CONTABILITATEA

CAPITALURILOR

Prof.univ.dr. Adriana TIRON TUDOR

Contabilitatea capitalurilor

1. Obiective

2. Conţinutul, rolul şi structura capitalurilor

3. Organizarea contabilităţii financiare a capitalurilor

3.1. Contabilitatea capitalurilor proprii
3.2. Contabilitatea rezultatelor financiare

3.3. Contabilitatea provizioanelor

3.4. Contabilitatea capitalurilor împrumutate

Obiectivele cursului

 Înţelegeţi şi cunoaşteţi obiectivele contabilităţii financiare a capitalurilor;

 Analizaţi şi detaliaţi formele de constituire, majorare şi micşorare a

capitalului social al entităţilor economice;

 Explicaţi modalităţile de formare şi repartizare a rezultatul financiar degajat

de activităţile entităţilor economice;

 Descrieţi formele de capitalizare externă a entităţilor economice prin diferite

modalităţi cum ar fi: împrumutul obligatar, împrumutul bancar, intersocietar
şi alte forme de finanţare;

 Cunoaşteţi şi să aplicaţi diferitele forme de acoperire a riscurilor prin

mecanismul provizioanelor;

 Rezolvaţi aplicaţiile cu caracter practic ce privesc contabilitatea financiară a

capitalurilor.
 Conţinutul, rolul şi structura capitalurilor

Noţiunea de capital are cel puţin trei accepţiuni principale:

1. O accepţiune economică, potrivit căreia capitalul este o categorie

economică care exprimă totalitatea resurselor materiale, acumulate şi
reproductibile, care, prin asociere cu ceilalţi factori de producţie participă la
realizarea de noi bunuri economice, în scopul obţinerii unui profit (capital
real, capital tehnic sau fizic, bunuri investiţionale, bunuri capital, bunuri
instrumentale, capital echipament).

2. O accepţiune financiară, potrivit căreia capitalul este resursa care, cu

timpul, produce avantaje(profit). Este în relaţie pozitivă cu investirea şi
negativă cu consumul.

3. O accepţiune juridică, potrivit căreia capitalul este un drept, o relaţie între

individ sau grup de indivizi si ansamblul de bunuri cuprinzând: bani,
maşini, echipamente, clădiri, materii prime şi materiale, pământ, hârtii de
valoare, creanţe, deci total active.

Delimitări, clasificări, evaluare, prezentare

 Potrivit accepţiunii juridice, cu largi implicaţii financiar-contabile, categoria

economică de capital cuprinde:
• Capitalurile proprii;
• Patrimoniul propriu şi public al regiilor autonome;
• Capitalurile împrumutate şi datoriile asimilate, pe termen lung;

 Corelat cu această ultimă accepţiune, “din punct de vedere financiar-

contabil capitalurile deţinute de asociaţi sau acţionari (agenţi economici)
reprezintă componente ale pasivului patrimonial destinat a finanţa de o
manieră durabilă activul patrimonial.

 Pe considerentul că ele se află la dispoziţia agenţilor economici pe o

perioadă mai mare de timp, de regulă mai mare de un an, ele poartă
denumirea de capitaluri permanente”.

Cls. 1 CAPITALURI - grupe

10. CAPITAL ŞI REZERVE

11. REZULTATUL REPORTAT
12. REZULTATUL EX. FINANCIAR
13. SUBVENŢII PENTRU INVESTIŢII
14. CAŞTIGURI SAU PIERDERI LEGATE DE EMITEREA,
RĂSCUMPĂRAREA, VÂNZAREA, CEDAREA CU
TITLUL GRATUIT SAU ANULAREA
INSTRUMENTELOR DE CPITALURI PROPRII
15. PROVIZIOANE
16. ÎMPRUMUTURI ŞI DATORII ASIMILATE
 Conţinutul economic

 Din punct de vedere al provenienţei capitalurile

îmbracă următoarele forme:
 Capital propriu;
 Capital străin (imprumutat) ;
 Provizioane

Capital propriu-
drepturile titularilor de patrimoniu
asupra activelor persoane juridice
dupa deducerea tuturor datoriilor.
NOMINALIZAT
 Capital social

