comerciale nencasate.
Contul 418 Clieni facturi de ntocmit asigur informaii ce permit urmrirea
creanelor neexigibile, ndeosebi, cele care se refer la vnzrile pentru care, din cauze obiective,
nu s-au ntocmit facturi pn la finele exerciiului, cum este cazul, livrrilor de energie, ap,
servicii telefonice i alte situaii. Asemenea livrri este necesar s fie nregistrate, n mod
75
4111
765
76
940
77
creane reactivate i debitori diveri, pentru debitele reactivate, 706 Venituri din redevene,
locaii de gestiune i chirii, pentru elementele de aceast natur .a.
Creditul acestui cont ofer informaii care privesc, pe de o parte, ncasarea creanelor i
sconturile acordate, prin debitul conturilor de trezorerie (512, 531), i de cheltuieli (667), iar pe
de alt parte, debitorii insolvabili ce se scad din eviden, n coresponden cu debitul contului
654 Pierderi din creane i debitori diveri, precum i diferenele nefavorabile de curs valutar
aferente debitelor n valut, prin debitul contului 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar
etc. Soldul reprezint creanele fa de teri.
Aplicaii cu nregistrri contabile privind decontrile cu debitorii diveri
1.
Subscrierea obligaiunilor emise de entitate, care sunt n numr de 2.000, cu
valorile individuale: 10 lei nominal, 11 lei de emisiune i 12 lei de rambursare conform
declaraie de subscripie public:
%
=
161
12.000
461
11.000
169
1.000
2a. Vnzarea de aciuni achiziionate anterior la preul total de 10.000 lei, cu preul de
vnzare total de 11.000 lei conform confirmarea tranzaciei bursiere :
461
=
%
11.000
501
10.000
7642
100
2b. Vnzarea de aciuni achiziionate anterior la preul total de 5.000 lei, cu un pre de
vnzare total de 8.600 lei conform confirmrii tranzaciei bursiere:
%
=
501
10.000
461
8.600
6642
1.400
1. Dobnzi cuvenite pentru obligaiunile cumprate de entitate, de 1.400 lei conform
situaiei de calcul i decontului:
461
=
766
1.400
2.
Se imput, n sarcina unui ter, deteriorarea unui mijloc fix, la valoarea de
4.000 lei, TVA de 24% conform facturii i procesului-verbal de constatare :
461
=
%
4.960
7588
4.000
4427
960
3.
Chirii, redevene i locaii cuvenite entitii, de 1.600 lei, cu TVA de 24%
conform facturii :
461
=
%
1.984
706
1.600
4427
384
4.
Se imput costul de achiziie de 2000 lei, cu TVA 24%, aferent materialelor
auxiliare sustrase de un ter:
461
=
%
2.480
7588
2.000
4427
480
7a. Scderea din eviden a debitorilor, persoane tere, ca urmare a insolvabilitii acestora, de
1.000 lei conform procesului-verbal i a notei de contabilitate:
654
=
461
1.000
7b. Urmrirea extrabilanier a debitorilor insolvabili conform notei de contabilitate:
8034
=
1.000
8a. Reactivarea debitorilor scoi anterior din activ, de 1.000 lei conform notei de contabilitate:
461
=
754
1.000
78
79
Niculae Feleag i Ion Ionacu Tratat de contabilitate financiar, Vol. II, Editura Economic, Bucureti, 1998, pag.38.
401 Furnizori
403 Efecte de pltit
404 Furnizori de imobilizri
Efecte
de
pltit
pentru
405 imobilizri
408 Furnizorifacturi nesosite
409 Furnizori-debitori
80
P
P
P
P
P
A
La modul general, conturile privind operaiile de decontare cu furnizorii,
asigur informaiile privind datoriile/creanele curente fa de teri determinate de
achiziiile pe credit a bunurilor, de executarea pe credit a lucrrilor i serviciilor
care fac obiectul activitii entitii, urmnd ca ulterior s se efectueze achitarea
obligaiilor.
Cu excepia contului 409, conturile de datorii fa de furnizori au anumite
trsturi comune, aa cum se prezint n continuare:
au funcia contabil de pasiv;
reflect n credit preul de cumprare sau cel standard aferent bunurilor
achiziionate cu titlu oneros, inclusiv TVA facturat de furnizor, precum i
diferenele de pre n cazul n care evidena valorilor materiale este organizat la
preuri standard;
oglindesc n debit plile directe efectuate ctre furnizori sau pe cele
indirecte realizate la scaden, pe baz de efecte comerciale;
sunt conturi nscrise n bilanul contabil i pot prezenta solduri creditoare,
care se refer la datoriile nedecontate sau la valoarea efectelor comerciale care
urmeaz s fie pltite;
suma soldurilor finale creditoare existente la sfritul exerciiului financiar
se nscrie n pasivul bilanului n grupa de datorii (D);
evidena analitic se organizeaz pe categorii de obligaii, precum i pe
fiecare persoan juridic sau fizic; totodat, furnizorii se grupeaz n furnizori
interni i externi, iar n cadrul fiecreia din aceste categorii pe termene de plat i
anume: termen lung (peste un an) i scurt (sub un an); n plus, se delimiteaz
datoriile izvorte din tranzacii cu clauze de rezerv de proprietate i cele privind
entitile furnizoare la care i clienii dein titluri de participare.
