Curs nr. 7.

Impozitul pe veniturile persoanelor juridice

7.1. Impozitul pe profit
7.2. Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor

8. Impozitele indirecte
8.1. Taxa pe valoarea adăugată
8.1.1. Consideraţii generale
8.1.2. Sfera de aplicare a T.V.A.
8.1.3. Operaţiuni impozabile
8.1.4. Baza de impozitare pentru operaţiuni impozabile şi cotele de TVA
8.1.5. Regimul deducerilor privind T.V.A.
8.1.6. Plătitorii de TVA şi obligaţiile lor

7. Impozitul pe veniturile persoanelor juridice

7.1. Impozitul pe profit

Impozitul pe profit deţine o poziţie centrală în cadrul economiei unei ţări, pe de o

parte, ca urmare a contribuţiei sale la formarea veniturilor bugetului public, iar pe de altă
parte, prin influenţa sa asupra activităţilor economico-sociale generatoare de profit şi
asupra structurii de ansamblu a economiei naţionale.
El a fost reglementat printr-o lege specială începând cu anul 1991 (Legea
nr.12/1991), căreia i s-au adus numeroase modificări impuse atât de mersul reformei în
România, cât şi de programul politic al partidelor care s-au succedat la guvernare.
Astfel, în 1992 existau două cote proporţionale pe profit (30% şi 45%), în funcţie de
anumite tranşe prevăzute de lege. O.G. nr. 70/1994, modificată, stabilea, începând cu
1995 o cotă de 38%. Începând cu 1998 se prevedea o cotă generală de 25%, apoi o
cotă adiţională tot de 25% pentru barurile de noapte şi cota de 80% pentru profitul
B.N.R. Legea nr. 414/2002 menţine cota generală de 25% cât şi unele facilităţi pentru
export. Codul fiscal (Legea nr. 571/2003) prevede o cotă unică de impozitare atât
pentru veniturile persoanelor fizice cât şi pentru veniturile persoanelor juridice (cu unele
excepţii) – de 16% aplicată asupra venitului net impozabil.
În ţările vest-europene acest impozit apare sub denumirea de impozit pe
societate („corporation tax” sau „impozit pe capital”), ca impozit asupra profiturilor unei
companii, cu unele diferenţieri de la o ţară la alta.
Unele ţări au rate foarte reduse pentru companii mici (sau firme care obţin
profituri mici ca urmare a specificului lor, a domeniului de activitate). Apar apoi
diferenţieri în ceea ce priveşte modul în care se calculează profiturile în funcţie de care
se percep impozitele. Este vorba de ratele crescătoare ale amortizării pe care
autorităţile guvernamentale le îngăduie pentru a încuraja investiţiile de capital.
 Un alt aspect îl reprezintă modul de tratare a dividendelor, care sunt plătite din
profituri ce au fost supuse deja odată impozitării companiei şi sunt impozitate din nou
când sunt plătite acţionarilor.
Acest lucru este sinonim cu dubla impozitare.
Acest fapt explică înclinaţia companiilor spre capitalul împrumutat (la care
dobânda este deductibilă la impozitare) şi mai puţin spre capitalul propriu (ale cărui
dividende nu sunt deductibile când trebuie plătite impozitele). Preferinţa este cu atât mai
mare cu cât dividendele sunt impozitate de două ori, în timp ce plata dobânzilor nu este
impozitată deloc. Totuşi, companiile nu-şi permit să scadă valoarea dividendelor de
teama scăderii preţului acţiunilor (care devin neatractive).
În cadrul reformei fiscale din Româna, prin legislaţia privind impozitul pe profit s-a
urmărit armonizarea acesteia cu legislaţia europeană. S-au avut în vedere următoarele
aspecte:
▪ s-a lărgit sfera de cuprindere a materiei impozabile;
▪ s-au redus cheltuielile deductibile şi s-au majorat cele nedeductibile;
▪ s-a redus cota de impunere de la 25% la 16%;
▪ s-a revizuit aria reducerilor şi scutirilor la impozitul pe profit etc.
În principiu, contribuabilii impozitului pe profit sunt persoane juridice române
sau străine, care desfăşoară activităţi economice în România prin intermediul unui sediu
permanent în România sau care realizează venituri din sau în legătură cu proprietăţi
imobiliare situate în România.
În înţelesul Codului fiscal, un sediu permanent este un loc prin care se
desfăşoară integral sau parţial activitatea unei persoane nerezidente, fie direct, fie
printrun agent dependent.
Un sediu permanent presupune un loc de conducere, sucursală, birou, fabrică,
magazin, atelier, o exploatare a resurselor naturale, un şantier de construcţii (dacă
activităţile durează mai mult de 6 luni).
Un nerezident nu se consideră că are un sediu permanent în România dacă
desfăşoară o activitate prin intermediul unui broker sau agent intermediar, cu statut de
independent, când activitatea respectivă este cea obişnuită a agentului.
Baza de calcul a impozitului pe profit o constituie profitul impozabil calculat
după formula:
, în care:
= profit impozabil;
= venit brut, adică veniturile realizate din orice sursă;
= cheltuieli deductibile, adică acele cheltuieli efectuate în scopul realizării
veniturilor;
= veniturile neimpozabile;
= cheltuieli nedeductibile.
Ca venituri neimpozabile menţionăm:
1) dividendele primite de la o persoană juridică română, cât şi dividendele primite
de o persoană juridică română, societatemamă, de la o filială a sa situată întrun stat
membru, daca persoana juridică română plăteşte impozit pe profit şi deţine minim 10%
din capitalul social al unei persoane juridice dintro ţară membră a Uniunii Europene.
Aceeaşi situaţie este prevăzută şi pentru persoanele juridice străine din alte state
membre UE, ca societăţimamă.
2) diferenţele de valoare ale titlurilor de participare, înregistrate ca urmare a
încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la
care se deţin titluri de participare, precum şi diferenţele de evaluare a investiţiilor
financiare pe termen lung; ele sunt impozabile la data retragerii sau cesionării titlurilor
de participare sau a capitalului social de la persoana juridică;
3) veniturile din anularea obligaţiilor unei persoane juridice, dacă obligaţiile se
anulează în schimbul titlurilor de participare la persoana juridică respectivă;
4) venituri din anularea unor cheltuieli pentru care nu s-a acordat deducere;
5) venituri din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat
deducere;
6) venituri din recuperarea cheltuielilor nedeductibile;
7) alte venituri prevăzute de lege;
Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile
numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, în legătură cu
obţinerea şi realizarea bunurilor, prestarea serviciilor sau executarea lucrărilor.
Printre cheltuielile deductibile menţionăm:
a) cheltuielile pentru achiziţionarea ambalajelor;
b) cheltuielile efectuate, potrivit legii, pentru protecţia muncii şi pentru prevenirea
accidentelor de muncă şi bolilor profesionale;
c) cheltuielile de reclamă şi publicitate;
d) cheltuielile de transport şi cazare în ţară şi străinătate efectuate de către
salariaţi şi administratori;
e) cheltuielile pentru formarea şi perfecţionarea profesională a personalului
angajat;
f) cheltuielile pentru marketing;
g) cheltuielile de cercetare-dezvoltare;
h) cheltuielile pentru perfecţionarea managementului, a sistemelor informatice;
i) cheltuielile pentru protejarea mediului şi conservarea resurselor.
Unele cheltuieli au deductibilitate limitată cum ar fi:
- cheltuielile de protocol (2% din venitul net);
- cheltuielile cu indemnizaţia de deplasare (de până la 2,5 ori nivelul legal
stabilit pentru instituţii publice);
- cheltuielile cu tichetele de masă (până la 2% din cheltuielile totale cu
salariile);
- cheltuieli sociale, în limita cotei de 2% asupra salariilor în care se cuprind:
▪ ajutoare de naştere;
▪ ajutoare de înmormântare;
▪ ajutoare pentru boli grave sau incurabile, cât şi pentru proteze;
▪ cheltuieli pentru funcţionarea unor activităţi sau unităţi proprii ale
agentului economic: grădiniţe, creşe, servicii de sănătate etc.;
 - cheltuielile cu perisabilităţile, cu provizioane şi rezerve (în limite legale
stabilite de Ministerul de Finanţe, până la 5% din profitul contabil – înainte de
a fi determinat impozitul pe profit);
- cheltuielile cu amortizarea;
- cheltuielile cu dobânzile, numai dacă gradul de îndatorare al întreprinderii
este mai mic sau egal cu 3 (capitalul de împrumut raportat la capitalul propriu
să fie mai mic decât 3);
- cheltuielile cu sponsorizarea (să se încadreze în cota de 3‰ din cifra de
afaceri şi 20% din impozitul pe profit;
- cheltuieli pentru prime de asigurare la sistemele private de sănătate, cât şi la
fondurile de pensii private (până la 200 euro pe an de angajat pentru fiecare
categorie sau 400 euro pe an pe persoană pentru ambele).
Printre cheltuielile nedeductibile menţionăm:
a) cheltuielile privind impozitul pe profitul datorat, inclusiv diferenţele din anii
precedenţi;
b) amenzile, confiscările, majorările de întârziere şi penalităţile de întârziere
datorate către autorităţile române;
c) cheltuieli privind stocuri sau active corporale constatate lipsă din gestiune ori