NENOMINALIZAT
 Prime legate de capital

 Rezerve

 Rezultat curent

 Rezultat reportat

Capital social:
constituire,
majorare,
micsorare

Prime legate de capital:

 emisiune,
 fuziune,
 aport,
 conversie a
obligatiunilor in actiuni
 CAPITAL SOCIAL

Valoarea totala a aporturilor subcsrise

Capitalul social
 Cs. subscris- act constitutiv a p.j.
 Cs. vărsat – doc.justif. a vărsămintelor de capital.
(chitanta,foaie de varsamant,
proces verbal)
Contabilitatea analitică a CS
 pe acţionari/asociaţi, cuprinzând numărul şi valoarea
nominală a acţiunilor/părţilor sociale subscrise şi vărsate.

Capitalul social-

componenta
 actiuni –societati de capitaluri SA;SCA.
 parti sociale- societati de persoane SRL,SNC,SCS

evaluare
 Valoare nominala VN = CS/nr.titluri emise
 Valoare de piata (cotare) cerere/oferta
 Pret de emisiune PE = ,>,< VN pret platit
de subscriitori
 Valoare financiara = dividend/actiune
dobanda medie

- Valoare contabila = activ net/nr.titluri

CS- principalele operaţiuni

constituire
majorare:
 subscrierea şi emisiunea de noi acţiuni,
 încorporarea rezervelor şi alte operaţiuni,
micşorare:
 reducerea numărului de acţiuni sau părţi sociale
sau diminuarea valorii nominale a acestora ca
urmare a retragerii unor acţionari sau asociaţi,
 răscumpărarea acţiunilor,
 acoperirea pierderilor contabile din anii precedenţi
sau alte operaţiuni, potrivit legii.
 Conturi utilizate

 101. Capital
1011. Capital subscris nevărsat (P)
1012. Capital subscris vărsat (P)
1015. Patrimoniul regiei (P)
1016. Patrimoniul public (P)
 456 Decontari privind capitalul (B)

Filiera constituire CS

 subscrierii capitalului social 456 = 1011

 aporturi aduse % = 456

5121
5311
212x
301x

 transformare csn in csv 1011=1012

Exemplu cifric-consituire SRL

CS subscris 200.000 lei (200 p.s. cu VN 1.000 lei.

c.val a 150 ps se varsă în numerar în conturi
bancare 150.000 lei
c.val a 50 ps - aport în natură o clădire 50.000.lei

Subscrierea CS 456 = 1011 200.000

Aducerea aporturilor % = 456 200.000
5121 150.000
212 50.000
Transformare csn in csv 1011 =1012 200.000
 Variante filiera constituire

 Aducerea aportului in perioade diferite de

gestiune

 Aport in valuta cu diferente de curs intre

momentul subscrierii si cel al varsarii

 ……

Majorare CS- emisiune de titluri

 subscrierii capitalului social 456 = 1011

 aporturi aduse
 In numerar 5121 = 456
 In natura 212x = 456
 transformare csn in csv 1011=1012

Majorare CS- incorporare

elemente capitaluri proprii

Incorporare % = 1012
Rezultat reportat 1171
Rezerve 106x
Prime 104x

Majorare CS- compensare datorie

% =1012
401
162
 Diminuare CS

 Acoperire pierdere reportata 1012=1171

 Retragere actionar, restituire nr

 Diminuare CS 1012 = 456
 Achitare c.val. In numerar 456 = 5311

 Reducere CS
 Rascumparare actiuni la VN 109=5121
 Anulare actiuni 1012=109
 Rascumparare la alta valoare ca VN, la anulare apar
diferente de valoare: contabilizate în structura capitaluilor
proprii: câştig 141; pierdere 149.

PRIME LEGATE DE CAPITAL

Suplimentul de aport neincorporat in CS.

 de emisiune PE= VE-VN
 Rol: acopera ch. de emisiune si
egalizeaza drepturile act. noi cu cei
vechi
 de fuziune, PF=V.bunuri primite-cresterea CS
 de aport, PA=V.bunuri aportate-VN act. Atrib.
 Rol- idem PE
 de conversie, la conversiei datoriilor in actiuni.

 Conturile corespunzătoare primelor

legate de capital pot avea numai sold
creditor.