Conturile care nregistreaz datoriile comerciale, pe lng trsturile comune,
amintite anterior, prezint i unele trsturi specifice, ceea ce se poate reliefa prin
intermediul analizei modului de utilizare i valorificare a informaiilor pe care le
furnizeaz.
Contul 401 Furnizori ofer informaii privind datoriile curente, precum
i cele pltite n relaiile cu furnizorii, alii dect entitile afiliate i entitile legate
2
81
82
oglindesc (512, 531, 541, 542, 403). n debitul acestui cont se oglindesc, de
asemenea, diferenele favorabile de curs valutar aferente datoriilor exprimate n
valut, la decontarea acestora, sau cele stabilite cu ocazia evalurii de la sfritul
exerciiului (765), diferenele financiare, favorabile, aferente datoriilor exprimate
n lei, a cror decontare se face n funcie de cursul unei valute, stabilite cu ocazia
decontrii lor sau pe cele rezultate la nchiderea exerciiului financiar (768),
valoarea reducerilor comerciale primite ulterior facturrii (609), precum i valoarea
sconturilor obinute de la furnizori (767). Debitul contului n cauz reflect, n
plus, diminuarea datoriilor fa de furnizori, cu avansurile acordate anterior,
precum i valoarea ambalajelor returnate furnizorilor, n cazul utilizrii sistemului
de restituire direct (409).
Soldul contului 401 Furnizori poate fi creditor i informeaz care sunt
sumele datorate furnizorilor, interni sau externi.
Aplicaii cu nregistrri contabile privind avansul acordat unui furnizor de
mrfuri, recepia mrfurilor i regularizarea avansului
1. Se acord unui furnizor un avans, n sum de 12.400 lei, inclusiv TVA
aferent (2.400 lei), n vederea primirii ulterioare de mrfuri (produse finite pentru
furnizor). n termenul legal, se primete factura furnizorului pentru avansul pe care
l-a primit.
a. Plata avansului ctre furnizor, inlusiv TVA aferent conform extrasului de
cont i ordinului de plat:
401/
=
5121
12.400
Plata
anticipat
b. Se primete factura de la furnizor pentru avansul achitat anterior potrivit
facturii:
%
=
401/
12.400
4091
4426
Plata
anticipat
10.000
2.400
83
13.800
138
/Adaos
b. Reflectarea TVA facturat de furnizor potrivit facturii:
4426
=
401
3.360
c. Oglindirea T.V.A inclus n preul de vnzare (13.93824%) conform notei
de recepie i constatare de diferene:
371/01
=
4428
3.345,12
Perisabilitile pe timpul transportului, de 200 lei potrivit notei de recepie i
constatare de diferene:
371/02
=
401
200
e. TVA colectat aferent perisabilitilor (200 x 24%) conform notei de
contabilitate:
635
=
4427
48
3. Se nregistreaz factura de stornare a avansului primit de la furnizor, n
sum de 12.400 lei, inclusiv TVA (vezi operaia 1.b.) conform facturii de la
furnizor:
12.400
%
=
401
4091
10.000
4426
2.400
403
5121
84
4.960
42
42
3
42
4
42
Personal
ajutoare
materiale P
datorate
Prime
reprezentnd
participarea P
personalului la profit
A
Avansuri acordate personalului
42
42
7
42
85
Sunt conturi de bilan i pot avea solduri creditoare care reprezint datoriile
salariale nedecontate de entitate.
Soldurile creditoare existente la sfritul anului cumulate cu soldurile, de
asemenea, creditoare ale altor conturi de obligaii se nscriu n pasivul bilanului la
grupa D Datorii ce trebuie pltite pn la un an.
La rndul su, contul 425 Avansuri acordate personalului este cont de
creane, de activ, iar contul 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul
este bifuncional.
Conturile de obligaii privind decontrile cu personalul, pe lng trsturile
comune amintite, prezint i aspecte specifice care se reliefeaz prin intermediul
redrii metodologiei de utilizare a lor, aa cum se prezint n continuare.
Contul 421 Personal salarii datorate ine evidena decontrilor cu
personalul pentru drepturile salariale cuvenite acestuia n bani sau n natur,
inclusiv a sporurilor, adaosurilor, premiilor din fondul de salarii etc. Creditul
acestui cont ofer, la sfritul lunii, informaii privind veniturile salariale i
asimilate acestora, care constituie o cheltuial de exploatare pentru entitate (641).
n debitul contului analizat se reflect informaii privind:
- reinerile din salarii reprezentnd contribuia individual pentru asigurri
sociale (10,5%), contribuia pentru fondul de omaj (0,5), contribuia pentru
asigurrile de sntate (5,5%), impozitul pe salarii datorat statului (16%, stabilit
dup o procedur specific), avansuri acordate personalului, sume opozabile
salariailor datorate terilor, precum i alte reineri datorate, care potrivit conturilor
corespondente creditoare i a exemplelor ulterioare (4312, 4372, 4314, 444, 425,
427, 4282) sunt delimitate pe naturi de reineri. Tot n categoria reinerilor este
reflectat i valoarea la pre de nregistrare a produselor acordate salariailor ca
plat n natur, potrivit legislaiei (345).