degradate, neimputabile, pentru care nu au fost încheiate contracte de
asigurare;
d) cheltuielile înregistrate în contabilitate fără documente justificative;
e) cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile etc.
Cheltuielile nedeductibile sunt acele cheltuieli care nu sunt acceptate de lege ca
fiind cheltuieli normale, iar statul le impozitează, întrucât se apreciază că, dacă se
respectau o serie de principii, reguli sau acte normative în vigoare, contravaloarea lor ar
fi fost reflectată în profit şi, implicit, în impozitul pe profit datorat statului.
Devin nedeductibile, acele cheltuieli deductibile limitat, dacă s-a depăşit limita
prevăzută de lege.
Contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor şi provizioanelor, astfel:
a) rezerva legală este deductibilă în limita unei cote de 5% aplicată asupra
profitului contabil, înainte de determinarea impozitului pe profit. Rezerva se calculează
cumulat de la începutul anului şi este deductibilă la calculul profitului lunar sau
trimestrial. În cazul în care rezerva este utilizată pentru acoperirea pierderilor sau este
distribuită sub orice formă, reconstituirea ei ulterioară nu mai este deductibilă;
b) provizioanele pentru garanţii de bună execuţie acordate clienţilor, constituite
trimestrial numai pentru bunurile livrate, lucrările executate şi serviciile prestate în cursul
trimestrului respectiv. Înregistrarea la venituri a provizioanelor se face pe măsura
efectuării cheltuielilor de remediere sau la expirarea perioadei de garanţie;
c) provizioanele specifice, constituite de către instituţiile de credit, instituţiile
financiare nebancare înscrise în Registrul BNR etc;
d) rezervele tehnice constituite de societăţile de asigurare şi reasigurare;
e) provizioanele de risc pentru operaţiunile pe pieţele financiare, reglementate de
CNVM;
f) provizioanele constituite de companiile aeriene din România pentru acoperirea
cheltuielilor de întreţinere şi reparare a parcului de avioane şi a componentelor aferente;
g) alte rezerve şi provizioane prevăzute de lege.
 De asemenea, contribuabilul mai are dreptul la următoarele deduceri:
1) cheltuielile cu dobânzile sunt integral deductibile în cazul în care gradul de
îndatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul de îndatorare a capitalului
se determină ca raport între capitalul împrumutat, cu termen de rambursare peste un an
şi capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la începutul anului şi sfârşitul
perioadei pentru care se determină impozitul pe profit. Prin capitalul împrumutat se
înţelege totalul creditelor şi împrumuturilor cu termen de rambursare peste un an,
potrivit clauzelor contractuale.
În condiţiile în care gradul de îndatorare a capitalului este peste trei, cheltuielile
cu dobânzile şi cu pierderea netă din diferenţele de curs valutar sunt nedeductibile.
Acestea se raportează în perioada următoare, până la deductibilitatea integrală a lor;
2) în cazul în care cheltuielile din diferenţele de curs valutar ale
contribuabilului depăşesc veniturile din diferenţele de curs valutar, diferenţa dintre ele
va fi tratată ca o cheltuială cu dobânda, deductibilitatea lor fiind supusă limitărilor de mai
sus. Dobânzile şi diferenţele de curs valutar, în legătură cu împrumuturile de la bănci
străine (garantate sau negarantate de stat) nu intră sub incidenţa acestor prevederi.
În cazul în care sunt deductibile, dobânzile respectă următoarele prevederi:
a) nivelul ratei dobânzii de referinţă a BNR, corespunzătoare ultimei luni din
trimestru, pentru împrumuturile în lei;
b) nivelul ratei dobânzii anuale de 9% pentru împrumuturile în valută, pentru
profitul impozabil al anului 2004, actualizată în fiecare an prin Hotărâre de Guvern;
c) cheltuielile aferente achiziţionării, producerii, construirii, asamblării, instalării
sau îmbunătăţirii activelor fixe amortizabile, se recuperează din punct de vedere fiscal
prin deducerea amortizării, potrivit art. 24 din Codul fiscal;
d) în cazul leasingului financiar, utilizatorul este considerat ca proprietar, din
punct de vedere fiscal, în timp ce în cazul leasingului operaţional, locatorul are această
calitate.
Amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de
către utilizator, în cazul leasingului financiar, şi de către locator, în cazul leasingului
operaţional, cheltuielile fiind deductibile.
În cazul leasingului financiar, utilizatorul deduce dobânda, iar în cazul leasingului
operaţional, locatorul deduce chiria (rata de leasing).
Pierderea fiscală anuală, stabilită prin declaraţia de impozit pe profit, se
recuperează din profiturile impozabile obţinute în următorii 5 ani consecutivi.
Recuperarea pierderilor se va efectua în ordinea înregistrării acestora, la fiecare termen
de plată a impozitului pe profit.
Prin excepţie de la prevederile alineatului precedent, pierderea fiscală realizată
începând cu anul 2009 se recuperează din profiturile impozabile obţinute în următorii 7
ani consecutivi.
Pierderea fiscală înregistrată de contribuabilii care îşi încetează existenţa prin
divizare sau fuziune nu se recuperează de către contribuabilii nou-înfiinţaţi sau de către
cei care preiau patrimoniul societăţii absorbite, după caz.
Persoanele juridice străine care desfăşoară o activitate prin intermediul unui
sediu permanent în România, au obligaţia de a plăti impozitul pe profit provenit dintr-o
activitate aferentă sediului permanent, ca şi cum acesta ar fi o persoană juridică
distinctă.
 De asemenea, dacă o persoană juridică română obţine venituri dintr-un stat
străin prin intermediul unui sediu permanent sau venituri supuse impozitului cu reţinere
la sursă, iar veniturile sunt impozitate atât în România, cât şi în statul străin, atunci
impozitul plătit către statul străin se deduce din impozitul pe profit ce se determină în
România.
Cota de impozit pe profit este de 16%, aplicată asupra profitului impozabil.
Contribuabilii care desfăşoară activităţi de natura barurilor de noapte, cluburilor de
noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive în mod direct sau prin asociere
la care impozitul pe profit datorat este mai mic de 5% din veniturile respective sunt
obligaţi la plata unui impozit de 5% aplicat veniturilor realizate.
Sunt scutiţi de la plata impozitului pe profit următorii contribuabili:
1) Trezoreria statului şi Banca Naţională a României;
2) Instituţiile publice, pentru fondurile publice, inclusiv pentru veniturile proprii şi
disponibilităţile realizate şi utilizate potrivit Legii nr.500/2002, privind finanţele
publice şi O.U.G. nr. 45/2003 privind finanţele publice locale, dacă legea nu
prevede altfel;
3) persoanele juridice române care plătesc impozitul pe veniturile
microîntreprinderilor;
4) fundaţiile române constituite ca urmare a unui legat (prin dispoziţie
testamentară);
5) cultele religioase, pentru veniturile obţinute din activităţi economice care sunt
utilizate în scop caritabil, cât şi pentru întreţinerea şi funcţionarea activităţilor
de cult;
6) instituţiile de învăţământ particular acreditate, precum şi cele autorizate,
pentru veniturile utilizate potrivit Legii învăţământului nr. 84/1995, republicată
şi O.U.G. nr. 174/2001 privind finanţarea învăţământului superior;
7) asociaţiile de proprietari constituite ca persoane juridice şi asociaţiile de
locatari recunoscute ca asociaţii de proprietari, potrivit Legii locuinţei nr.
114/1996, modificată, care sunt sau urmează a fi utilizate pentru
îmbunătăţirea utilităţilor şi a eficienţei clădirii, pentru întreţinerea şi repararea
proprietăţii comune;
8) Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar;
9) Fondul de compensare a investitorilor;
10) organizaţiile nonprofit, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale sunt
scutite de la plata impozitului pe profit pentru cotizaţii şi taxe de înscriere ale
membrilor, sume primite din donaţii şi sponsorizări, din fonduri publice sau
finanţări nerambursabile, cât şi pentru veniturile din activităţi economice până
la valoarea de 15.000 euro, într-un an fiscal.
Plata impozitului pe profit se face trimestrial, până la data de 25 inclusiv a
primei luni următoare trimestrului pentru care se calculează impozitul. Termenul până la
care se efectuează plata impozitului anual este termenul de depunere a declaraţiei
privind impozitul pe profit (15 aprilie);
Pentru anul fiscal încheiat plata impozitului pe profit se face până la data de 15
februarie a anului următor.
 Contribuabilii au obligaţia, în cursul anului fiscal, să depună declaraţia de
impunere, cod 100 "Declaraţie privind obligaţiile de plată la bugetul de stat", în care vor
înscrie obligaţia de plată reprezentând impozitul pe profit.
Declaraţia se depune până la termenul de plată a impozitului pe profit.