Conturi utilizate

 104. Prime de capital

1041. Prime de emisiune (P)
1042. Prime de fuziune/divizare (P)
1043. Prime de aport (P)
1044. Prime de conversie a obligaţiunilor în
acţiuni (P)
 Filiera prime

 Subscrierea CS 456 = %
1011 VN
104x P
 Aducerea aporturilor 5121= 456
 Transformare csn in csv 1011 =1012 VN
 Incorporare prime in capital 104x =1012 P

Exemplu: prime emisiune PE

se emite 1 actiune cu VE 7 lei, VN 5 lei cu incasare
in numerar. PE se incorporeaza in CS.

 Subscrierea CS 456 = % 7 VE
1011 5 VN
1041 2 PE
 Aducerea aporturilor 5121= 456 7 VE
 Transformare csn in csv 1011 =1012 5 VN
 Incorporare prime in capital 1041=1012 2 PE

Exemplu: prime aport PA

un SRL isi majoreaza CS printr-un aport in natura -
utilaj 20.000 si primeste 18 p.s. a cate 1.000 lei, PA
se incorporeaza in CS.

 Subscrierea CS 456 = % 20.000

1011 18.000
1043 2.000
 Aducerea aporturilor 2131= 456 20.000
 Transformare csn in csv 1011 =1012 18.000
 Incorporare prime in cs 1043=1012 2.000
 Rezerve

 Legale
 Statutare
 Alte rezerve

3.1. Contabilitatea capitalurilor proprii

- rezervele de capital -

 106 ”Rezerve”
1061 “Rezerve legale” se constituie anual potrivit legii
comerciale(Legea nr 31/1990 privind societăţile comerciale. din profitul brut
al societăţilor comerciale pe acţiuni, în comandită pe acţiuni şi cu
răspundere limitată în proporţie de cel puţin 5%, până când rezerva legală
va atinge o cincime din capitalul social. Rezerva legală nu poate fi utilizată
pentru majorarea capitalului social şi nici pentru acoperirea pierderilor.
1063 “Rezerve statutare sau contractuale” se constituie din profitul
net al tuturor formelor juridice ale societăţii comerciale, în conformitate cu
prevederile din actele constitutive. Utilizarea acestor categorii de rezerve se
face tot în conformitate cu actele constitutive sau a hotărârilor adunărilor
generale ale asociaţiilor/acţionarilor dacă actele constitutive ale societăţii
prevăd acest drept.
1064 “Rezerve de valoare justă” fac obiectul, doar a contabilităţii
consolidate, în cazul în care se optează pentru evaluarea instrumentelor
financiare la valoarea justă.
1065 “Rezerve reprezantând surplusul realizat din reverve din
reevaluare”. reprezentând câştigul realizat din rezerva de reevaluare
1068 “Alte rezerve” neprevăzute de lege sau din actele constitutive,
pot fi constituite facultativ, pe seama profitului net, pentru acoperirea
pierderilor contabile sau pentru alte scopuri.

Rezerve legale

 Prelevări anuale a pană la 5% din profitul brut, până

se ajunge la maxim 20% din capitalul social
 Se utilizeaza la acoperirea pierderilor

 Cont utilizat 1061 “Rezerve legale”

 Exemplul: rezerve legale

Situatia conturilor la 31.12.N este următoarea:

1061“Rezerve legale” – Sf.C din ex.fin.preced.: 25.000

101“Capital social” – Sf.C 500.000
121“Profit şi pierdere” – Sf.C inainte de înreg. ch. cu imp.profit 100.000

Să se calculeze şi înregistreze constituirea rezervei legale.

Rl ex.preced. 25.000 < 500.000 x 20% = 100.000

în ex.fin. N se constituie Rl 5.000 lei (100.000x 5% = 5.000)

129 “Repartizarea profitului”=1061 “Rezerve legale” 5.000

Rezerve statutare sau contractuale

1063 “Rezerve statutare sau contractuale”

Se creditează: cu repartizările din profitul anual net reportat :

1171 “Rezultatul reportat = 1063 “Rezerve statutare sau

reprezentând profitul contractuale”
nerepartizat sau pierderea
neacoperite”
Se debitează: cu utilizările rezervelor, conform statutului, cum ar fi
acoperirea pierderilor reportate din exerciţiile financiare preced.