- salariile nete ce se achit personalului, n numerar sau pe cardul fiecrui
angajat, salariile neridicate n termenul legal (numai n situaia n care salariile sunt
pltite prin casierie), prin creditul conturilor 5311, 5121 i, respectiv, 426.
La sfritul lunii, soldul contului prezentat este creditor i reprezint sumele
cuvenite personalului i nedecontate, angajailor, sold care se lichideaz, n luna
urmtoare, odat cu achitarea salariilor nete.
Exemple de operaii privind veniturile salariale, contribuiile sociale aferente
i reinerile datorate de angajai
1. Acordarea de avansuri salariale (10.000 lei) i ajutoare materiale (2.296 lei)
potrivit listei de avans:
425
=
5311
12.296
2. Obligaia entitii fa de personal, privind salariile totale brute conform
statului de salarii:
7
641
421
86
30.000
4313/
analitic
FNUASS
4. Indemizaii pemtru
concediile
de
odihn
2.000
meefectuate
pn
la
sfritul anului de 3.000 lei i ajutoare materiale datorate, de 1.000 lei conform
netei de contabilitate:
%
=
4281
4.000
6458
641
3.000
4381
n
statului de salarii:
421
=
1.000
18.050
4312
2.850
4314
1.650
4372
150
444
3.000
427
400
425
10.000
4372
30
4314
194
444
480
425
2.296
87
88
1.300
423
600
8.
ale
II-a, de 12.050 lei conform registrului de cas:
%
5311
12.050
421
10.650
423
1.400
n cazul n care
drepturile salariale nete se pltesc pe baz de card se efectueaz virarea acestora la
banc, n conturile de card aferente angajailor i, astfel, n locul contului 5311 se
utilizeaz contul 5121.
9. Obligaia fa de angajai pentru participarea acestora la profit potrivit notei de
contabilitate:
641
424
28.000
28.000
444
4.234
4314
531
1.540
22.226
4281
5.000
10
89
4381
1.500
13. Chiria datorat entitii de ctre salariai, de 2.800 lei i TVA 672 lei pe baza
contractului de nchiriere i facturii:
4282
3.472
706
2.800
4427
672
1.240
7588
1.000
4427
240
303
1.000
5322
16.000
4282
6.400
6458
9.600
11
90
4427
3.840
4282
1.536
635
2.304
12
91
CONTABILITATEA TREZORERIEI
Contabilitatea trezoreriei
Definiii, delimitri i structura trezoreriei
Reglementrile n domeniu, precum i Planul general de conturi prevd
includerea n structura trezoreriei, n ordinea stabilit prin intermediul acestuia din
urm, a urmtoarelor categorii sau feluri de operaii:
investiiile pe termen scurt
efectele comerciale
disponibilitile bneti existente n conturi la bnci, n lei i n valut
creditele bancare pe termen scurt
disponibilitile bneti n numerar, n lei i n valut
acreditivele n lei i devize
Evaluarea elementelor de trezorerie
Evaluarea investiiilor pe termen scurt i altor operaii de trezorerie presupune
utilizarea celor patru reguli generale sau momente stabilite n acest sens i anume:
a. La intrarea n patrimoniu,
b. Evaluarea cu ocazia inventarierii
c. Cu prilejul ntocmirii bilanului contabil
d. Evaluarea la ieirea din patrimoniu
Contabilitatea operaiilor efectuate prin conturile de la bnci
Partea cea mai nsemnat dintre operaiile de ncasri i pli se efectueaz, n
principal, prin intermediul conturilor deschise de entitate la una sau mai multe
bnci, ceea ce este cunoscut sub denumirea de decontri fr numerar sau prin
virament.
Conturile deschise la bnci asigur efectuarea categoriilor de operaii care se
refer la: valorile de ncasat, cum sunt cecurile i efectele comerciale depuse la
bnci; disponibilitile n lei i valut; cecurile entitii; creditele bancare pe termen
scurt, precum i dobnzile aferente disponibilitilor i creditelor acordate de bnci
n conturile curente.
Pentru fiecare din categoriile de operaii amintite sunt furnizate informaii
prin intermediul cte unui cont sintetic de gradul I sau II, aa cum se prezint n
continuare, n ordinea n care sunt simbolizate n Planul general de conturi, n
grupa 51 "Conturi la bnci".
Contabilitatea valorilor de ncasat
n categoria valorilor de ncasat sunt incluse efectele comerciale remise spre
ncasare, inclusiv spre scontare.
Organizarea contabilitii acestor elemente se realizeaz cu ajutorul unui cont
sintetic, aa cum se prezint n continuare.
