DUBLA IMPUNERE

JURIDICA

2007

CUPRINS:
1. Dubla impunere juridica

pag.

1.1. Definitie .....

1.2. Formele dublei impuneri juridice
1.3. Criterii de impunere
1.3.1. Criteriul rezidenei.......
1.3.2. Criteriul ceteniei
1.3.3. Criteriul teritorialitii.
1.4. Efectele dublei impuneri asupra relatiilor economice dintre
1.4.1.Dezavantaje
1.4.2. Avantaje

2
2
2
3
3
3
3
3
4

2. Modalitati de evitare a dublei impuneri... 4

2.1. Necesitatea evitrii dublei impuneri
pentru dezvoltarea relaiilor economice internaionale.. 4
2.2.Metode unilaterale de evitare a dublei impuneri juridice 5
2.2.1. Metoda creditarii ( deducerii ) 5
2.2.2. Metoda scutirii (exceptarii)... 5
2.3. Conventii pentru evitare dublei impuneri. 6
2.3.1. Situatia Romaniei....... 6
2.3.2. Importanta Conventiei Model.. 7

3. Bibliografie 8

1.Dubla Impunere juridica :

1

1.1. Definitie
Dubla impunere reprezint supunerea la impozit a aceleiai materii impozabile i
pentru aceeai perioad de timp, de ctre dou autoriti fiscale din ri diferite.
Spitz B. Considera c dubla (multipla) impunere internaional se produce atunci
cnd autoritile fiscale a dou sau mai multe state ncaseaz concomitent impozite avnd
aceeai inciden, n asemenea mod nct o persoan susport o obligaie fiscal mai grea
dect dac ar fi fost supus unei singure autoriti fiscale.
Caracteristica dublei impuneri const n aceea c apare numai n cazul impozitelor
directe (impozitul pe venit i impozitul pe avere) i nu a celor indirecte.

1.2. Formele dublei impuneri juridice:

Dubla impunere intenaional poate mbrca dou forme:
a. dubla impunere economic - forma economic apare n situaia n care subiecii
impozabili sunt impozitai de mai multe ori pentru acelai obiect impozabil;
b. dubla impunere juridic forma juridic internaional presupune supunerea unei
anumite materii impozabile de ctre dou state diferite la acelai tip de impozit pe acelai
exerciiu financiar;

1.3.Criterii de impunere :
1.3.1. Criteriul rezidenei(domiciliului fiscal);
1.3.2. Criteriul ceteniei;
1.3.3. Criteriul teritorialitii.
1.3.1. Criteriul rezidenei(domiciliului fiscal)
Pentru a stabili domiciliul fiscal al unei persoane fizice care este rezident a celor
dou state ntre care s-a ncheiat convenia de evitare a dublei impuneri este rezolvat n
practica internaional astfel:
Persoana fizic este considerat ca fiind rezident n statul n care ea are o locuin
permanent, indiferent dac aceasta mbrac forma unei case sau a unui apartament, aflat
n proprietate personal sau nchiriat. Condiia cerut este ca aceast locuin s fie
utilizat n cea mai mare parte a anului, deci s nu aib caracter vremelnic. Dac persoana
dispune de cte o locuin cu caracter permanent n fiecare din cele dou state semnatare
ale conveniei, atunci ea este considerat ca fiind rezident a statului cu care are legturi
personale i economice cele mai strnse. La determinarea acestui stat se ine cont de unii
factori(relaiile familiale i sociale, ocupaia etc.). Dac statul cu care persoana fizic are
legturile cele mai strnse nu poate fi determinat sau dac ea nu dispune de o locuin cu
caracter permanent n nici unul din cele dou state, atunci persoana fizic este considerat
rezident a statului n care locuiete n mod obinuit. Dac persoana n cauz locuiete n
mod obinuit n ambele state sau dac nu locuiete n mod obinuit n nici unul din ele,
atunci ea este considerat rezident al statului al crei cetean este. Dac are cetenia

