Slide 1

CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

CONSOLIDARI DE CONTURI
CECCAR decembrie 2008
Prof.univ.dr.Adriana Tiron Tudor

Slide 2

GRUP FINANCIAR
Grupul financiar =ansamblu de societati, independente juridic, unite
prin legaturi financiare, supuse controlului si unitatii de decizie a
unei societati dominante.
In cadrul grupului financiar exista legaturi
directe, indirecte, radiale, circulare, reciproce
Componentele grupului :

societate dominanta (mama),

filiale

Grupul poate avea societati atasate, asociate grupului

Slide 3

Informatii financiare privind

grupurile
Grupuri financiare peste o anumita marime
Situatii financiare consolidate
Grupuri financiare sub o anumita marime
Grupuri personale
Informatii privind partile afiliate
Natura partii afiliate
Tranzactii economice derulate cu partile afiliate
Valoarea tranzactiilor

Slide 4
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Reglementarea intocmirii conturilor

consolidate
art. 9 alin. (3) din Legea contabilit ii nr. 82/1991, republicat,
societile-mam, definite astfel n reglementrile contabile
aplicabile grupurilor de societi, ntocmesc i prezint i situaii
financiare anuale consolidate.
OMFP 1752/2005 - Reglementrilor contabile conforme cu
Directiva a VII-a privind conturile consolidate
Componentele SFC:
bilanul consolidat,
contul de profit i pierdere consolidat i
notele explicative la situaiile financiare anuale consolidate.
Formatul conturilor consolidate cap. VIII din OMFP 1752
Coninutul, regulile de ntocmire, aprobare, auditare i
publicare a situaiilor financiare anuale consolidate.

Slide 5

Obligativitatea intocmirii conturilor

consolidate
revine societatii mama care pe langa propriile documente de sinteza
trebuie sa intocmeasca conturile consolidate ale grupului.
societatile cotate, fara exceptie
societatile necotate , indiferent de forma de organizare,care se
incadreaza peste o anumita marime: CA anuala, TA, nr. personal
calculate pe baza conturilor individuale ale societatilor ce compun
grupul, fara eliminarea operatiilor interne.

Exceptie: societatile ce detin actiuni in alte societati dar care la

randul lor sunt detinute de o alta societate, care le va cuprinde in
consolidare.

Slide 6

Conditii pentru intocmirea SFC

SM ntocmeste SFC daca ndeplinete una din urmtoarele condiii:
deine majoritatea DV ntr-o alt entitate, denumit filial;
majoritatea membrilor CA a filialei care au ndeplinit aceste funcii
ncepand din ex.fin.preced si pana la data ntocmirii SFC, au fost numii
de catre SM ca rezultat al exercitrii DV;
deine singur controlul asupra majoritii DV a acelei filiale, ca urmare a
unui acord ncheiat cu ali acionari sau asociai;
are dreptul de a exercita o influen dominant asupra acelei filiale, n
temeiul unui contract ncheiat cu entitatea n cauz sau al unei clauze din
actul constitutiv sau statut, dac legislaia aplicabil filialei permite astfel
de contracte sau clauze;
SM deine puterea de a exercita sau exercit efectiv, o influen
dominant sau control asupra unei filiale;
are dreptul de a numi sau revoca majoritatea membrilor organelor de
administraie, conducere i de supraveghere ale acelei filiale;
SM i filiala sunt conduse pe o baz unificat de ctre SM.

Slide 7
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Distinctia DV-A
O actiune sau parte sociala poate asigura:
1 DV
actiuni cu drept simplu de vot
2n DV actiuni cu drept multiplu de vot
0 DV
actiuni fara drept de vot cu drept
prioritar la dividende
Legea 31 privind societatile comerciale

Slide 8

Exemplu: DV
Societatea M detine participatii in valoare
de 1.600 in urmatoarele societati:
A 100 a
B 500 a
C 1.000 a
Toate actiunile au valoarea nominala de 1 leu.

Slide 9

Exemplu: DV
Date despre societatea A
Capital social 1.000, divizat in 1.000 actiuni
Actiunile detinute de M (100) sunt cu drept dublu de vot
Celelalte actiuni ale societatii A sunt cu drept simplu de vot
500 si fara drept de vot 400

Slide 10
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Exemplu: DV
Date despre societatea B
Capital social 1.000 lei, divizat in 1.000 actiuni
Actiunile detinute de M sunt cu drept dublu de vot
Celelalte actiuni ale societatii B sunt cu drept
simplu de vot

Slide 11

Exemplu: DV
Date despre societatea C
Capital social 1.500 lei, divizat in 1.500 actiuni
Actiunile detinute de M sunt cu drept simplu de vot
Celelalte actiuni ale societatii C sunt fara drept de vot

Slide 12

Exemplu: DV
Total TP 1.600 CS %A DV
A 100 1.000 10 2/1
B
500 1.000 50 2/1
C 1.000 1.500 66 0/1

TDV DV
700 200
1.500 1.000
1.000 1.000

%DV
29
66
100

Slide 13
CECCAR
Cluj
2008

Diferenta PC/PI

Adriana
Tiron
Tudor

DV procent de control
A procent de interes
Partea din capitalurile proprii ale entitii
controlate care revine entitii controlante
poate fi diferit de procentajul de control,
corespunztor participaiei deinute.

