Curs CTB de Gestiune Id

Contabilitate de gestiune:
Autor:
Lector univ.dr. David Delia
Obiectivele cursului :
Pentru buna funcţionare a unei entităţi economice, indiferent de obiectul său de

activitate, informaţiile furnizate de contabilitatea de gestiune sunt foarte importante.
Acest fapt se datorează obiectului de studiul al acesteia şi anume : înregistrarea
operaţiilor legate de colectarea şi repartizarea cheltuielilor pe destinaţii, decontarea
producţiei obţinute, gestiunea analitică a stocurilor, calcularea costului produselor,
serviciilor, determinarea rezultatelor analitice pe produse, previziunea cheltuielilor şi
veniturilor prin întocmirea bugetelor interne, etc. Dintre toate aceste obiective cel mai
important îl reprezintă calculul costului de producţie în calitatea sa de indicator de
eficienţă . Costul este un element esenţial în alegerea variantei optime la proiectarea unei
investiţii şi totodată indispensabil în elaborarea deciziilor.
Cursul “Contabilitate de gestiune” destinat studenţilor de la specializarea
“Contabilitate şi informatică de gestiune” din cadrul Universităţii de Vest Vasile Goldiş
abordează într-o manieră teoretică şi practică aspecte legate de contabilitatea de gestiune.
Disciplina are ca principal obiectiv informarea studenţilor cu privire la:
- înregistrarea operaţiilor privind colectarea şi repartizarea cheltuielilor pe
destinaţii repective de activitităţi, secţii, faze de fabricaţie;
- gestiunea stocurilor;
- calcularea costului produselor , serviciilor şi activităţilor;
- determinarea rezultatelor analitice prin compararea costului produselor cu
preţul de vânzare;controlul costurilor şi bugetelor prin intermediul abaterilor;
Structura cursului răspunde cerinţelor minime de cunoştinţe teoretice şi practice,
pe care le considerăm necesare pentru înţelegerea importanţei contabilităţii de gestiune şi
a calculaţiei costurilor.
CUPRINS
MODULUL I -Fundamentele teoretice ale contabilităţii de

gestiune……………………………………………………………… 4
1.1 Introducere………………………………………………………………….. 4
1.2 Delimitări între contabilitatea finnaciară, contabilitatea de gestiune, controlul
de gestiune şi contabilitate managerială……………………………… 5
1.3 Obiectul contabilităţii de gestiune………………………………………….. 6
1.4 Obiectivele contabilităţii de gestiune……………………………………….. 7
1.5 Funcţiile contabilităţii de gestiune………………………………………….. 8
1.6 Teste grilă propuse………………………………………………………….. 9
MODULUL II - Costul – obiect de studiu al contabilităţii de
gestiune…………………………………………………………….. 10
2.1 Generalităţi privind costurile……………………………………………….. 10
2.2 Noţiunile de cheltuială şi cost………………………………………………. 10
2.3 Costul de producţie, concept şi clasificare………………………………….. 12
2.3.1 Clasificarea cheltuielilor………………………………………………….. 12
2.4.2 Costuri fixe. Costuri variabile…………………………………………….. 14
2.4.3 Costul subactivităţii……………………………………………………….. 17
2.4.4 Delimitarea cheltuielilor între contabilitatea financiară şi contabilitatea de
gestiune ………………………………………………………………………… 17
2.5 Relaţia de eficienţă a contabilităţii de gestiune……………………………... 19
2.6 Principiile calculaţiei costurilor…………………………………………….. 20
2.7 Clasificarea calculaţiilor privind costul de producţie……………………….. 21
MODULUL III -Procedee generale utilizate în calculaţia
costurilor……………………………………………………………. 24
3.1 Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte……………………………. 24
3.1.1 Procedeul suplimentării forma clasică……………………………………. 24
3.1.2 Procedeul suplimentării forma cifrelor relative de structură……………… 25
3.2 Procedee de delimitare a cheltuielilor de producţie în fixe şi variabile…….. 26
3.2.1 Procedeul celor mai mici pătrate………………………………………… 26
3.2.2 Procedeul punctelor de maxim şi minim…………………………………. 27
3.2.3 Procedeul analitic…………………………………………………………. 28
3.3 Procedee de calcul a costului pe unitate de produs…………………………. 29
3.3.1 Procedeul diviziunii simple……………………………………………….. 29
3.3.2 Procedeul cantitativ……………………………………………………….. 29
3.3.3 Procedeul coeficienţilor de echivalenţă…………………………………... 30
3.3.3.1 Varianta coeficienţilor de echivalenţă simpli…………………………… 31
3.3.3.2 Varianta coeficienţilor de echivalenţă complecşi………………………. 32
3.3.3.3 Varianta coeficienţilor de echivalenţă agregaţi………………………… 33
3.3.3.4 Varianta coeficienţilor de echivalenţă inversaţi……………………….. 34
3.3.4 Procedeul echivalării produsului secundar cu o cantitate dată de produs
principal………………………………………………………………………… 34
2
3.3.5 Procedeul valorii rămase………………………………………………….. 35
3.4 Procedee de calcul al producţiei de fabricaţie interdependentă…………….. 35
3.4.1 Procedeul reiterării(rundelor)....................................................................... 36
3.4.2 Procedeul algebric........................................................................................ 37
3.5 Teste grilă propuse …………………………………………………………. 38
MODULUL IV - Bugetarea gestiuni activităţii………………….. 39
4.1 Bugetul costurilor- instrument de reglare şi control al producţiei.................. 39
4.2 Clasificarea bugetelor şi premisele elaborării acestora.................................. 40
MODULUL V- Organizarea contabilităţii de gestiune................. 43
5.1 Sistemul conturilor de gestiune utilizat în Romania………………………... 43
5.1.1 Conturile de gestiune – conţinut şi funcţie contabilă…………………….. 44
5.1.2 Conturi de gestiune adaptate la specificul activităţii comerciale…………. 51
5.1.3 Conturi de gestiune adaptate la specificul activităţii de prestări servicii…. 55
MODULUL VI -Metode de calculaţie a costurilor…………… 58
6.1 Clasificarea metodelor de calculaţie a costurilor…………………………… 58
6.2 Trăsături ale metodelor de calculaţie a costurilor ………………………….. 60
6.3 Etapele metodologice privind lucrările de contabilitate de gestiune şi
calculaţie a costurilor ………………………………………………………….. 60
6.4 Metode utilizate în calculaţia costurilor…………………………………… 62
6.4.1 Metoda globală de calculaţie a costurilor………………………………… 62
6.4.2 Metoda de calculaţie pe faze ……………………………………………... 63
6.4.3 Metoda de calculaţie pe comenzi…………………………………………. 66
6.4.4 Metoda de calculaţie standard cost……………………………………….. 68
6.4.4.1 Elaborarea calculaţiei costurilor standard………………………………. 69
6.4.4.2 Abaterile de la costurile standard………………………………………. 70
6.5 Direct costingul şi sarcinile decizionale ale calculaţiei costurilor………….. 72
6.5.1 Metoda direct costing simplificat…………………………………………. 72
6.6.2 Metoda direct costing evoluat…………………………………………….. 74
6.6 Calculaţia costurilor de proces sau pe activităţi (ABC)…………………….. 74
6.7 Calculaţia Target –costing………………………………………………….. 76
6.8 Metoda Tarif-oră-maşină (T.H.M)………………………………………….. 78
6.9Metoda PERT-cost…………………………………………………………. 79
6.10 Metoda costurilor directe………………………………………………….. 82
6.11 Teste grilă propuse………………………………………………………… 83
BIBLIOGRAFIE………………………………………………………………… 85
3
MODULUL I :
FUNDAMENTELE TEORETICE ALE CONTABILITĂŢII DE

GESTIUNE
1.1 Introducere
In România organizarea contabilităţii de gestiune are la bază două acte

normative Legea contabilităţii nr.82/19911 şi Ordinul 1826/20032 pentru aprobarea
Precizărilor privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea contabilităţii de
gestiune .
Legea 82/1991 evidenţiază obligativitatea conducerii contabilităţii de gestiune ,
fapt care rezultă din primul articol:
(1) Societăţile comerciale, societăţile/companiile naţionale,regiile autonome, institutele
naţionale de cercetare - dezvoltare, societăţile cooperatiste şi celelalte persoane
juridice au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie, respectiv
contabilitatea financiară, potrivit prezentei legi, şi contabilitatea de gestiune adaptată
la specificul activităţii.
(2) Instituţiile publice, asociaţiile şi celelalte persoane juridice cu şi fără scop
patrimonial, precum şi persoanele fizice care desfăşoară activităţi producătoare de
venituri au, de asemenea, obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie,
respectiv contabilitatea financiară şi după caz contabilitatea de gestiune.
(3) Subunităţile fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate, care aparţin
persoanelor prevăzute la alin. (1) şi (2), cu sediul sau domiciliul în România ,
precum şi sediile permanente din România care aparţin unor persoane juridice cu
sediul sau domiciliul în străinătate au obligaţia să organizeze şi să conducă
contabilitatea proprie, potrivit prezentei legi.
Ordinul 1826/2003 prezintă anumite repere privind regulile generale de
conducere şi organizare a contabilităţii de gestiune şi calculaţia costurilor. Ordinul
1826/2003 prevede ca pe lângă conturile de cheltuieli pe destinaţii şi de calculaţie a
costurilor pot fi utilizate conturi analitice corespunzătoare de venituri şi rezultate în
funcţie de opţiunea fiecărei unităţi patrimoniale.
Potrivit acestor reglementări organizarea contabilităţii de gestiune nu este
diferenţiată de conducerea contabilităţii din punct de vedere al persoanei care poartă
răspunderea, de ambele activităţi fiind răspunzător administratorul societăţii. In literatura
de specialitate există o prevedere prin care este delimitată clar răspunderea pentru cele
două activităţi : răspunderea pentru organizarea contabilităţii, potrivit legii, revine
administratorului iar răspunderea pentru ţinerea contabilităţii revine administratorului
numai când unitatea nu are compartiment financiar contabil şi nu foloseşte persoane
fizice şi juridice autorizate3. In concluzie dacă pentru organizarea contabilităţii de
1
Republicată în M.Of nr.454 din 18 iunie 2008
2
Publicată în M.Of nr.23 din 12 ianuarie 2004
3
Pântea I.P – Managementul contabilităţii româneşti- Ed. Itelcredo, Deva 1998, pag15
4
gestiune este răspunzător administratorul întreprinderii, răspunderea pentru conducerea
contabilităţii de gestiune îi revine profesionistului contabil.
1.2 Delimitări între contabilitatea financiară, contabilitatea de gestiune,controlul

de gestiune şi contabilitatea managerială.
Contabilitatea este un limbaj specific de prezentare a informaţiilor care

descriu evenimente exprimate în unităţi monetare. Contabilitatea este un sistem de
organizare, codificare şi transmitere a informaţiilor descriptive. Limbajul contabil
comunică imaginea asupra activităţii desfăşurate de o entitate economică. Comunicarea
informaiilor prin limbajul contabil porneşte de la idea alocării resurselor în vederea
atingerii unui scop sau obiectiv. In categoria resurselor se includ:
- mijloace financiare ;
- mijloace tehnice ;
- resursele umane.
Resursele sunt administrate de către un gestionar care decide atât alocarea
cât şi utilizarea lor şi care are nevoie de informaţii privind consecinţele alocării resurselor
în scopul optimizării raportului resurse consummate-rezultate obţinute.Informaţiile
vizează de asemenea şi nevoia de comparare a alocării reale cu cea prevăzută,a
conseciţelor reale cu cele previzionate. Sursa unor astfel de informaţii este contabilitatea
în ansamblul ei. Contabilitatea furnizează înformaţii pentru toate categoriile de utilizatori
interni si externi, informaţii pe care acestea îşi fundamentează deciziile de alocare a
resurselor. Existenţa celor două categorii de beneficii de informaţii contabile împarte
contabilitatea în două părţi prin care să se satisfacă nevoia de informare atât generală cât
şi de detaliu.Vorbim astfel despre o:contabilitate financiară si una managerială.
Contabilitatea financiară este orientată spre înregistrarea acelor operaţiuni
în baza cărora se întocmesc situaţiile financiare anuale.Prin contabilitatea financiară se
furnizează informaţii referitoare la performanta şi poziţia financiară a unei entităţi la un
anumit moment, obiectivul principal fiind acela de a oferi informaţii utilizatorilor externi,
informaţii care ajută şi managementul sau conducerea unităţii să controleze la nivel
general principalele funcţii ale unei afaceri (producţie, desfacere, finanţare, etc).
Situaţiile financiare ale întreprinderii vizează orizontul de timp trecut însă
viitorul nu poate fi neglijat în special planificarea şi controlul.Unul din aspectele de bază
al planificării îl reprezintă elaborarea diferitelor bugete cum ar fi:bugetul vânzărilor,
producţiei, trezoreriei, cheltuielilor de capital.
Controlul de gestiune este funcţia prin care se constată dacă previziunile din
buget au fost atinse dacă performanţele actuale corespund celor previzionate şi se exercită
controlul managementului în cazul performanţelor slabe. Previziunea şi controlul sunt
atribuite contabilităţii şi controlului de gestiune.
Contabilitatea de gestiune furnizează informaţii pentru contabilitatea
managerială şi contabilitatea financiară. Prin intermediul contabilităţii de gestiune se
măsoară şi se raportează informaţii referitoare la posturile privind achiziţia şi utilizarea
resurselor într-o entitate.Contabilitatea de gestiune include acele părţi ale contabilităţii
financiare şi manageriale referitoare la colectarea şi analiza costurilor.Legea contabilităţii
82/1991 modificată şi completată defineşte contabilitatea de gestiune ca fiind destinată în
5
principal pentru înregistrarea operaţiilor privind colectarea şi repartizarea cheltuielilor pe
destinaţii respective pe activităţi, secţii, faze de fabricaţie, deconectarea producţiei
precum şi calculul costului de producţie a produselor fabricate, lucrărilor executate şi
serviciilor prestate inclusiv a producţiei în curs.
Contabilitatea şi controlul de gestiune s-au dezvoltat datorită informării
insuficiente a contabilităţii financiare cu privire la:
-calculul rezultatului global care nu permite cunoaşterea aspectelor sensibile ale
activităţilor cum ar fi: rezultatul pe departamente, comenzi, produse. Conducerea
întreprinderii în aceste condiţii nu va şti unde şi cum să acţioneze pentru a corecta aceste
deficiente.
-imposibilitatea stabilirii preţului pe baza informaţiilor furnizate de contabilitatea
financiară.
-clasificarea cheltuielilor şi a costurilor nu serveşte calculul costului şi implicit
controlului acestuia în diferite stadii de fabricaţie şi departamente.
-lipsa standardelor în evaluarea performanţelor - contabilităţii financiare nu îi sunt
specifice standarde pentru supravegherea consumurilor de materiale, manoperă şi
cheltuieli indirecte.
-contabilitatea financiară furnizează numai informaţii istorice nu şi informaţii
zilnice legate de costurile utilizate în scopuri previzionate şi decizionale.
-contabilitatea financiară nu asigura analiza completă a pierderilor datorate
materialelor necorespunzatoare, timpilor morţi, defecţiunilor de utilaje, etc.
-contabilitatea financiară nu furnizează informaţii suficiente pentru comparaţii şi
decizii,nu asigură informaţii necesare comparării costurilor de la o perioada la alta.
Contabilitatea managerială cuantifică şi raportează informaţii financiare şi
nonfinanciare care ajută managerii în luarea deciziilor cu privire la realizarea obiectivelor
entităţii economice. Pentru alegerea, comunicarea şi implementarea strategiilor managerii
utilizează informaţii furnizate de contabilitatea managerială. De asemenea informaţiile
contabilităţii sunt folosite pentru proiectarea produselor, desfaşurarea activităţii şi luarea
deciziilor. Contabilitatea managerială este axată pe raportarea internă: ”Contabilitatea
managerială reprezintă procesul de identificare, cuantificare, colectare, analiză,
prelucrare, interpretare şi trasmitere a informaţiilor financiare şi nonfinanciare utilizate de
management pentru realizarea funcţiilor de planificare, evaluare şi control în cadrul
companiei şi pentru asigurarea utilizării şi evidenţierii corespunzătoare a resurselor
acestora.”(Institutul contabililor de gestiune I.M.A., New York)
In concluzie contabilitatea managerială vizează acele informaţii necesare
conducerii unei entităţi economice pentru: planificarea şi controlul activităţii, formularea
de politici economice, luarea deciziilor în contextul diverselor trenduri.
1.3 Obiectul contabilităţii de gestiune
Contabilitatea de gestiune are ca obiect reprezentarea analitică a proceselor

interne ale întreprinderii care produc trasformări calitative şi cantitative în masa
patrimoniului. Informaţia furnizată este destinată managerului care trebuie să răspundă la
întrebarea cum să aloce şi să utilizeze resursele pentru a obţine performanţa. Obiectul şi
scopul contabilităţii de gestiune se identifică cu:
-gestiunea stocurilor
6
-calcularea costului produselor,serviciilor şi activităţilor
-determinarea rezultatelor analitice prin compararea costului produselor cu
preţul lor de vânzare
-previziunea cheltuielilor şi veniturilor prin întocmirea reţelei interne de
bugete
-controlul costurilor şi bugetelor prin intermediul abaterilor.
Contabilitatea de gestiune scoate în evidenţă modul de influenţă al factorilor
interni şi externi asupra activităţii unei companii. Informaţiile pe care aceasta le
furnizează trebuie să răspundă următoarelor cerinţe: responsabilitatea, controlul,
fiabilitatea, interdependenţa, pertinenţa, neutralitatea, comparabilitatea, prudenţa.
Contabilitatea de gestiune furnizează informaţii necesare elaborării de
rapoarte şi analize interne utilizate de managementul unităţii în luarea deciziilor.
Cerinţele de prezentare şi analiză a informaţiilor oferite de contabilitatea de gestiune nu
sunt limitative. La organizarea contabilităţii de gestiune se va urmări ca informaţiile
obţinute să satisfacă atât necesităţile de informare existente cât şi pe cele în continuă
schimbare.
1.4 Obiectivele contabilităţii de gestiune
Obiectivele contabilităţii de gestiune rezultă chiar din obiectul ei şi subliniază

importanţa pe care o are în managementul întreprinderii întrucât răspund la trei întrebări
esenţiale : ce dorim să analizăm? care este scopul analizei? cum analizăm?
„ Ce dorim să analizăm” – în mod clar dorim să analizăm rezultatele însă este
important să determinăm la ce nivel. Putem vorbi despre nivel de produs sau de centru
luând în considerare zona geografică şi canalele de distribuţie.
Se desprinde astfel un prim obiectiv al contabilităţii de gestiune şi anume
calculul costurilor în vederea determinării rezultatelor .
„ Care este scopul analizei” – scopul analizei îl reprezintă urmărirea gestiunii sub
diferite aspecte şi care se bazează pe următoarele criterii: productivitate, profitabilitate,
rentabilitate şi eficienţă globală.
Rezultă astfel, cel de-al doilea obiectiv al contabilităţii de gestiune care se
referă la studierea eficienţei gestiunii.
"Cum analizăm?” - Analiza se face pe baza studiului descriptiv al metodelor
utilizate şi care conduce la conturarea a două aspecte : judecarea trecutului, pe de o parte,
iar pe de altă parte pregătirea deciziilor în funcţie de previziuni şi confruntarea lor cu
realizările.
Cel de-al treilea obiectiv al contabilităţii de gestiune se referă a elaborarea
bugetelor pe feluri de activităţi, urmărirea şi controlul acestora pentru asigurarea unei
eficienţe pe termen scurt, mediu şi lung.
Având în vedere că pentru determinarea eficienţei cel mai simplu criteriu de
aplicare este costul , rezultă că obiectivul principal al contabilităţii de gestiune îl
reprezintă calculaţia costurilor.
Reglementările contabile din ţara noastră, respectiv OMFP nr.1826/2003
evidenţiază ca obiective principale ale contabilităţii de gestiune următoarele:
7
- înregistrarea operaţiunilor privind colectarea şi repartizarea cheltuielilor pe
destinaţii, respectiv pe activităţi, secţii, faze de fabricaţie, centre de costuri,
centre de profit după caz;
- calculul costului de achiziţie, de producţie, de prelucrare al bunurilor
intrate, obţinute, lucrărilor executate, serviciilor prestate, producţiei în curs
de execuţie, imobilizărilor în curs etc. din unităţile de producţie,
comerciale, prestatoare de servicii, financiare şi alte domenii de activitate.
1.5 Funcţiile contabilităţii de gestiune
Funcţiile contabilităţii de gestiune se manifestă pentru a evidenţia rolul

contabilităţii de gestiune în cadrul unei companii. Funcţiile contabilităţii de gestiune
reprezintă un set de atribuţii care au ca obiectiv satisfacerea necesităţilor de informare a
factorilor de decizie ( manager general, conducătorii compartimentelor : comercial, de
producţie, financiar, etc).
Contabilitatea de gestiune are următoarele funcţii :4
- furnizează informaţii necesare planificării operaţionale şi financiare tuturor factorilor de
decizie implicaţi în gestiunea companiei;
- contribuie la agregarea informaţiilor ce reprezintă principalul sector de comunicare
internă în cadrul companiei între toţi factorii de decizie cu privire la aspecte referitoare
la :
- informaţii privind nivelul aprovizionării;
- evidenţa operativă a producţiei, a ansamblului de resurse;
- determinarea costurilor de producţie şi a preţului de vânzare;
- analiza rezultatelor şi a rentabilităţii activităţii de desfacere şi financiare;
- analiza informaţiilor privind structura activelor şi a resurselor proprii şi atrase
precum şi a costului acestora.
- asigură exercitarea controlului operaţional la nivel de companie, de departament, funcţie
sau subdiviziuni tehnico-organizatorice ale acestora precum şi evaluarea şi analiza
rezultatelor în vederea atingerii obiectivelor companiei;
- asistă procesul de lucru al deciziilor pe termen scurt ( decizii tactice) şi pe termen lung
(decizii strategice).
4
Muţiu A, Mureşan M – Contabilitate managerială . Cu aplicaţie în companiile comerciale şi prestatoare de
servicii, Editura Risoprint, Cluj Napoca 2006, pag.13
8
1.6 Teste grilă propuse :
1) Contabilitatea de gestiune are următoarele funcţii :

a) furnizează informaţii necesare planificării operaţionale şi finnaciare managementului
întreprinderii ;
b) asigură exercitarea controlului operaţional la nivel de companie, de departament,
funcţie sau subdiviziuni tehnico-organizatorice ;
c) asistă procesul de lucru al deciziilor pe termen scurt ( decizii tactice) şi pe termen lung
(decizii strategice) ;
d) toate răspunsurile sunt corecte .
2)Contabilitatea de gestiune denumită şi managerială sau analitică şi control de gestiune

are ca obiect :
a)reprezentarea analitică a proceselor interne şi externe ale întreprinderii care produc
transformări cantitative şi calitative în masa patrimoniului.
b)reprezentarea analitică a proceselor interne ale întreprinderii care produc transformări
cantitative şi calitative în masa patrimoniului.
c)evidenţa tuturor operaţiunilor derulate de o societate comercială
d)înregistrarea obligaţiilor şi drepturilor de creanţă ce derivă din relaţia cu clienţii şi
furnizorii
3)Contabilitatea de gestiune :
a)are un caracter rigid
b)este facultativă
c)este supusă normalizării
d)nicio variantă nu este corectă
4) .Contabilitatea de gestiune:
a)este obligatorie
b)nu este supusă normalizării
c)este rapidă, pertinentă, semnificativă
d)toate răspunsurile sunt corecte
5) Obiectul de studiu al contabilităţii de gestiune îl reprezintă :

a) înregistrarea operaţiunilor privind colectarea şi repartizarea cheltuielilor pe destinaţii
b) înregistrarea operaţiunilor derulate cu clienţii şi furnizorii
c)evidenţa operativă a imobilizărilor corporale
d) calculul şi înregistrarea adaosului comercial aferent mărfurilor evidenţiate în regim cu
amânuntul.
9
MODULUL II
COSTUL - OBIECT DE STUDIU AL CONTABILITĂŢII DE