ambelor state ori a nici unuia dintre ele, atunci problema domiciliului fiscal va fi
rezolvat prin nelegere ntre cele dou pri interesate.
n cazul unei persoane juridice, aceasta se consider ca fiind rezident a statului n
care se afl situat sediul conducerii sale efective. Prin sediu permanent, se nelege o
instalaie fix de afaceri prin intermediul creia o ntreprindere exercit, total sau parial
activitatea sa. Noiunea de sediu stabil cuprinde un sediu al conducerii, o sucursal, un
birou, o uzin, un atelier. O ntreprindere nu se consider ca avnd sediul stabil ntr-un
stat n care aceasta dispune de un curier, un comisionar general sau de un alt agent.
1.3.2. Criteriul ceteniei
Impozitele i taxele se aplic cetenilor pentru veniturile i bunurile obinute att n
ar ct i n strintate. Pentru bunurile i veniturile obinute n strintate, perceperea
impozitelor i a taxelor prevzute de legislaia fiscal este justificat numai dac pentru
aceleai venituri sau bunuri nu s-au pltit impozite sau taxe n statul pe teritoriul cruia au
fost obinute sau dobndite, ori numai pentru diferena eventual dintre impozitele i
taxele pltite n strintate i cele datorate pe teritoriul statului n cauz, evident dac
acestea din urm ar fi mai mari. n privina unor asemenea venituri, legislaia unor
ri(Romnia) prevede:
- scutirea de impozit a drepturilor bneti de autor primite din strintate de ctre
cetenii aflai n ar;
- scutirea de taxe vamale a unor dintre bunurile dobndite n strintate dobndite
de ctre ceteni la ntoarcerea n ar etc.
1.3.3. Criteriul teritorialitii
Impozitele i taxele se aplic veniturilor obinute i bunurilor dobndite pe teritoriul
statului, indiferent dac beneficiarul sau dobnditorul este cetean al statului respectiv
sau e strin. Ca o excepie la aceast regul sunt stabilite scutiri pentru anumite venituri
realizate de ceteni.

1.4. Efectele dublei impuneri asupra relatiilor economice dintre

1.4.1.Dezavantaje
impozitarea repetat a veniturilor constituie un obstacol n dezvoltarea relaiilor
economice dintre state ( diminund veniturile operatorilor economici );
nivelul crescut al impozitelor poate influena deciziile persoanelor fizice sau
juridice care vor s investeasc n strintate;
impunerea veniturilor conform concepiei mondiale, adic a tuturor veniturilor n
statul de reziden, indiferent de statul de origine al acestora, poate submina
interesul pentru dezvoltarea relaiilor economice dintre state;
sustragerea de la impunere a unei pri nsemnate din veniturile externe genernd
apariia evaziunii fiscale;

1.4.2. Avantaje
mbuntirea prin completarea i perfecionarea mijloacelor de contracarare a
evaziunii fiscale;
mbuntirea legislaiei interne;
adncirea relaiilor dintre state n ceea ce privete prevenirea i eliminarea
evaziunii fiscale.

2.