1
511
Valori de ncasat
92
5112
Cecuri de ncasat
5113
Efecte de ncasat
5114
A/
P
5124
A/
P
5125
93
94
95
Dobnzi de ncasat
5187
300
766
20
96
5192
5193
5194
5196
5197
5198
Dobnzi
aferente
creditelor P
bancare pe termen scurt
5195
97
debit ofer informaii referitoare la dobnda pltit bncii, prin creditul contului
512 "Conturi curente la bnci". Soldul poate fi creditor atunci cnd entitatea are
obligaii fa de banc (dobnd datorat i nedecontat) referitor la dobnda
aferent creditelor pe termen scurt.
Aplicaii cu nregistrri contabile privind creditele bancare pe termen scurt.
1. Primirea unui credit pe termen scurt, de 6.000 lei conform extrasului de
cont:
5121
= 5191
6.000
1.
Plata ratei de 1.000 lei i trecerea la restant a sumei de 100 lei
conform extrasului de cont:
5191 = %
12.000
512
1
1.000
519
2
200
2.
Dobnd datorat bncii, de 80 lei, conform notei de contabilitate i a
notei de calcul :
766
= 5198
80
4. Plata dobnzii datorate, de 80 lei, i a sumei restante de 200 lei, conform
extrasului de cont :
%
= 5121
280
519
8
80
519
2
200
98
Casa
5311
Casa n lei
5314
Casa n valut
532
Alte valori
5321
5322
Bilete de
odihn
5323
Tichete i
cltorie
5328
Alte valori
tratament
i A
bilete
de A
A
5311
2.
4111
99
1.600
4111
419
800
3. Primire aport n
lei
numerar, de 1.400
5311
456
1.400
4.Avans
de
trezorerie de 30 lei
neconsumat i restituit conform registrului de cas i a chitanei:
5311
542
30
5311
= 581
4.000
= %
28.560
707
23.032
4427
5.528
100
1.
Cheltuieli de constituire de 1.200 lei, cu TVA de 24% neinclus n
valoare, conform registrului de cas i chitanei:
%
= 5311
1.428
201
4426
1.200
288
2.
Plat furnizori de stocuri / imobilizri, de 4.000 lei conform registrului
de cas i chitanei:
401/404
= 5311
4.000
3.
Plat drepturi de personal, de 20.000 lei (salarii, ajutoare materiale,
prime) conform registrului de cas i a statului de salarii:
%
= 5311
20.000
421
14.000
423
4.000
424
2.000
4.
Plat drepturi de personal restante, de 1.000 lei conform registrului de
cas i a dispoziiei de plat:
426
= 5311
1.000
5.
Restituire aport n numerar, de 1.200 lei conform registrului de cas i
dispoziiei de plat:
456
= 5311
1.200
6.
Acordare avans de trezorerie, de 900 lei conform registrului de cas i
a dispoziiilor de plat:
542
= 5311
900
10
101
7.
Plata primelor de asigurare, de 2.000 lei, inclusiv TVA de 24%
conform registrului de cas i a chitanei primite:
%
= 53311
2.380
613
1.920
4426
460
11
102
CONTABILITATEA CHELTUIELIOR
103
6
1
6
2
6
0
104
6
3
6
4
Cheltuieli cu personalul
6
5
6
6
Cheltuieli financiare
6
7
Cheltuieli extraordinare
6
8
6
9
A
A
Unele conturi sintetice de gradul I, existente n grupele 60, 64, 65, 66 i 68,
conin conturi sintetice de gradul II (subconturi) care asigur detalierea
cheltuielilor pe care le evideniaz.
Conturile de cheltuieli au anumite trsturi comune, dintre care cele mai
semnificative sunt:
- au funcia contabil de activ;
- reflect n debit cheltuielile pe care entitatea le angajeaz, pltite sau de pltit;
- evideniaz n credit, la sfritul fiecrei perioade de gestiune sau raportare i
implicit, la sfritul exerciiului, transferarea sau virarea integral a cheltuielilor
nregistrate n debitul contului 121 Profit i pierdere;
- unele conturi de cheltuieli se crediteaz, ca excepie, i n cursul perioadei,
inclusiv la sfritul exerciiului, pentru acele operaii care impun asemenea
105
106
6022
80,00
6024
100,00
7. Se nregistreaz ieirea din magazie a obiectelor de inventar n sum de
5.000 lei, conform bon de consum:
603
=
303 5.000,00
8. Se nregistreaz lipsa neimputabil de 600 lei constatat la gestiunea
obiectelor de inventar, conform proces-verbal de inventariere:
603
=
303 600,00
9. Se nregistreaz consumul de materiale nestocabile de 140 lei i consumul
de energie electric de 500 lei, cu TVA de 24%, conform factur:
%
=
401 760,00
604
140,00
605
500,00
4426
120,00