GESTIUNE
2.1 Generalităţi privind costurile
Orice activitate economică are ca obiectiv principal obţinerea unei

rentabilităţi cât mai ridicate. Nivelul rentabilităţii întreprinderii este însă influenţat de o
serie întreagă de factori, a căror cunoaştere prezintă o importanţă deosebită pentru
orientarea eficientă a activităţii întreprinderii. Cum premiza realizării unei rentabilităţi
ridicate o constituie în primul rând costul redus al producţiei, rezultă că atenţia principală
trebuie îndreptată spre cunoaşterea multilaterală a costului de producţie. Astfel,
costul constituie factorul intern al rentabilităţii, care exprimă efortul depus de întregul
colectiv de muncă pentru obţinerea unei producţii.
Deşi rentabilitatea mai este influenţată de un factor extern important,
respectiv nivelul preţului de vânzare al produsului fabricat, amintirea lui este necesară dat
fiind faptul că la fundamentarea preţului de vânzare se porneşte de la costul produsului.
Obţinerea unei rentabilităţi sporite cere concentrarea tuturor eforturilor
spre factorii interni care influenţează nivelul costurilor şi asupra cărora întreprinderea
poate acţiona direct, întrucât asupra factorilor externi de regulă nu se poate acţiona direct.
Aceasta obligă cunoaşterea factorilor interni şi studierea caracteristicilor ce le prezintă în
vederea prevenirii efectelor negative ale acestora asupra nivelului costurilor de producţie.
Studiul costurilor a cunoscut o serioasă dezvoltare în ultima perioadă. La
începutul civilizaţiei moderne au predominat calculele financiare legate de activele şi
pasivele întreprinderii redate de bilanţ, cum şi cele privind stabilirea profitului şi pierderii
ca rezultate financiare agregate ale unei perioade.
Conducerea modernă înseamnă ceva mai mult. Ea cere relaţii asupra
costurilor şi a altor informaţii statistice care pot asigura realizarea unei distincţii între
activităţi eficiente şi ineficiente, între produsele rentabile, profitabile şi cele neprofitabile,
nerentabile.
Judecătorul eficienţei efortului depus este calculaţia costurilor însoţită de
un control operaţional, curent şi de un plan al viitorului.
2.2 Noţiunile de cheltuială şi de cost.
a) Definiţia costului5. Din punct de vedere etimologic costul este de origine latină şi
derivă din verbul”constare”care în traducere liberă înseamnă a stabili, a fixa. Plecând de
la acest cuvânt se conturează mai târziu noţiunea de”costa”care a fost utilizată pentru a
exprima un consum ocazionat de producerea unui obiect. De la această noţiune se ajunge
la cea de “cost”utilizată în prezent în literatura de specialitate.Costul reprezintă o
5
Căpuşneanu S. – Contabilitate de gestiune . Studii aplicative şi teste grilă , Editura economică 2006,
pag.15
10
cheltuială sau o sumă de cheltuieli asociate la o resursă consumată, un loc de activitate,
un produs realizat sau o perioadă de gestiune.
b) Definiţia cheltuielilor.Cheltuielile sunt expresia bănească a utilizării de resurse în
scopul obţinerii a unui bun material sau serviciu.Cheltuielile reprezintă diminuări ale
beneficiilor economice pe perioada exerciţiului financiar sub forma ieşirilor, a scăderilor
de active sau a creşterilor de pasive care se concretizează în reduceri ale capitalurilor
proprii altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către proprietari.6
c )Caracteristici ale cheltuielilor şi costurilor.
-caracteristici ale cheltuielilor:
- intră în componenţa costurilor cu anumite excepţii;
- apare în procesul achiziţionării produselor, serviciilor;
- se formează ,de regulă, în procesul de aprovizionare şi desfacere ;
- sunt legate de plăţi;.
-caracteristici ale costurilor:
- reprezintă un consum de materiale;
- nu sunt determinate de plăţi;
- se formează în cadrul procesului de fabricaţie.
Aşa cum rezultă din descrierea celor două noţiuni , între cheltuială şi cost
există o legătură de precedenţă dar nu în totalitate deoarece putem vorbi despre plăţi
anticipate dar şi aprovizionări neachitate în perioada de calcul.
Cheltuiala devine cost prin intermediul consumului. Intre cele două categorii
nu există o egalitate perfectă, sunt situaţii când stocurile de factori de producţie aşteaptă
să fie consumaţi.
Aceste aspecte sunt redate în figura de mai jos :
Consum
Cheltuială
Plată
Preţ
Factori Cost
achiziţionaţi Consum Consum valoric
Fig.2.1 Relaţia cheltuială – cost

Sursa : Cristea H., Contabilitatea şi calculaţiile în conducerea întreprinderii, Editura
Mirton, Timişoara 1997, pag.21
„De asemenea costul nu este precedat întotdeauna de o plată, respectiv

cheltuială. Există consumuri care nu sunt precedate de plăţi cum sunt cele ale unor
factori pentru refacerea cărora se constituie anumite rezerve de natură bănească şi care
6
Cadrul pentru elaborarea şi prezentarea situaţiilor financiare, Comitetul pentru Standarde Internaţionale de
contabilitate.
11
într-un viitor vor fi cheltuieli prin intermediul plăţilor, sau aprovizionări neplătite în
perioada de calcul. Intre cele două categorii există o intersecţie, şi nu o identitate perfectă
privind sfera de cuprindere”7
2.3 Costul de producţie,concept şi clasificare.
Costul de producţie reprezintă suma costurilor ca expresie valorică a

consumurilor factorilor de producţie efectuate cu ocazia fabricării unui produs, executării
unei lucrări sau prestării unui serviciu.Costul de producţie rezultă prin însumarea
costurilor încorporabile.
Formula costului de producţie:
Cost de producţie = Cheltuieli directe + Cheltuieli indirect repartizate în mod raţional
Cost de producţie total = Cost de producţie + Cheltuieli generale de administraţie

+Cheltuieli de desfacere
2.3.1 Clasificarea cheltuielilor
Procesul de producţie se desfăşoară având la bază consumul de factori

economici : resursa umană, mijloacele de muncă ( maşini, utilaje, etc) şi obiecte ale
muncii (materii prime, materiale consumabile, etc).
Cheltuielile de producţie sunt consumurile de bunuri, sumele plătite sau
de plătit terţilor pentru bunuri şi servicii consumate, precum şi deprecierile ireversibile şi
reversibile ale unor bunuri ocazionate de obţinerea altui bun, serviciu sau lucrări, printr-
un proces de producţie într-o perioadă de timp determinată8
Clasificarea cheltuielilor privind costul producţiei se face ţinând cont de
următoarele criterii :
a) După natura economică distingem:

- cheltuieli materiale - sunt generate de consumul de mijloace de muncă şi obiecte
ale muncii. Exemple:cheltuielile cu consumul de materii prime,combustibil,piese de
schimb,material de natura obiectelor de inventar,etc.
- cheltuieli salariale - sunt generate de consumul de forţă de muncă. Exemple
:cheltuieli cu salariile cuvenite personalului,cheltuieli aferente contribuţiei salariaţilor
conform legii.
b) După omogenitate cheltuielile se clasifică în:
- simple:caracteristicile acestora le reprezintă faptul că sunt formate dintr-un singur
element de cheltuieli, exemplu:cheltuieli cu salariile,cheltuieli cu materiile prime,
materiale auxiliare, cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor.
7
Cristea H., Contabilitatea şi calculaţiile în conducerea întreprinderii, Editura Mirton, Timişoara 1997,
pag.21
8
Cameniţă D.,Belean P., - Bazele contabilităţii, Editura Multimedia Arad 2000, pag.336
12
- complexe : caracteristicile acestora le reprezintă faptul că sunt formate din două
sau mai multe elemente de cheltuieli,exemplu:cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea
utilajelor,cheltuieli generale ale secţiei.
c) După influenţa pe care o au asupra procesului de producţie distingem:
- cheltuieli tehnologice:cele care sunt ocazionate în mod direct de organizarea
procesului de productie, exemplu:cheltuieli cu consumul de materii prime, cu întreţinerea
şi funcţionarea utilajelor, cheltuieli cu salariile directe.
- cheltuieli organizatorice: sunt generate de desfăşurarea normală a muncii, a
organizarii şi conducerii producţiei şi a activităţii firmei în general, exemplu:cheltuieli cu
salariile personalului tehnic ,de conducere, administrativ şi de deservire, cheltuieli cu
întreţinerile şi repararea clădirilor, cheltuieli cu iluminatul şi încălzitul, cheltuieli de
birou.
d) După includerea în costul obiectului de calculaţie distingem:
- cheltuieli directe : cele care se pot identifica direct pe produs şi se includ în mod
direct în costul de producţie, exemplu:cheltuieli cu consumul de materii prime, cheltuieli
cu energia electrică, cheltuieli cu combustibilul în scopuri tehnologice, cheltuieli cu
salariile muncitorilor direct productivi. Ponderea cheltuielilor directe pe unitate de produs
în volumul total al cheltuielilor este invariabilă, volumul lor total creşte proporţional cu
creşterea producţiei ;
- cheltuieli indirecte: nu se pot identifica direct pe produs şi pe întreaga producţie,
nu se includ direct în costul de producţie,ci pe baza unei chei sau baze de repartizare,
exemplu:cheltuieli de administraţie şi conducere a activităţii, cheltuieli cu întreţinerea şi
funcţionarea utilajelor, cheltuieli generale ale secţiei. Ponderea cheltuielilor indirecte în
volumul total al cheltuielilor este variabilă . La o creştere semnificativă a producţiei
volumul cheltuielilor indirecte rămâne neschimbat şi se reduce pe unitatea de produs.
e) In funcţie de dependenţa faţa de variaţia volumului de producţie distingem:
- cheltuieli fixe - acele cheltuieli care nu se modifică în funcţie de variaţia
volumului de producţie, rămân constante, valoarea este suportată de întreprindere
indiferent de nivelul activităţii acesteia. Exemplu:cheltuieli de administraţie si conducere
a administraţiei, cheltuieli de protocol, cheltuieli cu amortizarea mobilierului de birou,
cheltuieli cu salariile personalului administrativ şi de conducere.
- cheltuieli variabile sunt acele cheltuieli a căror valoare fluctuează în raport de
volumul activităţii de producţie. Exemplu:cheltuieli cu consumul de materii prime,
cheltuieli cu energia electrică, cheltuieli cu salariile muncitorilor neproductivi.
f) După gradul de intervenţie distingem:
- cheltuieli reversibile- cele asupra cărora se poate interveni în vederea
angajării lor. Exemplu:cheltuieli cu orele suplimentare plătite angajaţilor în vederea
asigurării unui spor de producţie ridicat.
- cheltuieli ireversibile:cheltuieli asupra cărora se poate interveni foarte
greu,iar uneori intervenţia asupra modificărilor este imposibilă.Exemplu:cheltuieli cu
proiecte de cercetare ce se derulează pe etape.
Cheltuielile primei etape sunt deja alocate, iar cheltuielile ultimei etape sunt
considerate incerte datorită incertitudinii, păstrării sau nu a planului iniţial al proiectului.
g)In funcţie de gradul de controlabilitate cheltuielile pot fi:
- cheltuieli controlabile :cheltuieli în care decidentul deţine controlul total.
Exemplu:cheltuieli cu salariile unor angajaţi noi în cadrul firmei.
13
- cheltuieli impuse: cheltuieli asupra cărora decidentului îi sunt impuse
condiţii în vederea acceptării lor .Exemplu:cheltuieli fiscale, cheltuieli sociale, cheltuieli
cu redevenţe , chirii.
h)După modul de includere în costul de producţie distingem:
- cheltuieli încorporabile :sunt acele cheltuieli care se includ în mod normal
în costul producţiei fabricate.Aceste cheltuieli se găsesc în contabilitatea financiară cât şi
în cea de gestiune.Exemplu:cheltuieli cu materiile prime ,materiale
consumabile,indirect,cheltuieli cu salariile directe,cheltuieli cu contribuţiile salariilor
directe,cheltuieli cu dobânzile la creditele bancare pentru producţia cu ciclu lung de
fabricaţie.
- cheltuieli neîncorporabile:sunt acele cheltuieli care nu se includ în mod
normal în costul fabricaţiei, ele se regăsesc doar în contabilitatea financiară.
Exempul:cheltuieli generale de administraţie, cheltuieli de desfacere, cheltuieli financiare
şi costul activităţii.
- cheltuieli supletive :aceste costuri se regăsesc doar în contabilitatea de
gestiune. Exemplu:salariul managerului, dobânzi calculate pentru capitalul propriu, chiria
calculată pentru mijloacele fixe aflate în folosinţă proprie.
2.3.2 Costuri fixe . Costuri variabile
a) Costul de producţie fix

Costurile fixe sunt acele costuri, care faţă de modificarea volumului fizic al
producţiei şi desfacerii, nu-şi schimbă mărimea sau şi-o schimbă în proporţii
neînsemnate. Ele au, de regulă, indicele de variabilitate zero.
În totalul costurilor de producţie, costurile fixe au caracter variabil sub
aspectul ponderii acestora, deşi o creştere a volumului fizic al producţiei nu influenţează
totalul costurilor fixe, valoarea lor se reduce pe unitatea de produs.
Acest aspect este reprezentat în graficele din figura nr. 2.5:
Ct3
c3
Ct2 c2
Ct1 c1
q1 q2 q3 Q q1 q2 q3 Q
Costuri fixe totale Costuri fixe pe unitatea de produs
Figura nr. 2.5 Costurile de producţie fixe
Curba costurilor fixe pe unitatea de produs este determinată de următorii

factori:
 nivelul costurilor fixe totale;
14
 gradul de încărcare a capacităţilor de producţie.
Sub aspect economic, costurile de producţie fixe, prin mărimea lor totală,
solicită organizaţia la o exploatare optimă a capacităţilor de producţie şi a suprafeţelor.
Privită în ansamblu, tendinţa de creştere a costurilor fixe totale este
influenţată de progresul tehnic prin mecanizarea şi automatizarea procesului de producţie
şi de alţi factori care caracterizează acest proces (o organizaţie cu un grad de
automatizare şi mecanizare în aceleaşi împrejurări va avea un nivel mai ridicat de costuri
fixe totale, decât o organizaţie lipsită de această dotare, da în acealşi timp, poate obţine o
mai mare capacitate de producţie).
Efectele creşterii volumului fizic al producţiei, ca urmare a folosirii mai
bune a capacităţilor de producţie, se reflectă într-o reducere relativă a costurilor fixe,
întrucât exploatarea optimă a acestora duce la cheltuieli fixe convenabile pe unitatea de
produs şi imprimă costurilor variabile un caracter proporţional.
Matematic, aceasta se exprimă prin relaţia:
q 
E f  Cf o  1  1
 q0 
unde
Ef = efectul obţinut;
Cf0 = costuri fixe de bază;
q1 = volumul fizic al producţiei în perioada de raportare;
qo =volumul fizic al producţiei în perioada de bază.
Ef q1  Ef 
Cf 0   q0   q1    1q0
 q1  Ef  Cf 0 
  1 1
 q0  Cf 0
Costurile fixe pot evolua, uneori în salturi periodice ascendente determinate

de sporiri ale capacităţilor de producţie prin investiţii. Alteori salturile pot fi în sens
invers, determinate de reducerea capacităţilor de producţie, ca urmare a desfiinţării unor
secţii sau capacităţi existente.
b)Costul de producţie variabil

Prin costuri variabile se înţeleg acele costuri care se modifică sub influenţa
volumului fizic al producţiei.
Costurile de producţie variabile pot fi exprimate cu ajutorul ecuaţiei:
Ct C
Ct  a  q  a  q t
q a
unde
Ct = costul total al unităţilor produse;
q = numărul de unităţi produse;
15
a = consumul specific pe unitatea de produs.
Orice cost exprimabil printr-un consum constant pe unitatea de produs este

considerat un cost variabil în raport cu producţia dată. Orice modificare a numărului de
unităţi produse va determina o modificare directă a costului total al unităţilor produse, în
condiţiile menţinerii constante a consumului specific pe unitatea de produs.
În funcţie de modul în care creşte sau descreşte nivelul costurilor variabile
faţă de modul de creştere sau descreştere a volumului fizic al producţiei, acestea se pot
grupa în: costuri proporţionale, costuri progresive, costuri degresive, costuri regresive,
costuri flexibile, costuri marginale.
Deşi majoritatea specialiştilor optează pentru această clasificare, totuşi
unii, ca de exemplu Mellerovicz grupează costurile de producţie în funcţie de caracterul
şi variaţia lor faţă de volumul fizic al producţiei, în costuri proporţionale şi costuri
neproporţionale: peste proporţional şi sub proporţional. În esenţă totuşi costurile peste
proporţional sunt costurile progresive, cele subproporţional sunt costurile degresive, iar
costurile neproporţionale pot fi asociate costurilor flexibile.
Elasticitatea costurilor poate fi definită ca o funcţie a costului, corespunzătoare
fiecărei mărimi de influenţă a costurilor.
Matematic elasticitatea se determină ca raport între derivata costului şi costul
total şi care ca şi domeniul de definiţie.Sintetic elasticitatea costurilor poate fi exprimată
astfel:
Natura costurilor Evoluţia costurilor Elasticitatea

totale unitare costurilor totale
Proporţional creşterea volumului producţiei constantă X=1
= creşterea costurilor
Progresiv creşterea volumului fizic al în creştere X>1
producţiei în proporţii mai
mici decât a costurilor
Degresiv Creşterea volumului fizic al în scădere X<1
producţiei în proporţii mai
mari decât a costurilor
Tabelul nr. 2.1 Elasticitatea costurilor

Sursa : Diaconu I., Moldoveanu L., Ivan M – Costuri, preţuri şi tarife în economia modernă,
Editura Tradiţie, Bucureşti, 1997 pag. 49
2.3.3 Costul subactivităţii
Este costul care se reflectă la un anumit număr de utilaje care nu au fost

utilizate integral.
16
Costul de subactivitate este un cost operaţional care include pierderile din
rebuturi cauzate de eşecul tehnic al producţiei care nu se regăsesc în costul producţiei
fabricate9. Relaţia de calcul este următoarea:
Nr
Costul _ subactivitatii  C F * (1  )
NN
unde :
CF  cheltuieli fixe ;
Nr  nivelul real al activităţii ;
NN 
nivelul normal de activitate ;
Când are loc repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie se procedează

la diminuarea lor cu costul de subactivitate.
2.3.4 Delimitarea cheltuielilor între contabilitatea financiară şi contabilitatea de

gestiune
Contabilitatea de gestiune preia costurile din contabilitatea financiară prin

intermediul căreia se calculează rezultatul exerciţiului în mod global în funcţie de natura
veniturilor şi cheltuielilor.
Prin calculul costului produsului contabilitatea de gestiune furnizează
informaţia necesară evaluării imobilizărilor stocurilor şi posturilor de regularizare din
contabilitatea financiară.
Ca urmare a celor prezentate mai sus se impune delimitarea raporturilor
dintre cele două secţiuni ale contabilităţii, în ceea ce priveşte analiza şi modul de formare
al rezultatelor. Soluţia folosită în acest scop o reprezintă gruparea cheltuielilor în costuri
încorporabile, costuri neîncorporabile şi costuri supletive.
Costurile încorporabile sunt prezente atât în contabilitatea financiară cât şi
cea de gestiune.
Costurile neîncorporabile nu formează obiectul înregistrării şi analizei în
contabilitatea de gestiune.
Costurile supletive se regăsesc doar în contabilitatea de gestiune, dar nu se
înregistrează în contabilitatea financiară.
Exemple : - costuri încorporabile : cheltuieli de exploatare şi cheltuieli financiare
sunt parţial încorporabile
- costuri neîncorporabile : cheltuieli extraordinare întrucât în cea mai
mare parte sunt independente de activitatea curentă, ajustările pentru
deprecierea conturilor de creanţă, clienţi etc.
- costuri supletive : salariul managerului, dobânda calculată pentru
capitalul propriu , amortizarea suplimentară calculată pentru
9
Căpuşneanu S. – Contabilitate de gestiune . Studii aplicative şi teste grilă , Editura economică 2006, pag.
27
17
depăşirea numărului de ore normale de exploatare a mijloacelor fixe
în procesul de producţie.
Împărţirea pe cele trei categorii de costuri generează următoarea legătură
între rezultatul din contabilitatea financiară şi cel din contabilitatea de gestiune.
Rezultatul din contabilitatea de gestiune = Rezultatul din contabilitatea financiară +

Costurile neîncorporabile – Costurile supletive
Pentru că în contabilitatea de gestiune nu există produse care să fie reţinute

ca venituri financiare , venituri extraordinare şi alte venituri, formula de calcul de mai sus
se va formula astfel :
Rezultatul din contabilitatea de gestiune = Rezultatul din contabilitatea financiară +
Costurile neîncorporabile – Costurile supletive- Veniturile nerecunoscute de
contabilitatea de gestiune
Deoarece există deosebiri între activitatea unei întreprinderi producătoare
şi cea a unei activităţi comerciale pentru determinarea rezultatului analitic se pot folosi
următoarele scheme de calcul, de precizat că aceste scheme de calcul nu sunt prezentate
în legislaţia existentă în vigoare, dar sunt prezentate în literatura de specialitate.
Modelul de calcul al rezultatului analitic pentru o întreprindere
producătoare se prezintă astfel :
∙ Preţul de vânzare al produselor sau serviciilor vândute în cursul perioadei
- Costul de producţie al produselor vândute(este format din costuri directe
de producţie + costuri indirecte de producţie)
= Marja brută de producţie
- Costul în afara producţiei ( costurile de desfacere, costurile generale de
administraţie şi costurile financiare incluse)
= Rezultatul analitic pe produs sau servicii
Modelul de calcul în cazul unei întreprinderi comerciale al rezultatului

analitic este următorul :
∙ Venituri din vânzare

- Reduceri comerciale acordate
- Returnări de mărfuri
= Cifra de afaceri
- Costul bunurilor vândute din care :
∙ Costul de cumpărare al stocului de la începutul perioadei
+ Costul stocurilor cumpărate
- Costul de cumpărare al stocurilor de la începutul perioadei
( cheltuieli privind cumpărăturile )
= Costul bunurilor disponibile pentru vânzare
= Marja brută comercială
- Costuri de desfacere ( costuri de ambalare, transport, salarii, costuri cu
reclama şi publicitatea, costul cu poşta, telegrama, telefonul etc. )
- Costuri generale de administraţie ( salariile personalului administrativ,
amortizarea şi chiriile mijloacelor fixe de interes general, consum de energie termică
18
şi electrică, costuri administrativ gospodăreşti, alte costuri generale de
administraţie)
= Profit sau pierdere din activitatea de exploatare
2.4 Relaţia de eficienţă a contabilităţii de gestiune
Scopul central al contabilităţii de gestiune îl reprezintă calculul costurilor

şi al rezultatelor analitice.
Formulele de calcul şi implicit de eficienţă proprii se prezintă sub
următoarea formă :
a) rezultatul total ( R )
R =A- C
în care:
A- cifra de afaceri
C- costul total al produselor şi serviciilor incluse în cifra de
afaceri
A =  qipi, i = 1, …, n
în care:
qi - cantitatea din produsul “i” vândută;
pi - preţul de vânzare al produsului “i”.
C = qici i = 1,…, n
în care:
ci - costul produsului “i”, care poate fi complet, parţial sau
variabil, după caz
Atunci când costul produsului nu este un cost complet, formula de calcul
al rezultatului în contabilitatea de gestiune este următoarea:
b) Rezultatul sub formă de marjă brută:
R =  qi (pi – ci)
c) Rezultatul sub formă de profit sau pierdere:
R =  qi (pi – ci) - Cp
în care:
Cp - costul perioadei
Pornind de la relaţia privind marja brută se poate aprecia că activitatea
este rentabilă dacă se verifică inegalitatea,
 qi (pi – ci) > Cp
Contabilitatea internă asigură şi controlul de gestiune, relaţia folosită în
acest sens fiind de forma:
   