Modalitati de evitare a dublei impuneri juridice

2.1.Necesitatea evitrii dublei impuneri pentru dezvoltarea relaiilor

economice internaionale.
Apariia dublei impuneri internaionale este determinat de diversitatea sistemelor
fiscale naionale, de particularitile politicilor fiscale preum i de modul de folosire a
impozitelor i taxelor ca prghii de stimulare sau limitare a unor activiti economice i
nu are dect efecte negative asupra societii, n general.
Dubla impunere afecteaz eficiena exportului i competitivitatea extern a
mrfurilor, deoarece sarcina fiscal este mai mare dect dac venitul sau averea ar fi
supuse numai legislaiei fiscale dintr-un singur stat. n aceste condiii, dubla impunere
devine un obstacol n calea dezvoltrii comerului exterior i a cooperrii economice i
tehnico-tiinifice, dac nu se creeaz instrumente juridice prin care statele interesate s
se oblige reciproc la msuri corespunztoare pentru nlturarea sau micorarea efectelor
duntoare ale acestui fenomen.
Eliminarea dublei impuneri internaionale reprezint o necesitate pentru a asigura
dezvoltarea nestnjenit ale relaiilor economice internaionale. Este necesar clarificarea
i garantarea situaiei fiscale a contribuabililor(persoane fizice i juridice) care sunt
principalii actori ai activitii economice, financiare etc.
Limitarea i combaterea fenomenului de dubl impunere internaional este o problem
destul de important. n acest scop sunt utilizate instrumentejuridice interne(unilaterale)
ct i instrumente juridice externe(internaionale), constnd n convenii pentru evitarea
dublei impuneri, prevederi de natur fiscal incluse n acord, internaionale, avnd ca
obiect transporturi internaionale.
Scopul eliminarii dublei impuneri juridice este de a diminua sau nltura fenomenul
de evaziune fiscal prin introducerea n legislaiile interne a unor prevederi menite s
mpiedice impunerea repetat de ctre doua sau mai multe suveraniti fiscale diferite,
imbuntirea legislaiei interne, acordarea de scutiri i reduceri, deducerea impozitului
pltit in strintate, aplicarea unor msuri convenionale pentru evitarea dublei impuneri
internaionale reglementate de regul prin dou categorii de instrumente:
a) convenii propriu-zise;
b) acorduri internaionale care conin dispoziii fiscale fr ca aplicarea acestora s
constituie obiectul lor principal;

2.2.Metode unilaterale de evitare a dublei impuneri juridice :

2.2.1. Metoda creditarii ( deducerii )
Potrivit acestei metode statul de reziden aplic principiul veniturilor mondiale
impunnd toate veniturile realizate (interne i externe) i acorda o degrevare integral
pentru impozitele pltite n strintate.
Metoda creditrii se aplica de regula n cazul impozitelor pltite n strintate prin
reinere la surs.
Particulariti ale metodei:
impozitele strine trebuie s fie de aceeai natur cu impozitele interne;
aplicarea unei formule de limitare a degrevrii impozitelor n cazul existenei mai
multor surse de venit veniturile ce urmeaz a fi supuse impozitului intern i
creditului de impozit pot s difere substanial de veniturile susceptibile a fi
impuse n strintate, aceast situaie dnd natere la o dubl imunere
Creditarea cunoate dou forme:
a. creditarea total la care statul de reziden deduce din impozitul aferent totalului
veniturilor(averii) impozabile ale contribuabilului suma total a impozitului pltit de
acesta n cellalt stat contractant;
b. creditarea ordinar la care statul de reziden deduce, cu titlu de impozit pltit n
cellalt stat contractant o sum care poate s fie egal sau mai mic dect cea efectiv
pltit statului de surs.
2.2.2. Metoda scutirii (exceptarii)
Distingem scutire integral i scutire parial
Scutirea integral presupune neluarea in considerare de catre statul de domiciliu al
contribuabilului n nici un fel veniturile din surse externe.
Scutirea partial presupune faptul c veniturile din surse externe sunt excluse de
la impozitare dar sunt luate n calcul pentru determinarea cotei de impozit aferent
veniturilor mondiale ale contribuabilului.
Particularitatile metodei:
veniturile din surse externe pot face obiectul exonerrii doar dup certificarea
existenei acestor surse;
n unele state se are n vedere posibilitatea deducerii i a unor cheltuieliaferente
veniturilor externe;
Aceast metod poate fi aplicat sub dou forme:
a. scutirea total la care statul de reziden al beneficiarului venitului, la
determinarea venitului impozabil al unui rezident al su, nu va lua n considerare venitul
impozabil al acestua n statul de surs i nici venitul aferent unui sediu permanent ori
unei baze fixe din cellalt stat contractant; astfel, se va lua n calcul numai restul venitului
impozabil.
b. scutirea progresiv care impune ca venitul impozabil n cellalt stat(statul de
surs sau cel n care se afl sediul permanent ori baza fix) s nu se impun n statul de
5

reziden al beneficiarului acelui venit, n schimb, acest din urm stat i rezerv dreptul
de a lua n considerare acest venit atunci cnd determin impozitul aferent restului de
venit. La fel se procedeaz i n cazul impozitrii averii.