7.2. Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor

O microîntreprindere este o persoană juridică română care îndeplineşte

cumulativ următoarele condiţii:
a) realizează venituri, altele decât cele de consultanţă şi management, în
proporţie de peste 50% din veniturile totale;
b) are de la 1 până la 9 salariaţi inclusiv;
c) a realizat venituri echivalente în lei până la 100.000 euro într-un an fiscal;
d) capitalul social al persoanei juridice este deţinut de persoane, altele decât
statul, autorităţile locale sau instituţiile publice.
Microîntreprinderile plătitoare de impozit pe profit pot opta pentru plata
impozitului pe veniturile microîntreprinderilor, dacă îndeplinesc condiţiile de mai sus.
Nu pot opta pentru acest sistem de impunere următoarele categorii de
persoane juridice, care:
1) desfăşoară activităţi în domeniul bancar (băncile, casele de schimb valutar,
societăţile de credit ipotecar, cooperativele de credit etc.);
2) desfăşoară activităţi în domeniile asigurărilor şi reasigurărilor, al pieţei de
capital, cum ar fi: burse de valori sau de mărfuri, societăţile de servicii de
investiţii financiare, societăţile de registru, societăţile de depozitare, etc. Fac
excepţie persoanele juridice care desfăşoară activităţi de intermediere în
aceste domenii (brokerii şi agenţii de asigurare);
3) desfăşoară activităţi în domeniile jocurilor de noroc, pariurilor sportive,
cazinourilor;
4) au capital social deţinut de un acţionar sau asociat persoană juridică cu peste
250 de angajaţi.
Cota de impozit pe venitul microîntreprinderilor este de 3 % începând cu 1
ianuarie 2009, aplicată cifrei de afaceri.
Baza impozabilă o constituie veniturile din orice sursă, din care se scad:
a) veniturile din variaţia stocurilor;
b) veniturile din producţia de imobilizări corporale şi necorporale;
c) veniturile din exploatare, reprezentând cota-parte a subvenţiilor
guvernamentale şi a altor resurse pentru finanţarea investiţiilor;
d) veniturile din provizioane;
e) veniturile rezultate din anularea datoriilor şi a majorărilor datorate
bugetului statului, care nu au fost cheltuieli deductibile la calculul profitului
impozabil;
f) veniturile realizate din despăgubiri, de la societăţile de asigurare, pentru
pagubele produse la activele corporale proprii.
În cazul în care o microîntreprindere achiziţionează case de marcat, valoarea de
achiziţie a acestora se deduce din baza impozabilă, în conformitate cu documentul
justificativ, în trimestrul în care au fost puse în funcţiune, potrivit legii.
 În cazul microîntreprinderilor care îşi încetează existenţa în urma unor operaţiuni
de divizare, dizolvare sau lichidare, nu sunt impozitate rezervele constituite din profitul
net, din diferenţele de curs favorabile aferente capitalului social în devize sau
disponibilului în devize etc., acestea fiind tratate ca dividende.
Microîntreprinderile au obligaţia de a depune, până la termenul de plată a
impozitului, Declaraţia de impozit pe venit, care se completează trimestrial.
Calculul şi plata impozitului pe venitul microîntreprinderilor se efectuează
trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se
calculează impozitul.
Dacă o microîntreprindere realizează venituri anuale mai mari de 100.000 euro,
ea va plăti obligatoriu impozit pe profit, începând cu trimestrul în care s-a depăşit limita
prevăzută de lege.
Persoanele juridice plătitoare de impozit pe venit sunt obligate să evidenţieze în
contabilitate cheltuielile de amortizare, la fel ca şi plătitorii de impozit pe profit.
 8. Impozitele indirecte

Impozitele indirecte sunt percepute sub forma impozitelor pe consum, la

vânzarea mărfurilor sau cu ocazia prestărilor de servicii. Ele se realizează de la toţi cei
care consumă bunuri din categoria celor impuse, independent de veniturile, averea sau
situaţia personală a acestora.
Fiind percepute în cote proporţionale asupra valorii mărfii vândute şi a
serviciilor prestate ori în sume fixe pe unitatea de măsură, impozitele indirecte creează
impresia falsă că ar fi suportate în aceeaşi măsură de toate păturile sociale, că ar
asigura o repartiţie echitabilă a sarcinii fiscale.
În realitate, cu cât o persoană realizează venituri mai mici, cu atât suportă pe
calea impozitului pe consum (indirect), o sarcină fiscală mai mare.
De fapt, toate impozitele – directe şi indirecte – contribuie la scăderea nivelului
de trai al populaţiei, dar în mod diferit. Astfel, în timp ce impozitele directe duc la
scăderea veniturilor nominale ale diferitelor categorii sociale (au o incidenţă directă),
impozitele indirecte nu afectează veniturile nominale, dar le micşorează în schimb
puterea de cumpărare, pentru că sunt cuprinse în preţuri şi tarife, mărindu-le valoarea.
Impozitele pe consum se împart în două categorii (după sfera de aplicare):
a) impozite generale, când cuprind toate mărfurile, indiferent dacă acestea
reprezintă bunuri de consum sau mijloace de producţie (în această categorie
se înscrie taxa pe valoarea adăugată - T.V.A.);
b) impozite speciale, când se aşează asupra anumitor mărfuri şi servicii
(includem aici accizele).
Tot în categoria impozitelor indirecte sunt cuprinse şi taxele vamale care se
aplică asupra importurilor de bunuri şi servicii.