R – R =  (qi – qi) (ci – ci) – (Cp – Cp)
în care semnul  indică mărimea standard (normală).
19
2.5 Principiile calculaţiei costurilor
Obiectul de studiu al contabilităţii de gestiune îl reprezintă calculaţia

costurilor şi înregistrarea lor în contabilitate. Calculaţia costurilor presupune ansamblul
lucrărilor efectuate într-o formă organizată cu scopul de a obţine informaţii privind costul
bunurilor, lucrărilor, serviciilor, activităţilor sau altor obiecte de calculaţie.
Factorii care influenţează metodele de calculaţie ale costurilor sunt :
mărimea unităţii, structura organizatorică a acesteia, tipul şi modul de organizare a
producţiei, tehnologia de fabricaţie, gradul de integrare a producţiei etc.
Principiile calculaţiei costurilor au rolul de a asigura un conţinut real şi exact
al structurii costurilor. Acestea sunt :
1) Principiul separării cheltuielilor care privesc obţinerea bunurilor,
lucrărilor şi serviciilor, de cheltuieli care nu sunt legate de achiziţia, producţia sau
prelucrarea acestora.
Conform acestui principiu, la nivelul obiectelor de calculaţie, stabilite de
fiecare persoană juridică se separă cheltuielile atribuite obiectelor respective de
cheltuielile ocazionate de restul activităţii. Cheltuielile care nu participă la obţinerea
obiectelor de calculaţie menţionate cum ar fi : cheltuieli de administraţie, cheltuieli de
desfacere, cheltuieli de regie, cheltuieli financiare, cheltuieli extraordinare nu se includ
în costul acestora.
2) Principiul delimitării în timp a cheltuielilor
Conform acestui principiu includerea cheltuielilor în costuri se efectuează în
perioada de gestiune căreia îi aparţin cheltuielile în cauză.
3) Principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor
Conform acestui principiu are loc o delimitare a cheltuielilor efectuate într-o
anumită perioadă de gestiune. Pe principalele procese sau alte locuri de cheltuieli care le-
au ocazionat cum ar fi : aprovizionare, producţie, administraţie, desfacere, iar în cadrul
sectorului de producţie pe secţia de linii de fabricaţie. În cadrul acestor structuri
menţionate se pot constitui centre de producţie, centre de profit sau alte centre de
responsabilitate în raport de care se adânceşte delimitarea cheltuielilor.
4) Principiul delimitării cheltuielilor productive de cele cu caracter
neproductiv. Conform acestui principiu are loc o delimitare a cheltuielilor cu caracter
productiv care sunt creatoare de valoare, de cheltuielile cu caracter neproductiv.
5) Principiul delimitării cheltuielilor privind producţia finită de cheltuieli
aferente producţiei în curs de execuţie.
Acest principiu este valabil doar pentru acele unităţi care prezintă producţie
neterminată la sfârşitul perioadei, cantitatea şi valoarea acesteia fiind diferită de la o
perioadă de gestiune la alta.
20
Pe lângă principiile generale se pot enumera:
 Principiul documentării
 Principiul calculaţiei unice
 Principiul eficienţei calculaţiei
 Principiul cauzalităţii
 Principiul creşterii sferei costurilor individuale
 Principiul contribuţiei de acoperire
 Principiul imputării raţionale a costului de structură
 Principiul conectării cheltuielilor de exploatare
2.6 Clasificarea calculaţiilor privind costul de producţie
Clasificarea calculaţiei privind costurile de producţie se face luând în

considerare următoarele criterii :
a) În funcţie de momentul elaborării calculaţiilor, raportat la perioada de gestiune în
care are loc procesul de producţie distingem :
1) Antecalculaţiile
2) Postcalculaţiile
1) Antecalculaţiile se întocmesc înaintea începerii procesului de producţie şi au
rolul de a determina indicatorii planificaţi ai costurilor. Includem în această categorie :
- antecalculaţia de plan sau de buget care se întocmeşte pentru a determina
costurile de producţie care sunt prevăzute în plan pentru anul viitor cu defalcarea lor pe
luni respectiv trimestre.
- antecalculaţia de proiect se întocmeşte în momentul întocmirii documentaţiei
noilor unităţi productive şi care urmează a se realiza la primirea unor comenzi din
interiorul întreprinderii, lansarea lor pe activitatea productivă la intrarea în fabricaţie a
unui produs care nu a fost prevăzut în plan.
- antecalculaţia normativă se întocmeşte atunci când se recalculează costurile
normative de pornire la începutul trimestrelor lunilor de început de an.
- antecalculaţia standard se întocmeşte pentru stabilirea costurilor standard
aferente producţiei care urmează a se realiza . Calculaţiile standard pot fi pe produs, pe
centre de responsabilitate sau pe întreaga producţie .
2) Postcalculaţiile se efectuează după încheierea procesului de producţie,
determinându-se indicatori efectivi privind costurile de producţie. Prin intermediul
postcalculaţiilor se pot determina abateri care stau la baza luării deciziilor. Aceste
postcalculaţii în raport cu scopul urmărit şi tehnologia care se utilizează pot fi calculaţii
contabile, calculaţii statistice şi calculaţii de analiză şi control a activităţii economico-
financiare.
b) După sfera de cuprindere a cheltuielilor în costul produselor, lucrărilor şi
serviciilor, calculaţiile se clasifică în :
- calculaţii complete : sunt acele calculaţii care iau în considerare în momentul
determinării costului unui produs, lucrare sau serviciu toate cheltuielile ocazionate de
acestea.
21
- calculaţii parţiale : iau în considerare în vederea determinării unui produs,
lucrare sau serviciu doar o parte din cheltuielile ocazionate de acestea.
c) În funcţie de intervalul de timp la care se întocmesc distingem :
- calculaţii periodice : cele care se realizează la intervale de timp regulate, cum ar
fi : calculaţii de buget, calculaţii standard.
- calculaţii neperiodice : care se realizează la intervale de timp neegale, cum ar
fi : antecalculaţii de proiect şi antecalculaţii de deviz.
d) Ţinând cont de domeniile care definesc câmpul de acţiune al calculaţiei costurilor
distingem :
1) Calculaţia pentru decontarea costurilor pe întreprindere
2) Calculaţia costurilor pentru controlling şi elaborarea deciziilor
1) Calculaţia pentru decontarea pe întreprindere este o calculaţie pe perioade şi

purtători de costuri , care se elaborează în mod curent , având ca obiect evaluarea
producţiei vândute , a producţiei de stocuri şi de imobilizări precum şi măsurarea
profitului . Această este o procedură de colectare sau pregătire a datelor privind costurile
care prin prelucrare oferă informaţii pentru evaluarea producţiei vândute , pentru
calculaţia veniturilor şi rezultatelor, precum şi a rezultatelor interne. Acest tip de
calculaţie se desfăşoară în funcţie de următoarele structuri :
a. calculaţia pe feluri de costuri

b. calculaţia pe locuri de costuri
c. calculaţia costurilor unitare pe purtători de costuri:
d. calculaţia temporală a costurilor pe purtători (calculaţia rezultatelor pe
perioade scurte):
2) Controllingul şi decizia în domeniul costurilor 10 este o antecalculaţie şi/sau
postcalculaţie bazată pe costuri complete şi/sau parţiale efectuată penteu a controla
eficienţa economică a întreprinderii, pentru politica de preţuri a întreprinderii, pentru
elaborarea strategiilor şi deciziilor alternative de afaceri. Având la bază această calculaţie
se planifică programul de producţie în raport cu rezultatul se fundamentează opţiunile
privind procedeele de producţie alternative şi se elaborează deciziile privind
producţia proprie sau pentru terţi.
10
Ebbeken K., Possler L., Ristea M.-Calculaţia şi managementul costurilor, Editura Teora, Bucureşti, 2001,
pag.26
22
2.7 TESTE GRILĂ PROPUSE :
1.Precizaţi care sunt costurile indirecte de producţie:

a)cheltuielile indirecte de producţie;
b)cheltuielile indirecte de producţie, cheltuielile generale de administraţie, cheltuieli de
desfacere;
c)cheltuielile activităţii de bază;
d)cheltuielile de desfacere.
2.Discutate în raport de modul de decontare sau imputare, cheltuielile se diferenţiază în:

a)cheltuieli directe, cheltuieli indirecte
b)cheltuieli fixe , cheltuieli variabile
c)costul produsului, costul perioadei
d)cheltuieli generale de administraţie, cheltuieli de desfacere
3) Rezultatul total ca relaţie de eficienţă a contabilităţii de gestiune se calculează astfel:

a) R = A - C
b) R =  qi (pi – ci)
c) R =  qi (pi – ci) - Cp
d) R – R =  (qi – qi) (ci – ci) – (Cp – Cp)
4)Costurile variabile reprezintă :

a) acele costuri care variază în mod corespunzător şi în acelaşi sens cu modificarea
volumului fizic al producţiei
b) acele costuri care variază invers proporţional cu modificarea volumului fizic al
producţiei
c) acele costuri legate de existenţa întreprinderii
d) nicio variantă nu este corectă
5)Se consideră o întreprindere care fabrică un singur produs în condiţiile utilizării

integrale a capacităţii de producţie. In luna ianuarie, costurile variabile au fost în sumă de
4.000 lei iar costurile fixe au fost în sumă de 1.000 lei. La sfârşitul lunii ianuarie s-au
obţinut 100 bucăţi din produsul X. Costul unitar de producţie este :
a)40 lei
b)50 lei
c)10 lei
d)30 lei
23
MODULUL III
PROCEDEE GENERALE UTILIZATE ÎN CALCULAŢIA

COSTURILOR
Organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune şi calculaţiei costurilor

presupune utilizarea unei calculaţii al cărei conţinut şi importanţă diferă în funcţie de
anumiţi factori care işi pun amprenta asupra activităţii economice a unei unităţi
patrimoniale.
Luând în considerare modul de formare a costurilor de producţie
procedeele de calculaţie a costurilor se grupează astfel :
1) Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte
2) Procedee de delimitare a cheltuielilor de producţie în fixe şi variabile
3) Procedee de calcul a costurilor pe unitatea de produs, lucrare, serviciu
4) Procedee de calculaţie a producţiei de fabricaţie interdependentă
3.1 Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte
Pentru repartizarea cheltuielilor indirecte de la nivelul locurilor de cheltuieli

(producţie,administraţie, desfacere ) asupra purtătorilor de costuri ( produse, lucrări,
servicii ) se utilizează procedeul suplimentării. . În cazul acestui procedeu nu este
posibilă omogenizarea sau egalizarea cheltuielilor între ele.
Acest procedeu cunoaşte două forme :
- forma clasică;
- forma cifrelor relative de structură
3.1.Procedeul suplimentării forma clasică presupune parcurgerea

următoarelor etape de calcul :
- alegerea unei baze de calcul sau chei de repartizare ( b ri )
- determinarea coeficientului de suplimentare ca raport între suma
cheltuielilor de repartizat şi suma bazelor de repartizare aferente purtătorilor conform
relaţiei :
C hr
n
Ks=
 bri
i 1
Unde: K s – coeficient de suplimentare

C hr – cheltuielile totale de repartizat
n
b
i 1
ri – suma bazelor de repartizare
24
- calculul cotei de cheltuială indirectă de repartizat ce revine asupra
purtătorilor de cheltuieli ( Ci )
C i = K s * b ri
Procedeul repartizării cuprinde următoarele variante :
1) Varianta coeficientului unic sau global de suplimentare
2) Varianta coeficienţilor de repartizare diferenţiaţi
3) Varianta coeficienţilor de repartizare selectivi
1) Varianta coeficientului unic sau global de suplimentare. Conform acestei

variante repartizarea cheltuielilor indirecte (de producţie, generale, de administraţie,
desfacere) asupra purtătorilor de costuri(produse, lucrări, servicii) se face în funcţie de o
anumită bază de repartizare aleasă care poate fi : totalul cheltuielilor directe, suma
salariilor directe şi a cheltuielilor asimilate salariilor directe, etc.
Varianta se aplică pentru repartizarea cheltuielilor de producţie generale, de
administraţie şi desfacere.
2) Varianta coeficienţilor diferenţiaţi presupune repartizarea cheltuielilor

indirecte asupra locurilor de cheltuieli în funcţie de o anumită bază de repartizare, fiecare
grupă de cheltuieli în funcţie de un anumit criteriu.(cheltuieli cu amortizarea utilajelor
exprimate în m 3 ), cheltuieli cu consumul exprimat în Kw.
3) Varianta coeficienţilor selectivi. In această variantă se folosesc anumiţi

coeficienţi de suplimentare care diferă nu numai de la o categorie de cheltuieli indirecte
la alta ci şi de la o secţie la alta. Obţinerea produselor finite presupune parcurgerea unui
flux tehnologic. Costul unitar al produselor finite obţinute se calculează ţinând cont de
cheltuieli directe şi indirecte aferente secţiilor prin care acestea au trecut urmând
parcursul itinerariului tehnologic. Prin varianta coeficienţilor selectivi cheltuielile
indirecte de producţie vor fi repartizate asupra produselor care au suportat operaţii
tehnologice de fabricaţie în acea secţie.
3.1.2 Procedeul suplimentării forma cifrelor relative de structură ;
Această formă a procedeului suplimentării presupune parcurgerea

următoarelor etape:
1) Se alege o cheie sau o bază de repartizare bj

2) Se calculează ponderea ( Pj) bazei de repartizare corespunzătoare fiecărui obiect
n
de calculaţie j în totalul bazei de repartizare (  b j ) :

j 1
bj
Pj  n
b
j 1
j
25
3) Se determină cota de cheltuială indirectă ( Ci) ce revine fiecărui produs după
formula :
Ci =P j * C hr
3.2 Procedee de delimitare a cheltuielilor de producţie în fixe şi variabile
Separarea cheltuielilor de producţie în fixe şi variabile se face prin

utilizarea următoarelor procedee : procedeul celor mai mici pătrate, procedeul punctelor
de maxim şi minim şi procedeul analitic.
Procedeul de delimitare a cheltuielilor de producţie în fixe şi variabile se
utilizează în cazul metodei direct costing pentru cheltuieli de regie mixte. Acest procedeu
se mai utilizează şi pentru elaborarea antecalculaţiei sau bugetelor de costuri indirecte, în
cazul aplicării metodei costurilor standard sau al aplicării metodelor costurilor clasice.
3.2.1 Procedeul celor mai mici pătrate
Procedeul presupune parcurgerea următoarelor etape:

1) Calculul volumului mediu al producţiei pentru perioada de bază luată în calcul :
n

Q =
Q
i 1
i
n
Unde:
Q = volumul mediu al producţiei;

Q i = volumul producţiei dintr-o perioadă de gestiune;
i = perioada de gestiune( lună, trimestru,an);
n – numărul perioadelor de gestiune luate în calcul
2) Calculul cheltuielilor medii aferente perioadelor de gestiune care se iau în
calcul:
n
C hi
Ch  i 1
n
Ch = cheltuielile medii;
C hi – valoarea cheltuielilor dintr-o perioadă de gestiune luată în calcul
3) Se calculează abaterea volumului producţiei faţă de volumul mediu al producţiei
( pentru fiecare perioadă de gestiune luată în calcul):

Xi =Qi – Q
Xi = abaterea volumului producţiei faţă de volumul mediu al acesteia.
26
4) Se calculează abaterea cheltuielilor faţă de nivelul mediu al acestora pentru
fiecare perioadă de gestiune luată în calcul :
Y i = C hi – Ch
Y = abaterea cheltuielilor de producţie faţă de volumul mediu al acestora .
5) Se calculează cheltuielile variabile unitare :

n
x y
i 1
i i
Ch vu = n
x
i 1
2
i
unde:
Chvu  cheltuieli variabile unitare;

XY = produsul abaterilor de producţie şi cheltuieli
X 2  abaterea pătratică a volumului producţiei
6) Se determina cheltuielile variabile totale :
CV = Ch vu * Q pr
CV = cheltuieli variabile totale
Q pr – producţia programată a se realiza în perioada de gestiune curentă
7) Calculul cheltuielilor fixe :
CF = C hn – Q n * Ch vu
CF = cheltuieli fixe
C hn  = cheltuieli aferente ultimei perioade de gestiune luată în calcul
8) Calculul cheltuielilor standard pentru o perioadă de gestiune viitoare:
Chs  CV +CF
Chs  cheltuieli standard
3.2.2 Procedeul punctelor de maxim şi minim

Acest procedeu presupune parcurgerea următoarelor etape:
1) Calculul cheltuielilor variabile unitare conform formulei:
Chi max  Chi min

Chvu 
Qimax  Qimin
Unde :
27
Chvu = cheltuielile variabile unitare;
Chi max = cheltuielile maxime dintr-o perioadă de gestiune luată în calcul;

Chimin  cheltuielile minime dintr-o perioadă de gestiune luată în calcul;
Qi max  producţia maximă dintr-o perioadă de gestiune luată în calcul;
Qimin  producţia minimă dintr-o perioadă de gestiune luată în calcul;
2) Se determina cheltuielile variabile totale :
CV = Ch vu * Q pr
CV = cheltuieli variabile totale
Q pr – producţia programată a se realiza în perioada de gestiune curentă
3) Calculul cheltuielilor fixe :
CF = C hn – Q n * Ch vu
CF = cheltuieli fixe
C hn  = cheltuieli aferente ultimei perioade de gestiune luată în calcul
4) Calculul cheltuielilor standard pentru o perioadă de gestiune viitoare:
Chs  CV +CF
Chs  cheltuieli standard
3.2.3 Procedeul analitic
Atunci când nu există date cu privire la costurile de producţie aferente

perioadelor precedente se utilizează procedeul analitic. Acest procedeu mai este
utilizat şi în cazurile în care informaţiile referitoare la costurile de producţie ale
perioadelor anterioare reflectă o altă evoluţie a costurilor decât una liniară. Pentru
aplicarea acestui procedeu este necesară colaborarea personalului însărcinat cu
probleme legate de calculaţia costurilor cu inginerii tehnologi.
Este efectuată o analiză a oricărei cheltuieli pentru a determina care este
comportamentul acesteia în raport cu evoluţia volumului fizic al producţiei. Se
stabileşte astfel caracteristica fiecărei cheltuieli : variabilă , fixă sau mixtă.
28
3.3 Procedee de calcul a costului pe unitate de produs
Pentru calculul costului unitar în practică se folosesc mai multe procedee în

funcţie de numărul produselor fabricate ,de importanţa lor, de legătura care există între
produse şi cheltuielile de producţie. Distingem astfel:
- procedeul diviziunii simple;
- procedeul cantitativ;
- procedeul coeficienţilor de echivalenţă ;
- procedeul echivalării produsului secundar cu o cantitate dată de
produs principal;
- procedeul valorii rămase.
3.3.1 Procedeul diviziunii simple
Acest procedeu este utilizat , în cazul întreprinderilor cu producţie

omogenă. În practică acest procedeu este utilizat destul de rar, mai mult în combinaţii cu
alte procedee. Formula de calcul privind costul pe unitatea de produs :
n
Cu =
C
i 1
hi
Q
unde:
C hi – cheltuielile pe articole de calculaţie
Q – cantitatea de produse obţinute
i – articol de calculaţie
Acest procedeul este utilizat de către unităţile producătoare de energie
electrică, centrală termică, secţia de transport.
3.3.2 Procedeul cantitativ
Se utilizează pentru calculul costului unitar la unităţi patrimoniale cu

producţie cuplată, simultană, sau asociată ca fiind produse principale, ele având valori de
întrebuinţare foarte apropiate.
Procedeul este folosit în industria chimică pentru obţinerea sodei caustice
prin electroliza clorurii de sodiu, fabricarea semicocsului etc. Se întâmplă situaţii de
genul că nu toate produsele obţinute simultan sunt valorificate integral, deoarece aceste
produse pot prezenta pierderi tehnologice în momentul captării, lichefierii sau
îmbutelierii.
Acest procedeu presupune parcurgerea următoarelor etape :
1) Calculul costului mediu pe produs utilizând procedeul diviziunii simple
29
n

C
i 1
hi
Cu = m
Q
j 1
j

C u - costul mediu unitar
C hi - cheltuielile pe articole de calculaţie
Q j - cantitatea de produs ,, j“ obţinută
i – articol de calcuaţie i  (1,n)
j – felul produselor j  (1,m)
2) Se recalculează costul unitar pentru acele produse care prezintă pierderi
tehnologice :
C u * Qtj
C uj 
Qtj  Ptj
C uj  costulunitar efectiv;
Qtj  cantitatea teoretică de produs colateral j
Ptj  pierderea tehnologică
3.3.3 Procedeul coeficienţilor de echivalenţă
Procedeul este utilizat în cazul societăţilor cu producţie tipodimensională

sau sortodimensională care obţin în cadrul aceluiaşi proces tehnologic şi din aceeaşi
materie primă produse într-o gamă largă de tipuri, dimensiuni sau cantităţi diferite. În
această situaţie nu există posibilitatea diferenţierii cheltuielilor de producţie. Procedeul
coeficienţilor de echivalenţă presupune determinarea unor parametrii comuni tuturor
tipurilor de produse care se obţin diferenţiaţi în timp ca nivel de la un produs la altul,
parametri ce stau la baza omogenizării în scopul diferenţierii cheltuielilor. Parametrii de
echivalare pot fi de natură tehnică ( ex.: lungimea, lăţimea, suprafaţa, densitatea,
greutatea etc.) sau de natură economică ( valoarea materiilor prime consumate, cheltuieli
cu salariile directe etc.)
Procedeul coeficienţilor de echivalenţă presupune parcurgerea următoarelor
etape generale cum ar fi :
1) Determinarea coeficienţilor de echivalenţă
2) Determinarea cantităţilor exprimate în unităţi echivalente pe fiecare produs în
funcţie de una sau mai multe caracteristici comune tuturor produselor conform
n
relaţiei : Q ue = Q
i 1
i * Ki
Q i – cantitatea din produsul i

K i – coeficient de echivalenţă a produsului i
Q ue – producţia exprimată în unităţi echivalente
3) Calculul costului exprimat în unităţi echivalente ca raport între cheltuielile
totale şi producţia exprimate în unităţi echivalente conform relaţiei următoare :
30
C ht
C ue =
Que
unde,
C ht – cheltuieli totale
Q ue - producţia exprimată în unităţi echivalente
4) Se determină costul pe unitatea fizică de produs Cui prin înmulţirea costului unei
unităţi echivalente (Cue) cu coeficienţii de echivalenţă conform relaţiei :
C ui = C ue * K i
5) Determinarea costului total al produsului prin înmulţirea costului pe unitate de
produs cu producţia aferentă respectivului produs :
C ti = C ui * Q i
În cazul acestui procedeu calculaţia costurilor prezintă mai multe variante :
- varianta coeficienţilor de echivalenţă simpli
- varianta coeficienţilor de echivalenţă complecşi
- varianta coeficienţilor de echivalenţă agregaţi
- varianta coeficienţilor de echivalenţă inversaţi
3.3.3.1 Varianta coeficienţilor de echivalenţă simpli
Conform acestei variante determinarea costului unitar se face parcurgând

următoarele etape :
1) Se alege produsul sau sortul cel mai reprezentativ care îndeplineşte rolul de
produse etalon
2) Calculul coeficienţilor de echivalenţă pentru fiecare produs conform relaţiei: K
Pi
i =
PB
unde:
K i – coeficient simplu de echivalenţă aferent produsului
P i – parametrul pe fel de produs
P B – parametrul de bază
i – numărul de produse obţinute
3) Determinarea producţiei exprimată în unităţi echivalente :
n
Q ue = Q
i 1
i * Ki
4) Calculul costului exprimat în unităţi echivalente ca raport între cheltuielile

totale şi producţia exprimată în unităţi echivalente conform relaţiei următoare :
C ht
C ue =
Que
unde,
31
C ui = C ue * K i
produs cu producţia aferentă respectivului produs :
C ti = C ui * Q i
3.3.3.2 Varianta coeficienţilor de echivalenţă complecşi
Conform acestei variante determinarea producţiei exprimate în unităţi

echivalente se face luând în considerare mai mulţi parametri. Se parcurg următoarele
etape :
1) Se alege sortul sau produsul cel mai reprezentativ care îndeplineşte rolul de
produs etalon
2) Calculul coeficienţilor de echivalenţă complecşi în funcţie de parametri de
echivalare. În calculul coeficienţilor se iau în considerare mai multe
caracteristici :
Pi1 * Pi 2 * Pi3 * ... * Pin
Ki =
PB1 * PB 2 * PB 3 * ... * PBn
3) Determinarea producţiei exprimată în unităţi echivalente :
n
Q ue = Q
i 1
i * Ki
4) Calculul costului exprimat în unităţi echivalente ca raport între cheltuielile totale

şi producţia exprimată în unităţi echivalente conform relaţiei următoare :
C ht
C ue =
Que
unde,
C ui = C ue * K i

produs cu cantitatea de produs i fabricată :
C ti = C ui * Q i
3.3.3.3 Varianta coeficienţilor de echivalenţă agregaţi
Folosirea seriilor de indici devine necesară presupunând că mărimea

diferitelor cheltuieli repartizabile depind de anumiţi factori şi se caracterizează printr-un
parametru care diferă ca mărime şi natură de la un tip de cheltuială la altul. Parametrul
32
ales drept bază de comparaţie trebuie să aibă prin natura şi mărimea sa o legătură directă
cu cheltuielile care participă la realizarea produsului respectiv .Utilizarea acestei variante
presupune aceleaşi etape de calcul cu deosebirea că pentru prima etapă de calcul indicii
de echivalenţă sunt deja calculaţi.
Etape de calcul pentru determinarea costului unitar prin varianta coeficienţilor
de echivalenţă agregaţi :
1) Se determină ponderea fiecărei tip de cheltuială în totalul cheltuielilor de producţie:

Ch j
P j = * 100
Chtj
P j – ponderea fiecărui fel de cheltuială în totalul cheltuielilor
Ch j – nivelul previzionat al fiecărui fel de cheltuială
Ch tj – totalul cheltuielilor de producţie
j – felul cheltuielilor
2) Se determină coeficienţii de echivalenţă simpli pe fiecare fel de produs şi pe fiecare

fel de cheltuială în parte pe baza criteriului celui mai potrivit acestuia :
j Pi j
K si =
PB
j
K si – coeficientul de echivalenţă simplu al fiecărui produs la nivelul fiecărui
fel de cheltuială
i – felul produsului
j – tipul de cheltuială
3) Determinarea coeficienţilor de echivalenţă complecşi pentru fiecare produs şi la
nivelul fiecărui tip de cheltuială :
K cij = K sij * P j
j
K ci – coeficient complex de echivalenţă al fiecărui produs şi la nivelul fiecărui
fel de cheltuială
4) Se calculează coeficientul de echivalenţă agregat al fiecărui produs :
m
Kagregat i = K
j 1
ci
5)Determinarea producţiei exprimate în unităţi echivalente :

n
Q ue =  Kagregat
i 1
i * Qi
5) Calculul costului unei unităţi echivalente :