2.3. Conventii pentru evitare dublei impuneri

Punctul de plecare in adoptarea unor prevederi comune in ceea ce priveste dubla
impozitare il reprezinta anul 1955, cand Consiliul Organizatiei de Cooperare si
Dezvoltare Economica a adoptat prima recomandare in acest sens. La acea data existau
incheiate intre state ce ulterior au devenit membre ale Organizatiei de Cooperare si
Dezvoltare Economica, 70 de conventii generale bilaterale.
Prin urmare, solutia impusa de catre statele membre ale Organizatiei de Cooperare si
Dezvoltare Economica a fost redactarea si adoptarea unei Conventii Model (in anul
1963), care sa asigure reglementarea mijloacelor de stabilire, pe o baza unitara, a celor
mai intalnite probleme aparute in materia dublei impozitari internationale. Altfel spus,
Conventia Model cauta, acolo unde este posibil, sa precizeze, pentru fiecare situatie, o
singura regula. Cu toate acestea, in anumite puncte, a fost necesar sa se lase
reglementarilor din Conventie o oarecare flexibilitate, compatibila cu o implementare
eficienta a acesteia.Statele membre se bucura de o anumita libertate in ceea ce priveste
stabilirea cotei de impunere, prin retinere la sursa, asupra dividendelor si dobanzilor,
alegerea metodei pentru eliminarea dublei impuneri si, cu indeplinirea anumitor conditii,
repartizarea profiturilor unui sediu permanent prin distribuirea proportionala a profitului
total al companiei. Mai mult decat atat, pentru anumite situatii, sunt mentionate in
comentariile Conventiei Model dispozitii alternative sau suplimentare.
In ceea ce priveste importanta Conventiei Model, aceasta nu trebuie masurata numai
prin numarul mare al conventiilor incheiate intre statele membre ale Organizatiei de
Cooperare si Dezvoltare Economica, ci si prin prisma faptului ca impactul acestei
Conventii s-a extins, devenind document de referinta in negocierea atat intre statele
membre cu cele nemembre ale Organizatiei, cat si intre statele nemembre.Acest fapt se
reflecta si in includerea in cuprinsul Conventiei Model a unei sectiuni ce prezinta pozitia
unor state nemembre fata de prevederile acesteia.
2.3.1.Situatia Romaniei
Romania nu este membra a Organizatiei de Cooperare si Dezvoltare Economica, insa
negocierea si semnarea conventiilor privind evitarea dublei impuneri s-a facut si se face
pe baza Conventiei Model. Totodata, tara noasparticipa alaturi de statele membre si
nemembre ale Organizatiei de Cooperare si Dezvoltare Economica la dezbaterile privind
negocierea, aplicarea si interpretarea conventiei cadru, avand libertatea si posibilitatea sasi exprime dezacordul cu anumite dispozitii ale acesteia, dar si cu interpretarile date de
catre Comisia Fiscala din cadrul organizatiei.
Avand in vedere importanta sporita pe care o acorda statele nemembre, inclusiv
Romania, Conventiei Model, dar si comentariilor acesteia, statele membre au permis
includerea in cuprinsul comentariilor a unei sectiuni care sa prevada pozitia acestor state
(in numar de 23) referitor la dispozitiile Conventiei. Practic, pentru fiecare articol al