10. Se nregistreaz mortalitile constatate la psrile achiziionate de la teri,
care nu au caracter imputabil (600 lei), cu diferene de pre nefavorabile (60 lei),
conform act de moarte, dispariie, tiere:
606
= %
660,00
361 600,00
368
60,00
11. Se nregistreaz descrcarea gestiunii pentru mrfurile vndute la pre cu
amnuntul , inclusiv TVA 24% (4.000 lei), adaos comercial 305,58 lei, conform
jurnal de vnzri, not de contabilitate:
%
=
371 4.000,00
607
2.920,23
378
305,58
4428
774.19
12. Se nregistreaz descrcarea gestiunii pentru ambalaje imputate, pre de
nregistrare 800 lei, conform decizie de imputare, not de contabilitate:
608
=
381 800,00
13. Se nregistreaz diferene de pre favorabile de 60 lei, aferente ambalajelor
imputate, conform not de contabilitate:
388
=
608 60,00
14. Se nregistreaz plusuri n gestiunea de materii prime, de 200 lei conform,
proces-verbal de inventariere:
301
=
601 200,00
15. nregistrarea unei reduceri comerciale primite ulterior facturii, n sum de
200 lei, conform factur:
609
=
401 -200,00
5
107
=%
30.960,23
601
8.800,00
6021
8.400,00
6022
1.680,00
6024
2.100,00
603
5.600,00
604
140,00
605
120,00
606
660,00
607
2.920,23
608
740,00
609
-200,00
Operaiuni cu nregistrri contabile privind cheltuielile cu lucrrile i
serviciile executate de teri
1. Se nregistreaz cheltuieli ce privesc lucrrile de ntreinere i reparaii, n
valoare de 3.600 lei, cu TVA 24%, conform facturi, jurnal de cumprri:
%
=
401 4.464,00
611
3.600,00
4426
864,00
2. Se nregistreaz cheltuieli cu chiriile, n valoare de 3.200 lei, cu TVA 24%,
conform facturi, jurnal de cumprri:
%
=
401 3.968,00
612
3.200,00
4426
768,00
3. Se nregistreaz cheltuieli cu primele de asigurare, n valoare de 2.800 lei,
cu TVA 24%, conform facturi, jurnal de cumprri:
%
=
401 3.472,00
613
2.800,00
4426
672,00
4. Se nregistreaz cheltuieli cu studiile de cercetare efectuate, n valoare de
2.400 lei, cu TVA 24%, conform facturi, jurnal de cumprri:
%
=
401 2.976,00
614
2.400,00
4426
576,00
5. Se nregistreaz transferarea cheltuielilor nregistrate la operaiile de mai
sus n contul de rezultate:
121
= %
12.000,00
6
611
612
613
614
108
3.600,00
3.200,00
2.800,00
2.400,00
109
110
111
10
112
CONTABILITATEA VENITURILOR
Veniturile din activiti curente provin din vnzri att de bunuri mobile i
bunuri imobile pentru care s-a transferat dreptul de proprietate, ct i din servicii
prestate i lucrri executate, precum i din comisioane, din dobnzi i dividende
primite .a.
Delimitarea veniturilor dup natura lor, n sensul naturii activitilor care le
genereaz, permite delimitarea lor n mai multe categorii i anume:
- venituri din exploatare;
- venituri financiare;
- venituri extraordinare.
n ceea ce privete organizarea contabilitii, cele patru categorii de venituri
amintite sunt luate n considerare, fiind stabilite 5 grupe de conturi pentru
veniturile din exploatare, care au structur eterogen, i cte o singur grup de
conturi pentru fiecare din celelalte 3 categorii de venituri, astfel:
A. Veniturile din exploatare se refer la diversitatea activitilor economice
ce se realizeaz n cadrul entitii, fiind delimitate,dup cum urmeaz.
- veniturile privind cifra de afaceri
-venituri din variaia stocurilor
- venituri din producia de imobilizri corporale i necorporale
- venituri din subvenii de exploatare
- alte venituri din exploatare.
B. Veniturile financiare se refer la realizrile de aceast natur provenite
din imobilizri financiare, investiii pe termen scurt, creane imobilizate, investiii
financiare cedate, diferene de curs valutar, dobnzi, sconturi primite n urma unor
reduceri financiare i din alte venituri financiare.
C. Veniturile extraordinare nu au legtur cu activitatea curent a entitii i
provin din ncasri sau subvenii generate de evenimente sau tranzacii care nu se
ateapt s se repete n mod frecvent sau regulat, cum este cazul despgubirilor din
asigurri pentru calamiti .a.