C ht
C ue =
Que
6) Determinarea costului unitar al fiecărui produs :
C ui = Kagregat i * C ue
7) Calculul total al produsului :
33
C ti = C ui * Q i
3.3.3.4 Varianta coeficienţilor de echivalenţă inversaţi
Se foloseşte atunci când există un raport invers proporţional între cheltuielile

de producţie repartizate pe obiecte de calcul şi mărimea unui parametru care exprimă
efortul de fabricaţie. Etapele de lucru sunt aceleaşi , însă calculul coeficientului de
echivalenţă pentru fiecare produs se realizează prin raportarea parametrului de bază la
inv PB
parametrul pe fel de produs conform relaţiei : K i = unde :
Pi
K i - coeficient de echivalenţă inversat , i  (1,n)
inv
3.3.4 Procedeul echivalării produsului secundar cu o cantitate dată de produs

principal
Procedeul se aplică în întreprinderile în care din procesul de producţie se

obţine un produs principal şi un produs care se consideră secundar dacă există
posibilitatea transformării cantităţii de produs secundar în cantitate echivalentă de produs
principal în baza unei relaţii de transformare.
Calculul acestui cost conform acestui procedeu presupune parcurgerea
11
următorilor paşi :
1) Transformarea cantităţii de produs secundar în cantitate echivalentă de produs
principal în baza unei relaţii de transformare.
2) Determinarea cantităţii teoretice de produs principal.
3) Determinarea costului unitar al produsului principal prin raportarea
cheltuielilor totale de producţie la cantitatea teoretică de produs principal.
4) Determinarea costului total al produsului secundar prin scăderea din totalul
cheltuielilor acelor aferente produsului principal.
5) Determinarea costului unitar, al produsului secundar prin raportarea costului
total al produsului secundar la cantitatea reală de produs secundar.
11
Lucian C., -Contabilitate de gestiune, Editura Mirton Timişoara 2001, pag.84
34
3.3.5 Procedeul valorii rămase
Se utilizează în întreprinderile care obţin din procesul de producţie

simultan un produs principal şi unu sau mai multe produse secundare şi nu există
posibilitatea de separare a cheltuielilor cu ajutorul unui raport de transformare. Costul
unitar al produsului principal se determină în baza următoarei relaţii :12
i t
C up =
 C hi   Qst * Pst
1 n 1 n
Qp
C up – costul unitar al produsului principal
C hi – cheltuielile pe articole de calculaţie
Q st – cantitatea de produs secundar
P st – preţul produselor secundare
Q p – cantitatea de produs principal
t – totalul produselor secundare
3.4 Procedee de calcul al producţiei de fabricaţie interdependentă
Utilizarea acestor procedee se realizează în cadrul unităţilor cu activitate

industrială în care are loc decontarea serviciilor reciproce ale secţiilor auxiliare şi calculul
costului unitar al produselor, serviciilor prestate şi lucrărilor executate pentru calculul
corect al costului de producţie.
Secţiile auxiliare furnizează secţiilor de bază ale unităţii curent electric,
abur, apă, etc. Aceste produse sau servicii sunt executate în cadrul secţiilor auxiliare.
Producţia secţiilor auxiliare poate să fie de natură omogenă ( când se obţine un singur
produs sau serviciu , fără să existe producţie în curs de execuţie la sfârşitul lunii) sau
eterogenă( când în urma procesului de producţie se obţin mai multe produse, lucrări sau
servicii în cadrul aceleiaşi secţii iar la sfârşitul lunii apare producţia neterminată)
Determinarea costului producţiei de fabricaţie interdependentă se poate
realiza utilizând următoarele procedee :
- procedeul elaborării calculaţiilor pentru fiecare produs fără a lua în
considerare prestaţiile reciproce. Acest procedeu este folosit la
elaborarea antecalculaţiilor.
- procedeul evaluării prestaţiilor reciproce între secţii sau ateliere la
cost prestabilit cum ar fi costul standard, normat sau alt cost
cunoscut . Procedeul se poate utiliza numai în cazul secţiilor sau
atelierelor cu producţie omogenă.
- procedeul reiterării
- procedeul algebric
12
Lucian C., -Contabilitate de gestiune, Editura Mirton Timişoara 2001, pag.85
35
3.4.1 Procedeul reiterării (rundelor)
Acest procedeu este utilizat pentru decontarea prestaţiilor reciproce dintre
secţiile cu producţie omogenă şi constă în efectuarea unor calcule repetate şi succesive
de reluare de către secţiile beneficiare a unor cote părţi din cheltuielile secţiilor furnizoare
şi care sunt proporţionale cu volumul producţiei preluate. Calculele se repetă până în
momentul în care se obţin rezultate ce exprimă influenţe reciproce de neglijat.
Etapele de calcul sunt următoarele:
1) Se calculează ponderea producţiei livrate fiecărei secţii auxiliare beneficiare ca

raport între cantitatea livrată şi cantitatea totală a producţiei obţinute în secţia
furnizoare astfel:
Qi
K
QT
unde
K= ponderea producţiei livrate fiecărei secţii auxiliare beneficiare;
Qi= cantitatea livrată;
QT  cantitatea totală a producţiei realizate de secţia auxiliară furnizoare;
2) Se calculează cheltuielile aferente producţiei livrate fiecărei secţii auxiliare

beneficiare prin aplicarea succesivă ponderilor calculate la cheltuielile fiecărei
secţii auxiliare beneficiare. Aceste calcule vor fi reluate până când diferenţele care
apar la nivelul fiecărei secţii auxiliare furnizoare nu mai sunt semnificative .
Formula privind calculul costului pe unitatea de produs este următoarea:
Chi  Ch p  ChC
Cu 
QT  QC
unde:
Cu = costul pe unitatea de produs;
Chi  valoarea cheltuielilor iniţiale ale secţiei auxiliare furnizoare;
Ch p  cheltuieli aferente producţiei preluate în sistemul prestaţiilor reciproce;
Chc  cheltuieli aferente producţiei cedate în sistemul prestaţiilor reciproce;
QT = cantitatea totală a producţiei;
QC  cantităţile cedate.
3) Decontarea activităţii secţiilor auxiliare poate să fie realizată atât pe cale contabilă
cât şi pe cale extracontabilă. Dacă se foloseşte varianta de decontare contabilă se
stabilesc relaţii de corespondenţă, pe de o parte între analiticele contului 922”
Cheltuielile activităţii auxiliare” conform următoarei relaţii :
922”Cheltuielile = 922 „ Cheltuielile activităţii

activităţii auxiliare”/secţia beneficiară auxiliare”/ secţia furnizoare
Pe de altă parte se stabilesc relaţii de corespondenţă între contul

922”Cheltuielile activităţii auxiliare” şi celelalte conturi de calculaţie. Aceste relaţii
36
exprimă nivelul cheltuielilor colectate de secţiile principale, sectorul de desfacere,
sectorul administrativ, în calitatea lor de secţii beneficiare ale activităţii auxiliare .
Formula contabilă este următoarea:
% = 922”Cheltuielile activităţii auxiliare”

923”Cheltuieli indirecte de producţie” / secţie furnizoare
924”Cheltuieli generale de administraţie
925”Cheltuieli de desfacere”
3.4.2 Procedeul algebric :
Acest procedeu are la bază un sistem de ecuaţii liniare şi se utilizează în

vederea determinării costurilor aferente producţiei secţiilor auxiliare. Calculul costului de
producţie se face conform următoarelor etape:
1) Costul unitar al producţiei de fabricaţie interdependentă a diferitelor secţii sau
ateliere este considerat ca o necunoscută şi se notează convenţional cu X,Y şi Z.
2) Sistemul de ecuaţii se formează pe baza următorului principiu : „ producţia
fiecărei secţii evaluată în funcţie de costul său unitar este egală cu cheltuielile
iniţiale ale secţiei producătoare, la care se adaugă prestaţiile primite de la celelalte
secţii evaluate în funcţie de costul lor unitar”13
3) Se simplifică sistemul de ecuaţii astfel14:
- se trec termenii necunoscuţi în partea I şi cei cunoscuţi în partea a II-a ;
- se aduce sistemul de ecuaţii la forma cea mai simplă.
13
Gherghe C., OpreaC., - Calculaţia costurilor , EDP., Bucureşti, 1980,pag.93
14
Oprea C., Contabilitatea de gestiune, Tribuna Economică , Bucureşti 2000, pag.68
37
3.5 TESTE GRILĂ PROPUSE
1) Conform procedeului coeficienţilor de echivalenţă, varianta coeficienţilor de

echivalenţă agregaţi costul unei unităţi echivalente se face conform relaţiei:
Ch Que
a) cui  K agregatI  cue ; b) cue  ; c) cue  Ch
Que
d)nicio variantă nu este corectă
2)Conform procedeului punctelor de maxim şi minim(din cadrul procedeelor de

delimitare a cheltuielilor de producţie în fixe şi variabile) determinarea cheltuielilor fixe
se face după relaţia :
a) CF  CV  Qn  Chvu
b) CF  Chn  Qn  Chvu
c) CF  Chn  Q pr  Chvu
d) CF  Qn  Chvu  Chn
3) Se presupune că într-un combinat chimic cheltuielile ocazionate de instalaţia de

electroliză a clorurii de sodiu sunt în valoare de 83.200 lei iar producţia obţinută este
formată din : 200 t leşie sodă caustică, 100 tone hidrogen şi 119 t clor.Pe timpul
depozitării produselor intervin pierderi la cantităţile de hidrogen şi clor fabricate fiind
utilizate 5 t hidrogen şi 17t clor . Costul unitar al fiecărui produs este:
Hidrogen Clor
a) 1386lei/t 485lei/t
b) 520lei/t 182le i/t
c)208,94lei/t 231,58lei/t
d)130lei/t 371lei/t
4) Se presupune că într-o întreprindere cheltuielile generate de obţinerea următoarelor

cantităţi de produse A= 100 t, B= 80 t, C= 70 t, sunt în sumă de 20.000 lei. Cei doi
parametri aleşi pentru determinarea indicilor de echivalenţă prezintă valorile : pentru
produsul A p1 = 300 iar p2 = 60 , în cazul produsului B p1 = 500 iar p2= 50, în cazul
produsului C p1= 600 iar p2= 70. Baza de comparaţie este produsul B. In condiţiile
utilizării indicilor de echivalenţă complecşi calculaţi ca raport direct costul pe unitatea de
produs finit este:
a) 38,95lei/t 54,11lei/t 90,9lei/t
b) 808lei/t 202 lei/t 466lei/t
c) 9,09lei/t 60,6lei/t 39,3 lei/t
d) 39,87 lei/t 59,12 lei/t 100 lei/t
38
MODULUL IV
BUGETAREA GESTIUNII ACTIVITĂŢII
4.1 Bugetul costurilor – instrument de reglare şi control al producţiei
Întreprinderile trebuie să îşi desfăşoare activitatea în cadrul relaţiei de

echilibru dintre venituri şi cheltuieli. În momentul de faţă multe întreprinderi nu reuşesc
să menţină acest echilibru, cheltuielile generate de obţinerea producţiei depăşind cu mult
nivelul veniturilor obţinute din vânzarea producţiei.
În această situaţie rolul managerului este foarte important întrucât trebuie
să găsească o metodă prin care să dimensioneze şi să controleze relaţia de echilibru sus
amintită.
Bugetul în aceste condiţii poate să devină un instrument de armonizare şi
mai ales de eficientizare a relaţiei dintre cheltuieli şi venituri în cadrul unei întreprinderi,
dacă previzionarea pe termen lung este un proces sistematic de prognozare a acţiunilor în
viitor care să contribuie la realizarea obiectivelor pe perioade de timp mai mari de un an.
Previzionarea pe termen scurt are în vedere condiţiile prezente în care întreprinderea îşi
desfăşoară activitatea ţinând cont de resursele materiale şi financiare disponibile pe
perioada unui an. Această formă de previzionare pe termen scurt se numeşte bugetare.
Principalele trăsături ale activităţii de bugetare sunt următoarele :
- planificare şi coordonare : această trăsătură se manifestă sub forma
bugetului principal care cuprinde toate bugetele secundare, fapt ce
determină managerii să ia în considerare relaţia dintre funcţiile
bugetelor şi diverse compartimente ale întreprinderii şi să analizeze
modul în care acestea contribuie la realizarea obiectivelor propuse.
- autoritate şi responsabilitate : elaborarea bugetelor presupune
precizarea unei responsabilităţi din partea persoanei desemnate să-l
coordoneze.
- comunicarea : întrucât procesul bugetar include toate nivelurile
managerului, el reprezintă un mijloc de comunicare între managerul
de la un eşalon superior şi cel de la un nivel mediu în ceea ce
priveşte obiectivele propuse şi punerea în practică a acestora. După
ce bugetul a fost finalizat planurile aprobate sunt comunicate
întregului personal implicat.
- controlul : este cel mai cunoscut şi des întâlnit la personalul de
execuţie. Procesul comparării rezultatelor obţinute cu cele
previzionate şi stabilirea abaterilor, stabileşte un mijloc de control ce
asigură menţinerea cheltuielilor între limitele stabilite.
În calitatea sa de instrument de control a activităţii economico-financiare
bugetul îndeplineşte o serie de funcţii : funcţia de previziune, funcţia de control, funcţia
de asigurare a echilibrului economico-financiar etc.
Funcţia de previziune are la bază faptul că bugetul reprezintă estimarea
financiară a nivelurilor de resurse, fonduri şi cheltuieli pentru toate activităţile
economico-sociale ce se desfăşoară în cadrul unei întreprinderi. Prin intermediul
bugetului se pot dimensiona veniturile, cheltuielile şi rezultatele financiare privind
39
activitatea de exploatare a întreprinderii, resursele şi cheltuielile pentru investiţii,
resursele şi cheltuielile pentru activele circulante, celelalte resurse şi cheltuieli precum şi
impozitele şi alte datorii la bugetul statului.
Funcţia de control se manifestă în momentul în care se angajează şi se
efectuează cheltuieli, se obţin veniturile ca rezultate ale propriei activităţi şi se constituie
fondurile necesare. Funcţia de control a bugetului se exercită şi prin urmărirea şi analiza
modului de execuţie a acestuia prin care se asigură cunoaşterea modului de realizare a
sarcinilor prevăzute, determinarea abaterilor, stabilirea clauzelor care au determinat
aceste abateri.
Funcţia de asigurare a echilibrului economico-financiar : bugetul este
folosit în dirijarea şi stăpânirea relaţiilor bilanţiere între cheltuieli şi venituri.
4.2 Clasificarea bugetelor şi premisele elaborării acestora
Planificarea bugetelor se face de regulă pe un an, defalcându-se pe

trimestre, luni, săptămâni respectiv zile. Regulamentul de aplicare a legii contabilităţii nu
prevede în mod explicit printre obiectivele contabilităţii de gestiune, urmărirea şi
controlul bugetelor, dar în schimb acestea sunt absolut necesare pentru cunoaşterea
rezultatelor şi furnizării de informaţii în vederea fundamentării deciziilor.
Elaborarea bugetelor se face prin anumite considerente cum ar fi :
- să ajute planificarea activităţii operaţionale anuale;
- să coordoneze activităţile firmei şi să asigure armonia funcţională
dintre acestea;
- să comunice managerilor responsabili pe centre de cheltuieli suma
prognozată pe acestea;
- să motiveze managerii în vederea atingerii scopului firmei;
- să controleze activităţile şi să evalueze performanţele managerilor;
Bugetele se pot clasifica după mai multe criterii :
a) În funcţie de nivelul de activitate după care se elaborează pot fi : bugete de
cheltuieli fixe, bugete de cheltuieli flexibile.
- Bugetele de cheltuieli fixe cuprind cheltuielile stabilite pentru un
anumit nivel de activitate productivă considerat neschimbat.
Cheltuielile nu sunt influenţate sub nici o formă de fluctuaţiile care
pot interveni pe parcurs în volumul activităţii desfăşurate.
- Bugetele de cheltuieli flexibile cuprind cheltuielile sectorului
pentru care se întocmesc în raport direct cu anumite niveluri de
activitate. Aceste cheltuieli se adaptează modificărilor previzibile
care pot surveni în volumul de activitate al întreprinderii. Utilizarea
bugetului flexibil este esenţială pentru a facilita activitatea de
control.
b) În funcţie de importanţa lor bugetele pot fi :
- bugete de bază ( bugetul producţiei);
- bugete rezultate ( bugetul aprovizionării, bugetul investiţiilor,
bugetul trezoreriei ).
40
Bugetele sunt legate unele de altele şi deci nu se poate pune problema
stabilirii lor fără să se ţină seama de gradul de dependenţă care există ceea ce determină o
ierarhizare a acestora.
În mod deosebit bugetul vânzărilor condiţionează celelalte bugete deoarece
de nivelul vânzărilor vor depinde : cantitatea de produse ce urmează a se realiza,
investiţiile care se vor face, variaţia trezoreriei care trebuie prevăzută.
Bugetele elaborate trebuiesc asamblate în vederea stabilirii unui buget
general care cuprinde bugetul de exploatare reflectat prin contul de profit şi pierdere şi
fila de bilanţ a bugetului alocat.
De regulă bugetul vânzărilor şi diversele bugete care alcătuiesc costul
vânzărilor ca de exemplu : consumul de materii prime şi materiale, salariile, cheltuielile
de regie şi altele, sunt folosite la elaborarea situaţiei bugetului de exploatare, iar bugetele
care vizează activul şi pasivul de exemplu : cheltuielile de investiţie, stocurile, numerarul,
debitorii şi creditorii alcătuiesc formularul de bilanţ al bugetului alocat.
Între aceste elemente există relaţii de interdependenţă ca de exemplu:
bugetul cheltuielilor de investiţii afectează nivelul activului imobilizat, dar şi situaţia
bugetului de exploatare prin cheltuielile de depreciere aferente acestui activ.
Această relaţie este prezentată în figura de mai jos :
Bugetul Bugetul Bugetul Bugetul

vânzărilor stocurilor de producţiei consumului de
produse materiale
finite
Bugetul Bugetul Bugetul Bugetul

cheltuielilo utilizării cheltuielilor cheltuielilo
r de capacităţilor cu r
desfacere productive manopera indirecte
şi directă
Bugetul
distribuţie Bugetul
cheltuielilor cheltuielilor Bugetul de lichidităţi
administrati de investiţie
ve
Fig.4.1 Schema relaţiilor dintre bugete
Sistemul de bugete poate aduce beneficii care cresc numai printr-o activitate
susţinută.
Avantajele procesului de bugetare sunt :
- asigură coordonate clare de activitate pentru întreaga conducere
reprezentând calea principală de transformare a obiectivelor generale
în sarcini specifice şi obiective individuale ale managerilor;
- este un mijloc important de coordonare şi comunicare atât pe
orizontală cât şi pe verticală datorită principiului excepţiei care stă la
baza controlului bugetar;
41
- se reduce timpul de organizare, atenţia fiind orientată asupra
aspectelor de interes maxim;
- integrarea bugetelor dă posibilitatea a unei mai bune supraveghere a
numerarului şi a administrării capitalului
Dezavantajele întocmirii bugetelor :

- abaterile ce apar frecvent din cauza modificării situaţiei a
prognozărilor precare sau a slabei performanţe manageriale;
- bugetele se elaborează în jurul structurii existente ale întreprinderii
care pot fi neadecvate pentru situaţia curentă;
- existenţa unor programe bine documentate poate duce la o inerţie şi
la lipsa de flexibilitate în adaptarea la schimbări.
1)Bugetul costurilor este considerat :

a) un instrument de reglare şi control al producţiei ;
b) un instrument de evidenţă al imobilizărilor corporale ;
c) o modalitate de calcul a costurilor variabile;
d) nicio variantă nu este corectă.
2)Bugetul îndeplineşte o serie de funcţii :

a) funcţia de previziune, funcţia de control, funcţia de asigurare a echilibrului
economico-financiar;
b) funcţia de control şi funcţia de previziune ;
c) funcţia de determinare a rentabilităţii întreprinderii în viitor ;
d) nicio variantă nu este corectă.
3) In funcţie de nivelul de activitate pentru care se elaborează bugetele de cheltuieli

pot fi :
a) bugete de bază şi bugete rezultate ;
b) bugete de cheltuieli fixe şi bugete de cheltuieli flexibile ;
c) bugetul aprovizionării, bugetul investiţiilor, bugetul trezoreriei;
d) toate variantele sunt corecte.
4)Avantajele procesului de bugetare sunt :

a) asigură coordonate clare de activitate pentru întreaga conducere reprezentând calea
principală de transformare a obiectivelor generale în sarcini specifice şi obiective
individuale ale managerilor;
b)este un mijloc important de coordonare şi comunicare atât pe orizontală cât şi pe
verticală datorită principiului excepţiei care stă la baza controlului bugetar;
c) se reduce timpul de organizare, atenţia fiind orientată asupra aspectelor de interes
maxim;
d) toate variantele sunt corecte.
42
MODULUL V
ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE
5.1 Sistemul conturilor de gestiune utilizat în Romania
Aşa cum am precizat în primul capitol , în România modul de desfăşurare al

contabilităţii de gestiune are la bază două acte normative : legea contabilităţii nr.82/1991
republicată şi OMFP 1826/2003.
Aceste acte normative nu fac nici o precizare cu privire la concepţia
generală care stă la baza organizării contabilităţii de gestiune. Pentru că în „Planul de
conturi general” , clasa 9 este destinată conturilor de gestiune putem afirma că este vorba
despre concepţia dualistă aplicată într-un mod simplist , care pentru a deveni operant în
practica economică trebuie perfecţionat şi dezvoltat în funcţie de particularităţile şi
profilul fiecărei societăţi comerciale
Conturile necesare calculaţiei costurilor sunt grupate într-o clasă distinctă,
clasa 9 – „ Conturi interne de gestiune”, care se prezintă astfel:
 grupa 90 ─ ”Decontări interne” în cadrul acestei grupe avem:

 contul 901 ─ ”Decontări interne privind cheltuielile”
 contul 902 ─ ”Decontări interne privind producţia obţinută”
 contul 903 ─ ”Decontări interne privind diferenţele de preţ”
 grupa 92 ─ „Conturi de calculaţie” avem conturile:
 contul 921 ─ „Cheltuielile activităţii de bază”
 contul 922 ─ „Cheltuielile activităţilor auxiliare”
 contul 923 ─ „Cheltuieli indirecte de producţie”
 contul 924 ─ „Cheltuieli generale de administraţie”
 contul 925 ─ „Cheltuieli de desfacere”
 grupa 93 ─ „Costul producţiei” cu conturile:
 contul 931 ─ ” Costul producţiei obţinute”
 contul 933 ─ „ Costul producţiei în curs de execuţie”
Conturile de gestiune permit contabilizarea următoarelor operaţii

15
economice :
- preluarea din contabilitatea financiară a cheltuielilor ce urmează a fi
încorporate în costuri;
- înregistrarea, urmărirea şi controlul cheltuielilor, grupate după
destinaţie şi posibilitatea identificării lor pe obiectul calculaţiei în :
cheltuieli directe şi cheltuieli indirecte;
- înregistrarea, urmărirea şi controlul producţiei fabricate în decursul
perioadei de gestiune , evaluată în aşa zise preţuri de înregistrare
( cost antecalculat, cost standard, preţ de livrare, etc);
15
Constanţa I., Ionescu I., - Contabilitate de gestiune , Editura Aius- pag.40
43
- înregistrarea, urmărirea şi controlul producţiei aflate în curs de
execuţie la sfârşitul perioadei de gestiune, evaluată la cost efectiv;
- înregistrarea, urmărirea şi controluldiferenţelor dintre costurile
efective ale producţiei fabricate şi preţurile de înregistrare ale
acesteia ;
- transferarea către contabilitatea financiară a producţiei obţinute
Putem observa că în Planul general de conturi din România sunt instituite
doar trei grupe de conturi pentru evidenţierea operaţiilor specifice contabilităţii de
gestiune .
In prezent conducerea contabilităţii de gestiune este o obligaţie legală.
Regulamentul de aplicare a legii contabilităţii din România prevede posibilitatea ca, în
raport de necesităţile firmei şi scopul urmărit să se introducă şi alte conturi , acest aspect
rămânând la latitudinea fiecărei întreprinderi.
Concluzia care se desprinde este aceea că în ţara noastră, modelul
prevăzut de actualele norme contabile cu privire la desfăşurarea activităţii contabilităţii
de gestiune este neoperaţional în practica concretă a firmelor iar contabilitatea de
gestiune este discutabilă. Pentru a-şi organiza şi conduce contabilitatea de gestiune
societăţile trebuie să-şi elaboreze studii proprii sau să apeleze la specialişti sau unităţi
specializate în adoptarea şi implementarea unui model propriu grefat pe cel reglementat
de normele contabile în vigoare.
5.1.1 Conturile de gestiune - conţinut şi funcţie contabilă

grupa 90 „Decontări interne”
Cuprinde conturi de reflectare care asigură independenţa contabilităţii de

gestiune în raport cu contabilitatea financiară. Cu ajutorul lor se preiau cheltuielile de
exploatare din contabilitatea financiară şi se transferă în aceeaşi contabilitate producţia
obţinută.
Contabilitatea Preluarea Contabilit

     atea
  int
 erna
  Decontarea Contabilitatea
92 Conturi
financiară cheltuielilor
     
productiei
      financiară
de calculatie
901 Decontari 902 Decontari
93Costul
interne privind interne privind
productiei
cheltuielile productia obtinuta
Contul 901”Decontări interne privind cheltuielile”