1063 “Rezerve statutare sau = 1171 “Rezultatul reportat

contractuale” reprezentând profitul
nerepartizat sau pierderea
neacoperite”

Sold: creditor, rezervele statutare existente la un moment dat

Rezerve reprezentând surplusul realizat din

rezerve din reevaluare

Rezervele reprezentand castigul realizat din reevaluarea imobilizarilor

corporale la data derecunoasterii (scoaterii din evidenta) aacestora sau
pe masura folosirii lor de catre entitate.

 1065 “Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din

reevaluare

Se creditează:
» cu câştigul din reevaluare efectiv realizat:
105 “Rezerve din reevaluare ” = 1065 “Rezerve reprezentând
surplusul realizat din rezerve
din reevaluare “
Se debitează:
» cu câştigul din reevaluare încorporat în capitalul social:

1065 “Rezerve reprezentând surplusul = 1012 “Capital social subscris

realizat din rezerve din reevaluare “ varsat”
 Alte rezerve
neprevăzute de lege sau statut, pot fi constituite facultativ pe seama
profitului net, pentru: acoperirea pierderilor contabile sau pentru alte
scopuri, potrivit hotărârii adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor,
cu respectarea prevederilor legale 1068 “Alte rezerve”
Se creditează: cu repartizările din profitul anual net pentru constituirea de alte rezerve
decât cele legale şi statutare potrivit Hotărârii AGA:

129 “Repartizarea profitului” = 1068 “Alte rezerve” x

Se debitează: cu acoperirea pierderilor reportate din exerciţiile financiare precedente

sau din exerciţiul financiar expirabil, potrivit Hotărârii AGA:

1068 “Alte rezerve” = % x

117 “Rezultatul reportat” x
121 “Profit şi pierdere” x

Sold: creditor, alte rezerve decât cele legale şi statutare,existent la un moment dat.

Rezultat reportat

 În principal: (cont 1171”Rezultatul reportat reprezentând

profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită”)

 Profitul nerepartizat sau propus a fi repartizat ca dividente (pentru a nu

fi reportat în bilanţ ca datorie):
121”Profit sau pierderi” = 1171 ”Rezultatul reportat reprezentând
profitul nerepartizat sau
pierderea neacoperită”

 Pierderea neacoperita
1171 ”Rezultatul reportat reprezentând = 121 “Profit sau pierdere”
profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită”

În subsidiar: Tratamentele contabile speciale generate de

adoptarea unor referenţiale contabile noi sau de corectarea unor erori
contabile din exerciţiile financiare precedente.

 1172 “Rezultatul
Conturile utilizate sunt: provenit din adptarea pentru
reportat
prima dată a IAS, mai puţin IAS 29” (A/P)
 1174 ”Rezultatul reportat din corectarea erorilor
contabile”
 1176 “Rezultatul reportat provenit din trecerea la
aplicarea Reglementărilor contabile conforme cu
Directiva a patra a Comunitatilor Economice Europene”
(A/P)

- LECTURĂ SUPLIMENTARĂ -
 Rezultat curent

121 “Profit şi pierdere”

Se creditează: cu preluarea soldurilor ct. de venituri, asigucându-se prin

aceasta închiderea tuturor ct. de venituri utilizate în cursul ex.:

7xxx “Conturi de venituri” = 121 “Profit şi pierdere” x

Se debitează: cu preluarea soldurilor ct. de cheltuieli, asigucându-se prin

aceasta închiderea tuturor ct. de cheltuieli utilizate în cursul ex:

121 “Profit şi pierdere” = 6xxx “Conturi de cheltuieli” x

Soldul contului poate fi:

creditor: reflectă profitul net al exerciţiului;
debitor: reflectă pierderea netă a exerciţiului.