D. Veniturile din provizioane i ajustri pentru depreciere i pierdere de
valoare se constituie prin diminuarea sau anularea sumelor de aceast natur
nregistrate anterior, fiind delimitate grupe pentru venituri din provizioane aferente
1
113
71
Variaia stocurilor
72
Venituri din
imobilizri
producia
de
74
Venituri din
exploatare
subvenii
de
75
76
Venituri financiare
Venituri extraordinare
78
114
Venituri
din
produselor finite
vnzarea P
702
Venituri
din
semifabricatelor
vnzarea P
703
Venituri
din
vnzarea P
produselor reziduale
704
Venituri
din
lucrri P
executate i servicii prestate
705
Venituri
din
studii
i P
115
cercetri
706
Venituri
din
redevene, P
locaii de gestiune i chirii
707
Venituri
mrfurilor
708
709
Reduceri
acordate
din
vnzarea P
comerciale P
%
1.984,00
704
1.600,00
4427
384,00
5. Se nregistreaz elaborarea unui studiu, n valoare de 8.000 lei, exclusiv
TVA, conform factur:
4111 =
%
9.920,00
705
8.000,00
4427
1.920,00
4
116
708
117
600,00
Debit
711
Credit
118
de
722
Venituri
de P
din
7
producia
119
imobilizri corporale
nregistrri contabile privind veniturile din producia de imobilizri
1. Se nregistreaz realizarea pe cont propriu a unui proiect de dezvoltare care,
pn la sfritul perioadei de raportare, a ocazionat cheltuieli n sum de 16.000
lei, conform not de contabilitate:
233
=
721 16.000,00
2. Pentru acelai obiectiv de dezvoltare se efectueaz operaii economice n
valoare de 14.000 lei:
233
=
721 14.000,00
3. Se nregistreaz recepionarea obiectivului realizat n vederea intrrii n
patrimoniu, conform proces verbal de recepie:
203
=
233
30.000,00
4. Se nregistreaz realizarea pe cont propriu a unui brevet n valoare de 2.000
lei, conform proces verbal de recepie:
205
=
721 2.000,00
5. Se nregistreaz amenajarea pe cont propriu a unui teren, investiia fiind n
valoare de 6.000 lei, conform proces verbal de recepie:
2112 =
722
6.000,00
6. Se obine, din producie proprie, un aparat de msurare recepionat la costul
efectiv de 10.000 lei, conform proces verbal de recepie:
2132 =
722 10.000,00
7. Se transfer la reyultate soldul creditor al conturilor de venituri utilizate
anterior, in sum total de 48.000 lei, conform not de contabilitate:
%
=
121 48.000,00
721
32.000,00
722
8.000,00
Tratamentul contabil al veniturilor financiare
Aceste venituri constituie o grup sau categorie de rezultate delimitat n
cadrul componentei situaiilor financiare anuale, denumit Contul de profit i
pierdere i sunt urmrite n contabilitate prin utilizarea mai multor conturi
sintetice de gradul I care, n cadrul Planului de conturi general constituie grupa 76
Venituri financiare.
De altfel, conturile n cauz sunt stabilite pe feluri de venituri financiare i
anume:
761
Venituri
din
imobilizri P
8
120
financiare
762
Venituri
din
investiii
P
financiare pe termen scurt,
763
Venituri
imobilizate
din
creane
764
Venituri
din
financiare cedate
investiii
765
766
767
768
P
P
121
%
= 765
1.600,00
5314
700,00
5412
900,00
5. Se nregistreaz dobnzi dobnzi aferente sumelor datorate de ctre
debitorii diveri, de 600 lei, i de ctre entitile afiliate, n valoare de 1.600 lei,
conform not de contabilitate:
%
= 766
2.200,00
461
600,00
451
1.600,00
6. Se nregistreaz plata furnizorilor i nregistrarea sconturilor obinute de la
acetia, n valoare de 30.000 lei i, respectiv, 1.000 lei, conform extras de cont,not
de contabilitate:
401
=
%
31.000,00
5121
30.000,00
767
1.000,00
7. Se nregistreaz nchiderea la sfritul lunii, a conturilor de venituri
utilizate anterior, pentru suma total de 27.800 lei
121 =
%
27.800,00
761
16.000,00
762
2.400,00
763
3.200,00
764
1.400,00
765
1.600,00
766
2.200,00
767
1.000,00
Tratamentul contabil al veniturilor extraordinare
Veniturile din aceast categorie, aa cum sugereaz i denumirea lor,
reprezint operaii cu caracter de excepie, neavnd legtur direct cu activitile
curente ale entitii, de exploatare i financiar. Legtura cu aceste activiti este
numai indirect, n sensul c rezolv anumite operaiuni din cadrul entitii care nu
se ncadreaz n sfera de cuprindere a acestora. Ele provin din subvenii pentru
evenimente extraordinare i altele similare.
Pentru organizarea contabilitii veniturilor extraordinare se utilizeaz contul
existent n cadrul unei grupe distincte, grupa 77 Venituri extraordinare i anume
contul:
10
771
122
11
123
124
121
= Conturi de cheltuieli
(Clasa 6)
Profit
sau
pierdere
Operaiile de nchidere a conturilor de venituri i a celor de cheltuieli, din
considerente de analiz i raportare, se efectueaz pe total i pe categorii de
activiti i anume: exploatare, financiar i extraordinar, ceea ce permite
determinarea rezultatului exerciiului, de asemenea, pe total i pe fiecare activitate
amintit.
Totodat, se determin rezultatul curent al exerciiului, comparndu-se
veniturile din exploatare nsumate cu cele financiare cu totalul cheltuielilor
corespunztoare acestor dou categorii de activiti.
Din profitul brut total determinat pentru sfritul exerciiului se repartizeaz
anumite sume, de regul relativ mici, pe destinaii reglementate n mod expres, aa
cum se va prezenta ulterior, dup care se efectueaz operaiunea de impozitare,
analizat anterior, iar cheltuielile n cauz se deconteaz (vireaz) n mod obinuit,
potrivit formulei contabile:
121
= 691
Profit sau pierdere
Cheltuieli
cu
impozitul pe profit
125
641
i
645
i
1518
126
424
431
7812
127
121
129
Suma n
rou
i:
129
Suma n
rou
5
128
CAPITALURI
PROPRII
ACTIV
Simbol
2 cont
2083 2808
Sume
2.000
Simbol
cont
1012
Sume
380.000
22.8
200.000
1061
2125 2812
85.000
121
21316 2813
65.000
2147 2814
100.000
1621
180.000
8 261
50.000
1682
28.000
9 301+308
15.200
401
138.000
1
0 303
10.000
404
280.000
1
1 345+348
50.000
421
30.000
4 2111
00
40.2
00
DATORII
1
2 4111
119.800
4311
1
3 461
150.000
4312
1
4 5121
343.000
4313
1
5 5311
10.000
4314
7.
000
4.
000
2.
000
1.
700
1
6
4371
1
7
4372
1
8
4411
1
9
447
2
0
444
2
1
4423
2
2
4551
70.000
TOTAL
1.200.00
CP. PR. +
0
DATORII
1.200.000
00
5
00
7.
000
1.
000
3.
500
3.
800
2
3
2 TOTAL
4 ACTIV
129
Amortizarea
10.00 aferent 208
0 (ct.2808)
Valoarea de
intrare (cont
212)
Amortizarea
130.0 aferent 212
00 (ct.2812)
Valoarea de
intrare (cont
2131)
Amortizarea
100.0
aferent 2131
00
(ct.2813)
35.
000
Valoarea de
intrare (cont
214)
Amortizarea
150.0
aferent 214
00
(ct.2814)
50.
000
8.000
45.000
II. Stocuri
Materiile prime sunt reprezentate de
stof, cantitate iniial
400 ml
cost standard
30 lei/ml
38 lei/ml
100 buci
cost standard
450
lei/bucat
cost de producie
500
lei/bucat
3
130
131
132
11. n data de 08.10.2010 se vinde 80% din stocul de mrfuri aflat n magazinul
propriu de desfacere, conform Raport Z nr. 76/08.10.2010. Concomitent are loc
descrcarea gestiunii privind mrfurile vndute.
12. n data de 09.10.2010 se transfer din banc n casierie suma aferent plii
salariilor angajailor, conform
chitan ridicare numerar nr. 3254/09.10.2010, comisionul bancar aferent ridicrii
fiind de 1% din suma ridicat. n aceeai dat se pltesc salariile angajailor conform
Dispoziiilor de plat. 15. n data de 10.10.2010 se nregistreaz factura de energie
electric nr. 65456/10.10.2010 n sum de 1.500 lei, TVA 24 % emis de SC
ELECTRICA SA.
14. n data de 11.10.2010, conform Scadenar credit, se nregistreaz dobnda lunar
aferent creditului bancar pe termen lung, cunoscndu-se faptul c dobnda anual este de
10%.
15. Se achiziioneaz de la SC INFO PC SRL un calculator n valoare de 3.000 lei n
valoare de 1.000 lei i un program de contabilitate n valoare de 1.500 lei, TVA 24 %,
conform Factur nr6695/11.10.2010.
16. n data de 11.10.2010 se nregistreaz Factura nr. 23/11.10.2010 reprezentnd chiria
facturat de SC BETA SRL ctre SC CRISTAL SRL, n sum de 2.500 lei, TVA 24 %.
17. n data de 12.10.2010 se hotrte modernizarea unui utilaj, n acest sens
achiziionndu-se piese de schimb
n valoare de 3.500 lei de la SC IMPEX SRL (furnizor nepltitor de TVA), conform
Factur nr. 354/12.10.2010, care se recepioneaz conform Not de recepie i
constatare de diferene nr. 77/12.10.2010.
18. Tot n vederea modernizrii utilajului se realizeaz de ctre atelierul de reparaii SC
REPAR SRL, lucrri de mbuntire a parametrilor tehnici afereni utilajului supus
modernizrii n sum de 1.300 lei, TVA 24 %, n acest sens primindu-se factura aferent
serviciului prestat nr. 224/12.10.2010.
19. n data de 15.10.2010 se acord salariailor din casieria unitii, conform Listei de
avans chenzinal i dispoziii de plat, avansurile salariailor n valoare de 2.500 lei.
133
134
n scopul obinerii de venituri financiare pe termen scurt. Jumtate din aciuni sunt
achitate prin banc la data achiziiei conform OP nr. 33/20.10.2010, iar cealalt
jumtate se va achita ulterior.
27. n data de 21.10.2010 se achit diferena neachitat a aciunilor cumprate, conform
OP nr. 134/21.10.2010.
28. n data de 21.10.2010 se achit prin banc furnizorului SC GODI SRL un avans n
sum de 570,80 lei n
vederea achiziionrii a 60 de tichete de mas, conform OP nr. 325/21.10.2010.
29. n data de 22.10.2010 se nregistreaz statul de salarii aferent lunii septembrie, n
acest sens cunoscndu-se urmtoarele informaii despre salariai:
- Morar Ioan, salariul de ncadrare = 3.500 lei, are 2 copii n ntreinere, avans
salariu = 1.200 lei
- Bodescu Viorica, salariul de ncadrare = 2.300 lei, are 1 copil n ntreinere,
rate la banc reinute din salariu 400 lei, avans salariu = 800 lei
- Diaconu Cosmin, salariul de ncadrare = 1.200 lei, nu are persoane n
ntreinere, avans salariu = 500 lei.
Contribuii datorate de angajator
CAS - 20,8%
omaj - 0,5%
Sntate - 5,2%
Comision ITM - 0,75%
Fond risc i accidente - 0,184 %
Fond garantare creane salariale - 0,25%
Fond concedii medicale - 0,85%
Contribuii datorate de angajai
135
CAS - 10,5%
omaj - 0,5%
Sntate - 5,5%
Impozit salarii - 16%
30. n data de 23.10.2010 se dau n consum 300 ml de stof i 3000 buci de nasturi,
conform Bon de consum.
31. n data de 23.10.2010 are loc vnzarea unui utilaj ctre SC ROMCTOR SA la preul
de vnzare de 4.000 lei,
TVA 24 %, conform Factur nr. 32/23.10.2010. Concomitent are loc scoaterea din
eviden a utilajului vndut, cunoscndu-se urmtoarele informaii: Valoarea de
intrare = 15.000 lei, durata normal de amortizare = 10 ani, amortizare nregistrat
= 8 ani i 9 luni.
32. n data de 24.10.2010 se mai achiziioneaz de la SC TROP CIRO SRL piese de
schimb n vederea mbuntirii parametrilor de funcionare a utilajului (mbuntirii
utilajului) n sum de 500 lei, TVA 24 %, conform Factur nr. 336/24.10.2010 i Not
de recepie i constatare de diferene.
33. Se dau n consum piesele de schimb achiziionate n vederea modernizrii utilajului,
conform Bon de consum nr. 24/24.10.2010.
34. n data de 25.10.2010, societatea este verificat de ctre Inspectoratul Teritorial de
Munc, n urma controlului societatea fiind amendat cu suma de 1.000 lei, n baza
Procesului verbal de control nr. 7445/25.10.2010. Amenda este achitat prin OP nr.
376/25.10.2010, comisionul bancar aferent plii fiind de 10 lei.
35. n data de 26.10.2010 conform extrasului de banc are loc vnzarea a 1.500 aciuni
achiziionate de pe Burs,
preul de vnzare fiind de 25 lei/aciune.
8
136
36. Se vinde 2/3 din stocul de produse finite, la pre de vnzare en-gros, adaosul
comercial fiind de 20%, TVA 24 %, conform Factur nr. 32/26.10.2010 emis clientului
SC PAVILION SA. Concomitent are loc descrcarea din gestiune a produselor finite
vndute.
37. n data de 26.10.2010, se primesc napoi materiile prime (stofa) trimise spre
prelucrare la teri n acest sens terul emind factura nr. 445/26.10.2010 n sum de
1.200 lei, TVA 24 % reprezentnd manoper. Factura se achit conform Chitan nr.
3213/26.10.2010. Stofa primit se d n producie, conform Bon de consum.
38. n data de 27.10.2010 are loc ntoarcerea angajatului Popescu Ioan din
delegaie, n acest sens acesta depunnd la casieria unitii Decontul de cheltuieli i
Ordinul de deplasare, care cuprinde:
- Factur cazare nr. 32 emis de SC VFM SRL n sum de 400 lei, TVA 9%,
servicii restaurant 100 lei, TVA 24 %.
- Factur de avion nr. 25 emis de SC TURISM MEXSRL n sum de 650 lei, TVA 24 %
- Factur de consumabile birotic nr. 53 emis de SC PUBLIROM SA n sum de 100 lei,
TVA 24 %
- Diurn n sum de 100 lei
- Diferena se depune la casierie n baza Chitanei nr. 664/27.10.2010.
39. n data de 28.10.2010 se nregistreaz modernizarea utilajului, n valoarea
modernizrii fiind incluse piesele de schimb achiziionate i date n consum, serviciul
atelierului de reparaii, respectiv costul salarial al angajatului Diaconu Cosmin
(salariu de ncadrare i obligaii salariale datorate de angajator). Se ntocmete Procesul
verbal de recepie nr. 21/28.10.2010, n baza acestuia realizndu-se modernizarea utilajului.
40. n data de 28.10.2010 se contat o lips de 50 ml stof, i 500 buci nasturi care se
imput gestionarului la
preul de 35 lei/ml pentru stof i 1,5 lei/bucat pentru nasturi, TVA 24 %,
conform Factur nr. 22/28.10.2010. ncasarea imputrii se realizeaz prin casieria
entitii, conform chitan nr. 33/28.10.2010. Suma ncasat se depune la banc,
conform Chitan de depunere numerar nr. 547785/28.10.2010.
9
137
138
139
- Total cheltuieli perioada ianuarie septembrie 2010 = 1.209.800 lei, din care:
Cheltuieli cu impozitul pe profit (cont 691) = 7.500 lei Cheltuieli privind
sponsorizrile (cont 6582) = 5.000 lei
Cerine:
-
12