Slide 14

Distincia procentaj de control procentaj de

deinere n capitalurile proprii
Procentajul de control reprezint drepturile de vot
de care dispune societatea controlant n societatea
controlat. Pe baza acestui procentaj se determina
tipul de control i se stabilete metoda de
consolidare ce se va aplica.
Procentajul de deinere n capitalurile proprii ale
societii controlate se utilizeaz la preluarea
elementelor din situaiile financiare ale acesteia, n
funcie de metoda de consolidare aplicat.

Slide 15

Scutirea SM de la ntocmirea SFC verificarea

ndeplinirii criteriilor de mrime
dac la data bilanului su, entitile care urmeaz s fie consolidate nu depesc
mpreun, pe baza celor mai recente SF anuale ale acestora, limitele a dou
dintre urmtoarele trei criterii:
total active 17.520.000 euro
cifra de afaceri net: 35.040.000 euro
numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 250

dupa eliminarea profiturilor i pierderilor rezultate din tranzaciile efectuate

ntre entitile incluse n consolidare. (pct. 40 lit. c) din 1752)

Aceast scutire nu se aplic dac una dintre filialele care urmeaz s fie
consolidate este o entitate ale crei valori mobiliare sunt admise la
tranzacionare pe o pia reglementat, n conformitate cu legislaia n vigoare
privind piaa de capital. (cf .Legii nr. 297/2004 privind piaa de capital)

Slide 16
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Exemplu : verificarea ncadrrii n criteriile de mrime

Societatea Alfa deine 100% din Beta.

La data achiziiei nu exist fond comercial,
valoarea investiiei corespunznd capitalului
social al societii Beta.
La 31 decembrie 2006, SF se prezint
astfel:

Slide 17
Denumirea elementului

Alfa
(societatea - mama)
50.000.000
20.000.000
30.000.000

Beta
(filiala)
33.000.000
33.000.000
-

Active circulante

30.000.000

20.000.000

Casa i conturi la banci

Stocuri
Creante
Alte creane

5.000.000
15.000.000
2.000.000
8.000.000

12.000.000
8.000.000
-

Datorii

20.000.000

19.000.000

Capital social
Rezerve i rezultat reportat

50.000.000
10.000.000

30.000.000
4.000.000

Capitaluri proprii total

60.000.000

34.000.000

Active imobilizate
mobilizari corporale
nvestiie n Filiala

Denumirea indicatorilor
Cifra de afaceri net
Alte venituri din exploatare

Alfa

Beta

100.000.000

48.000.000

2.000.000

2.000.000

Venituri din exploatare total

102.000.000

50.000.000

Cheltuieli de exploatare total

85.000.000

47.000.000

Cheltuieli financiare total

10.000.000

Impozitul pe profit

1.120.000

480.000

Profitul exerciiului financiar

5.880.000

2.520.000

Slide 18

Exemplu : verificarea ncadrrii n criteriile de mrime

Alte informaii:
Rezervele societii Beta sunt n totalitate post-achiziie;
Cifra de afaceri net nscris n CPP al SM cuprinde i
veniturile obinute din vnzarea unui stoc de mrfuri n
cursul exerciiului financiar ctre Filiala, n valoare de
10.000.000 lei.
Alfa a achiziionat stocul de mrfuri de la un furnizor
extern, la un cost de achiziie de 8.000.000 lei. Pn la
sfritul exerciiului financiar, Beta nu a revndut stocul
achiziionat;
Cursul de schimb valutar comunicat de BNR, valabil
pentru data bilanului este, presupunem c este de 4,3535
lei/euro.

Slide 19
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Exemplu : verificarea ncadrrii n criteriile de mrime

Extras din notele explicative ale celor dou entiti la 31 decembrie 2006
Indicator Alfa Beta Cumulat Numr mediu de salariai n 2006 17.550.225
Determinarea criteriilor pe baza SF din 31 decembrie 2006, prin cumulare, dup
eliminarea profitului intern nregistrat ca urmare a vnzrii de stocuri n
cadrul grupului se face astfel:
Profit intern = 10.000.000 lei - 8.000.000 lei = 2.000.000 lei
Efectele eliminrii profitului intern asupra contului de profit i pierdere:
Venituri din vnzarea mrfurilor Alfa
=
%
10.000.000

(cont 707)
Stocuri de mrfuri
2.000.000

(cont 371)

Cheltuieli privind mrfurile 8.000.000

(cont 607)

Slide 20

Exemplu : verificarea ncadrrii n criteriile de mrime

Total active
Alfa 80.000.000 lei + Beta 53.000.000 lei - 2.000.000 lei Profit
intern = 131.000.000 lei, respectiv 30.090.731 euro
Cifra de afaceri net
Alfa 100.000.000 lei + Beta 48.000.000 lei - 2.000.000 lei Profit
intern = 146.000.000 lei, respectiv 33.536.235 euro
Numr mediu de salariai n cursul exerciiului
Alfa 175 + Beta 50 = Cumulat 225 salariati
Se constat depirea de ctre cele dou entiti, mpreun, pe
baza situaiilor financiare ntocmite la 31 decembrie 2006, a
dou dintre criteriile de mrime.
n consecin, societatea Alfa este obligat s ntocmeasc
situaii financiare consolidate pentru anul 2006.