În ex. financiar N+1 contul 121 “Profit si pierdere” se

inchide astfel:

1. daca rez. Ex. N este profit,

121 “Profit şi pierdere” = 1171“Rezultatul reportat x

reprezentând profitul
nerepartizat sau pierderea
neacoperită”
2. daca rez.ex. N este pierdere, AGA poate hotărî:

- reportarea pierderii pentru ex. fin. următoare,

1171 “Rezultatul reportat = 121 “Profit şi pierdere” x

reprezentând profitul
nerepartizat sau pierderea
neacoperită”
-acoperirea pierderii din rezerve şi/sau din capitalul social,

% = 121 “Profit şi pierdere” x

106x “Rezerve” x
1012 “Capital subscris vărsat” x

129 “Repartizarea profitului”

Se debitează cu profitul repartizat:

129 “Repartizarea profitului” = 106 “Rezerve” x

În 1171 “1171“Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat sau pierderea

neacoperită” se înregistreaza toate repartizările propuse, altele decât cele pentru
constituirea rezervelor legale, precum a se evita înregistrarea repartizărilor de
profituri în datorii.
După aprobarea Sit. Fin. anuale, profitul reportat se repartizează pe destinatii: plăţii
dividendelor, vărsămintelor obligatorii la bugetul de stat

1171 “Rezultatul reportat” = % x

reprezentând profitul 457 “Dividende de plată”
x nerepartizat sau
pierderea 446 “Alte impozite, taxe şi x
neacoperită” vărsăminte
asimilate”
 129 “Repartizarea profitului”

Se creditează cu: profitul repartizat ca rezervă legală, după

aprobarea repartizării acestuia de către AGA (la SC) şi a
Consiliului de administraţie (la RA):

121 “Profit şi pierdere” = 129 “Repartizarea profitului”

x

Sold: debitor şi reflectă, în perioada dintre “momentul” închiderii

exerciţiului financiar expirabil N şi aprobarea repartizării
definitive a profitului în exerciţiul financiar N+1, profitul net
realizat în exerciţiul financiar N repartizat la rezerve legale.

Provizioane

 sunt datorii probabile cu scadenta incerta.

 trebuie să fie strict corelate cu riscurile şi chel. estimate.
 la data bilantului se revizuiesc, ajusteaza pentru a
reflecta cea mai bună estimare curentă. (majorare,
diminuare, anulare)
 se constituie pentru elemente cum sunt:
 litigii, amenzi şi penalităţi, despăgubiri, daune, alte datorii incerte;
 cheltuielile de service în perioada de garanţie şi alte cheltuieli privind
garanţia acordată clienţilor;
 pensii şi obligaţii similare;
 impozite;
 alte provizioane.

15 Provizioane

151 Provizioane
 1511. Provizioane pentru litigii
 1512. Provizioane pentru garantii acordate clientilor
 1514. Provizioane pentru restructurare
 1515. Provizioane pentru pensii si obligatii similare
 1516. Provizioane pentru impozite
 1518. Alte provizioane

 FC pasiv
 C la constituire, majorare (cheltuieli = provizion)
 D la diminuare, anulare (provizion = venit)
 Provizioane pentru litigii

 se constituie la sf ex. pentru litigiile aflate in curs, cand exista

riscul pierderii litigiului.
 se constituie la nivelul sumei aflate in litigiu
 trebuie constituite pentru reflectarea corecta a profitului net.
Provizioane pentru garantii
 In limita cheltuielilor prevazute pentru efectuarea reparatiilor
in perioada de garantie
 Venituri din vanzari bunuri cu garantie X cota medie a
cheltuielilor cu reparatiile din exercitiile precedente
 Se anuleaza la expirarea perioadei de garantie

Exemplu: provizion litigii

penalitatile probabile din neachitarea la termen a unei

datorii, ce vor fi platite in ex. N+1, sunt de 5.000 lei. In ex.
N+1 penalitatile ce trebuie achitate si se achita sunt in
suma de 4.000 lei.

 Constituire provizion 6812 = 1511 5.000

 Achitare penalitati 6581 = 5121 4.000
 Anulare provizion 1511 = 7812 5.000

Exemplu: provizion garantii clienti

 O sc livreaza produse finite in valoare de 40.000 lei

si TVA pentru care acorda clientilor garantie 1 an.
 Cota medie a ch. Cu remedierea produselor in
perioada de garantie realizate in ex pecedent este de
3%
 Constituire provizion 6812 = 1512 1.200
40.000 x 3% = 1.200
 Anulare provizion la expirarea
perioadei de garantie 1512 = 7812 1.200
 Imprumuturi din emisiunea de obligatiuni

 SA – imprumut prin emisiune de oblig. maxim ¾ din CS

 Obligatiunea- valoare mobiliara negociabila ce ofera
detinatorului calitatea de creditor.
 Valoare nominala minim 2,5 lei.
 nominative, sau la la purtator
 emise in forma materiala sau dematerializata

 Detinatorul - dreptul de a incasa de la emitent dobanzile

aferente sumei date cu imprumut.
 Obligatiuni
 ordinare, cu dobanda fixa sau periodica
 cu prima de rambursare PR=VN – PE
 cu loterie

Imprumuturi obligatare

 161 Împrumuturi din emisiuni de obligatiuni (P)

 1614 Împr. externe din emis. de obligaţiuni garantate de stat
 1615 Împr.externe din emis. de obligaţiuni garantate de bănci
 1616 Împr. interne din emis. de obligaţiuni garantate de stat
 1618 Alte împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni
 1681 Dobânzi aferente împr.din emis. de obligatiuni (P)
 169 Prime privind rambursarea obligatiunilor (A)
 D: prima de rambursare aferenta imprumuturilor contractate
 C: prime de rambursare amortizate
 SD: prime de rambursare neamortizate
 Alte conturi:
 505 Obligatiuni emise si rascumparate,
 6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea PR a obligatiunilor

Exemplu: Imprumut din emisiune de obligatiuni

ordinare

Se emit 1.000 oblig. ce se vand la VN de 10 lei/buc, dob. an 25%. Dupa 2

ani oblig. se rascumpara si anuleaza.

 Emisiune obligatiuni 461 = 161 10.000

 Incasare in nr. la VN 5311 = 461 10.000
 Chelt cu dobanda an I 10.000 x 25% 666 = 1681 2.500
 Chelt cu dobanda an II 10.000 x 25% 666 = 1681 2.500
 Achitarea dobanzii prin banca 1681=5121 5.000
 Rascumpararea in nr. A oblig. 505 = 5311 10.000
 anularea oblig.rascumparate 161 = 505 10.000
 Exemplu: Imprumut din emisiune de obligatiuni cu
prime

Se emit 1.000 oblig. VN de 3,5 lei/buc ce se vand cu PV 3 lei cu incasare

prin banca. La scadenta se ramburseaza imprumutul si se amortizeaza
prima de emisiune.

 Emisiune obligatiuni % = 161 3.500

461 3.000
169 500
 Incasare in nr. la VN 5311 = 461 3.000
 Rascumpararea in nr. A oblig. 505 = 5311 3.500
 anularea oblig.rascumparate 161 = 505 3.500
Amortizare prime de rambursare 6868= 169 500

Exemplu: Imprumut din emisiune de

obligatiuni cu loterie

Se emit 2.000 oblig. ce se vand la VN de 15 lei/buc, cu

castig in numerar prin loterie 5.000 lei. Dupa 2 ani oblig. se
rascumpara la VN si anuleaza.

 Emisiune obligatiuni 461 = 161 30.000

 Incasare in nr. la VN 5311 = 461 30.000
 Castig acordat prin tragere la sorti 668 = 5311 5.000
 Rascumpararea in nr. a oblig. 505 = 5311
30.000
 Anularea oblig.rascumparate 161 = 505
30.000

Credite bancare

Creditele bancare sunt sume imprumutate de la banci ce

trebuie rambursate intr-un anumit termen (scadenta) si
pentru care se achita o dobanda.

Credite pe termen peste 1 an

 credite in moneda
 in lei

 In valuta (diferente de curs valutar 665,765)

 Credite bancare

 162 Credite bancare pe termen lung

 1621 Credite bancare pe termen lung
 1622 Credite bancare pe termen lung neramb. la scadenţă
 1623 Credite externe guvernamentale
 1624 Credite bancare externe garantate de stat
 1625 Credite bancare externe garantate de bănci
 1626 Credite de la trezoreria statului
 1627 Credite bancare interne garantate de stat

 1682 Dobânzi aferente creditelor bancare pe t. lung