Rolul contului este de a evidenţia decontările interne privind cheltuielile
activităţii de bază şi auxiliare, cheltuielile comune ale secţiei, cheltuielile generale ale
unităţii, precum şi cheltuielile de desfacere.
Este un cont bifuncţional şi joacă rolul unui cont în oglindă . In creditul său
se preiau cheltuielile încorporabile din contabilitatea financiară, în corespondenţă cu
debitul conturilor de calculaţie.
Formula contabilă este :
44
% = 901”Decontări interne privind
921” Cheltuielile activităţii de bază” cheltuielile”
922„Cheltuielile activităţilor auxiliare”
923 „Cheltuieli indirecte de producţie”
924 „Cheltuieli generale de administraţie”
925 „Cheltuieli de desfacere”
In debitul contului se înregistrează la sfârşitul lunii preluarea costului
prestabilit al produselor fabricate, lucrărilor executate sau serviciilor prestate în
corespondenţă cu creditul contului 931”Costul producţiei obţinute”, precum şi a
diferenţelor de preţ dintre costul prestabilit şi cel efectiv prin creditul contului
903”Decontări interne privind diferenţele de preţ”.
901”Decontări interne = %
privind cheltuielile” 931 ” Costul producţiei obţinute”
903 ”Decontări interne privind diferenţele de
preţ”
Se mai debitează la sfârşitul lunii cu contul 902 „Decontări interne privind
producţia obţinută” pentru închidere , cu valoarea producţiei în curs de execuţie după
formula contabilă :
901”Decontări interne privind = 902”Decontări interne privind

cheltuielile” producţia obţinută”
Contul 902” Decontări interne privind producţia obţinută”

Rolul contului este de a evidenţia decontările interne privind costul
producţiei obţinute în cursul lunii, la preţ de înregistrare ( cost prestabilit) .
După funcţia contabilă este un cont bifuncţional .
Se creditează
- în cursul lunii cu preţul de înregistrare (costul prestabilit) al producţiei finite
obţinute prin debitul contului 931”Costul producţiei obţinute”.Formula contabilă este
următoarea:
931”Costul producţiei obţinute”= 902” Decontări interne privind

producţia obţinută”
- la începutul lunii prin destocarea producţiei în curs de execuţie din gestiunea
administraţiei generale şi reluarea ei la gestiunea internă :
933” Costul producţiei în = 902”Decontări interne privind

curs de execuţie” producţia obţinută”
- la sfârşitul lunii cu contul 901 ”Decontări interne privind cheltuielile” pentru închidere
cu valoarea producţiei în curs de execuţie
901 „Decontări interne = 902 „Decontări interne privind

privind cheltuielile” producţia obţinută”
45
- la sfârşitul lunii pentru închidere cu diferenţele între costul efectiv al
producţiei obţinute şi preţul de înregistrare( prestabilit) al acestora:
903”Decontări interne = 902”Decontări interne privind
privind diferenţele de preţ” producţia obţinută „
Se debitează:
- la sfârşitul lunii cu costul efectiv al producţiei realizate intrând în
corespondenţă cu creditul conturilor de calculaţie :
902”Decontări interne = %
privind producţia obţinută „ 921” Cheltuielile activităţii de bază”
925 „Cheltuieli de desfacere”
- la sfârşitul lunii pentru a marca trecerea scriptică a producţiei în curs de
execuţie de la gestiunea internă la gestiunea generală intrând în corespondenţă cu contul
933 „ Costul producţiei în curs de execuţie”:
902” Decontări interne privind = 933” Costul producţiei în curs

producţia obţinută” de execuţie”
Notă:
In creditul contului este evidenţiat costul producţiei la preţ de înregistrare
iar în debitul contului costul efectiv al producţiei obţinute.
902” Decontări interne privind

D producţia obţinută” C
Costul efectiv al Costul producţiei
producţiei obţinute la preţ de
obţinute înregistrare
Diferenţele care rezultă între cele două categorii de costuri pot fi favorabile sau
nefavorabile şi sunt contabilizate cu ajutorul contului 903 „Decontări interne privind
diferenţele de preţ”.După funcţia contabilă este un cont de activ.
Se debitează la sfârşitul lunii cu diferenţele între costul efectiv al producţiei
obţinute şi costul producţiei la preţ de înregistrare putând rezulta două situaţii:
1) Dacă costul efectiv este mai mare decât cel prestabilit, vor rezulta diferenţe
nefavorabile care vor fi înregistrate în contabilitate astfel:
903”Decontări interne privind = 902 „Decontări interne privind S

diferenţele de preţ” producţia obţinută”
46
S = valoarea reprezentând diferenţele de preţ dintre costul efectiv şi cel prestabilit
2) Dacă costul efectiv este mai mic decât cel prestabilit vor rezulta diferenţe
favorabile care vor fi înregistrate în contabilitate astfel:
903”Decontări interne privind = 902 „Decontări interne privind

diferenţele de preţ” producţia obţinută” S
Se creditează concomitent , cu aceleaşi diferenţe, prin formula contabilă :
901”Decontări interne privind = 903” Decontări interne privind

cheltuielile” diferenţele de preţ”
grupa 92”Conturi de calculaţie”

Cuprinde conturi utilizate pentru gruparea cheltuielilor în raport de
destinaţia lor, concomitent cu posibilitatea de identificare a cheltuielilor pe purtători,
secţii, activităţi, etc.
Contul 921” Cheltuielile activităţii de bază”
Rolul contului este de a evidenţia costul efectiv aferent producţiei de bază
a întreprinderii. Se poate dezvolta după caz în conturi analitice pe produse, lucrări,
servicii, în funcţie de specificul activităţii întreprinderii, şi în cadrul acestora pe
articole de calculaţie.Cont de activ.
Se debitează:
- în cursul lunii cu cheltuielile directe aferente activităţii de bază în
corespondenţă cu contul 901 „Decontări interne privind cheltuielile”:
921” Cheltuielile activităţii de bază” = 901”Decontări interne privind

cheltuielile”
- la sfârşitul lunii cu valoarea cheltuielilor indirecte repartizate asupra
activităţii de bază, în corespondenţă cu creditul conturilor: 922 ─ „Cheltuielile
activităţilor auxiliare”; contul 923 ─ „Cheltuieli indirecte de producţie”;contul 924
„Cheltuieli generale de administraţie”; contul 925 ─ „Cheltuieli de desfacere” după
921”Cheltuielile activităţii de bază” = %
922” Cheltuielile activităţilor auxiliare”

923”Cheltuielile indirecte de producţie”
924”Cheltuieli generale de administraţie”
Se creditează la sfârşitul lunii cu cheltuielile efective aferente producţiei finite

obţinute în corespondenţă cu debitul contului 902”Decontări interne privind producţia
obţinută” şi cu valoarea producţiei în curs de execuţie , în corespondenţă cu contul
933”Costul producţiei în curs de execuţie”.
47
% = 921”Cheltuielile activităţii de bază”
902”Decontări interne privind
933”Costul producţiei în curs de
execuţie”
Contul 922” Cheltuielile activităţilor auxiliare”

Acest cont are rolul de a evidenţia costul efectiv aferent activităţilor
auxiliare şi anexe ale întreprinderii. Se poate dezvolta pe conturi analitice pe secţii şi
în cadrul acestora pe produse, lucrări, servicii.Cont de activ.
Se debitează :
- în cursul lunii cu valoarea cheltuielilor aferente secţiilor auxiliare în
corespondenţă cu creditul contului 901”Decontări interne privind cheltuielile” după
922” Cheltuielile activităţilor auxiliare” = 901”Decontări interne privind
cheltuielile”
- la sfârşitul lunii cu cota de cheltuieli indirecte repartizate asupra producţiei secţiilor
auxiliare care constituie producţie marfă, în corespondenţă cu creditul contului
922”Cheltuielile activităţilor auxiliare” = 924”Cheltuieli generale de

administraţie”
Se creditează :
- la sfârşitul lunii cu cheltuielile decontate pentru prestaţiile executate sectoarelor
beneficiare în corespondenţă cu debitul conturilor de calculaţie :
% = 922”Cheltuielile activităţilor auxiliare”
923”Cheltuielile indirecte de producţie”

- cu decontarea cheltuielilor aferente lucrărilor şi serviciilor care constituie producţie
marfă în corespondenţă cu debitul contului 902”Decontări interne privind producţia
obţinută”:
902”Decontări interne privind producţia = 922”Cheltuielile activităţilor

obţinută” auxiliare”
- cu cheltuielile efective aferente producţiei în curs de execuţie în corespondenţă cu

contul 933”Costul producţiei în curs de execuţie”:
933”Costul producţiei în curs de execuţie” = 922”Cheltuielile activităţilor auxiliare”
48
Contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”
Rolul contului este de a evidenţia cheltuielile indirecte aferente secţiilor de bază
ale întreprinderii. Contul se poate dezvolta pe conturi analitice pe secţii şi în cadrul
acestora pe grupe şi feluri de cheltuieli.
Funcţia contabilă : cont de activ
Se debitează în cursul lunii cu valoarea cheltuielilor indirecte aferente secţiilor de
bază în corespondenţă cu creditul conturilor:901”Decontări interne privind cheltuielile” şi
922” Cheltuielile activităţilor auxiliare” după formula contabilă :
923 „Cheltuieli indirecte de producţie” = %
901”Decontări interne privind cheltuielile”

922”Cheltuielile activităţilor auxiliare”
Se creditează , la sfârşitul lunii, cu repartizarea cheltuielilor indirecte, în
corespondenţă cu debitul conturilor : 921” Cheltuielile activităţii de bază” şi 933”
Costul producţiei în curs de execuţie”
% = 923”Cheltuieli indirecte de producţie”
921” Cheltuielile activităţii de bază”

933” Costul producţiei în curs de execuţie”
Contul 924 „Cheltuieli generale de administraţie”

Cu ajutorul acestui cont se conduce evidenţa cheltuielilor indirecte care
privesc activitatea de ansamblu a întreprinderii. Se poate dezvolta în analitice pe grupe şi
pe feluri de cheltuieli.
Se debitează :
- în cursul lunii, cu colectarea cheltuielilor, în corespondenţă cu creditul conturilor
901”Decontări interne privind cheltuielile” şi 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”.
Formula contabilă este următoarea:
924” Cheltuieli generale de administraţie” = %

922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”.
Se creditează :
- la sfârşitul lunii cu repartizarea cheltuielilor în corespondenţă cu debitul
conturilor : 921” Cheltuielile activităţii de bază”, 922”Cheltuielile activităţilor auxiliare”,
49
% = 924”Cheltuieli generale de administraţie”

- la sfârşitul lunii cu valoarea producţiei în curs de execuţie în corespondenţă cu

debitul contului 933”Costul producţiei în curs de execuţie”:
933”Costul producţiei în curs de execuţie” = 924”Cheltuieli generale de

administraţie”
Contul 925 „ Cheltuieli de desfacere”

Acest cont evidenţiază cheltuielile generate de activitatea de desfacere a
întreprinderii.
După funcţia contabilă este un cont de activ .
Se debitează în cursul lunii cu colectarea cheltuielilor de desfacere , în
corespondenţă cu creditul conturilor : 901”Decontări interne privind cheltuielile”,
922”Cheltuielile activităţilor auxiliare” şi 924” Cheltuieli generale de administraţie”.
Formula contabilă este :
925” Cheltuieli de desfacere” = %

924” Cheltuieli generale de administraţie”
Se creditează, la sfârşitul lunii , cu repartizarea cheltuielilor de desfacere , în
corespondenţă cu debitul contului 902” Decontări interne privind producţia
obţinută” . Formula contabilă este:
902” Decontări interne = 925”cheltuieli de desfacere”

privind producţia obţinută”
grupa 93 „ Costul producţiei”

Conturile din această grupă au fost create pentru a suplini lipsa conturilor
de stocuri privind evidenţa producţiei obţinute.
Contul 931 „Costul producţiei obţinute”

Cu ajutorul acestui cont se conduce evidenţa produselor finite,
semifabricatelor destinate vânzării. Acest cont se poate dezvolta în analitice pe feluri
de produse, lucrări sau servicii.
După funcţia contabilă este un cont de activ.
50
Se debitează :
- în cursul lunii cu preţul de înregistrare al producţiei finite obţinute în corespondenţă
cu creditul contului 902” Decontări interne privind producţia obţinută” după formula
contabilă :
931”Costul producţiei obţinute” = 902” Decontări interne privind
Se creditează :
- la sfârşitul lunii, cu decontarea preţului de înregistrare al producţiei finite obţinute,
în corespondenţă cu debitul contului 901”Decontări interne privind cheltuielile”:
901”Decontări interne privind = 931”Costul producţiei obţinute”

cheltuielile”
Contul 933 „Costul producţiei în curs de execuţie”

Contul ţine evidenţa costului efectiv al producţiei în curs de execuţie. Se
poate dezvolta în analitice pe produse, lucrări, servicii în funcţie de specificul
activităţii întreprinderii.
Se debitează :
- la sfârşitul lunii cu cheltuielile efective aferente producţiei în curs de execuţie în
corespondenţă cu creditul conturilor de calculaţie după formula contabilă :
933”Costul producţiei = %
în curs de execuţie”
925 „Cheltuieli de desfacere
Se creditează :
- la sfârşitul lunii cu decontarea costului efectiv al producţiei în curs de execuţie, în
corespondenţă cu debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”.
902 „Decontări interne privind = 933”Costul producţiei în curs

producţia obţinută”. de execuţie”
5.1.2 Conturi de gestiune adaptate la specificul activităţii comerciale
Vom prezenta în continuare , particularizarea sistemului conturilor de

gestiune în vederea reflectării operaţiunilor interne specifice activităţii de comerţ:16
16
Preluare parţială după Pop A – Contabilitate de gestiune aplicată în comerţ – Editura Itelcredo, Deva ,
1999, pag.30
51
Conturi de gestiune - standard Conturi de gestiune adaptate la
activitatea comercială
90 „Decontări interne” 90 „Decontări interne”
901”Decontări interne privind 901 ”Decontări interne privind
cheltuielile” cheltuielile comerciale”
902 ”Decontări interne privind producţia 902 ”Decontări interne privind
obţinută” activităţile comerciale”
903”Decontări interne privind diferenţele 903”Decontări interne privind rezultatele
de preţ” activităţilor comerciale”
92 „Conturi de calculaţie” 92 „Conturi de calculaţie”
921 „Cheltuielile activităţii de bază” -
922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” -
923 „Cheltuieli indirecte de producţie” 923”Cheltuieli indirecte ale unităţilor
operative”
924„Cheltuieli generale de 924„Cheltuieli generale de administraţie”
administraţie”
925 „Cheltuieli de desfacere” 925”Cheltuieli directe ale unităţilor
operative”
93 „Costul producţiei” 93”Venituri”
931”Costul producţiei obţinute” 931”Venituri din activităţi comerciale”
933”Costul producţiei în curs de -
execuţie”
Se vor prezenta doar conturile care sunt adaptate activităţii comerciale:
Contul 901”Decontări interne privind cheltuielile comerciale”

Rolul contului este de a evidenţia decontările interne privind cheltuielile
comerciale.
Funcţia contabilă : cont bifuncţional
Se creditează cu :
- valoarea cheltuielilor colectate în cursul lunii pe destinaţii în corespondenţă cu
debitul conturilor : 923”Cheltuieli indirecte ale unităţilor operative”, 924„Cheltuieli
generale de administraţie”, 925”Cheltuieli directe ale unităţilor operative”
Formula contabilă :
% = 901 ”Decontări interne privind cheltuielile comerciale”
923”Cheltuieli indirecte ale unităţilor operative”

924„Cheltuieli generale de administraţie”
925”Cheltuieli directe ale unităţilor operative”
Se debitează :
- valoarea veniturilor preluate din contabilitatea financiară în corespondenţă cu
creditul contului 931”Venituri din activităţi comerciale”:
901 ”Decontări interne = 931”Venituri din activităţi comerciale”

privind cheltuielile comerciale”
52
- rezultatul efectiv realizat pe centre de analiză în corespondenţă cu creditul contului
903”Decontări interne privind diferenţele de preţ”
901 ”Decontări interne privind = 903”Decontări interne privind

cheltuielile comerciale” diferenţele de preţ”
Contul 902”Decontări interne privind activităţile comerciale”

Rolul contului este de a evidenţia decontările interne privind activităţile
comerciale.
Funcţia contabilă : cont bifuncţional.
Se creditează :
- valoarea veniturilor din vânzarea mărfurilor preluate din contabilitatea financiară
în corespondenţă cu debitul contului 931”Venituri din activităţi comerciale”
931”Venituri din activităţi comerciale”= 902 ”Decontări interne privind activităţile

comerciale”
- rezultatul financiar efectiv realizat pe obiecte de analiză în corespondenţă cu

debitul contului 903”Decontări interne privind diferenţele de preţ”:
903”Decontări interne privind = 902”Decontări interne privind activităţile

diferenţele de preţ” comerciale”
Se debitează :
- valoarea cheltuielilor efective aferente veniturilor realizate din vânzarea mărfurilor

în corepondenţă cu creditul conturilor: 923”Cheltuieli indirecte ale unităţilor
operative”, 924„Cheltuieli generale de administraţie”, 925”Cheltuieli directe ale
unităţilor operative”
902 ”Decontări interne privind = %

activităţile comerciale”
923”Cheltuieli indirecte ale unităţilor operative”
924„Cheltuieli generale de administraţie”
925”Cheltuieli directe ale unităţilor operative”
Contul 903” Decontări interne privind rezultatele activităţilor comerciale”

Rolul contului este de a evidenţia diferenţele între costul mărfurilor vândute şi
preţul de vânzare al acestora.
Se debitează :
- cu valoarea rezultatului financiar efectiv realizat pe centre de analiză în
corespondenţă cu creditul contului 902 ”Decontări interne privind cheltuielile
comerciale” :
53
903„Decontări interne privind rezultatele = 902 „Decontări interne privind
activităţilor comerciale” activităţile comerciale”
Se creditează :
- decontarea rezultatului financiar efectiv realizat pe centre de analiză în
corespondenţă cu debitul contului 901 ”Decontări interne privind cheltuielile
comerciale”:
901 ”Decontări interne privind = 903 „ Decontări interne privind
cheltuielile comerciale” rezultatele activităţile comerciale”
Contul 925”Cheltuieli directe ale unităţilor operative”

Rolul contului este de a evidenţia cheltuielile directe aferente unităţilor operative.
Funcţia contabilă : cont de activ.
Se debitează :
- cu valoarea cheltuielilor directe aferente veniturilor rezultate din vânzare în
corepondenţă cu creditul contului 901 ”Decontări interne privind cheltuielile comerciale”
925”Cheltuielile directe ale unităţilor = 901”Decontări interne privind
operative” cheltuielile comerciale”
Se creditează :
- cu decontarea cheltuielilor directe asupra centrelor de analiză în corepondenţă cu
debitul contului 902 ”Decontări interne privind activităţile comerciale”
Contul 931”Venituri din activităţi comerciale”

Rolul contului este de a evidenţia veniturile din activităţi comerciale realizate de
către societate .
Se debitează :
- cu valoarea veniturilor preluate din contabilitatea financiară în corespondenţă
cu creditul contului 902 ”Decontări interne privind activităţile comerciale”:
931” Venituri din activităţi comerciale” = 902”Decontări interne privind

activităţile comerciale”
Se creditează :
- cu decontarea veniturilor în corespondenţă cu debitul contului 901 ”Decontări
interne privind cheltuielile comerciale”:
901”Decontări interne privind 931”Venituri din activităţi comerciale”

cheltuielile comerciale”
54
5.1.3 Conturi de gestiune adaptate activităţii de prestări servicii
Sistemul conturilor de gestiune poate să fie utilizat şi de către societăţile care

au ca obiect de activitate prestarea de servicii.
Vom prezenta în tabelul de mai jos conturile de gestiune adaptate la specificul
activităţii de prestări servicii :17
Conturi de gestiune - standard Conturi de gestiune adaptate la

activitatea de prestări servicii
90 „Decontări interne” 90 „Decontări interne”
901”Decontări interne privind 901 ”Decontări interne privind
cheltuielile” cheltuielile ”
902 ”Decontări interne privind producţia 902 ”Decontări interne privind
obţinută” activităţile de prestări servicii”
903”Decontări interne privind diferenţele 903”Decontări interne privind rezultatele
de preţ” activităţilor de prestări servicii ”
92 „Conturi de calculaţie” 92 „Conturi de calculaţie”
921 „Cheltuielile activităţii de bază” 921”Cheltuielile activităţii de bază”
922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” 922”Cheltuielile activităţilor secundare”
923 „Cheltuieli indirecte de producţie” 923”Cheltuieli indirecte ”
924„Cheltuieli generale de 924„Cheltuieli generale de administraţie”
administraţie”
925 „Cheltuieli de desfacere” 925”Cheltuieli directe”
93 „Costul producţiei” 93”Venituri”
931”Costul producţiei obţinute” 931”Venituri din activităţi de prestări
servicii ”
933”Costul producţiei în curs de -
execuţie”
Conturile 921”Cheltuielile activităţii de bază”şi

922”Cheltuielile activităţilor secundare” sunt utilizate în special de
companiile ce desfăşoară mai multe activităţi , sau au o activitate
de bază şi servicii complementare, ce s-ar putea încadra în
categoria activităţilor secundare. In acest caz, contul 902 se va
desfăşura pe conturi analitice corespunzătoare pentru a reflecta
veniturile şi cheltuielile pe fiecare activitate în parte; contul 925 se
va desfăşura de asemenea pe analitice corespunzătoare în
vederea furnizării de informaţii despre cheltuielile directe alocate
fiecărei activităţi în parte; contul 903 detaliat pe conturi analitice
aferente fiecărui tip de activitate va oferi informaţii despre
rezultatul înregistrat de fiecare din acestea.
17
Preluare după Muţiu A., Mureşan M- Contabilitate managerială . Cu aplicaţie în companiile comerciale şi
prestatoare de servicii, Editura Risoprint, Cluj Napoca 2006 – pag.93
55
1) Dispuneţi de următoarele date ; din procesul de producţie se obţin 10.000 kg produs

finit la cost standard de 16 lei/ kg, cost efectiv 130.000 lei. Precizaţi formula contabilă de
înregistrare a diferenţelor de preţ:
a) 903 = 901 30.000 b) 902 = 903 - 30.000 c) 903= 902 -30.000

d) 902= 901 30.000 e) 901= 903 30.000
2)Dispuneţi de următoarele date pentru fabricarea a 2 produse A şi B : cheltuieli cu

consumul de materii prime la A 100 lei iar la B 200 lei; cheltuieli cu salariile directe la A
400 lei şi la B 600 lei; cheltuielile indirecte repartizate în funcţie de salariile directe se
ridică la 500 lei. Colectarea şi repartizarea cheltuielilor ( baza de repartizare - salariile
directe) se înregistrează prin formulele :
a) % = 901 1800 901 = 923 500
921/A 500
921/B 800
923 500
b) % = 902 1800 % = 923 500
921/A 500 921/A 200
921/B 800 921/B 300

923 500
c) % = 901 1800 % = 923 500
921/A 500 921/A 200
921/B 800 921/B 300

923 500
3) Se înregistrează consumul de materii prime în sumă de 1000 lei . Completaţi formula

contabilă :
..... = 901 “Decontări interne privind cheltuielile”
a) 921 b) 922 c) 923 d) 924 e) 925
56
4) Producţia în curs de execuţie se înregistrează pe baza formulei:
92"Conturi de calculaţie"=901"Decontări interne privind cheltuielile"
921"Chelt.activit de bază"=923"Chelt indirecte de producţie"
933"Costul prod. în curs de exec."=921"Chelt. activit de bază"
922"Chelt activit auxiliare" = 921"Chelt activit de bază"
933"Costul prod în curs de exec" = 902"Decontări interne privind prod. obţinută"
5) Alegeţi varianta corectă privind diferenţele de preţ:

Costul efectiv =2.500 lei; Costul prestabilit = 2.000 lei;
a) –500lei;
b) +500 lei;
c) +350 lei;
d) +180 lei;
6) Colectarea cheltuielilor de producţie se înregistrează pe baza formulei:
a) 92"Conturi de calculaţie"=901"Decontări interne privind cheltuielile"

b) 921"Chelt.activit de bază"=901"Decontări interne privind cheltuielile""
c) 933"Costul prod. în curs de exec."=921"Chelt. activit de bază"
d) 922"Chelt activit auxiliare" = 921"Chelt activit de bază"
e)933"Costul prod în curs de exec" = 902"Decontări interne privind prod. obţinută"
7) Decontarea costului efectiv al producţiei obţinute se realizează cu ajutorul contului:
a) 903 “Decontări interne privind diferenţele de preţ”

b) 902“Decontări interne privind producţia obţinută”
c) 901“Decontări interne privind cheltuielile”
d) 931“Costul producţiei obţinute”
57
MODULUL VI
METODE DE CALCULAŢIE A COSTURILOR
6.1 Clasificarea metodelor de calculaţie a costurilor :