Conventiei Model este indicata pozitia statului respectiv, punctandu-se locul din text unde
exista dezacord.
Cu titlu de exemplu, Romania isi rezerva dreptul: sa includa in notiunea de "impozite
vizate" impozitele stabilite in numele unitatilor administrativ-teritoriale; sa taxeze
redeventa la sursa; sa trateze comisioanele, printr-o prevedere distincta, in cadrul
articolului ce reglementeaza impunerea redeventelor s.a.
Romania, prin legislatia interna, aplica masuri legislative unilaterale pentru evitarea
dublei impuneri internationale atat prin institutia creditului fiscal (prin care legislatia
romana ia in considerare impozitele platite de rezidentii romani in strainatate pentru unele
venituri realizate in statul sursa al acestora, deducandu-le din impozitul datorat), cat si
prin norma de trimitere la conventii fiscale (art. 118 din Codul fiscal, privind coroborarea
prevederilor Codului fiscal cu cele ale conventiilor de evitare a dublei impuneri). Pornind
de la importanta acordata conventiilor de evitare a dublei impuneri in evolutia legislatiei
fiscale internationale, totusi, nu trebuie sa se faca confuzie cu sistemul fiscal aplicabil.
Altfel spus, conventiile de evitare a dublei impuneri prezinta limitele permise ale
sistemului fiscal, nu insusi sistemul fiscal aplicabil.
2.3.2. Importanta Conventiei Model
Conventiei Model are o importanta deosebita in dezvoltarea legislatiei fiscale
internationale, cu atat mai mult cu cat acestea a fost redactata si agreata de catre expertii
statelor membre, numiti in Comisia Fiscala din cadrul Organizatiei de Cooperare si
Dezvoltare Economica.Aceste comentarii n-au fost redactate pentru a fi anexate la
conventiile negociate si semnate de catre state, ci pentru a fi un instrument international
de asistenta in interpretarea si aplicarea dispozitiilor acestor conventii si, in particular, de
solutionarea oricarei dispute nascute din aplicarea lor. Administratiile fiscale din statele
membre, in oferirea de solutii contribuabililor, acorda o importanta majora comentariilor
Conventiei Model, consultandu-le in mod obisnuit. in mod similar, contribuabilii acestor
state, in contextul stabilirii strategiilor de dezvoltare a afacerilor, fac apel, in mod
extensiv, la comentariile referite.
In ceea ce priveste abordarea generala a interpretarii conventiilor fiscale, trebuie
subliniat faptul ca doctrina fiscala considera ca aceste conventii au o dubla natura
-pe de-o parte ele sunt tratate internationale angajate intre guverne pentru repartizarea
jurisdictiei fiscale
-pe de alta parte ele devin parte a legislatiei fiscale a fiecarui stat contractant.
Totodata, aceste conventii primesc din ce in ce mai multa atentie din partea instantelor
judecatoresti.
Avand in vedere natura normelor de drept international, expertii in materie opineaza
ca interpretarea conventiilor fiscale se poate realiza de catre tribunalele si curtile
internationale sau de organele unor organizatii internationale, iar pe plan intern ea se
realizeaza in mod unilateral de catre fiecare stat, fie la nivel guvernamental, fie de
tribunale interne, cu ocazia solutionarii unor cauze cu care sunt sesizate. Insa trebuie
subliniat faptul ca aceasta interpretare interna nu este opozabila celeilalte ori celorlalte
parti ale tratatului.

3.Bibliogarafie
Eliminarea dublei impuneri in relatiile economico-financiare de
Corina Leicu Editura Lumina Lex, Bucuresti 1995
ndrumar financiar-fiscal de Ilie Popovici Editura Danubius,
Brila, 2006
Finane publice de Vasile Zaharia - Editura George Bariiu, ClujNapoca, 2002
Introducere in teoria finantelor publice de Basno Cezar Editura
Didactica si Pedagogica, Bucuresti, 1997