8.1. Taxa pe valoarea adăugată

8.1.1. Consideraţii generale

Taxa pe valoarea adăugată, pe scurt T.V.A., este un impozit indirect ce se

datorează bugetului de stat, reprezentând una dintre cele mai moderne forme de
impunere.
Taxa pe valoarea adăugată a fost introdusă în Europa după reforma fiscală din
anii 1954-1955, în Franţa, fiind apoi adoptată de ţările Pieţei Comune, începând cu 1
ianuarie 1970.
În ţara noastră a fost introdusă prin O.G. nr.3/1992, (cu începere de la 1 ianuarie
1993) modificată şi completată prin O.U.G. nr.18/1998, O.U.G. nr.17/2000 şi Legea nr.
345/2002, fiind cea mai importantă sursă de venit la bugetul statului. El este urmat de
accize, impozitul pe veniturile persoanelor fizice şi de impozitul pe profit.
Valoarea adăugată (sau cifra de afaceri netă) este diferenţa dintre preţul de
vânzare a unui bun şi preţul de cumpărare a tuturor bunurilor şi serviciilor care au intrat
în componenţa acelui bun sau valoarea adăugată poate fi calculată ca diferenţă între
valoarea producţiei şi a consumurilor intermediare, după formula [19;80]:
V.A. = P – C.I. , unde:

V.A. = valoarea adăugată

P = valoarea producţiei, adică suma valorii cifrei de afaceri şi a variaţiei stocurilor
de produse finite şi producţiei neterminate;
C.I. = consumurile intermediare, adică suma valorii materiilor prime, materialelor,
semifabricatelor achiziţionate, a serviciilor exterioare prestate de furnizori etc.

T.V.A. se aplică pe fiecare stadiu al ciclului economic al produsului finit, asupra

valorii adăugate, începând cu faza de producţie, continuând cu desfacerea (prin
distribuitorii intermediari), până la consumatorul final, care o suportă direct pentru că nu
mai are de la cine să o recupereze. Altfel spus, T.V.A. se aplică pe cele trei stadii ale
circuitului economic: producţie, desfacere şi consum.
T.V.A. este parte integrantă a preţului de vânzare, fiind evidenţiată în
contabilitate separat, deoarece se varsă la stat. Spre deosebire de vânzător,
consumatorul final nu mai este creditat de către stat cu o sumă echivalentă cu T.V.A.
plătit, ci o suportă din veniturile sale.
T.V.A. prezintă numeroase avantaje pentru stat pentru faptul că are un
randament fiscal ridicat, şi anume:
a) este plătit în mod obligatoriu de către toţi beneficiarii operaţiunilor supuse
impozitării;
b) nu reclamă cheltuieli mari de percepere;
c) nu este susceptibil de evaziune fiscală;
d) este un impozit stabil, nefiind influenţat de conjunctura economică la un
moment dat;
e) este un impozit elastic, întrucât poate fi micşorat sau majorat prin modificarea
cotei de impozitare, în funcţie de nevoile concrete ale bugetului de stat;
f) favorizează exporturile şi are efecte restrictive asupra importurilor.

8.1.2. Sfera de aplicare a T.V.A.

În sfera de aplicare a T.V.A. se cuprind operaţiunile care îndeplinesc cumulativ

următoarele condiţii:
1. condiţia privind scopul operaţiunii: operaţiunea să aibă un scop economic,
adică să urmărească obţinerea de venit;
2. condiţia privind locul operaţiunii : operaţiunea să aibă loc în România;
3. condiţia privind subiectul operaţiunii : operaţiunea să fie realizată de o
persoană impozabilă;
4. condiţia privind obiectul operaţiunii : operaţiunea să se încadreze în una din
activităţile economice prevăzute de lege.
Dacă cel puţin una din condiţiile de mai sus nu este îndeplinită, operaţiunea nu
se cuprinde în sfera de aplicare a T.V.A.
 Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o
manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice prevăzute de lege,
oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi.
Nu acţionează de o manieră independentă angajaţii sau orice alte persoane
legate de angajator printr-un contract individual de muncă sau alt instrument juridic
generator de obligaţii de tipul angajat-angajator (procură, contract de reprezentare,
intermediere etc.).
Este considerată persoană impozabilă unică (Cod fiscal, art. 127), un grup de
persoane impozabile stabilite în România, independente din punct de vedere juridic, dar
aflate în strânsă legătură din punct de vedere financiar, economic şi organizatoric sub
titulatura de grup fiscal.
Un grup fiscal poate opta să fie tratat ca o persoană impozabilă unică, în
următoarele condiţii:
a) o persoană impozabilă nu poate face parte decât dintrun singur grup fiscal;
b) opţiunea trebuie să se refere la o perioadă de cel puţin doi ani;
c) toate persoanele impozabile din grup trebuie să aplice aceeaşi perioadă
fiscală.
Grupul fiscal se poate constitui din două până la cinci persoane impozabile.
Se consideră în strânsă legătură din punct de vedere financiar, economic şi
organizatoric, persoanele impozabile al căror capital este deţinut direct sau indirect în
proporţie de cel puţin 50% de către aceiaşi acţionari.
Toate operaţiunile fiscale legate de decontul de TVA se vor derula prin
reprezentantul grupului fiscal.
Instituţiile publice sunt persoane impozabile pentru activităţile desfăşurate în
calitate de autorităţi publice, dar sunt scutite de taxă.
Prin excepţie, instituţiile publice nu sunt scutite de TVA pentru următoarele
activităţi desfăşurate, în aceleaşi condiţii legale ca şi operatorii economici obişnuiţi:
▪ telecomunicaţii;
▪ furnizarea de apă, gaze naturale, energie electrică sau termică, agent
frigorific etc;
▪ transport de bunuri sau de persoane;
▪ servicii prestate de porturi sau de aeroporturi activitatea târgurilor şi
expoziţiilor comerciale;
▪ depozitarea de bunuri;
▪ activitatea agenţiilor de voiaj;
▪ activitatea magazinelor pentru personal propriu, cantine, restaurante etc.
▪ publicitatea comercială;
▪ alte operaţiuni asemănătoare.
În categoria activităţilor economice se cuprind:
a) producţia de bunuri, prestările de servicii şi comerţul cu bunuri;
b) activităţile extractive, agricole, profesii libere şi asimilate acestora;
c) exploatarea bunurilor corporale şi necorporale, în scopul obţinerii de venituri,
cu caracter de continuitate (locaţia, intermedierea, operaţiuni pe piaţa de
capital, cu valute, drepturi de proprietate intelectuală etc).
În sfera de aplicare a T.V.A. se cuprinde şi importul de bunuri, deoarece locul
livrării bunurilor este în România.
 Nu are caracter de continuitate obţinerea de venituri de către persoanele fizice
din vânzarea locuinţelor proprietate personală, deci nu sunt operaţiuni din sfera T.V.A.
De asemenea, nu sunt operaţiuni din sfera T.V.A., livrările de bunuri sau
prestările de servicii efectuate în mod gratuit. Chiar dacă sunt activităţi economice, ele
nu sunt efectuate cu plată.

8.1.3. Operaţiuni impozabile

Ne vom referi la trei categorii de operaţiuni:

1) livrare de bunuri;
2) prestare de servicii;
3) importul de bunuri.