Clasificarea metodelor de calculaţie a costurilor se poate face după mai
multe criterii astfel :
a) După caracteristicile procesului tehnologic şi tipul de producţie distingem :
metoda globală, metoda pe comenzi, metoda pe faze şi metoda THM ( tarif-oră- maşină).
Caracteristicile procesului tehnologic şi tipul de producţie sunt criteriile de
bază care stau la alegerea şi delimitarea unei metode de calculaţie
Având în vedere latura tehnologică, procesul de producţie poate fi simplu şi
complex. Este simplu atunci când produsul rezultă prin prelucrarea succesivă a materiei
prime. Este complex atunci când produsul este fabricat prin combinarea (asamblarea)
părţilor componente.
Ţinând cont de tipul de producţie care vizează organizarea şi
repetabilitatea produselor fabricate distingem următoarele procedee de fabricaţie:
producţia de masă; producţia de sorturi; producţia de serie; producţia individuală şi
producţia cuplată
Producţia de masă , presupune ca din aceleaşi materii prime şi materiale să se
realizeze în aceleaşi condiţii de construcţie şi combinaţie, precum şi în aceeaşi
succesiune tehnologică, prin repetare continuă cantităţi mari ale aceloraşi produse. In
cazul extrem, ele sunt produse identice, deci produse omogene. Exemplu, industria
energetică, industria de asigurare a apei, industria chimică (producţia sodei calcinate, a
acidului clorhidric sau sulfuric etc).
Producţia de sorturi presupune ca din materii prime iniţial identice se realizează
prin variaţii ale succesiunii procesului tehnologic produse foarte asemănătoare.
Deosebirile constau în diferenţierea unor parametrii ca lungime, lăţime, sau grosime
şi/sau grade diferite de calitate. Prin variaţiile intervenite în procesul de producţie apar
costurile de schimbare a sortului, ca de exemplu pentru reorientarea, reprogramarea
maşinilor. Exemplu, producţia de bere sau producţia de hârtie.
Producţia de serie se caracterizează prin stabilitatea relativă a fabricării unor
produse ce se execută pentru anumite cantităţi denumite şi loturi, precum şi printr-o
durată relativ mică a ciclului de producţie, prin specializarea locurilor de muncă în
efectuarea anumitor operaţii de acelaşi fel şi folosirea unui utilaj specializat paralel cu
folosirea unui utilaj universal. în funcţie de cantităţile ce se fabrică într-un lot se distinge
o producţie de serie mică, mijlocie sau mare. Exemplu, producţia de serii mari (bunuri de
consum, producţia aparatelor de radio, televizoare, automobile) serii mici (bunuri de
investiţii, exemplu construcţia de aparate, construcţia de maşini şi utilaje etc).
Producţia individuală unde fiecare produs fabricat se deosebeşte de celelalte,
este unicat, o individualitate. Nu este o producţie pentru piaţa anonimă ci o producţie pe
bază de comenzi. Exemplu: producţia meşteşugărească, construcţia de maşini şi instalaţii
mari, construcţii navale, precum şi cea mai mare parte a industriei construcţiilor.
Producţia cuplată unde dintr-o materie primă iniţială, identică se nasc în cadrul
unui proces de producţie unitar, în mod forţat, mai multe produse. Exemplu: la
58
cocsificarea antracitului se obţin în mod fortuit, alături de cocs şi gaz, bitum, amoniac şi
benzol.
Legătura dintre particularităţile tehnice şi organizatorice ale producţiei şi
metodele calculaţiei costurilor se efectuează cu ajutorul obiectului şi unităţii de
calculaţie.
Obiectul de calculaţie este structura tehnico – economică în raport cu
care se sectorizează procesul de producţie în vederea conducerii lui din punct de vedere
tehnic şi valoric, iar pe această bază calculaţia costurilor.
Obiectul de calculaţie se poate identifica cu un anumit produs, lucrare,
serviciu, comandă, loturi de produse, operaţie tehnologică, fază tehnologică, grup de
maşini etc. Atunci când obiectul de calculaţie nu se identifică cu produsul, el reprezintă o
treaptă intermediară necesară grupării costurilor în scopul delimitării lor pe feluri de
purtători de valoare.
Unitatea de calculaţie reprezintă etalonul natural, convenţional, sau muncă
utilizat pentru măsurarea şi exprimarea obiectului de calculaţie.
a) Ţinând cont de apariţia lor în timp şi de formele evolutive distingem :
- metode clasice
- metode evoluate
Din categoria metodelor clasice fac parte: metoda globală, metoda pe
comenzi, metoda pe faze, metoda coeficienţilor de echivalenţă, metodele de repartizare a
costurilor indirecte.
Aceste metode prezintă inconvenientul că permit obţinerea costului efectiv
cu o întârziere mai mare în raport cu momentul desfăşurării proceselor şi fenomenelor
economice.
Pentru realizarea unui control operativ al costurilor a apărut necesitatea
găsirii unor metode noi . Astfel au apărut metodele evoluate din care fac parte : metoda
direct – costing, metoda costurilor standard sau normate, metoda G.P, metoda PERT –
cost, metoda T.H.M.
c) In funcţie de legătura lor cu obiectul calculaţiei distingem:
- metode de calculaţie pe putători : metoda T.H.M, metoda standard cost,
metoda PERT –cost, metoda pe comenzi)
- metode de calculaţie pe zone sau sectoare de cheltuieli : metoda de calculaţie
pe zone sau sectoare de cheltuieli
- metode de calculaţie cu caracter mixt : metoda pe faze
d) După obiectivele urmărite distingem :
- metode de calculaţie care au ca singur obiectiv calculul costului unitar :
metoda globală, metoda pe faze, metoda pe comenzi, metoda G.P, etc
- metode de calculaţie care au mai multe obiective care servesc
managementului prin costuri: metoda direct- costing, metoda standard cost, metoda
costurilor normate metoda standard cost, metoda T.H.M, metoda PERT –cost.
59
6.2 Trăsături ale metodelor de calculaţie a costurilor
Caracteristicile comune ale metodelor de calculaţie a costurilor sunt :18

- calculează costul plecând de la două elemente: totalitatea cheltuielilor
încorporabile de producţie şi distribuţie în expresie valorică şi producţia care le-a
ocazionat într-o perioadă de gestiune;
- fiecare metoda utilizează pentru calcul costurilor anumite etape
succesive de desfăşurare a lucrărilor de calculaţie;
- în cadrul fiecărei etape se utilizează mai multe procedee concrete de
lucru. copul final îl constituie calcularea costului de producţie;
- scopul final îl constituie calcularea costului de producţie.
6.3 Etapele metodologice privind lucrările de contabilitate de gestiune şi

calculaţie a costurilor
Luând în considerare legăturile dintre cheltuielile de producţie şi locurile

sau produsele pentru care s-au efectuat ele , lucrările de contabilitate de gestiune şi
calculaţie a costului efectiv se desfăşoară în următoarele etape :
1) In prima etapă se realizează colectarea cheltuielilor directe pe purtători de costuri

ca obiecte de calculaţie şi a cheltuielilor indirecte pe secţii şi sectoare de
activitate. Colectarea cheltuielilor de producţie se face cu ajutorul conturilor de
calculaţie din grupa 92 , care se debitează, şi contul 901”Decontări interne
privind cheltuielile”, care se creditează.
2) Decontarea livrărilor reciproce de produse, lucrări şi servicii între activităţile
auxiliare pentru nevoile lor de producţie. In contabilitatea de gestiune decontările
reciproce dintre secţiile auxiliare se evidenţiază cu ajutorul conturilor analitice
ale contului sintetic 922”cheltuielile activităţilor auxiliare”. Se debitează conturile
care reprezintă secţiile auxiliare consumatoare de produse , lucrări şi servicii şi se
creditează conturile analitice corespunzătoare secţiilor auxiliare furnizoare ale
producţiei respective.
3) Se calculează costul efectiv al producţiei auxiliare şi se repartizează cheltuielile
aferente producţiei respective consumată pentru nevoile activităţii de bază şi ale
celorlalte sectoare de activitate din cadrul întreprinderii. In contabilitatea de
gestiune această etapă presupune debitarea conturilor de calculaţie din grupa 92
şi creditarea contului 922”Cheltuielile activităţilor auxiliare”.
4) Următoarea etapă o reprezintă repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie
asupra produselor, lucrărilor şi serviciilor care fac obiectul activităţii de bază al
întreprinderii.Pentru repartizarea cheltuielilor indirecte se foloseşte procedeul
suplimentării forma clasică ( în general se utilizează varianta coeficienţilor
diferenţiaţi sau varianta coeficienţilor selectivi). In contabilitatea de gestiune
operaţia de repartizare a cheltuielilor indirecte de producţie în costul efectiv al
produselor fabricate în cadrul secţiilor respective se reflectă prin debitarea
18
Epuran M., Băbăiţă V., Grosu C., Contabilitate şi control de gestiune, Editura Economică, Bucureşti 1999
60
contului 921” Cheltuielile activităţii de bază” şi creditarea contului 923”
Cheltuieli indirecte de producţie”. In urma acestei operaţii contul 923” Cheltuieli
indirecte de producţie” se soldează.
5) Repartizarea cheltuielilor generale de administraţie asupra produselor fabricate,
lucrărilor executate şi serviciilor prestate. Se utilizează procedeul suplimentării,
forma clasică varianta coeficientului unic sau global. Reflectarea în contabilitatea
de gestiune se face prin debitarea conturilor : 921 „Cheltuielile activităţii de bază”
şi a contului 922”Cheltuielile activităţilor auxiliare” ( în cazul în care producţia
auxiliară este desinată vânzării terţilor sau sectorului propriu de investiţii şi deci
are caracterul de producţie marfă) şi debitarea contului 924”Cheltuieli generale de
administraţie”. In urma acestei operaţii contul 924” Cheltuieli generale de
administraţie” se soldează.
6) Repartizarea cheltuielilor de desfacere asupra produselor este necesară în anumite
condiţii de exploatare.Prin intermediul acestei etape vor fi adăugate la costul de
producţie al produselor cheltuielile de desfacere care le-au ocazionat. Dacă nu se
poate face identificarea lor pe produs , ele pot fi repartizate proporţional cu
greutatea sau volumul produselor livrate sau folosind alte criterii. Inregistrarea în
contabilitatea de gestiune se face prin debitarea contului 921”Cheltuielile
activităţii de bază” şi 922” Cheltuielile activităţilor auxiliare”(numai pentru
producţia marfă care a necesitat cheltuieli desfacere) , şi creditarea contului
Adăugând la costul de producţie cotele de cheltuieli generale de
administraţie şi desfacere se obţine costul complet de producţie.
După efectuarea operaţiunilor de repartizare a cheltuielilor indirecte de
producţie şi a cheltuielilor generale de administraţie, în debitul contului 921”Cheltuielile
activităţii de bază” vom regăsi costul efectiv total al producţiei întreprinderii.
Cheltuielile ocazionate de fabricarea producţiei sunt încorporate o parte în costul efectiv
al producţiei finite , iar o altă parte în costul efectiv al producţiei în curs de execuţie
existente în secţii la sfârşitul lunii.
7) Determinarea cantitativă şi valorică a producţiei în curs de execuţie. Din punct de
vedere cantitativ, producţia în curs de execuţie se stabileşte pe baza inventarierii
la locurile de muncă , depozitare, etc. Din punct de vedere valoric evaluarea
producţiei în curs de execuţie se face la costul efectiv ţinând cont de numărul
fazelor de fabricaţie parcurse şi de stadiul de prelucrare în care se află..
Reflectarea în contabilitatea de gestiune a costului producţiei în curs de execuţie
se face prin debitarea contului 933”Costul producţiei în curs de execuţie” şi
creditarea conturilor : 921”Cheltuielile activităţii de bază”(dacă rezultă din
producţia de bază) şi 922”Cheltuielile activităţilor auxiliare” ( dacă rezultă din
activităţile auxiliare).
8) Ultima etapă o constituie stabilirea costului efectiv pe unitatea de produs. Se face
prin raportarea totalului cheltuielilor efective de producţie la cantitatea de produse
finite obţinute în perioada la care se referă cheltuielile respective.
După calcularea costului efectiv de producţie , la sfârşitul lunii se face
decontarea producţiei obţinute prin debitarea contului 902”Decontări interne privind
producţia obţinută” şi creditarea contului 921”Cheltuielile activităţii de bază” şi,
respectiv, 922”Cheltuielile activităţilor auxiliare”( dacă este cazul), care se închid.
61
6.4Metode utilizate în calculaţia costurilor
6.4.1 Metoda globală de calculaţie a costurilor
În cadrul organizaţiilor industriale metoda globală de calculaţie se

utilizează pentru producţia de bază, atunci când aceasta are ca obiect de fabricaţie un
singur produs. Alte entităţi care utilizează metoda globală sunt atelierele auxiliare care
produc un singur produs omogen şi sunt organizate independent.
Caracteristic acestei metode de calculaţie este faptul că toate cheltuielile de
producţie se identifică pe produsul care le-a ocazionat. Planificarea costului unitar se
asigură printr-o singură calculaţie de plan în care se înscriu direct sub formă de articole
de calculaţie, cheltuielile tehnologice. Cheltuielile tehnologice se obţin prin înmulţirea
cantităţilor exprimate prin normele de consum sau de timp, cu preţurile corespunzătoare.
După colectare cheltuielile în funcţie de felul lor, se transpun în calculaţia de plan pe
produs sub formă de cote obţinute prin diviziune simplă în cel mult trei articole de
calculaţie:
i. cheltuieli de întreţinere şi funcţionare a utilajului;
ii. cheltuieli generale de secţie;
iii. cheltuieli generale de administraţie.
Costul unitar planificat se obţine prin însumarea tuturor cheltuielilor înscrise în
calculaţia de plan pe produs sub formă de articole de calculaţie.
n
Cost planificat   chp  q p
i 1
unde
chp = cheltuieli de producţie planificate pe produs
i – articole de calculaţie
qp = volumul fizic al producţiei planificate
Prin extrapolare costul unitar efectiv se calculează prin diviziune simplă, conform
relaţiei:
 Ch e
Costunitarefectiv  i 1
qe
unde
che = cheltuieli efective pe articole de calculaţie
i = articole de calculaţie
qe = volumul fizic al producţiei fabricate
62
În trecut, normele legale privind planificarea costurilor obligau
organizaţiile la defalcarea cheltuielilor cuprinse în costuri pe trimestre. Un adevărat
interes faţă de evoluţia costurilor pledează pentru defalcarea datelor de plan pe perioade
mai scurte de timp care să răspundă cerinţelor de comparare a cheltuielilor efective
urmărite operativ, cu cele planificate.
6.4.2 Metoda de calculaţie pe faze
Această metodă de calculaţie a costurilor se aplică de organizaţiile cu producţie de

masă sau de serie mare, caracterizate printr-un proces tehnologic simplu, desfăşurat în
stadii sau faze succesive de prelucrare a materiilor prime şi materialelor, în urma cărora
rezultă produsul finit. Astfel de organizaţii sunt cele din industria cimentului, sticlei,
ceramicii, zahărului, berii, fibrelor sintetice, textilelor, oţelului, etc.Este o metodă ce se
bazează pe conceptul costurilor integrale şi se raliază specificului metodelor de calculaţie
de tip absorbant.
Fazele procesului tehnologic se realizează în cadrul atelierelor, secţiilor,
fabricilor, sectoarelor de producţie, delimitate din punct de vedere organizatoric, în care
se execută una sau mai multe operaţii care contribuie la obţinerea produsului finit. Fazele
tehnologice constituie zone de cheltuieli sau locuri generatoare a cheltuielilor de
producţie.
Fazele de calculaţie constituie expresia tehnico-economică a fazelor de fabricaţie
caracterizate printr-un anumit specific al nivelului şi structurii cheltuielilor de producţie şi
a costurilor de producţie. Fazele de calculaţie se stabilesc prin secţionarea procesului
tehnologic, creându-se un număr mai mic sau mai mare de faze de calculaţie, iar
semifabricatele sau produsele obţinute în cadrul acestora constituie purtătorul de
cheltuială. Stabilirea corectă a fazelor de calculaţie are o importanţă deosebită, deoarece
în funcţie de aceasta depinde:
i. justa delimitare a cheltuielilor în cadrul fazelor de calculaţie pe purtători
de cheltuieli;
ii. evaluarea corectă a producţiei în curs de execuţie;
iii. sectorizarea pierderilor tehnologice.
Sfera de cuprindere a fazelor de fabricaţie, ca locuri de cheltuieli se suprapune
peste sfera fazelor de calculaţie ca zone de cheltuieli, însă în practică apar situaţii când
mai multe faze de fabricaţie se cuprind într-o singură fază de calculaţie. Pentru
delimitarea locului unde începe şi unde se sfârşeşte o fază de fabricaţie, precum şi a
răspunderilor, trebuie avute în vedere:
o posibilităţile de măsurare şi înregistrare a cheltuielilor de producţie şi a
producţiei obţinute;
o posibilităţile de stabilire a responsabilităţilor pentru activitatea de
producţie şi cheltuielile ocazionate;
o preocupările permanente pentru reducerea şi perfecţionarea muncii de
evidenţă şi calculaţie a costurilor.
63
Cheltuielile directe de producţie se determină şi se delimitează pe faze de
calculaţie, afectând purtătorul de cheltuială, respectiv semifabricatul sau produsul obţinut
în cadrul acestora, iar cele indirecte se colectează la nivel de fază sau unitate, după care
sunt supuse repartizării.
Costul unitar se calculează prin procedeul diviziunii simple, dacă în faza
respectivă se obţine o cantitate omogenă de semifabricat sau produs finit.
Conceptual şi aplicativ, metoda de calculaţie a costurilor pe faze de fabricaţie
cunoaşte două variante:
1. metoda de calculaţie a costurilor pe faze de fabricaţie fără semifabricate;
2. metoda de calculaţie a costurilor pe faze de fabricaţie cu semifabricate.
Metoda de calculaţie a costurilor pe faze de fabricaţie fără semifabricate

presupune determinarea costului numai pentru produsul finit, nu după fiecare fază.
Aceasta are ca şi consecinţă faptul că nici cheltuielile de producţie nu se translocă în
contabilitatea de gestiune de la o fază la alta, ci se însumează extracontabil la sfârşitul
perioadei de calculaţie a costurilor. Pentru stabilirea costului unitar al producţiei
terminate se parcurg următorii paşi:
1. cheltuielile de producţie directe se colectează separat pe fazele de
calculaţie şi pe purtători în funcţie de natura acestora;
2. cheltuielile de producţie indirecte se colectează numai pe fazele de
calculaţie, în structura elementelor primare de cheltuieli sau articolelor
de calculaţie, urmând ca la sfârşitul perioadei de calculaţie a costurilor
să se repartizeze pe purtători de cheltuieli în cadrul fiecărei faze;
3. se determină cheltuielile de producţie directe şi indirecte aferente
produselor finite, pentru fiecare fază de calculaţie a costurilor;
4. se determină costul total şi pe unitate de produs prin însumarea
extracontabilă a cheltuielilor aferente fiecărui purtător de cheltuială, din
toate fazele care au participat la fabricarea produsului respectiv.
t
 n m

  
f 1  d 1
Chd  
i 1
Chi 

Cu 
q
unde
Cu = cost unitar pe produs;
f = faze de fabricaţie; (f = 1,t)
Chd = categorii de cheltuieli directe; (d =1,n)
Chi = categorii de cheltuieli indirecte; (i = 1,m)
q = cantitatea de produse obţinute
Principalul dezavantaj al acestei variante este acela că nu se asigură o concordanţă

între circuitul material al materiilor prime şi materialelor între faze, sub formă de
64
producţie în curs de execuţie şi circuitul costurilor ocazionate de această producţie. Astfel
producţia în curs circulă permanent, pe când costurile rămân colectate pe fiecare fază şi
purtător din cadrul acesteia.19
Metoda de calculaţie a costurilor pe faze de fabricaţie cu semifabricate se

poate aplica la organizaţiile caracterizate prin producţie de masă şi la care după fiecare
fază de fabricaţie se obţin semifabricate care se depozitează.
În cazul aplicării acestei variante apar mai multe probleme cum ar fi:
a. semifabricatele obţinute din principalele faze de fabricaţie,
constituite în faze de calculaţie se depozitează pentru o anumită
perioadă, după care sunt consumate în procesul de prelucrare al
fazelor următoare sau sunt livrate în starea în care se găsesc,
diverşilor beneficiari;
b. urmare a depozitării semifabricatelor între fazele de calculaţie se
impune calculul costului acestora pentru fiecare semifabricat, în
structura de cheltuieli sau articole de calculaţie;
c. calculul costului semifabricatelor se face ţinând cont de costul
materiilor prime sau al semifabricatelor primite din fazele
anterioare cât şi de cheltuielile directe şi indirecte din faza
respectivă;
d. calculul costului semifabricatelor după fiecare fază de calculaţie
asigură concordanţa circuitului material al diferitelor
semifabricate cu circuitul cheltuielilor de producţie exprimate în
bani;
e. costul semifabricatului obţinut într-o anumită fază de calculaţie,
caracteristic unui anumit stadiu de finisare a producţiei se
transferă în faza de calculaţie următoare. În acest mod, costul
calculat pentru producţia ultimei faze reprezintă costul
produsului finit.
Modelul general de calcul al costului unitar efectiv al semifabricatului
obţinut în fiecare fază de fabricaţie este următorul:
 n m

C sf  C uf 1    Chdf   Chif 
C uf   d i 1 
q sf
unde
Cuf = cost unitar efectiv al semifabricatului în faza de fabricaţie f;
19
Dumbravă P. Pop A. – Contabilitatea de gestiune în industrie, Ed. Intelcredo, Deva,
1997, pag. 227
65
Cuf-1= cost unitar al semifabricatelor obţinute în faza f-1;
Csf = consum efectiv de semifabricate în faza f provenite din faza f-1;
Chdf = categorii de cheltuieli directe ocazionate în faza f
Chif = categorii de cheltuieli indirecte ocazionate în faza f
qf = cantitatea de semifabricate obţinute în faza de fabricaţie f
Această variantă măreşte volumul calculelor de centralizare a datelor
privind costul producţiei atât în faza de antecalcul cât şi în cea de postcalcul
6.4.3 Metoda de calculaţie pe comenzi
Metoda de calculaţie a costurilor pe comenzi se aplică în organizaţiile cu

producţie individuală şi în cele cu producţie în serie, ca de exemplu: întreprinderile
constructoare de maşini unelte, fabricile de pompe, întreprinderile din industria
produselor metalice de larg consum, fabricile de mobilă, întreprinderile de reparaţii
maşini şi unelte, etc. Fiind o metodă de calcul a costurilor de tip absorbant presupune
respectarea etapelor specifice acestor metode, inclusiv etapa determinării cantitative şi
valorice a producţiei în curs de execuţie, în postcalcul.
În cazul acestei metode purtătorul de costuri folosit în planificare este
produsul, iar cel utilizat în postcalcul este comanda. Astfel, planificarea şi postcalculul
costurilor sunt influenţate nemijlocit de această particularitate.
Calculul costului efectiv este legat de entitatea folosită pentru delimitarea
şi urmărirea cheltuielilor de producţie, şi anume de comandă.
Obiectul unei comenzi de fabricaţie diferă în funcţie de faptul dacă
purtătorul îl reprezintă producţia individuală, care se organizează de regulă în varianta
fără semifabricate sau producţie de serie care se poate organiza atât în varianta fără
semifabricate cât şi în varianta cu semifabricate.
Modelul general de calcul a costului unui produs individual lansat cu o
comandă de fabricaţie, se prezintă astfel:
t
 n m

C e     Chd   Chi 
s 1  d 1 i 1 
unde
Ce = costul efectiv al produsului individual;
s = secţia de fabricaţie în care este prelucrat produsul (s = 1,t)
Chd = cheltuielile directe dintr-o secţie la nivelul unui articol de calculaţie
(d =1,n)
Chi = cheltuieli indirecte dintr-o secţie la nivelul unui articol de calculaţie
(i = 1,m)
Dacă purtătorul de cheltuială lansat cu o comandă este reprezentat de mai multe
unităţi de produs, modelul general de calcul va lua forma:
66
t
 n m

   Chd   Chi 
C ue  s 1  d 1 i 1 
q
unde
Cue = costul unitar mediu al unei unităţi fizice de produs;
q = cantitatea de produse fabricată în cadrul unei comenzi de fabricaţie
În cazul producţiei de serie mică organizată în varianta cu semifabricate
care se poate produce în organizaţie sau se cumpără din afară, urmând a se ambala în
produsul finit, comanda de fabricaţie, ar putea avea ca şi purtător de cheltuială:
o lotul de piese turnate sau confecţionate;
o lotul de piese sau repere prelucrate sau finisate;
o lotul de subansamble sau agregate care compun produsul finit.
În aceste cazuri, pentru calculul costului unitar al produsului finit se
impune elaborarea calculaţiilor pentru determinarea costului semifabricatelor, operaţiilor
de prelucrare şi de ansamblare a părţilor componente ale produsului. Astfel modelul
general de calcul al costului unitar are forma următoare:
p n m
 C r  Cur   Chd   Chi