Slide 21

Exceptarea societii-mam de la obligaia

elaborrii SFC
SM este o filial , iar propria sa SM este nfiinat n
conformitate cu legea romn sau cu legea unui stat membru al
UEuropene, n unul din urmtoarele dou cazuri:
societatea-mam n cauz deine toate aciunile entitii
exceptate.
( nu se iau n considerare aciunile la entitatea exceptat,
deinute de membrii organelor sale de administraie, conducere
sau de supraveghere, n temeiul unei obligaii legale sau
prevzute n actul constitutiv sau statut.
sau
dac societatea-mam n cauz deine 90% sau mai mult din
aciunile entitii exceptate, iar restul acionarilor sau asociailor
entitii n cauz au aprobat exceptarea.

Slide 22
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Exceptarea SM de la oblig. elaborrii SFC

condiionat de ndeplinirea cumulativ a condiii:
i) entitatea exceptat i toate filialele sale (cu excepia acelor
filiale care pot fi excluse de la consolidare, potrivit
reglementrilor) trebuie consolidate n SFanuale ale unui grup
mai mare de entiti, a crui SM este constituit n conformitate
cu legea romn sau cu legea unui stat membru al UE;
ii) - SFC i raportul consolidat al administratorilor ale grupului
mai mare de entiti trebuie ntocmite de SM a grupului n cauz
i auditate, n conformitate cu prevederile legale sub incidena
crora intr SM a grupului mai mare de entit i;
- SFC anuale , R adm. i R audit a SF trebuie publicate pentru
entitatea exceptat;
iii) notele explicative la SF a entit. exceptate trebuie s prezinte :
denumirea i sediul social ale SM care ntocmeste SFC; i
exceptarea de la obligaia de a ntocmi SFC i R conso. al adm.

Slide 23

Exceptarea SM de la oblig. elaborrii SFC

Aceast exceptare a SM de la obligaia elaborrii
SFC nu se aplic dac:
valorile mobiliare ale SM sunt admise la
tranzacionare pe o pia reglementat, n
conformitate cu legislaia n vigoare privind piaa
de capital; sau
elaborarea de SFC este cerut de ctre o instituie
a statului sau pentru informarea salariailor.

Slide 24

Includeri-excluderi in consolidare
Includeri in consolidare: toate societatile asupra carora societatea mama exercita
un control exclusiv, un control cocomitent sau o influenta notabila.
Excluderi obligatorii:
Control temporar filiala este achiziionat in vederea revnzrii in scurt timp
Restrictii severe pe termen lung ingradesc posibilitatea transferurilor de fonduri

Facultative Directiva VII

filiala care prezinta un interes neglijabil in raport cu obiectivul reflectarii imaginii

fidele a patrimoniului, situatiei financiare si rezultatelor grupului
filiala de la care informatiile necesare consolidarii nu se pot obtine fara cheltuieli
excesive sau fara mari intarzieri, filialele nefiind considerate semnificative.

Excluderi exceptionale: filiala ce prezinta conturi individuale cu structura diferita fata

de societatea dominanta, filiala a carei consolidare prin integrare ar denatura
imaginea fidela a grupului. nerecomandata , contravine IAS 14

Slide 25
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Exemplu excludere:
Alfa deine 80% din DV ale societ ii Beta.
Cele dou societi au sediile n ri diferite.
Cu toate ca societatea Beta este filial a societii Alfa,
condiiile din ara n care i are sediul societatea Beta, impun
acesteia sa funcioneze sub restricii severe pe termen lung,
ceea ce afecteaz capacitatea exercitrii de ctre societateamam a drepturilor sale.
Ca urmare, societatea Beta poate fi exclus de la consolidare.

Slide 26

Perimetrul de consolidare
Pentru stabilirea societatilor ce se include in
consolidare se analizeaza:
organigrama grupului
actele constitutive ale societatilor componente
relatiile dintre aceste societati

Slide 27

Controlul in cadrul grupului

Control: este dat de puterea de a conduce politicile privind
exploatarea i finanarea unei ntrep., astfel nct s se
obin avantaje din activitile sale.
Control exclusiv: capacitatea SM de a conduce direct/indirect F
Control de drept: >50% din drepturile de vot
Control de fapt: desemnarea pe doua exercitii consecutive a conducerii
Control contractual sau statutar, prevazut intr-un contract sau statut.

SM
80%
F

Slide 28
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Controlul in cadrul grupului

Control comun: impartirea controlul printr-un acord contractual,
asupra unei societati intre un numar redus de actionari, asociati,
deciziile se iau numai impreuna pe baza de acord.

50%

50%

Slide 29

Controlul in cadrul grupului

Influenta notabila: in urma detinerii a minim 20 % din
drepturile de vot se presupune ca se participa la luarea
deciziilor, fara insa a avea posibilitatea controlarii
deciziilor. Presupunerea trebuie confirmata prin
existenta unei reprezentari in conducere, participarea
efectiva la luarea deciziilor strategice.
M

A
30%

70%
B

Slide 30

Tipuri de control

A comuni, egali [20-50]

A Majoritar (50-100]

Control comun MPE

Control Exclusiv MIG

20
A minoritar [20-50)
Influenta semnificativa
MPE

50

100

Slide 31
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Procentul de control
Cumulul procentelor de control detinute
direct sau indirect prin persoane juridice
controlate exclusiv (consolidare)
Procentul de control se calculeaza pe baza
drepturilor de vot

Slide 32

Tip legatura- PC

legaturi directe
legaturi indirecte
legaturi circulare
legaturi reciproce

Slide 33

Structura complexa

Slide 34
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Slide 35

Calcul procent de control - lant de participatii

M
60%
S1
80%
S2
70%
S3
M controleaz S1, pentru 60% din drepturile de vot.
M controleaz S2, pentru 80% din drepturile de vot.
M controleaz S3, pentru 70% din drepturile de vot.

Slide 36

Legaturidirecte/indirecte

Slide 37
CECCAR
Cluj
2008

Legaturi directe si indirecte

Adriana
Tiron
Tudor

Slide 38

Procent de control- legaturi indirecte

M
70%

20%

N
40% 20%

50%

50%

E
90%

D
Societatea M (mam):
-controleaz direct, pentru 70%, societatea A, care este o filial;
-controleaz, direct i indirect, pentru 40%+20%, societatea B, care este o filial;
-influeneaz notabil (n principiu), pentru 20%, societatea C, ntreprindere asociat;
-nu controleaz i nu influeneaz notabil societatea D, cu toate c societatea C controleaz
exclusiv societatea D; lanul de control i de influene se rupe;
-controleaz in comun cu societatea N, societatea E.

Slide 39

Banca Transilvania Group - Structure

Banca Transilvania Group Structure

Slide 40
CECCAR
Cluj
2008

Conturi consolidate
Consolidarea -Tehnica ce permite stabilirea conturilor unice reprezentative
ale activitatii globale si situatiei unui grup de societati

Adriana
Tiron
Tudor

CUM OBTINEM CONTURILE CONSOLIDATE ?

Pornind de la situatiile financiare ale socitatilor din cadrul grupului

la nivel de bilant: substituirea din bilantul societatii dominante a
titlurilor de participare detinute in alte societati din grup cu activele si
pasivele corespunzatoare, sau valoarea lor contabila.
la nivel de cont de rezultate: prezentarea operatiilor realizate de grup ,
excluzand incidenta celor realizate in interiorul grupului.

Slide 41

Procent de control, tip de control ,

metoda de consolidare
Cumulul procentelor de control detinute direct sau indirect prin societati
controlate exclusiv
Procentul de control se calculeaza pe baza drepturilor de vot

Ajuta la determinarea metodei de consolidare , a IAS aplicabil

Control exclusiv
Control comun
Influenta notabila

IAS 27
IAS 31
IAS 28

Metoda integrarii globale

Metoda integarii proportionale
Metoda punerii in echivalenta

Slide 42

Metoda integrarii globale

se utilizeaz la consolidarea filialelor.

BILANT
activele i datoriile entitilor incluse n consolidare se ncorporeaz n
totalitate n bilanul consolidat, prin nsumarea elementelor similare.
notele explicative la SFC Elementele specifice consolidrii, metodele utilizate
i orice modificri semnificative fa de exerciiul financiar precedent trebuie
explicate n.
Interese minoritare- Suma atribuibil aciunilor n filialele incluse n
consolidare, deinute de alte persoane dect entitile incluse n consolidare, se
prezint separat, n bilantul consolidat n capitalurile proprii, separat de
capitalurile proprii ale SM.

CPP
Veniturile i cheltuielile entitilor incluse n consolidare se ncorporeaz n
totalitate n CPP consolidat, prin nsumarea elementelor similare.
Interese minoritare Suma oricrui profit sau pierderi atribuibil aciunilor n
filialele incluse n consolidare, deinute de alte persoane dect entitile incluse
n consolidare, se prezint separat n CPP consolidat

Slide 43
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Determinarea intereselor SM/ IM

Societatea Alfa deine 80% din societatea Beta. La data achiziiei, nu a existat
fond comercial.
Investiia societii Alfa n Beta este de 3.000 u.m.
La data consolidrii, capitalul social al societii Beta este 4.000 u.m., iar
rezervele 2.500 u.m., realizate n totalitate dupa achiziie.
Repartizarea capitalurilor proprii ale societii Beta ntre SM i IM se prezint
astfel:
Capital social Beta
Rezerve Beta
Capitaluri proprii Beta

4.000 u.m.
2.500 u.m.
6.500 u.m., din care:
- 80% x 6.500 u.m. = 5.200 u.m. revine grupului
- 20% x 6.500 u.m.= 1.300 u.m. revine
acionarilor minoritari

Slide 44

Determinarea intereselor SM/ IM

Societatea Alfa deine 80% din societatea Beta.

Rezultatul societii Beta, pe baza situaiilor financiare individuale
este 1.000 u.m.
n urma operaiunilor de ajustare (eliminarea efectelor operaiunilor
reciproce din cursul perioadei), care au condus la ajustarea rezultatului
de repartizat ntre societatea-mam i alti acionari, presupunem c
rezultatul societii Beta este de 800 u.m.

Rezultat Beta n urma ajustrilor

800 u.m.

din care:
- partea de rezultat ce revine SM 80% x 800 u.m. = 640 u.m.
- partea ce revine altor acionari 20% x 800 u.m. = 160 u.m.
decat SM

Slide 45

Metoda integrarii globale

ETAPELE METODEI
GLOBALE

INTEGRARII

1. cumularea situatiilor financiare ale lui

SM si F element cu element
2. eliminarea valorii contabile a investiiei
SM in F si determinarea partii ce-i revine
M din capitalurile lui F

Slide 46
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

M detine in F 100.000 actiuni , 100 % din DV

de la infiintare,
control exclusiv,
asociat unic,
fara interese minoritare
MIG

M a prestat servicii catre F in valoare de 10 lei nedecontati

pana la sfarsitul exercitiului

Slide 47
M

Imobilizri
corporale
Titluri
participare

140 120

260

100

100

Stocuri

20

60

80

Creante clienti

80 100

180

Disponibilitati

60

de

Cumul Elimin
titluri

Elemente

Elim.operatie Bilan conso

reciproce

260
-100

0
80
-10

20

80

Total active

400 300

700

-100

Capital social

120 100

220

-100

170
80

-10

590
120

Rezerve

30

20

50

50

Rezultat

20

10

30

30

230 170

400

Furnizori
Interese minoritare
Total pasiv

400 300

700

-10

390
0

-100

-10

Slide 48

Exemplu: MIG
M detine in F 80.000 actiuni , 80 % din
DVde la infiintare, CE, MIG,
Actionarii minoritiari detin 20%
M a presta un serviciu nedecontat de 10 lei
Etape MIG:
1. cumularea posturilor bilaniere;
2. eliminarea titlurilor de participare
3. eliminarea operaiunilor reciproce;

590

Slide 49
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Cumul Elimin Partaj

Elim op BC
titluri capitaluri

Elemente

Imobilizri corp

160

120

280

Titluri participare

80

80

Stocuri

20

60

80

Creante clienti

80

100

180

Disponibilitati

60

20

80

Total active

400

300

700

-80

Capital social

120

100

220

-80

-20

120

30

20

50

-4

46

-2

Rezerve

280
-80

0
80
-10

170
80

-10

610

Rezultat

20

10

30

Furnizori

230

170

400

400

300

700

Elemente

Venituri

600 400

1000 -10

9990

Cheltuieli

580 390

970 -10

960

Interese minoritare
Total pasiv

28
390

-10
26
-80

26
-10

610

Slide 50

Rezultat
Interese
rezultat

min

Cumul

Elim
op

partaj CPP conso

rezultat

20

10

30 0

-2

28

0 0

Slide 51

Operatii preconsolidare

Determinarea perimetrului de consolidare

Retratari in vederea omogenizarii conturilor
Retratari in vederea eliminarii efectelor fiscale
Ajustari de conturi

Slide 52
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Retratari in vederea omogenizarii conturilor

Utilizarea aceleasi date de inchiderea a exercitiului
Aplicarea unor politici contabile unitare
metode de evaluare la intrarea in patrimoniu, (cost de achizitie, pret
facturare, pret standard)
metode de evaluare la iesirea din patrimoniu, descarcarea gestiunii
(FIFO, LIFO, CMP)
metode de amortizare (liniara, degresiva, accelerata)
prezentarea situatiilor financiare (ex.CPP dupa natura, functii)

Slide 53

Exemplu: retratare omogenizare metoda de amortizare

Filiala F1 amortizare degresiva
Politica grupului amortizare liniara.
F1 a achiziionat utilajele la 1.01.N, la un cost de achiziie de 200.000.000,
Durata de utilizare: 5 ani ( norm de amortizare linear = 20%,
norm de amortizare degresiv = 20%x1,5 =30%)
Amortizarea, n anul N 200.000.000x30% = 60.000.000 u.m.
La nivelul grupului, amortizarea in anul N 200.000.000x20% = 40.000.000
rezult o diferen de 60.000.000-40.000.000 = 20.000.000 u.m.
Omogenizarea presupune
20.000.000
-asupra B consolidat:
amortizare
rezultat
-asupra CPP consolidat: chelt. privind amortiz. rezultat
influenta asupra impozitului pe profit: 20.000.000x25% = 5.000.000 u.m.,
-asupra B consolidat:
datorii
rezultat
-asupra CPP consolidat: cheltuieli
rezultat

Slide 54

Eliminarea operaiilor reciproce

este necesar pentru ca situaiile financiare consolidate s
prezinte poziia financiar i performanele grupului vizavi
de mediul extern.

Repartizrile de dividende n cadrul grupului;

Creane i datorii ntre societi din cadrul grupului;
Transferurile de stocuri ntre societi din cadrul grupului;
Transferurile de active fixe ntre societi din cadrul grupului;
Utilizarea de politici contabile diferite, de ctre societile din
cadrul grupului.

Slide 55
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Eliminarea operaiilor reciproce

Ex 1: n ex. N, filiala F a beneficiat de servicii prestate de SM nregistrate
la un cost de 250 u.m, din care nu achitase 50 pn la 31.12.N.
-

Eliminarea creanelor/datoriilor, nencasate pn la sfritul

exerciiului:
datoria fa de furnizori i creana asupra clienilor 50 mil.
-Eliminarea veniturilor/cheltuielilor: veniturile din lucrri executate i
servicii prestate i cheltuielile cu ntreinerea i reparaiile cu 250
mil.

Ex 2: M a primit dividende de la F 100

- Eliminare dividende CPP: veniturile din participatii rezultatul
B: rezultatul
rezervele

Slide 56

Profit realizat

Furnizor

furnizor

500.000

700.000

900.000 Client

client

Slide 57

Profit nerealizat

Grup

furnizor

500.000

700.000

se elimina profitul nerealizt de 200.000

B:
rezultatul lui M stocul lui F
CPP

venituri din vanzarea mf M , ch cu mf si rezultatul lui M

Slide 58
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Slide 59

Exemplu
La sfritul exerciiului N societatea Alfa deine n stoc
mrfuri cumprate de la societatea Beta (filial detinuta
90%).
Din vnzarea acestor stocuri societatea Beta a nregistrat
un profit de 12.500.000 lei (pre de vnzare 42.500.000 lei,
costul mrfurilor vndute 30.000.000 lei).

Repartizarea capitalurilor proprii ale filialei

M deine 80% din filiala F pentru 7.000 um. Capitalurile proprii ale lui F cuprind:
8.000 u.m. capitalul social
6.000 u.m. rezervele
2.000 u.m. rezultatul
16.000 u.m. totalul capitalurilor proprii
Partea din capitalurile F, care particip la rezerva consolidat:
PI x (CS + Rezervele) Costul participaiei SM =
80% x (8.000 + 6.000) 7.000 = 4.200 um
Partea din rezultatul F, care particip la rezultatul consolidat:
PI x Rezultatul filialei = 80% x 2.000 = 1.600 um
Interesele minoritare PI aferent IM x totalul cap.proprii F = 20%x16.000= 3.200 um
nregistrarea BILANT
SCAD : pt. F Capital social: 8.000, Rezerve: 6.000, Rezultatul : 2.000
pt. M Titluri de participare: 7.000
CRESC : Rezerva conso: 4.200, Rezultatul conso: 1.600 Interese min.: 3.200
Inregistrare CPP repartizare rezultat
SCAD rezultat F 2.000
CRESC rezultat conso 1.600 , interese minoritare 400

Slide 60

METODA INTEGRARII GLOBALE

IAS 27
M detine 80% din F . Intre cele doua societati au avut loc urmatoarele operatii:
imprumut F de la M 150,nerambursat,dobanda 30
F a cumparat stocuri de la M 110, neconsumate, nedecontate,
costul stocului este 100, adaosul lui M este 10
F a prestat servicii catre M, nedecontate de 50
BILANT
elemente
imobilizri corporale
titluri de participare
imprumuturi acordate
stocuri
clienti
disponibilitati
total activ
capital social
rezerve
rezultat net
imprumuturi primite
furnizori
alte datorii
IM capitaluri
IM rezultat
total pasiv

M
850
300
150
200
650
100
2250
600
600
200
300
500
50

2250

F
440

130
230
50
850
200
240
60
150
170
30

850

cumul op reciproce
1290
300
150
-150
330
-10
880
-160
150
3100
-320
800
840
260
-10
450
-150
670
-160
80