1. Livrarea de bunuri constă în orice transfer al dreptului de proprietate asupra

bunurilor de la proprietar către o altă persoană, direct sau prin intermediari.
Prin bunuri înţelegem bunurile corporale mobile şi imobile, prin natura lor sau
prin destinaţie. Energia electrică, energia termică, gazele naturale, agentul frigorific şi
altele de aceeaşi natură sunt considerate bunuri mobile corporale.
Sunt considerate, de asemenea, livrări de bunuri efectuate cu plată, următoarele
activităţi:
a) predarea efectivă a bunurilor către o altă persoană, în cadrul unui contract cu
plata în rate, când proprietatea este atribuită în momentul plăţii ultimei rate,
cu excepţia contractelor de leasing;
b) transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor, în urma executării silite
(numai dacă debitorul este înregistrat ca plătitor de TVA);
c) trecerea în domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor
impozabile, în schimbul unei despăgubiri;
d) transmiterea de bunuri efectuată pe baza unui contract de comision la
cumpărare sau la vânzare, atunci când comisionarul acţionează în nume
propriu, dar în contul comitentului;
e) bunurile constatate lipsă în gestiune, cu excepţiile prevăzute de lege în mod
expres.
Preluarea de către persoane impozabile a bunurilor achiziţionate sau fabricate de
către acestea pentru a fi utilizate în scopuri care nu au legătură cu activitatea
economică desfăşurată sau pentru a fi puse la dispoziţie altor persoane în mod gratuit
constituie livrare de bunuri efectuată cu plată, dacă TVA aferentă bunurilor respective
sau părţilor lor componente a fost dedusă total sau parţial.
Orice distribuire de bunuri din activele unei societăţi comerciale către asociaţii
sau acţionarii săi, chiar în cazul dizolvării sau lichidării societăţii, constituie livrare de
bunuri efectuată cu plată.
În cazul a două sau mai multe transferuri succesive ale dreptului de proprietate
asupra unui bun, fiecare transfer este considerat o livrare separată a bunului, chiar dacă
acesta este transferat direct beneficiarului final.
Nu constituie livrare de bunuri următoarele operaţiuni:
a) transferul de bunuri efectuat în cadrul operaţiunilor de divizare sau fuziune a
unei societăţi, chiar dacă este făcut cu plată;
 b) aportul în natură la capitalul social al unei societăţi comerciale, efectuat între
două persoane impozabile înregistrate ca plătitori de TVA, în situaţia în care
beneficiarul are drept de deducere integrală a TVA. Dacă beneficiarul nu are
drept de deducere a TVA sau are drept de deducere parţial, operaţiunea este
considerată livrare de bunuri, dacă TVA a fost dedusă total sau parţial;
c) bunurile distruse ca urmare a unor calamităţi naturale sau a altor cauze de
forţă majoră;
d) bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate
în condiţiile stabilite prin norme;
e) acordarea în mod gratuit de bunuri ca mostre în cadrul companiilor
publicitare, pentru încercarea produselor sau pentru demonstraţii la punctele
de vânzare etc.;
f) perisabilităţile, în limitele prevăzute prin lege;
g) bunurile acordate gratuit din rezerva de stat, ca ajutoare umanitare externe
sau interne;
h) acordarea de bunuri în mod gratuit, în cadrul operaţiunilor de sponsorizare,
mecenat, protocol, în condiţiile prevăzute de lege.

2. Se consideră prestare de servicii orice operaţiune care nu constituie livrare

de bunuri, şi anume:
a) închirierea de bunuri sau transmiterea folosinţei bunurilor, în cadrul unui
contract de leasing;
b) transferul sau transmiterea folosinţei drepturilor de autor, brevetelor,
licenţelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi similare;
c) angajamentul de a nu desfăşura o activitate economică, de a nu concura cu
altă persoană sau de a tolera o acţiune ori o situaţie;
d) prestările de servicii efectuate în baza unui ordin dat de o autoritate publică;
e) intermedierea efectuată de comisionari, care acţionează în numele şi în
contul comitentului, în cazul unei operaţiuni de livrare de bunuri sau prestare
de servicii.
Se asimilează prestărilor de servicii următoarele operaţiuni:
a) utilizarea temporară a bunurilor care fac parte din activele unei persoane
impozabile, în scopuri ce nu au legătură cu activitatea sa economică, sau
pentru a fi puse la dispoziţie, în vederea utilizării în mod gratuit, altor
persoane, dacă TVA pentru bunurile respective a fost dedusă total sau
parţial;
b) prestările de servicii efectuate în mod gratuit de către o persoană impozabilă,
în scopuri care nu au legătură cu activitatea sa economică, pentru uzul
personal al salariaţilor săi sau al altor persoane.
Nu se consideră prestare de servicii efectuată cu plată utilizarea bunurilor şi
prestărilor de servicii efectuate în limitele şi potrivit destinaţiilor prevăzute de lege,
precum şi cele efectuate în scopuri publicitare sau al stimulării vânzărilor.
În cazul prestării unui serviciu către mai multe persoane impozabile, prin
tranzacţii succesive, fiecare tranzacţie se consideră o prestare separată şi se
impozitează distinct, chiar dacă serviciul respectiv este prestat direct către beneficiarul
final.
 3. Se consideră import de bunuri intrarea de bunuri în România provenind dintr-
un alt stat.
Dacă bunurile sunt plasate, după intrarea lor în ţară, în regimuri vamale
suspensive, aceste bunuri nu se cuprind în sfera de aplicare a TVA. De asemenea, nu
se cuprinde în sfera de aplicare a TVA livrarea bunurilor aflate în regimuri vamale
suspensive (antrepozit vamal, perfecţionarea activă etc.).
Data la care are loc livrarea de bunuri sau de servicii, reprezintă faptul
generator al taxei pe valoare adăugată, adică faptul prin care sunt realizate condiţiile
legale necesare pentru exigibilitatea taxei.
Exigibilitatea TVA este anticipată faptului generator şi intervine:
a) la data la care este emisă o factură fiscală, înaintea livrării de bunuri sau a
prestării de servicii;
b) la data încasării avansului, dacă acesta se încasează înaintea livrării de
bunuri sau a prestării de servicii.

8.1.4. Baza de impozitare

pentru operaţiuni impozabile şi cotele de TVA

1. Baza de impozitare a TVA este constituită din:

a) pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii – contrapartida obţinută sau
contravaloarea obţinută ori care urmează a fi obţinută de furnizor, respectiv prestator,
din partea cumpărătorului, beneficiarului sau unui terţ, inclusiv subvenţiile direct legate
de preţul acestor operaţiuni;
b) preţurile de achiziţie sau, în lipsa acestora, costul de producţie, determinat la
momentul livrării pentru următoarele bunuri:
- bunurile constatate lipsă în gestiune;
- bunuri preluate din patrimoniul societăţii de către persoane impozabile, pentru a
fi folosite în alte scopuri decât activitatea economică desfăşurată;
c) cheltuielile efectuate de persoana impozabilă pentru executarea prestărilor de
servicii, în scopuri ce nu au legătură cu activitatea sa economică etc.;
d) de asemenea, se cuprind în baza impozabilă următoarele sume:
- impozitele, taxele, dacă prin lege nu se prevede altfel, exclusiv taxa pe valoarea
adăugată;
- cheltuieli accesorii, cum ar fi: comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport
şi asigurare, decontate cumpărătorului sau clientului.
Nu se cuprind în baza de impozitare:
a) rabaturile, remizele, sconturile şi alte reduceri acordate de furnizori direct
clienţilor;
b) sumele reprezentând daune-interese stabilite prin hotărâre judecătorească
rămasă definitivă, penalizări şi alte sume solicitate pentru neîndeplinirea
totală sau parţială a obligaţiilor contractuale, dacă sunt percepute peste
preţurile sau tarifele negociate;
c) dobânzile percepute pentru: plăţi cu întârziere, livrări cu plata în rate,
operaţiuni de leasing;
 d) valoarea ambalajelor care circulă între furnizorii de marfă şi clienţi, la schimb,
fără facturare;
e) sumele achitate de furnizor sau prestator în contul clientului şi care apoi se
decontează acestuia;
f) taxa de reclamă şi publicitate şi taxa hotelieră care sunt percepute de către
autorităţile publice locale prin intermediul prestatorilor;
g) subvenţiile acordate de stat:
▪ producătorilor agricoli, pentru cultivarea terenurilor şi pentru creşterea
producţiei de carne;
▪ pentru acoperirea cheltuielilor cu energia electrică pentru irigaţii;
▪ pentru acoperirea cheltuielilor de transport;
▪ pentru efectuarea de investiţii proprii.
Baza de impozitare a TVA se ajustează în următoarele situaţii:
a) dacă au fost emise facturi fiscale şi, ulterior, operaţiunea este anulată total
sau parţial, înainte de livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor;
b) în cazul refuzurilor totale sau parţiale privind cantitatea, calitatea sau preţurile
bunurilor livrate sau serviciilor prestate;
c) în situaţia în care au fost acordate modificări de preţ (majorări sau reduceri),
după livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor;
d) contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate încasa
din cauza falimentului beneficiarului;
e) în cazul în care cumpărătorul returnează ambalajele ce au fost facturate.
Baza de impozitare pentru importul de bunuri este constituită din:
a) valoarea în vamă a bunurilor, la care se adaugă: taxele vamale, comisionul
vamal, accizele şi alte taxe, exclusiv taxa pe valoarea adăugată;
b) cheltuieli accesorii, cum ar fi: comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport
şi asigurare până la primul loc de destinaţie a bunurilor în România, stipulat în
documentele de transport sau orice alt document însoţitor al bunurilor.
Elementele necuprinse în baza de impozitare în cazul livrărilor de bunuri sau
prestărilor de servicii îşi păstrează acelaşi regim şi în cazul importurilor de bunuri.
Cota standard a taxei pe valoarea adăugată este de 19% şi se aplică asupra
bazei de impozitare pentru orice operaţiune impozabilă care nu este scutită de TVA sau
care nu este supusă cotei reduse a TVA.
Cota redusă a TVA este de 9% şi se aplică asupra bazei impozabile, pentru
următoarele prestări de servicii sau livrări de bunuri:
a) dreptul de intrare în castele, muzee, case memoriale, monumente istorice, de
arhitectură şi arheologie, grădini zoologice şi botanice, târguri, expoziţii,
cinematografe;
b) livrarea de manuale şcolare, cărţi, ziare şi reviste, cu excepţia celor destinate
exclusiv publicităţii;
c) livrări de proteze de orice fel şi accesoriile acestora, cu excepţia protezelor
dentare;
d) livrările de produse ortopedice;
e) medicamente de uz uman şi veterinar;
f) cazarea în hoteluri şi camping-uri.
Cunoaştem patru grupe de operaţiuni impozabile scutite de TVA, şi anume:
1) scutiri pentru operaţiunile din interiorul ţării;
2) scutiri la import;
3) scutiri pentru exporturi sau alte operaţiuni similare şi pentru transportul
internaţional;
4) scutiri speciale legate de traficul internaţional de bunuri.

1. Scutiri pentru operaţiunile din interiorul ţării

Următoarele operaţiuni de interes general sunt scutite de TVA:
a) spitalizarea, îngrijirile medicale, inclusiv veterinare, şi operaţiunile strâns
legate de acestea, desfăşurate de unităţi autorizate pentru astfel de activităţi,
indiferent de forma de organizare;
b) prestările de servicii efectuate în cadrul profesiunii lor de către stomatologi şi
tehnicieni dentari, precum şi livrarea de proteze dentare efectuată de
stomatologi şi tehnicieni dentari;
c) prestări de servicii privind îngrijirea şi supravegherea efectuate de personal
medical şi paramedical;
d) activitatea de învăţământ, desfăşurată de unităţile autorizate, inclusiv
activitatea căminelor şi a cantinelor organizate pe lângă aceste unităţi;
e) prestările de servicii legate de asistenţa sau protecţia socială efectuate de
instituţiile publice sau alte entităţi cu caracter social;
f) prestările de servicii şi livrările de bunuri strâns legate de protecţia copiilor şi
a tinerilor efectuate de instituţiile publice sau alte entităţi cu caracter social;
g) prestările de servicii strâns legate de practicarea sportului sau a educaţiei
fizice ori de servicii culturale şi livrări de bunuri legate de acestea, efectuate
de instituţii publice sau de organizaţii fără scop patrimonial;
h) activităţile de cercetare-dezvoltare şi inovare;
i) livrarea obiectelor şi veşmintelor de cult religios, tipărirea cărţilor cu conţinut
bisericesc etc.;
j) livrările de bunuri şi prestările de servicii efectuate de producătorii agricoli
individuali şi asociaţiile fără personalitate juridică;
k) alte activităţi prevăzute de Codul fiscal.

2. Scutiri la import
Sunt scutite de TVA următoarele operaţiuni:
a) importul de bunuri a căror livrare în România este scutită de TVA;
b) bunurile introduse în ţară de călători sau de alte persoane fizice cu domiciliul
în ţară ori în străinătate, în condiţiile şi în limitele stabilite de lege, pentru
regimul vamal aplicabil persoanelor fizice;
c) bunurile importate destinate comercializării în regim duty-free şi prin
magazinele pentru servirea în exclusivitate a reprezentanţelor diplomatice şi
a personalului acestora;
d) importul de bunuri efectuat de reprezentanţele organismelor internaţionale şi
interguvernamentale acreditate în România, în limitele şi condiţiile prevăzute
de lege;
 e) importul de bunuri primite în mod gratuit cu titlu de ajutoare sau donaţii
destinate unor scopuri publice: religios, artistic, sportiv, de apărare a
sănătăţii, protecţie a mediului, apărare a ţării etc.;
f) importul de bunuri finanţate din împrumuturi nerambursabile acordate de
guverne străine sau organisme internaţionale;
g) importul următoarelor bunuri, pentru care nu se plătesc nici taxe vamale:
- bunurile de origine română şi bunurile străine, care, potrivit legii, devin
proprietatea statului;
- bunurile reparate în străinătate sau bunurile care le înlocuiesc pe cele
necorespunzătoare calitativ;
- bunurile ce se înapoiază în ţară ca urmare a unei expedieri eronate;
- echipamente pentru protecţia mediului.
Prin derogare de la lege, nu sunt considerate operaţiuni impozabile în
România achiziţiile intracomunitare de bunuri care îndeplinesc următoarele condiţii:
- sunt efectuate de o persoană impozabilă care efectuează numai livrări de
bunuri sau prestări de servicii pentru care T.V.A. nu este deductibilă sau de o
persoană juridică neimpozabilă;
- valoarea totală a acestor achiziţii intracomunitare nu depăşeşte pe parcursul
anului fiscal plafonul de 10.000 euro.

3. Scutiri pentru exporturi şi alte operaţiuni similare şi pentru transportul

internaţional:
a) livrările de bunuri expediate sau transportate în afara ţării, de către furnizor
sau altă persoană în contul său;
b) prestările de servicii, inclusiv transportul şi prestările de servicii accesorii
transportului, legate direct de exportul de bunuri sau de bunurile plasate în
regimuri vamale suspensive;
c) transportul internaţional de persoane şi serviciile direct legate de acest
transport;
d) livrarea de carburanţi, echipamente şi alte bunuri destinate a fi încorporate
sau utilizate pe nave şi aeronave folosite în transportul internaţional de
persoane, cât şi serviciile efectuate pentru nevoile directe ale acestora;
e) prestările de servicii poştale, constând în preluarea şi distribuirea trimiterilor
poştale din străinătate;
f) servicii prestate de persoane din România, în contul beneficiarilor externi,
pentru bunurile din import aflate în perioada de garanţie;
g) alte operaţiuni prevăzute în codul fiscal.

4. Scutiri speciale legate de traficul internaţional de bunuri

a) livrarea de bunuri care sunt plasate în regim de antrepozit vamal;
b) livrarea de bunuri destinate plasării în magazinele duty-free şi în alte
magazine situate în aeroporturile internaţionale, precum şi livrările de bunuri
efectuate prin aceste magazine;
c) operaţiuni desfăşurate în zonele libere sau porturi libere, privind depozitarea
bunurilor, fără întocmirea de formalităţi vamale, precum şi vânzarea-
cumpărarea de mărfuri străine între diverşi operatori şi prestările de servicii
 legate direct de acestea, cu excepţia bunurilor care sunt livrate sau care
rămân în România la încetarea situaţiei de antrepozit vamal, pentru a fi
utilizate sau consumate.

8.1.5. Regimul deducerilor privind T.V.A.

Dreptul de deducere ia naştere în momentul în care taxa pe valoarea adăugată

deductibilă devine exigibilă.
Dacă bunurile şi serviciile achiziţionate sunt destinate utilizării în folosul
operaţiunilor sale taxabile, orice persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de TVA are
dreptul să deducă:
a) TVA datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost livrate sau
urmează să-i fie livrate, cât şi pentru prestările de servicii care i-au fost
prestate ori urmează să-i fie prestate de o altă persoană impozabilă;
b) TVA achitată pentru bunurile importate.
De asemenea, dreptul de deducere se acordă în cazul următoarelor operaţiuni:
a) livrări de bunuri sau prestări de servicii scutite de TVA (conform prezentului
Cod fiscal), pentru exporturi, transportul internaţional şi traficul internaţional
de bunuri;
b) activităţi economice, pentru care locul livrării sau prestării de servicii este
considerat a fi în străinătate, dacă TVA ar fi deductibilă, în cazul în care
operaţiunea s-ar desfăşura în ţară;
c) operaţiuni ce nu constituie livrări de bunuri, conform codului fiscal.
Nu poate fi dedusă TVA pentru:
a) bunuri sau servicii achiziţionate de furnizori, respectiv prestatori în contul
clienţilor şi care apoi se decontează acestora;
b) băuturi alcoolice şi produse din tutun destinate acţiunilor de protocol;
c) alte situaţii prevăzute de lege.
Taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor şi serviciilor achiziţionate,
destinate realizării obiectivelor proprii de investiţii, stocurilor de produse cu destinaţie
specială, finanţate de la bugetul de stat sau de la bugetele locale, se deduce conform
prevederilor legale, prin legi speciale. Sumele deduse în cursul anului fiscal pentru
obiectivele proprii de investiţii pot fi utilizate numai pentru plăţi aferente aceluiaşi
obiectiv de investiţii.
La încheierea exerciţiului financiar, sumele deduse şi neutilizate se virează la
bugetul de stat sau bugetele locale.
Achiziţiile pentru care nu se cunoaşte destinaţia, respectiv dacă vor fi utilizate
pentru realizarea de operaţiuni care dau drept de deducere sau pentru operaţiuni care
nu dau drept de deducere, se evidenţiază întro coloană distinctă din jurnalul pentru
cumpărări, iar taxa deductibilă aferentă acestor achiziţii se deduce pe bază de prorata.
Prorata se determină ca raport între:
a) la numărător: suma totală, fără taxă, dar cuprinzând subvenţiile legate direct
de preţ, a operaţiunilor constând în livrări de bunuri şi prestări de servicii care permit
exercitarea dreptului de deducere;
b) la numitor: suma totală, fără taxă, a operaţiunilor prevăzute la numărător şi a
operaţiunilor constând în livrări de bunuri şi prestări de servicii care nu permit
exercitarea dreptului de deducere. Se includ sumele primite de la bugetul statului sau
de la bugetele locale, acordate în scopul finanţării operaţiunilor scutite fără drept de
deducere sau a operaţiunilor care nu se află în sfera de aplicare a taxei.
Se exclud de la calculul proratei:
- valoarea oricărei livrări de bunuri de capital care au fost utilizate de persoana
impozabilă în activitatea sa economică;
- valoarea oricăror livrări de bunuri sau prestări de servicii către sine efectuate de
persoana impozabilă;
- alte operaţiuni prevăzute de lege.
Prorata definitivă se determină anual.
Perioada fiscală pentru TVA este luna calendaristică. Prin derogare de la
aceasta, pentru persoanele impozabile care nu au depăşit în cursul anului precedent o
cifră de afaceri din operaţiuni taxabile sau scutite de TVA, dar cu drept de deducere de
100.000 euro inclusiv, perioada fiscală este trimestrul calendaristic. Persoanele
impozabile din cea de-a doua categorie au obligaţia de a depune la organele fiscale
teritoriale, până la data de 25 ianuarie, o declaraţie în care să menţioneze cifra de
afaceri din anul precedent (regula este că furnizorul colectează T.V.A. aferentă preţului
din factură, iar beneficiarul suportă T.V.A.).
În situaţia în care TVA aferentă bunurilor şi serviciilor achiziţionate de o
persoană impozabilă, care este dedusă, într-o perioadă fiscală, este mai mare decât
TVA colectată, aferentă operaţiunilor taxabile, rezultă un excedent în perioada de
raportare, denumit sumă negativă a taxei pe valoarea adăugată.
Dacă TVA aferentă operaţiunilor taxabile, exigibilă într-o perioadă fiscală,
denumită taxă colectată, este mai mare decât TVA aferentă bunurilor şi serviciilor
achiziţionate, dedusă în acea perioadă fiscală, rezultă o diferenţă denumită taxă pe
valoarea adăugată de plată pentru perioada fiscală de raportare.
După determinarea TVA de plată sau a sumei negative a TVA pentru operaţiunile
din perioada fiscală de raportare, persoanele impozabile trebuie să efectueze
regularizările dintre cele două valori ale TVA (de încasat şi de plată), prin decontul de
taxă pe valoarea adăugată.
Se determină, astfel, TVA de plată cumulată, în perioada fiscală de raportare,
prin adăugarea la TVA de plată a sumelor neachitate la bugetul de stat până la data
depunerii decontului de TVA.

8.1.6. Plătitorii de TVA şi obligaţiile lor

Plătitorii de TVA pot fi încadraţi în una din următoarele situaţii:

1) Pentru operaţiunile din interiorul ţării, plătitorii de TVA sunt:
a) persoanele impozabile înregistrare ca plătitori de TVA, pentru operaţiunile
taxabile realizate;
b) beneficiarii prestărilor de servicii taxabile, efectuate de persoane impozabile
stabilite în străinătate, indiferent dacă beneficiarii sunt sau nu înregistraţi ca
plătitori de TVA;
2) La importul de bunuri, plătitorii de TVA sunt persoanele care importă bunuri
în România. Persoanele fizice datorează TVA pentru bunurile introduse în ţară, potrivit
regulamentului vamal aplicabil acestora.
 3) Pentru prestările de servicii efectuate în România, altele decât cele
prevăzute la lit. b) de persoane impozabile stabilite în străinătate, se va proceda astfel:
a) prestatorul din străinătate îşi poate desemna un reprezentant fiscal în
România, care are obligaţia de a îndeplini, în numele său, toate obligaţiile
plătitorilor de TVA;
b) dacă nu-şi desemnează un reprezentant fiscal în România, atunci beneficiarul
serviciilor datorează TVA în numele prestatorului.
Codul fiscal prevede un regim special de scutire de plată a TVA pentru
persoanele impozabile a căror cifră de afaceri anuală, declarată sau realizată, este mai
mică de 35.000 euro, denumită plafon de scutire.
Aceste persoane pot opta pentru aplicarea regimului normal de taxă pe valoarea
adăugată.
Persoanele impozabile nou înfiinţate pot beneficia de aplicarea regimului special
de scutire, dacă declară că vor realiza anual o cifră de afaceri sub plafonul de scutire şi
nu optează pentru aplicarea regimului normal de TVA.
Persoanele impozabile, care în cursul anului fiscal depăşesc plafonul de scutire,
sunt obligate să solicite înregistrarea ca plătitor de TVA în regim normal, în termen de
10 zile de la data constatării depăşirii.
După acest fapt, persoanele impozabile nu mai pot solicita revenirea la
regimul special, chiar dacă ulterior realizează cifre de afaceri anuale inferioare
plafonului de scutire prevăzut de lege.
Scutirea prevăzută mai sus se aplică livrărilor de bunuri şi prestărilor de servicii
efectuate de persoanele impozabile.
Plătitorii de TVA au următoarele obligaţii:
1) Obligaţii privind înregistrarea ca plătitori de TVA:
a) orice persoană impozabilă trebuie să declare începerea, schimbarea şi
încetarea activităţii sale ca persoană impozabilă;
b) orice persoană impozabilă, înregistrată ca plătitor de TVA, care
realizează exclusiv operaţiuni ce nu dau drept de deducere, trebuie să
solicite scoaterea din evidenţă ca plătitor de TVA;
c) în caz de încetare a activităţii, persoana impozabilă trebuie să solicite
scoaterea din evidenţă ca plătitor de TVA, în termen de 15 zile de la
data actului în care se consemnează situaţia respectivă, achitând TVA
datorată înainte de scoaterea din evidenţă ca plătitor de TVA;
2) Obligaţii privind facturile fiscale:
a) orice persoană impozabilă, înregistrată ca plătitor de TVA, are obligaţia
să emită factură fiscală pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii
efectuate, către fiecare beneficiar. Nu au acest drept persoanele
impozabile, care nu sunt înregistrate ca plătitori de TVA.
Pentru livrările de bunuri factura fiscală se emite la data livrării, iar pentru
prestările de servicii, cel mai târziu până la data de 15 a lunii următoare celei în care
prestarea a fost efectuată.
Pentru bunurile livrate cu aviz de însoţire, factura fiscală trebuie emisă în termen
de cel mult 5 zile lucrătoare de la data livrării, fără a depăşi finele lunii în care a avut loc
livrarea;
 b) pentru prestările de servicii efectuate de prestatori stabiliţi în străinătate,
pentru care beneficiarii au obligaţia plăţii TVA, aceştia din urmă, dacă
sunt înregistraţi ca plătitori de TVA, trebuie să autofactureze operaţiunile
respective, prin emiterea unei facturi fiscale, la data primirii facturii
prestatorului sau la data efectuării plăţii către prestator. De asemenea,
operaţiunile de leasing extern se autofacturează de către beneficiarii din
România, înregistraţi ca plătitori de TVA, la data plăţii ratelor de leasing
sau a sumelor plătite în avans;
c) pentru livrările de bunuri şi prestările de servicii care se efectuează
continuu, cum sunt: energia electrică, energia termică, gazele naturale,
apa, serviciile telefonice şi altele asemenea, factura fiscală trebuie emisă
la data la care intervine exigibilitatea TVA, cu excepţiile prevăzute de
lege.

Factura fiscală trebuie să cuprindă obligatoriu următoarele informaţii:

a) seria şi numărul facturii;
b) data emiterii facturii;
c) numele, adresa şi codul de înregistrare fiscală al persoanei care emite
factura, cât şi al beneficiarului de bunuri şi servicii;
d) denumirea şi cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate;
e) valoarea bunurilor sau serviciilor, exclusiv TVA;
f) cota de TVA sau menţiunea:
- scutit cu drept de deducere;
- scutit fără drept de deducere;
- neimpozabil;
- neinclus în baza de impozitare.
g) valoarea TVA aferentă operaţiunilor taxabile.
Nu au obligaţia să emită factură fiscală, cu excepţia cazurilor când beneficiarul
solicită factură fiscală, persoanele impozabile, pentru următoarele operaţiuni:
● transportul persoanelor cu taximetrie, transportul pe baza biletelor de
călătorie sau a abonamentelor;
● livrările de bunuri prin magazinele de comerţ cu amănuntul şi prestări de
servicii către populaţie, consemnate în documente fără nominalizarea
cumpărătorului;
● livrări de bunuri şi prestări de servicii consemnate în documente specifice
aprobate prin lege.
3) Obligaţii privind evidenţa operaţiunilor impozabile şi depunerea
decontului:
● să ţină evidenţa contabilă potrivit legii, astfel încât să poată determina
baza de impozitare şi TVA colectată pentru livrările de bunuri sau
prestările de servicii efectuate, precum şi TVA deductibilă aferentă
achiziţiilor;
● să asigure condiţiile necesare pentru emiterea documentelor, prelucrarea
informaţiilor şi conducerea evidenţelor prevăzute de lege;
● să furnizeze organelor fiscale toate justificările necesare în vederea
stabilirii operaţiunilor realizate atât la sediul principal, cât şi la subunităţi;
 ● să contabilizeze distinct veniturile şi cheltuielile rezultate din operaţiunile
asocierilor în participaţiune;
● să depună decontul de TVA la organul fiscal competent, pentru fiecare
perioadă fiscală, până la data de 25 a lunii următoare perioadei fiscale
(lună sau trimestru, după caz). Operaţiunile taxabile se evidenţiază în
decontul de TVA atât ca taxă colectată, cât şi ca taxă deductibilă.
4) Obligaţii privind plata TVA:
● să achite TVA datorată, stabilită prin decontul de TVA pentru fiecare
perioadă fiscală, până la data prevăzută de lege;
● pentru importul de bunuri, cu excepţia celor scutite, TVA se plăteşte la
organul vamal.
Nu se face plata efectivă la organele vamale de către persoanele înregistrate ca
plătitori de TVA, care au obţinut certificatele de exonerare pentru:
h) importul de maşini industriale, utilaje tehnologice, instalaţii, echipamente,
aparate de măsură şi control, automatizări, destinate realizării de investiţii,
precum şi importul de maşini agricole şi mijloace de transport destinate
realizării de activităţi productive;
i) importul de materii prime şi materiale consumabile care nu se produc sau
sunt deficitare în ţară, stabilite prin norme şi sunt destinate utilizării în cadrul
activităţii economice a persoanei care realizează importul.
Pot solicita certificat de exonerare de plată a TVA numai persoanele care nu
au obligaţii bugetare restante, reprezentând impozite, taxe, contribuţii, inclusiv
contribuţiile individuale ale salariaţilor. Pe baza certificatelor prezentate de importatori,
organele vamale au obligaţia să acorde liberul de vamă pentru bunurile importate.
Persoanele impozabile poartă răspunderea pentru calcularea corectă şi plata la
termenul legal a TVA la buget.
TVA se administrează de către organele fiscale şi de autorităţile vamale, potrivit
legii.
Corectarea informaţiilor înscrise în facturile fiscale se face astfel:
a) în cazul în care documentul nu a fost transmis către beneficiar, acesta se
anulează şi se emite un nou document;
b) în cazul în care documentul a fost transmis beneficiarului, se emite un nou
document care trebuie să cuprindă, pe de o parte, informaţiile din documentul
iniţial, numărul şi data documentului corectat, valorile cu semnul minus, iar,
pe de altă parte, informaţiile şi valorile corecte;
c) în cazul ajustării bazei de impozitare (operaţiuni anulate, refuzuri cantitative
sau calitative, reduceri de preţ etc.), se emit noi facturi fiscale cu valorile
înscrise cu semnul minus când baza de impozitare se diminuează sau fără
semnul minus, dacă baza de impozitare se majorează.