C ue  r 1 d 1 i 1
qp
unde
Cue = costul unitar al produsului finit;
Cur = costul unitar al unui reper, component;
Cr = consumul specific din reperul „r” component al produsului „p”
Chd = articolele de cheltuieli directe de asamblare, montare (d = 1,n)
Chi = articolele de cheltuieli indirecte de asamblare, montare (i = 1,m)
qp = cantitatea de produse finite lansate în fabricaţie pe fiecare comandă
Calculul costului comenzilor în varianta „cu semifabricate” este foarte analitic

şi laborios, în special în cazul produselor compuse dintr-un număr mare de piese. Dacă
produsele care fac parte dintr-o comandă se predau parţial la magazie sau clientului,
înainte ca aceasta să se fi terminat, acele produse se evaluează la cost planificat sau în
funcţie de costul efectiv al unor produse similare fabricate în perioadele de gestiune
precedente. Diferenţele care apar între costul planificat şi costul efectiv la terminarea
comenzii se reflectă în costul ultimului lot de produse. Metoda de evaluare adoptată în
cazul predărilor anticipate de produse către client sau depozit trebuie în acest caz
menţinută în tot cursul anului.
67
6.4.4 Metoda de calculaţie standard –cost
Această metodă răstoarnă ideea potrivit căreia costul se calculează după

terminarea procesului de fabricaţie, promovând ideea calculaţiei cu anticipaţie a costului
de producţie, absorbind deci costul planificat, cost având la bază norme de consum de
materii prime şi materiale directe, norme de timp, manoperă directă, precum şi
cheltuielile comune ale secţiei sau atelierului şi cheltuielile generale ale întreprinderii.
Aceste costuri sunt considerate ca reale, iar orice abatere de la ele se trece pe seama
rezultatelor financiare ale întreprinderii.20
Noutatea acestei metode constă în faptul că a înlăturat postcalul pe unitatea
de produs prin introducerea costului planificat pe unitatea de produs, aceasta fiind atât un
etalon de măsurare şi comparare a costurilor efective realizate de întreprindere, cât şi un
instrument de orientare şi precizare a condiţiilor în care trebuie să se desfăşoare procesul
de producţie.
Standardele exprimă mărimi sau valori stabilite în mod ştiinţific, atât pe
baza datelor din perioada anterioară, cât şi a unor elemente previzionale corelate cu
condiţiile în care se preconizează desfăşurarea activităţii viitoare a organizaţiei.
Costurile standard, ca mărimi etalon, au introdus comparaţii între costul
standard şi costul efectiv, deschizând palierul analizei abaterilor de la costurile standard.
Următoarele elemente definesc conceptual calculaţia costurilor standard:
 stabilirea de costuri standard pe fiecare purtător de costuri, respectiv pe
unitatea de produs, care prin componenţa lor sunt costuri de producţie sau
costuri complete;
 calcularea unor cote de costuri standard diferenţiate pe locuri de costuri pentru
elaborarea costurilor de regie (indirecte);
 calculaţia costurilor se bazează pe o anumită încărcare a întreprinderii, luând
în considerare oscilaţiile gradului de activitate;
 integrarea calculaţiei costurilor standard în sistemul de planificare al
întreprinderii.
Autorul german Winkelmann a divizat calculaţia standard a costurilor în
patru etape:
a. alegerea încărcării planificate;
b. elaborarea de etaloane ale încărcării;
c. construirea de locuri de costuri, a unor costuri comune standard,
corespunzătoare încărcării planificate;
d. calcularea şi evaluarea corectă a abaterilor. 21
6.4.4.1 Elaborarea calculaţiei costurilor standard
20
Diaconu I., Moldoveanu L., Ivan M – Costuri, preţuri şi tarife în economia modernă, Editura Tradiţie,
Bucureşti, 1997, pag. 142;
21
Ebbeken K., Possler L., Ristea M.- Calculaţia şi managementul costurilor, Editura
Teora, Bucureşti, 2001;
68
Metodologia de calculaţie a costurilor standard se aplică prin parcurgerea
următoarelor etape:
I. Stabilirea volumului standard al activităţii – constă în alegerea
volumului standard de activitate în funcţie de care sunt dimensionate
costurile standard. Acest volum este exprimat în unităţi cantitative sau
valorice.
II. Stabilirea pe baza fişelor tehnologice sau reţelelor de fabricaţie a

costurilor standard pentru costurile directe de materiale şi manoperă.
Pentru determinarea costurilor standard de materiale se folosesc standardele
cantitative, adică normele de consum cuprinse în documentaţia tehnică de fabricaţie,
precum şi standardele de preţ, respectiv preţurile de achiziţie prestabilite ale materiilor
prime, materialelor de bază şi ale celorlalte feluri de materiale prevăzute a se utiliza în
procesul de fabricaţie.
Costuri standard Standarde cantitativ x Preţurile standard

de materiale = de material stabilite
Costuri standard Standarde cantitative Tarife orare

de salarii = de manoperă x de salarizare
(norme de timp)
III. Stabilirea standardelor pentru costurile indirecte – pentru care se pot

folosi două metode: metoda analitică şi metoda sintetică, implicit
standardele individuale şi standardele globale.
Standardele individuale reprezintă norme valorice privind costurile
indirecte, stabilite pe unitate de măsură a volumului activităţii obţinut în cadrul locului
de costuri. Ele se stabilesc pe feluri de costuri indirecte, apelând la disocierea în
costuri variabile şi costuri fixe.22
Costurile Total costuri Volumul activităţii standard

variabile = variabile din x
normale per. precedentă volumul act. realizate în per. prec.
Costuri standard Costuri normale Procentul de
22
Ebbeken K., Possler L., Ristea M.-Calculaţia şi managementul costurilor, Editura
69
variabile = variabile x (100 - economii realizat )
Standardele individuale privind costurile fixe se stabilesc pe baza realizărilor din

perioadele precedente, folosind metoda statistică, actualizată sau neactualizată.
Standardele globale reprezintă volumul total al costurilor indirecte determinat pe
baza mediilor pe mai mulţi ani sau pe baza rezultatelor obţinute în anul
precedent.
IV. Stabilirea costurilor standard pe purtător de costuri – la nivelul
costurilor standard se pot calcula costuri complete sau costuri parţiale.
Modelul general de calculaţie a costurilor standard pe purtători de costuri
se prezintă astfel:
 Costuri standard de = Cantitatea standard de x Preţul standard unitar privind

materiale directe materiale de consumat materialul direct de consumat
+ Costurile standard cu = Cantitatea standard de x Tariful standard unitar privind
salariile directe manoperă de consumat ora de salarizare
+ Costurile de regie variabile = Volumul standard al x Cota de costuri variabile
purtătorului de costuri standard de decontat
+ Costurile de regie fixe = Volumul standard al x Cota de costuri fixe
purtătorului de costuri standard de decontat
TOTAL COSTURI STANDARD ALE PURTĂTORULUI DE COSTURI
Tabelul nr. 6.1 Modelul general de calculaţie a costurilor standard pe purtători de

costuri
V. Evidenţa abaterilor – costurile standard se urmăresc operativ pe feluri şi

pe locuri de costuri, pe parcursul desfăşurării procesului de exploatare.
6.4.4.2 Abaterile de la costurile standard
Funcţia de bază a costurilor standard este aceea de etalon de măsură şi

comparare a cheltuielilor efective, exercitând prin aceasta un control sistematic asupra
lor, utilizarea metodei costurilor standard implică:
i. compararea cheltuielilor efective cu cele standard şi stabilirea abaterilor
faţă de acestea, pe sectoare de cheltuieli, pe articole de calculaţie şi pe
cauze, iar prin centralizare, pe întreaga organizaţie;
ii. analiza abaterilor sub aspectul mărimii şi cauzelor lor;
iii. stabilirea măsurilor pentru înlăturarea abaterilor negative şi încadrarea
costurilor efective în standardele stabilite
70
Abaterile de la standarde trebuie interpretate drept creşteri, respectiv
reduceri de cheltuieli şi nu rectificări ale costurilor standard, ele fiind de fapt parte a
cheltuielilor efective.
În cadrul fiecărui sector de cheltuieli, calculul şi analiza abaterilor se
efectuează pe articole de calculaţie specifice metodei costurilor standard.
Evidenţa abaterilor de la costurile standard trebuie să asigure stabilirea
abaterilor în mod operativ, pe parcursul procesului de fabricaţie, pe feluri, locuri şi cauze
generatoare. În atingerea acestui scop contabilitatea costurilor de producţie trebuie astfel
organizată încât să asigure, pe baza înregistrărilor sistematice, compararea costurilor
efective de producţie cu costurile standard.
Abaterile de la costurile standard de materiale pot fi abateri de la preţurile
standard de aprovizionare (ca diferenţe între preţul efectiv al materialului achiziţionat şi
preţul standard de aprovizionare) şi abaterile de la cantităţile standard de consum (ca
diferenţă între consumul efectiv de materiale şi consumul standard). Abaterile de la
consumul standard de manoperă pot fi abateri faţă de timpul standard de lucru şi abateri
faţă de tarifele de salarii standard.
Abaterile de la bugetul de costuri comune pot fi diferenţele dintre costurile
efective şi cele recalculate, în raport cu volumul producţiei executate, abateri ale
costurilor de uzină aferente timpului inactiv al capacităţilor de producţie faţă de timpul
prevăzut în standardul din buget.
Analiza abaterilor este mult uşurată datorită tehnicii de înregistrare folosită de
această metodă, care permite analiza sistematică, la diferite intervale de timp şi chiar
zilnic, a activităţii defăşurate, pe fiecare element de cost, pe locuri şi pe cauze, cu
indicarea responsabilităţilor. Constatările făcute pe parcursul analizei se înscriu în
raportul de abateri întocmit după terminarea analizei, cu indicarea persoanei
răspunzătoare de consumul exagerat de materiale, de depăşirea manoperei, de depăşirea
costurilor comune ale atelierului sau ale secţiei. Raportul abaterilor este întocmit pe baza
principiului excepţiilor, conform cărora se face o separare a abaterilor favorabile de cele
nefavorabile şi se atrage atenţia asupra persoanei responsabile pentru depăşirile exagerate
de materiale sau manoperă. Acest mod de lucru asigură o informare selectivă numai
asupra aspectelor care implică luarea unor decizii urgente.
În esenţă, principiul de funcţionare a metodei standard-cost presupune o
confruntare periodică a standardelor cu realizările în scopul evidenţierii abaterilor care să
conducă la măsuri specifice. 23
6.5 Direct-costingul şi sarcinile decizionale ale calculaţiei costurilor
Calculaţia costurilor în sistemul direct-costing trebuie să fie astfel

organizată încât să ofere date care să permită luarea unor decizii pe baza costurilor
marginale şi contribuţiilor de acoperire. Premisele unei asemenea sarcini au în vedere
23
Cotleţ D., Albu A.M. – Contabilitate de gestiune, Editura Orizonturi universitare, Timişioara, 1999, pag.
163;
71
faptul că toate costurile fixe sunt nemodificabile, deci nu sunt costuri relevante decizional
şi se prezintă ca un bloc al costurilor fixe. Se pot lua în aceste condiţii decizii pe perioade
scurte prin presupunerea unor capacităţi şi procedee de producţie date.
Cel mai important principiul al direct-costingului este interpretarea strictă a
principiului cauzalităţii prin:
o scoaterea în relief a relaţiilor funcţionale dintre costuri şi activitate;
o evidenţierea relaţiilor funcţionale dintre vânzări şi activitate.
Valoarea informaţională a marjelor în elaborarea deciziilor este
condiţionată de următoarele premise:
a. defalcarea costurilor pe componentele lor fixe şi variabile trebuie
să fie corectă şi consecventă;
b. utilizarea raţională a contribuţiilor de acoperire (marjelor) unitare
stabilite ca bază de decizii în politica de vânzări presupune costuri
variabile constante pe unitatea de produs (costuri marginale);
c. pentru deciziile privind opţiunea în alegerea procedeelor de
fabricaţie trebuie să existe posibilitatea stabilirii unor costuri
variabile (marginale) constante pe unitatea de referinţă a locurilor
de costuri.
Defalcarea costurilor în costuri fixe şi variabile poate fi efectuată prin
diverse procedee, grupate pe categorii astfel: procedee sau tehnici contabile; procedee
matematice; procedee statistice; procedee analitice.
6.5.1 Metoda direct-costing simplificat
În cazul metodei direct-costing simplificat calculul şi analiza cheltuielilor

de producţie se face în raport cu principalele procese economice, şi în cadrul acestora pe
componentele de bază.
Cheltuielile variabile ocazionate de fabricarea şi desfacerea fiecărui produs
se calculează şi analizează separat pentru procesul de producţie şi procesul de desfacere,
iar în cadrul fiecărui proces pe principalele componente ale consumurilor productive ceea
ce permite calculul contribuţiei brute la profit, nu numai pe produse ci şi pe procese.
Cheltuielile fixe se determină analitic pe principalele procese care le
ocazionează şi pe componentele importante.
Costul unitar se calculează, potrivit conceptului acestei metode prin raportarea
cheltuielilor variabile totale la cantitatea de producţie finită obţinută:
Chv
C tu 
unde qf
Ctu = costul unitar
Chv= cheltuieli variabile totale
qf = cantitatea de producţie finită
72
Contribuţia brută unitară la profit se calculează ca diferenţă între preţul de
vânzare unitar şi costul unitar, după următorul model:
Contribuţie brută unitară = Preţ de vânzare – Cost unitar

la profit unitar
Pentru determinarea rezultatului financiar total la nivelul întregii organizaţii

se înmulţeşte cantitatea vândută din fiecare produs în perioada respectivă cu contribuţia
brută unitară la profit a produselor şi se obţine contribuţia brută totală la profit, din care
se scade apoi totalul cheltuielilor fixe din perioada respectivă.
Schema calculaţiei folosită de metoda direct-costing este următoarea:
- pentru întreprinderea de comerţ :
 Cifra de afaceri netă (fără TVA)

( ) Costul de achiziţie al mărfurilor vândute
(=) Marja asupra costului de achiziţie
( ) Costurile variabile (altele)
(=) Marja asupra costului variabil (marja comercială)
( ) Cheltuieli fixe
(=) Rezultatul exerciţiului
- în cazul unei întreprinderi producătoare:
 Vânzarea de produse, lucrări şi servicii (fără TVA)

( ) Costul de achiziţie al materiilor prime şi materialelor consumabile
corespondente vânzărilor
(=) Marja asupra costului de achiziţie
( ) Cheltuielile de producţie variabile
( ) Alte cheltuieli variabile
(=) Marja asupra costului variabil (marja de producţie)
( ) Cheltuieli fixe
(=) Rezultatul exerciţiului
Prin intermediul acestei metode un interes deosebit îl reprezintă analiza

relaţiei cost - preţ - volum prin prisma indicatorilor: punctual de echilibru, factorul de
acoperire, coeficientul de siguranţă dinamic şi marja de siguranţă.
6.5.2 Metoda direct-costing evoluat
Metoda direct costing evoluat a adus o serie de îmbunătăţiri faţă de metoda

direct-costing simplificat, îmbunătăţiri care au vizat următoarele direcţii:
o introducerea standardelor şi a bugetelor de cheltuieli în calculaţia
direct-costing;
73
o calculul contribuţiei brute la profit în trepte, în funcţie de nivelurile
organizatorice.
Potrivit metodei direct-costing evoluat contribuţia brută la profit calculată
ca o sumă globală pe organizaţie se defalcă în mai multe trepte, în funcţie de posibilităţile
de decontare a cheltuielilor fixe, fără a introduce însă repartizarea pe bază de coeficienţi a
cheltuielilor respective. Astfel, cheltuielile fixe nerepartizabile devin tot mai puţine, de
regulă rămân doar cheltuielile generale de administraţie. Cheltuielile fixe de
producţie şi de desfacere se decontează pe purtători şi se exclud treptat din profit, astfel
că puterea informativă a contribuţiei brute la profit creşte.
Treptele de decontare a cheltuielilor fixe se constituie, în primul rând,
ţinând seama de procesele care le-au ocazionat: fabricaţie, desfacere şi administraţie.24
Pentru decontarea cheltuielilor fixe, în practică se constituie până la cinci
trepte şi anume:
1. la nivelul produsului;
2. la nivelul locului de cheltuieli;
3. la nivelul secţiilor;
4. la nivelul sectoarelor de activitate;
5. la nivelul întreprinderii.
Aplicarea metodei direct-costing evoluat impune separarea cheltuielilor de

producţie şi de desfacere în variabile şi fixe şi colectarea lor ca atare, precum şi
sectorizarea cheltuielilor fixe pe treptele constituite în raport cu verigile organizatorice.
6.6 Calculaţia costurilor de proces sau pe activităţi (ABC)
Drept cauze ale apariţiei costurilor de proces pot fi considerate:

modificările în poziţiile strategice ale întreprinderilor; modificările în cererea de
informaţii pentru management şi deficienţele sistemelor de calculaţie a costurilor
existente.
Calculaţia costurilor de proces poate fi înţeleasă ca o nouă abordare a
calculaţiei în vederea creşterii transparenţei costurilor în sectoarele de activităţi indirecte,
a asigurării unui consum eficient al resurselor, evidenţierii utilizării capacităţii,
îmbunătăţirii calculaţiei pe produs şi evitării, în acest fel a unor decizii strategice greşite.
Prin destinaţia sa calculaţia costurilor de proces este orientată către deciziile pe termen
lung şi poate fi considerată un sprijin pentru problemele strategice ale întreprinderii.
Noţiunea de bază este aceea de „proces”. Un proces este un lanţ de
activităţi orientat spre obţinerea unui output şi caracterizat prin:
 output-ul unei realizări, al unui rezultat;
 un consum de resurse (evaluat la nivelul costurilor);
24
Oprea C., Cârstea Gh – Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor, Editura Genicod, 2002,
Bucureşti, pag.143;
74
 un factor de influenţă a costurilor (cost driver) care este, în acelaşi
timp, şi etalonul de măsură pentru numărul proceselor de executat.
Se deosebesc trei categorii de procese:
 procese anterioare producţiei, cu privire la activităţile de plan şi
administrative, în faza de proiectare şi dezvoltare a produsului;
 procese de asistare conţinând activităţi alocate de existenţa unui produs,
 a unui subansamblu, a unui furnizor sau a unui client, fără ca produsul să
fie vândut, subansamblul să fie aprovizionat, către furnizor să se emită o
comandă sau clientului să i se livreze bunul sau prestaţia;
 procese de desfăşurare (derulare) cuprinzând toate activităţile logistice şi
administrative necesare pentru procurarea materialelor şi subansamblelor,
producerea subansamblelor şi produselor finite şi derularea comenzilor
clienţilor.
Ce poate face ABC?

Prin modificări radicale se dezvoltă un proces ipotetic pentru îmbunătăţiri
substanţiale ale rezultatelor. ABC îmbunătăţeşte analiza alternativelor selectate prin
colectarea şi interpretarea costurilor existente ale organizaţei şi transpunerea datelor de
cost într-o structură pe activităţi. Analizele ABC furnizează o evaluare raţională a
costurilor identificatre ale activităţii pe mai multe dimensiuni. Aceste dimensiuni variate
sunt asemenea unui meniu din care se face alegerea după necesităţi pentru a sprijini
obiectivele proiectului. Echipei care se ocupă de îmbunătăţirea procesului i se pot oferi
multe date ajutătoare pentru decizie, în funcţie de obiectivele alese.25
Stimulatorul de costuri (cost driver) are o dublă funcţiune: etalon de
măsurare a ocazionării costurilor şi a obţinerii realizărilor.
Organizarea calculaţiei costurilor de proces are în vedere parcurgerea mai
multor etape în care se realizează: identificarea activităţilor şi a proceselor şi stabilirea
unei ierarhii a acestora, determinarea stimulatorilor de costuri şi a structurilor de mărimi
cantitative, calcularea cotelor costurilor de proces.
Două sunt criteriile în alegerea stimulatorilor de costuri:
exactitatea de calcul dorită: pentru a atinge o exactitate înaltă în calculaţie trebuie
utilizat un număr cât mai mare de stimulatori de costuri. Totuşi trebuie avută în
vedere o anumită limită pentru că altfel costurile marginale crescute pentru
evidenţă şi calcul vor depăşi repede valoarea utilităţii informaţiilor obţinute.
 Complexitatea combinaţiei produselor: în cazul diferenţierii produselor sub
aspectul consumului de resurse şi de activităţi pe care le ocazionează, un număr
prea mic de stimulatori de costuri poate să ducă la perturbaţii.
Pentru nevoile calculaţiei trebuie determinate cote de costuri. Aceasta are loc
în trei faze. Prima dată se determină cotele de costuri pentru procesele dependente de
volumul realizărilor şi apoi cotele de repartizare ale costurilor proceselor independente
faţă de aceste volume. Prin însumarea lor se obţin cotele costurilor proceselor totale.
25
Hlaciuc E. – Metode moderne de calculaţie a costurilor, Editura Polirom, Iaşi, 1999, pag. 124;
75
Cota costurilor de Costuri de proces Costuri pe
proces dependente = = unitatea de
de realizări Cantităţi de proces măsură a procesului
Costuri de proces
Cota de repartizare = x 100
Costuri de proces dependente de activităţi
Între domeniile de aplicare a calculaţiei costurilor se disting două mai

importante:
 utilizarea ca instrument de calculaţie;
 utilizarea în cadrul managementului costurilor indirecte.
În principal, calculaţia costurilor de proces poate determina trei efecte care sunt
considerate avantaje informaţionale strategice.
Efectul de alocare (repartizare) constă în diferenţa dintre costurile comune
indirecte, repartizate conform tradiţionalei calculaţii prin suplimentare, şi cele repartizate
conform ocazionării prin intermediul cotelor de costuri de proces.
Efectul de complexitate exprimă în mod deosebit faptul că atât
complexitatea, cât şi bogăţia de variante sunt factori determinanţi şi centrali ai costurilor
comune indirecte. Este raţional să se ofere produse până la un grad de complexitate la
care preţul de piaţă încă acoperă costurile efective apărute din apelarea resurselor
întreprinderii, ceea ce determină şi o diminuare a variantelor de produse.
Efectul de degresiune conform căruia calculaţia prin suplimentare, în
conformitate cu repartizarea proporţională a costurilor comune, decontează cote constante
de costuri comune pe unitatea de produs.26
6.7 Calculaţia Target-costing
Raportat la ingineria valorii, target-costingul reprezintă un demers

formalizat orientat spre analiza funcţională a raportului valoare-preţ-beneficiu-cost.
Analizat ca un concept unitar şi închis al managementului prin costuri, target-costingul se
caracterizează prin estimarea valorilor ca funcţii, a preţurilor de vânzare, a costurilor
complete şi a beneficiului pe ansamblul ciclului de viaţă al produsului.27
Discutate ca un demers al managementului, costurile ţintă se bazează pe
regula potrivit căreia piaţa dictează preţurile de vânzare şi nu costurile întreprinderii.
Deci, pentru a construi rentabilitatea trebuie mers de la preţ la cost, în condiţiile în care
26
Ebbeken K., Possler L., Ristea M.-Calculaţia şi managementul costurilor, Editura Teora, Bucureşti,
2001;
27
Ebbeken K., Possler L., Ristea M.-Calculaţia şi managementul costurilor, Editura Teora, Bucureşti,
2001;
76
din preţul de vânzare trebuie decupată marja dorită pentru a deduce un cost-ţintă. Ecuaţia
generală a costului ţintă este:
Preţul
de vânzare - Marja = Costul complet ţintă
impus dorită
Trăsăturile definitorii pentru target-costing pot fi astfel sintetizate:

 realizează o analiză funcţională a costurilor (cât costă valoarea produsului
pentru a acoperi cât mai multe funcţii) până la analiza de substituţie (ce
produs poate să facă acelaşi lucru, dar cu costuri mai reduse sau cu o bună
asigurare a funcţiilor);
 produsul este orientat spre cerinţele clienţilor; clientul aşteaptă un anumit
raport între preţul şi capacitatea funcţională a produsului. Deci, pentru ca
întreprinderea să-şi vândă viitorul produs, dar în acelaşi timp să poată
obţine una numit profit, este necesar din punct de vedere strategic un
proces de analiză sau inginerie a valorii în faza de definire a produsului pe
traseul preţ-profit-cost;
 asigurarea capacităţii concurenţiale în locul unor economisiri rapide.
Managementul strategic al costurilor trebuie să aibă ca obiectiv
capacitatea concurenţială şi nu efectul de economisire imediată;
 analiza costurilor într-o fază timpurie a procesului de naştere a produsului.
Ţinând cont de competenţele întreprinderii în momentul calculului, cel mai
adesea evaluarea costului produsului face să apară un cost-estimat superior costului ţintă.
În aceste condiţii, unul dintre obiectivele metodei target-costing va consta în a reduce
diferenţa dintre costul estimat şi costul ţintă, adică de a găsi soluţii şi deci de a pune în
practică schimbările sistematice de optimizare a relaţiei valoare-cost privind produsul.
Orientarea costurilor către piaţă şi deci planificarea costurilor ţintă în raport
cu funcţiile produsului necesită unele schimbări în structura întreprinderii şi în
tehnologie, pornind de la piaţă. Astfel, producţia se sprijină pe planuri de desfacere
interfuncţionale care asigură conjuncţia dintre îmbunătăţirile potenţiale privind produsele,
costurile de producţie pe produs şi cerinţele funcţionale.
77
6.8 Metoda tarif-oră-maşină
Metoda tarif-oră maşină cunoscută în literatura de specialitate sub sigla