3100

-320

titluri

rep cap

-300

-300
-160
-140

-300

0
-40
-48
-12

88
12
0

conso
1290
0
0
320
720
150
2480
600
652
238
300
510
80
88
12
2480

Slide 61
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

CPP
costul marfurilor
cheltuieli cu dobanzile
alte cheltuieli
rezultat net
IM rezultat
total
venituri vanzare marfuri
venituri din dobanzi
alte venituri
total

cumul

elim

1700
70
1353
200

850
30
597
60

2550
100
1950
260

3323
2000
30
1293
3323

1537
1000
10
527
1537

4860
3000
40
1820
4860

repartizare capitaluri proprii F

capital social
rezerve
rezultat
total

200
240
60
500

M 80%
160
192
48
400

IM 20%
40
48
12
100

eliminare titluri
capital social si rezerve
partea lui M 80%
titluri
rezerva conso

440
352
300
52

Slide 62

conso
-100
-30
-50
-22
12
-190
-110
-30
-50
-190

2450
70
1900
238
12
4670
2890
10
1770
4670

IAS 31- Informatii privind asocierile in

participatie
intelegere contractuala de impartire a puterii de decizie, intre un
numar limitat de asociati sau actionari, in virtutea unui acord intre
acestia, prin care se exercita un control comun asupra:
activitatilor, (asocierea in participatie)
activelor,
entitatilor
un singur asociat nu poate control unilateral asociata, trebuie sa
existe consimtamantul celorlalti

Slide 63

Metoda integrarii proporionale

- consolidarea societilor care sunt controlate n comun.

Dac o entitate inclus n consolidare conduce o alt entitate mpreun cu una
sau mai multe entiti neincluse n consolidare, entitatea respectiv trebuie
inclus n SFFC, consolidarea efectuandu-se proporional cu drepturile n
capitalul acesteia, deinute de entitatea inclus n consolidare.

Aplicarea consolidrii proporionale presupune urmtoarele:

bilanul asociatului include partea lui din activele pe care le controleaz n
comun i partea lui din datoriile pentru care rspunde solidar;
CPP al unui asociat include partea lui din veniturile i cheltuielile entitii
controlate n comun;
asociatul adun partea lui din fiecare dintre activele, datoriile, veniturile sau
cheltuielile entitii controlate n comun, cu elementele similare din propriile
SF anuale, rnd cu rnd.

Slide 64
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

ETAPELE METODEI INTEGRARII PROPORTIONALE

1. cumularea situatiilor financiare ale lui SM si % din F
2. eliminarea valorii contabile a investiiei SM in F si determinarea partii
ce-i revine M din capitalurile lui F
3. determinarea impozitele amanate
4. eliminarea operatiilor din interiorul grupului, a rezultatele din aceste
operatii si a dividendelor intragrup in functie de %

Slide 65

Exemplu MIP
M detine in F 40.000 actiuni , de la infiintare in valoare de
40 mii um
capitalul social al societatii F este de 100 mii um
M si A exercita control comun asupra lui F,
CC, MIP,
PC 40%

Slide 66

Elemente

Imobilizri corporale
Titluri de participare
Stocuri
Creante clienti
Disponibilitati
Total active
Capital social
Rezerve
Rezultat
Furnizori
Total pasiv

200
40
20
80
60
400
120
30
20
230
400

120
0
60
100
20
300
100
20
10
170
300

Cumul
Eliminare Partaj
M+40%F titluri
capitaluri
248
40
-40
44
120
68
520
-40
160
-40
38
24
298
520
-40

Bilan conso
248
0
44
120
68
480
120
38
24
298
480

Slide 67
CECCAR
Cluj
2008

se utilizeaz la consolidarea ntreprinderilor asociate.

Adriana
Tiron
Tudor

O entitate exercit o influen semnificativ asupra politicii

operaionale i financiare a unei entiti asociate, n care deine
un interes de participare, acel interes de participare se prezint n
bilanul consolidat la elementul Titluri puse n echivalen.

Metoda punerii n echivalen

Se presupune c o entitate exercit o influen semnificativ

asupra altei entiti, dac deine 20% sau mai mult din drepturile
de vot ale acionarilor sau asociailor n acea entitate.
n vederea calculrii drepturilor care se cuvin SM n capitarile
proprii ale entitii n care a investit, sunt luate n considerare
toate componentele capitalurilor proprii (active nete) ale acesteia
din urm.

Slide 68

Metoda punerii n echivalen

Metoda punerii n echivalen: participaia este nregistrat, iniial, la
cost i este ajustat, apoi, pentru a ine cont de schimbrile
posterioare achiziiei cotei-pri a investitorului, n activul net al
ntreprinderii deinute.
- se aplic n cazul ntreprinderilor asociate (asupra crora se exercit o
influen notabil), ca prelucrare de referin (norma IAS 28) i al
celor de tip "joint-venture", sub forma celeilalte prelucrri autorizate
(norma IAS 31).
Spre deosebire de ceea ce se ntmpla n cazul MIG sau MIP, elementele
situaiilor financiare ale ntreprinderii asociate nu sunt cumulate cu
cele ale societii care deine participaia.
MPE - metoda de evaluare (punctul de vedere american).
Exemplu: COMPA SA Sibiu

Slide 69

Metoda punerii in echivalenta

M a achiziionat 25% din aciunile A la un pre de 100 u.m. n bilanul
societii A, capitalurile proprii cuprind urmtoarele elemente: capital
social 400 u.m., rezerve 100 u.m. i rezultat 200 u.m.
Calculul drepturilor societii M:
Elemente
Partea lui M (25%)
Capital i rezerve (A)
500
100 +25
Rezultat (A)
200
50
TOTAL CP
700
175
Titlurile sunt evaluate, deci, la 25% x 700 = 175 u.m.
DIFERENTA din reevaluarea global a titlurilor este de 75 datorata
rezervelor 25
rezultatului 50

Slide 70
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Etape MPE
Se stabileste valoarea actuala a TP (%CP)
Se inlocuiesc TP cu TPE (A )
Se determina caror elemente de CP li se
datoreaza diferenta de valoare
Se inregistraza diferenta de valoare in CP ( P )

Slide 71

Exemplu MPE M detine in F 30%

Bilanturile celor doua societati se prezinta alaturat cu bilantul consolidat.
Elemente
M
F
M operatii Consolidare Explicatii operatii
Imobilizari corporale 10,000 1,400 10,000
10,000
Imobilizari financiare 300
300
-300
eliminare titluri M in F
Active circulante
9,700 2,600 9,700
9700
Titluri puse in echiv.
420
420 partea lui M in
TOTAL ACTIV
20,000 4,000 20,000
120
20,120 capitalurile proprii F
Capital social
6,000 1,000 6,000
6,000
Rezerve
2,200 100 2,200
30
2,230 partea lui M din rezerve
Rezultat
1,000 300 1,000
90
1,090 partea lui M din rezultat
Datorii
10,800 2,600 10,800
10,800
TOTAL PASIV
20,000 4,000 20,000
120
20,120

Slide 72
Conturile de rezultate ale lui M si F precum si rezultatul consolidarii se prezinta astfel:
Elemente
M
F
M
operatii Consolidat Explicatii operatii
Chelt.exploatare
12,800 7,800 12,800
12,800
Chelt financiare
40 150
40
40
Chelt.exceptionale
142
40 142
142
Impozit profit
18
90
18
18
Rezultat net
1,000 300 1,000
1,000
Parte din rezultat F ce revine lui M
90
90 partea M din rezultat F
TOTAL
14,000 8,380 14,000
90
14,090
Venit.exploatare
13,800 8,180 13,800
13,800
Venit.financiare
20
50
20
20
Venit.exceptionale
180 150 180
180
Cota parte din F ce revine lui M
90
90 partea M din rezultat F
TOTAL
14,000 8,380 14,000
90
14,090

Slide 73
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Fond comercial
Achizitii SC
FC = CA - % CP a societatii F
Ex: actionar unic, M cumpara integral F pentru 100 um, capitalul
social al lui F este de 50, rezerve 20, rezultat 10 um ( CP 80)
Cost de achizitie TP
100
Valoarea CP ale lui F este de
80
FC = 100 - 80 =
20
Ex actionar majoritar, M cumpara 80% din F pt. 190 um, capitalul
social 100, rezerve 60, rezultat 40 (CP 200)
Cost de achizitie TP
190
Valoarea CP F ce-i apartin lui M este 200 x 80% = 160
FC = 190=160 =
30

Slide 74
Integrare globala in cazul neexistentei IM
M achiziioneaz F integral pentru suma de 180 u.m.

Elemente
Imobilizri corporale
Investiii financiare
Active curente
Fond comercial
Activ net
Capital social
Rezultat reportat
Capitaluri

M
200
180
40
420
200
220
420

F Cumul Eliminare
titluri
140
340
180
(180)
20
60
20
160
580
(160)
100
350
(100)
60
280
(60)
160
580
(160)

Bilan
consolidat
340
60
20
420
200
220
420

Slide 75
Exemplu : Integrare globala in cazul existentei IM
La 30 iunie anul N societatea M achiziioneaz 80% pentru 180 u.m.

Elemente
Imobilizri corporale
Investiii financiare
Active curente
Fond comercial
Activ net
Capital social
Rezultat reportat
Capitaluri
Interese minoritare
Total capitaluri si IM

M
200
180
40

F Cumul
140
20

340
180
60

420
200
220
420

160
100
60
160

580
350
280
580

420

160

580

Eliminare
titluri

Bilan
consolidat
340

(180)
52
128
(100)
(12)

60
52
452
200
220

32
128

32
452

Slide 76
CECCAR
Cluj
2008
Adriana
Tiron
Tudor

Conversia situaiilor financiare anuale ale

societilor nerezidente
In cazul n care societile de consolidat i
ntocmesc situaiile financiare ntr-o alt moned
dect cea utilizat de societatea-mam, este
necesar conversia situaiilor financiare ale
societilor nerezidente.
Situaiile financiare anuale ale societilor
nerezidente sunt convertite dup metoda cursului
de nchidere.

Slide 77

Tehnici de consolidare
pe paliere,
directa
modulara

Slide 78