T.H.M a apărut datorită continuei dezvoltări a mecanizării şi automatizării proceselor de
producţie care a determinat înlocuirea tot mai mult a muncii omului. Apariţia acestei stări
de fapt a făcut ca şi în domeniul calculaţiei costurilor, care este direct influenţat de
tehnologia producţiei, să se încerece schimbarea opticii de lucru.
Considerând maşina ca o unitate economică fundamentală, se stabileşte
tariful orar de funcţionare a acesteia, înţelegându-se prin tarif suma costurilor necesare
pentru funcţionarea unei anumite maşini sau grup de maşini dintr-o întreprindere, timp de
o oră. În consecinţă, tariful cuprinde, toate costurile directe şi indirecte ocazionate de
fabricarea unui produs la o anumită maşină sau grup de maşini, cu excepţia costului
materialelor.
Prin cost-oră-maşină se înţelege suma cheltuită într-o întreprindere pentru a face
să funcţioneze o anumită maşină, atelier sau loc de producţie timp de o oră. Astfel,
tariful-oră-maşină reprezintă cheltuielile de transformare a materiilor prime şi
materialelor directe (corectate cu deşeurile recuperabile), şi toate celelalte cheltuieli
formate din:
o cheltuieli cu manopera, cuprinzând salariile de bază directe, impozitul
global şi contribuţiile la asigurările sociale aferente;
o cheltuielile de regie ocazionate de întreţinerea şi funcţionarea utilajelor,
administrarea, gospodărirea şi conducerea secţiilor şi organizaţiilor în
ansamblul lor.
În vederea stabilirii centrelor de producţie sau centre de activitate,
maşinile, utilajele, locurile de muncă pe care le implică procesul tehnologic se grupează.
Gruparea maşinilor, considerate entităţi economico-tehnice fundamentale, pe centre de
activitate nu reprezintă o restructurare tehnică a organizaţiei, ci o sectorizare şi structurare
a procesului de fabricaţie.
În scopul grupării maşinilor în centre de producţie se au în vedere o serie de
criterii, criterii care constituie caracteristicile tehnico-funcţionale şi economice ale
utilajelor:
o operaţia tehnologică executată (felul acesteia);
o capacitatea maşinilor (randamentul lor);
o caracteristicile dimensionale (lungime, suprafaţă ocupată);
o numărul personalului de deservire;
o puterea instalată a motoarelor care acţionează maşinile;
o tipul maşinilor şi vârsta lor, în cadrul duratei de serviciu;
Constituirea centrelor de produţie are loc exclusiv pe seama utilajului,
respectiv a operaţiilor manuale care condiţionează nemijlocit fabricaţia produselor finite,
care sunt direct antrenate în procesul tehnologic.
78
6.9 Metoda PERT – Cost
Metoda PERT-cost (Program Evaluation and Review Technique) – tehnica

evaluării şi controlului programelor – are la bază teoria matematică a grafurilor, fapt
pentru care mai este cunoscută şi sub denumirea de C.P.M. (Critical Path Method) sau
metoda drumului critic.
Datorită rezultatelor bune obţinute, câmpul de aplicare a metodei s-a lărgit
şi asupra folosirii eficiente a mijloacelor materiale şi băneşti, şi la optimizarea costurilor.
Ţinând cont de aceste specte au apărut diferite varainte ale metodei, ca:
 PERT-timp, pentru urmărirea scurtătii termenelor de executare;
 PERT-cost, pentru urmărirea atât a scurtării termenelor de execuţie,
cât şi a costului producţiei.
La baza metodei PERT stă principiul detalierii fiecărei faze de execuţie din
cadrul procesului de producţie, oricât de complex ar fi, în faze simple. Prin
descompunerea lucrării în operaţii simple, numite activităţi, se stabilesc durata şi
consumul de materiale şi manoperă.
Activităţile se înscriu în grafice întocmite sub formă de reţea, în ordinea
detalierii activităţilor. Pentru calcularea cât mai exactă a duratei de executare a fiecărei
activităţi, se stabilesc trei variante:
 durata optimă, în condiţiile de lucru cel mai favorabil;
 durata probabilă, medie;
 durata pesimistă, în condiţiile de lucru cel mai nefavorabil.
Pe baza acestor trei variante se calculează durate medie de execuţie şi
abaterile posibile de la aceasta, care se înscriu în grafic. Se analizează apoi graficul
pentru a determina eventualele activităţi de restructurat, obţinându-se o reducere a duratei
de executare şi a costurilor de producţie.
Aplicarea metodei PERT la analiza graficului în reţea se bazează pe parcurgerea
a trei etape:
1. descompunerea tuturor fazelor, lucrărilor, treptelor, operaţiilor
implicate în desfăşurarea procesului de fabricaţie a produsului finit;
2. stabilirea ordinei de succesiune în executarea tuturor fazelor,
lucrărilor, treptelor, operaţiilor, având în vedere procesul tehnologic şi
modul de organizare al producţiei;
3. estimarea timpului şi a costului necesar pentru executarea fiecărei
etape a procesului tehnologic.
Pe baza aprecierii costurilor minime se stabileşte drumul critic pentru
fiecare lucrare, dar aceasta, deşi îndeplineşte condiţiile de minimizare a costurilor, poate
să indice un timp îndelungat de executare a lucrării şi deci inacceptabil pentru client.
Scurtarea timpului de execuţie poate conduce însă la mărirea costurilor, apărând astfel fie
un alt drum critic, fie că se vor modifica anumite termene pe vechiul drum critic. Soluţia
cea mai bună se consideră aceea în care raportul dintre creşterea costurilor şi scurtarea
79
timpului de execuţie la anumite lucrări este minim pentru toate activităţile. Trebuie astfel
acceptată mărirea costurilor în scopul economisirii timpului şi invers, pentru ca
executarea lucrării să se apropie de condiţiile optime.
Elaborarea previziunilor şi planurilor calendaristice
Un proces deosebit de important în cadrul metodei PERT-cost este identificarea

obiectivelor de atins şi definirea lor cu precizie. Pentru a atinge acest scop se întocmeşte
o schemă cu toate fazele de fabricaţie ale produsului respectiv. Pentru evidenţierea
divizării obiectivului final în obiective parţiale metoda PERT-cost foloseşte schema
analizelor încrucişate.
Schema analizelor încrucişate este utilizată la centralizarea costurilor pe diverse
trepte de responsabilite, începând cu nivelul inferior şi până la primul nivel în care se
obţine costul produsului finit.
Un alt instrument de previziune utilizat este graful PERT care se întocmeşte în
strânsă corelaţie cu shema analizelor încrucişate. Primul pas în elaborarea graficului
PERT este întocmirea listei de activităţi, ţinând seama de caracterul limitativ al relaţiilor
reciproce dintre ele, fără a se lua în considerare durata de execuţie şi mijloacele care
trebuie folosite.
Planul calendaristic de executare a lucrării se obţine prin remodelarea planurilor
iniţiale în funcţie de data impusă pentru terminarea fabricaţiei, având în vedere termenele
stabilite în contracte şi prin trecerea timpilor de începere şi de terminare a fiecărei
operaţii într-un tabel în funcţie de fondurile date.
Calculul costului optim
Calculul costului previzional are ca şi punct de plecare estimarea cheltuielilor cu

materialele directe şi manopera pe fiecare operaţie, obţinându-se apoi prin însumarea
acestora costul prestadiului.
Problema care trebuie elucidată este de a afla costul minim al fabricării unui
produs în condiţiile unei durate fixe de execuţie. Stabilirea costului optim se impune fie
atunci când durata normală este prea mare şi pentru scurtarea ei cu o perioadă anumită se
cere să se cunoască costul suplimentar, fie că trebuie să se stabilească un cost minim
indiferent de durata de execuţie.
Din punct de vedere matematic costul optim se calculează folosind următoarele
formule de calcul:
Ca = f(da);dmin <=da<= dnorm
unde
Ca = costul activităţii;
da = durata activităţii;
80
dmin = cea mai scurtă durată posibilă de execuşie;
dmax = dnorm – durata normală, în care nu se produce nici o întârziere
nejustificată
Ca (da) = ma + na x da
Iar ma şi na sunt constante care se pot stabili pe baza costurilor
corespunzătoare duratei normale şi celei minime de execuţie:
Cadmin x dnorm – Cadnorm x dmin

ma =
dnorm - dmin
Cadnorm - Cadmin
na =
dnorm – dmin
Costul total al prestadiului Ctp se obţine prin însumarea costurilor tututtor

activităţilor care îl compun:
n
Ctp   Cai
i 1
unde
i = numărul activităţilor care compun un prestadiu
Prin extrapolare, costul reperului va fi suma costului prestadiilor:
m
Ctr  C
j 1
tpj
unde
j =numărul prestadiilor care compun reperul
Avantajul metodei PERT-cost constă în actualizarea graficelor iniţiale în cursul

execuţiei pe baza costurilor efective ale lucrărilor. Se asigură astfel, posibilitatea
urmăririi permanente a modului de desfăşurare a procesului de producţie în vederea
cunoaşterii abaterilor faţă de grafic şi a măsurilor de luat. Concomitent se efectuează şi
un control sistematic şi permanent al costurilor.28
În evidenţa şi calculaţia costurilor, metoda PERT asigură urmărirea înregistrării
consumurilor pe fiecare activitate în termenele stabilite, ceea ce permite sesizarea
depăşirilor de consumurilor. Această metodologie permite luarea de măsuri operative de
remediere a deficienţelor şi de reducere a costurilor de producţie.
28
Diaconu I., Moldoveanu L., Ivan M. – Costuri, preţuri şi tarife în economia modernă, Editura Tradiţie,
Bucureşti, 1997, pag. 174;
81
6.10 Metoda costurilor directe
Metoda costurilor directe calculează costul produsului numai pe baza
costurilor directe (fixe şi variabile) urmând ca rezultatele finale să fie afectate cu costurile
indirecte. În concepţia costului direct, costurile indirecte, indiferent dacă cuprind
elemente de costuri variabile sau fixe, se acoperă integral din limita sau marja brută,
obţinută ca diferenţă între valoarea produselor vândute şi achitate de cumpărător şi totalul
costurilor directe.
Metoda costurilor directe evită separarea în costuri variabile şi costuri
fixe, prin luarea în calcul a costurilor directe şi indirecte. Aplicarea acestei metode
elimină repartizările de costuri indirecte, cheile, coeficienţi şi calculele de stabilire şi
inregistrare a acestora. Folosind în calcul numai costurile directe, metoda stabilişte un
„cost direct” definit de posibilităţile de repartizare a elementelor de cost pe unitatea de
produs.
P
C D Variabile
O I
R
S R E
T E Ţ
U C U
R T Fixe
I E L
D
I E
C N
O D
Variabile Marja V
S I
brută
T R Â
U E
R C
N
Fixe
I T Z
E A
Profit R
net E
Figura nr. 6.2 Metoda costurilor directe
Indicatorii care se calculează în cazul utilizării metodei costurilor directe

sunt: costul unitar, contribuţia brută unitară şi totală la profit, punctul de echilibru,
punctul activităţii optime, factorul de acoperire, coeficientul de siguranţă dimanic,
intervalul de siguranţă.
82
Aplicarea metodei costurilor directe are, faţă de metoda direct-costing,
avantajul că evită dificultăţile pe care le prezintă separarea cheltuielilor de producţie şi
desfacere în fixe şi variabile; delimitarea cheltuielilor de producţie şi desfacere în directe
şi indirecte se poate efectua mai uşor cu ocazia colectării lor fără a necesita în acest scop
calcule speciale.
Prin utilizarea metodei costurilor directe se urmăreşte calculul cu
operativitate al costului unitar al producţiei obţinute, bazat numai pe cheltuieli directe, în
scopul adoptării deciziilor pe linia conducerii procesului de producţie.
1)Metoda “DIRECT COSTING” constă în:

a) separarea costurilor variabile de cele fixe şi calcularea costului produsului numai pe
baza costurilor variabile
b) separarea costurilor fixe de cele variabile şi calcularea costului produsului numai pe
baza costurilor fixe
c) calculul costului unitar pe baza delimitării cheltuielilor în fixe şi variabile
d) separarea costurilor directe de cele indirecte şi calcularea costului produsului numai
pe baza costurilor directe
2)Metoda pe faze:
a) se aplică în unităţile cu producţie de masă sau serie mică unde produsul finit se
obţine dintr-un proces tehnologic cu caracter neomogen desfăşurat pe faze
succesive de lucrare a materiilor prime, materialelor
b) se aplică în unităţile cu producţie de masă sau serie mare unde produsul finit se
obţine dintr-un proces tehnologic cu caracter relativ omogen desfăşurat pe faze
succesive de lucrare a materiilor prime, materialelor
c) se aplică în unităţile cu producţie de serie unde produsul finit se obţine dintr-un
proces tehnologic
3)Dispuneţi de următoarele date : cifra de afaceri realizată 10.000 lei; coeficientul de

siguranţă dinamic 50%; cheltuielile fixe 2.000 lei. Care este mărimea factorului de
acoperire şi a cheltuielilor variabile:
a) 55% 1.100 lei
b) 45% 1.100 lei
c) 40% 9.000 lei
d) 40% 6.000 lei
83
4) O societate fabrică 2 comenzi de produse A şi B. Cheltuielile de producţie directe
efective pentru A 1520 lei şi pentru B 2160 lei. Cheltuielile indirecte de producţie se
ridică la 1000 lei, din care fixe 400 lei. Nivelul de activitate exprimat în ore de
funcţionare a utilajelor este de 5000 ore nivel normal de activitate şi 4000 ore nivel real
de activitate. Care este costul de producţie efectiv al celor 2 produse şi înregistrarea
contabilă din contabilitatea de gestiune:
a) 901 = 921 A = 1960 B = 2780
b) 902 = 921 A = 1900 B = 2700
c) 902 = 921 A = 1800 B = 2600
d) 902= 921 A = 1968,6 B = 2656,8
5) Dispuneţi de următoarele date: cifra de afaceri 30.000 lei; cheltuielile fixe 5500 lei;
factorul de acoperire 55% . Care este mărimea cheltuielilor variabile:
a) 16.499
b) 16.000
c) 18.500
d)16.300
6)Dispuneţi de următoarele date: timp unitar standard 5 ore, timp unitar efectiv 2,5 ore;
tarif unitar standard 6 lei/ oră; tarif unitar efectiv 10 lei / oră; producţia programată 1.000
buc., producţia efectivă 800 buc, abaterea de timp( cantitate) şi cea de preţ(tarif) este:
Abaterea de timp Abaterea de tarif

a) - 12.000 8.000
b) -10.000 6.000
c) 5.000 10.000
d) -11.000 7.000
7)Eşafodajul calculaţiei standard a fost divizat în patru trepte de către:

a)F. W. Winkelmann
b) J.A Haas
c) Thomas Downie
d) F.W Taylor
8) Forme ale metodei costurilor standard au apărut pentru prima dată în :

a) SUA şi Canada
b)SUA şi Marea Britanie
c) Italia şi Franţa
d) Marea Britanie şi Canada
84
BIBLIOGRAFIE:
1. Alazard C., Separi S – Controle de gestion, Epreuve no. 7, 4-edition, DECF – manuel
et aplications, Paris, 1998;
2. Anta. D – Managementul prin costuri, Editura Universităţii „Aurel Vlaicu”,
Arad,2007
3. Baranger P., Mounton P – Compatabilite de gestion, Paris, 1997;
4. Băileşteanu Gh. – Diagnosticul şi evaluarea firmei, Editura Mirton, Timişoara, 1997;
5. C. Bărbulescu - Managementul producţiei industriale, Editura Universităţii Româno-
Americane, Bucureşti, 1997;
6. C. Bărbulescu (coord.) - Economia şi gestiunea întreprinderii, Editura economică,
Bucureşti, 1995;
7. Bouquin M.- Comptabilite de gestion, Paris, 2000;
8. Bouwens J., Abernethy M.A - The Consequences of Customization on Management
Accounting System Design, revista „Accounting Organizations and Society”, no. 25, pag.
221-241, 2000;
9. Brethauer D.M- The Powerof Strategic Costing, AMACOM, New York, 2000;
10. Căpuşneanu S., Contabilitate de gestiune.Studii aplicative şi teste grilă, Editura
Economică, 2006
11. Cernuşcă L., - Contabilitate de gestiune, Editura Mirton Timişoara, 2001
12. Chadwick L., Contabilitate de gestiune, Editura Teora, 1998
13. Cristea H. – Contabilitatea şi calculaţia în conducerea întreprinderii, Timişoara,
Editura Mirton, 1997;
14. Cokins G. - Activity based Cost Management: an Executive’s Guide, John
Wiley&sons, 2001;
15. Cokins G. - - Activity Based Cost management Making It Work – a Manager’s
Guide To Implementing and Sustaining an Effective ABC System, McGraw Hill Trade,
1996;
16. Cooper R., Kaplan R. - Design of Cost management Systems, 2nd Edition, Pearson
Education Pod, 1998;
17. Cotleţ D., Albu A.M – Contabilitate de gestiune, Editura Orizonturi universitare,
Timişoara, 1999;
18. Diaconu I, Moldoveanu L., Ivan M. - Costuri, preţuri şi tarife în economia
modernă, Editura Tradiţie, Bucureşti, 1997;
19. Diaconu P. - Contabilitate managerială, Editura Economică, Bucureşti, 2002;
20. Drucker C. - Managing for results, Economic Tasks and Risks – Taking Decisions,
McGraw-Hill, New York, 1957;
21. Dumbravă P., Pop A. - Contabilitatea de gestiune în industrie, Editura IntelCredo,
Deva, 1997;
22. Edward B., Markev M.B - Cost Accounting, Second Edition, Illinois, 1987;
23.K. Ebbeken, L. Possler, M. Ristea - Calculaţia şi managementul costurilor, Editura
24. I. Ionaşcu (coord.) – Control de gestiune, Editura ASE, Bucureşti, 2002, ediţia II;
85
25. Iacob C, Dracea R – Contabilitate analitică şi de gestiune – Editura Tribuna
Economică , Bucureşti 1998
26. Kaplan R., Atkinson A.- Advanced Management Accounting, Prentice Hall
International, 1998, third edition;
27. Kaplan S. R., Cooper R. - Cost and Effect: Using Integrated Cost Systems to Drive
Profitability and performance, Harward Business School Press, 1998;
28. Kaiser A.M. – Controle de gestion, Epreuve no. 7, DECF, ESKA, Paris, 2001;
29. D. Leclere, P. Lesel, L. Dubrulle – Control de gestiune, Editura economică,
Bucureşti, 2000;
30. Lind J. - Control in world class manufacturing – A Longitudinal Case Study, revista
Management accounting Research, vol.12, pag. 41-74, 2001;
31.Muţiu A., Mureşan M.- Contabilitate managerială . Cu aplicaţie în companiile
comerciale şi prestatoare de servicii, Editura Risoprint, Cluj Napoca 2006
32. Mărăcine V. - Decizii manageriale. Îmbunătăţirea performanţelor decizionale ale
firmei, Editura Economică, Bucureşti, 1998;
33. Olariu V.C. – Costul şi calculaţia costurilor, Bucureşti, 1977;
34. Oprea C. (coordonator) – Contabilitate de gestiune, Bucureşti, 2001;
35. Oprea C.; cârstea Gh. – Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor, Editura
Genicod, Bucureşti, 2002;
36. Oprea C., Chivaţa C. – Elemente de contabilitate de gestiune şi calculaţia costurilor
– procedee, Braşov, 2001;
37.Pântea I.P – Managementul contabilităţii româneşti- Ed. Itelcredo, Deva 1998
38. J.J. Sabbaro, L.A. Hill - Managing Performance, Harvard Business, scholl
Publishing, Boston, 1996;
39. Shim J. K., Siegel J. G -Modern Cost Management&Analysis, Barron’s educational
Series, Inc, New York, 2000;
40. *** Colecţia revistei „Tribuna Economică”, 2001-2002;
41. *** Colecţia revistei „Adevărul economic”, 2001-2002;
42. *** Colecţia revistei „ Finanţe, credit şi contabilitate”, 2000-2003 ;
43. *** Colecţia revistei „ Revista generală de contabilitate şi expertiză”, 2000-2003 .
44.*** Legea contabilităţii 82/1991 republicată în M.Of nr.454 din 18 iunie 2008
45.*** OMFP 1826/2003 publicată în M.Of nr.23 din 12 ianuarie 2004
86

Curs CTB de Gestiune Id

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Curs CTB de Gestiune Id

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Contabilitate de gestiune:

Pentru buna funcţionare a unei entităţi economice, indiferent de obiectul său de

MODULUL I -Fundamentele teoretice ale contabilităţii de

FUNDAMENTELE TEORETICE ALE CONTABILITĂŢII DE

In România organizarea contabilităţii de gestiune are la bază două acte

1.2 Delimitări între contabilitatea financiară, contabilitatea de gestiune,controlul

Contabilitatea este un limbaj specific de prezentare a informaţiilor care

1.3 Obiectul contabilităţii de gestiune

Contabilitatea de gestiune are ca obiect reprezentarea analitică a proceselor

1.4 Obiectivele contabilităţii de gestiune

Obiectivele contabilităţii de gestiune rezultă chiar din obiectul ei şi subliniază

1.5 Funcţiile contabilităţii de gestiune

Funcţiile contabilităţii de gestiune se manifestă pentru a evidenţia rolul

1) Contabilitatea de gestiune are următoarele funcţii :

2)Contabilitatea de gestiune denumită şi managerială sau analitică şi control de gestiune

5) Obiectul de studiu al contabilităţii de gestiune îl reprezintă :

COSTUL - OBIECT DE STUDIU AL CONTABILITĂŢII DE

2.1 Generalităţi privind costurile

Orice activitate economică are ca obiectiv principal obţinerea unei

2.2 Noţiunile de cheltuială şi de cost.

Fig.2.1 Relaţia cheltuială – cost

„De asemenea costul nu este precedat întotdeauna de o plată, respectiv

2.3 Costul de producţie,concept şi clasificare.

Costul de producţie reprezintă suma costurilor ca expresie valorică a

Cost de producţie = Cheltuieli directe + Cheltuieli indirect repartizate în mod raţional

Cost de producţie total = Cost de producţie + Cheltuieli generale de administraţie

2.3.1 Clasificarea cheltuielilor

Procesul de producţie se desfăşoară având la bază consumul de factori

a) După natura economică distingem:

2.3.2 Costuri fixe . Costuri variabile

a) Costul de producţie fix

Figura nr. 2.5 Costurile de producţie fixe

Curba costurilor fixe pe unitatea de produs este determinată de următorii

Costurile fixe pot evolua, uneori în salturi periodice ascendente determinate

b)Costul de producţie variabil

Orice cost exprimabil printr-un consum constant pe unitatea de produs este

Natura costurilor Evoluţia costurilor Elasticitatea

Tabelul nr. 2.1 Elasticitatea costurilor

2.3.3 Costul subactivităţii

Este costul care se reflectă la un anumit număr de utilaje care nu au fost

Când are loc repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie se procedează

2.3.4 Delimitarea cheltuielilor între contabilitatea financiară şi contabilitatea de

Contabilitatea de gestiune preia costurile din contabilitatea financiară prin

Rezultatul din contabilitatea de gestiune = Rezultatul din contabilitatea financiară +

Pentru că în contabilitatea de gestiune nu există produse care să fie reţinute

Modelul de calcul în cazul unei întreprinderi comerciale al rezultatului

∙ Venituri din vânzare

2.4 Relaţia de eficienţă a contabilităţii de gestiune

Scopul central al contabilităţii de gestiune îl reprezintă calculul costurilor

c) Rezultatul sub formă de profit sau pierdere:

Obiectul de studiu al contabilităţii de gestiune îl reprezintă calculaţia

2.6 Clasificarea calculaţiilor privind costul de producţie

Clasificarea calculaţiei privind costurile de producţie se face luând în

1) Calculaţia pentru decontarea pe întreprindere este o calculaţie pe perioade şi

a. calculaţia pe feluri de costuri

1.Precizaţi care sunt costurile indirecte de producţie:

2.Discutate în raport de modul de decontare sau imputare, cheltuielile se diferenţiază în:

3) Rezultatul total ca relaţie de eficienţă a contabilităţii de gestiune se calculează astfel:

4)Costurile variabile reprezintă :

5)Se consideră o întreprindere care fabrică un singur produs în condiţiile utilizării

PROCEDEE GENERALE UTILIZATE ÎN CALCULAŢIA

Organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune şi calculaţiei costurilor

3.1 Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte